LE SYSTÈME D'INFORMATION COMPTABLE

Les déterminants de ses caractéristiques et son impact sur la performance

financière des PME en Tunisie
Habib Affes, Ahmed Chabchoub

Direction et Gestion (La RSG) | « La Revue des Sciences de Gestion »

2007/2 n°224-225 | pages 59 à 68

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ISBN 9782916490083
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Pour citer cet article :

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Habib Affes, Ahmed Chabchoub« Le système d'information comptable . Les
déterminants de ses caractéristiques et son impact sur la performance financière des
PME en Tunisie », La Revue des Sciences de Gestion 2007/2 (n°224-225), p. 59-68.
DOI 10.3917/rsg.224.0059
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 La Revue des Sciences de Gestion, Direction et Gestion n° 224-225 — Finance 59

Le système d’information comptable :

Comptabilité et finance
les déterminants de ses caractéristiques
et son impact sur la performance
financière des PME en Tunisie
par Habib Affès et Ahmed Chabchoub

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D
es études (Lavigne, 1999 ; GREPME, 1997 ; Colot et
Michel, 1996 ; Chapellier, 1994) ont relevé l’attraction des
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dirigeants des petites et moyennes entreprises (PME) pour

les informations orales et les médias les plus informels. Ce fait a
été à l’origine de l’existence de systèmes d’informations compta-
bles (SIC) rudimentaires dans ce type d’entreprises (Lavigne,
2002). En effet, la difficulté de couplage entre les informations
comptables qui présentent la faculté d’être structurants par
nature et la spécificité du processus décisionnel des dirigeants
des PME peut expliquer la faiblesse de l’importance accordée par
Habib AFFES ces derniers aux données comptables dans la gestion des affaires
Maître assistant habilité et chercheur (Chapellier, 1994).
Il y a toutefois certaines raisons de penser que, d’un dirigeant à un
en sciences de gestion, Faculté des sciences autre, ces préférences sont plus ou moins marquées. Ainsi, si
économiques et de gestion certains décideurs ont effectivement plus facilement recours aux
Sfax (Tunisie) informations orales et informelles, d’autres, en revanche, seront
plus à l’aise avec les informations écrites et formalisées et en
particulier les informations comptables. Nous sommes alors en
droit de nous interroger sur les facteurs qui déterminent l’utilisa-
tion des données comptables par les chefs des PME dans la
gestion de ce type d’entreprise. Nous proposons donc, pour
notamment valider un cadre conceptuel développé en système
d’information (Ives, Hamilton et Davies, 1980 ; Raymond, 1984),
d’étudier les déterminants de la complexité du SIC des dirigeants
des PME.
Dans ce cadre, notre recherche pose aussi le problème de la perti-
nence des données comptables dans le contexte précis de la PME.
L’étude de l’efficacité du SIC devrait être utile afin d’identifier les
Ahmed CHABCHOUB possibilités et les limites d’une adéquation entre, d’une part, ce
Doctorant chercheur, type d’information et d’autre part, la spécificité des besoins en
Faculté des sciences économiques information des chefs des PME.
et de gestion, Sfax (Tunisie)

mars-juin 2007
Dossier
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La carence des outils de gestion utilisés par les dirigeants des PME
a, depuis longtemps, été perçue comme facteur contribuant aux
difficultés financières et à la faillite de certaines de ces entreprises
(Keasy et Watson, 1991 ; Graham, 1994). De son côté, McMahon
(1999) présente la carence du SIC comme facteur explicatif des
Comptabilité et finance
problèmes de financement des PME en croissance. Avec l’accrois-
sement de la turbulence et de l’hostilité de l’environnement des
affaires engendrées par la mondialisation de l’économie (Bégon,
1990), les dirigeants des PME doivent coupler à leur intuition une
analyse davantage formelle, avec différents outils de gestion
(Chapellier, 1994).
En Tunisie, le développement de l’économie et son orientation vers
une économie entièrement ouverte exigent une prise de
conscience, de la part des dirigeants, de l’intensité de la concur-
rence qui les menace. Pour sa part, le gouvernement a entamé un
plan de mise à niveau et de restructuration des entreprises
tunisiennes. En conséquence, il convient aux dirigeants des PME
d’améliorer leurs processus de prise de décision et, de mettre en
place des SI efficaces afin de réduire le degré d’incertitude de
l’environnement et d’améliorer la performance de leurs firmes. Il a
d’ailleurs été démontré que l’utilisation de l’information comptable
à des fins de décisions opérationnelles permet de réduire la proba-
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bilité de faillite des PME (Keasy et Watson, 1991 ; Graham, 1994).
La poursuite de la présente recherche peut vraisemblablement
permettre une meilleure compréhension de la contribution poten-
tielle de l’utilisation du SIC à la performance financière des PME.
1. Études antérieures
et hypothèses de recherche
1.1. Les déterminants de la complexité
du SIC des PME
Lacombe-saboly (1994) affirme que la production de l’information
par l’organisation est un acte organisationnel. L’information
comptable apparaît au travers de ce prisme de nature contingente.
Elle résulte de processus différenciés par les contraintes structu-
relles et comportementales de l’organisation. Aussi, plusieurs
recherches (Chenhall, 2003 ; Lavigne, 1999, 2002 ; Chapellier,
1994 ; Lacombe-saboly, 1994 ; Holmes et Nicolls, 1988 ;
Raymond, 1984, 1985), en s’inscrivant dans le courant de la
théorie de contingence autant objective (contingence comporte-
mentale) que subjective (contingence structurelle), ont démontré
l’hétérogénéité du SIC et ont aussi identifié certains de ses déter-
minants.
La philosophie générale de la théorie de contingence est que la
structure d’une organisation est conditionnée par les traits qui
caractérisent la situation dans laquelle elle opère. Or, le système
d’information comptable est une partie importante de la structure
de vie de l’organisation et de sa conception et doit être observé en
mars-juin 2007
Dossier
tenant compte de l’effet des variables organisationnelles
(Waterhouse et Tissen, 1978). Ainsi, les études antérieures ont
montré l’accroissement des activités comptables (Holmes et
Nicolls, 1988 ; Lacombe-saboly, 1994) et l’augmentation de la
complexité du système de données comptables (Chapellier, 1994)
et celle du SIC (Lavigne, 2002) lorsque la taille de l’entreprise
augmente. Lavigne (2002) relève que la complexité du SIC
augmente avec la diminution du pourcentage d’actions familiales
dans les PME. Le même auteur a déjà montré que la structure de
propriété (familiale ou pas) constitue un déterminant des
pratiques de comptabilité générale des PME (Lavigne, 1999).
D’un autre côté, Chapellier (1994) pense qu’il convient d’élargir
l’approche contingente en intégrant l’analyse des facteurs d’ordre
comportemental relatifs au profil de chacun des acteurs compta-
bles de la PME. D’abord, la PME peut être considérée comme une
émanation de la personnalité de l’entrepreneur (GREPME, 1997).
Une revue de littérature permet de souligner l’influence profonde
des composantes du profil du dirigeant sur les modes de gestion
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et sur les pratiques comptables dans les PME. Dans ce cadre,
Lavigne (1999) a identifié un lien entre les pratiques de comptabi-
lité générale et les préférences informationnelles du dirigeant de la
PME.
D’autres études montrent que les dirigeants possédant un niveau
de formation élevé (Chapellier, 1994 ; Holmes et Nicolls, 1988 ;
Lacombe-saboly, 1991), de type gestion ou comptable (Chapellier,
1994) disposent de SIC plus complexes. En outre, Begon (1990)
affirme que les niveaux de production et d’utilisation des données
comptables diminuent quand l’âge du dirigeant augmente.
Ensuite, différents auteurs s’accordent pour souligner que le
comptable interne est un acteur important, sinon essentiel, pour
expliquer l’état des pratiques comptables dans les PME. Chapellier
(1994) montre que les dirigeants des PME assistés d’un
comptable salarié ayant participé à des séminaires de formation à
la gestion disposent de systèmes de données comptables plus
complexes et utilisent plus les données comptables. En outre,
Lavigne (2002) montre que les dirigeants des PME assistés d’un
comptable interne ayant une formation universitaire disposent
d’un SIC plus complexe.
En nous basant sur les résultats des recherches et des études sus
exposées, nous nous proposons de tester l’hypothèse selon
laquelle :
H1 : La complexité du SIC dépend de facteurs de contingence
structurelle et de contingence comportementale.
1.2. Les déterminants de la complexité
du SIC des PME
Le cadre conceptuel développé par Raymond (1984) identifie des
facteurs organisationnels, informationnels et individuels de
succès d’un SI organisationnel. En nous inscrivant dans ce cadre,
nous allons essayer d’identifier les facteurs potentiels qui déter-
minent l’efficacité du SIC.
 La Revue des Sciences de Gestion, Direction et Gestion n° 224-225 — Finance
1.2.1. Les facteurs de contingence
Le caractère propre d’un modèle de contingence s’exprime par la
probabilité qu’un élément interne ou externe à l’organisation ait
une influence, directe ou non, sur un ou plusieurs de ses compo-
santes ou de ses pratiques (GREPME, 1997). Le système d’infor-
mation comptable est une partie importante de la structure de vie
d’une organisation et doit être évalué dans le contexte managérial,
organisationnel et environnemental de l’entreprise (Otley, 1980).
Cette nature contingente du SIC a été confirmée par le cadre
conceptuel développé par Raymond (1984). En utilisant ce cadre
conceptuel, Raymond et Bergeron (1992) ont trouvé que les
gestionnaires de PME étaient plus satisfaits du SI lorsque leurs
tâches étaient plus complexes. De leur côté, Cheney et al (1989)
ainsi que Sanders et Courtney (1985) ont trouvé une relation
positive entre le succès du SI et la formation de son utilisateur.
D’autres recherches ont trouvé une relation entre le succès du SI
et la taille de l’entreprise (Raymond, 1985, 1990) et la localisation
du département du responsable du SI dans la structure de l’entre-
prise (Raymond, 1985). De sa part, Choe (1996) montre que la
performance du SIC, définie en terme de satisfaction de l’utilisa-
teur et d’utilisation du SIC, augmente lorsque la taille de l’entre-
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prise augmente. De leur côté, Bescos et Mendoza (2000), en
s’intéressant au champ particulier du contrôle de gestion, ont
montré l’influence des objectifs spécifiques et de l’importance des
responsabilités des dirigeants sur le niveau global de satisfaction
annoncé.
En nous basant sur les résultats des études et des recherches sus
exposées, nous nous proposons de tester l’hypothèse selon
laquelle :
H2 : L’efficacité du SIC dépend de facteurs de contingence struc-
turelle et de contingence comportementale.
1.2.2. La complexité du SIC
Plusieurs recherches antérieures ne se sont pas intéressées à la
relation entre la conception d’un système d’information et sa
performance et ont été critiquées pour le manque d’attention à
une telle relation (Nicolaou, 2000 ; Otley, 1980). La présente
recherche s’intéresse à l’étude de la relation entre la complexité
du SIC et son efficacité.
Le cadre conceptuel de recherche en SI développé par Raymond
(1984) montre que le succès d’un SI organisationnel est lié à des
facteurs informationnels, tels le type et la disponibilité des outils,
la nature et l’envergure du portefeuille d’application, la qualité de
l’interface et la qualité de l’information. En effet, un SIC plus
développé ou plus complexe offre une plus grande disponibilité
des informations pour les dirigeants leur permettant d’affiner leurs
décisions pour une gestion plus efficace de l’organisation.
Dans ce sens, Raymond et Bergeron (1992) ont trouvé que les
gestionnaires des PME, utilisateurs de système d’aide à la
décision, étaient plus satisfaits lorsque le système offrait des
mars-juin 2007
61
capacités plus grandes d’analyse de la situation. Ensuite,
Raymond (1985) montre, d’une part, des relations entre la taille de
l’organisation, la complexité du SIC et le succès du SIC et d’autre
part, l’effet indirect de la taille, à travers la complexité du SIC, sur
le succès de ce système.
Comptabilité et finance
En nous basant sur les éléments sus étayés, nous nous proposons
de tester l’hypothèse selon laquelle :
H3 : L’efficacité du SIC augmente lorsque sa complexité augmente.
1.3. Association entre la complexité
du SIC et la performance financière
des PME
La recherche en SI pose une question essentielle et fondamentale,
vu son objet d’étude : peut-on démontrer que les organisations
obtiennent de la valeur ajoutée de leur investissement en SI et en
technologies de l’information ? En d’autres termes, les ressources
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informationnelles acquises et développées par l’entreprise
(logiciels d’application et d’exploitation, matériels, personnel
spécialisé, réseaux, bases de données) se traduisent-elles forcé-
ment en performance d’affaires améliorée, que ce soit au niveau
de la productivité, de la part de marché, de la rentabilité ou
d’autres indicateurs de performance ? (Raymond, 2002).
Dans le champ particulier de la comptabilité, on pourrait prétendre
que l’utilisation des informations comptables contribue potentiel-
lement à la performance financière de toutes les PME. En effet,
l’information comptable tient une place importante dans la
stratégie de l’entreprise : elle met à la disposition des dirigeants un
état évolutif de l’entreprise et permet, par conséquent, de quanti-
fier et de suivre la réalisation des objectifs de l’entreprise, dans la
mesure où il est possible de les traduire en termes comptables.
Empiriquement, à notre connaissance et à ce jour, seulement
quelques études empiriques ont porté sur la relation entre
certaines caractéristiques du SIC et la performance financière des
organisations. Tout d’abord, McMahon (1999) présente la carence
du SIC comme facteur explicatif des problèmes de financement
des PME en croissance. Ensuite, d’autres études identifient une
association entre la croissance et d’une part, l’utilisation d’un
système comptable informatisé (Gorton, 1999) et d’autre part, la
préparation d’un plan d’affaires (Gorton, 1999 ; Orser et al, 2000).
Cependant, l’étude de McMahon et Davies (1994) ne montre pas
de lien entre la croissance des PME et leur offre d’informations
comptables. Aussi, l’étude de Lavigne (2002) ne montre pas une
association entre la performance financière et la congruence des
facteurs de contingence et certaines caractéristiques du SIC.
En nous basant sur les éléments sus étayés, nous nous proposons
de tester l’hypothèse selon laquelle :
H4 : La complexité du SIC est associée à une performance finan-
cière accrue des PME.
A l’issue de nos développements théoriques, nous pouvons
dresser le cadre conceptuel de la recherche retenu et présenter
l’ensemble des hypothèses :
Dossier
 62 La Revue des Sciences de Gestion, Direction et Gestion n° 224-225 — Finance
2. Méthodologie de la recherche
Les objectifs de la recherche sont d’une part, d’identifier les déter-
minants potentiels des caractéristiques des SIC des dirigeants des
PME et d’autre part, de déterminer leur impact sur la performance
Comptabilité et finance
financière de ce type d’entreprises. Compte tenu du manque de
données publiques sur la comptabilité des PME, nous avons
décidé de faire reposer la collecte des données sur l’administra-
tion d’un questionnaire, par entretiens directs, auprès d’un échan-
tillon de dirigeants de PME tunisiennes.
2.1. Échantillon consulté
La base de sondage de la présente recherche est constituée de
PME manufacturières tunisiennes. En nous référant à la réparti-
tion des entreprises tunisiennes par nombre d’employés, invento-
riée par le répertoire national des entreprises de Tunisie, notre
échantillon est composé de 82 entreprises juridiquement indépen-
dantes ayant un nombre d’employés compris entre 6 et 49. Sont
donc exclues les micro-entreprises (nombre d’employés inférieur à
6) et les grandes entreprises (nombre d’employés supérieur à 49)
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ainsi que les succursales et les divisions d’entreprise.
2.2. Opérationnalisation des variables
L’opérationnalisation des variables de contingence s’inspire princi-
palement des études de Lavigne (2002, 1999), Chapellier (1994)
et Lacombe-saboly (1994). Des adaptations ont été opérées pour
tenir compte des spécificités des entreprises et des acteurs
comptables en Tunisie. Parmi les facteurs de contingence structu-
relle, nous avons retenu les variables suivantes : la taille, l’âge et
la structure de propriété de l’entreprise. En regard des facteurs de
contingence comportementale, nous nous sommes intéressés à
deux acteurs comptables principaux : le dirigeant et le responsable
interne de la fonction comptable de la PME. Les variables relatives
au dirigeant sont la nature et le niveau de la formation, l’âge,
l’expérience, les préférences informationnelles et la perception de
l’utilité de l’information comptable dans la prise de décision. Du
côté du responsable interne de la fonction comptable, les varia-
bles étudiées sont la nature et le niveau de la formation et le suivi
de cours ou de stages de formation. Ensuite, l’opérationnalisation
de la complexité s’inspire des études de Lavigne (2002) et de
Chapellier (1994). Ainsi, nous nous sommes intéressés aux princi-
pales pratiques comptables utilisées par les dirigeants des PME
dans la gestion de leurs affaires. Dans ce cadre, les composantes
du SIC du dirigeant de la PME sont définies par rapport aux trois
champs suivants de la comptabilité : pratiques de comptabilité
générale (informatisation de la fonction comptable, établissement
d’états financiers intermédiaires, utilisation de règles comptables
différentes de celles imposées par la réglementation fiscale pour
la préparation des états financiers), pratiques de contrôle de
mars-juin 2007
Dossier
Figure 1 : Cadre conceptuel de la recherche.
gestion (budgétisation, utilisation d’un système de calcul des
coûts, tenue d’un tableau de bord) et pratiques d’analyse finan-
cière (utilisation d’outils de choix d’investissement, utilisation
d’outils d’étude de rentabilité, utilisation d’outils d’étude de
risque). La complexité du SIC des dirigeants des PME est mesurée
par un indice d’importance à l’égard des composantes définies du
SIC. Ainsi, chaque caractéristique du SIC recevra une note égale à
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1 ou 0 selon que l’entreprise, respectivement, utilise ou non
chacune des pratiques comptables. En définitive, chaque SIC
totalise une note sur une échelle de 0 à 9 selon le degré d’utilisa-
tion par le dirigeant des neuf composantes du SIC adoptées dans
la présente recherche. En regard de l’efficacité du SIC, la littérature
sur le thème reconnaît « la satisfaction des preneurs de
décisions » comme concept important pour mesurer l’efficacité
des SI (Raymond, 1984 ; Raymond et Bergeron, 1992 ; Choe,
1996 ; Nicolaou, 2000). Par conséquent, dans la présente
recherche, nous apprécions l’efficacité du SIC par le degré de
satisfaction des dirigeants des PME par rapport à la qualité de
l’output de ce système. Un instrument de mesure de l’efficacité
des SI, appelé échelle de « satisfaction de l’utilisateur de l’infor-
mation » (« user information satisfaction » scale), comportant 12
modalités, a été utilisé et validé par plusieurs recherches
empiriques en sciences de gestion (Doll et al, 1994 ; Torkzateh et
Doll, 1991 ; Nicolaou, 2000). Ainsi nous nous basons sur cet
instrument pour déterminer le degré d’efficacité du SIC. Chaque
système totalise un indice d’efficacité sur une échelle de 0 à 12.
Finalement, pour mesurer la performance financière des PME,
nous nous référons à un ratio classique, c’est-à-dire la rentabilité
économique. La rentabilité économique de l’entreprise est déter-
minée en établissant le rapport entre d’une part, la somme du
résultat avant impôt et des intérêts et d’autre part, le total de
l’actif.
3. Résultats
3.1. Association entre la complexité
du SIC et les facteurs de contingence
Les résultats relatifs à l’impact des variables de la contingence
structurelle retenues, soit la taille, la structure de propriété et l’âge
 La Revue des Sciences de Gestion, Direction et Gestion n° 224-225 — Finance
de l’entreprise, sur la complexité du SIC du dirigeant de la PME
sont présentés dans le tableau 1.
Conformément à la première hypothèse de la présente recherche,
nous nous attendons à un impact significatif de la taille sur la
complexité du SIC. Ainsi, les résultats montrent, d’une manière
statistiquement significative, que les entreprises de taille moyenne
disposent d’un SIC plus complexe que celles de petite taille et
encore plus que celles de très petite taille. Gasse (1989) explique
en effet que l’entrepreneur tendra à perpétuer sa manière infor-
melle de faire les choses jusqu’à ce que la croissance de son
entreprise atteigne le point où il commence à perdre la maîtrise à
moins qu’un système de gestion formel ne soit implanté pour
compléter ses règles personnelles.
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Tableau 1 : Impact de la contingence structurelle sur la complexité du SIC.
En outre, les tests effectués montrent que la complexité du SIC
dépend significativement de la structure de propriété de l’entre-
prise. En effet ce sont les entreprises qui ont un ou plusieurs
associés ne faisant pas partie de la famille du dirigeant qui dispo-
sent de SIC plus complexes que celles ayant une structure
familiale. Ce résultat peut trouver son fondement dans le fait que
la présence d’actionnaires ne faisant pas partie de la famille du
dirigeant crée des situations d’agence et d’asymétrie de l’informa-
tion où le SIC constitue une source d’outils potentiels de
surveillance.
En revanche, aucune relation significative n’a pu être établie entre
l’âge de l’entreprise et le degré d’utilisation des données compta-
bles par les dirigeants. Ainsi, la complexité du SIC n’est pas
fonction de l’âge de l’entreprise.
Les données de la contingence comportementale sont celles
relatives au dirigeant et au comptable interne. Les résultats
montrent un impact important des composantes du profil du
dirigeant sur la complexité du SIC. Les résultats relatifs à l’impact
de la contingence comportementale du dirigeant sur la complexité
du SIC sont présentés dans le tableau 2.
Les tests effectués montrent tout d’abord, conformément
d’ailleurs aux conclusions des études antérieures (Chapellier,
1994 ; Lacombe-saboly, 1994), un impact significatif de la nature
de la formation du dirigeant sur les pratiques comptables des
PME. Dans ce sens, les dirigeants qui ont une formation en
comptabilité, en finance et/ou en gestion, disposent d’un SIC plus
complexe que les autres.
Les résultats confirment ensuite ceux des études de Chapellier
(1994) et de Lavigne (2002) relatives à l’impact du niveau de la
mars-juin 2007
63
formation du dirigeant sur la complexité du SIC. Ainsi, la complexité
du SIC augmente lorsque le niveau de formation du dirigeant est
meilleur. Ces résultats démontrent que les caractéristiques de la
formation du dirigeant constituent des déterminants des pratiques
comptables des dirigeants des PME et que le déficit de formation
Comptabilité et finance
de ces derniers porte préjudice au degré de leur utilisation des
informations comptables dans la gestion de ce type d’entreprise.
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Tableau 2 : Impact de la contingence comportementale du dirigeant
sur la complexité du SIC.
Ensuite, conformément à la première hypothèse de la présente
recherche, nous nous attendons à ce que les dirigeants les plus
jeunes utilisent plus les informations comptables dans la prise de
décision. Toutefois, les résultats montrent que ce sont les
dirigeants de 30-39 ans qui disposent de SIC plus complexes. Ce
résultat peut être dû au fait que la plupart des jeunes dirigeants
(de 20-29 ans) sont des nouveaux diplômés et que le passage de
la théorie à la pratique crée un déséquilibre que ces derniers
apprennent à maîtriser au fur et à mesure de l’écoulement du
temps. Les tests effectués montrent ensuite qu’au delà du seuil de
39 ans, la complexité du SIC commence à diminuer lorsque l’âge
du dirigeant augmente.
L’étude de l’impact de l’expérience du dirigeant sur la complexité
du SIC montre que les dirigeants de moins de cinq années d’expé-
rience disposent d’un SIC plus complexe que ceux ayant entre cinq
et dix années d’expérience et encore plus que ceux ayant une
expérience supérieure à dix années. Certaines études antérieures
(Chapellier, 1994 ; Holmes et Nicolls, 1988) expliquent cette
relation par le fait que les dirigeants récemment installés tentent
de combler leur manque d’expérience en élaborant un SIC plus
complexe.
Dossier
 64 La Revue des Sciences de Gestion, Direction et Gestion n° 224-225 — Finance
D’autre part, les tests effectués montrent que la complexité du SIC
augmente lorsque l’utilité accordée à l’information comptable
dans la prise de décision est de plus en plus importante. Ce
résultat permet d’avancer qu’une prise de conscience des
dirigeants des PME, des avantages de performance et de compé-
Comptabilité et finance
titivité qui peuvent découler de l’utilisation de l’information
comptable à des fins de gestion permet d’observer une meilleure
formalisation des processus de prise de décision dans ce type
d’entreprise et ce, par l’utilisation d’un SIC plus développé.
Enfin, l’étude de l’association entre les préférences information-
nelles du dirigeant et la complexité du SIC montre que les
dirigeants qui préfèrent ou ont une tendance à préférer les infor-
mations écrites, structurées, détaillées et quantitatives respective-
ment aux informations orales, non structurées, résumées et quali-
tatives disposent de SIC plus complexes que les autres. Ces
résultats ne montrent pas, cependant, de relation significative
entre la préférence des dirigeants pour des informations présen-
tées sous forme de tableaux chiffrés et la complexité du SIC. Dans
le sens des résultats sus-exposés, les études antérieures ont
toujours reproché aux dirigeants des PME de recourir le plus
souvent aux informations orales et aux moyens informels pour
gérer leurs affaires et que ce fait est à l’origine de la présence de
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SIC rudimentaires dans ce type d’entreprise. Ainsi, les résultats de
la présente étude trouvent leurs fondements dans le fait que la
préférence des dirigeants pour les informations écrites, structu-
rées, détaillées et quantitatives permet d’observer une plus
grande formalisation du processus de prise de décision du
dirigeant. D’où la facilité de couplage entre ce type de processus
et les informations comptables qui présentent la faculté d’être
structurants par nature.
A ce niveau, l’analyse de l’ensemble des résultats laisse claire-
ment apparaître que les caractéristiques des profils des dirigeants
des PME ont un impact significatif sur la complexité du SIC. Ces
résultats confirment le fait que les dirigeants, dans le contexte
précis des PME, comptent parmi les principaux acteurs compta-
bles. Au-delà de ce constat, l’analyse de la littérature sur le thème
des pratiques comptables souligne l’importance des profession-
nels de la comptabilité, du fait que ces derniers sont, en général,
les principaux producteurs d’informations de gestion (Lavigne,
2002 ; Chapellier, 1994 ; Holmes et Nicolls, 1988). Il s’agit donc,
maintenant, d’essayer de déterminer dans quelles mesures les
Tableau 3 : Impact de la contingence comportementale du comptable interne
sur la complexité du SIC.
mars-juin 2007
Dossier
caractéristiques du comptable salarié sont significativement
reliées à la complexité du SIC. L’impact de la contingence compor-
tementale du comptable interne sur la complexité du SIC est
présenté dans le tableau 3.
Les résultats sus-exposés ne montrent pas de relations significa-
tives entre la complexité du SIC et la nature et le type de formation
du comptable interne. En revanche, nous relevons un impact signi-
ficatif du suivi de cours et/ou de stages de formation par le
personnel comptable de l’entreprise sur la complexité du SIC. Ces
résultats permettent d’affirmer que ce ne sont pas les caractéris-
tiques de la formation initiale du comptable interne qui détermi-
nent les pratiques comptables dans les PME, mais plutôt l’entre-
tien et le suivi de cette formation.
Le comptable salarié doit disposer de la capacité de concevoir et
de mettre en œuvre des modèles informationnels différenciés
adaptés aux besoins de l’entreprise et, plus précisément, de son
dirigeant. Ainsi, la position-clé du comptable salarié ne va pas sans
risques. Elle trouve ses limites dans des contraintes de capacité et
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de compétence du comptable lui-même. Le défaut de suivi de
séminaires, cours et/ou stages de formation conduit générale-
ment à un déficit de formation chez le comptable salarié ne lui
permettant pas de fournir des modèles de gestion utiles au
dirigeant. Ceci conduit à un rejet de l’ensemble du langage
comptable par ce dernier. Une telle situation fait diminuer l’utilisa-
tion des données comptables par le dirigeant. Elle limite
l’influence du comptable sur les décisions d’ordre stratégique et
réduit son champ d’action à la simple tenue des livres comptables.
Ceci explique le fait que les dirigeants assistés de comptables
internes qui suivent des cours et/ou des stages de formation
disposent d’un SIC plus complexe que les autres.
En définitive, les résultats de l’étude de l’impact de la contingence
comportementale sur la complexité du SIC permettent d’affirmer
que c’est le profil du dirigeant qui semble exercer une influence
dominante sur la détermination des pratiques comptables et par
conséquent, sur la complexité du SIC dans les PME. Ces résultats
montrent un impact moins important des caractéristiques de la
formation du comptable interne. Nous pouvons alors affirmer que,
dans le contexte précis des PME, le dirigeant constitue l’acteur
comptable le plus dominant.
3.2. Les déterminants de l’efficacité du SIC
3.2.1. Les facteurs de contingence
Les résultats relatifs à l’impact des données de la contingence
structurelle sur l’efficacité du SIC sont exposés dans le tableau 4.
Les résultats montrent que l’efficacité du SIC du dirigeant de la
PME dépend de la taille de l’entreprise. Ainsi, les entreprises de
taille moyenne disposent d’un SIC plus efficace que celles de
petite taille et encore plus que celles de très petite taille. Ce
résultat peut trouver son fondement dans le fait que l’accroisse-
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Comptabilité et finance
Tableau 4 : L’impact des données de la contingence structurelle
sur l’efficacité du SIC.

ment de la taille de l’entreprise offre, en général, une meilleure

disponibilité des ressources technologiques et des compétences
humaines. Ceci permet une plus grande précision dans la prépa-
ration des données comptables et une plus grande différentiation
des modèles informationnels pouvant satisfaire les besoins des
dirigeants et permettre une meilleure utilité de l’information
comptable dans la prise de décision.

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Les résultats montrent ensuite que l’efficacité du SIC dépend signi-
ficativement de la structure de propriété de l’entreprise. Ainsi, les
entreprises ayant des associés ne faisant pas partie de la famille
du dirigeant disposent de SIC plus efficaces que celles ayant une Tableau 5 : Impact de la contingence comportementale du dirigeant sur l’efficacité
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structure de capital familiale. Cependant aucune relation signifi- du SIC.

cative n’a été relevée entre l’efficacité du SIC et l’âge de l’entre-
prise.
Les résultats relatifs à l’étude de l’impact de la contingence
comportementale du dirigeant sur l’efficacité du SIC sont présen-
tées dans le tableau 5.
Les tests effectués montrent que l’efficacité du SIC est significati-
vement associée à la nature de la formation du dirigeant. Ainsi, ce
sont les dirigeants qui ont une formation en comptabilité, en
finance et/ou en gestion qui disposent de SIC plus efficaces. Ce
résultat peut être expliqué par deux raisons essentielles. D’abord,
certains items utilisés pour mesurer l’efficacité du SIC portent sur
la clarté de l’information comptable et la facilité d’utilisation du
SIC. Dans ce sens, les dirigeants ayant une formation en compta-
bilité, en finance et/ou en gestion ont plus de facilité à manipuler
le SIC que les autres. Ensuite, dans le contexte précis des PME, le
dirigeant est dominant et c’est lui qui définit la mission du
comptable interne. Ainsi, les dirigeants ayant une formation de
type comptable, Financier et/ou gestionnaire peuvent mieux fixer
les objectifs de production des données comptables pour une
meilleure adaptation des informations fournies par le comptable
interne à leurs besoins.
Par ailleurs, les résultats du tableau 5 montrent que les dirigeants
qui préfèrent ou ont une tendance à préférer les informations
écrites, structurées, détaillées et quantitatives ont un SIC plus
efficace que ceux qui préfèrent ou ont une tendance à préférer les
informations orales, non structurées, agrégées et/ou qualitatives.
Ces résultats peuvent trouver leurs fondements dans le fait que
l’information comptable présente les caractéristiques des informa-
tions préférées par le premier type de dirigeants pouvant, par
conséquent, satisfaire les besoins informationnels de ces
derniers. En revanche, l’information comptable serait mal adaptée
aux besoins du deuxième type de dirigeant du fait de la difficulté
de couplage entre la nature des informations utilisées par ces
derniers et l’usage d’outils structurants par nature.
Enfin, les résultats montrent un impact significatif de la perception
des dirigeants de l’utilité de l’information comptable dans la prise
de décision sur l’efficacité du SIC. Ainsi, les dirigeants qui accor-
dent une plus grande utilité à l’information comptable disposent
de SIC plus efficaces que les autres.
Les résultats relatifs à l’impact de la contingence comportemen-
tale du comptable interne sur l’efficacité du SIC du dirigeant de la
PME sont regroupés dans le tableau 6.
Les résultats ne montrent pas d’impact significatif de la nature et
du niveau de la formation du comptable interne sur l’efficacité du
SIC. Les tests effectués montrent ensuite, d’une manière statisti-
quement significative, que les dirigeants assistés d’un comptable
interne suivant des cours ou des stages de formation disposent de
SIC plus efficaces que les autres.
Tableau 6 : Impact de la contingence comportementale du comptable interne
sur l’efficacité du SIC.

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Dossier
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Comptabilité et finance
Tableau 7 : Association entre la complexité et l’efficacité du SIC.
Les résultats sus exposés joignent ceux obtenus lors de l’étude
des impacts des variables caractéristiques de la formation du
comptable interne sur la complexité du SIC. En effet, la participa-
tion du comptable interne à des séminaires, cours et/ou des
stages de formation, permet un suivi et une amélioration de la
formation de ce dernier. Ce qui lui permet de concevoir des
modèles informationnels différenciés et compréhensibles par le
dirigeant et pouvant satisfaire ses besoins en matière d’informa-
tions de gestion.
Au total, l’ensemble des résultats permet de vérifier partiellement
l’hypothèse H2 selon laquelle l’efficacité du SIC dépend de varia-
bles de contingence structurelle et de contingence comportemen-
tale.
3.2.2 Association entre la complexité
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et l’efficacité du SIC
Les résultats relatifs à l’étude de la relation entre la complexité et
l’efficacité du SIC du dirigeant de la PME sont présentés dans le
tableau 7. Ces résultats montrent une association significative
entre la complexité et l’efficacité du SIC. L’examen du coefficient
de corrélation de Spearman permet d’affirmer que, plus la
complexité du SIC augmente, plus son efficacité est meilleure. Ces
résultats peuvent trouver leurs fondements dans deux raisons
essentielles. D’abord, les résultats de cette recherche exposés
jusqu’à maintenant ont permis d’identifier des facteurs de contin-
gence susceptibles d’accroître à la fois la complexité et l’efficacité
du SIC. D’où l’existence d’une relation positive entre ces deux
variables. Ensuite, une complexité accrue du SIC permet une plus
grande diversité et disponibilité des données comptables pour les
dirigeants. Ceci permet d’observer une plus grande souplesse du
SIC pouvant satisfaire les besoins informationnels du dirigeant qui
varient selon les situations auxquelles il doit faire face.
En définitive, les résultats présentés, à ce niveau, montrent :
– un impact modéré de l’ensemble des variables de contingence
sur l’efficacité du SIC ;
– un impact significatif de la complexité sur l’efficacité du SIC.
D’autre part, l’étude de l’impact des variables de la contingence
structurelle et de la contingence comportementale sur la
complexité du SIC a permis d’avoir des résultats plus importants et
plus significatifs que ceux obtenus lors de l’étude de l’impact de
ces variables sur l’efficacité du SIC. Il s’agit notamment de la
contingence comportementale du dirigeant.
L’ensemble de ces résultats montre que les variables relatives au
dirigeant ont un impact direct d’importance moyenne et un impact
Dossier
La Revue des Sciences de Gestion, Direction et Gestion n° 224-225 — Finance
Tableau 8: Impact de la complexité du SIC sur la performance financière des PME.
indirect, à travers le degré de complexité du SIC, nettement plus
important sur l’efficacité de ce système.
3.3. Association entre la complexité
du SIC et la performance financière
des PME
Les résultats relatifs à l’impact de la complexité du SIC sur la
performance financière des PME sont présentés dans le
tableau 8.
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Ces résultats montrent une association significative entre le degré
d’utilisation des données comptables par les dirigeants et la
performance financière des entités étudiées. Le test de Spearman
affiche un coefficient de corrélation positif permettant d’affirmer
que l’augmentation de la complexité du SIC est associée à une
performance accrue des PME.
Ceci n’est certainement pas étranger aux avantages que présente
l’utilisation des informations comptables dans la gestion des
entreprises. D’abord, la comptabilité générale permet de refléter le
visage numérique de l’entreprise. Elle met à la disposition des
gestionnaires un état évolutif de l’activité et permet de quantifier
certains objectifs, dans la mesure où il est possible de les traduire
en termes comptables. Ensuite, les outils de contrôle de gestion
permettent le pilotage de la performance définie en terme d’effi-
cacité et d’efficience. En effet, les pratiques de contrôle de gestion
favorisent aux dirigeants l’obtention de résultats dans le cadre des
objectifs définis avec la meilleure gestion possible des moyens et
des capacités en relation avec ces résultats. Enfin, les pratiques
d’analyse financière permettent une meilleure allocation des
ressources et le respect de la contrainte fondamentale de solvabi-
lité.
En conclusion.
4. Récapitulation des résultats
Ce travail s’inscrit dans un cadre de recherche qui comporte un
objectif majeur : décrire les pratiques comptables et évaluer
l’impact de la gestion comptable sur la performance dans le
contexte des PME tunisiennes. Il s’agit pour nous d’identifier
certains déterminants de la complexité et de l’efficacité du SIC et
d’étudier l’association entre l’utilisation des données comptables
par les dirigeants des PME et la performance financière de ces
entités. Notre investigation s’est basée sur un cadre théorique
inspiré essentiellement de la théorie de contingence.
mars-juin 2007
 La Revue des Sciences de Gestion, Direction et Gestion n° 224-225 — Finance
Les résultats de la présente étude empirique ont montré, tout
d’abord, que la complexité du SIC du dirigeant de la PME est
associée à des facteurs relevant aussi bien de la contingence
structurelle (subjective) que comportementale (objective).
Les facteurs de la contingence structurelle retenus sont la taille, la
structure de propriété, et l’âge de l’entreprise. Les résultats ont
montré l’importance prépondérante de la taille sur les autres
facteurs considérés. Ces résultats ont montré aussi l’effet de
l’actionnariat familial sur la complexité du SIC. Quant aux facteurs
de la contingence comportementale, nous nous sommes
intéressés aux données relatives aux principaux acteurs compta-
bles internes à l’entreprise, c’est-à-dire le dirigeant et le comptable
interne. Les tests effectués ont montré que ce sont les variables
caractéristiques du profil du dirigeant à savoir, la nature et le
niveau de la formation, l’âge, l’expérience, les préférences infor-
mationnelles et la perception de l’utilité de l’information
comptable dans la gestion des activités, qui déterminent le plus la
complexité du SIC. Ces résultats nous ont permis d’affirmer que le
dirigeant constitue, dans le contexte des PME, l’acteur comptable
le plus dominant.
Suite à l’étude des caractéristiques des SIC, notre intérêt s’est
porté sur les déterminants de l’efficacité de ce système. Les tests
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effectués ont montré que l’efficacité du SIC dépend, d’une part, de
sa complexité et d’autre part, des facteurs de la contingence struc-
turelle et de la contingence comportementale. L’analyse de
l’ensemble des résultats à ce niveau a conclu à un impact indirect
des facteurs de contingence, en passant par une variable inter-
médiaire, soit la complexité du SIC, plus significatif et plus impor-
tant que leur impact direct sur l’efficacité de ce système.
Enfin, l’étude de l’association entre la complexité du SIC et la
performance financière des PME a montré qu’une utilisation plus
importante des informations comptables par les dirigeants dans la
prise de décision constitue une activité créatrice de valeur ajoutée
en terme de performance financière.
4.1. Limites de la présente étude
Les apports précédents doivent évidemment être appréciés en
tenant compte des limites de la présente étude. Ces limites sont
tout d’abord liées à la taille de l’échantillon : un échantillon de 82
observations peut être considéré comme important pour le
chercheur en gestion (les difficultés et le temps passé à recueillir
les données en témoignent) mais d’un point de vue statistique, il
est relativement limité.
Une deuxième limite a trait à l’opérationnalisation de certaines
variables. C’est notamment le cas de la mesure de la taille de
l’entreprise. En effet, certes le critère de nombre d’employés reste
l’un des critères les plus significatifs et les plus utilisés, mais
l’introduction de critères financiers comme le chiffre d’affaires et
le total de l’actif pourrait être utile pour mieux appréhender la taille
de l’entreprise. Toutefois, un tel choix pourrait être confronté à une
mars-juin 2007
67
absence ou un manque d’information concernant la disponibilité
des données et/ou la répartition des entreprises selon le chiffre
d’affaires ou le total de l’actif.
Comptabilité et finance
4.2. Nouvelles voies de recherche
Compte tenu des résultats et des limites précédentes, la présente
recherche ouvre la voie à des recherches ultérieures. La réalisation
d’études de cas apparaît particulièrement prometteuse pour
mieux saisir et expliquer les besoins et les pratiques comptables
des dirigeants. La voie est aussi ouverte à des études qui tiennent
compte de l’évolution des technologies de l’information et de la
communication, afin de mieux identifier les déterminants des
caractéristiques du SIC et leur association potentielle avec la
performance des entreprises.
Aussi, de nouvelles recherches pourraient raffiner la mesure de la
performance organisationnelle utilisée, notamment par l’introduc-
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tion d’autres ratios et mesures à caractère financier (croissance de
l’activité, chiffre d’affaires…) et de critères mesurant la perfor-
mance non financière de l’entreprise (qualité des produits,
capacité d’innovation…).
En définitive, des efforts de recherches supplémentaires sont
nécessaires pour favoriser l’accroissement de l’efficience des SIC
des PME et la performance financière de ces dernières. Ces
recherches sont vraisemblablement porteuses d’une contribution
théorique et pratique dans la poursuite de cet objectif ultime de
performance.
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