CH2 - Les coûts complets : méthode ABC

I- Origine et contexte d’évolution de la méthode :

La comptabilité par activité ou la méthode ABC (Activity based costing) est une technique de calcul
et d’analyse des coûts et aussi de gestion, fondée sur l’analyse des activités.
Apparue aux Etats-Unis au milieu des années 80 grâce aux travaux de CAMI en 1989 (Computer
Aided Manufacturing International).
La méthode ABC a été dictée par les changements intervenus durant les deux dernières décennies,
caractérisés par :

L’évolution du contexte économique :

Le contexte économique a été marqué par plusieurs phénomènes qui ont changé. En effet, l'évolution des
échanges s'est accélérée tout au long de la deuxième partie du vingtième siècle, les périodes ont succédé
les unes aux autres et la logique économique, bien que reposant toujours sur les mêmes bases
fondamentales (marché, capital, profit), s'est trouvée modifiée par l'évolution du contexte et les
transformations du fonctionnement des entreprises.

L'internationalisation des échanges, la concentration des firmes, le plus souvent par croissance externe, la
modification des rapports entre l'offre et la demande jusqu'à entraîner des crises successives de
surproduction sont les paramètres à considérer pour évaluer les changements qui se sont produits. La
situation actuelle est caractérisée par une crise de surproduction à laquelle s'ajoute un marché “turbulent”
qui l'emporte sur les comportements rationnels où toute activité de gestion ce qui exige des efforts de
réactivité, de flexibilité et d'adaptabilité.

L’évolution de la structure des entreprises :

L’adaptation à la mondialisation des marchés a eu comme tendance d’accélérer la croissance externe des
firmes. La nécessité de “coller” aux nouvelles exigences de ces marchés (réactivité, flexibilité, qualité) a conduit les
entreprises à accroître une certaine forme d’autonomie des entités organisationnelles les composant. Si la
concentration des entreprises n’est pas un phénomène nouveau,
l’ampleur qu’elle a acquise a modifié en profondeur la structure des coûts. Ces firmes concentrées,
imposantes et lourdes à manier, ont dû parallèlement s’adapter aux nouvelles règles non écrites du
marché. Si l’organisation pyramidale et hiérarchique apparaît encore dans les organigrammes
structurels, elle ne correspond plus tout à fait au fonctionnement réel de la firme. Prendre des
décisions urgentes, réagir en temps réel, faire preuve de suffisamment de souplesse pour ne pas rater
les opportunités qui se présentent, accepter de modifier ses propres produits pour les adapter aux
exigences du “client roi”, telle est la liste, non exhaustive, des indispensables adaptations dont ces
entreprises ont dû faire preuve.

L’évolution des modes de production :

Le contrôle de gestion tel qu'il est traditionnellement élaboré et mis en œuvre, est né à la fin des années
1920 dans un contexte dominé par l'organisation taylorienne de l'entreprise.“L’organisation scientifique du
travail” élaborée par Taylor reposait sur un certain nombre de constats de la réalité économique dans laquelle
les mécanismes et les savoirs faire étaient stables, aidés en cela par la production en masse et en grandes séries.
Le pouvoir des managers reposait, entre autres, sur une “connaissance exhaustive et parfaite des mécanismes”
L'objectif du “progrès partagé par tous”, entraînait le seul choix possible, celui de la minimisation des coûts, en
particulier des coûts de production, garant de la maximisation des performances. Un seul facteur de production,
la main d'oeuvre directe, entraînait, à lui seul, une grande part des coûts de production. La “domination d'un
seul facteur de production” facilitait la mise en place d'un modèle de contrôle de gestion.

Alors tous ces changements précités ont conduit de nombreuses entreprises à transformer leur
modèle de calcul de coût en utilisant le concept de comptabilité à base d’activités qui repose sur
l’élément de base du fonctionnement de l’entreprise « l’activité ».
Aussi, la méthode ABC tend à remettre en cause la méthode traditionnelle des sections homogènes
ou centre d’analyse qui emploie la méthode des coûts complets et qui ne répond plus aux besoins
d’informations sur le coût d’un produit pour les raisons suivantes :
La main d’œuvre directe qui servait souvent de référence pour l’imputation des frais
généraux est moins en moins significative.

Difficulté de distinguer entre la main d’œuvre directe et indirecte (exp.: robotisation,

automatisation...)

L’augmentation des frais généraux est très importante : amortissements, réparation,

planification, recherche et développement, gestion des stocks…

Et aussi :
La vision des coûts est basée sur les coûts antérieurs à la période, ce qui donne une vision
dépassée des coûts et n’apporte pas d’aide significative aux dirigeants pour prendre des
décisions.
Donc, vu l’importance de ces éléments, il a fallu repenser le comportement des frais d’opérations et
voir l’entreprise comme un ensemble d’activité par opposition à un ensemble de ressources afin de
déterminer le coût de revient d’un produit d’où l’apparition et l’utilité de la comptabilité par activité.

L’objectif de la méthode ABC est de fournir aux dirigeants des informations nécessaires pour
prendre des décisions visant à assurer la rentabilité, la pérennité et le développement de l’entreprise.

II- Caractéristique De la méthode ABC :

1- Niveaux d’analyse :
La Méthode ABC distingue 3 niveaux d’analyse :
a- La tâche :
C’est le premier niveau Dans la description des travaux, elle ne donne pas lieu au calcul de coût.
Exemple : Décharger un camion, tirer des pièces comptables, rédiger un courrier… sont des tâches.
b- L’activité :
La méthode ABC est centrée sur le coût des activités.

Une activité est un ensemble de tâches ordonnées liées entre elles Dans un but donné

Exemples : La collecte des pièces comptables, leur tri, la passation des écritures, la consultation des
grandes, L’édition des états de synthèse sont cinq tâches de l’activité de la comptabilité
Remarque : La notion d’activité dans la méthode ABC est comparable à la notion de section (ou de
centre) dans la méthode du centre d’analyse.
c- Le processus :
Les suites d’activités concourant à un but commun forment un processus auquel participe plusieurs
divisions (ateliers, services). L’entreprise est vue comme un réseau de processus Transversaux.
Exemple : Les activités de prise de commande des clients, de réception des composants, usinage et
de montage sur une ligne de fabrication, suivi enfin des activités de mise à disposition des clients
sont des activités qui forment un processus d’exécution d’une commande.
2- Maîtrise des coûts :
a- Les activités consomment des ressources :
Pour agir sur le coût du produit il faut :
- Identifier les activités ajoutant de la valeur aux produits (en vue de supprimer les activités sans
incidence sur la valeur)
- Identifier les facteurs générateurs des coûts des activités (ou inducteurs de coûts), la
consommation de ressources par une activité peut résulter d’une pluralité de facteurs qui ne sont
pas tous quantifiables.

b- Les produits consomment activités :

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 Ce n’est qu’indirectement par l’intermédiaire des activités que le coût des ressources est incorporé
aux produits. On choisit pour chat activité une unité de mesure de l’activité où inducteurs d’activité
(sorte d’unité d’œuvre) par l’intermédiaire duquel le coût de l’activité est imputé aux produits

Le schéma suivant donne une représentation des relations causale entre ressources et produits :

3- Adhésion des exécutants

La mention d’activité est plus proche du souci des personnel (ingénieurs, techniciens, commerciaux…)
que les produits. Les actions d’amélioration du rapport valeur/coût sont donc mieux compris des
exécutants. De même l’information fournie par l’analyse découper mieux comprise par ses utilisateurs.
4- Abandon de la distinction entre centres principaux et centre auxiliaires
La méthode ABC considère que toutes les activités sont « principales » pour la détermination des coûts
des produits. Il n’y a pas de déversement en cascade des coûts des centres auxiliaire vers les centres
principaux (et encore moins de prestations croisées). La relation entre les coûts et les causes qui les
déclenchent n’est donc pas brouillée par Les calculs de prestations.
5- Importance des charges indirectes ;
La méthode de ABC est une méthode d’analyse des charges indirectes. La part des charges indirectes
dans Le cout total devient prépondérante dans la plupart des industries en raison de l’importance

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croissante des activités de support, d’approvisionnement et de marketing. C’est pourquoi la pertinence
de l’analyse de ces charges devient essentielle.
Par ailleurs les charges directes (prix d’achat des matières premières, des composants et
éventuellement main d’œuvre) dans la mesure où elles subsistent sont affectées directement aux
produits.
6- Élimination de l’incidence des stocks d’approvisionnements et des produits intermédiaires
dans le calcul des coûts.
L’analyse des processus transversaux allant de la conception du produit à l’après-vente en passant par
l’approvisionnement des composants, la production et la distribution pourrait se heurter à l’existence
des stocks intermédiaires qui nuirait à la continuité du processus. Cette difficulté disparaît dans les
entreprises travaillant En flux tendus où le stockage est systématiquement évité.

III- Mise en œuvre de la méthode ABC

La mise en œuvre de la méthode comporte les étapes suivantes :
• Identification des activités de l’entreprise ;
• Affectation des ressources (charges indirectes) aux activités ;
• Regroupement des activités ayant le même d'inducteur ;
• Calcul des coûts unitaires dise des inducteurs ;
• Imputation au cou des produits décharge des centres de regroupement (donc des
activités).

1- Identification des activités de l’entreprise et de leurs inducteurs :

Les activités de l’entreprise sont recensées allée des entretiens avec le personnel concerné. La liste
des activités retenues :
- Ne doit pas être trop détaillé pour que le traitement comptable ne soit ni lourd ni couteux, il ne
faut pas confondre les activités avec les tâches élémentaires.
- Ne doit pas être trop succincte pour que les activités restent homogènes et respectent la loi
d’qu’improportionnalité des ressources utilisées.

Exemple : L’entreprise électro a répété les activités suivantes dans ses différents services
✓ Service achats et logistique : ✓ Service clientèle :
- Référencement des fournisseurs - Expédition
- Passation des commandes - Suivi des clients
- Réception des commandes - Facturation client
- Manutention - Promotion
- Ordonnancement des fabrications

✓ Service production Service administratif :

- Fabrication - Comptabilité clients
- Manutention - Comptabilité fournisseurs
- Maintenance des machines - Inventaire
- Suivi des clients
- Organisation générale

✓ Service interne sécurité chauffage ✓ Service des études et recherches

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Un ou plusieurs inducteurs de coûts sont recensés pour chaque activité, ils permettent de mesurer ce
que fait l’activité.
Les inducteurs d'activité ou de coûts peuvent être classés en :
- Inducteurs volumiques
- Inducteurs liés au lancement des lots ou séries
- Inducteurs liés à l’existence d’une référence d’un produit, d’un composant, d’un partenaire…

Remarque :
Les praticiens de la méthode des centres d’analyse prêtent surtout attention aux unités d’œuvre
volumiques alors que les concepteurs de la méthode ABC insistent sur des inducteurs liés aux lots et
ceux liés aux références.
Exemple :
Les activités de l’entreprise électro et les réducteurs sont résumés dans le tableau suivant :
Matrice des activités et des inducteurs :
Inducteur Inducteurs liés aux Inducteur lié aux Inducte
volumique lots références ur lié à
une
capacité
Heure Prod Comm lots Comm Mo Ref fo C Exist de
fabrica vendu fourn client dél co u lt l’entrepr
ti mp ise
Référencemfourn X X
Passati commande X X X
Compt fournisseur X X
Récept commande X X
Manutention X X X
Mainten machine X X
Ordonnancement X X
Fabrication X
Suivi client X X
Facturation client X
Expédition X X
Promotion X X
Comptab clients X X
Inventaire X
Organisation X
général
Service interne X
Étude et recherche X

2- Affectation des ressources aux activités :

Les charges indirectes sont généralement saisies au niveau des divisions de l’entreprise. Ces charges
sont ensuite réparties entre les activités de chaque division.
Remarque :

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- L’affectation des ressources aux activités ressemble à la répartition primaire des charges
indirectes entre le centre d’analyse,
- Par ailleurs les charges directes sont affectées directement au coût des produits comme dans la
méthode des centres d’analyse.

Exemple :
La société électro a simplifié la matrice des activités-inducteurs. Il n’a été conservé qu’un inducteur
par activité, Ce qui correspond à une croix dans la matrice des inducteurs. Les inducteurs éliminés.
Les inducteurs éliminés ont été choisis de préférence parmi ceux qui intéressent le moins
d’activités :
Simplification de la matrice des activités-inducteurs
Heure Prod Comm lots Comm Mo Ref fo C Exist de
fabrica vendu fourn client dél comp u lt l’entrepr
ti ise
Référencemfourn X X
Passati commande X X X
Compt fournisseur X X
Récept commande X X
Manutention X X X
Mainten machine X X
Ordonnancement X X
Fabrication X
Suivi client X X
Facturation client X
Expédition X X
Promotion X X
Comptab clients X X
Inventaire X
Organisation X
général
Service interne X
Étude et recherche X

3- Calcul des coûts des inducteurs :

Pour chaque centre de regroupement :
- On calculer ressources consommées par les centres en cumulant les charges qui avaient été
affectées (phase 2) Aux activités regroupées dans le centre (Phase 3) ;
- On recense le volume de l’indicateur choisi pour le centre (ou nombre d’unités d’œuvre).
- Un cout unitaire de l’indicateur et ensuite calculer selon la formule :
Coût unitaire de l’inducteur = Ressources consommées par le centre / Volume de l’inducteur

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 Exemple :
Inducteur Activités Ressources Volume de Cout de
d’activité concernées consommées l’inducteur l’inducteur
Heure de Fabrication 37 900
fabrication
lots lancés Réf fournisseur 600
Manut achat 2400
Manut product 1600
Maint machine 5200
Ordonnancement 6000
Total 15800
Commande Suivi clt clientèle 4000
client Suivi clt administ 3200
Facturat client 600
Expédition 3000
Comptab clients 780
Total 11580
Modèle Promotion 5200
Étude et rech 7000
Total 12200
References Passat command 3000
composants Compt fourniss 960
Récepcommande 5500
Inventaire 460
Total 9920
Existence de Organisa général 8000
l’entreprise Service interne 4600
Total 12600

4- Imputation aux coûts des produits :

Le cout de revient du produit (ou coût complet) et obtenu en cumulant :
- Les charges directes
- Les charges indirectes des centres de regroupement qui sont imputées au prorata des inducteurs
d’activités.
Exemple : On indique au cours du mois de juin, On a relevé pour l’entreprise électro les chiffres
suivants :
Ensemble de l’entreprise Commande de 120
transformateurs C 4000
Production et vente 4950 unités 120 unités
Heures de fabrication 3000h 7000h
Lots lancés 10 los 1 lot
Commandes clients 1500 commandes 45 commandes
Modèles 6 modèles 1 modèle
Références composants 650 références 96 références
Prix d’achat de composants 126 000 € 16 800 €
Quantité de composants 11700 480
Main d’œuvre directe 65143 € 15120

Le coût de revient des transformateurs C4000 et calculer Comme suit :