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t

ConseilNational de la Comptabilit
Commissionde normalisation des pratiques comptableset
des diligencesProfessionnelles

SOM M AIRE
l- Dfinitiondes avantagesau personnelpost emploi.
1 - D fi n i ti o n
2- Enumrationdes avantages
l l - T r a i t e me n td e I'i n d e mn i t de dpar t en r etr aite et avantages assim i l s .
1 - L e p e rso n n e l co n ce rn .
2 - H yp o th se s a ctu a ri e l les et m odalits de calcul'
3 - F o r m u l e g n r a l ed e c a l c u l .
4- Traitement des carts actuariels.
5 - C o mp ta b i l i sa ti o n

L
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Commissionde normalisationdes pratiquescomptableset
des diligencesprofessionnelles

Prambule
Compte tenu des diffrencesde traitementcomptabiesobservesdans les entits sur la
mthodede calcul de l'indemnitde dpart la retraite,la commissionde normalisationdes
dr-rconseilnationalde la comptabilit
pratiquescomptableset des diligencesprofessionnelles
e1utile d'examinerce thmepour rpondreaux nombreusessollicitations
a estimncessaire
avec pour objectif d'uniformiserle calcul et la comptabilisationde cette
des profssionnels
obligation.
Ainsi, il a tretenude traiterles principauxaspectsde ce thme savoir:
.
.

dfinition des avantagesau personnelpost emploi et numrationde ces


et du personnelconcern;
avantages
hypothsesactuarielleset modalitsde calcul (Progression des salaires,
mortalit. turn-over, taux d'actualisation) ;

e carts actuariels ;
o comptabilisation des avantagesall personnel.
I.

Dfinition des avantages au personnel post emploi et numration


ces avantages et du personnel concern

de

L. Dfinition
Les avantagesau personnelsont les contrepartiesoctroyes,quelque soit leur
forme. du fait des servicesrenduspar celui-ci.
Ces avantagespeuvent tre :
o court terme (salaires, primes, indemnits, cotisations sociales,
avantagesen nature et autres avantagespays dans les douze mois qui
, tc...) ;
s u i v e n tl a c l t u r ed e I ' e x e r c i c e e
o long terme (tous les avantagespays au-del de douze mois aprs la
clture de I'exercice,y compris les avantagespost-emploi);
.

indemnit de rupture de contrats.

Les avantagesau personnelpost emploi ou long terme qui ncessitentd'tre


provisionns,ne se limitent pas I'indemnit de dparten retraite.
En effet, ces avantagesdoivent tre provisionnsselon la mthode prconise
par le systme comptable financier, et les modalits indiques ci-aprs qui
annulent et remplacent celles de la note mthodologique de premire
application du SCF - avantagesau persounel.

I
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2. Enumration des avantages long terme


Ces avantagescomprennentnotamment :
.
.

les indemnits de dpart en retraite ;


augmentationdes salairesoctroye conlme avantagede retraite,

o les indemnitsde dcs;


. les mdaillesde mrite ;
o les avantagesen nature post emploi (assistancemdicale, fourniture de
b i e n se t s e r r r i c e sp,r i s e e n c h a r g e . . . . e t c . ) :
o Etc...
II- Traitement de I'indemnit de dpart en retraite et avantages assimils
L. Le personnel concern
I-e personnel concern par ces avantagesest celui envers qui l'entreprise a
I'obligation lgale,contractuelleou implicite (selon les pratiqueset les usages)
de verser des avantagespost emploi quelle que soit la nature de la relation de
travail, permanente ou temporaire (contrat dure dtermine ou contrat
dure indtermine).
Ces avantagesconcernentI'ensemble du personnelquelle que soit la date de
recrutement dans la mesure o ces avantagesseraientacquis la date de dpafi
la retraiteou la date d'chancede I'oblisation pour I'entit.

2. Hypothses actuarielles et modalits de calcul


Les paramtres examiner et gnralement retenus pour le calcul de
I'indemnit de dparten retraitesont :
o I'avantageoctroy ;
o le salaire ou le montant de rfrence ;
o la priode de rfrence ;
o le taux de progression du salaire ou du montant de rfrence ;
o le turn-over et la probabilit de srtrvie ;
o le taux d'actualisation.

Ces principaux paramtresservant I'estimationde la provision de I'indemnit


de dpart en retraite peuvent tre dfinis comme suit :

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a. l'avantage octroy
C'est le droit I'indemnitde dparten retraiteauquelle salaripeut prtendrepour
ou implicitement.(Ce droit
chaqueunit de servicerendudtermincontractuellement
peut treune valeurabsolueou une valeurrelative).
b. Le salaire ou le montant de rfrence :
ll reprsentel'assietteservantau calcul de I'indemnit de dpart la retraite. Il
est dfini par des dispositionslgales,conventionnellesou par des pratiquesde
I'entit. Celui-ci peut tre le salairede base ou salairede poste, ou tout autre
montant fixe ou variable existant la date du calcul de la provision.

c, Priode de rfrence:
C'est la priode retenir pour le calcul de I'indemnit de dpart en retraite.
Celle-ci commenceds la date de recrutementet courtjusqu' la date de dpart
en retraite, quand bien mme des conditions minimales sont requisespour
I'ouverture des droits.

d, Taux de progression du salaire de base :


C'est le taux moyen de l'volution prvisionnelledu montant de base servantan
calculde l'lDR compterde la datede l'r,aluationde la provisionjusqu' la datede
dparten retraite.
Dtermination du taux de progression: il peut tre estim en tenant compte
gnralement
de :
o I'inflation ,
o I ' a n c i e n n e t( I E P ,e t c . . . ) ;
o l'volutionde la carrire;
.

I'indice gnraldessalaires.et
o d'autresfacteurspeuventtrepris en compte.
L'entreprisepeut, sur le plan pratique,estimerce taux de progressionen se basant
soit :
. sur l'expriencepassede l'volution des salairesau sein de I'entreprisesur
unepriodeassezlongue(10 l5 ans).
. sur I'expriencepassede l'volutiondessalairesau seinde la branchesur une
priodeassezlongue,

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sur des paramtresmacro-conomiques


prvisiblestels que la croissancedu
produit intrieurbrut (PIB).
Tout en tenantcomptede la politiquesalarialede 1'entreprise
et de l'volution de son
environnement
conomiqueet notammentde l'inflation.
Le mode de calcul choisi devrareflterau mieux les obligationsde I'entrepriseenvers
sonpersonnel la datede l'valuationde la provision.

e,Turn-over:
Le taux de turn-overest gnralement
dfini comme un rapportde la moyennedes
entreset sortiesdu personnelde I'exercice au nombre des effectifs la fin de
I'exerciceprcdent
(Nombrede dpartsanneN + nombred'entresanneN) / 2

X 100

effectifphysiquemoyenpay au3lll2lanne N-l


Cependant,
I'objectif tantde calculerla probabilitque le salarine quittepasI'entit
avantson dparten retraite.seulsles dpartssontpris en considrationdans le calcul
du turn-over.

Le taux de fidlit deseffctifsest la difrenceentrela probabilitcertainede resterau sein


de I'entrepriseet la probabilitde dpar1(turn-over)leveen puissance.
soit :
Taux de fidlit : l1-(probabilitde dpartou taux de turn-over)ln
jusqu' la datede dparten retraite.
Le < n ) correspond la durerestante
Le taux de dpartannuelest le rapportentreles sortiesdeseffctifsde l'exerciceet le nombre
deseffectifsprsentsau dbutde l'exercice:
Taux de dnartannuel: nombrede sortiesN / nombredes effectifs fin N- l.

f. Probabilit de survie :
La probabilitde surviecorrespond l'esprancede vie d'une personne un ge donnpour
atteindrel'ge de dparten retraite.Elle estcalculecommesuit :

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Probabilitde survie: f(1 - taux de mortalit)l''


Cetteprobabilitest estimegnralement
en fonctiondestablesde mortalitfourniespar des
organismes
spcialiss.
telsque I'ONS. les socits
d'assurances.
I'OMS, etc.
L'entreprisepeut appliquerces tables.ventuellement
adaptes son secteurd'activit,pour
chaquebnficiairede I'indemnitou calculerle taux de probabilitde survie par tranche
d'ge.
g. Probabilit de prsence

L'une des mthodesde calcul de la probabilitde prsenceestfonction:


.

du taux moyen des seulessortiesdes effectifs ( autresque les dpartsen retraite) sur
une priodeassezlongue( en gnralentre 5 et 10 ans)rapporles l'effectif global
de dbr,rt
de priode.et

o du taux de mortalittel que dfini ci- dessous.


La probabilitde prsenceest dansce casgaleau produit de la probabilitde fidlitpar
la probabilitde surviesoit :
La probabilitde prsence- la probabilitde fidlitx probabilitde survie.
o Lorsqu'unetable de mortalit est utilise.il n'v a pas lieu d'lever en puissancela
probabilit de surviejusqu' la datede retraite.
h. Taux d'actualisation :
Le taux d'actualisationcorrespondnormalementau taux d'intrtdes obligationscotes
long terme dansun marchactif, misespar des entreprises
de premierrang considres
sansrisque.A dfut,le taux desobligationsdu Trsor long termeseraretenu.

3. Formule gnrale de calcul :


En conclusion.la provisionpour indemnitde dparten retraitesera calcule
selonla formule suivante:
Provision : Salaire rfrence x (1*taux progression )n x (l-taux turn-over)"
(1"
Taux mortalit)n x (avantagesoctroys x anciennet acquise/anciennetmaxim.)
x (1+taux actualis)-n

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4. Traitement des carts actuariels :


La problmatiqueposeest de dfinir les modalitsde traitementdes cartsactuariels,
parliculirement lorsque la variation des paramtresde calcul gnrent des carts trs
importantsaLlcours d'un exercice.
Tenant compte des principes et rgles dictspar le SystmeComptable Financier,
d'une part et de I'environnementconomique et notamment de l'impact que peut
engendrer une comptabilisation systmatique des carts importants sur la situation
financire de I'entit, d'autre part, il est retenu que :
o Les carts actuariels qui dpassent l0%o en plus ou en moins de la provision
constitue la fin de l'exerciceN-1, peuvent tre talssur une priode plus ou
moins courte et comptabilissen capitauxpropres.Nanmoins la rsorptionde
1'cartnon comptabilisdevra se faire sur la priode la plus courte possible et
en tout tat de causeelle ne saurait dpasserla dure moyenne rsiduellepour
le dpart en retraite du personnel. Cependant. si l'entit opte pour leur
comptabilisationen capitauxpropres,elle doit appliquer de faon permanentela
mthoderetenue.
o Si les carts se situent I'intrieur d'une fourchettede plus ou moins 10%. il est
prfrableque I'entitprocde leur cornptabilisationen totalitdansl'exercice.
L'entit doit mentionner en annexe entresautres les informations suivantes :
O
a
a
a

les montants de I'obligation rsultant des cartsactuarielsnon comptabiliss ;


I'impact des montants non comptabilisssur les capitaux propres ;
la dure d'talementdes cartsnon encole cornptabiliss;
la mthode de calcul de la provision de I'indemnit de dpart en retraite et
expliquer les hypothses retenues pour la dtermination des differents
paramtresutiliss.

5. Comptabilisation
a. Constitution de la provision
Lors de la constitutionle compte < 686x Dotationsaux provisionsIDR >>,en I'absence
des cartsactuarielsimportants,est dbitpar le crdit du compte ( 153 Provisions
pour pensionset obligationssimilaires>.
b. Rglementdes indemnits
Le compte< 153 Provisionspour pensionset obligationssimilaires> est dbitpar le crdit
d'un comptede < 5x trsorerie> ou de <<42I Personnel.
rmunrations
dues>.

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c. Actualisation ou rajustement de la provision


A la frn de chaqueexercice,au moins, la provisionest actualisesoit en la compltantsi elle
est insuffisantepar rapport I'obligationvalue cette date soit en la rduisantsi elle est
s u p r i e u rec e l l e - c i .
Provisionspour pensionset obligations similaires>>est dbit ou
Le compte( 153
crdit respectivementpar le compte < 786x Reprises financires sur pertes de
valeur et provisions >>et le compte < 686x Dotationsaux provisionsIDR >.
Nous avons, par souci de simplification, volontairement ignor la prise en compte du
cot financier qui devrait tre inscrit en <<66 Charges f-inancires>>et la fraction de
I'indemnit payerelative l'exercice en cours.
Dans le cas o il se dgagedes cartsactuarielsimportants,il y a lieu de dbiterle compte
< 11x Report nouveau> par le crditdu compte < 153 Provisions pour pensions et
obligations similaires > de la quote-partde ces carts affecte chaque exercice> ; cette
quote-partn'est pasinclusedansla dotationaux provisionsde l'exercice.

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Exempled'illustration
du calculde la provisionpour
indemnitde dparten retraite
l- Evolutiondes hypothsesde calculs retenuesproches
d'un exercice un autre
pourIDRest la suivante:
L a f o r mu l ed e ca l cu ld e l a p ro vision
P r o v i s i o n = S a l a i r er f r e n c ex ( 1 + t a u xd e p r o g r e s s i o n )x" ( 1 - t a u xde tur n ov er ) n
x (1 - Taux de
mo rtalit) n x ( avantages octr oys
x anciennet
a c q u i s e / a n c i e n n e tm a x i m a l e) x ( 1 + t a u xa c t u a l i s . ) - n
Aprs avoir prsentla dfinitiondes paramtresutilissdans cetteformule,il est
prsentun cas chiffrsimplifi:
S u p p o so n sq u 'u n e e n tre p ri seX octr oie ses salar isune indemnitde fin de
c a r r i r eq u i va l e n te
u n 0 .8 moisde salair ede postepar anned' anciennet
a v ec
m
a
xi
mu
m
la
convention
un
d e 2 0 a n s. S e l on
collectivede I' entr epr ise,
cette
i n d e m ni t
e st se rvi e co n d i ti o n
oue :
a ) a v oi rp l u sd e 5 a n s d e tra vailau seinde I' entr epr ise
;
b) faire partiedes effectifs la date de dparten retraite
Po u r l ' e s t ima ti odne l a p ro vi si o nd e I' indemnit
de dpar t la r etr aiteau 3111212012,
:
n o u sd i s p o so n d
s e s i n fo rma ti o nsuivantes
s
1 . L e ta u xd e p ro g re ssi odne s salair esau cour sdes dix der nir esannesest e n
mo ye n n ed e 6 %.
laissepenserque le tauxde pr ogr ession
2 . L e ta u xd 'i n fl a ti opnr vi si ble
futurd es
s al a i re se st d e 7 %.
3 . L e ta u xd e tu rn -o ve r,
e n te nducomm ele tauxm oyende dpar tannueldes
s al a ri ssu r l e s d i x d e rn i r es
annesest de 3%.
4. Le taux de mortalitest estimdans le secteurd'activitde I'entreprise
2ok
p a ra n .
5 . L e ta u xd 'a ctu a l i sa ti orentenuest le tauxdes obligations
de I' Etat longter me

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s o i t3 , 7 5 % .
pourindem nits
de r etr aites' lv e
e ,mo n ta ntde la pr ovision
6 . Au 3 1 1 1 2 1 2 0 1l 1
2 7 5 0 0 0 0 , 0 0D A
de dpar ta t paye concur r ence
de
7 . En co u rsd 'e xe rci ceu,n e i ndem nit
4 50 0 0 0 .0 0D A

e t leur ssalair esau 3111212012


sont donnsdan s l e
L e s e m p l o y s,l e u r a n ci e n n e t
t a b l e a us u i va n t:

S a l a ri
a
b
d

f
q

Salair e
Poste

Date de
naissance

Date de
recrutement
8 0 . 0 0 0 , 0 025t02t1960 1510511987
6 5 . 0 0 0 , 0 0 18t04t1963 30/04/1989

6 0 . 0 0 0 , 0 0 15t07t1986
50.000,00 15t01t1975
4 5 . 0 0 0 , 0 0 0B/0211998
4 0 . 0 0 0 , 0 0 29l06/1968
3 0 . 0 0 0 , 0 00B/10/1990

01t07t2007
01104t1998

30/05/2008
31t03t2009
31t12t2010

il sera procdau calculde la provisionselonle


Sur la base de ces informations,
modlefiguranten annexe1.
A i n s i ,o n p e u td d u i r eq u e :
( 2 750 000 - 450 000) = I 300 000 00
S o l d e co mp te p ro vi si o n.
'e
= 812 146,65
n
C o mp l me ndte p ro vi si o ncessair

au m ontantde Ia pr ovisionr elati v e


Si I ' o n n g l i g el e co t fi n a n ci ercor r espondant
aux exercicesantrieurs
Le compte "686x Dotationsaux provisionspensions"sera dbit par le crditdu
c o m p t e " 1 5 3 P ro vi si o n sp o u r pensionset obligations"pour le complmen tde
p r o v i s io n ce ssa i re
so i t'.8 1 2 146,65
M a i si l se ra i tp l u sj u sted e ca l culerle cotfinancierde la pr ovision
antr ieur du
e fai t
q u e l a p ri o d ed 'a ctu a l i sa ti o
en
st r duited' uneanne,soitdansnotr ecas :

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= BO250
( tauxd' actualisation)
2 3 0 0 0 0 0 x3 ,750
Et par dductionle cotdes servicesrendusde I'exercice
ne seraitalorsque de :
=
8 1 2 . 1 4 6 , 6 58 6 . 1 4 6 , 6 5 7 2 5 8 9 6 , 6 5
Dans ce cas les comptes"668x < Autreschargesfinancires"
et le 686 ( Dotations
dbitsen contrepartiedu compte 153
aux provisions> seront respectivement
>
< P r o vi si o npso u rp e n si o n se t obligations

ll- Fluctuationimportantedes paramtresde calculs par


rapport I'exerciceprcdent
Cas des carts actuariels:
D a n s l e s ca s o d e s va ri a ti o ns
impor tantes
sur viennent
au cour sd' un exer cic epar
rapportaux hypothsesde calculs(salaires,turn-over,etc.)de I'exerciceprcdent,
( s a l a i r es,
t pr ovision
tu rn -o ve r,
e tc.)e t q u e l' carde
est estimim por tant,
alor scel ui c i p e u ttre ta l su r p l u si e u rs
exer cices
en fonctiondes possibilits
de I' entita v ec
pour l e
u n e p r i o d en e p o u va ndt p a sserla dur emoyenner siduelle
du per sonnel
dparten retraite.
S i I ' o n re p re n d I'e xe mp l ep rcdentet que I' on considr eque les salair es
augmententen coursd'exercicede 30% alorsque le taux de progressionprvu
tait de 70,le calculseraitcomme reprisen annexe2. L'cart.actuarielqui en
rsulterait
seraitde .
o P r o vi si o n
pr ovision
co mp ta b l ea va n tconstitution
de 2012 = 2.300000.00
. C omp l me nptro vi si o n cessair=
e 1 745 790,65
Ce montantsera dcomposen deux : cart actuarielet le cot des servicesde
l'exercice
. Ecart actuariel(diffrenceentre obligationavant et aprs taler sur
p l u si e u rs
le plustt possible)
e xe rci ce (d
s e p r fr ence
o C o td e l 'e xe rci ce
( ce m ontantser aaugm entd' une
p a sseren pr ovision
quote-partde l'cartactuariel affecter l'exercice).
. L a q u o te -p a rtd e l ' ca rta c tuar ielnon comptabilis
doit tr e mentionne
en
annexe avec indication de la dure de rsorption restante.

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