Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

LE COMMISSAIRE AUX COMPTES

DANS LE MILIEU ASSOCIATIF

1 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

SOMMAIRE
INTRODUCTIon 3

1 Le Role du commissaire aux comptes 3

1.1 Le conditions de nomination des commissaires aux comptes 3
1.2 LE RÔLE DU COMMISSIARE AUX COMPTES 6

2 LA REGLEMENTATION FISCALE 3
1.1 Les critères de non lucrativité des associations 3
1.1.1 Etape 1 : La gestion est-elle désintéressée ? 3
1.1.2 Etape 2 : L’association concurrence-t-elle une entreprise commerciale ? 4
1.1.3 Etape 3 : L’organisme exerce-t-il son activité dans des conditions similaires à
celles d’une entreprise commerciale? 5
1.2 Sectorisation et filialisation 6
3 Exemple rencontré 11
3.1 Prise de connaissance de la structure auditée 11
3.2 Les moyens matériels 11
3.3 Les ressources humaines 11
3.4 Les ressources financières 12
3.4.1 Les cotisations des adhérents 12
3.4.2 Ventes de prestations de services ou de biens 12
3.4.3 Les subventions et les dons 12
3.4.4 Les revenus de location d’un immeuble 12
3.4.5 Les revenus purement financiers 13
CONCLUSION 14

2 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

INTRODUCTION

Certaines associations ont l’obligation de nommer un commissaire aux comptes qui certifie les
comptes et procède à des vérifications spécifiques. Cette obligation peut être de nature légale
ou réglementaire, statutaire, administrative, ou résulter de l’existence d’un financement public.

Le commissaire aux comptes, pour effectuer sa mission, devra prendre en compte les
particularités du secteur associatif relevant de la loi du 1er juillet 1901. Cette loi, qui édicte la
liberté des fondateurs pour déterminer les conditions dans lesquelles l’association va être gérée
et dirigée, définit l’association comme « la convention par laquelle deux ou plusieurs
personnes mettent en commun, d’une façon permanente, leurs connaissances ou leurs activités
dans un but autre que le partage des bénéfices ».

Par ailleurs, la loi sur les nouvelles régulations économique, a mis en place un dispositif de
renforcement de la transparence applicable à la plupart des organismes sans but lucratif.
Désormais le commissaire aux comptes devra en outre de la certification des comptes,
présenter un rapport sur les conventions conclues entre les responsables de ces organismes.

Sur le plan fiscal, les associations relèvent d’un régime particulier duquel ressort une
exonération de tout impôt (impôt sur les sociétés, taxe sur valeur ajouté, taxe professionnelle,
taxe d’apprentissage) dès lors qu’elles ont une activité à but non lucrative et une gestion
désintéressée.
Le commissaire aux comptes, même s’il ne lui appartient pas de procéder à un audit fiscal,
devra prendre en considération la réglementation fiscale des associations pour vérifier, le cas
échéant, que les comptes annuels prennent bien en comptes les charges et dettes à caractère
fiscal auxquelles l’association se trouve assujettie.

Ce rapport présente dans une première partie le rôle du commissaire aux comptes et la fiscalité
des associations et dans une deuxième partie nous décrivons le déroulement d’une mission
intérimaire de commissariat aux comptes dans une association.

3 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

1 LE ROLE DU COMMISSAIRE AUX COMPTES DANS LE

MILIEU ASSOCIATIF

Les conditions de nomination de commissaire aux comptes :

Le commissaire aux comptes est le professionnel chargé, au terme de la loi, d’un contrôle
ayant pour objectif la vérification de la régularité, de la sincérité et de l’image fidèle des
comptes. La loi oblige certains types d’associations à désigner un commissaire aux comptes. Il
s’agit de :
 Les associations recevant annuellement une aide publique supérieure ou égale à
153000 euros. Il est entendu par aide publique la somme des subventions d’organismes
publics (services de l’Etat, des collectivités territoriales, d’établissements publics, etc.)

 Les personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique
et répondant à 2 des 3critères suivants :
Effectifs : 50 salariés
Bilan : 1, 55 millions d’euros
Chiffres d’affaires : 3,1 millions d’euros

 Les associations collectant la participation des employeurs à l’effort de construction

 Les groupements sportifs affiliés, lorsqu’il participent habituellement à l’organisation

de manifestations sportives payantes

 Les associations émettant des obligations

 Les fondations reconnues d’utilité publique autorisées à recevoir des versements pour
le compte d’œuvres ou d’organismes d’intérêt général, y compris celles créées à
l’initiative d’une ou plusieurs sociétés commerciales

4 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

Par ailleurs, il est possible pour les personnes morales de droit privé non commerçante et non
citées ci-dessus de nommer volontairement un commissaire aux comptes, qui exerce sa
mission de la même façon que si sa nomination avait été obligatoire.

2-1 Conséquences de la loi 15 mai 2001 sur le rôle du commissaire au compte

Voici les conséquences de la loi du 15 mai 2001 (articles L225-218 à L225-242 du Code de
commerce) sur le rôle du commissaire aux comptes :

 Le commissaire aux comptes nommés dans les associations doit certifier les comptes
annuels et éventuellement les comptes consolidés,

 Quelle que soit la nature de la certification prévue dans sa mission, le commissaire aux
comptes doit être convoqué à la réunion du conseil d’administration qui arrête les
comptes, sous peine de sanctions pénales alors qu’aucun texte auparavant ne conférait
de caractère obligatoire à ces convocations dans le cadre d’une association

 Le défaut de désignation, d’un commissaire aux compte lorsque l’association réponds

aux conditions légales en la matière –( en particulier les associations ayant une activité
importante ou percevant des subventions dont le montant excède le seuil de 150000€),
est désormais pénalement sanctionné quelque le type d’association.

 Le commissaire aux comptes devra dorénavant présenter à l’organe délibérant un

rapport sur les conventions passées entre l’association et ses dirigeants. Deux
catégories de conventions sont concernées : Celles passées directement ou par
personne interposée entre la personne morale et l’un de ses administrateurs ou l’une
des personnes assurant un rôle de mandataire social.

Le rapport sur les conventions ne poursuit qu’un seul but : apporter une réponse forte aux
exigences internes et externes de transparence dans les organismes à but non lucratif.

5 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

2 LA REGLEMENTATION FISCALE
L’instruction 4 H-5-98 du 15 septembre 1998 a clarifié les règles applicables à la
détermination du régime fiscal des associations régies par la loi de 1901.
L’instruction 4 H-1-99 du 16 février 1999, vient compléter celle du 15 septembre 1998, en
apportant des précisions sur les critères de détermination de la gestion désintéressée, sur les
associations rendant des services aux entreprises qui en sont membres, ainsi qu’en matière
d’impôt. Mais pour l’essentiel, elle précise les modalités et les conditions de la sectorisation et
de la filialisation des activités lucratives d’un organisme sans but lucratif.

2-1 Les critères de non lucrativité des associations

Pour qu’une association soit considérée comme non lucrative sur le plan fiscal, sa gestion doit
être désintéressée et son activité ne doit pas concurrencer le secteur commercial. Une
démarche en trois étapes est proposée par l’administration fiscale afin d’apprécier la situation
de chaque association.

Etape 1 : La gestion est-elle désintéressée ?

Selon l’article 261.7.1° du CGI, la gestion désintéressée résulte de trois conditions
cumulatives:

Gestion de l’association à titre bénévole par des personnes n’ayant aucun intérêt direct ou
indirect dans les résultats.
La gestion à titre bénévole s’apprécie par l’absence de toute rétribution des dirigeants.

- La notion de dirigeant.
Les dirigeants sont les membres du conseil d’administration ou de tout organe délibérant, les
dirigeants de fait, et les salariés qui exercent des fonctions de direction.

- La notion de rémunération.
Il s’agit des salaires versés aux dirigeants en contrepartie d’un travail effectif comprenant les
honoraires, les avantages en nature et autres cadeaux, les remboursements de frais non

6 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

engagés dans l’intérêt de l’association.

- La tolérance administrative
Selon l’instruction du 15 septembre 1998, il est admis que le caractère désintéressé de la
gestion de l’association ne soit pas remis en cause si le montant des rémunérations brutes
totales mensuelles perçues par les dirigeants n’excèdent pas les ¾ du SMIC. Ce seuil
s’apprécie par année et par dirigeant.
Par ailleurs, lorsqu’un dirigeant est commun à plusieurs associations liées entre elles, la limite
des ¾ du SMIC s’applique à l’ensemble des rémunérations versées par chacun des
organismes.

- L’emploi de salariés
L’association peut recourir à la main d’œuvre salarié sans remettre en cause le caractère
désintéressé de la gestion, à condition que les salaires alloués correspondent à un travail
effectif et qu’ils ne soient pas excessifs eu égard aux services rendus. En revanche, les salariés
ne doivent pas être dirigeants de droit ou de fait de l’association.

Aucune distribution de bénéfice.

L’organisme qui distribue, directement ou indirectement, un bénéfice, sort de son objet et
revêt par conséquent un caractère lucratif.
Cette disposition vise les rémunérations, les distributions des résultats et tous les avantages
injustifiés, de quelques nature qu’ils soient (remboursements des dépenses personnelles, prêts
à taux préférentiel, rémunérations de compte courant, …) et quelque soit le bénéficiaire
(fondateurs, membres, salariés, fournisseurs, …).

Aucune attribution de parts d’actif.

Les membre de l’association et leurs ayants droit ne doivent pas être attributaire d’une part
quelconque de l’actif, sous réserve du droit de reprise des apports.
Le caractère désintéressé de la gestion d’un organisme n’est pas remis en cause lorsqu’en cas
de dissolution son patrimoine est dévolu à un autre organisme à but non lucratif.

7 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

Si l’un de ces critères n’est pas respecté, alors l’association est soumise aux impôts
commerciaux. Dans le cas contraire, il convient d’aller rechercher si dans le fonctionnement
de l’association il n’y a pas d’autres éléments susceptibles de remettre en cause l’exonération
en matière d’impôts commerciaux.

Etape 2 : L’association concurrence-t-elle une entreprise commerciale ?

La situation de concurrence s’apprécie dès lors que l’association exerce une activité identique
à d’autres organismes lucratifs, dans le même secteur, et que le public peut s’adresser de
façon indifférenciée à l’une ou l’autre des entités, dans le même ressort géographique.

En cas de situation concurrentielle, le caractère lucratif de l’association ne peut cependant pas

être constaté uniquement sur cette base. Il convient d’examiner les modalités d’exercice de son
activité pour savoir si elles sont similaires à celles d’une entreprise.

Etape 3 : L’organisme exerce-t-il son activité dans des conditions similaires à

celles d’une entreprise commerciale?
Pour répondre à cette question, il convient d’appliquer la règle des « 4 P », qui consiste à
examiner dans l’ordre décroissant, les quatre critères suivants:

Le « produit » proposé par l’organisme.

Le produit doit présenter une utilité sociale, c’est à dire satisfaire un besoin qui n’est pas ou
très peu pris en compte par le marché.

Le « public » visé.
Le produit doit s’adresser à un public défavorisé, c’est à dire des personnes justifiants l’octroi
d’avantages particuliers au vue de leur situation économique et sociale (chômeurs, personnes
handicapées, …).

Les « prix » pratiqués.

L’association doit moduler ses tarifs en fonction des conditions sociales de ses clients ou
disposer de tarifs homologués par la décision d’une autorité publique. Les prix pratiqués

8 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

doivent dans les deux cas être nettement inférieurs à ceux proposés par les entreprises
commerciales.

La « publicité » réalisée.
La publicité réalisée par l’association ne doit pas revêtir une forme commerciale destinée à
capter un public analogue à celui des entreprises commerciales.
Néanmoins, l’association peut réaliser des opérations de communication, pour faire appel à la
générosité du public ou pour informer ce dernier des prestations qu’elle entreprend, sans que
sa non lucrativité ne soit remise en cause.

Cas particulier : organismes entretenant des relations privilégiées avec les entreprises.
Une association sans but lucratif peut détenir des titres d’une ou plusieurs sociétés. Au terme
du droit civil, la détention de titres est une activité civile qui n’entraîne pas, à elle seule,
l’application des impôts commerciaux.
En revanche, l’association, si elle entretient des relations privilégiées avec des entreprises qui
en retirent un avantage concurrentiel, est taxée d’office.

2-2 Sectorisation et filialisation

Un organisme, dont l’activité principale est non lucrative, peut réaliser des opérations de
nature lucrative. Dans cette hypothèse, le caractère non lucratif n’est pas contesté si les
opérations lucratives sont dissociables de l’activité principale non lucrative par leur nature. Il
est en outre nécessaire que l’activité non lucrative demeure significativement prépondérante.

En matière d’impôt sur les sociétés et d'impôt forfaitaire annuel, chaque organisme peut
scinder ses activités entre un secteur non lucratif et un secteur lucratif ou filialiser son activité
lucrative dans une structure commerciale. Il leur appartient, ensuite, de procéder à une exacte
répartition des charges entre ces deux secteurs.

En matière de taxe professionnelle, les organismes ayant opéré une sectorisation de leur
activité seront assujettis à cette taxe sur la seule partie lucrative.

9 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

Enfin, en matière de TVA, une sectorisation est en tout état de cause prévue par les
dispositions réglementaires et l’imposition est limitée aux seules opérations du secteur lucratif.

10 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

3 EXEMPLE RENCONTRÉ

Dans le cadre de la mission intérimaire de commissaire aux comptes, je suis intervenue dans
les travaux d’examen des différentes activités et de l’organisation d’une association ainsi que
des procédures comptables et du système de contrôle interne. Cet examen a été effectué afin
d’évaluer la fiabilité des enregistrements comptables et de l’information financière dans le but
d’adapter le programme des travaux nécessaires à l’expression de l’opinion du commissaire
aux comptes sur les comptes annuels.

3.1 Prise de connaissance de la structure auditée

La prise de connaissance de la structure permet d’avoir une vue globale de l’association en

identifiant son objet et son mode de direction.
Cette première démarche consiste à :
- S’assurer de la licité de l’objet social définit dans les statuts et que les activités exercées sont
conformes à l’objet statutaire ;
- S’assurer que la qualité des membres se rapproche bien des conditions découlant de l’objet
social définit par les statuts ;
- Analyser la composition et le mode de fonctionnement de la direction (convocation au
conseil, rétribution des membres du conseil) afin de s’interroger sur l’existence au nom d’une
gestion intéressée.

3.2 Les moyens matériels

A partir du fichier des immobilisations et d’une visite des locaux, il s’agissait d’apprécier les
moyens dont dispose l’association pour réaliser son activité. De plus, ces investigations
permettent de connaître l’importance des dons et legs en nature, mais aussi d’identifier
l’existence d’une autre source de revenus qui pourrait être les produits de la location de biens
meubles ou immeubles.

11 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

3.3 Les ressources humaines

Par le biais d’entretien avec la direction et le personnel salarié, j’ai été amenée à évaluer
l’importance de bénévoles agissant au sein de l’association, et le but, pour l’association, du
recours à ces bénévoles (est-ce pour réaliser des actions caritatives par exemple ou pour
effectuer des missions purement lucratives et diminuer ainsi le prix de revient ?)

3.4 Les ressources financières

A l’aide du compte de résultat, le commissaire aux comptes liste les différents types de
ressources de l’association. Puis, en procédant à des entretiens avec les services comptable et
financier, à une revue analytique et à un contrôle sur pièce, il étudie la composition de ces
ressources afin de s’assurer de leur licité.

Les cotisations des adhérents

Le commissaire aux comptes doit s’interroger sur la contrepartie des cotisations versées par
les adhérents. En effet, une cotisation versée pour un service rendu ou pour la vente d’un bien
est

Ventes de prestations de services ou de biens

Le commissaire aux comptes identifie la nature des ventes réalisées (s’agit-il d’actes
commerciaux ?), les destinataires (tiers et/ou adhérents), ainsi que leur fréquence (caractère
occasionnel ou habituel). A l’issue de ces travaux, il peut se forger une opinion sur la position
concurrentielle de l’association, élément clef de la fiscalisation ou de la défiscalisation de la
structure auditée.

Les subventions et les dons

Dans un premier temps, le commissaire aux comptes recherche :
- La nature des subventions reçues (subvention d’équilibre exonérée de TVA dès lors qu’elle
se rattache à l’acquisition d’une immobilisation, ou subvention de fonctionnement) ;
- La nature du don, autrement dit la nature du bien transmis.

12 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

Dans un second temps, si l’association procède à une sectorisation de ses activités, le

commissaire aux comptes s’assure du bon rattachement de ces subventions et/ou dons à ces
dernières (activité lucrative imposable ou activité non lucrative).

Les revenus de location d’un immeuble

Le commissaire aux comptes s’assure :
- Du montant modique des loyers (pour ne pas remettre en cause le caractère désintéressé de la
gestion),
- Du paiement de l’impôt dû sur les revenus immobiliers imposables,
- De l’acquittement de la taxe foncière par l’association.

Les revenus purement financiers

Certaines associations génèrent des ressources importantes par la remontée de dividendes des
filiales et décident de les placer afin d’obtenir des produits financiers. Le commissaire aux
comptes doit s’interroger sur la nature de ces revenus afin de valider l’application du bon taux
d’imposition.

13 / 14
Rapport semestriel – Le commissaire aux comptes dans le milieu associatif

CONCLUSION

Dans le cadre de sa démarche d’audit, il appartient au commissaire aux comptes d’avoir une
connaissance suffisante de l’activité de l’association et du secteur dans lequel elle opère. En
effet, les risques fiscaux issus d’une éventuelle application erronée des nouvelles instructions
fiscales sont susceptibles d’avoir une incidence significative sur les comptes annuels à
certifier.

Le commissaire aux comptes, à l’issue de son audit et au vu de ses vérifications, peut

souligner la nécessité pour l’association d’avoir recours à un spécialiste de la fiscalité afin de
savoir si oui ou non son activité a un caractère commercial. D’ailleurs, dans chaque direction
fiscale départementale, un inspecteur est nommé pour répondre à toutes les questions émanant
des associations.

L’importante réforme fiscale est complétée par une avancée sur le plan comptable. Le
règlement du CNC vient préciser les adaptations nécessaires du Plan Comptable Général afin
que les comptes annuels reflètent au mieux l’activité des associations.

14 / 14