ISA701 FR 29juin2006

Modifications apportes au contenu du rapport de l'auditeur (indpendant)
701 CNCC-IRE/CC-DSCH/acs/Version 29 juin 2006 1/11

Texte original: IFAC; traduction: CNCC-IRE
NORME INTERNATIONALE DAUDIT 701

MODIFICATIONS APPORTEES AU CONTENU DU
RAPPORT DE L'AUDITEUR (INDEPENDANT)

SOMMAIRE
___________________________________________________________________________

Paragraphes

Introduction.............................................................................................................1-4

Questions n'affectant pas l'opinion de l'auditeur ....................................................5-10

Questions affectant l'opinion de l'auditeur ............................................................11-15

Situations pouvant conduire lexpression dune opinion autre
quune opinion sans rserve ..................................................................................16-21

Date d'entre en vigueur.......................................................................................... 22

La Norme Internationale d'Audit (ISA) 701, Modifications apportes au contenu du
rapport de l'auditeur (indpendant) , doit tre lue la lumire de la Prface aux Normes
Internationales de Contrle Qualit, d'Audit, de Missions d'assurance et de Services
connexes qui fixe les principes de mise en uvre et l'autorit des Normes ISA.


Introduction

1. Lobjet de la prsente norme internationale daudit (International Standard on Auditing,
ISA) est de dfinir des procdures et des principes fondamentaux et de prciser leurs
modalits dapplication dans les situations o le contenu du rapport de lauditeur indpendant
doit tre modifi, ainsi que la forme et le contenu des modifications apporter dans ces
situations.

2. La Norme ISA 700 Rapport de l'auditeur (indpendant) sur un jeu complet d'tats
financiers caractre gnral , dfinit les procdures et les principes fondamentaux et
prcise leurs modalits d'application quant la forme et au contenu du rapport de l'auditeur
indpendant sur un jeu complet d'tats financiers caractre gnral tabli conformment un
rfrentiel comptable ayant pour finalit de donner une image fidle lorsque l'auditeur est en
mesure d'exprimer une opinion sans rserve et qu'aucune modification au contenu de son
rapport est ncessaire. La Norme ISA 800 Rapport de l'auditeur (indpendant) sur des
missions d'audit spciales , dfinit les procdures et les principes fondamentaux et prcise
leurs modalits d'application quant la forme et au contenu du rapport de l'auditeur
indpendant pour d'autres missions d'audit. La prsente Norme ISA dcrit la faon dont le
contenu du rapport de l'auditeur est modifi par rapport au rapport standard dans les cas
suivants :

Questions n'affectant pas l'opinion de l'auditeur

(a) Paragraphe d'observation ;

Questions affectant l'opinion de l'auditeur

(a) opinion avec rserve ;

(b) impossibilit d'exprimer une opinion ; ou

(c) opinion dfavorable.


3. Luniformit quant la forme et au contenu de chaque type de modification apporte au
contenu du rapport permet d'amliorer la comprhension des utilisateurs de ces rapports. Dans
ce but, cette Norme ISA fournit des exemples de formulation des phrases modifies pouvant
tre utilises lors de lmission de rapports dont le contenu est modifi.

4. Les exemples de rapports donns dans cette Norme ISA ont t tablis sur base du rapport
daudit mis sur des tats financiers caractre gnral d'entits commerciales. Les principes
applicables dans les situations o le contenu du rapport de l'auditeur ncessite d'tre modifi
sont, de la mme faon, galement applicables aux rapports mis sur d'autres missions
relatives l'audit d'informations financires historiques, telles que des tats financiers
caractre gnral tablis par des entits de nature diffrente (par exemple, une entit but non
lucratif), et sur des missions d'audit dcrites dans la Norme ISA 800. Les exemples de
rapports sont alors adapts aux circonstances de ces missions.

Questions n'affectant pas l'opinion de l'auditeur

5. Dans certaines situations, le contenu dun rapport d'auditeur peut tre modifi par lajout
d'un paragraphe d'observation pour souligner une question ayant une incidence sur les tats
financiers et qui fait l'objet d'une note annexe aux tats financiers plus dtaille. Lajout d'un
tel paragraphe d'observation n'affecte pas l'opinion de lauditeur. Ce paragraphe sera de
prfrence insr aprs le paragraphe exprimant l'opinion de l'auditeur, mais avant la partie du
rapport qui traite des autres obligations spcifiques ventuelles. Le paragraphe d'observation
comporte gnralement une indication sur le fait qu'il ne remet pas en cause l'opinion de
l'auditeur.

6. L'auditeur doit modifier son rapport d'audit en ajoutant un paragraphe
d'observation pour souligner un problme important relatif la continuit
d'exploitation.

7. L'auditeur doit envisager de modifier le contenu de son rapport d'audit en ajoutant
un paragraphe d'observation dans les cas o il existe une incertitude significative (autre
qu'un problme relatif la continuit d'exploitation) dont l'issue dpend d'vnements
futurs et qui est susceptible d'avoir une incidence sur les tats financiers. Une incertitude

est une question dont l'issue dpend d'actions futures ou d'vnements qui chappent au
contrle direct de l'entit mais qui peuvent avoir une incidence sur les tats financiers.

8. Un exemple de paragraphe d'observation insrer dans un rapport daudit concernant une
incertitude significative est donn ci-aprs :

Sans remettre en cause notre opinion, nous attirons votre attention sur le contenu de
la Note X aux tats financiers. La socit est dfenderesse dans un procs pour le
dtournement allgu de certains droits de proprit protgs par un brevet et se voit
rclamer le paiement de redevances et de dommages et intrts. La socit a engag une
action reconventionnelle et des premires audiences ainsi que des expertises sont en
cours. L'issue finale de ce procs ne peut actuellement tre anticipe et, de ce fait,
aucune provision au titre d'un passif ventuel pouvant rsulter de cette action en justice
n'a t constitue dans les tats financiers .

(Un exemple de paragraphe d'observation concernant un problme de continuit d'exploitation
est donn dans la Norme ISA 570, Continuit d'exploitation ).

9. L'ajout d'un paragraphe d'observation soulignant un problme de continuit d'exploitation
ou une incertitude significative permet gnralement l'auditeur de remplir ses obligations et
faire face sa responsabilit en la matire. Toutefois, dans des cas extrmes, tels que des
situations o des incertitudes multiples revtent un caractre significatif au regard des tats
financiers, l'auditeur peut considrer qu'il est plus appropri de formuler une impossibilit
d'exprimer une opinion plutt que d'ajouter un paragraphe d'observation.

10. Outre l'ajout d'un paragraphe d'observation pour les questions ayant une incidence sur les
tats financiers, l'auditeur peut galement modifier le contenu de son rapport en ajoutant ce
type de paragraphe, de prfrence aprs le paragraphe d'opinion mais avant la partie qui traite
des autres obligations spcifiques ventuelles, pour rendre compte des questions autres que
celles ayant directement une incidence sur les tats financiers. Par exemple, si une correction
relative d'autres informations fournies dans un document comprenant des tats financiers
audits s'avre ncessaire et que l'entit se refuse de la faire, l'auditeur envisage d'ajouter dans
son rapport un paragraphe d'observation dcrivant l'incohrence significative constate.


Questions affectant l'opinion de l'auditeur

11. L'auditeur peut ne pas tre en mesure d'exprimer une opinion sans rserve dans l'une ou
l'autre des situations ci-aprs si, sur la base de son jugement professionnel, elles ont, ou
peuvent avoir, une incidence significative sur les tats financiers:

(a) il existe une limitation de l'tendue ; ou

(b) il existe un dsaccord avec la direction concernant la validit des principes comptables
retenus, leur mode d'application ou le caractre adquat des informations fournies dans
les tats financiers.

La situation dcrite au point (a) pourrait conduire une opinion avec rserve ou une
impossibilit d'exprimer une opinion. La situation dcrite au point (b) pourrait conduire une
opinion avec rserve ou une opinion dfavorable. Ces situations sont plus amplement
dcrites dans les paragraphes 16-21.

12. Une opinion avec rserve doit tre exprime lorsque l'auditeur estime qu'une opinion
sans rserve ne peut pas tre donne et que l'incidence des dsaccords avec la direction,
ou la limitation de l'tendue de ses travaux, n'est pas dune importance telle et ne
concerne pas un nombre important dlments contenus dans les tats financiers, quelle
conduirait une opinion dfavorable ou une impossibilit d'exprimer une opinion.
Une opinion avec rserve est traduite par le terme sous rserve de l'incidence des
questions sur lesquelles porte la rserve.

13. Une impossibilit d'exprimer une opinion doit tre formule lorsque l'incidence d'une
limitation de l'tendue des travaux est si importante et concerne un nombre important
dlments contenus dans les tats financiers que l'auditeur n'a pas t en mesure de
recueillir des lments probants suffisants et, par consquent, nest pas en mesure
dexprimer une opinion sur les tats financiers.

14. Une opinion dfavorable doit tre exprime lorsque l'incidence du dsaccord sur les
tats financiers est si importante et concerne un nombre important dlments contenus

dans les tats financiers que l'auditeur estime qu'une rserve dans son rapport ne
suffirait pas informer sur la nature incomplte ou trompeuse des tats financiers.

15. Chaque fois que l'auditeur exprime une opinion autre qu'une opinion sans rserve, il
doit dcrire clairement dans son rapport toutes les raisons essentielles qui la motivent et,
moins que cela soit impossible, en quantifier l' (les) incidence(s) ventuelle(s) sur les
tats financiers. Gnralement, cette information figurera dans un paragraphe distinct
prcdent le paragraphe d'opinion ou celui formulant l'impossibilit d'exprimer une opinion
sur les tats financiers et pourra inclure un renvoi la note annexe des tats financiers, si elle
existe, dcrivant le problme plus en dtail.

Situations pouvant conduire une opinion autre qu'une opinion sans rserve

Limitation de l'tendue des travaux

16. Une limitation de l'tendue des travaux d'audit peut quelquefois tre impose par l'entit
(par exemple lorsque les termes de la mission spcifient que l'auditeur ne mettra pas en uvre
une procdure d'audit qu'il estime ncessaire). Cependant, lorsque cette limitation prvue par
les termes de la mission est telle que l'auditeur considre qu'elle est de nature entraner une
impossibilit d'exprimer une opinion, cette mission limite ne sera pas accepte en tant que
mission d'audit, sauf si l'auditeur y est lgalement tenu. De mme, un auditeur lgal
remplissant une mission lgale n'accepte pas une telle mission d'audit lorsque la limitation est
contraire ses obligations lgales.

17. Une limitation de l'tendue des travaux peut tre dicte par les circonstances (par
exemple, lorsque la date de nomination de l'auditeur ne lui permet pas d'observer la prise
d'inventaire physique des stocks). Elle peut aussi provenir de documents comptables de
l'entit que l'auditeur juge incomplets, ou encore lorsqu'il n'est pas en mesure de mettre en
uvre une procdure d'audit juge ncessaire. Dans ces situations, l'auditeur s'efforcera de
mettre en uvre des procdures d'audit alternatives quil juge raisonnables, afin de recueillir
des lments probants suffisants et appropris pour fonder une opinion sans rserve.

18. Lorsque la limitation de l'tendue des travaux d'audit conduit l'expression d'une
opinion avec rserve, ou une impossibilit d'exprimer une opinion, le rapport de

l'auditeur doit dcrire la limitation et indiquer que des ajustements ventuels des tats
financiers auraient pu se rvler ncessaires si la limitation n'avait pas exist.

19. Des exemples de ces limitations sont donns ci-aprs:

Limitation de l'tendue des travaux Opinion avec rserve

Nous avons effectu l'audit .. (le reste de la formulation est identique celle donne en
exemple dans le paragraphe d'introduction voir paragraphe 60 de la Norme ISA 700).

La direction est responsable de (le reste de la formulation est identique celle donne
en exemple dans le paragraphe dcrivant la responsabilit de la direction voir paragraphe 60
de la Norme ISA 700).

Notre responsabilit est d'exprimer une opinion sur ces tats financiers sur la base de notre
audit. A l'exception de la question voque au paragraphe ci-aprs, nous avons effectu notre
audit selon les ..(le reste de la formulation est identique celle donne en exemple dans le
paragraphe dcrivant la responsabilit de l'auditeur voir paragraphe 60 de la Norme ISA
700).

Nous n'avons pas assist la prise d'inventaire physique des stocks au 31 dcembre 20X1,
cette date tant antrieure notre nomination en tant qu' auditeur de la socit. En raison de
la nature des documents conservs par la socit, nous n'avons pas t en mesure de vrifier,
par d'autres procdures d'audit, les quantits en stock cette date.

A notre avis, sous rserve de l'incidence des ajustements qui auraient pu, le cas chant, se
rvler ncessaires si nous avions t en mesure de vrifier les des quantits physiques en
stock, les tats financiers donnent une image fidle de .. (le reste de la formulation est
identique celle donne en exemple dans le paragraphe d'opinion voir paragraphe 60 de la
Norme ISA 700) .


Limitation de l'tendue des travaux Impossibilit d'exprimer une opinion

Nous avons t nomms pour procder l'audit des tats financiers ci-joints de la socit
ABC, comprenant le bilan au 31 dcembre 20X1, ainsi que le compte de rsultats, l'tat des
variations dans les fonds propres et l'tat des flux de trsorerie pour l'anne se terminant
cette date, et des notes annexes incluant la description des principes comptables majeurs
suivis et d'autres informations explicatives.

La direction est responsable de .. (le reste de la formulation est identique celle donne en
exemple dans le paragraphe dcrivant la responsabilit de la direction voir paragraphe 60 de
la Norme ISA 700).

(Omettre le paragraphe traitant de la responsabilit de l'auditeur).

(Le paragraphe dcrivant l'tendue des travaux d'audit sera soit omis, soit adapt aux
circonstances).

(Ajouter un paragraphe dcrivant la limitation de l'tendue des travaux; par exemple :

Nous n'avons pas pu assister la prise d'inventaire physique de tous les stocks, ni confirmer
les comptes recevoir, en raison des limitations imposes l'tendue de nos travaux par la
socit.

En raison de l'importance des limitations de l'tendue de nos travaux exposes au paragraphe
qui prcde, nous ne sommes pas en mesure dexprimer une opinion sur les tats financiers .

Dsaccord avec la direction

20. L'auditeur peut se trouver en dsaccord avec la direction sur des questions telles que le
caractre acceptable des mthodes comptables retenues, leur mode d'application ou la
pertinence de l'information fournie dans les tats financiers. Lorsque ces dsaccords
revtent une importance significative au regard des tats financiers, l'auditeur doit
exprimer une opinion avec rserve ou une opinion dfavorable.


21. Des exemples de ces dsaccords sont donns ci-aprs.

Dsaccord sur les mthodes comptables Caractre inappropri des mthodes retenues
Opinion avec rserve

Nous avons effectu l'audit .. (le reste de la formulation est identique celle donne en

La direction est responsable de .. (le reste de la formulation est identique celle donne en
la Norme ISA 700).

Notre responsabilit est d'exprimer . (le reste de la formulation est identique celle donne
en exemple dans le paragraphe dcrivant la responsabilit de l'auditeur voir paragraphe 60

Ainsi que l'indique la Note X de l'annexe aux tats financiers, aucun amortissement n'a t
enregistr dans les tats financiers ce qui, notre avis, n'est pas conforme aux Normes
Internationales d'Information Financire. La dotation aux amortissements pour l'exercice
clos le 31 dcembre 20X1, calcule sur une base linaire en appliquant un taux annuel de 5%
pour les constructions et de 20% pour le matriel, devrait s'lever xxx. En consquence, les
immobilisations corporelles devraient tre rduites du montant de l'amortissement cumul
s'levant xxx et le report nouveau dficitaire
(1)
ainsi que la perte repentie doit tre
augmente de xxx et de xxx, respectivement.

A notre avis, sous rserve de l'incidence sur les tats financiers de la question voque au
paragraphe prcdent, ceux-ci donnent une image fidle de . (le reste de la formulation est
Norme ISA 700) .

(1)
En Belgique, le terme perte reporte est utilis.

Dsaccord sur les mthodes comptables Information fournie dans les tats financiers non
adquate - Opinion avec rserve.

Nous avons effectu l'audit de (le reste de la formulation est identique celle donne en

La direction est responsable de (le reste de la formulation est identique celle donne en
la Norme ISA 700).

Notre responsabilit est d'exprimer . (le reste de la formulation est identique celle donne

Le 15 janvier 20X2, la socit a mis un emprunt obligataire d'un montant en principal de xxx
dans le but de financer l'extension de son usine. Le contrat d'mission limite le paiement des
dividendes futurs au montant des bnfices raliss aprs le 31 dcembre 20X1. A notre avis,
la mention de cette information en note annexe aux tats financiers est exige par
(2)
.

A notre avis, sous rserve de l'omission de l'information mentionne au paragraphe
prcdent, les tats financiers donnent une image fidle de (le reste de la formulation est
Norme ISA 700) .

Dsaccord sur les mthodes comptables Information fournie dans les tats financiers non
adquate Opinion dfavorable.

Nous avons effectu l'audit de (le reste de la formulation est identique celle donne en

(2)
Rfrence au rglement ou la loi concerns.

La direction est responsable de (le reste de la formulation est identique celle donne en
la Norme ISA 700).

Notre responsabilit est d'exprimer (le reste de la formulation est identique celle donne

(Paragraphe(s) dcrivant le dsaccord).

A notre avis, en raison de l'incidence des questions voques au(x) paragraphe(s) qui
prcde(nt), les tats financiers ne donnent pas une image fidle de (ou "ne prsentent pas
sincrement, dans tous leurs aspects significatifs") la situation financire de la socit ABC
au 31 dcembre 20X1, ainsi que de la performance financire et des (les) flux de trsorerie
pour l'exercice clos cette date, conformment aux Normes Internationales d'Information
Financire .

Date d'entre en vigueur

22. Cette Norme ISA est applicable pour les rapports des auditeurs dats le, ou
postrieurement au 31 dcembre 2006.

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