UNIVERSITE LIBRE DE TUNIS

SUPPORT DE COURS :
LE CONTROLE INTERNE
M1 CCA

Enseignante
Madame Aida KRICHENE

Année Universitaire 2018-2019

 CHAPITRE SUPPORT : Contrôle interne

 DEFINITION

 LES OBJECTIFS DU CONTROLE INTERNE

 LES PRINCIPES DU CONTROLE INTERNE

 LES OBSTACLES DU CONTROLE INTERNE

 LES LIMITES DU CONTROLE INTERNE

 LES COMPOSANTES DU CONTROLE INTERNE

 LES ACTEURS DU CONTROLE INTERNE

 DESCRIPTION DE PROCEDURES DE
CONTROLE INTERNE

Normes/ Textes à consulter

ISA 315 Connaissance de l'entité et de son environnement et évaluation du risque d'anomalies significatives
 CHAPITRE SUPPORT : LE CONTROLE
INTERNE
SECTION 1 : DEFINITION

Définition de l’IFAC (ISA315)

« Le contrôle interne est un processus, conçu et mis en place par les personnes constituant le
gouvernement d’entreprise, la direction et d’autres membres du personnel, pour fournir
une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs de l'entité en ce qui concerne :
 la fiabilité de l’information financière,
 l'efficacité et l'efficience des opérations,
 ainsi que leur conformité avec les textes législatifs et réglementaires applicables.
Il en résulte que le contrôle interne est conçu et mis en œuvre pour répondre aux risques
identifiés liés à l’activité qui menacent la réalisation de l’un de ces objectifs».

Ces procédures impliquent le respect des politiques de gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention et
la détection des fraudes et des erreurs, l'exactitude et l'exhaustivité des enregistrements comptables et
l'établissement en temps voulu d'informations financières fiables» .

Définition avancée par le COSO en 1992

« Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le Conseil d’administration, les
dirigeants et le personnel d’une organisation, destiné à fournir une assurance raisonnable quant
à la réalisation d’objectifs entrant dans les catégories suivantes :
 réalisation et optimisation des opérations ;
 fiabilité des informations financières ;
 conformité aux lois et aux réglementations en vigueur. »

Selon la norme comptable générale, du système comptable Tunisien. Le contrôle interne est
défini « globalement, comme étant un processus mis en œuvre par la direction, la hiérarchie, le personnel
d'une entreprise, et destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs »
suivants :

 promouvoir l'efficience et l'efficacité,

 protéger les actifs,
 garantir la fiabilité de l'information financière,
 assurer la conformité aux dispositions légales et réglementaires.
 SECTION 2 : LES OBJECTIFS DU CONTROLE INTERNE

De part ses objectifs, le contrôle interne a donc :

- Une dimension financière (protection du patrimoine, qualité de l'information).

- Une dimension opérationnelle (maîtrise des risques, respect des instructions de la direction,
amélioration des performances).

1. Protection et sauvegarde du patrimoine

La notion du patrimoine doit être entendue dans son sens le plus large c'est à dire que le
patrimoine ne comprend pas seulement les biens et valeurs inscrits à l'actif du bilan mais aussi
tous les biens qui ne sont pas ordinairement exprimables en termes monétaires mais qui sont
d'une importance capitale pour la survie de l'entreprise. Il s'agit notamment de biens
immatériels.

C'est ainsi par exemple, la qualité du personnel (compétence, comportement, expérience) et

l'image de marque de l'entreprise font partie de son patrimoine.

La protection consiste à protéger le patrimoine contre les risques qui menacent l’entreprise.

Certains auteurs ont classé ces risques en deux principaux types :

1) Risques inhérents à l'environnement naturel (catastrophes naturelles, climat, incendie).

2) Risques inhérents à l'environnement humain (conflits d'intérêts, incompétence, négligence,

fraudes, procédure défaillante etc…).

Pour faire face à ces risques et donc protéger et sauvegarder son patrimoine, l'entreprise est
appelée à se doter de moyens appropriés tels que la fixation de procédures bien déterminées, la
souscription de polices d'assurances, l'utilisation de moyens matériels de protection (locaux
spécialisés, magasins fermés à clef, coffres forts, extincteurs etc.).

Les procédures peuvent concerner par exemple les autorisations d'engagement et de payement,
l'étude de solvabilité des clients, le déroulement de l'inventaire physique etc.
S'il est vrai que les moyens mis en place par l'entreprise pour protéger et sauvegarder son
patrimoine ne peuvent réduire à néant les risques qui la menacent, ils permettent cependant de
les anticiper et de limiter, par conséquent, leur portée.

Enfin, il est essentiel de signaler que la conservation du patrimoine est, pour l'entreprise, une
condition nécessaire à la poursuite normale de son activité.

2. Qualité de l'information

Gérer c’est décider en fonction des informations collectées. La qualité d’une décision est
affectée par la qualité de l’information qui lui sert de base.

Le contrôle interne vise à assurer la production d’une information de qualité que cette
information soit comptable, opérationnelle ou générale.

Une information de qualité est une information :

- intelligible (claire et précise) et communicable (c'est à dire facilement exploitable par

son destinataire),
- fiable objective (ne pas être déformée volontairement dans un but particulier) et
vérifiable (dont les sources peuvent être retrouvées et identifiées),
- significative et pertinente (elle correspond aux besoins de l'utilisateur, rapide et utile).

La qualité de ce dispositif de contrôle interne peut-être recherchée au moyen :

 d’une séparation des tâches qui permet de bien distinguer les tâches d’enregistrement,
les tâches opérationnelles et les tâches de conservation ;
 d’une description des fonctions devant permettre d’identifier les origines des
informations produites, et leurs destinataires ;
 d’un système de contrôle interne comptable permettant de s’assurer que les opérations
sont effectuées conformément aux instructions générales et spécifiques, et qu’elles sont
comptabilisées de manière à produire une information financière conforme aux
principes comptables généralement admis.

3. Application des instructions de la direction

Diriger une entreprise implique de donner des instructions à tous les niveaux de responsabilité.
Cependant, il ne suffit pas de donner des instructions, il faut aussi en contrôler l'application.
Dans la petite entreprise, les instructions sont généralement données verbalement par le chef à
ses collaborateurs. C'est lui (le chef) qui en contrôle personnellement l'application.

Les risques de mauvaise interprétation ou de déformation sont forcément minimes.

Le problème se pose en des termes différents pour la grande entreprise.

En effet, dans celle-ci la structure est plus complexe et l'instruction risque fort de se déformer
au cours de son passage à travers le réseau de communication qui comporte généralement
plusieurs organes intermédiaires.

C'est pourquoi la mise en place d'un ensemble de procédures écrites à l'attention des différents
membres du personnel de l'entreprise constitue une sécurité permanente. Il favorise la
transmission des instructions afin que celles-ci soient bien comprises et bien appliquées.

L'objectif du contrôle interne est justement de s'assurer que les instructions émises par la
direction sont bien respectées.

A cet égard, la création d'un manuel de procédures s'avère d'une grande utilité.

4. Amélioration des performances

Ainsi qu'il a été mentionné à l'introduction de ce chapitre, le contrôle interne vise non seulement
la sécurité des transactions et des opérations effectuées par l’entreprise, mais aussi leur
efficacité ou même leur efficience.

Si l'efficacité implique la capacité de l'entreprise ou une fonction de l'entreprise à atteindre

l'objectif qu'elle s'est fixée, l'efficience veut être plus qualitative puisqu'elle permet d'atteindre
l'objectif au moindre coût et en moins de temps.

La préoccupation majeure du contrôle interne est l'utilisation économique et efficace des

ressources de l'entreprise afin d'assurer sa survie.

Assurer une meilleure efficience des moyens implique par exemple :

- La mise en place de procédures d'acquisitions, de renouvellement, d'entretien, d'inspections

techniques et de vérification physique des biens d'équipement afin de diminuer les coûts,
de s'apercevoir du matériel détérioré, de décider éventuellement de sa mise au rebut et
 d'éviter notamment les pannes graves qui sont de nature à perturber la production et à
affecter l'image de marque de l'entreprise auprès de sa clientèle.

- La gestion rationnelle des stocks afin de réduire les coûts et de maintenir l'équilibre entre le
stock approvisionnement et le stock commercial.

- L'examen ou l'étude de la solvabilité des clients dans le but d'échapper autant que possible
aux créances douteuses et irrécouvrables.

- Des précautions appropriées dans le maniement des fonds et des titres de payement dans le
but d'éviter les fraudes et les détournements.

- Un contrôle périodique des comptes clients basé sur une balance par âge afin d'accélérer le
recouvrement des créances et diminuer les charges financières.

Ainsi le contrôle interne se présente comme un outil particulièrement efficace à la gestion de

l'entreprise.

5. Conformité aux lois et règlements

Il participe non seulement à la sécurité de l’entreprise (essentiellement la sécurité juridique)

mais aussi il favorise la pérennité de celle-ci et ce en évitant d’une part toute allocation de
ressources non conforma à la réglementation et d’autre part exposer l’entreprise à des sanctions.

En respectant les lois et réglementations des sociétés commerciales, l’entreprise est tenue de se
conformer aux dispositions du code des sociétés commerciales, code de travail, code de l’IRPP
et l’IS code de la TVA ….

La conformité aux lois et aux réglementations a une incidence directe sur les autres objectifs
recherchés par la mise en place d’un système de contrôle interne. En effet, le suivi des
réglementations favorise une bonne qualité de l’information ce qui permet la production d’un
ensemble d’informations fiables, sincères et régulières. En outre, il assure une meilleure
protection et sauvegarde du patrimoine contre tous risques et ce en évitant toute tentative de
fraudes telles que les fraudes fiscales, présentation de faux bilans, déclarations de chiffre
d’affaires erronées cet objectif cherche à éviter de mettre l’entreprise dans une situation
préjudiciable.
 SECTION 3 : LES PRINCIPES DU CONTROLE INTERNE

Le contrôle interne repose sur les principes fondamentaux suivants :

1. Le principe d’avantages supérieur au coût 6. Le principe d’indépendance

2. Le principe d’organisation 7. Le principe d’information
3. Le principe d’intégration 8. Le principe d’harmonie
4. Le principe de permanence
5. Le principe d’universalité

1. Le principe d’avantage supérieur au coût

Les avantages obtenus de l’application du contrôle interne doivent être supérieurs au coût
engendré par sa conception, sa mise en œuvre et son application. Ces avantages sont
généralement liés aux processus d’activités de la société que le contrôle interne permet de
favoriser et au niveau des risques encourus que le contrôle interne permet d’éviter ou du moins
les réduire.
La mise en œuvre des procédures de contrôle interne nécessite de comparer les conséquences
du risque engendré par une défaillance éventuelle de l’organisation et l’apport des procédures
de contrôle interne à l’amélioration des processus de fonctionnement avec les coûts engendrés
par le contrôle interne à mettre en œuvre.
Lorsque le coût du contrôle interne est non significatif il n’est pas nécessaire de faire cette
analyse (avantage/coût). En outre une procédure de contrôle dont l’avantage est très faible, il
peut être utile de ne pas instaurer ce contrôle en évitant ainsi les situations de contrôle excessif
et la bureaucratie trop lourde.
2. Principe d’organisation
A- Organisation préalable
L’organisation doit être conçue préalablement aux opérations
Les structures doivent être pensées, étudiées et réalisées en vue des besoins et
des objectifs de la société et compte tenu des moyens dont elle dispose.

B- Organisation adaptée et adaptable

L’organisation doit être adaptée aux objectifs de l’entreprise
L’organisation doit être également adaptable à l’évolution des objectifs de
l’entreprise

C- L’organisation doit être vérifiable

 L’organisation observée doit pouvoir être comparée à son modèle théorique
Les vérifications doivent porter sur la conservation des structures, le respect des
circuits et sur l’absence de circuits parallèles.
Ces vérifications visent à donner l’assurance que les structures préalablement
définies et fixées ont été conservées et n’ont pas été modifiées et déformées
volontairement dans un but particulier.

D- Organisation formalisée
Une organisation formalisée est une organisation écrite
La formalisation vise à donner une stabilité et une permanence à l’entité
La formalisation assure l’application des mêmes méthodes et procédures d’une
façon continue et stable pour l’ensemble des fonctions et tâches, ce qui permet
une exécution rapide et efficace des travaux.

E- Séparation des fonctions

La séparation des fonctions est une règle fondamentale du contrôle interne. Elle
ne peut se poser qu’à partir du moment où il y a une délégation de pouvoirs.
Les quatre fonctions qui doivent faire, en principe, l’objet d’une séparation
appropriée au sein d’une entité, sont :
 La fonction opérationnelle
 La fonction de conservation
 La fonction d’enregistrement ou comptable
 La fonction de contrôle
Le cumul de ces fonctions expose l’entreprise à des risques divers de
détournements, de fraudes, de collusion, d’erreur, de gaspillage.

Sauf contrôles compensatoires équivalents, les fonctions suivantes doivent être séparées :

 Comptabilisation,
 Prise et préparation des commandes
 Facturation
 Livraison
 Autorisation des crédits
 Encaissement
Le tableau suivant récapitule les fonctions non cumulables et les risques éventuels en cas
de cumul :

Fonction Non cumulable avec Risques éventuels

fonction
Comptabilité Encaissement Non comptabilisation du débit client et détournement du
clients paiement reçu
Comptabilisation Non comptabilisation du débit client et détournement du
des débits de paiement reçu
comptes clients
Facturation Non transmission à la comptabilité de la facture et
détournement du paiement.
Non transmission de l'avoir au client et
Émission de notes détournement du remboursement.
d'avoir Détournement de l'encaissement et émission d'avoir
Encaissement non transmis au client.
Décision de
passation en Détournement de l'encaissement
créances douteuses
Envoi des relevés Envoi des relevés erronés ou non envoi de relevés et
aux clients détournement de l'encaissement
Livraison et Non déclaration d'une livraison et détournement de
expédition l'encaissement.
Réception des Non déclaration d'une livraison et détournement de
commandes l'encaissement ou collusion avec le client.
Magasin, Facturation Non facturation ou facturation erronée
livraison et Non déclaration d'une livraison et détournement de
expédition Encaissement l'encaissement.
Établissement des Établissement d'avoir injustifié et détournement de
avoirs l'encaissement.
Encaissement Non transmission à la comptabilité de la facture et
détournement du paiement.
Facturation Expédition ou Facturation inexacte en quantité et prix et
magasinier détournement de marchandises
Acceptation des Facturation inexacte.
commandes
Non transmission de l'avoir au client et
détournement du remboursement.
Encaissement
Émission de Détournement de l'encaissement et émission d'avoir
notes d'avoir non transmis au client.
Magasinier Facturation inexacte en quantité et prix et
détournement de marchandises
Autorisation Livraison - Ventes à des insolvables
du crédit facturation
Émission des Camouflage de l'insolvabilité par l'émission d'avoir
avoirs
Dans le cas des petites entreprises ou les petites activités commerciales, généralement l’acte de
la réception de la commande client, de la livraison, de la facturation et de règlement n’est pas
suffisamment matérialisé et son établissement est attribué généralement à une seule personne.
Parmi les défaillances qui peuvent exister au niveau des petites entreprises, on peut citer à titre
d’exemple :
 Les commandes sont verbales
 Les livraisons et les facturations sont matérialisées par des tickets de caisse
 Les retours sont matérialisés par l’annulation de la vente ou le remplacement des
produits
 Un ou plusieurs actes (BC, BL, Facture etc) sont confiés à une même personne
(Réception de la commande, livraison et facturation)
 Les actes ne sont pas effectués selon un ordre chronologique normal. (Exemple :
Facturation et paiement avant livraison).
 Absence d’outils de contrôle permettant d’identifier les ventes non facturées. Toutefois
dans ce genre d’entreprises ou d’activités, il est généralement mis en place les
procédures nécessaires qui permettent de vérifier que les ventes comptabilisées sont
encaissées.
1. La fonction opérationnelle
 Il s’agit de la fonction aboutissant à la prise de décision
 Il s’agit de toute nature de décisions relatives à l’ensemble des activités de
l’entreprise permettant de réaliser l’objectif social
2. La fonction de conservation
 Cette fonction regroupe les fonctions de détention de biens de l’entité ainsi que
celles de l’accès à ses biens et à ses valeurs.
3. La fonction comptable
 Cette fonction regroupe la saisie, l’enregistrement et le traitement des
informations
 Cette fonction couvre notamment la comptabilité financière, analytique,
budgétaire, l’établissement des fiches de paie, l’établissement des factures
4. La fonction de contrôle
 C’est la fonction qui contrôle les autres fonctions
 Ce contrôle peut s’exercer : soit
 En avance : contrôle à priori
 Après l’accomplissement des différentes fonctions : contrôle à postériori
II. Principe d’intégration
A- Le recoupement
 B- Le contrôle réciproque
C- Les moyens techniques appropriés
1. Le recoupement
 Le recoupement consiste à comparer une même information découlant de deux ou
plusieurs sources différentes
 Il peut être interne ou externe
 le recoupement permet de s’assurer de la fiabilité de l’élaboration et du suivi d’une
information au moyen de renseignements émanant de sources différentes
2. Le contrôle réciproque
 Le contrôle réciproque consiste à comparer l’identité ou la similitude du résultat
d’une opération effectuée par deux personnes différentes
Exemples :
1. La vérification de la concordance de l’inventaire physique avec l’inventaire
permanent
2. La vérification de la concordance de la liste des chèques reçus et enregistrés par
le service courrier avec les bulletins de versements en banque.
3. Les moyens techniques appropriés
Les moyens techniques recouvrent la totalité des procédés qui consistent à pallier aux
insuffisances que peut engendrer l’intervention de l’homme tels que les erreurs, fraudes,
vols négligences ou omissions.
III. Principe de permanence
A. Principe de permanence de l’organisation
B. Principe de la permanence (continuité) d’exploitation
1. Principe de permanence de l’organisation
La maitrise de l’entreprise est étroitement lié au maintien de son mode d’organisation.
Le Principe de permanence de l’organisation suppose que les données de gestion de l’entreprise
demeurent constantes.
L’organisation doit être protégée contre les déformations et les déviations que l’évolution de
l’environnement. S’apprêtent à lui faire subir
Si les données du problème évoluent, le principe de permanence de l’organisation doit être
combiné avec celui de l’adaptation continue à une réalité normalement changeante.

2. Principe de la permanence (continuité) d’exploitation

Selon ce principe, l’entreprise n’a ni l’intention ni l’obligation de se mettre en liquidation ou de
réduire sensiblement l’étendue de ses activités ;
L’entreprise doit évoluer, grandir et se diversifier
IV. Principe de l’universalité
A. Il n’y a pas de personnes privilégiées
Le contrôle interne s’applique indifféremment à toutes les personnes agissant dans
l’entreprise y compris les dirigeants
B. Il n’ y a pas de domaines réservés
Le contrôle interne doit être adapté aux domaines particuliers où une grande discrétion
semble nécessaire ( exemples : recherches et études, salaires…)
C. Il n’ y a pas d’établissement exclu du domaine du contrôle interne
Pour les entreprises dispersées géographiquement, l’éloignement, le travail en dehors de
l’entreprise rendent encore plus utile l’application des règles de contrôle interne.
V. Principe d’indépendance
Le principe d’indépendance implique que les objectifs du contrôle interne sont à atteindre
indépendamment des méthodes, procédés et moyens de l’entreprise.
VI. Principe d’information
L’information doit répondre à certains critères :
 La pertinence
 L’utilité
 L’objectivité
 La communicabilité
 La vérifiabilité
A. La pertinence
Une information pertinente est une information
 Adapté à son objet et à son utilisation
 Disponible et accessible
 Voulue
 Convaincante
 Etablie dans les conditions nécessaires de l’objectivité
B. L’utilité
Une information est utile si elle permet de
 Répondre à une question posée
 Prendre une décision en connaissance de cause
C. L’objectivité

Une information objective est une information impartiale

D. La communicabilité
Le destinataire peut tirer sans ambiguïté les renseignements dont il a besoin

E. La vérifiabilité

Une information vérifiable est une information qui comporte les références appropriées
permettant de la justifier et de l’authentifier.

VII. Principe d’harmonie

Le principe d’harmonie se compose de trois éléments essentiels à savoir :
1. Adaptation au fonctionnement de l’entreprise
2. Sécurités recherchées
3. Les coûts du contrôle
A. Adaptation au fonctionnement de l’entreprise
Pour une adaptation correcte du contrôle interne aux procédures et aux systèmes, quelques
règles sont à appliquer :
 Bien isoler les phases de fonctionnements des mécanismes et n’intervenir de point de
vue contrôle qu’en début ou en fin de phase.
 Connaitre les interférences des contrôles les un par rapport aux autres
 Bannir tous les doubles emplois.

B. Sécurités recherchées
Pour l’adéquation du système de contrôle interne aux sécurités recherchées, on doit tenir compte
des risques spécifiques nés de l’activité et de la structure de l’organisation.

C. Les coûts du contrôle

Un équilibre raisonnable est à réaliser où à maintenir entre les coûts de sécurité mis en place et
les risques courus que l’on souhaite limiter.

SECTION 3 : LES OBSTACLES DU CONTROLE INTERNE

▪ L’incompréhension du chef d’entreprise
Celui-ci hésite à considérer le contrôle comme un élément dynamique de la gestion, aussi il voit
dans le contrôle un aspect contraignant et bureaucratique qui peut diminuer son pouvoir et son
autorité

▪ L’ordre psychologique : la résistance au changement

L’introduction du contrôle interne dans une entreprise nécessite presque toujours des
changements d’attributions et de responsabilités ainsi que des modifications de méthodes.
Bouleverser les habitudes est souvent difficile, il faut convaincre les uns et les autres que
le contrôle n’exclue pas la confiance et qu’il est un élément important d’amélioration des
performances

▪ La taille de l’entreprise

Elle peut constituer un obstacle dans le cas de petites entreprises où la séparation convenable
des fonctions est difficile à respecter

Dans de tels entreprises, c’est le dirigeant lui-même qui assure la fonction de supervision et de
contrôle : c’est lui par exemple qui vise le courrier, approuve tous les paiements (salaires,
fournisseurs, et autres…) et examine le fonctionnement du compte bancaire.

SECTION 4 : LES LIMITES DU CONTROLE INTERNE

1. Dysfonctionnements

Les membres du personnel peuvent mal interpréter les instructions et leur jugement
peut être défaillant. Ils peuvent commettre des erreurs par manque d'attention ou à
cause de la routine.
Exemples :
- Un responsable des services comptables chargé d'enquêter sur les anomalies peut
oublier de le faire ou ne pas poursuivre son enquête suffisamment loin pour prendre
les mesures appropriées.
- Un personnel intérimaire, exécutant des fonctions de contrôle en remplacement
d'employés malades ou en vacances, peut ne pas s'acquitter convenablement de ses
tâches.
 - Des changements dans les systèmes peuvent être introduits avant que le
personnel n'ait reçu la formation nécessaire pour réagir correctement aux premiers
signes d'un dysfonctionnement

2. Contrôles outrepassés par le management

Les personnes responsables peuvent outrepasser le contrôle interne dans le but soit
d'en tirer profit personnellement soit d'améliorer la présentation de la situation
financière de l'entreprise ou de dissimuler la non-conformité aux obligations légales

Un système de contrôle interne ne peut pas être plus efficace que les personnes
responsables de son fonctionnement.
Exemple = Le responsable d'une division ou d'une unité, ou dirigeant, pourrait être
amené à outrepasser le système de contrôle interne pour de nombreuses raisons :
accroître fictivement le chiffre d'affaires et ainsi dissimuler une baisse non anticipée
de parts de marché, augmenter artificiellement le résultat en vue d'atteindre un budget
irréaliste, rehausser la valeur d'une société en prévision de sa cession...

3. La Collusion et les malversations

Un bon système de contrôle interne bien conçu et bien implanté dans l’entreprise ne
permet pas d’empêcher l’existence de fraudes et erreurs, il ne constitue pas une
protection absolue contre les malversations éventuelles ou une mauvaise gestion de
dirigeants mais il permet tout simplement de les prévenir, les découvrir le plutôt
possible et de réduire leurs effets. De ce fait, il ne constitue pas un moyen de sécurité
et de protection absolue pour le patrimoine de l’entreprise puisque malgré son
existence des malversations et des détournements peuvent toujours se produire.
Exemples :
 - Un employé chargé d'une fonction de contrôle importante pourrait agir en
collusion avec un client, un fournisseur ou un autre membre du personnel ;
- Des responsables des ventes à plusieurs niveaux de la hiérarchie pourraient agir
en collusion pour contourner des contrôles afin que les résultats affichés soient
conformes au budget ou aux objectifs sur lesquels seraient fondées des primes.

4. Rapport coûts-avantages

Si l’instauration d’un système de contrôle interne engendre certainement des coûts, il

est primordial que les avantages et les sécurités qu’il présente justifient ces coûts. A
cet effet, avant la conception d’un tel système, une étude avantage /coût doit être
soigneusement élaborée afin d’éviter la mise en place de procédures dont le coût serait
disproportionné aux risques identifiés. C’est ainsi que si le coût d’une procédure est
excessif par rapport au résultat attendu de son application, cette procédure ne devrait
pas être prévue. Le coût du contrôle est une limite naturelle. Il est logique qu’il faille
renoncer à contrôler si la dépense est excessive par rapport à la valeur des éléments ou
risque d’erreur.
Exemple :
Il ne sera pas opportun pour une société de mettre en place un système très performant
de contrôle des stocks de matières premières, si le coût des matières utilisées dans la
production est faible, la matière non périssable, l'approvisionnement aisé et si la société
dispose de un seul lieu de stockage.

SECTION 5 : LES COMPOSANTES DU CONTROLE INTERNE

1. Environnement de contrôle

L'environnement de contrôle est un élément très important de la culture d'une entreprise, dans
la mesure où il détermine le niveau de sensibilisation du personnel au besoin de contrôles. Il
constitue le fondement de tous les autres éléments du contrôle interne en imposant discipline et
organisation. Les facteurs ayant un impact sur l'environnement de contrôle comprennent,
notamment, l'intégrité, l'éthique et la compétence du personnel, la philosophie et le style de
management des dirigeants, la politique de délégation des responsabilités, d'organisation et de
formation du personnel et enfin, l'intérêt manifesté par le Conseil d'Administration (ou autre
organe d'administration) et sa capacité à définir les objectifs stratégiques de la société (NCG,
2ème partie, § 9).

2. Évaluation des risques

Toute entreprise est confrontée à un ensemble de risques externes et internes qui doivent être
évalués. Avant de procéder à cette évaluation, il est nécessaire de définir des objectifs
compatibles et cohérents. L'évaluation et la maîtrise des risques consistent en l'identification et
l'analyse des facteurs susceptibles d'affecter la réalisation de ces objectifs : il s'agit d'un
processus qui permet de déterminer comment ces risques devraient être gérés. Compte tenu de
l'évolution permanente de l'environnement micro et macroéconomique, du contexte
réglementaire et des conditions d'exploitation, il est nécessaire de disposer de méthodes
permettant d'identifier et de maîtriser les risques spécifiques liés au changement (NCG, 2ème
partie, § 10).

3. Activités de contrôle

Les activités de contrôle peuvent se définir comme étant l'application des normes et procédures
qui contribuent à garantir la mise en œuvre des orientations émanant du management. Ces
opérations permettent de s'assurer que les mesures nécessaires sont prises en vue de maîtriser
les risques susceptibles d'affecter la réalisation des objectifs de l'entreprise. Les activités de
contrôle sont menées à tous les niveaux hiérarchiques et fonctionnels de la structure et
comprennent des actions aussi variées qu'approuver et autoriser, vérifier et rapprocher,
apprécier les performances opérationnelles, la protection des actifs ou la séparation des
fonctions (NCG, 2ème partie, § 11).

4. L'information et la communication

L'information pertinente doit être identifiée, recueillie et diffusée sous une forme et dans des
délais qui permettent à chacun d'assumer ses responsabilités. Les systèmes d'information
produisent, entre autres, des données opérationnelles, financières ou encore liées au respect des
obligations légales et réglementaires, qui permettent de gérer et de contrôler l'activité. Ces
systèmes traitent, non seulement, des données produites par l'entreprise, mais également celles
émanant de l'extérieur (événements, marche de l'activité, contexte général..) et qui sont
nécessaires à la prise de décisions en matière de conduite des affaires et de communication
externe (NCG, 2ème partie, § 12, alinéa 1).
5. Pilotage

Les systèmes de contrôle interne doivent, eux-mêmes, être contrôlés afin qu'en soient évaluées,
dans le temps, les performances qualitatives. Pour cela, il convient de mettre en place un
système de suivi permanent ou de procéder à des évaluations périodiques, ou encore de
combiner les deux méthodes.

Le suivi permanent s'inscrit dans le cadre des activités courantes et comprend des contrôles
réguliers effectués par le management et le personnel d'encadrement, ainsi que d'autres
techniques appliquées par le personnel à l'occasion de ses travaux. L'étendue et la fréquence
des évaluations périodiques dépendront essentiellement de l'évaluation des risques et de
l'efficacité du processus de surveillance permanente. Les faiblesses de contrôle interne doivent
être portées à l'attention de la hiérarchie. Les lacunes les plus graves devant être signalées aux
dirigeants et au Conseil d'Administration (ou autre organe d’administration) (NCG, 2ème
partie, § 13).

SECTION 5 : LES ACTEURS DU CONTROLE INTERNE

Le contrôle interne est l’affaire de tous, des organes internes et externes de gouvernance ainsi
que le personnel

Le Conseil d’Administration ou de Surveillance Le niveau d’implication des Conseils

d’Administration ou de Surveillance en matière de contrôle interne varie d’une société à l’autre.
Il appartient à la Direction Générale ou au Directoire de rendre compte au Conseil (ou à son
comité d’audit lorsqu’il existe) des caractéristiques essentielles du dispositif de contrôle interne.
En tant que de besoin, le Conseil peut faire usage de ses pouvoirs généraux pour faire procéder
par la suite aux contrôles et vérifications qu’il juge opportuns ou prendre toute autre initiative
qu’il estimerait appropriée en la matière. Lorsqu’il existe, le Comité d’audit devrait effectuer
une surveillance attentive et régulière du dispositif de contrôle interne. Pour exercer ses
responsabilités en toute connaissance de cause, le Comité d’audit peut entendre le responsable
de l’audit interne, donner son avis sur l’organisation de son service et être informé de son
travail. Il doit être en conséquence destinataire des rapports d’audit interne ou d’une synthèse
périodique de ces rapports.

La Direction Générale / le Directoire La Direction Générale ou le Directoire sont chargés

de définir, d’inciter et de surveiller le dispositif le mieux adapté à la situation et à l’activité de
la société. Dans ce cadre, ils se tiennent régulièrement informés de ses dysfonctionnements, de
ses insuffisances et de ses difficultés d’application, voire de ses excès, et veillent à
l’engagement des actions correctives nécessaires.

L’audit interne Lorsqu’il existe, le service d’audit interne a la responsabilité d’évaluer le

fonctionnement du dispositif de contrôle interne et de faire toutes préconisations pour
l’améliorer, dans le champ couvert par ses missions. Il sensibilise et forme habituellement
l’encadrement au contrôle interne mais n’est pas directement impliqué dans la mise en place et
la mise en œuvre quotidienne du dispositif. Le responsable de l’audit interne rend compte à la
Direction Générale et, selon des modalités déterminées par chaque société, aux organes sociaux,
des principaux résultats de la surveillance exercée.

Le personnel de la société Chaque collaborateur concerné devrait avoir la connaissance et

l’information nécessaires pour établir, faire fonctionner et surveiller le dispositif de contrôle
interne, au regard des objectifs qui lui ont été assignés. C’est le cas des responsables
opérationnels en prise directe avec le dispositif de contrôle interne mais aussi des contrôleurs
internes et des cadres financiers qui doivent jouer un rôle important de pilotage et de contrôle.

I- Les opérateurs externes (les tiers)

Plusieurs catégories de tiers peuvent contribuer à la réalisation des objectifs de l'entreprise,

parfois grâce à des actions menées parallèlement à celles conduites par la société. Dans d'autres
cas, les tiers peuvent fournir des informations utiles à l'entité dans ses activités de contrôle
interne.

1- Auditeurs externes

L'assurance relative que le système de contrôle interne de l'entreprise permet d'obtenir

concernant la régularité et la sincérité des états financiers, est encore renforcée par les auditeurs
externes. Par ailleurs, les auditeurs apportent souvent des informations utiles à la direction dans
l'exercice de leurs propres responsabilités en matière de contrôle (rapport sur l’évaluation du
système de contrôle interne appelé aussi lettre de direction).

2- Les législateurs et les autorités de tutelle

 Les législateurs et les autorités de tutelle ont une influence sur les systèmes de contrôle interne
de nombreuses entreprises, en les obligeant à mettre en place des contrôles, ou en les contrôlant
directement pour certaines d'entre elles. Les lois et les réglementations ne portent souvent que
sur le contrôle interne appliqué aux informations financières ;
Exemples :
 La réglementation comptable impose aux sociétés de mettre en place et de maintenir des
systèmes de contrôle interne qui répondent à certains objectifs particuliers.
 La règlementation des établissements financiers et d’assurance oblige les commissaires
aux comptes (auditeurs externes) d’émettre un rapport sur l’évaluation du système de
contrôle interne et de le communiquer aux autorités de tutelle (banque centrale,
ministère des finances, Conseil du Marché Financier…)
 Les établissements financiers ont l’obligation de mettre en place un système de contrôle
interne et d’appliquer des règles prudentielles dans leurs activités opérationnelles et de
communiquer les rapports du commissaire aux comptes (le rapport général et le rapport
spécial) à la BCT.

SECTION 6 : DESCRIPTION DE PROCEDURES

1. Description de la procédure achat fournisseur

Cette procédure est un exemple simplifié de procédure achat fournisseur valable pour une
PME industrielle et peut être modifiée selon la société.

La demande d’achat DA doit être émise en deux exemplaires et doit comporter notamment:

 La description de l’article ;
 La quantité demandée ;
 Et le degré d’urgence de la demande.

Toute DA doit être transmise au responsable du service concerné pour approbation puis au
responsable approvisionnement.

A la réception d’une DA, le responsable approvisionnement doit s’assurer de l’inexistence d’un

bon de commande en instance pour le même article ; Après vérifications, le responsable
approvisionnement procède au déclenchement de la procédure de prospection ;

Il procède en premier lieu au contact des fournisseurs dont la société est liée par une convention.
En cas d’indisponibilité de l’article, il procède à la prospection chez d’autres fournisseurs par
le lancement de demandes de prix (devis). Les demandes de cotation doivent être lancées
obligatoirement auprès des fournisseurs agrées ;

Les cotations reçues doivent faire l’objet d’un tableau comparatif selon état de la pièce, le prix
et le délai d’exécution de la commande ; Ce tableau comparatif dûment signé par le responsable
approvisionnement et joint à la DA doit être transmis pour approbation :

 Au directeur Financier pour le montant de la commande n’excède pas 10 000 Dinars.

 A la commission d’approvisionnement si le montant de la commande excède 10 000
Dinars.

La commission d’approvisionnement est formée du directeur général, du directeur technico-

opérationnel et du directeur Financier;

Après approbation le responsable approvisionnement dresse le bon de commande, Le bon de

commande doit inclure :
 Les données mentionnées sur la DA,
 Le délai de livraison ;
 L’imputation comptable de l’achat (générale et analytique) ;

Le BC dûment signé par le responsable approvisionnement et approuvé par le directeur

financier doit être émis en 3 exemplaires :
 Un exemplaire est envoyé au fournisseur par fax puis conservé par le responsable
approvisionnement ;
 Un exemplaire est transmis au responsable de gestion des stocks ;
 Un exemplaire est transmis au Département financier;

A la réception des marchandises, le responsable des stocks contrôle la conformité des pièces/
fournitures et procède à la génération automatique de la réception et à l’émission d’un bon de
réception BR en quatre exemplaires :

 Un exemplaire est transmis au fournisseur ;

  Un exemplaire est transmis au responsable approvisionnement pour mettre à jour le
suivi des commandes et le conserver dans le dossier fournisseur ;
 Un exemplaire est transmis au Département financier;
 Un exemplaire est conservé par le responsable de gestion des stocks.

La facture du fournisseur doit être déposée au bureau d’ordre de la société contre décharge. La
facture originale doit être au département financier et une copie au responsable
approvisionnement pour classement dans le dossier de la commande ;

Le département financier procède aux contrôles de conformité BC, BR, Facture et appose son
Bon à Payer sur la facture originale du fournisseur. La facture sera payée (Différents scénarios
d’autorisation de paiement selon le montant).

La liasse sera transmise par la suite à la direction comptable et financière, contre la signature
d’un bordereau de transmission, pour comptabilisation et préparation du chèque/ virement ;

La liasse sera classée définitivement au service comptable.

Il est à signaler que les documents d’achat : Demande d’achat, bon de commande, bon de
réception doivent être pré –numérotés.

2. Description de la procédure des ventes - clients

En matière de créances et de facturation, le contrôle interne doit apporter l'assurance que :

- Toutes les commandes reçues sont enregistrées et exécutées sans retard ;

- Toutes les expéditions ont fait l'objet de facturation ;
- Toutes les facturations sont traduites en comptabilité ;
- Toutes les créances sur les clients sont bien suivies et encaissées dans les délais convenus.
a) Commandes reçues des clients
Toutes les commandes reçues des clients doivent être enregistrées afin de s'assurer de leur
bonne exécution.

La commande client peut parvenir par écrit, par téléphone, par fax ou même par la présence du
client lui-même. Dans tous les cas il serait préférable de créer un bon de commande maison
prénumeroté pour assurer une bonne exécution de la commande et une bonne information à
tous les niveaux des services concernés.

Une confirmation aux clients de l'acceptation de la commande ne peut qu'améliorer l'image de

marque de l'entreprise auprès de ses clients en prouvant son sérieux à leur égard.

Avant l’exécution de la commande, il convient de s'assurer que l'encours du client ne deviendra

pas supérieur au montant du crédit autorisé. Cette vérification peut être manuelle ou
informatisée si la procédure des commandes est automatisée.

b) Expédition
Toutes les expéditions doivent donner lieu à l'établissement d'un document de sortie
prénuméroté.

Ce document peut être un bon de sortie, un bon d'expédition, un bon de livraison ou même un
bon de livraison -facture. Dans ce dernier cas il s'agit généralement d'une vente au comptant.
Le bon de livraison - facture tient lieu à la fois d'un bon de livraison et d'une facture.

Les procédures mises en place doivent permettre de s'assurer que toutes les expéditions ont
donné lieu à l'établissement des factures. II est donc très utile que les bons d'expédition
prénumérotés puissent être rapprochés des factures. Ce rapprochement doit être effectué par
une personne autre que celles qui contrôlent et expédient les marchandises.

La personne chargée de la facturation doit s'assurer qu'il n'y a pas de rupture de séquence dans
les bons d'expédition.

c) Facturation
La prénumérotation des factures permet de s'assurer que toutes les factures transmises aux
clients figurent en comptabilité. Pour les factures annulées, l'original doit rester dans
l'entreprise.

La date de la facture doit être celle du bon d'expédition afin d'éviter les chevauchements des
exercices.

Les factures doivent être contrôlées périodiquement ou par sondage par une personne
indépendante de celle qui prépare les factures. Ces contrôles peuvent comporter notamment :

- Un rapprochement avec les bons de commandes, les bons de livraison ou d'expédition ;

- Un rapprochement avec les tarifs de ventes ;

- Un rapprochement avec les fiches où sont notées pour chaque client les conditions de
règlement.

Enfin la facture ne doit être enregistrée en comptabilité qu'après expédition effective des
marchandises.

Les références de comptabilisation doivent être portées sur la facture.

d) Les Avoirs
Pour les avoirs, les procédures suivantes doivent être prévues :

- La mise en place d'une procédure pour traiter les réclamations des clients pour prix, quantité
ou qualité non conforme.

- La désignation de la personne qui peut disposer des autorisations nécessaires pour prendre
l'initiative de l'établissement des avoirs.

- Le rapprochement systématique des avoirs avec les factures qu'ils sont destinés à annuler.

- S'assurer que les marchandises retournées par les clients ont donné lieu à l'établissement d'un
bon d'entrée.

- Le rapprochement systématique des avoirs avec les bons d'entrée en stock.

e) Suivi des comptes clients

La procédure d'envoi de relevés aux clients permet d'obtenir une réaction des clients qui ne sont
pas d'accord avec le solde annoncé.

Des analyses fréquentes des soldes clients (ou un classement par ancienneté de créances)
permettent de détecter rapidement les arriérés et d'effectuer les relances nécessaires