ISA530 FR 29juin2006

Sondages en audit et autres mthodes de slection dlments des fins de test
NORME INTERNATIONALE DAUDIT 530 SONDAGES EN AUDIT ET AUTRES METHODES DE SELECTION D' ELEMENTS A DES FINS DE TEST
SOMMAIRE
__________________________________________________________________________ Paragraphes
Introduction ............................................................................................................ 1 - 2
Dfinitions .............................................................................................................. 3-12
Elments probants .................................................................................................. 13-17
Risques prendre en compte lors de la collecte d'lments probants .................... 18-20
Procdures d'audit pour recueillir des lments probants ....................................... 21
Slection d'lments des fins de tests pour recueillir des lments probants ...... 22-27
Approches d'chantillonnage statistique et non statistique .................................... 28-30
Dfinition de l'chantillon ...................................................................................... 31-39
Taille de l'chantillon.............................................................................................. 40-41
Slection de l'chantillon........................................................................................ 42-43
Mise en uvre de la procdure d'audit .................................................................. 44-46
Nature et cause des erreurs..................................................................................... 47-50
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Extrapolation des erreurs........................................................................................ 51-53
Evaluation des rsultats d'un sondage..................................................................... 54-56
Date d'entre en vigueur .................................................................................... 57
Annexe 1:
Exemples de facteurs influenant la taille de l'chantillon dans des tests de procdures de contrle
Annexe 2:
Exemples de facteurs influenant la taille de l'chantillon dans des vrifications de dtail
Annexe 3:
Mthodes de slection d'chantillons
La Norme Internationale d'Audit ISA 530 Sondages en audit et autres mthodes de slection d'chantillons doit tre lue la lumire de la Prface aux Normes Internationales de Contrle Qualit, d'Audit, de Missions d'Assurance et de Services connexes , qui fixe les principes et l'autorit des Normes ISA.
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Introduction
1. L'objet de la prsente Norme Internationale d'Audit (International Standard on Auditing, ISA) est de dfinir des procdures et des principes fondamentaux et de prciser leurs modalits d'application concernant l'utilisation des mthodes de sondages en audit et autres mthodes de slection d'lments des fins de tests, lors de la dfinition des procdures daudit pour recueillir des lments probants. 2. Lors de la dfinition des procdures d'audit, l'auditeur doit identifier les mthodes appropries pour slectionner des lments des fins de tests pour recueillir des lments probants suffisants et appropris pour rpondre aux objectifs des procdures d'audit. Dfinitions
3. Le terme sondages en audit (sondage) vise la mise en uvre de procdures d'audit une partie seulement des lments compris dans un flux d'oprations ou dans un solde de compte de telle sorte que toutes les units d'chantillonnage aient une chance d'tre slectionnes. L'auditeur peut ainsi obtenir et valuer des lments probants sur certaines caractristiques des lments slectionns en vue de tirer ou d'aider tirer, une conclusion sur l'ensemble de la population partir de laquelle l'chantillon a t slectionn. Les sondages en audit peuvent utiliser soit une approche statistique soit une approche non statistique.
4. Dans le cadre de cette Norme ISA, le terme erreur signifie soit le non-respect d'une procdure de contrle dcele au cours de tests de procdures, soit des anomalies releves au cours de vrifications de dtail. De mme, le terme erreur globale signifie soit le taux d'erreurs dceles, soit lensemble des anomalies releves.
5. Le terme erreur occasionnelle signifie une erreur qui survient partir d'un vnement isol qui ne s'est pas reproduit autrement que dans des circonstances identifiables et n'est donc pas reprsentative d'erreurs dans la population.
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6. Le terme population dsigne l'ensemble des donnes partir duquel un chantillon est slectionn et sur lequel l'auditeur souhaite s'appuyer pour tirer des conclusions. Une population est constitue, par exemple, de tous les lments d'un flux d'oprations ou d'un solde de compte. Elle peut tre divise en strates, ou sous-groupes, chaque strate faisant l'objet d'un examen spar. Le terme population est utilis pour englober le terme strate.
7. Le terme risque d'chantillonnage signifie la possibilit que la conclusion laquelle arrive l'auditeur sur la base d'un chantillon puisse tre diffrente de celle obtenue si les mmes procdures d'audit avaient port sur l'ensemble de la population. Il existe deux types de risque d'chantillonnage:
(a) le risque que l'auditeur conclut, l'occasion d'un test de procdures, que les contrles soient plus efficaces qu'ils ne le sont en ralit ou, lors d'une vrification de dtail, qu'une erreur significative n'existe pas alors qu'elle existe en ralit. Ce type de risque a une incidence sur l'efficacit de l'audit et est susceptible de conduire une opinion daudit inapproprie ;
(b) le risque que l'auditeur conclut, l'occasion d'un test de procdures, que les contrles soient moins efficaces qu'ils ne le sont en ralit ou, lors d'une vrification de dtail, qu'une erreur significative existe alors qu'elle n'existe pas en ralit. Ce type de risque a une incidence sur l'efficacit de l'audit car il conduit gnralement des travaux supplmentaires pour tablir que les conclusions initiales sont incorrectes.
Les quivalences mathmatiques de ces risques sont appeles niveaux de confiance.
8. Le risque non li la slection d'un chantillon rsulte de facteurs qui conduisent l'auditeur tirer une conclusion errone pour une raison quelconque non lie la taille de l'chantillon. Par exemple, l'auditeur s'appuyant en gnral sur des lments probants persuasifs plutt que convaincants peut mettre en uvre des procdures d'audit inappropries ou peut mal les interprter et ne pas dtecter une erreur.
9. Le terme unit d'chantillonnage dsigne les diffrents lments composant une population, par exemple les chques inscrits sur des bordereaux de remise en banque, des
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critures de crdit sur des relevs bancaires, des factures de vente ou des soldes de comptes clients, ou encore une unit montaire.
10. Le terme sondage statistique dsigne toute mthode de sondage possdant les caractristiques suivantes:
(a) slection alatoire d'un chantillon ; et
(b) utilisation de la thorie des probabilits pour valuer les rsultats d'un sondage, y compris la mesure du risque d'chantillonnage.
Une mthode de sondage qui ne runit pas les caractristiques (a) et (b) est considre comme une mthode de sondage non statistique.
11. Le terme stratification dsigne la division d'une population en sous-groupes homognes, chacun d'eux reprsentant un groupe d'units d'chantillonnage ayant des caractristiques similaires (souvent en valeur).
12. Le terme erreur acceptable dsigne l'erreur maximale dans une population que l'auditeur est dispos accepter. Elments probants
13. Conformment la Norme ISA 500 Elments probants , les lments probants sont recueillis en associant des procdures d'valuation des risques, des tests de procdures et des contrles de substance. Le type de procdures d'audit mettre en uvre est important pour comprendre l'application de la mthode des sondages dans la collecte des lments probants.
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Procdures d'valuation des risques
13a. En application de la Norme ISA 315 Connaissance de l'entit et de son environnement et valuation du risques d'anomalies significatives , l'auditeur met en uvre des procdures d'valuation des risques pour acqurir la connaissance de l'entit et de son environnement, y compris de son contrle interne. Gnralement, les procdures d'valuation des risques n'impliquent pas l'utilisation des sondages. Cependant, l'auditeur planifie souvent, et ralise, des tests de procdures de faon concomitante avec sa prise de connaissance de la conception des contrles et de leur mise en application effective. Dans de telles situations, les indications donnes ci-aprs concernant les tests de procdures sont applicables.
Tests de procdures 14. En application de la Norme ISA 330 Procdures d'audit mettre en uvre par l'auditeur en fonction de son valuation des risques , des tests de procdures sont raliss lorsque l'valuation des risques par l'auditeur anticipe un fonctionnement efficace des contrles.
15. En fonction de la connaissance du contrle interne que possde l'auditeur, il identifie les caractristiques ou les attributs qui rvlent la ralisation d'un contrle, ainsi que les conditions ventuelles qui indiquent une mise en uvre inadquate de celui-ci. L'auditeur peut alors tester la prsence ou l'absence d'attributs.
16. En gnral, les sondages en audit se prtent aux tests de procdures lorsque la ralisation de contrles laisse l'vidence de preuves suffisantes (par exemple le paraphe du responsable du crdit clients sur une facture de vente indiquant l'autorisation du crdit accord, ou la preuve d'une autorisation de saisie de donnes dans un systme de traitement informatique sur micro-ordinateur).
Contrles de substance 17. Les contrles de substance portent sur des montants et sont de deux types : les vrifications de dtail sur des flux d'oprations, des soldes de comptes ou des
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informations fournies dans les tats financiers, et les procdures analytiques de substance. Les contrles de substance ont pour but de recueillir des lments probants afin de dtecter des anomalies significatives au niveau des assertions. Dans le cadre de contrles de substance, les sondages en audit et autres mthodes de slection d'lments des fins de tests faisant l'objet de la prsente Norme ISA, concernent uniquement les vrifications de dtail. Lors de la ralisation de vrifications de dtail, les sondages en audit et autres mthodes de slection d'lments des fins de tests dans le but de recueillir des lments probants peuvent tre utiliss pour vrifier une ou plusieurs assertions concernant un poste des tats financiers (par exemple, l'existence de comptes recevoir) ou pour procder une estimation indpendante d'un montant (par exemple, la valeur de stocks obsoltes). Risques prendre en compte lors de la collecte d'lments probants 18. Lors de la collecte d'lments probants, l'auditeur doit exercer son jugement professionnel pour valuer le risque d'anomalies significatives (qui est compos du risque inhrent et du risque li au contrle) et pour dfinir des procdures d'audit complmentaires visant rduire ce risque un niveau faible acceptable.
19. Paragraphe supprim par la mise en application des Normes ISA relatives l'approche de l'audit par les risques(1).
20. Le risque d'chantillonnage et le risque non li la slection d'un chantillon peuvent avoir une incidence sur les composantes du risque d'anomalies significatives. Par exemple, lors de la ralisation de tests de procdures, l'auditeur peut ne dtecter aucune erreur dans un chantillon et conclure que les contrles fonctionnent efficacement, alors que le taux d'erreurs dans la population est en fait trs lev (risque d'chantillonnage). De mme, l'chantillon peut contenir des erreurs que l'auditeur ne dtecte pas (risque non li la slection d'un chantillon). Concernant les contrles de substance, l'auditeur peut recourir diffrentes mthodes pour rduire le risque de non dtection un niveau acceptable. En fonction de leur nature, ces mthodes seront sujettes aux risques d'chantillonnage et/ou
(1)
Normes ISA relatives l'approche de l'audit par les risques comprennent la Norme ISA 315 Connaissance de l'entit et de son environnement et valuation du risques d'anomalies significatives , la Norme ISA 330 Procdures d'audit mettre en uvre par l'auditeur en fonction de son valuation des risques et la Norme ISA 500 Elments probants . Les Normes ISAs relatives l'approche de l'audit par les risques ont donn lieu des modifications conformes la prsente Norme ISA ainsi qu dautres Normes ISA. 530 CNCC-IRE/CC-DSCH/acs/Version 29 juin 2006 Copyright IFAC 7/28
au risque non li la slection d'un chantillon. Par exemple, l'auditeur peut retenir une procdure analytique de substance inapproprie (risque li non la slection d'un chantillon) ou peut ne dtecter que des anomalies mineures dans une vrification de dtail alors, qu'en fait, les anomalies dans la population dpassent le niveau acceptable (risque d'chantillonnage). Dans le cadre de tests de procdures comme de vrifications de substance de dtail, le risque d'chantillonnage peut tre rduit en augmentant la taille de l'chantillon, tandis que le risque non li la slection d'un chantillon peut tre rduit par des procdures appropries de planification, de supervision et de revue. Procdures d'audit pour recueillir des lments probants 21. Les procdures d'audit de collecte d'lments probants comprennent l'inspection, l'observation, la demande d'informations et de confirmation, le contrle arithmtique et la rexcution de procdures, ainsi que les procdures analytiques. Le choix des procdures d'audit appropries est une question de jugement professionnel eu gard aux circonstances. Leur application implique souvent la slection d'lments dans une population des fins de tests. Les paragraphes 19-38 de la Norme ISA 500 donnent des indications complmentaires sur les procdures d'audit suivre en vu de la collecte d'lments probants. Slection d'lments des fins de tests pour recueillir des lments probants 22. Lors de la dfinition des procdures d'audit, l'auditeur doit dterminer les mthodes appropries pour slectionner des lments des fins de tests. Les mthodes disponibles sont les suivantes:
(a) slection de tous les lments (examen exhaustif) ;
(b) slection d'lments spcifiques ; et
(c) slection par sondages.
23. Le choix de la mthode dpend des circonstances et l'utilisation de l'une ou l'association de plusieurs de ces mthodes peuvent tre appropries. Tandis que le
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choix d'une ou de plusieurs mthodes repose sur le risque d'anomalies significatives au niveau de l'assertion faisant l'objet du contrle ainsi que de l'objectif d'efficience de l'audit, l'auditeur aura se satisfaire que les mthodes utilises seront efficientes pour recueillir des lments probants suffisants et appropris pour atteindre les objectifs de la procdure d'audit.
Slection de tous les lments
24. L'auditeur peut dcider qu'il sera plus appropri d'examiner tous les lments composant la population d'un flux d'oprations ou d'un solde de compte (ou une strate dans cette population). L'examen exhaustif de la population est peu probable dans le cas de tests de procdures. En revanche, il est plus frquent pour les vrifications de dtail. Par exemple, un examen exhaustif peut tre judicieux lorsque la population est constitue d'un petit nombre d'lments de grande valeur, ou lorsqu'il existe un risque significatif et que d'autres moyens ne permettent pas de recueillir des lments probants suffisants et appropris, ou encore lorsque la nature rptitive d'un calcul ou autre processus sont effectus automatiquement par un systme informatique qui rend l'examen exhaustif plus efficient sur le plan des cots; par exemple, par l'utilisation de techniques d'audit assistes par ordinateur.
Slection d'lments spcifiques
25. L'auditeur peut dcider de slectionner des lments spcifiques d'une population sur la base de facteurs tels que sa connaissance de l'entit, le risque identifi d'anomalies significatives et les caractristiques de la population tester. La slection d'lments spcifiques sur la base du jugement est soumise au risque non li la slection d'un chantillon. Les lments spcifiques slectionns peuvent inclure:
des lments de valeur importante ou des lments cls. L'auditeur peut dcider de slectionner des lments spcifiques dans une population parce qu'ils sont de valeur unitaire importante ou prsentent une caractristique particulire ; par exemple, des lments douteux, inhabituels, particulirement exposs des risques ou historiquement sujets des erreurs.
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tous les lments dpassant un certain montant. L'auditeur peut dcider d'examiner des lments dont la valeur dpasse un certain montant afin de vrifier une partie importante du montant total d'un flux d'oprations ou d'un solde de compte.
des lments visant obtenir des informations. L'auditeur peut examiner des lments afin d'obtenir des informations sur des questions telles que la nature des affaires de l'entit, la nature des oprations ou le contrle interne.
des lments visant tester les activits de contrle. L'auditeur peut recourir son jugement professionnel pour slectionner et examiner des lments spcifiques afin de dterminer si un contrle particulier est ou non effectu.
26. Bien que l'examen slectif d'lments spcifiques d'un flux d'oprations ou d'un solde de compte reprsente souvent un moyen efficace de collecte d'lments probants, il ne constitue pas pour autant un sondage en audit car les rsultats des procdures d'audit mises en uvre sur des lments ainsi slectionns ne peuvent pas tre extrapols l'ensemble de la population. L'auditeur s'interrogera sur la ncessit de recueillir des lments probants sur la population restante si celle-ci est significative.
Sondages en audit 27. L'auditeur peut dcider d'effectuer des sondages en audit sur un flux d'oprations ou un solde de compte. Les sondages en audit peuvent tre raliss en appliquant des mthodes d'chantillonnage statistiques ou non statistiques. Les sondages en audit sont dcrits plus en dtail dans les paragraphes 31 56. Approches d'chantillonnage statistique et non statistique 28. La dcision d'utiliser une approche d'chantillonnage statistique ou non statistique dpend du jugement de l'auditeur sur la mthode la plus efficace pour recueillir des lments probants suffisants et appropris compte tenu des circonstances particulires. Par exemple, dans le cas de tests de procdures, l'analyse que fait l'auditeur de la nature et de la cause des erreurs sera souvent plus importante que l'analyse statistique de la simple
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prsence ou de l'absence d'erreurs (en nombre). Dans une telle situation, l'chantillonnage son statistique peut s'avrer plus appropri.
29. Lorsque l'chantillonnage statistique est retenu, la taille de l'chantillon peut tre dtermine en recourant la thorie des probabilits ou au jugement professionnel. Par ailleurs, la taille de l'chantillon n'est pas un critre valable pour distinguer entre une approche statistique et une approche non statistique. La taille de l'chantillon dpend de facteurs tels que ceux numrs dans les Annexes 1 et 2. Lorsque les circonstances sont identiques, l'effet des facteurs tels que ceux numrs dans les Annexes 1 et 2 sur la taille de l'chantillon sera similaire, qu'une approche statistique ou non statistique soit adopte.
30. Souvent, bien que l'approche retenue ne rponde pas la dfinition de l'chantillonnage statistique, des lments de l'approche statistique sont utiliss; par exemple une slection au hasard effectue au moyen de nombres alatoires gnrs par l'informatique. Toutefois, ce n'est que lorsque l'approche choisie rpond aux caractristiques de l'chantillonnage statistique que les mesures statistiques du risque d'chantillonnage sont valables. Dfinition de l'chantillon 31. Lors de la dfinition d'un chantillon, l'auditeur doit prendre en compte les objectifs des procdures d'audit et les attributs de la population partir de laquelle sera extrait l'chantillon.
32. En premier lieu, l'auditeur prend en considration les objectifs spcifiques atteindre et l'ensemble des procdures d'audit susceptibles au mieux d'y parvenir. La prise en compte de la nature des lments probants recherchs et des conditions d'erreurs possibles, ou d'autres caractristiques relatives ces lments probants, assisteront l'auditeur dans la dfinition de ce qui constitue une erreur et la population utiliser pour le sondage.
33. Pour dfinir les conditions qui constituent une erreur, l'auditeur se rfre aux objectifs de la procdure d'audit. Une bonne comprhension de ce qui constitue une erreur est importante pour garantir que toutes les conditions, et seulement celles-l, sont incluses dans la projection des erreurs. Par exemple, dans une vrification de dtail relatif l'existence de comptes clients, telle qu'une confirmation, les paiements effectus par le
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client avant la date de confirmation mais reus juste aprs cette date par l'entit ne sont pas considrs comme une erreur. De mme, une erreur d'imputation entre comptes clients n'affecte pas le total des crances clients. En consquence, cette erreur d'imputation ne constituera pas une erreur lors de l'valuation des rsultats du sondage mme si ceci peut avoir un effet important sur d'autres domaines de l'audit, tels que l'valuation de la probabilit de fraude ou le caractre adquat de la provision pour crances douteuses.
34. Lors de la ralisation de tests de procdures, l'auditeur procde en gnral une valuation du taux d'erreurs escomptes dans la population tester. Cette valuation s'appuie sur la connaissance qu'a l'auditeur de la conception des contrles concerns et de leur mise en application effective, ou sur l'examen d'un petit nombre d'lments de la population. De mme, pour les vrifications de dtail, l'auditeur procde gnralement une valuation de l'importance de la quantit d'erreurs escomptes dans la population. Ces valuations sont utiles pour concevoir un sondage en audit et pour dterminer la taille de l'chantillon. Si, par exemple, le taux d'erreurs escomptes est trop lev, les tests de procdures ne seront en gnral pas effectus. En revanche, lors des vrifications de dtail, si la quantit d'erreurs escompte est leve, l'examen exhaustif ou la dfinition d'un chantillon plus grand peuvent tre appropris. Population 35. Il est important pour l'auditeur de s'assure que la population est:
(a) approprie l'objectif de la procdure d'audit, ce qui implique de prendre en considration l'orientation du test. Par exemple, si l'objectif de l'auditeur est de dtecter une survaluation des comptes fournisseurs, la population tester pourra tre la balance des comptes fournisseurs. En revanche, si l'auditeur veut dceler une sous-valuation des comptes fournisseurs, la population ne saurait tre la balance des comptes fournisseurs, mais plutt les paiements subsquents, les factures payer, les relevs de comptes fournisseurs, les bordereaux de rception non rapprochs des factures ou toute autre population susceptible de fournir des lments probants sur la sous-valuation de ces comptes ; et
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(b) complte. Par exemple, si l'auditeur a l'intention de slectionner des bordereaux de paiement dans un fichier pour une priode donne, une conclusion ne peut tre tire sur l'ensemble des bordereaux de paiement du fichier que si l'auditeur obtient l'assurance que tous les bordereaux ont bien t rpertoris. De mme, si l'auditeur entend utiliser un sondage pour tirer des conclusions sur le fonctionnement effectif d'un contrle durant la priode soumise l'audit, la population devra inclure tous les lments relatifs l'intgralit de la priode considre. Une alternative peut consister stratifier la population et utiliser le sondage uniquement pour tirer des conclusions sur le contrle pendant, par exemple, les dix premiers mois de l'anne, et recourir des procdures d'audit alternatives ou un sondage distinct pour les deux mois restants. La Norme ISA 330 fournit des prcisions supplmentaires sur la mise en uvre de procdures d'audit une date intercalaire.
35a. Il est demand l'auditeur de recueillir des lments probants sur l'exactitude et l'exhaustivit des informations produites par le systme d'information de l'entit lorsque ces informations sont utilises pour la ralisation de procdures d'audit. Lors de la ralisation des sondages, l'auditeur met des procdures d'audit pour s'assurer que l'information sur laquelle portent les sondages est suffisamment complte et exacte. La Norme ISA 500, paragraphe 11, donne des indications complmentaires sur les procdures d'audit mettre en uvre pour y parvenir.
Stratification
36. L'efficience de l'audit peut tre amliore si l'auditeur stratifie une population en la divisant en sous-groupes homognes discontinus partageant une caractristique identifie. L'objectif de la stratification est de rduire l'amplitude des facteurs variables des lments l'intrieur de chaque strate et donc de diminuer la taille de l'chantillon, sans entraner d'augmentation proportionnelle du risque d'chantillonnage. Chacun des sousgroupes est dfini de manire attentive, afin que chaque unit d'chantillonnage ne puisse appartenir qu' une seule strate.
37. Lors de la ralisation de vrifications de dtail, un flux d'oprations ou un solde de compte est souvent stratifi en valeur. Ceci permet de cibler les travaux d'audit sur les lments qui ont la plus forte valeur et qui prsentent le plus grand risque potentiel
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d'erreurs en valeur en terme de survaluation. De mme, une population peut tre stratifie en fonction d'une caractristique particulire qui rvle un risque d'erreur plus lev. Par exemple, lors de tests de valorisation des comptes clients, les balances peuvent tre stratifies par antriorit de soldes.
38. Les rsultats des procdures appliques un chantillon d'lments dans une strate ne peuvent tre extrapols qu'aux lments qui constituent cette strate. Pour tirer une conclusion sur l'ensemble la population, l'auditeur aura prendre en compte le risque d'anomalies significatives sur cette strate en relation avec les autres strates qui constituent la population dans son ensemble. Par exemple si 20 % des lments d'une population constituent 90 % de la valeur d'un solde de compte, l'auditeur peut dcider d'examiner un chantillon de ces lments. Il value les rsultats de cet chantillon et tire une conclusion sur 90 % de la valeur, indpendamment des 10 % restants (pour lesquels un autre sondage ou d'autres mthodes de collecte d'lments probants seront utiliss, ou qui pourront tre jugs non significatifs).
Slection pondre
39. Il sera souvent efficient lors de la ralisation de vrifications de dtail, notamment lors de la recherche de survaluations, d'identifier comme unit d'chantillonnage des units montaires (par exemple l'euro) qui constituent un flux d'oprations ou un solde de compte. Aprs avoir slectionn des units montaires spcifiques partir de la population, par exemple dans la balance des comptes clients, l'auditeur examine des lments particuliers, comme les diffrents soldes, qui contiennent ces units montaires. Cette mthode de slection de l'unit d'chantillonnage permet d'orienter l'audit sur les lments de grande valeur qui ont le plus de chance d'tre slectionns et de rduire la taille de l'chantillon. Elle est en gnral associe la mthode de slection systmatique d'chantillons (dcrite l'Annexe 3) et est gnralement plus efficace lors de la slection d'lments l'aide de techniques d'audit assistes par ordinateur.
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Taille de l'chantillon 40. En dfinissant la taille d'un chantillon, l'auditeur doit dterminer si le risque d'chantillonnage est rduit un niveau faible acceptable. La taille de l'chantillon dpend du niveau du risque d'chantillonnage que l'auditeur est prt accepter. Plus ce risque est faible, plus la taille de l'chantillon est importante.
41. La taille de l'chantillon peut tre dtermine sur la base d'une formule statistique ou du jugement professionnel exerc de faon objective en fonction des circonstances. Les Annexes 1 et 2 prsentent des exemples des diffrents facteurs influenant la taille d'un chantillon et, partir de l, le risque d'chantillonnage. Slection de l'chantillon 42. L'auditeur doit slectionner les lments pour le sondage de manire ce que toutes les units d'chantillonnage de la population aient une chance d'tre slectionnes. L'chantillonnage statistique implique que les lments du sondage soient slectionns de manire alatoire afin que chaque unit d'chantillonnage ait une chance connue d'tre slectionne. Les units d'chantillonnage peuvent tre des lments matriels (par exemple des factures) ou des lments en valeur. Pour l'chantillonnage non statistique, l'auditeur fait appel son jugement professionnel pour slectionner les lments du sondage. Ds lors qu'un sondage a pour but de tirer des conclusions sur l'ensemble de la population, l'auditeur s'efforce de slectionner un chantillon reprsentatif en choisissant des lments prsentant des caractristiques typiques de la population, en cartant tout a priori.
43. Les principales mthodes de slection d'chantillons sont l'utilisation de tables de nombres alatoires ou de programmes informatiques, la slection systmatique et la slection au hasard. Chacune de ces mthodes est dcrite en Annexe 3.
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Mise en uvre de la procdure d'audit 44. L'auditeur doit mettre en uvre des procdures d'audit appropries l'objectif particulier du sondage sur chaque lment slectionn.
45. Si un lment slectionn ne se prte pas l'application de la procdure d'audit, celleci est en gnral applique un lment de remplacement. Par exemple, un chque compens peut avoir t slectionn pour tester l'vidence d'une autorisation de paiement. Si l'auditeur est satisfait que le chque a t correctement compens et, ds lors, qu'il ne constitue pas d'une erreur, il examine un lment de remplacement appropri.
46. Parfois cependant, il arrive que l'auditeur ne soit pas en mesure d'appliquer les procdures d'audit prvues un lment slectionn, par exemple cause de la perte de la documentation relative cet lment. Si des procdures alternatives adaptes ne peuvent pas tre appliques cet lment, l'auditeur considre en gnral que cet lment constitue une erreur. Une procdure alternative adapte peut par exemple consister examiner des encaissements postrieurs en l'absence de rponse une demande de confirmation positive. Nature et cause des erreurs 47. L'auditeur doit prendre en compte les rsultats du sondage, la nature et la cause des erreurs dceles et leur consquence possible sur l'objectif particulier du sondage et sur d'autres domaines de l'audit.
48. Lors de la ralisation de tests de procdures, l'auditeur se proccupe avant tout de recueillir des lments probants sur le fonctionnement effectif des contrles tout au long de la priode sur laquelle porte ses tests. Ceci comprend la collecte d'lments probants sur la faon dont les contrles ont t oprs des moments dtermins au cours de la priode soumise l'audit, la permanence avec laquelle ils ont t effectus et par qui ou par quels moyens. Le concept d'efficacit des oprations de contrle prend en compte le fait que quelques erreurs dans la faon dont ceux-ci sont oprs par l'entit peuvent se produire. Cependant, lorsque de telles erreurs sont dceles, l'auditeur procde des investigations
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spcifiques pour en comprendre les causes et aura prendre en considration des sujets tels que:
(a) la consquence directe des erreurs dceles sur les tats financiers ; et
(b) l'efficacit du contrle interne et l'implication de ces erreurs sur l'approche d'audit lorsque, par exemple, les erreurs proviennent du contournement d'un contrle par la direction.
Dans ces situations, l'auditeur dtermine si les tests de procdures raliss fournissent une base approprie pour tre utiliss comme lments probants, si des tests de procdures supplmentaires sont ncessaires, ou si des contrles de substance sont ncessaires pour rpondre au risque potentiel d'anomalies significatives.
49. En analysant les erreurs dceles, l'auditeur peut constater que beaucoup d'entre elles ont une caractristique commune ; par exemple le type d'opration, l'emplacement, la ligne de produits ou la priode concerne. Dans ce cas, l'auditeur peut dcider de rechercher dans la population tous les lments partageant cette mme caractristique, et d'tendre les procdures d'audit dans cette strate. En outre, ces erreurs peuvent tre intentionnelles et rvler la possibilit de fraudes.
49. Parfois, l'auditeur peut tablir qu'une erreur est lie un vnement isol non rcurrent qui ne s'est produit qu' une occasion spcifique identifiable et n'est donc pas reprsentative d'erreurs similaires dans la population (erreur occasionnelle). Pour qu'une erreur soit considre comme occasionnelle, l'auditeur a besoin d'acqurir un niveau lev de certitude qu'une telle erreur n'est pas reprsentative de la population. Pour acqurir cette certitude, il met en uvre des procdures d'audit supplmentaires. Ces procdures dpendent de la situation, mais seront adquates pour lui fournir des lments probants suffisants et appropris dmontrant que l'erreur n'affecte pas le reste de la population. Un exemple de ce type de situation est une erreur provoque par une dfaillance d'un ordinateur dont il est tabli qu'elle ne s'est produite qu'un seul jour durant la priode. Dans ce cas, l'auditeur value les consquences de la dfaillance, par exemple en examinant les oprations spcifiques traites ce mme jour, et analyse les rpercussions de la cause de cette dfaillance sur les procdures d'audit et les conclusions. Un autre
exemple est celui d'une erreur rsultant de l'utilisation d'une formule errone dans le calcul de toutes les valeurs d'inventaire dans une succursale particulire. Pour tablir qu'il s'agit d'une erreur occasionnelle, l'auditeur aura s'assurer que la formule correcte a t utilise dans les autres succursales. Extrapolation des erreurs 51. Pour les vrifications de dtail, l'auditeur doit extrapoler les erreurs en valeur dceles dans l'chantillon l'ensemble de la population et doit considrer l'effet de l'erreur extrapole sur l'objectif particulier du sondage et sur les autres aspects de l'audit. L'auditeur extrapole l'erreur totale l'ensemble de la population pour obtenir une vision d'ensemble de l'ampleur des erreurs et pour la comparer l'erreur acceptable. Lors de vrifications de dtail, l'erreur acceptable est l'anomalie acceptable et sera un montant infrieur ou gal au seuil de signification fix par l'auditeur pour les flux individuels d'oprations ou les soldes de comptes soumis vrification.
52. Lorsqu'il est tabli qu'une erreur est occasionnelle, elle peut tre exclue lors de l'extrapolation des erreurs de l'chantillon l'ensemble de la population. L'effet d'une telle erreur, si elle n'est pas corrige, sera pris en compte conjointement avec l'extrapolation des autres erreurs non-occasionnelles. Si un flux d'oprations ou un solde de compte a t divis en strates, l'erreur est extrapole sparment pour chacune des strates. Les erreurs extrapoles et les erreurs occasionnelles pour chaque strate sont alors additionnes pour valuer l'effet possible des erreurs sur le total du flux d'oprations ou du solde de compte.
53. Pour les tests de procdures, aucune extrapolation spcifique des erreurs est ncessaire car le taux d'erreurs du sondage est galement le taux projet d'erreurs la population dans son ensemble. Evaluation des rsultats d'un sondage 54. L'auditeur doit valuer les rsultats du sondage pour dterminer si l'valuation de la caractristique retenue pour la population est confirme ou a besoin d'tre rvise. Dans le cas d'un test de procdures, un taux d'erreurs inattendu particulirement lev peut conduire accrotre le risque valu d'anomalies significatives, moins que des
lments probants supplmentaires tayant l'valuation initiale ne soient recueillis. Dans le cas d'une vrification de dtail, une quantit d'erreurs inattendue particulirement lev dans un sondage peut conduire l'auditeur considrer qu'un flux d'oprations ou un solde de compte comporte une anomalie significative en l'absence d'lments probants supplmentaires indiquant le contraire.
55. Si la somme de l'erreur extrapole et de l'erreur occasionnelle est lgrement infrieure, mais cependant proche de ce que l'auditeur juge acceptable, l'auditeur examine le caractre persuasif des rsultats du sondage la lumire des autres procdures d'audit et peut estimer ncessaire de recueillir des lments probants supplmentaires. La somme de l'erreur extrapole et de l'erreur occasionnelle constitue pour l'auditeur la meilleure estimation de l'erreur dans la population. Toutefois, les rsultats du sondage sont influencs par le risque d'chantillonnage. Ainsi, lorsque la meilleure estimation de l'erreur est proche de l'erreur acceptable, l'auditeur admet le risque qu'un chantillon diffrent conduise une estimation diffrente susceptible de dpasser l'erreur acceptable. La prise en compte des rsultats des autres procdures d'audit aide l'auditeur apprhender ce risque et l'obtention d'lments probants supplmentaires permet de le rduire.
56. Si l'valuation des rsultats du sondage montre qu'il est ncessaire de rviser l'valuation de la caractristique retenue pour la population, l'auditeur peut:
(a) demander la direction d'examiner les causes des erreurs dceles et la possibilit d'erreurs supplmentaires et de procder aux corrections ncessaires ; et/ou
(b) modifier la nature, le calendrier et l'tendue des procdures d'audit supplmentaires. Par exemple, dans le cas de tests de procdures, l'auditeur pourra tendre la taille de l'chantillon, tester un contrle alternatif ou modifier les contrles de substance concerns ;
(c) considrer les consquences sur le rapport d'audit.
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Date d'entre en vigueur
57. Cette norme est applicable aux audits d'tats financiers pour les priodes ouvertes le, ou compter du, 15 dcembre 2004.
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Annexe 1 Exemples de facteurs influenant la taille de l'chantillon dans des tests de procdures
Les facteurs suivants sont prendre en compte par l'auditeur pour dterminer la taille de l'chantillon dans des tests de procdures. Ces facteurs, qui sont considrer dans leur ensemble, supposent que l'auditeur ne modifie pas la nature ou le calendrier des tests de procdures ou modifie d'une faon quelconque l'approche des contrles de substance en rponse aux risques identifis. FACTEUR EFFET SUR LA TAILLE DE L'ECHANTILLON Confiance accrue dans la situation o le risque Augmentation d'anomalies significatives est rduit par le fonctionnement de contrles efficaces Augmentation du taux d'erreurs par rapport la Diminution procdure de contrle dfinie que l'auditeur est prt accepter Augmentation du taux d'erreurs par rapport la Augmentation procdure de contrle dfinie que l'auditeur s'attend trouver dans la population Augmentation du niveau de confiance attendu par Augmentation l'auditeur (ou, l'inverse, diminution du risque que l'auditeur conclut un risque d'anomalies significatives infrieur au risque rel d'anomalies significatives dans la population) Augmentation du nombre d'units Effet ngligeable d'chantillonnage dans la population
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1. Confiance accrue dans la situation o le risque d'anomalies significatives est rduit par le fonctionnement de contrles efficaces. Plus le niveau d'assurance que l'auditeur souhaite obtenir d'un fonctionnement efficace des contrles est lev, plus l'valuation du risque d'anomalies significatives sera faible, et plus la taille de l'chantillon sera importante. Lorsque l'valuation par l'auditeur du risque d'anomalies significatives au niveau des assertions tient compte d'une attente d'un fonctionnement efficace des contrles, il lui est demand l'auditeur de mettre en uvre des tests de procdures. Toute chose gale par ailleurs, plus l'auditeur s'appuie sur un fonctionnement efficace des contrles dans son valuation du risque, plus tendus seront ses tests de procdures (et par voie de consquence, la taille de l'chantillon sera accrue).
2. Taux d'erreurs par rapport la procdure de contrle dfinie que l'auditeur est prt accepter (erreur acceptable) : Plus le taux d'erreurs que l'auditeur est prt accepter est faible, plus la taille de l'chantillon sera importante.
3. Taux d'erreurs par rapport la procdure de contrle dfinie que l'auditeur s'attend trouver dans la population (erreur escompte): plus le taux d'erreurs auquel l'auditeur s'attend est lev, plus la taille de l'chantillon sera importante afin d'tre en mesure de faire une estimation raisonnable du taux d'erreurs rel. Les facteurs pertinents que l'auditeur prend en compte pour estimer le taux d'erreurs attendu comprennent sa connaissance des activits (notamment par les procdures mises en uvre pour acqurir une connaissance du contrle interne), les changements intervenus au sein du personnel ou dans le contrle interne, les rsultats des procdures d'audit ralises lors des priodes prcdentes et ceux des autres procdures d'audit. Des taux d'erreurs attendus levs conduisent, en gnral, une faible, voire aucune, rduction du risque valu d'anomalies
significatives et, dans ces circonstances, les tests de procdures ne seront pas, en gnral, raliss. 4. Niveau de confiance attendu par l'auditeur. Plus le niveau de confiance que l'auditeur attend des rsultats d'un sondage pour que ceux-ci soient indicatifs de l'incidence relle des erreurs dans la population est lev, plus la taille de l'chantillon sera importante.
5. Nombre d'units d'chantillonnage dans la population. Pour des populations importantes, la taille relle de la population a peut, voire aucun, effet sur la taille de l'chantillon. Toutefois, pour des populations rduites, le sondage en audit est souvent moins
efficace que d'autres mthodes alternatives de collecte d'lments probants suffisants et appropris.
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Annexe 2 Exemples de facteurs influenant la taille de l'chantillon dans des vrifications de dtail
Les facteurs suivants sont pris en compte par l'auditeur pour dterminer la taille de l'chantillon dans des vrifications de dtail. Ces facteurs, qui doivent tre considrs dans leur ensemble, supposent que l'auditeur ne modifie pas l'approche des tests de procdures ou modifie d'une faon quelconque la nature ou le calendrier des contrles de substance en rponse aux risques identifis. EFFET SUR LA TAILLE DE L'CHANTILLON Augmentation du risque d'anomalies significatives Augmentation valu par l'auditeur Augmentation de l'utilisation de contrles de Diminution substance axs sur la mme assertion Augmentation dans le niveau de confiance attendu Augmentation par l'auditeur (ou, l'inverse, diminution du risque que l'auditeur conclut qu'une erreur significative n'existe pas, alors qu'elle existe en ralit) Augmentation du total des erreurs que l'auditeur est Diminution prt accepter (erreur acceptable) Augmentation de la quantit d'erreurs que l'auditeur Augmentation s'attend trouver dans la population Stratification de la population, lorsque ceci est Diminution appropri Nombre d'units d'chantillonnage dans la population Effet ngligeable FACTEUR
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1. Le paragraphe 1 a t supprim par la mise en application des Normes ISAs relatives l'approche de l'audit par les risques(2).
2. Evaluation par l'auditeur du risque d'anomalies significatives. Plus l'valuation par l'auditeur du risque d'anomalies significatives est leve, plus la taille de l'chantillon sera importante. L'valuation par l'auditeur du risque d'anomalies significatives est affecte par le risque inhrent et le risque li au contrle. Par exemple, si l'auditeur n'effectue pas de tests de procdures, son valuation du risque portant sur le fonctionnement efficace des contrles internes relatifs une assertion particulire ne peut tre rduite. C'est
pourquoi, pour rduire le risque d'audit un niveau faible acceptable, l'auditeur fixera un risque faible de non dtection et s'appuiera davantage sur des contrles substance. Plus les lments probants qui sont recueillis partir de vrifications de dtail (c'est--dire, plus le risque de non dtection est faible), plus la taille de l'chantillon sera importante.
3. Mise en uvre d'autres contrles substance axs sur la mme assertion. Plus l'auditeur s'appuie sur d'autres contrles substance (vrifications de dtail ou
procdures de substance analytiques) pour rduire un niveau acceptable le risque de non dtection concernant un flux d'oprations ou un solde de compte, moins l'assurance attendue d'un sondage sera leve et, en consquence, plus la taille de l'chantillon pourra tre rduite.
4. Niveau de confiance attendu par l'auditeur. Plus le degr de confiance que l'auditeur attend des rsultats d'un sondage pour que ceux-ci soient indicatifs du montant rel d'erreurs dans la population est lev, plus la taille de l'chantillon sera importante. 5. Erreur totale que l'auditeur est prt accepter (erreur acceptable). Plus l'erreur totale que l'auditeur est prt accepter est faible, plus la taille de l'chantillon sera importante.
6. Quantit d'erreurs que l'auditeur s'attend trouver dans la population (erreur attendue). Plus la quantit d'erreurs que l'auditeur s'attend trouver dans la population est leve, plus la taille de l'chantillon sera importante afin de pouvoir procder une
(2)
Normes ISAs relatives l'approche de l'audit par les risques comprennent la Norme ISA 315 Connaissance de l'entit et de son environnement et valuation du risques d'anomalies significatives , la Norme ISA 330 Procdures d'audit mettre en uvre par l'auditeur en fonction de son valuation des risques et la Norme ISA 500 Elments probants . Les Normes ISAs relatives l'approche de l'audit par les risques ont donn lieu des modifications conformes la prsente Norme ISA ainsi qu dautres Normes ISA. 530 CNCC-IRE/CC-DSCH/acs/Version 29 juin 2006 Copyright IFAC 25/28
estimation raisonnable de la quantit d'erreurs relle dans la population. Les facteurs pertinents pour dterminer la quantit d'erreurs escomptes incluent le degr de subjectivit dans la dtermination de la valeur des lments, le rsultat des procdures d'valuation des risques, les rsultats des tests de procdures, les rsultats des procdures d'audit ralises lors des priodes prcdentes et les rsultats des autres
contrles substance.
7. Stratification. Lorsqu'il existe un large ventail (variables) dans les montants des lments de la population, il peut s'avrer utile de regrouper les lments de taille similaire dans des sous- groupes ou des strates distinctes. Ce processus est appel stratification. Lorsqu'une population peut tre stratifie correctement, le total des
d'chantillons de la strate sera en gnral infrieur la taille de l'chantillon qui aurait t ncessaire pour atteindre un niveau donn de risque d'chantillonnage, si un seul chantillon avait t tir de la population totale.
8. Nombre d'units d'chantillonnage dans la population. Pour des populations importantes, la taille relle de la population a peu, voire aucun, effet sur la taille de l'chantillon. Cependant, pour des populations rduites, le sondage en audit est souvent moins efficace que d'autres mthodes alternatives de collecte d'lments probants suffisants et appropris. (Toutefois, lorsque l'unit d'chantillonnage porte sur des montants,
l'augmentation de la valeur montaire de la population accrot la taille de l'chantillon, moins qu'elle ne soit compense par une augmentation proportionnelle du seuil de signification).
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Annexe 3 Mthodes de slection d'chantillons
Les principales mthodes de slection d'chantillons sont les suivantes:
(a) Utilisation d'un programme informatique de nombres alatoires ou de tables de nombres alatoires.
(b) Slection systmatique par
laquelle le nombre d'units d'chantillonnage de la
population est divis par la taille de l'chantillon afin d'obtenir un intervalle d'chantillonnage, 50 par exemple et, aprs avoir dtermin un point de dpart dans les 50 premires units, chaque cinquantime unit d'chantillonnage suivante. Bien que le point de dpart puisse tre fix au hasard, la slection a plus de chances d'tre vritablement alatoire si elle est dtermine par l'utilisation d'un programme informatique de nombres alatoires ou de tables de nombres alatoires. Pour une slection systmatique, l'auditeur aura besoin de s'assurer que les units d'chantillonnage dans la population ne sont pas structures de telle faon que l'intervalle d'chantillonnage corresponde une caractristique spcifique de la population.
(c) Slection au hasard par laquelle l'auditeur slectionne l'chantillon sans appliquer de technique structure. Bien qu'aucune technique structure ne soit retenue, l'auditeur
veillera toutefois viter tout priori ou prdiction dans sa slection (par exemple en cartant les lments difficiles localiser ou en choisissant ou liminant systmatiquement les premiers ou les derniers lments d'une page) et s'efforcera ainsi de s'assurer que tous les lments de la population ont une chance d'tre slectionns. La slection au hasard n'est pas adapte l'chantillonnage statistique.
(d) La slection de bloc implique la slection d'un ou de plusieurs blocs d'lments contigus dans la population. Ce type de slection n'est en gnral pas utilis dans les sondages en audit car la structure de la plupart des populations est telle qu'on peut s'attendre ce que les lments d'une squence aient des caractristiques similaires celles dune autre, mais par contre diffrentes de celles d'autres lments de la population. Bien que dans certains cas, il soit parfois judicieux d'examiner un bloc d'lments, cette mthode sera rarement une
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technique de slection d'chantillons approprie lorsque l'auditeur souhaite tirer des conclusions valables sur toute une population partir d'un chantillon.
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ISA530 FR 29juin2006

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Dfinitions .............................................................................................................. 3-12

Elments probants .................................................................................................. 13-17

Risques prendre en compte lors de la collecte d'lments probants .................... 18-20

Procdures d'audit pour recueillir des lments probants ....................................... 21

Approches d'chantillonnage statistique et non statistique .................................... 28-30

Dfinition de l'chantillon ...................................................................................... 31-39

Taille de l'chantillon.............................................................................................. 40-41

Slection de l'chantillon........................................................................................ 42-43

Mise en uvre de la procdure d'audit .................................................................. 44-46

Nature et cause des erreurs..................................................................................... 47-50

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Sondages en audit et autres mthodes de slection dlments des fins de test

Extrapolation des erreurs........................................................................................ 51-53

Evaluation des rsultats d'un sondage..................................................................... 54-56

Date d'entre en vigueur .................................................................................... 57

Exemples de facteurs influenant la taille de l'chantillon dans des vrifications de dtail

Mthodes de slection d'chantillons

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Les quivalences mathmatiques de ces risques sont appeles niveaux de confiance.

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(a) slection alatoire d'un chantillon ; et

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Procdures d'valuation des risques

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(a) slection de tous les lments (examen exhaustif) ;

(b) slection d'lments spcifiques ; et

(c) slection par sondages.

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Slection de tous les lments

Slection d'lments spcifiques

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(c) considrer les consquences sur le rapport d'audit.

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Date d'entre en vigueur

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