Série 1 : Le modèle comptabilité financière - Chapitre 2 : Les sources de la réglementation comptable

UV 104 Comptabilité
Série 1 : Le modèle comptabilité financière
Chapitre 2 : Les sources de la réglementation comptable

Auteur : Didier CHADOURNE

Le droit comptable est issu de sources diverses :

• les sources législatives et réglementaires ;
• les sources doctrinales.

La hiérarchie de ces sources est conforme à celle du droit français en général :

1. Traités internationaux

2. Textes législatifs

3. Textes réglementaires

4. Jurisprudence

5. Doctrine

1. Les traités internationaux (règlements, directives) ratifiés

2. Les textes législatifs (lois, ordonnances)
3. Les textes réglementaires émanant du pouvoir exécutif :
– décrets de gouvernement
– arrêtés ministériels ou interministériels
4. La jurisprudence (décisions des cours et tribunaux)
5. La doctrine

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I Les sources du droit comptable

http://www.experts-comptables.fr/html/pub/qui/droitcpta.html

1°) Les traités internationaux

Les directives européennes, élaborées par le Conseil des communautés européennes, se situent
au sommet de la hiérarchie des sources de droit. répondent à cet objectif. Elles ne sont cependant
applicables par les États membres de l’Union Européenne qu’après ratification par leur pouvoir
législatif (cette ratification devant intervenir avant une date limite).

Ces directives couvrent des domaines variés, trois d’entre elles concernent la comptabilité :
• la 4e directive du 25 juillet 1978 porte sur les comptes annuels,
• la 7e directive du 13 juin 1983 porte sur les comptes consolidés,
- la 8e porte sur les conditions d’agrément des contrôleurs légaux des comptes.

La 4e directive, intitulée Bilans et comptes, a pour objet de coordonner les garanties qui sont
exigées dans les États membres, pour protéger les intérêts tant des associés que des tiers, en ce qui
concerne la structure et le contenu des comptes annuels et du rapport de gestion, les normes
d’évaluation ainsi que la publication de ces documents.

2°) Les textes législatifs

En transposant la 4ème directive européenne du 25 juillet 1978 dans le droit français, le législateur,
par la loi du 30/4/1983 intégrée dans le code de commerce, a donné naissance au droit comptable.

La loi comptable et son décret d’application du 29 novembre 1983 donnent un statut

juridique à la comptabilité.

D’autres dispositions d’ordre comptable sont également intégrées dans des textes relevant du droit
social, du droit fiscal et notamment du droit des sociétés (loi du 24 juillet 1966).

Par ailleurs, le Plan Comptable Général (PCG), qui est un texte d’origine réglementaire, définit :
• l’objet et les principes de la comptabilité ;
• les éléments constitutifs du patrimoine et de l’activité des entreprises ;
• les règles de comptabilisation et d’évaluation ;
• les règles de tenue, structure et fonctionnement des comptes ;
• les règles d’élaboration et de présentation des documents de synthèse.

Le plan comptable actuel dit « PCG 99 » résulte de l’homologation par arrêté ministériel du 22 juin
1999, du règlement du CRC (Comité de la Réglementation Comptable) en date du 29 avril 1999. Il
est depuis régulièrement modifié par des règlements du Comité de la Réglementation Comptable.

http://www.finances.gouv.fr/CNCompta/index.html

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3°) Les textes réglementaires

Les textes de la réglementation comptable présentent la particularité de provenir de deux sources
principales :

- le Plan comptable général, qui reprend les travaux de normalisation du CNC ;

- le Code de Commerce, qui introduit les directives européennes dans le droit français.

Les dispositions du Plan comptable général sont néanmoins en accord avec celles des autres textes,
et ce sera donc notre référence principale en matière de réglementation comptable.

Le Plan comptable général (P.C.G.) constitue l’instrument technique de la normalisation

française. C’est un document qui rassemble les principes généraux de la comptabilité, une
terminologie, des règles d’évaluation, une liste de comptes (plan de comptes) et des modèles de
comptes annuels.

Rendu obligatoire par arrêté ministériel du 27 avril 1982, pour toutes les entreprises industrielles et
commerciales (à compter du premier exercice ouvert après le 31 décembre 1983), il a complété et
modifié par un arrêté du 9 décembre 1986. Le Plan comptable général de 1999 a été approuvé
par un arrêté du 22 juin 1999 portant homologation du règlement 99-03 du Comité de la
réglementation comptable. La réforme de 1999 a marqué l’avènement d’un droit comptable
évolutif : des règlements du CRC modifient régulièrement le corps des normes applicables.

Le champ d’application du PCG est défini par son premier article, l’article 110-1, libellé ainsi :
« Les dispositions du présent règlement s’appliquent à toute personne physique ou morale soumise
à l’obligation légale d’établir des comptes annuels comprenant le bilan, le compte de résultat et une
annexe, sous réserve des dispositions qui leur sont spécifiques.
Les personnes physiques ou morales visées au premier alinéa sont dénommées entités dans le
présent règlement ».

Les dispositions du PCG s’appliquent donc à toutes les entités : entreprises industrielles et
commerciales, associations (au-delà d’un seuil ou sous conditions), dans la mesure où elles ne sont
pas soumises à des dispositions particulières.

4°) La jurisprudence

Il s’agit d’arrêts ou de jugements dans lesquels les juges sont amenés à préciser certaines règles
comptables. Cela se produit notamment dans les litiges entre commerçants ou en matière de délit
pénal (Exemple : faux et usage de faux en écritures, distribution de dividendes fictifs……).

5°) La doctrine
En droit, le mot « doctrine » est utilisé pour désigner les travaux contenant les opinions exprimées
par des juristes, et constituant le résultat d'une réflexion sur une règle ou sur une situation.

a) La doctrine en France

La doctrine en France est le fait des organismes suivants :

• Le Conseil National de la Comptabilité (CNC) ;
• Le Comité de la Réglementation Comptable (CRC) ;
• L’Ordre des Experts-Comptables (OEC) ;
• La Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes (CNCC) ;
• La Commission des Opérations de Bourse (COB).

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Les acteurs de la doctrine nationale

Le Conseil national
de la comptabilité Le Conseil national de la comptabilité est chargé de donner un
(CNC) avis sur toutes les questions comptables étudiées par les pouvoirs
publics ainsi que sur les normes comptables internationales.

En son sein, le Comité d’urgence, doit donner un avis sur des

questions urgentes relatives à l’application d’une norme comptable.

http://www.finances.gouv.fr/CNCompta/

Le Comité de la
réglementation Le Comité de la réglementation comptable est chargé
comptable (CRC) d’élaborer en relation avec le CNC, des règlements qui, après
homologation par arrêté interministériel, deviendront obligatoires.

http://www.finances.gouv.fr/CNCompta/rcrc/regsom.htm

L’Ordre des L’Ordre des experts-comptables n’a pas de mission légale de

experts- normalisation ; il est cependant amené à préciser, pour ses
comptables (OEC) membres, les règles issues des textes et des usages et touchant
aux principes comptables, à l’organisation de leurs missions et au
comportement professionnel.

http://www.experts-comptables.fr/

Les commissaires aux comptes ont pour mission de certifier la

La Compagnie régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes de certaines
nationale des sociétés.
commissaires aux
comptes (CNCC) La Compagnie nationale des commissaires aux comptes donne
son avis, à la demande des pouvoirs publics, sur les questions
entrant dans ses attributions et leur soumet des propositions
relatives à l’organisation professionnelle et à la mission des
commissaires aux comptes. Elle établit également à l’attention de
ses membres, des normes, des commentaires et des informations
techniques.

http://www.cncc.fr/

La Commission des La Commission des opérations de bourse : créée par une

opérations de ordonnance de 1967 elle a pour mission de veiller à la protection de
bourse l’épargne investie en valeurs mobilières émises par les sociétés
(COB) faisant appel public à l’épargne.
Elle dispose d’un pouvoir réglementaire concernant le
fonctionnement de la bourse et peut intervenir pour enquêter sur les
délits boursiers (rôle de gendarme de la bourse...).
Elle peut également émettre des avis et recommandations voire des
propositions de modifications de loi ou de règlement, et préciser
certaines règles comptables.

http://www.cob.fr/

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b) La doctrine internationale

Avec le développement du phénomène de mondialisation de l’économie, le besoin de mettre au point

des normes comptables internationales est apparu. Les investisseurs doivent pouvoir disposer
d’informations fondées sur un système unifié car l’hétérogénéité des normes comptables peut en
effet constituer un frein aux échanges.

L’IASC (International Accounting Standard Committee) est l’organisme chargé d’améliorer et

d’harmoniser au niveau international, les règles de présentation des états financiers ainsi que les
règles et pratiques comptables. Il doit également promouvoir leur acceptation et leur application.

Créé en 1973, l’IASC regroupe des organisations comptables professionnelles de nombreux pays ; la
France y est représentée par l’intermédiaire l’OEC et de la CNCC.

http://www.iasc.org.uk/

II La normalisation comptable
La normalisation comptable est l’ensemble des règles communes applicables pour l’établissement
et la présentation des comptes et des états de synthèse. Elle est le résultat des usages, des
conventions et de textes législatifs et réglementaires. Elle subit l’influence des banques, des
professionnels de la comptabilité et de la finance, ainsi que des pouvoirs publics.

1°) La normalisation comptable française

a) Processus

Le processus de normalisation comptable français est le suivant :

• Première étape : le Conseil national de la comptabilité émet des avis en matière de

réglementation comptable ;

• Deuxième étape : le Comité de la réglementation comptable examine la cohérence des

avis du CNC par rapport à la hiérarchie des textes du droit comptable et les transforme
alors en règlements ;

• Troisième étape : les règlements du Comité de la réglementation comptable sont

ensuite homologués par arrêté interministériel.

Processus d’élaboration des normes comptables

Conseil National de la Comptabilité

Comité de la Réglementation
Comptable

Homologation par arrêté

interministériel

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b) acteurs

Le processus d’élaboration des règles comptables en France a été revu et modernisé à la fin des
années 90. Avec l’adoption de la loi portant réforme de la réglementation comptable, la
normalisation comptable française est désormais structurée autour de deux organismes publics
placés sous la tutelle du ministère de l’Economie et des Finances : le Conseil national de la
comptabilité (CNC) et le Comité de la réglementation comptable (CRC).

Par ailleurs, la production de normes comptables n’est pas du ressort des organismes
professionnels (Ordre des experts-comptables et la Compagnie nationale des commissaires
aux comptes)

Le Conseil national de la comptabilité (CNC) : le CNC est un organisme consultatif créé en

1957, le CNC, a été profondément réformé par le décret n° 96-749 du 26 août 1996. Le nombre de
ses membres a été fortement réduit (de 117 à 58), et un Comité d(urgence restreint à 11 membres
a été créé en son sein pour répondre à toute question d’ordre comptable nécessitant un avis urgent.

Le CNC a pour mission d’émettre, dans le domaine comptable, des avis et recommandations
concernant l’ensemble des secteurs économiques. En liaison avec les services, associations ou
organismes compétents, il est notamment chargé :

• de donner un avis préalable sur toutes les dispositions d’ordre comptable d’origine nationale
ou communautaire ;
• de donner un avis sur les normes élaborées par les organismes internationaux ou étrangers
de normalisation comptable ;
• de proposer toutes mesures relatives à l’exploitation des comptes, dans l’intérêt des
entreprises et des groupements professionnels ou en vue de l’établissement des statistiques
nationales ;
• d’assurer la coordination et la synthèse des recherches théoriques et méthodologiques, de
réunir toute information, de procéder à toute étude, de diffuser toute documentation relative
à l’enseignement comptable, à l’organisation, à la tenue et à l’exploitation des comptes.

Le Comité de la réglementation comptable (CRC) : le CRC a été créé par la loi du 6 avril 1998,
le CRC est l’organisme qui a le monopole du pouvoir réglementaire en matière comptable. Il se
compose de 15 membres et est présidé par le ministre de l’Economie et des Finances.

Sa mission est l’établissement de règlements en matière comptable qui s’appliqueront à l’ensemble

des secteurs de la vie économique, à l’exception des personnes morales de droit public soumises
aux règles de la comptabilité publique. Ces règlements doivent être précédés de l’avis du CNC,
toutefois le CRC n’est pas lié par l’avis du CNC.

Les règlements comptables du CRC doivent ensuite être homologués par arrêté conjoint du ministre
chargé de l’Économie, du ministre de la Justice et du ministre chargé du Budget. Dès leur
homologation, ces règlements s’appliquent à toute personne physique ou morale légalement
soumise à l’obligation de tenir une comptabilité.

L’Ordre des experts-comptables : l’ordre des experts-comptables est un organisme de droit

privé doté de la personnalité civile et chargé d’une mission de service public. Il est placé sous la
tutelle du ministère de l’Economie, des Finances et du Budget. Le Conseil Supérieur (CSOEC) est
placé à la tête de l’Ordre. Le Conseil Supérieur de l’Ordre a notamment pour fonction :
• de réglementer la profession (normes professionnelles) ;
• de participer aux travaux des organismes de normalisation comptable nationaux et
internationaux (le président du Conseil siège ès qualité au bureau du CNC et est membre
permanent du CRC) ;
• de publier la traduction des normes comptables internationales et des ouvrages traitant de
doctrine, de révision comptable et de gestion.

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La Compagnie Nationale des commissaires aux comptes : Le Conseil National des

Commissaires aux Comptes a essentiellement pour mission :
• d’administrer et d’assurer la gestion patrimoniale de la Compagnie nationale des
commissaires aux comptes (qui regroupe des professionnels dont la mission est l’audit
légal) ;
• de définir et de faire respecter la déontologie de la profession ;
• de représenter la Compagnie auprès des pouvoirs publics.

Son rôle n’est pas de définir la doctrine. Mais, à l’attention de ses membres, elle définit des règles
relatives au contrôle des comptes. Le bureau du Conseil national des commissaires aux comptes
établit, en application des dispositions légales et réglementaires, à l’attention des commissaires, des
normes, des commentaires et des informations techniques.

2°) La normalisation comptable internationale

a) Processus

L’harmonisation comptable internationale peut être définie comme « un processus visant à

réduire les différences entre les pratiques comptables exercées dans le monde, dans le but de
faciliter la comparabilité des états financiers, en particulier pour les groupes internationaux » 1

L’internationalisation des échanges et surtout des marchés financiers incite à rechercher

l’harmonisation des normes nationales. Seul un ensemble de normes communes permettrait la
comparaison de toutes les entreprises, d’un pays à un autre. Il n’existe pas à ce jour de référentiel
unique, et faute d’harmonisation, les entreprises étrangères doivent s’adapter aux normes locales.
Par exemple, les entreprises européennes souhaitant s’introduire sur le marché boursier américain
doivent présenter leurs comptes selon les normes américaines émises par l’organisme
normalisateur américain, le Financial Accounting Standards Board (FASB).

b) Acteurs

Au sein de l’Union européenne, il n’existe ni organisme normalisateur, ni référentiel commun. Les

directives européennes ont néanmoins une influence sur les droits comptables nationaux des Etats
membres.

L’Organisation des Nations Unies (ONU) et l’Organisation de Coopération et de Développement

Economique (OCDE) comprennent des groupes d’experts qui ont travaillé sur le thème de
l’harmonisation de l’information financière, mais ces organismes n’ont pas le pouvoir d’émettre des
normes.

L’International Accounting Standards Board (IASB) joue un rôle central dans l’harmonisation
comptable internationale.

Des représentants des principales organisations comptables de différents pays ont fondé en 1973 un
organisme dénommé International Accounting Standards Committee (IASC), pour contribuer au
développement et à l’adoption de normes comptables comparables au niveau international (normes
IAS : International Accounting Standards). Il s’agit d’une organisation privée indépendante des
gouvernements, qui n’a, à ce titre, aucun pouvoir pour rendre obligatoire les normes publiées.

Cet organisme s’est restructuré en 2001. L’organisme s’intitule désormais IASB et son nouveau
Conseil (Board) a changé le nom des normes internationales, qui deviennent des normes appelées
International Financial Report Standards (IFRS). Ce changement de dénomination témoigne de la
volonté de privilégier l’information financière, c’est-à-dire le « produit fini » de la comptabilité.
Il regroupe actuellement plus de cent pays. La France y est représentée par la Compagnie nationale
des commissaires aux comptes (CNCC) et l’Ordre des experts-comptables (OEC).

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Des organismes professionnels participent également à l’harmonisation comptable

internationale :
• la Fédération des experts-comptables européens (FEE) , seul organisme consultatif de la
profession comptable européenne vis-à-vis des autorités de la Communauté européenne ;
• l’International Federation of Accountants (IFAC).

L’IFAC, créée en 1977, a son siège à New York et regroupe les organisations professionnelles de plus
de cent pays. Son objet est de promouvoir et favoriser une profession comptable mondiale
coordonnée et appliquant des normes harmonisées de grande qualité.

3°) Évolutions récentes

Au niveau mondial, deux référentiels sont en concurrence : le référentiel de l’IASB et celui du FASB
(normes US GAAP).

Un tournant décisif a été pris par l’Union européenne, qui a clairement choisi le référentiel IASB. Le
règlement européen publié le 11 septembre 2002 rend obligatoire l’application des IFRS dans
les comptes consolidés des sociétés européennes cotées pour les exercices ouverts à compter du 1er
janvier 2005.

En France, les sociétés publiant des comptes consolidés (1 000 sociétés et 35 000 filiales et sous
filiales environ) doivent le faire en appliquant les normes IAS/IFRS. Les entreprises publiant des
comptes individuels doivent respecter le PCG mais peuvent opter pour les normes IAS/IFRS.

Par ailleurs la transposition dans le PCG, de certaines normes IAS/IFRS applicables à partir du 1er
janvier 2005, conduit à une accélération du processus de convergence du cadre comptable français
vers le référentiel IAS/IFRS.

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