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Centre de ressources comptabilit finance

Lyce Emmanuel Mounier


6 avenue Marcelin Berthelot - 38029 Grenoble cedex 2
Site web : http://crcf.ac-grenoble.fr/
Traitement des actifs immobiliss incorporels et corporels linventaire.
Diplme de comptabilit et de gestion
Cursus et niveau

Unit denseignement n10 - Comptabilit approfondie (L2)


Peut servir en BTS CGO dans le cadre du processus n5
Matriser les rgles relatives linventaire des immobilisations.

Objectifs

tre capable de traiter la dprciation des immobilisations.


Mettre en uvre la modification dun plan damortissement.
Le premier travail porte sur les amortissements comptables et
fiscaux des immobilisations non dcomposes et dcomposes.

Description succincte
des travaux proposs

Le deuxime travail amne ltudiant mettre en uvre les rgles


de dprciation des immobilisations notamment amortissables.
Le troisime et dernier travail sappuie sur la modification dun
plan damortissement.
+ 6 heures (dans le cas dune ralisation complte en classe).

Dure de ralisation

Pr-requis

4 heures (dans le cas dune prparation par les tudiants chez eux
du support dapplication).
Programme de lUE 9 du DCG L1 Introduction la
comptabilit :

1.2. La normalisation et la rglementation comptables ;

3.2. Oprations dinvestissement et de placement ;

4.1. Oprations d'inventaire.

Programme de lUE 4 du DCG L2 Droit fiscal :

2. Limposition du rsultat de lentreprise (uniquement les


notions gnrales de rintgration et de dduction associes
la dtermination dun rsultat fiscal).

Programme de lUE 10 du DCG L2 Comptabilit approfondie :

2. Evaluation des actifs et des passifs (principes dvaluation


des actifs lentre).
Supports papier (documents de ltudiant).
Supports et moyens
ncessaires

Salle de classe munie dun tableau et ventuellement dun


systme de rtroprojection selon les modalits dutilisation et de
correction envisages par lenseignant utilisateur.

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Remarques indicatives
sur lutilisation
et/ou le droulement
de la squence

Pris dans son intgralit, les supports proposs correspondent un


cours en DCG dans le cadre du programme de lUE 10. Toutefois,
certaines applications peuvent tre extraites et servir des travaux
dirigs ou des devoirs.
Les professeurs intervenant en BTS CGO et ayant notamment en
charge le processus n5 peuvent aprs quelques adaptations lies
leur rfrentiel utiliser une grande partie des supports proposs.
Certains amnagements sont proposs titre indicatif dans le
tableau de la page suivante.

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Proposition damnagements dans le cadre du BTS CGO rnov :

Elment du cours (p 17 et suivantes)

Amnagements proposs (nonc et corrig)

I. L'amortissement des immobilisations

A. Les immobilisations non dcomposes

B. Les immobilisations dcomposes

II. La dprciation des immobilisations

Aucune suppression n'est envisager dans


"l'application 1" compte tenu de la rnovation du
rfrentiel du BTS CGO dans le P5. Il est
galement noter que la mesure de simplification
en faveur des PME pour les immobilisations non
dcomposes doit tre tudie.
Aucune suppression dans "l'application 1 suite"
sauf peut-tre pour le traitement sous forme de
composant distinct des dpenses de gros entretien et
de grandes rvisions.
A cet effet, la documentation (page 9) pourrait tre
te (en mettant toutefois quelques indications dans
la fiche pralable) et la question 8c) simplifie par
la suppression des consquences (notamment
fiscales) induites.
Compte tenu du rfrentiel, l'application 2 doit
tre simplifie et rduite. Dans l'nonc, il convient
principalement de conserver la SARL Grandcamp
et la SA Gallet. La troisime socit (SNC Geti)
vise la dprciation des immobilisations
dcomposes qui n'est pas expressment exclue du
rfrentiel rnov mais qui peut compliquer
l'acquisition des connaissances fondamentales.
Dans l'nonc et le corrig, les questions 1, 2, 3a),
3b) peuvent tre conserves ; les autres semblent
devoir tre exclues. Par ailleurs, dans la question
3b), il faut limiter l'tude aux annes N+1 et N+2 en
supprimant en N+2 la nouvelle valeur actuelle
(4me du dossier 2 de l'application 2) car d'une
part, seule la consquence de la dprciation sur le
plan d'amortissement doit tre envisage et d'autre
part, la reprise de dprciation sur immobilisations
amortissables n'est pas tudier.

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III. La modification d'un plan damortissement

Support de ltudiant

La modification d'un plan d'amortissement est


limite au cas de la variation de la consommation
des units d'uvre. De ce fait, dans "l'application
3", seul le cas de la SARL OBI et les questions 1 et
2 associes semblent devoir tre traites.
Support de lenseignant

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Traitement des actifs immobiliss incorporels et corporels linventaire.


Support tudiant
Application 1
Lentreprise VESCHAMEL, spcialise dans la fabrication d'outils de prcision et d'articles de
quincaillerie, a acquis et mis en service le 1.01.N un nouveau matriel de production dune valeur de
90 000 HT auxquels sajoutent 10 000 HT de cots directement attribuables.
En principe, ce bien devrait tre amorti en linaire sur 5 ans mais le dirigeant, depuis lan pass, entend
bnficier de toutes les mesures fiscales existantes. Les biens sont donc amortis en dgressif avec une
gestion en drogatoire de lexcdent sur le linaire.
Nanmoins, pour ce bien, le responsable de la production a estim que les frais dentretien courant et de
maintenance classique seront croissants dans le temps.
Le comptable a dress les tableaux damortissement suivants :
Ann
e
N
N+1
N+2
N+3
N+4

Linaire
Base

Annuit

100 000
20 000
100 000
20 000
100 000
20 000
100 000
20 000
100 000
20 000
Total
100 000

Cumul

Base

20 000 100 000


40 000
65 000
60 000
42 250
80 000
27 463
100 000
13 731
Total

Dgressif
Annuit Drogatoir
fiscale
e
35 000
15 000
22 750
2 750
14 788
-5 213
13 731
-6 269
13 731
-6 269
100 000
0

Progressif
Base

Annuit

Cumul

100 000
6 667
6 667
100 000 13 333 20 000
100 000 20 000 40 000
100 000 26 667 66 667
100 000 33 333 100 000
Total
100 000

Lentreprise a galement acquis le 16.05.N pour 140 000 HT une machine spcifique ensacher
pilote par ordinateur dont la dure dutilisation est de 5 ans. Au plan fiscal, la machine peut bnficier de
lamortissement dgressif. Sa dure dusage est de 8 ans.
Lentreprise estime de faon fiable sa valeur de revente terme 30 000 HT, cot de mise disposition
du nouvel acqureur compris. La mise en service est intervenue le 23.05.N.
Dbut juillet N, lentreprise a procd trois acquisitions :
- un vhicule utilitaire pour 28 000 HT destin aux dplacements du responsable commercial ;
- un vhicule de tourisme neuf et non polluant pour 40 000 TTC pour l'activit professionnelle de
M. VESCHAMEL ;
- un immeuble neuf de 600 000 HT destin recevoir le nouveau sige social ;
Les vhicules utilitaires ont en gnral une dure probable d'utilisation ainsi qu'une dure d'usage
de 5 ans. Nanmoins compte tenu de lusure rapide du prcdent vhicule allou au responsable eu gard
ses multiples dplacements, il convient de retenir un calcul des amortissements sur les kilomtres
parcourus. Ceux-ci, valus partir de lutilisation de lancien vhicule, sont les suivants :
Anne
Kms

N (6 mois)
30 000

N+1 (1 an)
50 000

N+2 (1 an)
40 000

La dure relle d'utilisation des vhicules de tourisme est fixe 5 ans l'identique de la dure
d'usage. Par contre, l'assiette fiscale maximale taxes comprises d'amortissement des voitures particulires
est fixe 9 900 TTC pour les vhicules de tourisme polluants et 18 300 TTC pour les vhicules de
tourisme non polluants.
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Limmeuble a une dure dutilisation de 30 ans. Il comprend un ascenseur valu 20 000 HT


qui sera chang au bout de 10 ans et une toiture de 60 000 HT dont la dure de vie est estime 20 ans.
Le rythme de consommation des avantages conomiques est suppos constant dans le temps. La date de
mise en service correspond la date dacquisition. Au plan fiscal, la dure d'usage de l'immeuble est de
40 ans et lascenseur peut, par hypothse, bnficier de lamortissement dgressif.
Par ailleurs, l'immeuble doit faire lobjet dun gros entretien correctement estim, en date du 1.07.N
8 000 HT tous les 6 ans. Lentreprise VESCHAMEL provisionne ce type de dpenses car toutes les
conditions requises sont remplies.
Parmi les immobilisations incorporelles de lentreprise VESCHAMEL figure depuis N-7 une
marque de produit destine exclusivement la commercialisation dun produit de lentreprise dans les
maxidiscomptes. Le montant inscrit en N-7 au bilan est de 60 000 . Aucun amortissement na t
comptabilis depuis lacquisition. Dbut septembre N, il a t dcid dabandonner toute relation
commerciale avec les maxidiscomptes et de supprimer dfinitivement cette marque. Toutefois, la
disparition de la marque ne pourra intervenir que le 30 aot N+2, date de fin du contrat avec les harddiscounters.
Travail faire :
A laide de la fiche sur lamortissement des immobilisations, de la documentation et de vos
connaissances :
1. Rappeler la dfinition de l'amortissement au sens comptable.
2. Concernant le nouveau matriel de production :
a) Dterminer le mode de calcul de lamortissement progressif du matriel puis prciser sa
validit sur le plan comptable.
b) Prciser les problmes poss par la mthode de lamortissement progressif au plan fiscal
et proposer une solution.
c) En l'absence de mode d'amortissement clairement indentifiable, quel mode d'amortissement
aurait-il fallu retenir ?
3. Traiter comptablement et fiscalement lamortissement de la machine ensacher en prsentant
lintgralit des plans damortissements.
4. Si l'entreprise n'avait pas utilis l'amortissement dgressif pour la machine ensacher, quelles en
auraient t les consquences comptables et fiscales ?
5. Rappeler les critres didentification dune PME puis prciser, dans lhypothse o lentreprise
VESCHAMEL rpond ces critres, les simplifications quelle peut retenir pour la machine ensacher.
6. Concernant les vhicules :
a) Prsenter la 1re ligne du tableau damortissement du vhicule utilitaire en justifiant la dure
utilise ainsi que le mode damortissement retenu tant sur le plan comptable que fiscal.
b) Prsenter la 2ime ligne du tableau d'amortissement du vhicule de tourisme en justifiant le
calcul de la rintgration fiscale et en prcisant si les amortissements non dduits pourront l'tre
lors de la cession du vhicule.

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c) Quel aurait t le montant de la rintgration fiscale de l'exercice N+1 si la dure relle


d'utilisation avait t de 8 ans, la dure d'usage restant inchange ?
7. Justifier le non-amortissement de la marque acquise en N-7 et procder aux critures dinventaire de
lexercice N induites par la dcision de suppression.
8. Concernant limmeuble acquis :
a) Prsenter lenregistrement comptable associ l'acquisition de cet immeuble.
b) Prsenter toutes les critures dinventaire des exercices N et N+1 en y apportant les
justifications ncessaires ainsi que les ventuels retraitements fiscaux oprer.
c) Dans lhypothse o les dpenses de gros entretien auraient t traites comme un composant
distinct, prsenter les modifications oprer aux questions 8.a) et 8.b) ainsi que les consquences
induites par ce choix.

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Amortissement des immobilisations


Rubrique

Dfinition

Actif amortissable

Principes

Principes

Prcisions et/ou aspects fiscaux

Utilisation = consommation des avantages


Rpartition systmatique du
conomiques attendus de lactif.
montant amortissable en fonction
de lutilisation de lactif.
Il existe dautres dfinitions ou conceptions
puisque lamortissement est aussi une
technique
de
renouvellement
des
immobilisations.
Actif dont lusage est
dterminable et limit dans le
Actif non amortissable = actif qui produit des
temps du fait :
avantages conomiques sans limite de dure
- de lusure physique ;
(exemples :
un
terrain,
une
marque
- de lvolution technique ;
entretenue).
- des rgles juridiques (protection
limite).
Les amortissements drogatoires sont une
Obligatoire pour toutes les
opportunit fiscale et nont pas un caractre
immobilisations amortissables que
obligatoire.
lentreprise soit bnficiaire ou
dficitaire.
Le plan damortissement est un tableau
prvisionnel affichant par exercice :
Rpartition de la valeur
- la valeur brute ;
amortissable en fonction de la
- le montant des amortissements pratiqus ;
dure
relle
dutilisation
- la valeur nette comptable.
effective et selon une mthode
traduisant
le
mieux
la
La rvision ou modification dun plan
consommation des avantages
damortissement peut rsulter de plusieurs
conomiques.
causes mais, sauf exception, elle est
prospective (changement destimation pour le
Normalement irrversible.
futur).
Base amortissable =
valeur brute valeur rsiduelle

La prise en compte de la valeur rsiduelle


nest pas admise fiscalement. Lentreprise
doit utiliser les amortissements drogatoires
Valeur brute = cot dentre ou pour respecter le droit fiscal (art. 39 B du
valeur rvalue
CGI).

Plan
damortis-sement

Base et
valeur
rsiduelle

Valeur rsiduelle = montant net


des cots de sortie (frais dacte,
cot denlvement) attendu de
la cession de lactif la fin de son
utilisation.

Le droit fiscal impose le respect la clture


de
chaque
exercice
dun
minimum
damortissements cumuls :
- calculs sur le prix de revient de
limmobilisation (valeur brute au sens fiscal) ;
- dtermins selon le mode linaire et sauf
La valeur rsiduelle doit tre exception sur les dures dusage.
significative
(modification
importante du montant des Si le cumul des amortissements pratiqus en
est
<
au
cumul
des
amortissements) et mesurable de comptabilit
faon
fiable
ds
l'origine amortissements linaires fiscaux :
(catalogue de prix doccasion) - la diffrence correspond des amortissements
irrgulirement diffrs (AID) ;
pour tre prise en compte.
- les AID lors de leur rattrapage comptable ne
sont jamais dductibles du rsultat fiscal

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Rubrique

Dure et
PME

Plan
damortis-sement
(suite)

Mode

Amortissement des immobilisations (suite)


Principes
Prcisions et/ou aspects fiscaux
Si DR > DU :
- amortissement drogatoire possible ;
Dure relle (DR) dutilisation - pas dapplication de la rgle de
probable fixe par lentreprise lamortissement minimum fiscal en labsence
en
fonction
de
ses damortissement drogatoire sauf abus ;
- amortissement drogatoire obligatoire pour
caractristiques propres.
les biens soumis des plafonnements fiscaux
A lexception des PME (voir ci- (ex : vhicule de tourisme).
aprs), il ny a plus de rfrence Si DR < DU :
aux dures dusage (DU) la - rintgration fiscale
extra-comptable
diffrence du droit fiscal.
obligatoire de lexcdent damortissement
comptable sauf si DR 20 % DU ;
Les PME (*) ont la possibilit de - dduction extra-comptable fiscale des
retenir
dans
les
comptes amortissements non dduits lors de la sortie du
individuels les dures d'usage bien de lactif (sauf interdiction expresse
pour les plans d'amortissement des comme pour les biens somptuaires en droit
immobilisations non dcomposes. fiscal tels les bateaux ou rsidences de
plaisance) ou de manire linaire sur la
dure rsiduelle dusage de limmobilisation.
Mode qui traduit le mieux la Le mode linaire reste la 1re rfrence fiscale
consommation des avantages en raison des dispositions du CGI (voir article
conomiques :
39 B comment ci-avant) ;
- linaire (mode par dfaut) ;
- croissant ou dcroissant (unit de Un mode variable est fiscalement admis sous
temps) ;
4 conditions :
- en unit duvre (kilomtres - pertinence par rapport la dprciation de
parcourus, heures de travail, pices l'immobilisation ;
fabriques).
- prcision de la dprciation ds l'origine ;
- dprciation qui ne varie pas de faon
En cas de pluralit de critres alatoire ;
comptables, il faut retenir la - respect de la rgle de l'amortissement
dure la plus courte.
minimun
(amortissement
drogatoire
obligatoire
ou
rintgration
extra-comptable
de
Aucun mode (linaire ou
lexcdent
par
rapport
au
linaire).
variable)
nest
impos
comptablement mais celui-ci doit :
- traduire la "consommation" Lamortissement dgressif :
- sapplique aux biens neufs (liste prcise fixe
effective du bien ;
- tre appliqu de faon constante par le CGI ou la doctrine fiscale) et dont la
et gnrale aux immobilisations de dure fiscale est 3 ans ;
- est fond sur les coefficients suivants :
mme nature.
Dure

3 ou 4 ans

5 ou 6 ans

> 6 ans

L'amortissement dgressif ou
Coef
1,25
1,75
2,25
exceptionnel fiscal correspond
des mesures d'aide fiscale. L'un - il doit comptablement tre gr par le biais
et l'autre ne traduisent pas un des amortissements drogatoires y compris
rythme de consommation des pour les PME. Cette rgle sapplique
avantages conomiques et ne galement lamortissement exceptionnel
peuvent pas tre retenus en tant fiscal (exemple : amortissement sur 12 mois
qu'amortissement conomique. des matriels destins conomiser lnergie).
Date de dbut de consommation Rgle identique fiscalement dans le cadre de
des avantages conomiques
lamortissement linaire.
Dpart
Correspond la date de mise en 1er jour du mois d'acquisition pour
service en pratique.
lamortissement fiscal dgressif.
(*) Les PME sont les personnes physiques ou morales ayant la qualit de commerants qui ne dpassent pas 2 des 3
critres de prsentation de l'annexe simplifie soit 3 650 000 pour le total du bilan, 7 300 000 pour le total du
chiffre d'affaires et un nombre moyen de salaris permanents 50.

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Amortissement des immobilisations (suite)


Rubrique

Plan
damortis-sement

Immobili-sation par
composants

(suite)

Amortissement
exceptionnel comptable

Principes
Prcisions et/ou aspects fiscaux
Plan d'amortissement spar pour
chaque
lment
avec
des
composants amortis :
- selon leur dure relle Pour la structure et sauf exceptions fiscales,
d'utilisation propre (DR) ;
la rgle de la dure dusage (DU) est
- selon leur mode propre.
facultative :
- amortissements drogatoires facultatifs si
Les composants sont amortis sur DR > DU ;
la dure relle sparant les - pas de rintgration si DR < DU.
remplacements (type 1) ou les gros
entretiens (type 2).
Pour les composants de type 1 (lments
destins tre remplacs ou remplacs) :
Si aucun autre remplacement de - amortissement selon leur DR sauf en cas de
composant de type 1 n'interviendra dure dusage identifie ;
ou si la structure est dj - aucune consquence pour la dtermination du
fiscalement amortie, le composant rsultat fiscal ;
de type 1 renouvel est amorti sur
la dure rsiduelle d'utilisation Amortissement dgressif possible :
(dure comptable restante) de la - pour la structure si limmobilisation dans son
structure.
ensemble y ouvre droit avec un coefficient
dtermin selon la DU de la structure ;
Pour les composants de type 2 - pour les composants de type 1 (d'origine ou
(dpenses de gros entretien et de renouvel) si le dit composant est ligible au
grandes visites GE/GV), les dispositif ou si l'immobilisation dans son
entreprises ont le choix entre ensemble y ouvre droit avec dans les deux cas,
distinguer un composant ou traiter un coefficient dtermin selon la DR du
les dpenses sous forme de composant.
provisions.
Les conditions comptables et fiscales de la
Le traitement optionnel dans les provision GE/GV sont similaires :
comptes individuels sous forme de - les dpenses doivent avoir pour objet de
provision des dpenses de GE/GV vrifier le bon tat de fonctionnement des
vite des retraitements fiscaux installations sans prolonger leur dure de vie
car le composant GE/GV :
ou augmenter le niveau des avantages
- est amortissable fiscalement sur conomiques,
la
dure
d'usage
de - existence de programmes pluriannuels ou de
l'immobilisation prise dans son plans dtaills,
ensemble ;
- valuation prcise et fiable.
- provoque d'autres retraitements
fiscaux (voir documentation ciaprs).
Ne peut tre utilis que dans le Si l'actif continue d'tre utilis, l'entreprise
cas o un actif cesse d'tre utilis. doit recourir la dprciation des
immobilisations (cause rversible)
La cause doit tre irrversible et
les amortissements ne peuvent pas Ne pas confondre avec l'amortissement
tre repris.
exceptionnel fiscal li des mesures d'aide

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Extrait de linstruction fiscale sur les actifs (bulletin officiel des impts n 4 A-13-05 n213 du
30 dcembre 2005
41. En application de larticle 311-2 du PCG, doivent tre identifies en tant que composants dits de seconde
catgorie les dpenses dentretien faisant lobjet de programmes pluriannuels de gros entretien ou de grandes
rvisions en application des lois, rglements ou de pratiques constantes de lentreprise. Ces dpenses doivent tre
comptabilises ds lorigine comme un composant distinct de limmobilisation sous rserve quaucune provision
pour gros entretien ou grandes rvisions nait t constate (cf. ci-dessous n 42 en ce qui concerne loption qui a
t maintenue pour la comptabilisation dune provision pour gros entretien). Ces composants comptables de
seconde catgorie correspondent en pratique aux provisions pour grosses rparations, qui couvraient des dpenses
de gros entretien et non des dpenses de remplacement.
Sur le plan comptable, ces composants de seconde catgorie sont traits de la mme manire que les
composants dits de premire catgorie dfinis au n 31. Ainsi, ces lments font lobjet dun plan
damortissement propre, leur cot de revient tant considr comme faisant partie du cot de limmobilisation. En
outre, lors de leur remplacement, le cot de remplacement est comptabilis comme lacquisition dun actif spar et
la valeur nette comptable de llment remplac est comptabilise en charges.
Toutefois, en matire comptable, le choix est laiss aux entreprises entre lidentification du composant et la
comptabilisation dune provision pour gros entretien ou grandes rvisions.
42. Sur le plan fiscal, ces dpenses dentretien doivent demeurer des charges et nentrent pas dans le champ
dapplication de larticle 15 bis de lannexe II. Pour cette raison, la dure damortissement des composants de
seconde catgorie identifis lors de lacquisition ou de la cration de limmobilisation (structure ou composant de
premire catgorie ) laquelle ils se rattachent ne doit pas tre diffrente de celle de cette immobilisation. Ds
lors, dans lhypothse o lentreprise aura choisi de considrer ces dpenses comme un composant, les dotations
excdentaires qui auront t constates sur le plan comptable devront tre rintgres extracomptablement.
Lors du remplacement du composant de seconde catgorie , il convient sur le plan fiscal dadopter le
traitement suivant :
- la valeur nette comptable du composant dorigine ou prcdent, en principe nulle, ne peut tre admise en
dduction ;
- le cot de remplacement immobilis sur le plan comptable est dduit de manire extra-comptable ;
- aprs intervention dun remplacement, les dotations aux amortissements pratiqus sur le composant
renouvel ne peuvent tre admises en dduction et devront donc tre rintgres sur le plan fiscal. Toutefois, il sera
admis que les dotations aux amortissements non admises en dduction sur le composant dorigine viennent minorer
le montant de cette rintgration de manire tale sur la dure damortissement restant courir de limmobilisation
laquelle il se rattache.
En cas de cession de limmobilisation avant que lintgralit des dotations aux amortissements non admises
en dduction sur le composant dorigine ait pu tre dduite suivant les modalits prcises ci-avant, il sera admis
que le montant non encore dduit majore la valeur nette comptable de limmobilisation cde.
Toutefois, il est rappel que du point de vue comptable, le choix est laiss aux entreprises entre
lidentification du composant et la comptabilisation dune provision pour gros entretien ou grandes rvisions.
Ainsi, pour les entreprises ayant opt pour la comptabilisation de ces dpenses sous la forme dune
provision pour gros entretien, cette provision sera admise en dduction dans les mmes conditions que les
anciennes provisions pour grosses rparations et, plus gnralement si elles respectent les conditions gnrales
fixes larticle 39-1-5 (Pour plus de prcisions, cf. documentation administrative 4 E 2352 nos 9 et suivants en
date du 26 mai 1996).

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Application 2
M. Patrick VISEUR, expert-comptable et commissaire aux comptes, vous charge de traiter trois
dossiers dans lesquels une question dinventaire lie la dprciation des actifs est reste en suspend.
1er dossier : la SARL GRANDCAMP
Cette petite socit a pour activit la fabrication et la commercialisation de produits rgionaux.
Dans son projet dextension dactivit, elle a acquis, courant N-1 pour 90 000 hors frais et taxes, un
terrain situ lentre de la deuxime ville du dpartement dans lequel elle rside.
Le terrain figure au bilan pour la valeur indique et cette acquisition doit lui permettre de faire difier
courant N+1 un btiment afin de disposer dun second lieu de conditionnement et de vente.
Courant N, le conseil municipal de la deuxime ville, a dcid de restructurer lensemble des
entres de la ville soit pour les agrandir, soit pour les embellir. Cette dcision municipale ne modifie pas
dans sa globalit le projet de la SARL GRANDCAMP ddifier un btiment mais le rend plus onreux.
De plus, la valeur vnale du terrain au 31.12.N, estime dans lhypothse dun changement de lieu de
limplantation, est estime 75 000 HT. La dcision finale a donc t repousse.
2me dossier : la socit anonyme GALLET
Cette socit est spcialise depuis de nombreuses annes dans la sous-traitance de spcialit pour
lindustrie aronautique. Elle acquiert rgulirement des matriels neufs afin de rpondre aux commandes
de ses donneurs dordre.
Le 1.01.N, afin de rpondre une commande spcifique de la SA AVIAT, elle a acquis pour
100 000 HT un nouveau matriel de prcision. La dure dutilisation est de 5 ans et le rythme linaire.
Cette dure correspond aux usages admis. La mise en service est intervenue le mme jour que
lacquisition.
Au terme de lanne N+1, suite une rvision du contrat, la valeur dusage de ce matriel de
prcision est estime 40 000 HT. Quant la valeur vnale, elle est gale 51 000 HT compte tenu
de ltat de la demande de biens dinvestissement.
Au cours de lanne suivante, les termes du contrat avec la SA AVIAT ont t nouveau
rengocis. Par ailleurs, compte tenu de lvolution de la demande de biens dinvestissement, le march
de loccasion est plus favorable. Ainsi, linventaire, l'analyse des indices de perte de valeur, aussi bien
internes qu'externes, fait ressortir une valeur vnale sensiblement gale la valeur d'usage autour de
45 000 HT.
3me dossier : la SNC GETI
Cette socit est une filiale dun groupe tranger. Elle est spcialise dans ladaptation et la
commercialisation de jeux ducatifs. Elle exerce, depuis le 1er mars N-1, son activit dans un immeuble
unique acquis 1 000 000 HT le 15.02.N-1 et dcompos de la faon suivante :
Elments
Structure
Composants

Nature
Gros uvre
Toiture
Installations
Agencements

Taux
70 %
10 %
12 %
8%

Dure
dutilisation
80 ans
25 ans
20 ans
15 ans

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Les dpenses de gros entretien et de grandes visites sont traites sous forme de provision et la
dure dusage de limmeuble est de 40 ans. Le rythme de consommation des avantages conomiques est
constant et la socit retient toujours les dispositions fiscales les plus favorables.
Au 31 dcembre N, suite lvolution dfavorable du march, un test de dprciation a t ralis.
Il en ressort, dire dexpert, que la valeur vnale de limmeuble est de 920 000 HT. Pour la plupart des
spcialistes, cette baisse est temporaire.
Travail faire :
A l'aide de la fiche sur la dprciation des immobilisations et de la documentation :
1. Quelles sont les immobilisations qui peuvent tre dprcies et quelle condition ?
2. Le terrain de la SARL GRANDCAMP doit-il tre dprci ? Dans laffirmative, prsenter
lenregistrement comptable correspondant au 31.12.N.
3. Concernant la SA GALLET :
a) Prsenter le plan damortissement initial du matriel de prcision acquis.
b) En y apportant toutes les justifications ncessaires, procder aux critures dinventaires des
exercices N+1, N+2 et N+3.
Nota : ne pas tenir compte pour cette question des extraits de lavis n2006-12 du CNC.
c) Prsenter le plan damortissement modifi en vous aidant de lextrait de tableau joint ci-aprs.
Quen concluez-vous ?
Nota : prsenter lintgralit du plan en tenant compte de vos travaux la question 3.b. mais sans
tenir compte de lavis 2006-12 du CNC.
Anne

Brut

Base

Taux

Annuit

Cumul

VNC 1 Dprciation

Valeur nette
au bilan (VNC 2)

N
N+4
Totaux
d) Sous quelles conditions et pour quel montant, la dprciation constate comptablement en N+1
sera admise en dduction du rsultat fiscal imposable ?
e) En vous aidant maintenant de lextrait de lavis 2006-12 du CNC :
- prsenter les critures comptables enregistrer pour lexercice N+2 consquemment la
dprciation constate en N+1 ;
- prciser lobjet des critures comptabilises et leur impact sur le plan damortissement du
matriel de prcision.
4. Concernant limmeuble de la SNC GETI :
a) Rappeler lenregistrement comptable de limmeuble acquis par la SNC GETI
b) Prciser si limmeuble doit tre dprci et pour quel montant ?
c) Sans effectuer denregistrement comptable ni de calcul, dterminer le traitement comptable et
fiscal oprer pour la dprciation.

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5. Quelle technique aurait d tre mise en uvre si la dprciation du matriel de prcision de la


SA GALLET ou encore celle de limmeuble de la SNC GETI avait t dfinitive ?

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Fiche

Dfinition

Dprciation des immobilisations


Principes

Prcisions et/ou aspects fiscaux


Ladministration fiscale ne refuse pas la dprciation
Constatation pour un actif que : des immobilisations amortissables en plus de
valeur actuelle < valeur nette comptable l'amortissement :
de faon significative.
- si les critres fiscaux de dductibilit des provisions
Concerne tous les actifs amortissables ou sont respects (pertes ou charges nettement prcises
non.
que des vnements en cours rendent probables) ;
Existence dun ou plusieurs indices
externes (valeur de march, changements
importants, volution des taux dintrt)
ou internes (obsolescence, baisse des
performances) :
- traduisant une perte de valeur ;
- impliquant la ralisation dun test de
dprciation la clture de lexercice.

- si la dprciation ne revt pas un caractre


irrversible ;
- si la valeur vnale au sens fiscal (sans dduction des
cots de sortie) est effectivement infrieure la valeur
nette fiscale de l'immobilisation (prise en compte des
amortissements fiscaux) ;

- si la dprciation na pas t dtermine par rfrence


Caractre en principe rversible par la valeur d'usage auquel des retraitements sont
prvoir (voir le 145 de lextrait de l'instruction
diffrence avec les amortissements.
fiscale).
Valeur nette comptable (VNC) = valeur
Existence dun indice de perte de valeur
brute
dun
actif
diminue
des
amortissements et des dprciations
cumuls.
Non
Oui
Valeur actuelle (VA) = valeur la plus
leve entre la valeur vnale et la valeur
dusage.
Valeur vnale (VV) = montant qui
pourrait tre obtenu, la date de clture,
de la vente dun actif lors dune
Test de
transaction conclue des conditions
dprciatio normales de march, net des cots de
n
sortie directement attribuables.

Calcul de VV
VV > VNC

(existe aussi en cas dimpos- Calcul de VU


-sibilit du calcul de la VV)
VU > VNC

Valeur dusage (VU) = valeur des


avantages conomiques futurs attendus de
lutilisation et de la sortie dun actif. Cette
valeur se dtermine par actualisation des
flux nets de trsorerie attendus (*).

La valeur de limmobilisation est


ramene sa VA par la constatation
dune dprciation [D] selon le test
de dprciation.

VV < VNC

VU < VNC

Comparaison VV et VU
VV > VU
[D] = 0

[D] = VNC-VV

VV < VU
[D] = VNC-VU

Immobilisa
Pas de rgle comptable en ltat actuel de Fixation dune rgle par ladministration fiscale
tion par
la lgislation.
(voir le 109 de lextrait de l'instruction fiscale).
composant
Comptabi- Dbit du compte 6816 Dotations aux dprciations des immobilisations incorporelles et
lisation
corporelles par le crdit dun des sous-comptes du compte 29 Dprciation des immobilisations.
(*) Les flux de trsorerie sont difficilement valuables pour un actif pris isolment aussi, ils peuvent tre
dtermins au niveau de l'unit gnratrice de trsorerie (UGT) comme le prvoit les IFRS (IAS 36). Les UGT
correspondent au plus petit groupe identifiable d'actifs dont l'utilisation continue gnre des entres de trsorerie
indpendantes de celles gnres par d'autres actifs ou groupes d'actifs.
Outre cet aspect, les flux de trsorerie ne sont pas non plus pertinents pour toutes les entits.

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Fiche

Cons-quences

Dprciation des immobilisations (suite)


Principes
Prcisions et/ou aspects fiscaux
Modifie le plan damortissement :
Si l'actif est amorti en linaire, la nouvelle dotation
- de faon prospective (pour le futur) ;
est obtenue par :
- dotation ultrieure = nouvelle VNC x
nouvelle VNC / nombre dannes restantes.
mode.
La valeur nette comptable augmente des reprises de
Reprises de dprciation limites :
dprciations ne peut pas tre suprieure la valeur
VNC + Reprise(s) VNC sans aucune nette comptable qui aurait t obtenue si aucune
dprciation navait t constate.
dprciation

Extraits de linstruction fiscale sur les actifs (bulletin officiel des impts n 4 A-13-05 n213 du
30 dcembre 2005
109. En cas de dprciation dune immobilisation corporelle amortissable ayant fait lobjet dune
dcomposition, la dprciation devrait en principe, et dfaut de rgle comptable, tre affecte chaque composant
et la structure raison de la dprciation effective de chacun de ces lments. Toutefois, une telle affectation
pouvant savrer trs complexe, il sera admis que la dprciation porte par priorit sur la seule structure, lexcdent
ventuel du montant de la dprciation par rapport la valeur de la structure pouvant tre rparti sur les
composants selon une mthode rationnelle et cohrente, par exemple au prorata de la valeur des composants.
145. []
Lattention est par consquent tout particulirement appele sur le caractre non dductible de
certaines des provisions pour dprciation des lments de lactif immobilis qui pourraient tre comptabilises
partir de la valeur dusage telle que dfinie ci-avant. En effet, dans certaines situations, la dprciation des
actifs fonde sur la seule diminution des flux futurs de trsorerie lis lactif sapparente la constitution dune
provision pour manque gagner ou diminutions de recettes qui ne peut tre admise en dduction, conformment
la jurisprudence constante du Conseil dEtat sur les provisions pour pertes. Dans ces situations, la dprciation
sera admise hauteur de la seule valeur vnale, le diffrentiel entre la valeur dusage et la valeur vnale tant non
dductible. []
Extraits de lavis 2006-12 du CNC en date du 24 octobre 2006 relatif aux modalits de reprise des
dprciations comptables et de neutralisation des incidences fiscales dans les comptes individuels
[] 1.2 Solution adopte
Pour permettre la dductibilit fiscale de la dprciation, la solution adopte consiste transfrer la
dprciation en compte damortissement, hauteur du montant dfinitivement acquis chaque clture. Le
montant du transfert est gal la diffrence entre le montant des dotations aux amortissements calcul sur la
nouvelle base amortissable, et le montant des dotations aux amortissements qui aurait t comptabilis en
labsence de dprciation. []

Ce transfert est traduit au plan comptable par les critures suivantes :

Dprciations des immobilisations


Dotations aux amortissements
corporelles et incorporelles

exceptionnels

sur

immobilisations

Ce mcanisme ncessite une modification de lavis n2002-07 du CNC. []


[] 2- Propositions de modification des textes
2.1 Modification du paragraphe 2.1.2 Modalits dvaluation des amortissements de lavis n2002-07
du CNC
Le plan damortissement est dfini []. En revanche les reprises de dprciation lies leur transfert en
amortissements pour des raisons fiscales ne modifient pas la base amortissable []

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Application 3
Dans le cadre des missions de commissariat aux comptes de M. DAVIE, vous avez notamment la
charge de contrler les immobilisations. Parmi les dossiers figurent celui de la SARL OBI spcialise
dans la fabrication de pices en PVC et de la SA ELECTA spcialise elle dans la fabrication de relais
pour les transports ferroviaires.
Ces deux socits ont procd une rvision de certains plans damortissement.
Pour la SARL OBI figure dans les comptes de lexercice clos le 31.12.N, une dotation aux
amortissements dun matriel de production en hausse de 8 750 .
Les justifications donnes par le comptable de la SARL OBI se rsument une augmentation du rythme
de consommation des avantages conomiques lie une augmentation des quantits produites
matrialise dans le tableau suivant :

Anne
N-2
N-1
N
N+1
N+2
N+3
Totaux

Quantit d'articles
produits (estimation
au 1.04.N-2)

Annuits
prvisionnelles
au 01.04.N-2

Quantit d'articles
produits
(rvision N)

6 000
8 000
8 000
8 000
8 000
2 000

10 500
14 000
14 000
14 000
14 000
3 500

6 000
8 000
13 000
13 000

40 000

70 000

40 000

Pour la SA ELECTA, vous disposez des tableaux damortissement du matriel de production


(matriel sertir) acquis 86 976 HT et figurant en annexe. Ce matriel tait amorti comptablement en
linaire sur 6 ans (fiscalement en dgressif sur la mme dure) mais, suite la rorganisation du temps de
travail au sein des ateliers et lengagement le 1.01.N de dpenses damlioration pour 6 512 HT, la
dure damortissement a t porte 8 ans.
Travail faire :
A l'aide des principes et rgles noncs ci-aprs :
1. En y apportant toutes les justifications ncessaires, retrouver le montant de la dotation comptabilise en
N par le comptable de la SARL OBI puis rappeler la ou les criture(s) comptables enregistres.
2. Prsenter le plan damortissement initial et rvis du matriel de production de la SARL OBI.
3. Concernant la SA ELECTA, contrler le plan damortissement rvis en prcisant les calculs pour
lanne N et la nature de la modification du plan damortissement.
4. Le droit fiscal accepte-t-il les rvisions de plans damortissement ?
5. Dans quel document auriez-vous pu galement relever les informations relatives aux modifications des
plans damortissement ?
6. Quelle autre rgle comptable entrane une modification prospective du plan damortissement ? Le
traitement comptable est-il similaire ?
Matriel sertir n dinventaire :
MIAT3_0012
Rseau Valeur
CRCF brute
- Ministre
l'ducation
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et date de
dacquisition
: nationale
86- 876
HT le 24.08.N-3
Mise en service :
Mthode et dure damortissement :

1.09.N-3
linaire sur 6 ans (dgressif fiscal)

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Annexe (application 3 SA ELECTA)


Comptabilit Matriel sertir n dinventaire : MIAT3_0012 Date dacquisition : 24.08.N-3 Date de mise en service : 1.09.N-3
Anne
N-3
N-2
N-1
N
N+1
N+2
N+3
N+4
N+5

Valeur brute

Base amortissable Annuit thorique

86 976,00
86 976,00
86 976,00
93 488,00
93 488,00
93 488,00
93 488,00
93 488,00
93 488,00

86 976,00
86 976,00
86 976,00
59 664,00
59 664,00
59 664,00
59 664,00
59 664,00
59 664,00

14 496,00
14 496,00
14 496,00
10 528,94
10 528,94
10 528,94
10 528,94
10 528,94
10 528,94
Totaux

Annuit
4 832,00
14 496,00
14 496,00
10 528,94
10 528,94
10 528,94
10 528,94
10 528,94
7 019,29
93 488,00

Cumul
4 832,00
19 328,00
33 824,00
44 352,94
54 881,88
65 410,82
75 939,76
86 468,71
93 488,00

Valeur nette
82 144,00
67 648,00
53 152,00
49 135,06
38 606,12
28 077,18
17 548,24
7 019,29
0,00

Drogatoire
5 738,00
7 789,08
1 289,27
2 084,46
-1 463,06
-2 806,15
-2 806,15
-2 806,15
-7 019,29
0,00

Fiscalit Matriel sertir n dinventaire : MIAT3_0012 Date dacquisition : 24.08.N-3 Date de mise en service : 1.09.N-3
Anne
N-3
N-2
N-1
N
N+1
N+2
N+3
N+4
N+5

Prix de revient

Base amortissable Annuit thorique

86 976,00
86 976,00
86 976,00
93 488,00
93 488,00
93 488,00
93 488,00
93 488,00
93 488,00

86 976,00
76 406,00
54 120,92
44 847,65
32 234,25
23 168,37
15 445,58
7 722,79
0,00
Totaux

25 368,00
22 285,08
15 785,27
12 613,40
9 065,88
7 722,79
7 722,79
7 722,79
0,00

Annuit
10 570,00
22 285,08
15 785,27
12 613,40
9 065,88
7 722,79
7 722,79
7 722,79

Cumul
10 570,00
32 855,08
48 640,35
61 253,75
70 319,63
78 042,42
85 765,21
93 488,00
93 488,00

Valeur nette
76 406,00
54 120,92
38 335,65
32 234,25
23 168,37
15 445,58
7 722,79
0,00
0,00

93 488,00

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Drogatoire
5 738,00
7 789,08
1 289,27
2 084,46
-1 463,06
-2 806,15
-2 806,15
-2 806,15
-7 019,29
0,00

Rvision dun plan damortissement : principes et rgles


Origine
Modification significative
de lutilisation prvue (1)

(1) Larticle 322-4 du PCG au point 6 cite en exemple une modification de la dure ou du rythme de
consommation des avantages conomiques. La dure damortissement dune immobilisation peut tre
affecte de faon durable par laugmentation ou la diminution des temps dutilisation suite une
rorganisation. Les changements technologiques importants peuvent galement ncessiter une modification
du plan damortissement.

Modification de la base
amortissable (2)
Caractres
Rvision obligatoire car les
comptes annuels doivent donner
une image fidle du rsultat et du
patrimoine.

(2) La base amortissable doit tre galement corrige suite :


- des dpenses qui amliorent le niveau de performance de limmobilisation ;
- des dprciations constates ou reprises la clture.

Rvision justifie et ne pas


correspondre un ajustement des
rsultats comptables et/ou fiscaux
de lentreprise.
Consquences
Modification prospective (pour le
futur) du plan damortissement :
- changement destimation comptable ;
- ajustement des amortissements pour
lexercice en cours et les suivants (3) ;
pas
de
modification
des
amortissements antrieurs.
Comptabilisation
Dans le rsultat
dexploitation (4)
(3) Dans le cadre dun amortissement en mode linaire, lamortissement de lanne N et des annes
suivantes seront dtermins par : VNC prcdente / nombre dannes restantes.
(4) En droit comptable, un changement destimation est toujours prospectif et na aucune incidence sur
les soldes du bilan douverture car les causes du changement sont nouvelles et, elles ont pris naissance
dans lexercice du changement.

Informations
Informations ncessaires
la comprhension du
changement en annexe
Droit fiscal
Rvision admise si
elle est justifie (5).

(5) La modification ne doit pas avoir d'impact sur certains amortissements diffrs (amortissements
diffrs en priode bnficiaire). Par ailleurs, l'entit ne doit pas procder de faon rpte des
rvisions de plans d'amortissement.

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Traitement des actifs immobiliss incorporels et corporels linventaire.


Support enseignant

Plan :

I. L'amortissement des immobilisations

A. Les immobilisations non dcomposes

Correction application 1

B. Les immobilisations dcomposes

Correction application 1 suite et fin

II. La dprciation des immobilisations

Correction application 2

III. La modification d'un plan damortissement

Correction application 3

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I. L'amortissement des immobilisations


A. Les immobilisations non dcomposes

Correction de lapplication 1
1. Rappeler la dfinition de l'amortissement au sens comptable.
L'amortissement d'une immobilisation correspond la rpartition systmatique du montant
amortissable correspondant en fonction de la consommation des avantages conomiques attendus ; cette
consommation tant a fortiori limite dans le temps.
2. Concernant le nouveau matriel de production :
a) Dterminer le mode de calcul de lamortissement progressif du matriel puis prciser sa
validit sur le plan comptable.
Le mode de calcul d'un amortissement croissant est fond sur des annuits de plus en plus leves
au fur et mesure de l'avancement du temps. Dans le cas prsent sur 5 ans, on a : 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.
Ainsi la 1re anne correspond 1/15 du montant amortissable (100 000 x 1/15 = 6 667 ), la 2 me anne
2/15 et la dernire anne 5/15. Au final : 1/15 + 2/15 + + 5/15 = 15/15 soit 100 %.
Au plan comptable, ce mode d'amortissement est valide puisquil sagit dun bien dterminable
avec une consommation des avantages conomiques qui augmentent dans le temps selon une unit
d'uvre correspondant ici aux frais d'entretien. Il est donc possible de comptabiliser lamortissement
progressif en tant quamortissement conomique.
b) Prciser les problmes poss par la mthode de lamortissement progressif au plan fiscal
et proposer une solution.
Au plan fiscal, lentreprise ne respecte pas la rgle de lamortissement minimum. Il convient donc
de comptabiliser en amortissements drogatoires soit :
- la diffrence (linaire progressif) pour respecter la rgle de lamortissement minimum ;
- la diffrence (dgressif progressif) pour la mme rgle et profiter des avantages fiscaux.
c) En l'absence de mode d'amortissement clairement indentifiable, quel mode
d'amortissement aurait-il fallu retenir ?
L'amortissement linaire constitue le mode par dfaut.
3. Traiter comptablement et fiscalement lamortissement de la machine ensacher en prsentant
lintgralit des plans damortissements.
Comptablement pour la base il faut tenir compte de la valeur rsiduelle lorsqu'elle est significative
et mesurable de faon fiable ds l'origine la diffrence du droit fiscal.
Lamortissement comptable dmarre au 1er jour de consommation des avantages conomiques
c'est--dire la mise en service et s'chelonne sur la dure relle d'utilisation. Lamortissement fiscal
dgressif dmarre au 1er jour du mois dacquisition et se calcule sur la dure d'usage puisqu'il s'agit d'une
immobilisation non dcompose.
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24/44

Enfin, le dgressif ne peut pas tre utilis comme un amortissement d'exploitation et doit tre
systmatiquement gr par le biais des amortissements drogatoires.

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Anne
N (1)
N+1
N+2
N+3
N+4
N+5
N+6
N+7
N+8

Amortissement comptable
Base
Taux Prorata
Annuit
110 000
20%
0,61 13 322,22
110 000
20%
1,00 22 000,00
110 000
20%
1,00 22 000,00
110 000
20%
1,00 22 000,00
110 000
20%
1,00 22 000,00
110 000
20%
0,39
8 677,78

Total

Amortissement dgressif fiscal


Base
Taux
Coeff Prorata
140 000,00 12,50%
2,25
0,67
113 750,00 12,50%
2,25
1,00
81 757,81 12,50%
2,25
1,00
58 763,43 12,50%
2,25
1,00
42 236,21 12,50%
2,25
1,00
30 357,28 33,33%
1
1,00
20 238,19 50,00%
1
1,00
10 119,09 100,00%
1
1,00

110 000,00

Total

Drogatoire
Annuit
26 250,00
31 992,19
22 994,38
16 527,21
11 878,94
10 119,09
10 119,09
10 119,09

12 927,78
9 992,19
994,38
-5 472,79
-10 121,06
1 441,32
10 119,09
10 119,09

140 000,00

30 000,00

(1) 218/360 c--d [(7 x 30) + (30 - 23 + 1) ==> car on compte le jour de MES]
Fiscalement, le point de dpart correspond au mois d'acquisition soit (8 x 30) / 360

4. Si l'entreprise n'avait pas utilis l'amortissement dgressif pour la machine ensacher, quelles en
auraient t les consquences comptables et fiscales ?
L'absence d'utilisation de l'amortissement dgressif n'a pas de consquence comptable dans la
mesure o l'entreprise renonce un avantage fiscal. Par contre, l'entreprise doit effectuer une rintgration
fiscale (majoration du rsultat comptable pour obtenir le rsultat fiscal imposable) de 4 500 . Ce
retraitement s'explique par les deux difficults suivantes :
- la premire rside dans la non admission de la valeur rsiduelle provoquant ainsi une base
d'amortissement comptable plus faible que celle retenue fiscalement. L'entreprise doit imprativement
comptabiliser des amortissements drogatoires car dans le cas contraire le cumul des amortissements
comptables sera infrieur au cumul des amortissements minimum exigs ;
- la seconde rside dans la dure car s'agissant d'une immobilisation non dcompose, le droit fiscal
retient la dure d'usage (8 ans dans le cas prsent) et non la dure relle d'utilisation (5 ans dans le cas
prsent). La dure relle tant infrieure la dure d'usage, le montant des amortissements est plus lev
en comptabilit qu'en droit fiscal. L'entreprise doit procder la rintgration de la diffrence
d'amortissement.
Toutefois au cas prsent, ces deux difficults se compensent partiellement comme l'illustre
l'exemple ci-aprs bas sur l'anne N+1.
Impact total : incidence de la valeur rsiduelle et des diffrences de dure
Amortissement comptable
Amortissement fiscal
Anne
Base
Taux
Annuit
Base
Taux
Annuit
N+1
110 000
20%
22 000
140 000
12,5%
17 500

Rintgration fiscale
4 500

Impact de la diffrence de dure (pas de prise en compte de la valeur rsiduelle en fiscalit et en comptabilit)
Amortissement comptable
Amortissement fiscal
Rintgration fiscale
Anne
Base
Taux
Annuit
Base
Taux
Annuit
N+1
140 000
20%
28 000
140 000
12,5%
17 500
10 500

Impact de la seule valeur rsiduelle (pas de prise en compte de la dure d'usage retenue en fiscalit)
Amortissement comptable
Amortissement fiscal
Amortissement drogatoire
Anne
Base
Taux
Annuit
Base
Taux
Annuit
N+1
110 000
20%
22 000
140 000
20%
28 000
6 000
En dfinitive : 10 500 - 6 000 = 4 500.

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26/44

Remarque : les rintgrations fiscales lies au diffrentiel de dures (dure relle et


dure d'usage) ne sont pas exiges lorsque ce dernier n'excde pas 20 %.

5. Rappeler les critres didentification dune PME puis prciser, dans lhypothse o lentreprise
VESCHAMEL rpond ces critres, les simplifications quelle peut retenir pour la machine
ensacher.
Les PME sont les personnes physiques ou morales ayant la qualit de commerants qui ne
dpassent pas 2 des 3 critres de prsentation de l'annexe simplifie soit :
- 3 650 000 pour le total du bilan ;
- 7 300 000 pour le total du chiffre d'affaires et ;
- un nombre moyen de salaris permanents 50.
Dans l'hypothse o l'entreprise VESCHAMEL aurait respect deux des trois critres exigs, elle
peut retenir pour la machine ensacher la dure d'usage reconnue fiscalement pour la dtermination des
amortissements comptables correspondants, soit dans le cas prsent 8 ans. Cela lui vite :
- de rechercher la dure relle d'utilisation.
- de continuer bnficier du maximum dductible au niveau des amortissements sans avoir
comptabiliser un amortissement drogatoire au titre des diffrences de dures.
Il est toutefois noter que cette simplification :
- ne concerne que les immobilisations non dcomposes ;
- ne s'applique que dans les comptes sociaux et ;
- n'englobe pas le mode d'amortissement.
En d'autres termes, l'amortissement dgressif n'est pas un mode d'amortissement comptable et mme s'il
s'agit d'une PME, il doit faire l'objet d'une gestion en amortissements drogatoires.
6. Concernant les vhicules :
a) Prsenter la 1re ligne du tableau damortissement du vhicule utilitaire en justifiant la
dure utilise ainsi que le mode damortissement retenu tant sur le plan comptable que
fiscal.
La premire ligne du tableau d'amortissement est la suivante :
Anne
N

Base
28 000

Amortissement comptable
Taux
Annuit
25 %
7 000

30 000 / (30 000 + 50 000 + 40 000) = 0,25


L'entreprise doit retenir le mode qui traduit le mieux la consommation des avantages
conomiques. L'amortissement variable ici bas sur les kilomtres (units d'uvre) apparat comme
nettement plus fiable compte tenu de l'usage du prcdent vhicule. Il traduit la dprciation effective du
bien mais devra tre appliqu de faon constante aux immobilisations de mme nature.
Au plan fiscal, l'amortissement variable est admis :
- s'il est pertinent par rapport la dprciation de l'immobilisation ;
- si la dprciation est prcise ds l'origine ;
- si la dprciation ne varie pas de faon alatoire ;
- si les rgles de l'amortissement minimum sont respectes.

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27/44

Le mode variable sera admis fiscalement car les critres sont remplis et notamment la fixation ds
l'origine du nombre de kilomtres dans le cas prsent. Toutefois la rgle de l'amortissement minimum
couple celle de la dure d'usage relativisent fortement cette admission.
Il n'y a pas rellement de dure puisque l'entreprise retient les kilomtres parcourus c'est--dire 25
% pour la 1re anne (30 000 / (30 000 + 50 000 + 40 000)). Toutefois, cela aboutit une dure de 2,5 ans
contre 5 ans pour la dure d'utilisation probable et le plan comptable prvoit qu'en cas de pluralit de
dures, il convient de retenir la dure la plus courte.
Au plan fiscal l'admission du mode variable devrait en principe tre exempte de toute rfrence
la dure. Or, l'administration impose le respect de l'amortissement minimum linaire calcul sur la dure
d'usage. Ceci, comme voqu prcdemment peut rendre thorique la reconnaissance par l'administration
fiscale du mode d'amortissement variable.
Dans le cas prsent, la rgle de l'amortissement est respecte car le cumul des amortissements
comptables est suprieur au cumul des amortissements linaires calculs sur la dure d'usage. Pour
exemple sur N et N+1 :
Anne
N
N+1

Amortissement comptable
Base
Taux
Annuit
Cumul
28 000,00 25,00%
7 000,00
7 000,00
28 000,00 41,67% 11 666,67 18 666,67
* 30 000 / 120 000 = 0,25
* 50 000 / 120 000 = 0,4167

Amortissement fiscal minimum


Base
Taux
Annuit
Cumul
28 000,00
20%
2 800,00
2 800,00
28 000,00
20%
5 600,00
8 400,00
* 28 000 x 1/5 x 1/2 = 2 800
* 28 000 x 1/5 = 5
600

b) Prsenter la 2ime ligne du tableau d'amortissement du vhicule de tourisme en justifiant le


calcul de la rintgration fiscale et en prcisant si les amortissements non dduits pourront
l'tre lors de la cession du vhicule.
Anne
N+1

Amortissement comptable
Base
Taux
Annuit
40 000,00
20%
8 000,00

Amortissement fiscal
Rintgration
Base
Taux
Annuit
18 300,00
20%
3 660,00
4 340,00

S'agissant fiscalement d'un vhicule non polluant, la base amortissable est limite 18 300 TTC
soit rintgrer fiscalement lors du calcul du rsultat fiscal de l'exercice N+1, 4 340
[(40 000 - 18 300) x 20 %].
Les amortissements rintgrs ne pourront pas tre dduits ultrieurement car il s'agit d'une
exclusion expresse. Seuls les amortissements rintgrs par rapport au diffrentiel de dure (dure relle
et dure d'usage) peuvent tre dduits extra-comptablement lors de la sortie de l'immobilisation du
patrimoine.
c) Quel aurait t le montant de la rintgration fiscale de l'exercice N+1 si la dure relle
d'utilisation avait t de 8 ans, la dure d'usage restant inchange ?
Elle est inchange car l'entreprise doit imprativement comptabiliser des amortissements
drogatoires ((40 000 x 1/5) - 5 000 = 3 000) mme si une fraction de l'amortissement est plafonne.
Anne
N+1

Amortissement comptable
Base
Taux Exploitation Drogatoire
40 000
12,5%
5 000
3 000

Amortissement fiscal
Rintgration
Base
Taux
Annuit
18 300
20%
3 660,00
4 340,00

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7. Justifier le non-amortissement de la marque acquise en N-7 et procder aux critures


dinventaire de lexercice N induites par la dcision de suppression.
Une marque entretenue est un actif non amortissable car cet actif produit des avantages
conomiques sans limitation de dure.
A compter de la dcision dabandon, la marque devient amortissable sur 2 ans (septembre N aot
N+2).
31.12.N
68111
2805

DAA des immobilisations incorporelles

10 000
Amortissements des concessions

10 000

60 000 x 4/24
B. Les immobilisations dcomposes
Correction de lapplication 1 (suite et fin)
8. Concernant limmeuble acquis :
a) Prsenter lenregistrement comptable associ l'acquisition de cet immeuble.
01.07.N
213151Constructions - structure immeuble
213152Constructions - composant ascenseur
213153Constructions - composant toiture
44562TVA dductible sur immobilisation
512
Selon acte

520 000
20 000
60 000
117 600
Banque

717 600

Pour rappel, la dcomposition d'une immobilisation corporelle en composant distinct ne doit pas
avoir pour effet de majorer le cot d'entre. Quant aux dpenses de gros entretien et de grandes rvisions,
elles peuvent tre traites comme des composants distincts ou sous forme de provision ; l'entreprise ayant
ici retenu cette seconde possibilit.

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29/44

b) Prsenter toutes les critures dinventaire des exercices N et N+1 en y apportant les
justifications ncessaires ainsi que les ventuels retraitements fiscaux oprer.
Immeuble dcompos

Structure
N
N+1

Ascenseur
N
N+1

Toiture
N
N+1

GE/GR
N
N+1

Amortissement comptable
Taux
Prorata
Annuit Drogatoire
3,33%
0,50
8 666,67
Nant
3,33%
1,00 17 333,33

Amortissement fiscal

Base
520 000,00
520 000,00

Base
20 000,00
20 000,00

Amortissement comptable
Taux
Prorata
Annuit Drogatoire
10,00%
0,50
1 000,00
1 250,00
10,00%
1,00
2 000,00
1 993,75

Amortissement fiscal
Taux
Coeff Prorata Annuit
10,00%
2,25
0,50
2 250,00
10,00%
2,25
1,00
3 993,75

Base
60 000,00
60 000,00

Amortissement comptable
Taux
Prorata
Annuit Drogatoire
5,00%
0,50
1 500,00
Nant
5,00%
1,00
3 000,00

Base
8 000,00
8 000,00

Provision comptable
Taux
Prorata
Annuit
16,67%
0,50
666,67
16,67%
1,00
1 333,33

Voir commentaire

Base
20 000,00
17 750,00

Amortissement fiscal
Voir commentaire

Provision fiscale
Voir commentaire

Au plan comptable, la structure comme les composants sont amortissables sur leur dure relle
d'utilisation. Au plan fiscal :
- la structure est amortissable sur la dure d'usage mais cette rgle est facultative. Aussi, l'entreprise peut
comptabiliser des amortissements drogatoires quand la dure d'usage est infrieure la dure relle et,
est dispense de toute rintgration fiscale inversement. Dans le cas prsent la dure d'usage (40 ans) est
suprieure la dure relle (30 ans) et il n'y a ni amortissement drogatoire ni rintgration ;
- les composants de type 1 sont amortissables selon la dure relle sauf dans le cas particulier o une
dure d'usage aurait t identifie ce qui n'est pas le cas pour l'immeuble acquis par l'entreprise
VESCHAMEL ;
- l'amortissement dgressif est ouvert et bnficie la structure et l'ensemble des composants de type 1
si l'immobilisation dans son ensemble y ouvre droit ; le coefficient pour la structure reste toutefois
fonction de la dure d'usage. Il bnficie seulement un ou plusieurs composants de type 1 si ceux-ci y
ouvrent droit ; le coefficient est alors fonction de la dure relle du ou des composants. Dans le cas
prsent, seul l'ascenseur rentre par hypothse dans le champ d'application de l'amortissement dgressif ;
- les composants de type 2 suivent un rgime spcifique qui sera tudi la question 8.c). Ici l'entreprise
VESCHAMEL a recours la provision pour gros entretien ou grandes rvisions pour laquelle les
conditions fixes sont remplies c'est--dire :
* des dpenses qui ont pour objet de vrifier le bon fonctionnement des installations sans
prolonger leur dure de vie ou augmenter les avantages conomiques,
* l'existence de plans dtaills,
* une valuation fiable et prcise des dpenses.

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31.12.N
68112Dotations aux amortissements
2813151
Amortissements structure immeuble
2813152
Amortissements composant ascenseur
2813153
Amortissements composant toiture
Inventaire N

11 167
8 667
1 000
1 500

31.12.N
68725Dotations aux prov rglementes
145
Amortissements drogatoires
Inventaire N
31.12.N
6815Dotations aux prov d'exploitation
1572
Prov pour gros ent ou gdes rvisions
Inventaire N

1 250
1 250

667
667

31.12.N+1
68112Dotations aux amortissements
2813151
Amortissements structure immeuble
2813152
Amortissements composant ascenseur
2813153
Amortissements composant toiture
Inventaire N
31.12.N+1
68725Dotations aux prov rglementes
145
Amortissements drogatoires
Inventaire N

22 333
17 333
2 000
3 000

1 993,75
1 993,75

31.12.N+1
6815Dotations aux prov d'exploitation
1572
Prov pour gros ent ou gdes rvisions
Inventaire N

1 333
1 333

c) Dans lhypothse o les dpenses de gros entretien auraient t traites comme un


composant distinct, prsenter les modifications oprer aux questions 8.a) et 8.b) ainsi que
les consquences induites par ce choix.
Le principe de dcomposition n'est pas modifi et la constatation du composant de gros entretien
est impute sur la valeur de la structure.
01.07.N
213151Construc. - structure immeuble
512 000
213152Construc. - composant ascenseur
20 000
213153Construc. - composant toiture
60 000
213154Construc. - composant GE/GR
8 000
44562TVA dductible sur immobilisation
117 600
512
Banque
717 600
Selon acte
Immeuble dcompos

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Structure
N
N+1

Base
512 000,00
512 000,00

Amortissement comptable
Taux
Prorata
Annuit Drogatoire
3,33%
0,50
8 533,33
Nant
3,33%
1,00 17 066,67

Amortissement fiscal
Voir commentaire

Amortissement comptable
Ascenseur

Amortissement fiscal
Voir question 8.b)

Amortissement comptable
Toiture

GE/GR
N
N+1

Amortissement fiscal
Voir question 8.b)

Base
8 000,00
8 000,00

Amortissement comptable
Taux
Prorata
Annuit Drogatoire
16,67%
0,50
666,67
Nant
16,67%
1,00
1 333,33

Base
8 000
8 000

Amortissement fiscal
Taux
Coeff Prorata Annuit
2,5 %
1
0,5
100
2,5 %
1
1
200

Sur le plan comptable :


- l'amortissement de la structure est modifi consquemment la rduction de la base ;
- l'amortissement des composants de type 1 (ascenseur et toiture) n'est pas modifi ;
- la constatation de la provision n'a plus lieu d'tre puisqu'un amortissement comptable est constat ;
amortissement calcul sur 6 ans l'identique de la dure initiale d'talement de la provision.
Sur le plan fiscal les rgles voques prcdemment ne sont pas modifies. Par contre,
l'amortissement du composant de type 2 est limit un amortissement linaire calcul sur la dure d'usage
de l'immobilisation dans son ensemble provoquant ainsi des rintgrations extra-comptables lors de la
dtermination du rsultat fiscal (567 pour N et 1 133 pour N+1) ainsi que les consquences suivantes lors
du renouvellement des dpenses :
- rintgration de la valeur nette du composant de type 2 ;
- dduction extra-comptable des nouvelles dpenses ;
- rintgration des nouveaux amortissements relatifs au renouvellement du composant de type 2 mais sous
dduction et de faon tale des amortissements non admis en dduction prcdemment c'est--dire avec
le prcdent composant de type 2
En dfinitive, le traitement sous forme de composant distinct des dpenses de gros entretien ou de
grandes rvision ne prsente aucune difficult comptable mais s'avre particulirement complexe au plan
fiscal notamment en cas de renouvellement. Le recours la provision, uniquement possible dans les
comptes sociaux, est donc recommand.

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31.12.N
68112 Dotations aux amortissements
2813151
2813152
2813153
2813154
Inventaire N

11 700
Amortissements structure immeuble
Amortissements composant ascenseur
Amortissements composant toiture
Amortissements composant GE/GR

31.12.N
68725 Dotations aux prov rglementes
145
Amortissements drogatoires
Inventaire N

8 533
1 000
1 500
667

1 250
1 250

31.12.N+1
68112 Dotations aux amortissements
2813151
2813152
2813153
2813154
Inventaire N

23 400
Amortissements structure immeuble
Amortissements composant ascenseur
Amortissements composant toiture
Amortissements composant GE/GR

17 067
2 000
3 000
1 333

31.12.N
68725 Dotations aux prov rglementes
145
Amortissements drogatoires
Inventaire N

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1 993,75
1 993,75

33/44

II. La dprciation des immobilisations


Correction application 2
1. Quelles sont les immobilisations qui peuvent tre dprcies et quelle condition ?
Toutes les immobilisations mme celles qui sont amortissables peuvent tre dprcies ds lors
que leur valeur actuelle est < leur valeur nette comptable.
L'entreprise doit effectuer chaque anne un test de dprciation s'il existe un indice de perte de
valeur. Pour dterminer si un actif a perdu de la valeur, l'entreprise peut s'appuyer sur des indices externes
(valeur de march, changements environnementaux...) et internes (obsolescence, changements dans les
conditions d'utilisation...).
2. Le terrain de la SARL GRANDCAMP doit-il tre dprci ? Dans laffirmative, prsenter
lenregistrement comptable correspondant au 31.12.N.
Le terrain de la SARL GRANDCAMP doit tre dprci car sa valeur actuelle, reprsente ici par
sa valeur vnale est infrieure sa valeur nette comptable. La dprciation est de 15 000
(90 000 - 75 000).
31.12.N
Dotations aux dprciations des
68162
15 000
immobilisations corporelles
2911
Dprciations des terrains
15 000
Inventaire N
3. Concernant la SA GALLET :
a) Prsenter le plan damortissement initial du matriel de prcision acquis.
Anne
N
N+1
N+2
N+3
N+4

Cot d'entre
100 000
100 000
100 000
100 000
100 000
Total

Base de calcul
des amortissements
100 000
100 000
100 000
100 000
100 000

Annuit
20 000
20 000
20 000
20 000
20 000
100 000

Cumul
20 000
40 000
60 000
80 000
100 000

VNC
80 000
60 000
40 000
20 000
0

b) En y apportant toutes les justifications ncessaires, procder aux critures dinventaires


des exercices N+1, N+2 et N+3.
Nota : ne pas tenir compte pour cette question des extraits de lavis n2006-12 du CNC.

Concernant l'anne N+1 :


le matriel de prcision s'est dprci suite la rvision du contrat ;
la valeur vnale est suprieure la valeur d'usage (51 000 > 40 000) et il convient de retenir
la plus leve des deux valeurs, soit 51 000 ;

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34/44

la dprciation se calcule aprs les amortissements de l'exercice ce qui aboutit retenir une
VNC de 60 000 ;
la dprciation est de 9 000 (60 000 - 51 000) et la VNC aprs dprciation est de 51 000 .

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35/44

31.12.N+1
68112 Dotations aux amortissements
28154
Amortissements matriel industriel
Inventaire N+1

20 000
20 000

31.12.N+1
68162

Dotations aux dprciations des


immobilisations corporelles

29154

9 000
Dprciations matriel industriel

9 000

Inventaire N+1

Concernant l'anne N+2 :


la dprciation entrane une modification prospective du plan d'amortissement car il faut
consquemment la dprciation retenir comme base d'amortissement la nouvelle VNC ;
s'agissant d'un actif amorti selon le mode linaire, les nouvelles dotations correspondent
l'talement de la VNC aprs dprciation sur le nombre d'anne restantes soit ici 3 ans (N+2,
N+3 et N+4) ;

N
N+1

100 000
100 000

Base de calcul
des amortissements
100 000
100 000

N+2

100 000

N+3
N+4

100 000
100 000
Total

Anne

Cot d'entre

Annuit

Cumul

VNC

20 000
20 000

20 000
40 000

80 000
60 000

51 000

17 000

57 000

43 000

51 000
51 000

17 000
17 000
91 000

74 000
91 000

26 000
9 000

31.12.N+2
68112 Dotations aux amortissements
28154
Amortissements matriel industriel
Inventaire N+2

17 000
17 000

l'issue de cette dotation, le matriel de prcision figure au bilan pour 34 000 ;


Nature
Matriel industriel

Brut
100 000

Amortissements et
dprciations
66 000 (*)
(*) 57 000 + 9 000

Net
34 000

plusieurs indices conduisent une nouvelle valuation de la valeur actuelle du bien qui
s'tablit 45 000 aussi bien pour la valeur vnale que la valeur d'usage ;
le matriel de prcision s'est rapprci (45 000 > 34 000) et il y a lieu d'effectuer une reprise
de la dprciation antrieurement constitue ;
la reprise de dprciation ne correspond pas au montant initialement dot car elle ne peut pas
avoir pour effet de provoquer une valeur nette comptable suprieure celle qui aurait t
obtenue en l'absence de dprciation ;
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36/44

la valeur nette comptable sans dprciation au terme de l'anne N+2 aurait t de 40 000
(voir question 3.a) sur le plan initial ;

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37/44

la reprise est donc limite 6 000 (40 000 - 34 000) ;


31.12.N+2
29154 Dprciations matriel industriel
78162
Reprises sur dprciations
Inventaire N+2

6 000
6 000

l'issue de cette reprise, le matriel de prcision figure au bilan pour 40 000 :


Amortissements et
dprciations
100 000
60 000 (*)
(*) 57 000 + 9 000 - 6 000

Nature

Brut

Matriel industriel

Net
40 000

Concernant l'anne N+3 :


le plan, consquemment la reprise de l'exercice prcdent, est nouveau modifi :
comme la reprise est limite, les dotations se retrouvent tre gales aux dotations initialement
prvues puisque 40 000 / 2 = 20 000 ;
Anne

Base de calcul
des amortissements
100 000
100 000
51 000

Cot d'entre

N
N+1
N+2

100 000
100 000
100 000

Annuit

Cumul

VNC

20 000
20 000
17 000

20 000
40 000
57 000

80 000
60 000
43 000

20 000
20 000
97 000

77 000
97 000

23 000
3 000

N+3
100 000
100 000
Total

N+4

40 000
40 000

31.12.N+3
68112 Dotations aux amortissements
28154
Amortissements matriel industriel
Inventaire N+3

20 000
20 000

aucun indice ne traduit une volution de la valorisation du matriel de prcision.


c) Prsenter le plan damortissement modifi en vous aidant de lextrait de tableau joint ciaprs. Quen concluez-vous ?
Nota : prsenter lintgralit du plan en tenant compte de vos travaux la question 3.b. mais sans
tenir compte de lavis 2006-12 du CNC.
Anne
N
N+1
N+2
N+3
N+4

Brut

Base

100 000 100 000


100 000 100 000
100 000
51 000
100 000
40 000
100 000
40 000
Totaux

Taux
20%
20%
33%
50%
50%

Annuit
20 000
20 000
17 000
20 000
20 000
97 000

Cumul
20 000
40 000
57 000
77 000
97 000

VNC 1
80 000
60 000
43 000
23 000
3 000

Valeur nette
au bilan (VNC 2)
80 000
9 000
51 000
-6 000
(*) 40 000
23 000
3 000
3 000

Dprciation

* 51 000 - 17 000 + 6 000 ou 43 000 - 9 000 + 6 000


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38/44

Au terme du plan d'amortissement, le matriel de prcision n'a pas t totalement amorti puisque
sa valeur nette comptable est de 3 000 ; montant correspondant par ailleurs au solde du compte du
dprciation (9 000 - 6 000).
d) Sous quelles conditions et pour quel montant, la dprciation constate comptablement en
N+1 sera admise en dduction du rsultat fiscal imposable ?
La dprciation de 9000 est justifie. Elle pourra tre admise en dduction car :
- les critres relatifs aux provisions sont respects ;
- la dprciation n'a pas un caractre irrversible ;
- seule la valeur vnale a t retenue pour le calcul de la dprciation ;
- la valeur vnale n'est pas affecte par d'ventuels cots de sortie et s'avre tre infrieure la valeur
nette fiscale de l'immobilisation.
Corrlativement, la reprise de 6 000 est en principe imposable.
e) En vous aidant maintenant de lextrait de lavis 2006-12 du CNC :
- prsenter les critures comptables enregistrer pour lexercice N+2 consquemment la
dprciation constate en N+1 ;
- prciser lobjet rel des critures comptabilises et leur impact sur le plan damortissement
du matriel de prcision.

Montant des amortissements de N+3 sur la nouvelle base :

17 000

Montant des amortissements en l'absence de dprciation :

20 000

Montant du transfert (20 000 - 17 000)

3 000
31.12.N+2

29154 Dprciations matriel industriel

3 000
Reprises sur dprciations
exceptionnelles

7876

3 000

Inventaire N+2
31.12.N+2
6871

Dotations aux amortissements


exceptionnels

28154

3 000
Amortissements matriel industriel

3 000

Inventaire N+2
L'objet des critures peut tre de permettre la dductibilit fiscale de la dprciation dans certaines
conditions notamment lorsqu'elle est calcule par rapport une valeur d'usage. Toutefois, l'objet rel est
d'avoir un bien totalement amorti au terme du plan d'amortissement.
Dans le cas prsent, le compte de dprciation est sold au terme de l'anne N+2 :

Montant repris en N+2


Montant transfr en N+2

29154 Dprciation mat


indus
9 000
6 000
3 000

Montant constat en N+1

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Totaux
Solde

9 000
0

9 000

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Le matriel de prcision est galement totalement amorti puisque :

valeur nette comptable l'issue du plan :

amortissements exceptionnels issus des transferts de dprciations

valeur nette finale

3 000
- 3000
0

Remarque : avec l'application de l'avis du CNC sur les dprciations, on obtient en


synthse les montants suivants pour le matriel de prcision.

Anne
N
N+1
N+2
N+3
N+4

Brut
100 000
100 000
100 000
100 000
100 000

Cumul des
Cumul des
amortissements amortissements
d'exploitation
exceptionnels
20 000
40 000
57 000
77 000
97 000

3 000
3 000
3 000

Cumul des
dprciations

Net
80 000
51 000
40 000
20 000
0

(*) 9 000
0
0
0

(*) 6 000 de reprise normale majore de 3 000 de reprise par transfert.


4. Concernant limmeuble de la SNC GETI :
a) Rappeler lenregistrement comptable de limmeuble acquis par la SNC GETI
Elments

Nature

Taux

Ventilation

Structure

Gros uvre

70%

700 000

Composants

Toiture

10%

100 000

Installations

12%

120 000

Agencements

8%

80 000
1 000 000

15.02.N-1
213101Btiments - structure gros oeuvre
213102Btiments - composant toiture
213103Btiments - composant installations
213104Btiments - composant agencements
44562TVA dductible sur immobilisation
512
Selon acte

700 000
100 000
120 000
80 000
196 000
Banque

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1 196 000

41/44

b) Prciser si limmeuble doit tre dprci et pour quel montant ?


Aprs les dotations aux amortissements de l'exercice N, la valeur nette de l'immeuble est
de 955 847 :
Elments

Structure
Composants

Gros uvre
Toiture
Installations
Agencements
Total

Brut

Calcul (*)

Cumul des
amortissements

Net

700 000

700 000 x 22/960

16 042

683 958

100 000

100 000 x 22/300

7 333

92 667

120 000

120 000 x 22/240

11 000

109 000

80 000

80 000 x 22/180

9 778

70 222

44 153

955 847

1 000 000

* rythme constant soit retenir un mode linaire compter de la mise en service du 1.03.N-1
L'immeuble doit tre dprci pour 35 847 (955 847 - 920 000) car la valeur actuelle reprsente
par la valeur vnale est infrieure la valeur nette comptable de l'immeuble.

Remarque : il en est de mme au plan fiscal la diffrence prs que la dprciation sera
limite 19 806 (35 847 - 16 041) compte tenu des amortissements drogatoires
pratiqus sur la structure en raison d'une dure d'usage de 40 annes infrieure la
dure relle retenue en comptabilit ; les amortissements tant de 16 041 au 31.12.N
[(700 000 x 22/480) - 16 042]. Pour rappel, l'entreprise retient les dispositions les plus
avantageuses (voir l'nonc) et la dprciation au plan fiscal se dtermine par rapport
la valeur nette fiscale.
c) Sans effectuer denregistrement comptable ni de calcul, dterminer le traitement
comptable et fiscal oprer pour la dprciation.

Les organismes de normalisation nationaux ne se sont pas encore prononcs sur le traitement des
dprciations affectant une immobilisation dcompose aussi il convient de retenir, en attendant, les
solutions proposes par l'administration fiscale.
La premire rside dans une affectation de la dprciation globale de l'immobilisation chacun
des lments en fonction de sa dprciation propre. Cette solution ne peut pas tre mise en uvre faute de
prcisions.
La seconde correspond une affectation de la dprciation la structure et une affectation du
solde restant (hypothse o la dprciation serait suprieure la valeur nette de la structure) chaque
composant au prorata de leur valeur respective.
5. Quelle technique aurait d tre mise en uvre si la dprciation du matriel de prcision de la
SA GALLET ou encore celle de limmeuble de la SNC GETI avait t dfinitive ?
La mme que celle tudie jusqu' prsent c'est--dire une dprciation. En effet, l'amortissement
exceptionnel ne peut tre dornavant utilis que de faon restrictive, c'est--dire lorsqu'un actif cesse
d'tre utilis.
Il est noter que l'utilisation de la dprciation tant pour des causes rversibles que irrversibles
peut tre source de difficults non seulement comptables car cela est contraire aux dispositions actuelles
du Code de commerce mais galement et surtout fiscales.

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III. La modification dun plan damortissement


Correction application 3
1. En y apportant toutes les justifications ncessaires, retrouver le montant de la dotation
comptabilise en N par le comptable de la SARL OBI puis rappeler la ou les criture(s)
comptable(s) enregistre(s).
Le montant dot correspond techniquement : 70 000 x (13 000 / 40 000) soit 22 750 c'est-dire une hausse de 8 750 (14 000 + 8 750 = 22 750). Mais c'est aussi la consquence de la modification
du plan d'amortissement qui conjugue une augmentation des quantits produites compter de l'exercice N
et de fait une rduction du nombre d'annes d'utilisation.
Le montant dot correspond un talement sur les annes restantes de la VNC de l'exercice
prcdent compte tenu de l'galit des quantits restantes puisque :

VNC au 31.12.N-1
nombre d'annes restantes
nouvelle dotation

45 500
2
22 750

(70 000 - 10 500 - 14 000)


(N et N+1)
(45 500 / 2)

En terme de comptabilisation, il n'y a qu'une seule criture d'exploitation passer car la


modification d'un plan d'amortissement est un changement d'estimation prospectif.
31.12.N
68112 Dotations aux amortissements
28154
Amortissements matriel industriel
Inventaire N

22 750
22 750

2. Prsenter le plan damortissement initial et rvis du matriel de production de la SARL OBI.


Plan initialement prvu *
Base
Taux
Annuit
Cumul
N-2
70 000
15,00%
10 500
10 500
N-1
70 000
20,00%
14 000
24 500
N
70 000
20,00%
14 000
38 500
N+1
70 000
20,00%
14 000
52 500
N+2
70 000
20,00%
14 000
66 500
N+3
70 000
5,00%
3 500
70 000
Total
70 000
* exemple en N-1 : 70 000 x 8 000/40 000 = 14 000
Anne

Plan rvis *
Base
Taux
Annuit
N-2
70 000
15,00%
10 500
N-1
70 000
20,00%
14 000
N
70 000
32,50%
22 750
N+1
70 000
32,50%
22 750
Total
70 000
* exemple en N+1 : 70 000 x 13 000 / 40 000 = 22 750
Anne

Cumul
10 500
24 500
47 250
70 000

VNC
59 500
45 500
31 500
17 500
3 500
0

VNC
59 500
45 500
22 750
0

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3. Concernant la SA ELECTA, contrler le plan damortissement rvis en prcisant les calculs


pour lanne N et la nature de la modification du plan damortissement.

Sur le plan comptable :


valeur nette comptable aprs dotation aux amortissement au 31.12.N-1
dpenses engages provoquant une augmentation des avantages conomiques
base d'amortissement compter de l'exercice N

53 152
6 512
59 664

nombre d'annes coules au 31.12.N-1


nouvelle dure d'amortissement compter du 1.01.N
dure d'amortissement restante compter de l'exercice N
(ou 68 mois exactement)

2,333 ans
8,0 ans
5,67 ans

dotation comptable pour N = base x 1/dure restante


soit 59 664 x 12/68 =

10 528,94

Sur le plan fiscal :


valeur nette fiscale au 31.12.N-1
dpenses engages provoquant une augmentation des avantages conomiques
base d'amortissement compter de l'exercice N

38 335,65
6 512,00
44 847,65

la nouvelle dure impacte le coefficient de l'amortissement dgressif


soit 44 847,65 x 1/8 x 2,25 =

12 613,40

ainsi, pour les amortissements drogatoires, on a une dotation complmentaire


12 613,40 - 10 528,94 =

2 084,46

La rvision du plan d'amortissement porte la fois sur l'utilisation prvue puisqu'il y a un


allongement de la dure relle d'utilisation ainsi que sur la base compte tenu des frais d'amlioration
engags.
4. Le droit fiscal accepte-t-il les rvisions de plans damortissement ?
La rponse est affirmative si la rvision est justifie et notamment si :
- elle ne modifie pas les rgles relatives aux amortissements diffrs ;
- elle ne prsente pas un caractre rcurrent.
5. Dans quel document auriez-vous pu galement relever les informations relatives aux
modifications des plans damortissement ?
Dans l'annexe des comptes annuels car la rvision d'un plan d'amortissement est un changement
d'estimation c'est--dire une des variantes possibles des changements de mthodes comptables qui doit
tre expliqu.
6. Quelle autre rgle comptable entrane une modification prospective du plan damortissement ?
Le traitement comptable est-il similaire ?
La dprciation des immobilisations corporelles amortissables entrane une rvision prospective
du plan d'amortissement. Au niveau de la rvision du plan et de la comptabilisation des nouvelles
annuits, le traitement peut apparatre similaire. Toutefois, il en diverge fortement sur le fond et davantage
avec l'avis 2006-12 du CNC.
Par ailleurs, la modification reste provisoire car les dprciations sont en principe rversibles.
Matriel sertir n dinventaire :
MIAT3_0012
Rseau Valeur
CRCF brute
- Ministre
l'ducation
http://crcf.ac-grenoble.fr
44/44
et date de
dacquisition
: nationale
86- 876
HT le 24.08.N-3
Mise en service :
1.09.N-3
Mthode et dure damortissement :
linaire sur 6 ans (dgressif fiscal)