Vous êtes sur la page 1sur 77

Xavier Parent

Droit Fiscal

Anne Acadmique 2004-2005


Notes : Jean-Christophe Wrenne et Aline Faufra

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Titre 1 Thorie gnrale de la fiscalit Principes communs tous les impts

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

TITRE PREMIER TA B L E D E S M AT I E R E S
I N T R O D U C T I O N ..................................................................................................................... 10 I. Notion dimpts.................................................................................................................... 10
A.
1) 2)

Dfinitions ............................................................................................................................... 10
Objet................................................................................................................................................... 10 Finalit ............................................................................................................................................... 10

B.
1) 2) 3) 4)

Distinctions.............................................................................................................................. 10
Impt Emprunt forc....................................................................................................................... 10 Impt Redevance ............................................................................................................................ 11 Impt Cotisation parafiscale ........................................................................................................... 11 Dveloppement des distinctions classiques........................................................................................ 12

C.

Limites de la dfinition .......................................................................................................... 12

II. Notions techniques de base ................................................................................................ 13


A.
1) 2) 3) 4) 5)

Assiette de limpt (ou matire imposable) .......................................................................... 13


Limpt sur la fortune ........................................................................................................................ 13 Limpt sur les revenus...................................................................................................................... 13 Limpt sur la consommation ............................................................................................................ 14 Remarques ......................................................................................................................................... 14 Exonration de lassiette .................................................................................................................... 14

B. C. D.
1) 2)

Fait gnrateur de limpt ..................................................................................................... 15 Redevable de limpt.............................................................................................................. 15 Montant de limpt................................................................................................................. 17


Base dimposition ou base imposable ................................................................................................ 17 Taux de limpt (=%)......................................................................................................................... 17 a. b. c. d. e. f. Deux systmes de taux .................................................................................................................. 17 Rserve de progressivit................................................................................................................ 18 Quand on est face un taux progressif par tranches, on distingue :.............................................. 18 rductions dimpts ....................................................................................................................... 18 rductions sur base (= rduction de limpt)................................................................................. 18 taux additionnel............................................................................................................................. 19

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Table des matires - 3.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

E.

Crdit dimpt ........................................................................................................................ 19


FRAUDE FISCALE, LE DROIT DE CHOISIR LA VOIE LA MOINS IMPOSEE F I S C A L E ) E T L E S L I M I T E S A L E V I T E M E N T D E L I M P O T .......................... 20

1. LA

(EVASION

I. La recherche de la voie fiscale la moins impose ou la plus avantageuse : inventaire des moyens disponibles .................................................................................................................. 20
A.
1) 2)

Les comportements objectifs ................................................................................................. 20


La matire taxable ne nat pas : la mthode de labstention............................................................... 20 La mthode de la dissimulation.......................................................................................................... 20 Principe................................................................................................................................................... 20 Utilisation dune simulation.................................................................................................................... 20 3) 4) 5) La mthode de la substitution ............................................................................................................ 22 Les oprations anormales................................................................................................................... 23 Abus de qualification ......................................................................................................................... 24

B.

Lintention prend le pas sur le comportement objectif....................................................... 24

II. Fraude et vasion : la frontire entre le licite et lillicite ................................................. 25 III. Limites lvitement de limpt ....................................................................................... 25
A. B.
1) 2) a. b. c.

Limites spcifiques de porte limite prvues dans la loi ................................................... 25 Limites de porte gnrale prvues dans la loi ou dcoulant de principes gnraux ....... 26
Droit absolu de ladministration fiscale dtablir limpt sur la base de la ralit juridique quelque Droit de ladministration de requalifier les actes juridiques dont la qualification est abusive (arts Hypothse de lacte unique ........................................................................................................... 29 Hypothse des actes juridiques multiples (mme unit dintention) ............................................. 29 Question de la preuve.................................................................................................................... 30 soient les apparences ; la thorie civile de la simulation est applicable en droit fiscal................................ 26 3441 CIR et art 182 C.D.Enr.)................................................................................................................. 28

2. LA

C R E A T I O N D E L A N O R M E F I S C A L E ......................................................................... 31

I. Contraintes juridiques ......................................................................................................... 31


A. B.
1) 2) a. 1. 2.

Introduction ............................................................................................................................ 31 Limites au pouvoir dimposer : la comptence fiscale ........................................................ 31


Contraintes dcoulant du caractre territorial de la souverainet et conflits de souverainet ............ 31 Restrictions la comptence fiscale de lEtat fdral dcoulant de rglementations internationales 33 Droit des Traits ............................................................................................................................ 33 Gnralits................................................................................................................................ 33 Illustration de la primaut des traits sur le droit interne : cas des conventions fiscales .......... 34

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Table des matires - 4.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005 (1) (2) (3) 3. (1) (2) b. 1. 2. (1) (2) 3. 3) a. b. 1. 2. 3. (1) (2) 4. 5. (1) (2) (3) Retenue la source sur les revenus mobiliers...................................................................... 34 Principe conventionnel de non discrimination..................................................................... 34 Obligations conventionnelles dexonration........................................................................ 34 Illustration de la primaut des conventions sur le droit interne : cas des conventions nonGnralits ........................................................................................................................... 35 Affaire Hubaux .................................................................................................................... 35 Gnralits................................................................................................................................ 35 Rapprochement et harmonisation des lgislations nationales................................................... 36 Impts directs ...................................................................................................................... 36 Impts indirects ................................................................................................................... 36 Double imposition (art 293 TCE) ............................................................................................. 37 Introduction ................................................................................................................................... 37 Gnralits sur lautonomie fiscale ............................................................................................... 38 La dotation................................................................................................................................ 38 Lautonomie fiscale .................................................................................................................. 38 Fondement juridique de lautonomie fiscale des Communauts et des Rgions ...................... 38 Autonomie fiscale propre des Communauts et des Rgions .............................................. 38 Autonomie fiscale drive des Rgions............................................................................... 39 Fondement juridique de lautonomie fiscale des communes et des provinces (art 41, 162, 170 Observations gnrales sur lautonomie fiscale des entits fdres et dcentralises............. 40 Territorialit......................................................................................................................... 40 Union conomique et montaire .......................................................................................... 41 Diffrences entre comptence matrielle et comptence fiscale.......................................... 41

fiscales (CEDH) ................................................................................................................................. 35

Le droit communautaire ................................................................................................................ 35

Restrictions la comptence fiscale de lEtat fdral dcoulant de rgles internes........................... 37

Const.)................................................................................................................................................ 40

C. D. E.
1) 2) 3)

Ncessit de recourir la loi et dtermination de ce qui peut tre rgl par AR ............. 41 Obligation dassurer lgalit des Belges devant la loi et dviter les discriminations..... 42 Organisation des effets de la loi fiscale dans le temps ......................................................... 44
Principe .............................................................................................................................................. 44 Impts sur le revenu........................................................................................................................... 45 Prcompte .......................................................................................................................................... 45

II. Caractres de la norme fiscale........................................................................................... 45


A. B. Les lois dimpts sont dordre public ................................................................................... 45 Principe dannualit ............................................................................................................... 46

III. Prolongement de la norme fiscale.................................................................................... 46

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Table des matires - 5.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

A.
1) 2) 3) 4)

Rgles dinterprtation .......................................................................................................... 46


Le droit fiscal est-il autonome par rapport aux autres branches du droit ?......................................... 46 Procds classiques dinterprtation de la loi sont dapplication en droit fiscal ................................ 46 Droit communautaire ......................................................................................................................... 47 Jurisprudence Cour dArbitrage......................................................................................................... 47

B. C.
1) 2)

Circulaires administratives ................................................................................................... 47 Accords, transactions et solutions ngocies ........................................................................ 47


Gnralits ......................................................................................................................................... 47 Accords fiscaux pralables (ruling) ................................................................................................... 48
CONFRONTATION DE LA NORME FISCALE AUX FAITS

3. LA

....................................... 49

I. Collecte des informations : pouvoir dinvestigation du fisc et leurs limites...................... 49


A.
1) a. b. 2) a. b.

Devoir de collaboration.......................................................................................................... 49
Le contribuable .................................................................................................................................. 49 Obligation active ........................................................................................................................... 49 Obligation passive ......................................................................................................................... 49 Les tiers.............................................................................................................................................. 50 Obligation passive ......................................................................................................................... 50 Obligation active ........................................................................................................................... 50

B.
1) 2)

Limitation dans le temps du devoir de collaboration.......................................................... 50


Impt indirect..................................................................................................................................... 50 Impt direct........................................................................................................................................ 50

C.
1) 2) 3)

Sanction du devoir de collaboration ..................................................................................... 51


Amende fiscale (art 444, 445 CIR ; art 704 CTVA) ........................................................................ 51 Taxation doffice................................................................................................................................ 51 Sanctions pnales (art 449 CIR ; art 73 CTVA)................................................................................. 51

D.

Corollaire : le secret professionnel des agents du fisc (art 337 al 1 CIR ; art 93bis CTVA) 51

E.
1) 2) 3) 4) 5)

Heurts avec certains autres principes................................................................................... 51


Le respect la vie prive.................................................................................................................... 51 Le droit de se taire.............................................................................................................................. 52 Secret professionnel du contribuable (art 458 CP)............................................................................. 52 Secret bancaire ................................................................................................................................... 53 Secret de linstruction ........................................................................................................................ 53

F.

Contraintes imposes ladministration.............................................................................. 53

II. Position de ladministration fiscale lgard des actes juridiques et de leurs effets ...... 53 Table des matires - 6.-

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

A. B.

Le fisc est-il un tiers ? Introduction et principe................................................................... 53 Des dispositions de la loi fiscale rendent inopposables au fisc ce qui dcoule de la volont

des parties ........................................................................................................................................ 54 C.


1) 2) 3)

Jurisprudence de la Cour de Cassation sur les principes gnraux du droit fiscal.......... 54


Thorie de la fraude la loi................................................................................................................ 54 Thorie des ralits conomiques ...................................................................................................... 55 Les actes illicites accomplis dans un but fiscal .................................................................................. 56

III. Qualification des faits/actes juridiques en vue de la mise en uvre de la norme fiscale .................................................................................................................................................. 57
A. B. Autonomie du droit fiscal est un mythe................................................................................ 57 En cas derreur de qualification de la part des parties, ladministration est libre de

requalifier ........................................................................................................................................ 58 C. Idem pour 3442 quand la qualification est abusive........................................................... 58

IV. La preuve ........................................................................................................................... 58


A.
1) 2) 3)

Introduction ............................................................................................................................ 58
Principe gnral ................................................................................................................................. 58 Spcificit du droit fiscal ................................................................................................................... 58 Conclusions........................................................................................................................................ 58

B. C.
1) 2) 3) 4)

Applications ............................................................................................................................ 58 Prliminaires........................................................................................................................... 59


Obligation du contribuable de collaborer avec ladministration et de tenir une comptabilit minimale Obligation des tiers ............................................................................................................................ 59 Forfaits ............................................................................................................................................... 60 Lgalit .............................................................................................................................................. 60 (art 320 CIR ; art 14 AR N1 CTVA).......................................................................................................... 59

D.
1) 2) 3)

Moyens de preuve................................................................................................................... 60
Principe .............................................................................................................................................. 60 Aveu................................................................................................................................................... 60 Prsomptions (art 1341 et ss. CC)...................................................................................................... 61 a. b. c. 4) 5) Typologie ...................................................................................................................................... 61 Prsomptions de lhomme (art 340 CIR)....................................................................................... 61 Prsomptions lgales (art 341-342 CIR) ....................................................................................... 61 Ecrits et tmoignages ......................................................................................................................... 62 Fictions............................................................................................................................................... 62

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Table des matires - 7.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

V. Obligation impose par la loi ladministration de respecter certaines formes ou procdures pralables pour que la dette dimpts naisse....................................................... 62
A.
1) 2) 3) 4)

Naissance de la dette dimpt ................................................................................................ 62


Les Impts sur le revenu .................................................................................................................... 62 La TVA .............................................................................................................................................. 62 Les droits denregistrement................................................................................................................ 62 Les droits de succession..................................................................................................................... 63

B. C. D.

Conditions pralables............................................................................................................. 63 Rle (art 298-304 CIR)........................................................................................................... 63 Dlais denrlement................................................................................................................ 64


DE LA DETTE NEE DE LAPPLICATION DUNE NORME FISCALE (DETTE

4. REGIME

D I M P O T ) ................................................................................................................................ 66

I. Modes dextinction de la dette dimpt ............................................................................... 66 II. Dlais de payement et intrts de retard............................................................................ 66 III. Recouvrement forc de la dette dimpt........................................................................... 67 IV. Restitution des impts pays tort et intrts moratoires................................................ 67 5. CONTENTIEUX
F I S C A L .................................................................................................... 68

I. Recours contre la norme fiscale.......................................................................................... 68


A. B. Normes internes...................................................................................................................... 68 Normes communautaires ....................................................................................................... 69

II. Recours contre limposition ............................................................................................... 69


A. B.
1) 2) 3) 4) a. b. c. d. e.

Introduction ............................................................................................................................ 69 Phase administrative .............................................................................................................. 69


Avant 1999......................................................................................................................................... 69 Depuis 1999 ....................................................................................................................................... 69 Droit transitoire.................................................................................................................................. 70 Procdure ........................................................................................................................................... 70 Avant la rclamation ..................................................................................................................... 70 Titulaires du droit la rclamation................................................................................................ 70 Formes de la rclamation .............................................................................................................. 70 Dlais (modification en mars 1999) .............................................................................................. 71 Consquences de la rclamation.................................................................................................... 71

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Table des matires - 8.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005 f. g. Service dinspection du contentieux.............................................................................................. 71 Dgrvement doffice (art 376 CIR) ............................................................................................. 72

C.
1) 2) 3) 4) 5)

Phase judiciaire ...................................................................................................................... 72


Avant 1999......................................................................................................................................... 72 A lheure actuelle ............................................................................................................................... 73 Comptence matrielle....................................................................................................................... 73 Comptence territoriale...................................................................................................................... 73 Introduction de procdure .................................................................................................................. 73 a. b. c. Requte.......................................................................................................................................... 73 Jugement ....................................................................................................................................... 74 Appel possible............................................................................................................................... 75
S P E C I F I Q U E S D E C O U L A N T D U D R O I T F I S C A L ..................................... 76

6. SANCTIONS

I. Sanctions administratives .................................................................................................... 76 II. Sanctions pnales fiscales.................................................................................................. 76


A. B. Aperu ..................................................................................................................................... 76 Problme de preuves .............................................................................................................. 77

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Table des matires - 9.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

INTRODUCTION
I. Notion dimpts
A. Dfinitions
Il existe beaucoup de dfinitions de limpt en fonction des diffrents domaines (conomique, politique, ). La Cour de Cassation en a donn une dfinition juridique ds 1950 : Limpt est un prlvement pratiqu par voie dautorit par lEtat, les provinces, les communes sur les ressources des personnes vivant sur leurs territoires ou y possdant des intrts, pour tre affects aux services dutilit gnrale .

1) Objet
Un impt est toujours une prestation de nature patrimoniale (gnralement en argent, mais peut-tre en nature). Sil sagit dune prestation de service (faire partie dun bureau lectoral, dun jury,), on ne parle pas dimpt. Il est obligatoire Il existe un systme de bonification dimpt en cas de volontariat fiscal : on paye les impt de manire diffre mais si lon effectue un versement anticip de celui-ci, on aura droit une rduction de limpt. La perception de limpt se fait par la puissance publique (cest une manire dexercer la souverainet). Cela permet de distinguer limpt des autres cotisations (ex. cotisations du Barreau) mme si elles sont obligatoires. Par ailleurs, comme il sagit dun exercice de la souverainet, la perception de limpt seffectue dans les limites de celle-ci (donc lie au territoire).

2) Finalit
Il est un outil de financement. Il en existe dautres (ex. emprunt, revenus des biens domaniaux, legs en dshrence. Cest un systme de non affectation des recettes (normalement, une recette fiscale ne sert pas financer une dpense).

B. Distinctions
1) Impt Emprunt forc
Emprunt forc : je confie de largent lEtat qui devra me le rendre terme. Impt : pas de remboursement.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 10.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Lemprunt est forc ds lors que le citoyen est oblig de laisser cet argent lEtat. Ce systme est rare mais il se retrouve souvent de manire moins explicite. Exemple : en 1988, rforme de la fiscalit de la famille. Celle-ci prvoyait que les avantages fiscaux relatifs la famille taient octroys directement la source pour les personnes maries o tous les deux travaillaient tandis quils ltaient ultrieurement pour les couples o un seul travaillait. On avait face nous un problme dgalit. La Cour dArbitrage a considr quil y avait discrimination car pour le couple o un seul travaillait, il sagissait dune forme demprunt forc implicite sans intrts.

2) Impt Redevance
La redevance est un payement lautorit publique en rmunration dun service personnalis et individualis, prcis (fix unilatralement par lautorit). La redevance doit tre sollicite. Exemples : parcmtres : redevance paye pour utiliser une portion du territoire communal taxe communale sur lenlvement des immondices dans les campings : ce nest pas une redevance selon le Conseil dEtat car cet enlvement est un devoir dordre gnral de la commune ; cest donc un impt timbres-postes redevance radio-tv La redevance nest pas un prix car il ny a pas de rapport entre le payement et le cot du service. Mais, suivre une certaine jurisprudence, si lon fait intervenir des variables qui nont rien voir avec le service, on doit qualifier impt. Exemple : redevance paye par des commerants ambulants en fonction de la place occupe. Si le montant de la redevance est fond sur un autre critre (ex. nature du commerce), on qualifiera dimpt. Dun point de vue juridique, il y a un intrt triple en ce qui concerne la diffrence entre les impts et la redevance : comptence : limitation de la comptence fiscale ; pour y pallier, cration de redevances par lEtat procdure : elle est diffrente pour limpt et pour la redevance (rq. Pas de TVA sur limpt mais bien sur la redevance) principes constitutionnels : arts 170 et 171 C uniquement pour les impts et non les redevances

3) Impt Cotisation parafiscale


La cotisation parafiscale ressemble des impts mais elle est ct de la fiscalit, cd quelle alimente un budget autonome (cd non soumis aux rgles classiques de droit budgtaire). LEtat peut choisir diffrents modes de gestion.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 11.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Exemple : cotisations de scurit sociale (la scurit sociale nest pas finance par le budget de lEtat) La cotisation se distingue de limpt par sa destination budgtaire. Exemple : un ARPS cre une cotisation spciale et unique de scurit sociale. Il y a dbat car cette cotisation se calculait sur tous les revenus (et non uniquement sur les revenus professionnels). Le gouvernement tait-il comptent ? Sil sagissait dune redevance, oui, dun impt, non. Le Conseil dEtat, lui, dclara, quil sagissait dune cotisation (vu que ce ntait pas pour le budget de lEtat). On remarquera que pour faire de la fiscalit compare, il faut prendre en compte et les mesures fiscales et les mesures parafiscales, les modes de gestion diffrant dun pays lautre.

4) Dveloppement des distinctions classiques


La Communaut Franaise a introduit un prlvement sur recettes publicitaires radio-tv dont les bnficiaires taient les journaux de la presse crite. Comment qualifier celui-ci ? Cour dArbitrage : ce nest ni un impt, ni une redevance, cest un prlvement sui generis Cour de Cassation : cest un impt car il ny a pas de service prcis et individualis. Une rcente directive europenne en matire de droit de lenvironnement permet un prlvement auprs des entreprises mettant des gaz effets de serre. Ce prlvement permet dobtenir un quota dmission. Ce dernier est cessible. Est-ce encore un prlvement ? Existe-t-il un service en change ?

C. Limites de la dfinition
La dfinition de la Cour de Cassation est un peu obsolte : 1) Elle ne parle ni des Rgions ni des Communauts 2) Du point de vue fonctionnel, elle ne retient que la fonction financire de limpt. Or cette dernire nest plus la seule, voire a disparu. Exemple : les cotaxes (impt concernant les produits nocifs pour lenvironnement piles, bouteilles en plastique - et dont le but tait que les citoyens nutilisent plus ces derniers) : Moins rapportait limpt, plus le but de la taxe tait atteint. Le but ntait donc pas financier. On a galement des politiques dissuasives et incitatives Exemple : mesures rorientant le march des capitaux vers des investissements risque (celui qui acquiert une action peut dduire cette somme de limpt). Economie dimpt : 30 000 1 000 = 29 000 35% (par exemple) de 1000 = 350 => jconomise 350 => Mon action qui ma cot 1000 ne me cote que 650. Plus gnralement, toute mesure incitative est un manque gagner pour lEtat (on appelle ceci, dans la terminologie fiscale, une dpense fiscale).
Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 12.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

De plus en plus de mesures fiscales incitatives existent et le droit fiscal devient de plus en plus complexe. Ce nest pas toujours trs efficace, les mesures devenant trs compliques. Il faudrait une simplification de la fiscalit.

II. Notions techniques de base


A. Assiette de limpt (ou matire imposable)
Cest lobjet de la perception. Cela peut tre un simple fait (ex. droit de douanes : le simple passage transfrontalier), une simple consommation ou dpense. On distingue :

1) Limpt sur la fortune


La Belgique connat diffrentes manires de frapper le patrimoine de quelquun. Exemples Droits de successions : cest un vritable impt sur la fortune. Il est prlev au moment o la fortune passe du dfunt ses successeurs. Droits denregistrement : cest une forme attnue dimpt sur la fortune. On frappe des lments du patrimoine en tant que tel (ex. vente dimmeuble) Impt sur la fortune, grosse fortune, qui se fait sur base dune dclaration. La plupart des pays qui ont comptence pour ce systme optent pour cet impt complmentaire. Ils se basent sur les revenus. Cet impt doit tre dun revenu modeste pour que limpos puisse le payer avec ses revenus. Mais, pour son fonctionnement, cet impt doit ncessiter un cot important (dclarations, ). La fortune immobilire se contrle facilement (transcription) par rapport la mobilire qui est volatile (comment suivre le dplacement de fortunes ne laissant pas de traces comme les collections de timbres importantes, les lingots dor cachs).

2) Limpt sur les revenus


Cest le produit priodique dun capital mobilier ou immobilier sans que la production de ce revenu naltre la substance de ce capital. Exemples - On rcolte les pommes sans altrer le pommier lui-mme - La force de travail est une source de revenus Le revenu est une capacit contributive. On veut faire concider limpt d par chaque individu avec ses ressources (on doit pouvoir demander plus quelquun qui a plus et moins

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 13.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

quelquun qui a moins). De l, succs de limpt sur le revenu car on frappe proportionnellement la capacit de limpos. Comme les revenus, les recettes fiscales sont galement priodiques (avantage). Linconvnient tant quil y a eu des excs.

3) Limpt sur la consommation


Cest un impt sur la dpense. On vise la TVA et les accises. La TVA est un impt gnral tandis que les droits daccises sont des impts spcifiques (alcool, tabac, essence). La TVA est toujours proportionnelle au prix que lon paye (21%) tandis que les droits daccises sont proportionnels la quantit (x / L, par ex.) Des conomistes ont suggr de remplacer limpt sur les revenus par limpt sur les dpenses car : (1) Dans mon patrimoine, peuvent exister des lments qui ne sont pas des revenus mais que je peux dcider de dpenser (ex. gains la loterie, immeubles, ) (2) Si on ne frappe que quelques dpenses, on se limite la consommation (pas linvestissement ni lpargne, ), le systme est plus favorables aux investissements et lpargne.

4) Remarques
Certains impts relvent des trois catgories susmentionnes.

5) Exonration de lassiette
A la question de la dfinition de lassiette se rattache la question de lexonration (ou exemption ou immunisation). Comment exonrer ? On peut dfinir lassiette plus troitement (=> influence sur le montant d). On doit dabord calculer lexonration et continuer normalement le calcul avec le reste mais la jurisprudence belge ne la pas toujours fait. Cass. 29.06.84 Velasquez propos de la Convention Internationale prventive de la double imposition sur la fortune Quand un lment de fait comporte un lment dextranit (ex. un Belge peroit ses revenus en France), un problme peut surgir entre les deux pays sur le point de savoir qui doit taxer (in casu, la France, parce que les revenus sont taxs l, la Belgique parce quil sagit dun rsident belge). Dans toutes les conventions que la Belgique a conclu, elle doit exonrer le revenu de limpt belge puisquil a dj t tax dans lautre pays. Malheureusement, cest linverse qui se produit. On taxe normalement en prenant en compte le revenu franais dans lexercice fiscal et cest seulement en second lieu que lon neutralise limpt qui concerne le contribuable en question. La Cour de Cassation a admis ce systme mais elle a t condamne par la CJCE. Directive mre-filiale qui a pour but dliminer la double imposition dans les socits mres et les socits filiales.
Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 14.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

La Socit B (mre) a une participation dans la socit A (filiale) et touche ainsi des dividendes => Taxation de la socit A (car revenus) et de la socit B. En Belgique : arts 202 et ss CIR => inclusion dans la base imposable puis dduction. A lpoque, cette manire de procder se justifiait mais aujourdhui elle est remise en cause.

B. Fait gnrateur de limpt


Cest lensemble des lments de fait et de droit dont je dois vrifier la runion pour connatre la matire imposable. Exemples Droits de douane : F.G. = passage transfrontalier Droits de successions : F.G. = dcs et transmission du patrimoine qui sen suit Droits denregistrement : F.G. = vente dimmeuble (rq. La vente doit tre parfaite) Taxation des revenus : F.G. = perception des revenus dun bien ou dune activit par son propritaire Par le pass (cfr. Jurisprudence Cass.), il tait important de distinguer limpt direct (qui frappe une situation durable par nature, stable, rpte ; ex. impts sur le revenu) et indirect (qui frappe une situation passagre ; ex. droits denregistrement). Depuis, il y a cependant eu uniformisation des deux rgimes et la distinction a perdu de son importance.

C. Redevable de limpt
Le redevable de limpt est celui qui en est le dbiteur aux yeux et en vertu de la loi (obligation limpt). Il se distingue du contribuable qui supporte la charge de limpt mais qui nest pas ncessairement le dbiteur lgal. Il peut tre le redevable mais pas ncessairement. Lobligation limpt concerne le redevable ; la contribution limpt le contribuable. Personne ne peut sexonrer de son obligation limpt (la loi fiscale est dordre public). Par contre, la contribution limpt peut tre organise par des conventions (pas lobligation). Exemples L'art. 270 1 C.I.R. prvoit que le prcompte professionnel d sur les rmunrations est d par l'employeur, le dbiteur de cette rmunration. L'obligation l'impt pse donc sur l'employeur. L'art. 272 C.I.R. prvoit que le prcompte professionnel est retenu la source sur la rmunration. La contribution l'impt pse donc sur le travailleur. Contribution limpt : drogation possible via clauses Art 1593 CC (vente dimmeubles) Les frais sont la charge de lacheteur (frais de notaire et denregistrement) ; le receveur de lenregistrement peut sadresser soit au vendeur, soit lacheteur. Sil sadresse au vendeur, ce dernier pourra assigner lacheteur sur base de lart 1593

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 15.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

CC. Toutefois, ce dernier article est suppltif. On peut donc y droger ; cest la clause tous frais compris. En matire de prcomptes professionnels, on rencontre parfois des contrats donnant droit un revenu stipul net de prcompte . Quand on calcule le montant du prcompte d l'Etat, il faut alors procder un petit calcul. Soit un salaire de 1.000.000 et un prcompte professionnel de 30% du prix. Si 1.000.000 est le salaire plus le prcompte, pour connatre le prcompte d, il faut donc diviser 1.000.000 par 70 et multiplier le tout par 100. Ex. Bq : 1000 avec 15% de prcompte (=150)
Retenue la source 1000 = brut - 150 = prcompte mobilier 850 = net Stipul net de prcompte 100 = 85% du brut (ce que ca coute au dbiteur) Prcompte mob. = 15% ((100*100)/85) = 112

Contrairement ce quil prvoit en matire de prcompte immobilier, le C.I.R. prvoit que, nonobstant toute convention contraire, le prcompte mobilier est retenu la source. Cette interdiction n'est pourtant pas absolue. Effectivement, l'art. 268 C.I.R. prvoit que le prcompte mobilier ventuellement support par le dbiteur du revenu la dcharge du bnficiaire est ajout au montant de ce revenu pour le calcul du prcompte mobilier. Il s'agit de l'hypothse de l'intrt stipul net de prcompte . La banque garantit au bnficiaire quil touchera 1000 en tout tat de cause mais cela ne veut pas dire quil ny aura pas de prcompte. Il y a calcul en dehors . Soit un intrt de 1.000.000 et un prcompte mobilier de 15% du prix. Si 1.000.000 est l'intrt plus le prcompte, pour connatre le prcompte d, il faut donc diviser 1.000.000 par 85 et multiplier le tout par 100. On peut viter ceci grce aux clauses de variabilit des intrts. Il existe aussi des calculs en dedans .
Vente frais compris : 1 000 000 = ce que lacheteur paye en ce compris les frais => si prcompte de 12.5%, 1 000 000 = 87,5 1 000 000 * 87.5 (Calcul inverse celui en dehors) -------------------- = prix rel * 12.5 = impt 100 Le vendeur touchera donc les 1 000 000 le prcompte quil devra payer au fisc.

Le prcompte immobilier est d par le bailleur mais il peut prvoir, par une clause dans le bail, que le preneur le payera. Il y a modification de la contribution mais lobligation reste la charge du bailleur. Parfois, certaines rglementations (ex. Loi sur le bail de rsidence principale) interdisent de mettre charge du preneur le prcompte. Le prcompte immobilier en cas de vente durant lanne. Selon la rglementation fiscale, on regarde la situation au 1er janvier. Seul le vendeur (propritaire au 1er janvier) est redevable. Le contrat de vente contient souvent des clauses de style selon laquelle lacheteur devra payer la moiti du prcompte (si vente en juin par exemple)

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 16.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

D. Montant de limpt
1) Base dimposition ou base imposable
Il nexiste pas toujours de bases dimposition (ex. droit daccises sur lessence : x centimes/L donc pas besoin de calcul). Parfois, il existe un % sur le montant (= base dimposition) (ex. 12.5% du prix de vente de limmeuble ; voy. 44-45 C.D.Enr.). La base peut comprendre diffrentes dductions => modification de la base. Ces dductions sont diffrentes de lexonration, de limmunisation car ces dernires concernent lassiette (et non la base). Un problme dvaluation de la base peut surgir ; la solution est alors dutiliser une base forfaitaire (qui ds lors ne correspond pas toujours la ralit), la valeur conventionnelle (loyer, prix de vente), la valeur thorique (on carte la valeur conventionnelle pour une valeur idale : ex. valeur vnale, valeur de march, valeur normale).

2) Taux de limpt (=%)


a. Deux systmes de taux le taux simplement proportionnel (ex. 12,5% du prix) le taux progressif (ex. IPP, droits de successions) Si la base augmente, le taux augmente. On lie le montant du pourcentage appliquer au montant. Il existe deux types de taux progressifs : 0 1000 => 10% 1000 2000 => 25% 2000+ => 30% progressivit globale Si jai 500 : 0%, Si jai 1500, 25% ; Si jai 2500, 30% Ce systme est utilis par exemple par les rglements taxes de la province de Namur sur les captages deau. Progressivit par tranche Si jai 500 : 10% Si jai 1500 : 10% de 1000 et 25% de 500 Si jai 2500 : 10% de 1000 ; 25% de 1000 et 30% de 500 b.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 17.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Rserve de progressivit Ex. Je veux donner 1500 Y => 10% de 1000 + 25% de 500. Je pourrais faire deux donations, 1 de 1000 et 1 de 500 pour tre tax 10% sur chacune. La loi linterdit : on doit revenir 3 ans en arrire. Si la deuxime donation est faite dans les 3 ans, je payerai 10% de 1000 et 25% de 500 (art 137 C.D.Enr.) Art 155 CIR : 1 Belge reoit des revenus belges pour 1000 et trangers pour 500. Pour viter la double imposition, le revenu tranger est exonr mais il existe une rserve de progressivit : 10% de 500 et 25% de 500 => le revenu tranger influence le taux applicable au revenu belge.

c. Quand on est face un taux progressif par tranches, on distingue : le taux moyen dimposition : on divise limpt par le montant de la base ex. base de 1500 : 10% de 1000 : impt = 100 25% de 500 : impt = 125 => 225 Total de l'impt x 100 Taux moyen = base

le taux marginal : taux frappant la partie de la base se trouvant dans la tranche la plus leve. Ex. base de 1500 : 25% = taux marginal Il permet de mesurer limpact dune augmentation ou dune diminution de la base. * augmentation : je suis cadre dans une entreprise et mon patron me propose des heures supplmentaires. Je risque de sauter de tranche, il faut voir si cest intressant. * diminution : si jachte des actions, je diminue mes revenus et donc diminue ma base ; si jai de trs gros revenus, cela peut tre intressant. Cest moins intressant pour qq qui est dans la premire tranche.

d. rductions dimpts montant absolu : on dduit x sur tel montant pourcentage de limpt : ex. si 1 enfant charge : diminution de 10% si 2 enfants charge : diminution de 20% Ce systme nest pas trs juste car ce subside indirect est variable en fonction des revenus (plus on est riches, plus lavantage est important). Le lgislateur a donc fix un plafond et un plancher.

e. rductions sur base (= rduction de limpt) au sommet : selon que jai de gros ou de petits revenus, lconomie dimpts tait diffrente (plus intressante si jai plus de revenus) la base : systme le plus juste car tout le monde commence dans la premire tranche et il est appliqu actuellement (// rduction dimpt sur montant absolu)

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 18.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

f. taux additionnel On part ici dun impt donn auquel il faut ajouter des additionnels qui se calculent sur cet impt (impt sur impt). Les additionnels sont exprims sous forme de centimes ou de dcimes.
Exemple : additionnel au profit de lEtat calcul sur lIPP, Additionnel lIPP Exemple : les centimes additionnels prlevs par les communes et les provinces sur les prcomptes. La commune demande 1300 de centimes additionnels : 1300/100 = 13 units. Si limpt en principal est de 1000 : 13 * 1000 = 13 000. Je payerai en tout 14 000.

E. Crdit dimpt
Crance sur le fisc pouvant aboutir un remboursement. Ex. - quotit forfaitaire dimpt tranger (arts 285 et ss CIR) - crdit dimpt pour investissement (art 289bis CIR) - crdit dimpt pour faibles revenus professionnels (impt ngatif : le fisc nous donne de largent) (art 1343 CIR) - entreprises en pertes pourraient tre taxe => impt ngatif => subventions tatiques (et donc risque de problmes avec le droit europen).

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

Introduction - 19.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

1. LA FRAUDE FISCALE, LE DROIT DE


C H O I S I R L A VO I E L A M O I N S I M P O S E E ( E VA S I O N F I S C A L E ) E T L E S L I M I T E S A L E V I T E M E N T D E L I M P O T
I. La recherche de la voie fiscale la moins impose ou la plus avantageuse : inventaire des moyens disponibles
A. Les comportements objectifs
1) La matire taxable ne nat pas : la mthode de labstention
Exemples : Si je ne veux pas payer dimpts sur les cigarettes, je ne fume plus. Ralisation dun immeuble avec plus value (je vends le terrain plus cher que je ne lavais achet). La plus value nest taxable que si on ralise le bien dans un certain dlai aprs son acquisition (art 90 8 et 10 CIR) : il suffit de vendre le bien aprs le dlai Renoncer un revenu auquel jai droit (un pre de famille fait un prt sa fille et son gendre sans intrts. Si intrts, il aurait eu des revenus et aurait t tax)

2) La mthode de la dissimulation
Principe Le contribuable viole dlibrment certaines obligations lgales qui le contraignent collaborer avec le fisc.
Exemples : Je passe la frontire et je ne dclare rien aux douanes et accises alors que mon coffre est plein de bouteilles dalcool ou de cigarettes. Je ne dclare pas tous mes revenus au fisc.

Utilisation dune simulation Utiliser la simulation lors de laccomplissement dun acte juridique est une forme particulire de dissimulation.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 20.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

La simulation, cest la cration dune apparence oppose aux tiers (= convention apparente) dtruite par une convention secrte entre les parties (= contre-lettre). Ici, le tiers, cest le fisc. Il existe plusieurs hypothses. Simulation sur les modalits de lacte Droits denregistrement de12.5% sur le prix en cas de vente dimmeubles. Au moment de la signature du compromis, lacheteur verse gnralement un acompte. Quand on passe devant le notaire, celui-ci reprend les modalits de vente des parties. Souvent, les parties ne signalent pas lacompte. Le prix affich dans lacte notari nest pas le mme que celui effectivement pay. Simulation sur la nature de lacte. Droit de donation dpend de la valeur du bien et du lien de parent entre le donataire et le donateur (art 131 C.D.Enr.) Ce droit est trs lev par rapport aux droits denregistrement qui est de 12.5%. Les parties font ds lors croire que cest une vente alors quil sagit en ralit dune donation. Simulation sur lexistence de lacte Le sige dune socit dans un tat o il ny a en ralit quune bote aux lettres est une socit fictive selon le fisc. Les entreprises payent la TVA en amont (fournisseur) et en aval (clients) => comptabilit spcifique : elle dduit la TVA fournisseurs. Des entreprises tablissent des fausses factures : elles dclarent quelles payent la TVA un fournisseur mais ce nest pas le cas et ainsi le fisc remboursera la TVA soi-disant paye. Simulation par interposition de personnes Un tiers se prsente au fisc comme intervenant une opration juridique alors que ce nest pas le cas. Du pt de vue de lIPP, on est taxs sur les revenus des immeubles, par ex. (ex.loyers). Pour le locataire priv (usage : habitation), on a une taxation forfaitaire (revenu cadastral) ; pour le locataire professionnel, on a une taxation relle (loyer rel net). Souvent, la premire taxation est la plus intressante. La taxation professionnelle vise notamment la location des socits. A (bailleur) location B (pers.phys) Sous-location C (socit) Entre A et B, taxation sur le revenu cadastral. Entre B et C, taxation entre ce qui doit et ce quil paye. Ici, rien car location et sous location = mme loyer.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 21.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Simulation prsentant deux actes juridiques distincts alors quils sont lis SA K : 1000 (600) 1000 Rserves : 1700 1300 SA puise dans les rserves pour distribuer les dividendes aux actionnaires. La SA doit retenir 25% la source de prcompte immobilier pour les actionnaires (car revenu). Si SA rembourse son capital, la SA rend aux actionnaires leurs apports, ce ne sont donc plus des revenus car les actionnaires rcuprent ce quils ont avanc : pas de taxation donc. LAG de la SA rembourse 400 sur 1000 aux actionnaires et une autre AG fait passer 400 des rserves au capital ( coup daccordon ). On a deux actes apparemment distincts mais en ralit, cest une construction masquant le fait que les rserves diminuent et que le capital ne bouge pas sans payer dimpts.

3) La mthode de la substitution
On ne cre pas ici de discordance entre lapparence et la ralit ( simulation) mais Il s'agit de choisir d'atteindre un certain rsultat par une manire moins onreuse pour atteindre un rsultat plus ou moins quivalent. Toutes les consquences juridiques de l'acte pos sont acceptes. Il n'y a pas de mensonge. Le rsultat escompt n'est pas parfait mais il a t obtenu d'une manire plus intressante fiscalement.
Exemples Une socit commerciale, lorsqu'elle veut financer son activit, a trois grands modes de financement : - Le crdit (endettement). - Le capital risque. - L'autofinancement. Tout investisseur qui investit dans une socit entend en retirer un certain retour qui va dpendre de la dure de son investissement, du risque encouru, de la qualit de la socit, ..., mais aussi de la fiscalit. Sur le plan fiscal, lorsquune socit recourt l'emprunt, toutes les sommes qui servent rembourser l'emprunt ne subissent pas d'impt des socits. Par contre, lactionnaire est rmunr grce des dividendes qui proviennent des bnfices. Or, ce dernier subit un impt de 39%. Le rgime fiscal des intrts est donc plus intressant que le rgime du capital risque. Les entreprises prfrent donc s'endetter. Cela revient plus ou moins la mme chose que faire une augmentation de capital et c'est fiscalement plus intressant. En 1980, les cas d'absorption de socits par une autre se sont multiplis. Dans ces absorptions, une des deux socits tait gnralement en perte. En droit fiscal, une perte est un rsultat ngatif, une diminution de l'actif net. Une socit en perte n'est pas impose. La perte peut tre conserve en mmoire. Le cas chant, si

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 22.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

dans les annes venir, la socit fait des bnfices, elle peut imputer sa perte sur ses bnfices futurs jusqu' ce que sa perte soit ponge La jurisprudence a dcid que ce droit d'imputer les pertes est un droit personnel de la socit qui a prouv les pertes. Dans un groupe de socits, les dirigeants peuvent dcider de fusionner une socit en perte avec une socit bnficiaire. Dans les annes 1980, c'est la socit en perte qui absorbait la socit florissante. La nouvelle socit issue de la fusion allait ainsi raliser les bnfices et pouvoir imputer les pertes du pass. Il s'agit d'une substitution qui permet de bnficier d'un avantage fiscal. Actuellement, le problme ne se pose plus et peu importe le sens de labsorption, les pertes vont tout de mme diminuer les bnfices (il existe toutefois une limitation)

Des montages sont galement possibles. Il existe des risques de substitution mais ce nest pas toujours le cas.
Coup d'accordon : Quand une socit dcide de rembourser son capital ses actionnaires, elle ne leur attribue pas un revenu. Ils rcuprent leur investissement. Il n'y a donc pas d'impt rclamer l'actionnaire. Mais, si une socit puise dans ses rserves et fait une distribution de dividende, elle distribue des revenus qui doivent donc tre taxs de 25% de prcompte mobilier. Si la socit dcide de rembourser une partie du capital et que le mme jour, elle dcide en outre d'incorporer pour le mme montant les rserves au capital, elle ralise un montage qui lui permet d'chapper au prcompte mobilier de 25%. Le rsultat est presque identique la distribution de dividende et il est ralis par un montage plus intressant fiscalement. On rappelle toutefois que la socit doit accepter les consquences de lopration. Une personne physique propritaire d'un immeuble qui envisage de le donner en location va percevoir des loyers. Il sera redevable de l'impt sur le revenu du fait de la location. Si l'immeuble est lou une SPRL, son propritaire sera tax sur 60% du total des loyers rclams. Si l'immeuble est lou une personne physique, son propritaire est tax sur une base forfaitaire (revenu cadastral). Cette dernire hypothse est plus avantageuse. Notre propritaire peut donc dcider de louer son immeuble une autre personne physique qui va, elle, sous-louer le bien la SPRL. Si le montant des loyers est identique, le propritaire sera tax sur base du revenu cadastral et le locataire sera tax sur la diffrence entre le loyer qu'il paye au propritaire et celui qui lui est d par la SPRL. Or, si les loyers sont identiques, cette diffrence est nulle. Il s'agit d'une substitution montage.

4) Les oprations anormales


Il s'agit de l'accomplissement d'oprations juridiques sincres mais qui apparaissent tre conclues des conditions anormales.
Prix de transfert : Une socit belge est lie une entreprise qu'elle a constitu dans un paradis fiscal Jersey. Cette dernire ralise au profit de la socit belge un certain nombre de prestations de service qu'elle lui facture un prix suprieur au prix

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 23.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

du march. Ainsi, la socit belge gonfle ses charges et pourra dduire des charges accrues lors du calcul de son bnfice taxable. En manipulant les prix, on transfre de la matire normalement taxable en Belgique vers une autre structure d'accueil se trouvant dans un paradis fiscal. Si la socit belge preste des services la socit de Jersey et qu'elle pratique un prix infrieur celui du march, le rsultat est le mme. La socit belge dgonfle ses profits et la socit de Jersey rduit ses charges. Il y a aussi un transfert de matire taxable.

5) Abus de qualification
Depuis 1994, le lgislateur a adopt une disposition anti-abus. Cette disposition vise l'abus de qualification. Lorsque, pour un acte juridique donne, deux qualifications sont possibles, s'il apparat que le rgime fiscal n'est pas le mme pour chacune de celles-ci et que le contribuable a choisi la qualification dont le rgime fiscal est le plus favorable sans aucune autre raison que de se soustraire l'impt, l'administration peut prendre le rgime le moins favorable. Cependant, il n'y a pas beaucoup d'actes juridiques qui peuvent donner lieu deux qualifications aussi exactes les unes que les autres. Contrat o le propritaire de forts donne un tiers le droit d'exploiter les arbres qui portent dessus. Est-ce une vente portant sur des arbres abattre ou est-ce une concession d'un droit d'exploiter ?

B. Lintention prend le pas sur le comportement objectif


Quand quelqu'un agit en recherchant la voie la moins taxe, deux situations peuvent se prsenter : Soit l'objectif de ce contribuable est uniquement fiscal Soit l'objectif de ce contribuable est aussi fiscal. On vise ici les motivations uniquement fiscales.
Exemples : Dans les annes 1980, labsorption d'une socit en bnfice par une socit en perte avait un but essentiellement fiscal. La socit en perte tait mme parfois conomiquement morte. Par exemple, la socit INES avait des pertes quivalentes cinq fois son capital, ses btiments et son stock avaient t dtruits par un incendie, ... L'absorption ralise, la socit absorbante prenait alors le nom et l'objet social de la socit absorbe. Des bourses de socit en perte ont mme t cres. Nanmoins, l'absorption d'une socit en bnfice par une socit en perte peut avoir un autre motif qu'un motif fiscal. Elle peut faire partie d'une stratgie dans un groupe de socits. Dans les annes 1980, le lgislateur a adopt une srie de dispositions (ex. arrt n15 de 1982 relanant la bourse et les investissements risque) visant inciter les augmentations de capital dans les socits belges. Ces dispositions prvoyaient que l'argent frais recueilli devait tre investi en Belgique. Certaines socits investissaient dans d'autres socits ralisant une augmentation de capital. Elles remplissaient donc

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 24.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

les conditions pour bnficier des exonrations prvues par la loi. Mais la seule raison d'investir dans les autres socits tait une raison fiscale.

II. Fraude et vasion : la frontire entre le licite et lillicite


Le contribuable ne peut tre tenu de crer de la matire imposable ; labstention est donc licite. Tout comportement conduisant ladministration en erreur est illicite sil y a mauvaise foi (ex. fausses dclarations, actes juridiques simuls, sils ont t faits avec mauvaise foi, cd dans le but de nuire aux intrts de lEtat) Consquences du point de vue impts sur le revenu : o Les moyens dinvestigation de ladministration sont prolongs dans le temps sil y a illicit (art 333 al 3 CIR) o Ladministration a un dlai supplmentaire pour respecter le formalisme (art 354 CIR) o Modification de la procdure (imposition doffice) (art 351 CIR) o Sanctions administratives ou pnales (arts 445-449 CIR) La Cour de Cassation a tabli une hirarchie entre le comportement objectif et lintention : cest par le comportement objectif que lon caractrise la fraude (on nexamine donc pas lintention). En 1990, la Cour de Cassation a dclar que le contribuable avait le droit daccomplir des actes seule fin de rduction fiscale. A contrario, les comportements sincres sont toujours licites et ne sont pas santionns (ex. oprations conditions anormales) mais ladministration les prive parfois deffets et ne sont ds lors plus efficaces.

III. Limites lvitement de limpt


A. Limites spcifiques de porte limite prvues dans la loi
Le lgislateur agit souvent au coup par coup en raction une srie de comportements, le lgislateur est donc souvent en dcalage par rapport ceux-ci.
Exemples Pour viter de devoir payer des droits d'enregistrement en matire de vente d'immeuble, il tait devenu d'usage d'oublier l'acompte lors de la signature de l'acte authentique chez le notaire (voy. supra). Le lgislateur prvoit dornavant que les droits d'enregistrement sont dus au minimum sur la valeur vnale du bien (art 46 C.D.Enr.). Cette valeur vnale est une valeur objective de vente qui correspond au prix que l'on pourrait obtenir pour le bien dans des conditions normales de publicit et de vente. Dans le cas des prix de transfert, l'art 26 C.I.R. prvoit que, lorsqu'une entreprise belge consent une autre entreprise l'tranger situe dans un paradis fiscal un avantage anormal ou bnvole, on doit ajouter au bnfice de l'entreprise belge

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 25.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

l'avantage qu'elle a consentit. Cette disposition vite le transfert de matires taxables (voy. supra).

Le lgislateur a fait de la poursuite dun but autre que fiscal une condition dapplication de nombreuses mesures avantageuses. Dans le C.I.R., beaucoup de disposition qui ont pour effet d'octroyer certains avantages au contribuable. Le danger est que des gens essayent de bnficier des avantages alors qu'ils ne se trouvent pas dans le contexte qui le justifie. Le lgislateur prvoit donc que, pour bnficier d'un avantage, le contribuable doit prouver qu'il remplit toutes les conditions prvues par la loi et que son opration rpond des besoins lgitimes de caractre conomique ou financier . Le contribuable doit prouver que ses motivations sont autres que fiscales. La formulation prvue par le lgislateur est maladroite. Effectivement, l'expression lgale parle de besoin . Or, cette notion n'est pas objective. Elle demande une apprciation qu'il serait dangereux de confier l'administration ou au juge. Il aurait mieux valu parler de motifs . Il en va de mme pour la notion d' conomique et financier . On ne rgle pas non plus le problme de la preuve contraire ; il faudrait galement admettre la preuve dautres motifs fiscal ou concurrent.

B. Limites de porte gnrale prvues dans la loi ou dcoulant de principes gnraux


1) Droit absolu de ladministration fiscale dtablir limpt sur la base de la ralit juridique quelque soient les apparences ; la thorie civile de la simulation est applicable en droit fiscal.
Ladministration ne peut pas tre lie par une situation juridique apparente, elle a le droit daller voir ce qui se passe derrire. Au stade du recouvrement de l'impt, il est vrai que l'administration est un simple tiers ces contrats. Mais elle ne doit pas intenter une action en dclaration de simulation devant le juge (au contraire des tiers) dans le cadre de limposition car ladministration impose sur une base qui lui semble la ralit ; on lui demandera den faire la preuve. Ce droit est fond sur deux bases : - Le principe de la lgalit de l'impt : L'impt ne peut tre d que s'il est expressment prvu par une loi. Pour que la loi soit respecte, il faut tablir l'impt sur la ralit et non sur l'apparence. - L'administration est un tiers aux conventions conclues par les contribuables. Nanmoins, l'administration n'est pas un tiers comme les autres au stade de l'tablissement de l'impt. Effectivement, en cas de simulation, les tiers ont le choix : - Ils peuvent s'en tenir l'acte apparent et prendre ainsi les simulateurs leur propre jeu (voy. art 1321 C.civ.). - Ils peuvent aussi, s'ils y ont intrt, percer le voile de la simulation et se fonder sur la convention secrte en exerant l'action en simulation. Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 26.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

L'administration fiscale, contrairement au tiers, n'a pas le choix. Elle doit, par tous les moyens, essayer de taxer sur base de la ralit. Elle ne peut jamais s'en tenir l'acte apparent et ce, cause du principe de lgalit et du caractre d'ordre public de la loi fiscale (principe retenu par la Cour de Cassation en 1991).

Exceptions lart 106 C.Succ. (// 1321 CC) selon lequel le fisc peut prendre la solution qui lui est la plus favorable. Le principe gnral dcoulant de la nature des droits denregistrement ainsi que de la technique de leur perception. Le receveur reoit une dclaration quil qualifie, puis il impose. Si la simulation est tablie par aprs (ex. lors dun procs civil) et que la perception du receveur est uniquement fonde sur apparence, la perception est tout de mme rgulire. Il taxera ensuite sur la ralit (en sus des amendes). Cest la thorie des mutations apparentes (exemple : on dclare que cest une vente, perception sur base de la vente. En ralit cest une donation, le receveur taxera sur base de la donation).

Le fisc doit prouver le caractre simul de lacte apparent. Comment ? Il doit tablir que les parties nont pas accept toutes les consquences juridiques de lacte apparent ET les lments constitutifs de lacte rel. L'administration perd pourtant parfois un peu de vue cette obligation de double preuve. Rq. En ce qui concerne la preuve des consquences juridiques, lon notera que lintention, la ralit conomique ou la violation dune rgle lgale ne sont pas pertinents.
Exemples Un arrt ne peut pas sans se contredire, dcider quexiste une simulation et reconnatre que les parties ont accept toutes les consquences juridiques de lacte. Une cassation est alors possible Conclure une simulation alors que larrt entrepris na pas fait leffort de vrification peut conduire cassation. On avait prtendu avoir consenti une socit un prt long terme. L'administration a pens qu'il s'agissait en ralit d'un apport en socit. Elle devait prouver qu'il ne s'agissait pas d'un prt et que les lments constitutifs de l'apport taient bien runis. La Cass. en 1961 a affirm que l'administration n'avait pas prouv tous les lments constitutifs de l'apport (contribution aux pertes).

Pour prouver la simulation, le fisc peut tablir la double preuve par toute voie de droit, sauf par le serment. Gnralement, la preuve de la simulation se fait par prsomption de l'homme. L'administration doit simplement rapporter un certain nombre d'indices suffisamment prcis et concordants pour convaincre le juge. Consquences : Cependant, devant recourir ce mode de preuve, les droits que l'administration trouve dans la thorie de la simulation sont assez alatoires car ils dpendent de l'apprciation du juge. Ainsi, en matire de coups d'accordon, deux chambres diffrentes de la cour d'appel de Bruxelles ont rendu deux avis diffrents en l'espace de dix ans. Pour un juge, la simple constatation que les actes ont t pris le mme jour est un indice suffisant alors que pour l'autre, cet indice est insuffisant.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 27.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

En outre, il n'y a presque pas de contrle de la Cass., ce qui renforce le caractre alatoire des droits de l'administration issus de la thorie de la simulation. Effectivement, la Cass. ne connat pas des problmes de fait. En outre, il est souvent difficile de prouver la simulation. L'administration cherche donc d'autres pouvoirs que ceux qui lui sont donns par le droit commun. Ceci est contestable. Effectivement, la thorie de la simulation est suffisante.
Exemple : L'administrateur d'une socit, en raison de son activit de gestion, peroit des rmunrations de cette socit. Pour la socit, ces rmunrations constituent des frais dductibles. Pour l'administrateur, ces rmunrations sont des revenus taxables concurrence de 95% s'il a opt pour le forfait de 5%. L'administrateur est en outre propritaire d'un immeuble qu'il loue la socit. Les loyers pays par la socit sont galement des frais dductibles. Pour l'administrateur, les loyers sont des revenus d'immeubles taxables concurrence de 60%. Certains ont donc imagin de prvoir des loyers anormalement levs et de diminuer en consquence les rmunrations pour viter l'impt. Le caractre anormal d'une somme prtendument paye comme loyer est un indice non ngligeable pour invoquer la simulation. En outre, gnralement, la cause juridique la plus probable du paiement d'une somme est la rmunration de son activit. La double preuve de la simulation a ainsi t apporte.

L'administration sous-estime donc gnralement les possibilits qui lui sont offertes par la thorie de la simulation. Cela explique une tendance multiplier les dispositions lgislatives spcifiques visant des cas limits mais rigeant toutes les prsomptions lgales de simulation.
Ainsi, dans le cas rapport dans l'exemple ci-dessus, le lgislateur est intervenu deux reprises : o Dans les hypothses o le loyer dpasse un certain seuil, les revenus d'immeubles sont taxs concurrence de plus de 60%. o En outre, les loyers excdentaires peuvent tre requalifis en rmunration d'administrateur.

2) Droit de ladministration de requalifier les actes juridiques dont la qualification est abusive (arts 3441 CIR et art 182 C.D.Enr.)
Une qualification est abusive quand les parties ont pour but exclusif dviter limpt. Les travaux prparatoires de ces textes sont fort abstraits et parfois contradictoires. Les premires dcisions jurisprudentielles semblent considrer ces dispositions comme inutiles mais lont est sur que 1) Il sagit de mesures anti-vasion 2) lart 344 parle dinopposabilit sur la qualification : linopposabilit ne stend pas aux actes ou leurs effets. Pq ? Art 3442 qui stipule que le fisc doit imposer comme si ces actes nexistaient pas tandis que le 1 parle dinopposabilit sur la qualification. 3) Labus de qualification ne peut tre confondu avec lerreur de qualification (cfr. Avant) ; on abuse de qualifications exactes. 4) Lart 344 distingue deux hypothses : a. Lacte juridique unique b. Lacte juridique multiple concourant la ralisation dune opration (opration : question dunit dintention ; les actes sont lis les uns aux autres mme si espacs dans le temps, ) 1. Fraude fiscale - 28.-

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Il existe beaucoup dincertitudes relativement ces articles. Linterprte va devoir jongler suivant quil a face lui un acte multiple ou un acte unique sinon le texte na aucune porte. a. Hypothse de lacte unique On suppose que pour un mme acte juridique, deux qualifications exactes sont possibles avec des effets fiscaux diffrents et que le contribuable a choisi la qualification donnant lieu limposition la moins leve.
Une socit diminue son capital en vue de rembourses ses actionnaires et distribue des dividendes ceux-ci. Il nest pas possible davoir un concours de qualification car ces deux oprations sont compltement diffrentes. Pas dabus de qualification possible. Rachat dactions et distribution de rserves (cfr. Supra) : larticle 344 est-il applicable ? Selon le tribunal de Mons, non car 344 vise un abus de qualification mais ne permet pas au fisc de redresser celle-ci car il estime que certains rgimes sont plus favorables que dautres dans le Code.

b. Hypothse des actes juridiques multiples (mme unit dintention) Ladministration pourra substituer la manire de procder choisie par les contribuables une autre, plus directe et plus taxe. Condition : - le fisc ne peut ignorer ce que les parties ont fait ; il doit proposer une alternative qui prsente, in fine, les mmes effets de droit que le montage des parties. Cette hypothse est compltement diffrente de la prcdente : ladministration agit sur la manire dont le contribuable sest comport (une manire complexe est remplace par une manire simple). Ladministration peut, ici, tablir limpt sur quelque chose qui nest pas la ralit de ce qui a t fait. Il est toutefois trange que ce texte soit utiliser pour deux hypothses compltement diffrentes.
Exemples. Soit l'hypothse du coup d'accordon. Il s'agit de dcouper une opration en deux actes juridiques. Une socit rduit son capital et le reconstitue simultanment ou presque en puisant dans les rserves. Il s'agit de deux actes juridiques qui permettent d'viter la perception du prcompte mobilier (voy. supra). La combinaison de ces deux actes juridiques aboutit exactement aux mmes effets de droit qu'une distribution de dividendes prlevs sur les rserves. L'art 344 C.I.R. est invocable dans une pareille hypothse. En outre, le fait de laisser s'couler un certain laps de temps entre les deux oprations ne permet pas d'viter son application. Auparavant, on utilisait, en cette hypothse, la simulation mais les juges acceptaient rarement.

Il y a des hypothses o l'application de l'art. 344 C.I.R. est impossible. Il s'agit des cas d'oprations triangulaires.
Exemple : Soit une personne physique qui loue un immeuble une autre personne physique qui sous-loue cet immeuble une socit (voy. supra). Si on ne peut retenir la simulation dans une telle hypothse car il y a des effets juridiques entre le propritaire et le locataire (on part de lhypothse quil sagit dune opration

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 29.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

sincre), on ne peut pas ncessairement invoquer l'art. 344 C.I.R.. Effectivement, il n'y a pas d'identit d'effets juridiques entre le propritaire et le locataire et le propritaire et le sous- locataire.

c. Question de la preuve En matire de preuve, on a un systme complexe : la preuve est charge de ladministration (qui doit prouver que lon a lintention dviter limpt) et la contre-preuve est charge du contribuable (preuve quil y a des motifs autres que fiscaux). La preuve de lintention est difficile faire : ladministration prouvera que montage permet un rgime fiscal plus favorable et on en dduira lintention. Le contribuable peut demander un accord pralable ladministration. Or, le droit fiscal est dordre public, la place des solutions ngocies est trs rduite. Cela pourrait devenir intenable pour le contribuable qui, chaque fois, quil accomplit un acte quelconque risque une requalification sur base de lart 344. Ainsi, il pourra demander ladministration un avis pralable laccomplissement dune opration. Ladministration sera lie par lavis quelle aura donn. Cest ce quon appelle la procdure du ruling. Cela a des rpercussions en matire de preuve : quand on demande cet avis pralable, on peut lui donner tous les lments de lopration. Cela renverse, en quelque sorte, la charge de la preuve.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

1. Fraude fiscale - 30.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

2 . L A C R E AT I O N D E L A N O R M E F I S C A L E
I. Contraintes juridiques
A. Introduction
Il existe une multitude de facteurs quand une norme se cre. Quand lautorit veut crer une norme dimpt, elle doit tenir compte de ceux-ci. Exemples : la finalit de la mesure que lon veut crer (augmentation des droits daccises sur le tabac pour faire rentrer de largent dans les caisses de lEtat et diminuer la consommation de celui-ci) que va-t-on taxer ? qui va-t-on sadresser ? Quels critres ? Faut-il tenir compte de la capacit contributive ou faire payer la mme chose tout le monde ? Cration dun impt o le rendement est garanti ou lasticit ? Si on choisit cette dernire option, on regarde ce que la mesure va rapporter et ce que cela coutera en terme de contrle Importance psychologique sur le contribuable : de plus petits impts indirects passent lieux quune seule augmentation gnrale

A ct de ces facteurs, il existe galement des contraintes juridiques qui simposent lautorit fiscale qui veut crer une norme fiscale.

B. Limites au pouvoir dimposer : la comptence fiscale


1) Contraintes dcoulant du caractre territorial de la souverainet et conflits de souverainet
Il nexiste pas dEtat sans territoire. A lintrieur de ses frontires, lEtat fait tout ce quil peut. Son pouvoir sarrte aux frontires. Exemples 1) quand lEtat dlimite le champ dapplication dun impt, il doit toujours retenir un critre de rattachement (personnel ou rel) avec son territoire 2) le pouvoir dinvestigation du fisc sarrte la frontire sous rserve de conventions internationales o les Etats acceptent des amnagements leurs souverainets (assistance mutuelle notamment en matire dinformations, dans les annes 70) 3) Le domaine du recouvrement fiscal sarrte galement aux frontires sous rserve de conventions internationales dassistance mutuelle.
Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 31.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Exiger un lien territorial ne signifie pas que lEtat ne peut pas exporter sa comptence fiscale. Il suffit dun critre de rattachement.
Exemples Impts sur le revenus : lIPP ne sapplique quaux personnes physiques rsidentes (rattachement territorial personnel) ; on les frappe sur leurs revenus en ce compris les revenus trangers (art 5 CIR) ; on peut voir l une forme dexportation de la comptence fiscale. Impts des non-rsidents frappe les personnes physiques non rsidentes en Belgique sur leurs revenus dorigine belge (art 227-228 CIR) Droits de successions (arts 15 et 18 C.D.Succ.) qui utilise un critre de rattachement personnel (on frappe les rsidents sur tous leurs revenus)

La combinaison de ces critres rels et personnels peut donner lieu une imposition multiple dune mme situation.
Un rsident belge est impos en Belgique sur ses revenus mondiaux ; il est tax et en Belgique sur ses revenus franais et en France car ses revenus sont dorigine franaise. Il y a double imposition

Ces impositions multiples peuvent tre juges globalement inopportunes. Des mesures viennent temprer ces doubles impositions internationales. 1) Mesures prventives de double imposition : unilatrales car lEtat dcide unilatralement de prendre des mesures en faveur de ses rsidents quand ils touchent des revenus trangers dj taxs ltranger 2) Conventions internationales bilatrales : deux tats peuvent ngocier une convention pour diminuer la double imposition (ex. conventions entre la Belgique et certains tats europens, asiatiques, africains ; on notera quil nen nexiste pas avec le Rwanda, le Burundi et le Congo). Ces conventions offrent une meilleure garantie que les mesures unilatrales pouvant tre modifies par une simple loi. Ces conventions rglent aussi les conflits de souverainet (cd quelles attribuent le pouvoir dimposition exclusif lun ou lautre Etat ou le rpartissent entre les deux selon que les revenus sont mobiliers ou revenus professionnels, par ex.). 3) Remarque : Il reste une difficult, celle de la compatibilit de ces conventions avec le droit europen. Les conventions ne crent pas dimpts, elles ne font que rgler les conflits de souverainet. Quand le pouvoir dimposition est donn un Etat, son droit interne sapplique (cest le principe de subsidiarit). Il est possible que la convention attribue un pouvoir dimposition un tat o il nexiste pas dimposition (ex. certaines plus values ne sont pas taxables en Belgique). Cet tat ne pourra pas imposer mme si lautre tat admet une imposition.
Plusieurs mcanismes permettent dliminer ou dattnuer la double imposition.

1) Quand on a une taxation dans lEtat de rsidence, le droit belge admet que les revenus trangers soient imposables en Belgique aprs dduction de limpt tranger.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 32.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Ex. un rsident belge touche un salaire franais de 1000. Il existe un impt franais de 300 ; son salaire net est donc de 700. Ce qui sera impos en Belgique : 700

Il existe une exception : le brutage de la quotit forfaitaire dimpt tranger. 2) Imputation (= mthode classique) : on impute les impts pays ltranger sur les impts dus en Belgique. Ce systme est utilis par les USA et les pays anglosaxons.
Ex. revenu de 1000 ; lEtat tranger peroit 15. Il doit normalement tre impos sur 85 mais la rgle de brutage impose les 100 (art 286 CIR). Limpt belge est de 30% mais lon dduit les impts dus ltranger. On ne doit pas payer 20 ltranger mais 15 (30-15).

Cest un exemple de partage du pouvoir dimposition. 15 seront perus par la France, 15 par la Belgique. Cette technique a ses limites : lEtat de rsidence qui accepte de dduire limpt pay ltranger ne va pas accepter de rembourser un de ses nationaux des impts quil a pay ltranger : on limite donc les montants. Cette technique est lourde grer et nest pas toujours trs juste. Il existe de nombreux problmes de consommation entre les pays occidentaux et les pays en voie de dveloppement. Ces derniers ont un rgime de faveur : on diminue limpt du dans ces pays pour attirer les investisseurs trangers. Ils font donc un sacrifice : quand linvestisseur tranger retourne dans son pays dorigine, la diffrence va pour ltat tranger. Ex. impt PVD 25% ; aux USA 40% => 40% - 25 % = 15% or, 40%-10 = 30% Il y a une imposition fictive : on fait comme si linvestisseur avait pay 25% (tax sparing) 3) Exemption : la Belgique sengage exonrer les revenus dj taxs ltranger. Elle figure toujours dans des conventions rglant des conflits, attribuant le pouvoir dimposition lun ou lautre Etat. Quand les conventions rglent lIPP et quelles contiennent des exonrations, on inclut gnralement dans celles-ci une rserve de progressivit (art 155 CIR)

2) Restrictions la comptence fiscale de lEtat fdral dcoulant de rglementations internationales


a. Droit des Traits
1. Gnralits

Depuis larrt Le Ski, il nest plus discut quun trait ratifi a force de loi et est suprieur une loi interne mme postrieure. La Belgique est parties certaines conventions fiscales (en matire de taxes, assistance mutuelle investigation et recouvrement, douanes et accises).

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 33.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Des conventions non fiscales peuvent galement avoir des rpercussions dun point de vue fiscal (ex. CEDH)
2. Illustration de la primaut des traits sur le droit interne : cas des conventions fiscales

(1) Retenue la source sur les revenus mobiliers La politique de lOCDE est la suivante : lEtat de la source et lEtat de rsidence se partagent le pouvoir dimposition (systme de partage). LEtat de la source fait une retenue la source avec un plafond de, par ex., un maximum de 15% pour les dividendes et 10% pour les intrts (en gnral). LEtat de rsidence peroit un impt mais avec imputation de limpt pay dans ltat de la source. En Belgique, cela se fait de manire forfaitaire (quotit forfaitaire dimpt tranger). Si la Belgique est lEtat source, la rgle interne prvoyant 25% pour dividendes et 15% pour les intrts est supplant par la rgle internationale qui prvoit 15% et 10% . Parfois, lon va plus loin, on regarde la conformit au droit europen, qui parfois supprime tout pourcentage sur les dividendes et intrts. Or, le droit europen prime sur le droit international. (2) Principe conventionnel de non discrimination Les nationaux dun tat partenaire ne peuvent pas tre traits de manire moins favorable que ses propres nationaux. Ce principe peut tre un obstacle des dispositions de droit interne.
Exemple

Art 283 CIR En Belgique, on a un problme de traitement entre la socit rsident en Belgique A et une socit non rsidente mais possdant un tablissement en Belgique, B. Les deux socits dtiennent des actions => dividendes belges dune socit belges (C) : retenue la source par la Belgique. Rq. Retenue la source = acompte sur les impots dus par la suite par A et B. Art 283 CIR prvoyait cet acompte pour A mais pas pour B. Pq ? Quand la socit A reoit le dividende, il y a retenue du pt de vue de C et A peut faire valoriser cet acompte quand elle paye limpt. Un jour, elle redistribuera ces dividendes, il y aura retenue la source. On neutralise la premire retenue la source car quand A redistribuera, il y en aura une autre. Par contre, on ne peut lautoriser pour B car quand B redistribuera, lEtat belge ne sera pas comptent pour retenir la source car il y aura redistribution des socits trangres. Problme : la convention prvoit une clause de non discrimination. La convention supplante lart 283 CIR, qui sera finalement abrog.

(3) Obligations conventionnelles dexonration Quand, en vertu dune convention, lEtat belge ne reoit pas de pouvoir et sengage exonrer les revenus trangers dimpts, quelle est la comptence de lEtat belge ?

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 34.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Arrt Cass. VELASQUEZ La convention ne rgle pas la base imposable mais exonre dimpts certains revenus. La convention nempche pas lEtat belge de tenir compte pour la fixation de la base imposable des revenus trangers. Le revenu tranger peut donc intervenir dans la base de calcul mais il ne doit pas tre impos in fine. LEtat belge garde donc une certaine comptence fiscale. Cette jurisprudence a t fort critique et est aujourdhui obsolte, la Belgique ayant t condamne par une dcision de la CJCE, dclarant que la comptence belge tait contraire au trait CE. 3. Illustration de la primaut des conventions sur le droit interne : cas des conventions non-fiscales (CEDH)

(1) Gnralits Une jurisprudence ancienne de la Cour de Cassation avait dcid que les droits et obligations trouvant leur source dans la loi fiscale ntaient pas des droits civils au sens de la CEDH. La CEDH dfendait une vision large des droits civils : chaque fois quil y a une imposition, il y a une ingrence dans le droit au respect des biens garantis par la Convention ; elle devait donc sappliquer. La convention contient aussi des garanties du pt de vue pnal, or dans la loi fiscale, il existe des sanctions pnales et administratives (on remarquera la nature ambigue de ces dernires, la CEDH ne pourrait trouver sappliquer). (2) Affaire Hubaux Du point de vue IPP, on appliquait le cumul des revenus des poux maris ; comme il sagit dun impt progressif, il est plus intressant de dcumuler les bases car si il y a cumul, il y a augmentation des tranches. Un recours est effectu devant la CEDH, notamment en ce qui concerne le droit la libert de penser, au principe de non discrimination. La commission EDH na retenu aucun des griefs car ils taient, selon elle, manifestement mal fonds : il ny a rien de comparable entre la situation des couples maris et celle des couples en concubinage. b. Le droit communautaire
1. Gnralits

Le droit communautaire et le droit fiscal sarticulent autour de plusieurs axes. 1) arts 90-93 TCE : interdiction lie au commerce intracommunautaire de marchandises. Cest le rgne de lunanimit au sein du Conseil quant cette question 2) art 94 TCE : rapprochement des lgislations. 3) Art 293 TCE : les tats membres peuvent ngocier entre eux pour viter la double imposition. Le but de cette disposition est darriver un modle multilatral de convention, notamment avec des tiers. 4) Les grandes liberts du trait
2.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 35.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Rapprochement et harmonisation des lgislations nationales

(1) Impts directs Le mouvement a t lent. 2 directives ont t prises en 1990. la directive fiscale rgissant les fusions, les scissions, des socits quand elles sont transfrontalires (= directive fiscale fusion). Elle fait en sorte quil ny ait plus dimpt au moment et du fait quil y ait eu fusion. La Belgique a rapidement transpos cette directive. Mais un problme a surgi du cot du droit des socits qui interdisait les fusions transfrontalires. La directive fiscale a t plus vite que la directive sur le droit des socits. Aujourdhui, la SA europenne permet la fusion. La directive sur les distributions transfrontalires de dividendes entre socits mres et socits filiales (directive mre filiale). La distribution de tels dividendes nentraine pas de perception fiscale (donc pas de double imposition et de retenue la source). Cela a t rapidement transpos. Cette dernire directive vient dtre largie par une directive de 2003 (transposition prvue en 2005). En janvier 2003, un paquet fiscal a t prvu. Il contient : Un code de conduite point de vue fiscalit des entreprises ; il sagit dun engagement politique des tats de ne plus tablir de rgime drogatoire et de supprimer les rgimes existants car ce sont des mesures fiscales dommageables. Une concurrence fiscale entre les tats apparat. Ex. les centres de coordination en Belgique (cas dune socit cre en Belgique par une multinationale trangre installant un tel centre en Belgique, centre soccupant de la coordination, de la comptabilit) qui bnficient dun rgime fiscal de faveur. Ces centres devront tre supprims ds 2010. Directive redevances et intrts qui sinscrit dans la foule de la directive mre filiale, transpose en 2004 et qui tend aux intrts et redevances, linterdiction de retenue la source dans les rapports entre socits mres et socits filiales. Directive pargne : les particuliers trouvent dans lespace europen la possibilit de toucher les produits de leur pargne prive sans toucher dimpots. Cette directive permet chaque tat membre dimposer de manire effective les revenus de lpargne. Il ny a pas dharmonisation des lgislations (car la taxation de lpargne nest pas la mme partout) mais on veut rendre effective limposition. Il y a galement leve du secret bancaire (ex. banque luxembourgeoise donnera des informations une banque belge si un Belge vient placer de largent au Luxembourg). Certains Etats ont refus cette directe = rgime transitoire pour le Luxembourg, la Belgique et lAutriche. Le rgime transitoire prvoit donc une retenue la source des revenus de lpargne (mais pas dchange dinformations) qui sera ristourne lEtat du bnficiaire. En 2010, la retenue atteindra les 35% ! La directive nest toujours pas entre en vigueur, elle est subordonne lengagement dEtats tiers de sy soumettre (ex. Suisse, Liechtenstein) (2) Impts indirects Le dynamisme communautaire y est beaucoup plus efficace. On a beaucoup dactes communautaires relatifs aux impots indirects. Droits de douane : il fallait les supprimer ainsi que les MEE ; on a aujourdhui un systme douanier commun lextrieur de la Communaut et un TDC lintrieur de celle-ci Taxe sur le chiffre daffaire : adoption dun systme commun, la TVA qui remplace la taxe sur le chiffre daffaires. En 1975-80, la 6 directive va rapprocher les lgislations =>
Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 36.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

cadre lgislatif commun. Pq ? Il fallait un financement par des ressources propres. La politique des taux nest cependant pas harmonise mais il existe des plafonds et planchers imposs. Comme nous sommes dans un march unique, il fallait supprimer tout ce qui pouvait ressembler une barrire fiscale. Des problmes techniques sont apparus : caisse de compensation entre tats, rapprochement des taux, Droits daccises Rassemblement des capitaux : rpercussions en matire de droits denregistrement (apports en socits par ex.)
3. Double imposition (art 293 TCE)

Il reste un domaine o la rponse est loin dtre satisfaisante, celui de la double imposition, rsultant de la correction des bnfices entre entreprises associes (prix de transfert). Une convention multilatrale a t conclue en 199 et prvoit une procdure darbitrage en dernier ressort.

3) Restrictions la comptence fiscale de lEtat fdral dcoulant de rgles internes


a. Introduction Le fdralisme fiscal est dactualit surtout pour les Rgions (cf. dbats politiques). Ce problme existe aussi dans lUnion Europenne (discussion sur le sujet prvue par la Commission Europenne) Il existe des entits dcentralises en Belgique : les communes, les provinces, les Communauts et les Rgions. Elles ont de plus en plus de comptences, notamment une autonomie fiscale. Celle-ci donne lieu une concurrence fiscale entre les Rgions (comme les entreprises, une rgion va diminuer ses taux dimposition parce que lautre le fait). Cette autonomie fiscale exerce une certaine contrainte sur le fdral. Celui-ci ne peut plus faire ce quil faut du point de vue de la fiscalit.
Exemples Amnistie fiscale (DLU) : il existe trois possibilits pour remettre de largent dans le circuit lgal 1) transfert de largent sur un compte au Luxembourg sans dclarer ses revenus : la DLU permet deffacer tout et de ramener tout largent en Belgique 2) hritage dune somme dargent sur laquelle je nai pas pay de droits de successions : payement dune pnalit. Or les droits de successions sont des impts rgionaux dsormais. LEtat fdral nest plus comptent en la matire et a donc demand la collaboration des Rgions. Seule la rgion flamande a refus. 3) Je perois des revenus en noir en Belgique ; je ne paye donc pas dimpts dessus et je place cet argent au Luxembourg : je peux rapatrier cet argent en Belgique avec une petite pnalit.

b.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 37.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Gnralits sur lautonomie fiscale Il existe deux possibilits de financement des collectivits fdres
1. La dotation

Lautorit centrale dtermine une somme dargent que lon transfre aux entits fdres. La partie attribue du produit de limpt = une partie de lIPP et de la TVA (pr les Cts). Dans le cas de lIPP pour les Communauts, on parle dimpt partag pour les Rgions, on parle dimpt conjoint. Les communauts et les Rgions ont une autonomie financire mais pas dautonomie fiscale (elles choisissent qui donner largent mais le montant leur est impos). Du point de vue des communes, elles reoivent une dotation (=fonds des communes).
2. Lautonomie fiscale

Les entits dcentralises peuvent exercer un pouvoir sur la dtermination du montant de leurs moyens financiers. Il existe plusieurs conceptions de lautonomie fiscale. lautonomie normative : autonomie permettant de crer ses propres impts et/ou rglementer ceux-ci. lautonomie excutive : autonomie permettant de mettre en uvre limpt (ex.en Allemagne, les Lnder nont pas beaucoup dautonomie normative mais bien excutive car ils peroivent limpt) lautonomie de perception : chaque anne, lentit va recevoir un certain montant.

Il existe deux types dautonomie fiscale. lautonomie fiscale propre : autonomie complte car les entits peuvent crer leurs impts et en dterminer les lments essentiels et accessoires. Ex. taxe wallonne sur les logements abandonns, sur lcoulement des eaux uses, taxe urbaine, taxe sur les enseignes, lautonomie fiscale drive : autonomie sur un impt que lentit dcentralise na pas cr ; cest un impt fdral qui devient fdr. Plusieurs possibilits : a) soit comptence pour les taux, exonrations, soit b) IPP reste fdral mais possibilits de centimes additionnels par les Rgions, ou encore c) diminution par les Rgions de lIPP. Des problmes sont ds lors susceptibles de surgir. 3. Fondement juridique de lautonomie fiscale des Communauts et des Rgions

(1) Autonomie fiscale propre des Communauts et des Rgions Elle se fonde sur lart 1702 Const.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 38.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Lalina 1er de cet article fonde une comptence gnrale et complte ; en principe, les Communauts et les Rgions pourraient crer nimporte quel impt et en rgler le rgime juridique. Le principe de lgalit Lalina 2 prvoit que le lgislateur fdral peut prvoir des exceptions lautonomie des entits si cela savre ncessaire. Cest le principe non bis in idem : si lEtat fdral taxe une matire, les entits ne peuvent plus taxer sur celle-ci (art 11 LS Financement de 1989 et art 1 Loi du 23.01.89 mettant en uvre lart 170C C) Tout ceci ne laisse pas beaucoup de place lautonomie fiscale des entits fdres. Il existe galement une controverse sur la notion de matire imposable.

Il existe dautres limites imposes par lEtat fdral - taxation sur les intercommunales - Union conomique et montaire, proportionnalit A lire lart 1702, on peut penser que les Communauts ont une autonomie fiscale ; or, elle est impossible mette en uvre. Ex. Bruxelles-Capitale na pas de territoire ; elle taxe en fonction des personnes. Il est difficile de dterminer un impt pour la Rgion bilingue. (2) Autonomie fiscale drive des Rgions Elle se fonde sur la loi spciale de financement des communauts et des Rgions de 1989. Cette loi sappuie sur les arts 175 et ss Const. Lart 3 prvoit lautonomie fiscale. Le produit des impts rgionaux reviennent en totalit aux Rgions. Les rgions sont exclusivement comptentes pour rgler la base, le taux et les exonrations : lEtat fdral ne peut plus sen occuper mais il rste comptent pour modifier la matire imposable de ces impts (par LS). La Cour dArbitrage a rendu beaucoup darrts relatifs cette matire et sest montre librale vis--vis des Rgions du point de vue de leurs impots. Lart 4 liste les impts rgionaux (ex. taxe sur les jeux et paris, les appareils automatiss de divertissement, les ouverture des dbits de boissons (les patentes ), les droits de successions, le prcompte immobilier (uniquement le taux base), les droits denregistrement pour lessentiel, la redevance radio-tv, la taxe de circulation, la taxe de mise en circulation, les eurovignettes) Il existe une notion fondamentale : le critre de localisation. Il permet de voir quelle lgislation sapplique (wallonne, bruxelloise, flamande). Lart 53 LS numre ces critres.
Ex. Droits de succession : le critre de localisation est le domicile du dfunt. Le risque est que le dfunt ne dmnage dans la rgion la plus fiscalement intressante. On a donc introduit une rgle anti-abus : on regarde le domicile fiscal dans les 5 ans prcdent la mort.

Les arts 6, 9 et 9bis de la loi spciale prvoient la comptence des Rgions en matire dIPP. Le critre de localisation est le domicile fiscal. Les rgions peuvent ajouter des centimes

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 39.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

additionnels ou introduire une diminution gnrale (ex. tous mes contribuables payeront 500 en moins), augmenter ou diminuer les impts sur leurs comptences spcifiques (ex. diminution dimpt si utilisation dun chauffage moins polluant). Ces mesures ne peuvent sappliquer quau montant de limpt et non la base imposable de lIPP. La comptence pour lIPP a t juridiquement encadre : une srie de garde-fou a t introduite (lutte contre la concurrence dloyale, protection de la progressivit de limpt) et contrle par la Cour des Comptes et la Cour dArbitrage. Les Rgions nont pas comptence pour lISOC.
4. Fondement juridique de lautonomie fiscale des communes et des provinces (art 41, 162, 170 Const.)

1. Le fondement juridique est trs controvers. Certains pensent que autonomie se base plus sur les arts 41 et 162 que sur lart 170. La solution est diffrente si lon se base uniquement sur 170 ou sur 41 et 162. 2. Quelques observations sur lautonomie fiscale des Rgions et des Communauts. - Le lgislateur peut suppler la carence dune commune ou dune province (rare) Ex. un impt a t annul par le Conseil dEtat avec effet rtroactif. Cela coute cher la province. Le lgislateur fdral a rimpos pour y suppler. - lautorit suprieure peut limiter lautonomie fiscale des communes et des provinces Qui est lautorit suprieure ? Si lon se fonde sur 170, cest lEtat fdral, si on se fonde sur 170, 41 et 162 : ce sont les rgions. Les exceptions lautonomie fiscale des communes et des provinces sont nombreuses. La plus importance est celle vise lart 464 CIR (pas de centimes additionnels sauf pour le prcompte immobilier) ; lart 465 octroie nanmoins la possibilit de centimes additionnels sur lIPP. - les communes et les provinces sont soumises la tutelles des autorits rgionales comptentes : elles sont donc subordonnes. Cette tutelle sexerce par rapport la loi et lintrt gnral. Des problmes de diffrence entre tutelles et pouvoirs rgulateurs sont donc susceptibles de surgir. - Ltablissement et le recouvrement des taxes provinciales et communales est rgl par la loi du 24 dcembre 1996.

5. Observations gnrales sur lautonomie fiscale des entits fdres et dcentralises

(1) Territorialit Les rgions flamande, wallonne et bruxelloise ne peuvent pas introduire un impt pour une personne qui na aucun lien de rattachement avec leur territoire. On a dj mentionn le problme pour la rgion bilingue de Bruxelles-Capitale.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 40.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

(2) Union conomique et montaire La Belgique est une union conomique : libert de concurrence, libre circulation des biens et des services, ainsi que des capitaux et des facteurs de production. Certaines mesures fiscales rgionales peuvent mettre en pril cette union conomique et montaire.
Ex. Taxation de lexportation de leau en Flandre ou Bruxelles. La Cour dArbitrage a annul cette taxe rgionale car quivalente des droits de douane ou TEE. Depuis la Cour a rendu de nombreux arrts en cette matire (ex. dchets)

(3) Diffrences entre comptence matrielle et comptence fiscale Un impt ne sert pas uniquement rapporter des recettes : il existe des mesures incitatives et dissuasives (comptence matrielle). Le problme est que la comptence fiscale ne correspond pas toujours la comptence matrielle : jurisprudence importante de la Cour dArbitrage dveloppant des critres ce sujet (utilisation, notamment, du principe de proportionnalit selon lequel lautorit dcentralise ne peut empiter dans lexercice de leurs autonomie fiscale sur les comptences matrielles dune autre autorit sauf sil y a proportionnalit).

C. Ncessit de recourir la loi et dtermination de ce qui peut tre rgl par AR


Art 170 Const : limpt ne peut tre tabli que par une loi (et non en vertu dune loi). Tous les lments essentiels de limpt doivent tre rgls dans la loi. Seuls les dtails pourront ltre dans un arrt royal. On a voulu, par cette disposition, une protection maximale du citoyen (leur garantir que rien ne sera fait sans leur adhsion). Le droit fiscal connat nanmoins beaucoup de violations de cet article. Ex. art 371 CTVA qui dlgue au Roi la possibilit de dterminer le taux Loi de 1982 accordant un ARPS la possibilit dintervenir dans diffrentes matires dont fiscales. Le Conseil dEtat section lgislation donne un avis sur les propositions de loi du gouvernement pour vrifier si le texte est constitutionnel. Les cours et tribunaux sestiment incomptent pour vrifier si la loi est conforme ou non la Constitution. Lart 159 C leur permet nanmoins dcarter un AR illgal (cest le cas sil excde les limites de la dlgation de pouvoir que le lgislateur permet) La Cour dArbitrage nest pas comptente a priori pour contrler le respect de lart 170 mais elle a considr quelle avait une comptence indirecte : une violation de lart 170 entranerait des difficults au regard des arts 10 et 11 Const. La jurisprudence de la Cour en ce qui concerne lart 170 prsente des assouplissements lis, selon elle, la matire fiscale. Tous les principes de droit commun ne sappliquent pas. La spcificit du droit fiscal entrane la possibilit de certaines drogations (il faudra nanmoins une confirmation de lAR par la loi et une certaine ncessit). On notera, quen pratique, la loi de confirmation est presque systmatique. Le gouvernement ne respecte cependant pas toujours le dlai prvu pour dposer la loi de confirmation => problme (renvoi la question de la rtroactivit). 2. Cration de la norme fiscale - 41.-

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

LAR, mme quand il est pris sur le fondement dune dlgation de pouvoir inconstitutionnelle, acquiert force de loi ds quil est couvert par la loi de confirmation. Exemples 1) CIR Limpt sur le revenu faisait, en 1964, lobjet dune loi : le CIR/64 En 1988, une rforme intervient. Cette loi tait autonome par rapport au CIR/64 et le modifiait. Beaucoup de lois subsquentes ont modifi le Code et la loi de 1988. Une coordination eut lieu en 1992 (le 10.04.92) par le Roi sur base dune habilitation de la loi mais cette coordination devait tre uniquement formelle et naurait deffet quune fois une loi de confirmation intervenue (12.06.92). La dlgation de pouvoir de 1988 tait-elle constitutionnelle ? Oui, il sagissait juste dun toilettage mais il eut force de loi ds que la loi de confirmation est intervenue. Le problme est quil y eut des modifications au fond mais lillgalit a t couverte par la loi de confirmation. 2) Art 18 CIR Les dividendes sont des revenus attribus aux actions et parts de la socit. La socit doit prendre dans son actif et remettre aux actionnaires. Avec la coordination, on ne trouve pas cette notion dattribution : quid de la socit qui octroie un prt sans intrts un de ses actionnaires ? Cest un revenu vu que pas dintrts. Donc pas dimposition selon lancien texte mais bien selon le nouveau car il ny a pas dattribution. Le ministre des finances dclarera quen cas de doute, les nouvelles dispositions devaient tre interprtes la lumire des anciennes du CIR.

Lart 76 Const peut tre viol galement car il ny a pas de vote article par article pour une loi de confirmation (la loi est, en fait, un article unique confirmant larrt). Le gouvernement a beaucoup utilis ces lois de confirmation pour couvrir lAR que le CE avait jugs illgaux.
Ex. Loi du 20.07.9 confirmant deux AR illgaux (suspension et annulation par le CE) ; la Cour dArbitrage dclarera un peu plus tard que la loi viole les arts 10 et 11 Const (voir page 51 syllabus)

D. Obligation dassurer lgalit des Belges devant la loi et dviter les discriminations

La cour darbitrage est comptente (art 142, 2 Const) : elle a rendu beaucoup darrts en cette matire. Pendant longtemps, aucun contrle de constitutionnalit des lois na exist. On nutilisait que lart 159 pour les actes rglementaires (donc par l, taient seulement contrls les

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 42.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

impts provinciaux et communaux et non les nationaux) devant les cours et tribunaux pour les actes individuels et devant le Conseil dEtat pour une taxe. Cour de Cassation et CE avaient des jurisprudences divergentes puis concordantes ds 1970. La cour dArbitrage est venue sinstaller en 1989 et soccupe galement des impts nationaux. Elle sinspire essentiellement de la jurisprudence CEDH autour de lart 14 CEDH : Violation des rgles constitutionnelles possible sil y a discrimination non justifie entre deux catgories diffrentes de contribuables ou si un traitement identique non justifi entre deux contribuables que lon aurait du traiter diffremment ; Le contrle de la loi passe par une confrontation entre les catgories cres ou labsence de catgorie et les effets et les buts de la mesure mise en cause (utilisation des travaux prparatoires pouvant justifier). Il faut un rapport de pertinence et de proportionnalit.
Exemples 1) CA 20/91 du 04.07.91 : la rgle des 4x4 Une personne physique exerce un commerce avec un fond de commerce. Elle constitue une socit avec apport de ce fond de commerce. Lvaluation de ce fond : 1000 + 300 (clientle) = 1300 (= prix du fonds de commerce). On compare ce prix avec la valeur fiscale des actions : V fiscale nette = Valeur dacquisition du bien amortissements et diminutions de valeur => 700 pour le fonds de commerce, 0 pour la clientle (car elle ne coute rien) = 700 => 1300700 = 600 (= + value). Cette plus-value est taxe 16.5%. Intrt : quand une socit tablit son bilan, elle acquiert des lments divers pour 1000 et une clientle pour 300. Socit Elts divers :1000 K : 1300 Clientle : 300 Elle va amortir ces lments chaque anne, ce qui diminue son bnfice imposable. A lpoque, le taux de limpt des socit tait de 43%. Si je paye 16.5%, je peux pratiquer des dductions (amortissement) pongeant du bnfice tax 43%. On va donc gonfler la valeur de transmission (par exemple, la clientle) car on ne paye que 16.5% et augmenter les amortissements pour diminuer le bnfice taxable 43%. Le lgislateur est intervenu avec la rgle des 4 x 4. Il existe une valeur de rfrence que lon doit respecter. Si on la dpasse, on ne bnficie pas des 16.5% pour ce qui en dpasse. On applique alors le taux progressif de limpt pour le supplment. Pour fixer la valeur de rfrence, on applique une rgle des 4 x4 : on fait la moyenne des bnfices des 4 dernires annes dactivits multiplie par 4, ce qui est absurde car (somme des bnfices x 4) / 4 => en ralit on taxe la somme des bnfices. Cette rgle pose un problme dgalit :

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 43.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

1/ Hypothse :

Socit 1 : 1 2 3 4 Socit 2 : 4 3 2 1 => la valeur de rfrence sera identique dans les deux cas ! Il faudrait tablir une diffrence entre les deux car la socit 1 est en expansion tandis que lautre fait linverse. 2/ On ne calcule pas sur le bnfice comptable mais fiscal or les deux ne sont pas toujours les mmes (imputation des pertes, rductions, etc.) Soc. 1 : -2 -1 2 3 => 2 (rsultat impos de 0) (rsultat impos de 0) (rsultat impos de 0 car 3 rcuprer) (rsultat impos de 2 car 1 rcuprer) Cour dArbitrage : ce nest pas sans pertinence dvaluer le goodwill laide du bnfice (pertinence). Ce rapport peut tre plus ou moins troit suivant la situation individuelle mais en droit fiscal, il faut admettre une certaine gnralisation des catgories (spcificit du droit fiscal) 2) Les socits en liquidation disposaient de pertes fiscales anciennes rcuprables. Elles taient dormantes depuis plusieurs annes, navaient plus dactivits propres mais exeraient une petite activit dont le seul but tait de dgager des revenus non imposs vu que les pertes rcuprables faisaient diminuer le bnfice. Une loi du 4 avril 1995 est intervenue : la socit ne peut plus dduire les pertes antrieures si elle ne respecte pas certains critres (voir page 54 syll). Cour dArbitrage : la mesure prise par la loi est disproportionne par rapport au but poursuivi car grce la loi, on peut toucher les socits dormantes mais aussi les socits en activits ayant peu de revenus. Sen suit annulation. 3) Limitation du montant des intrts dductibles car les socits empruntaient (dbiteurs dune charge dintrts) pour acheter des actions pour produire des dividendes non taxables. Les charges financires permettaient de diminuer le bnfice taxable autre que les dividendes. Cour dArbitrage : la mesure est raisonnablement justifie.

Remarque Lexigence dune catgorie est parfois plus formelle que relle.
Ex. Le rglement communal de Jupille instaurant une taxe communale sur les entreprises de brasserie. Mais Jupille, il ny a que Jupiler qui soit une brasserie. Il y a donc une catgorie mais dans les faits, cest un peu formel.

E. Organisation des effets de la loi fiscale dans le temps


1) Principe
Art 2 CC : principe de non rtroactivit des lois. Cet article est une simple loi, le lgislateur peut donc la modifier par une autre loi ; la garantie est faible. 2. Cration de la norme fiscale - 44.-

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

2) Impts sur le revenu


En raison de leur caractre annuel (art 171 Const), la dette dimpt sur les revenus 2003 ne nat que le lendemain de la clture de la priode imposable : pas de problme de rtroactivit. Ex. loi de 2003 modifie quelque chose en 2003 de manire rtroactive : pas de problme. Par contre, il y aurait un problme si une loi de 2004 venait modifier lexercice de 2003 mme si le lgislateur peut toujours le faire (il nest pas sanctionn)

3) Prcompte
Cour dArbitrage 23.06.04 Des mesures sont prises du point de vue prcompte mobilier. Une loi instaure le prcompte sur des meubles pour lesquels il nexistait pas avant. Du point de vue prcompte, il ny a pas de dcalage dun an comme pour les impots sur le revenu. La dette dimpt nait du fait du payement du revenu. Une loi peut instaurer un prcompte pour payement de revenus futurs mais pas avant car rtroactivit. Jurisprudence La Cour dArbitrage sestime indirectement comptente via les arts 10 et 11 Constitution (raisonnement page 56 syll). La Cour est plus restrictive que les principes classiques (art 2 CC) (ex. une loi publie en dcembre 2003 qui vaut pour les revenus de 2003 est susceptible de violer les arts 10 et 11). Elle admet parfois une certaine souplesse (continuit du service public). En ce qui concerne leffet dannonce (cd que le gouvernement informe le public quune nouvelle mesure va arriver), cette pratique rgle le problme de la scurit juridique pour la priode postrieure la mesure. La Cour dArbitrage nest pas favorable ce procd : un avis au MB ne suffit pas leffet rtroactif dune loi. Ex. |--------1---------|--------2---------|--------3---------|--------4---------| Payement Loi Entre en vigueur de la loi Annonce La scurit juridique ne peut intervenir que pour aprs lannonce.

II. Caractres de la norme fiscale


A. Les lois dimpts sont dordre public
La perception de limpt permet daugmenter les ressources dun Etat. Sans elles, lEtat nexiste pas. peu de places pour les transactions, les ngociations les procdures, les formes, les dlais sont obligatoires, prescrits peine de nullit

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 45.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

B. Principe dannualit
Les lois dimpts ne valent que pour un an (art 171 C) : chaque anne budgtaire donne lieu une habilitation donne au Roi pour appliquer la loi en vigueur. Lhabilitation se fait via le budget des voies et moyens ou via des lois de finances.

III. Prolongement de la norme fiscale


A. Rgles dinterprtation
1) Le droit fiscal est-il autonome par rapport aux autres branches du droit ?
Le droit fiscal s'inscrit dans un ordre juridique dtermin. Il est donc normal qu'il fasse appel des notions qui sont issues dautres branches du droit. Dans ce cas, ces notions conservent leur sens habituel en droit fiscal. Mais il est galement possible que le droit fiscal donne un sens particulier ces notions. C'est uniquement dans cette mesure que l'on peut dire que le droit fiscal est autonome.
Ex. art 21 C.D.Enr. immeuble ne fait pas rfrence la notion de code civil. Cest une drogation. Si le lgislateur ne lavait pas mentionn, on aurait du faire application de la notion du droit civil. Ex. Prt nest pas un apport sauf si le lgislateur dit le contraire (ex. 18 CIR)

Selon la Cass., toutes les rgles de droit civil sont applicables en droit fiscal pour autant que ce dernier n'en ait pas dcid autrement. La Cass. a affirm ce principe dans un arrt du 9/07/1931. Sauf ces considrations, il n'y a pas de place pour le principe d'autonomie du droit fiscal dans notre ordre juridique.

2) Procds classiques dinterprtation de la loi sont dapplication en droit fiscal

Si le texte est clair, on ne doit pas linterprter (intention du lgislateur ne prime pas) : si le lgislateur sest tromp, lui seul peut modifier. Un arrt isol de la Cour de Cassation a toutefois dclar que lintention du lgislateur primait sur un texte clair : Lart 26 CIR avait une porte plus limite quaujourdhui : on ne visait alors que le transfert entre deux entreprises dtats diffrents. Cela visait les liens directs ou indirects entre deux socits. Mais quid si A et B taient belges ? Lintention du lgislateur tait de rencontrer les transferts de bnfices vers ltranger. Si les deux entreprises taient belges, le fisc ne perdait rien. Il risquait mme dy avoir double imposition. La Cour dclare que le lgislateur na pas voulu cela, appliquer le texte clair tait donc absurde. Si le texte nest pas clair, on recourt aux mthodes traditionnelles dinterprtation (interprtation par contexte, historique, travaux prparatoires). Deux exceptions cependant : Linterprtation par analogie est interdite. Cest une consquence logique de lart 170 Const. Le doute profite toujours au contribuable (adage in dubio contra fiscum ) 2. Cration de la norme fiscale - 46.-

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Ex. Cour dAppel de Lige (page 59 syll). Quand rien nest prvu, la Cour ne peut pas crer de solutions nouvelles (or, cest ce quelle fait ici) mme sil y a iniquit. Cest au lgislateur dintervenir.

3) Droit communautaire
CJCE a un pouvoir autonome dinterprtation des directives qui simposent aux Etats membres. On doit donc tenir compte de son interprtation (mme si les arrts ont t rendus en ce qui concerne dautres pays).
Ex. directive mre-filiale. La directive ne sapplique pas dans certains cas (quand la socit mre na pas de participation dans la filiale pendant au moins deux ans ininterrompus). Le dlai se calcule avant la distribution des dividendes ou dans un dlai incluant le moment de la distribution ? CJCE : on nexige pas que le dlai soit avant, il peut tre cheval. Le droit belge ntait pas favorable cette interprtation mais il a quand mme du tre modifi.

4) Jurisprudence Cour dArbitrage


Dans beaucoup darrts, la CA rpond la question prjudicielle en offrant deux interprtations (une conforme la Constitution, lautre non). Il faut en tenir compte au moment de linterprtation de la loi fiscale.

B. Circulaires administratives
Les circulaires sont de simples commentaires de la loi fiscale par ladministration. Ce nest donc pas une source de droit, mais en pratique, cest important car cest la doctrine de ladministration. Si le contribuable nest pas daccord avec ladministration, il devra dvelopper des arguments tablissant lillgalit de la position de ladministration. Art 172 Const : transposition fiscale des arts 10 et 11 Const. ; si on instaure un rgime drogatoire, il faut, de plus, une loi (art 170). En pratique, il existe des circulaires administratives prvoyant des rgimes drogatoires favorables. Ces circulaires sont illgales mais le contribuable ne va pas sen plaindre, vu quelles sont favorables. Mais quid si un contribuable demande ce quon ne lui applique pas la loi car la circulaire prvoit un rgime de faveur pour dautres ? On applique la loi nanmoins.

C. Accords, transactions et solutions ngocies


1) Gnralits
Si les accords sont contraires la loi, le juge ne peut pas les appliquer (art 170 + ordre public des lois fiscales) (ex. locataire et bailleur se sont mis daccord pour que le locataire paye le prcompte, or, le dbiteur, cest le bailleur, donc on ne peut pas appliquer cet accord).

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 47.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Par contre, lon admet des accords sur des questions de fait, ayant des rpercussions possibles sur la loi
Ex. droits denregistrement sur la vente : 12.5% sur prix avec minimum : valeur vnale => accord sur la valeur vnale du bien => consquences : art 189 C.D.Enr. Ex. Je veux dduire des frais. Je dois scinder ce qui est priv de ce qui est professionnelle. Un accord avec ladministration peut intervenir (art 49-5 CIR)

Il existe galement des accords sur les dlais de payement de limpt (ngociation avec le contrleur pour les facilits de payement). Il nexiste pas de rgime juridique pour ces accords. La jurisprudence a dvelopp celui-ci grce au droit des contrats et aux principes de bonne administration (voy. page 62 du syllabus).

2) Accords fiscaux pralables (ruling)


Le but de ces accords est dassurer une plus grande scurit juridique au contribuable : avant quil ne ralise son opration, il la soumet ladministration qui rend un avis. Elle est lie par cet avis. Cette pratique a longtemps exist de manire informelle. Si un problme survenait, le juge appliquait la loi. Parfois lon condamnait des dommages et intrts car contraires la bonne administration de donner un avis et de ne pas le suivre par la suite. Par la suite, une loi est venue formaliser cette pratique pour des cas prcis et a t tendue par une loi du 20.12.02. Ce rgime prsente quelques caractristiques : dcision individuelle instance administrative (collgiale et indpendante) rend lavis dcisions pralables dcisions ne peuvent contenir des exemptions ou des modrations dimpts (172 C linterdit) vise tous les impts la procdure ne porte ni sur les taux, ni sur les sanctions, ni sur la procdure la dcision lie ladministration dans les limites o on la informe compltement (ex. contribuable ne donne quune partie de lopration, lopration est inexacte, lopration nest pas conforme aux traits) la dcision est rendue dans un dlai de 3 mois (mais pas de sanctions). Dans dautres pays, cette procdure prend une grande place (ex. Pays-Bas). Remarque : Les avis officiels au Moniteur Belge sont souvent publis par ladministration pour informer les contribuables. On les rattache souvent au ruling car lon donne souvent des avis o un ruling est possible. Cest une forme de ruling collectif (ladministration est donc lie). En dehors de ces cas, ils nont aucune force obligatoire. Ce sont de simples informations officielles.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

2. Cration de la norme fiscale - 48.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

3 . L A C O N F R O N TAT I O N D E L A N O R M E
F I S C A L E A U X FA I T S
La procdure dtablissement de limpt sarticule autour de quatre grandes phases : Les pouvoirs de ladministration : Art. 315 338 C.I.R.. Les moyens de preuves : Art. 339 345 C.I.R.. La procdure de taxation : Art. 346 352bis C.I.R.. Procdure de rectification. Procdure de taxation doffice. Les dlais dimposition : Art. 353 364ter C.I.R.. NB : Il ne faut pas confondre le dlai dimposition et le dlai dinvestigation (voy. art. 333 C.I.R.). Effectivement, ladministration peut encore tre dans les dlais dimposition mais plus dans les dlais dinvestigation. Le cas chant, elle ne peut plus imposer que sur les lments dont elle dispose dans le dossier. Elle ne peut plus interroger le contribuable.

I. Collecte des informations : pouvoir dinvestigation du fisc et leurs limites


A. Devoir de collaboration
1) Le contribuable
a. Obligation active Le contribuable doit prendre linitiative de communiquer certains renseignements. Exemples dclaration de succession (art 36-38 C.D.Succ), de contribution (art 305 CIC) dclaration de commencement dactivit pour tout assujetti TVA (art 5311 CTVA) obligation dindiquer si lon possde des comptes ltranger (art 3071al2 CIR) b. Obligation passive Linitiative appartient alors ladministration. Exemples Obligation de rpondre aux questions de ladministration sur sa propre situation fiscale (art 316 CIR) ; dlai dun mois pour rpondre mais prorogeable pour juste motif (// 621 CTVA) Obligation de laisser ladministration consulter ses crits (art 315 CIR). On parle dabsence de dplacement : le fisc doit en prendre connaissance sur place sauf si le contribuable est daccord. Dans lalina 3, on constate lobligation de conserver ses documents pendant 5 ans (// 611 CTVA et 60 CTVA)

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 49.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Obligation de libre-accs aux locaux professionnels (art 319 CIR) : si les locaux sont habits par le contribuable, la visite doit seffectuer entre 5 et 21h et avec lautorisation du juge de police. Les fonctionnaires doivent avoir une commission. Obligation de se soumettre une fouille (art 1821 Loi sur les douanes et accises) : ces agents peuvent fouiller des particuliers sils prsument un transport de marchandises. Pendant longtemps, ces agents fouillaient les Belges la sortie de la frontire du Luxembourg pour trouver des documents bancaires quils transmettaient ensuite aux fonctionnaires du fisc. Ce procd a t condamn car il ny avait pas ncessairement prsomption de transport.

2) Les tiers
a. Obligation passive
Obligation de rpondre aux questions poses par ladministration (art 322 CIR) (possibilits denqutes, production de documents, ) ; Il faut que ce soit un contribuable dtermin ; Dlai dun mois ;// 621 CTVA

b. Obligation active
Obligation de donner des renseignements ladministration Art 53qq CTVA : communication du listing des clients assujettis avec montant de la taxe (regroupements possibles par le fisc) Art 57 CIR : obligation de donner une fiche individuelle et un relev rcapitulatif du salaire dun travailleur Les banques ont lobligation de communiquer des renseignements sur les successions (art 96-99 et 101 C.D.Succ.) Art 3276 CIR : commission des jeux de hasard doit prvenir le fisc de fraudes Dnonciation par loffice de contrle des mutualits (art 59 6 L 06.08.90) Obligation dinformation du MP (art 2 Loi du 28.04.99 art 327 CIR) La CBFA ne peut pas dnoncer directement au fisc mais bien via le MP (art 38b AR135 du 09.07.35

B. Limitation dans le temps du devoir de collaboration


1) Impt indirect
Le devoir dure aussi longtemps que limpt peut tre exig.

2) Impt direct
a) dlai dimposition : art 353-358 CIR b) dlai dinvestigation : art 333 CIR => dlai de 3 ans. Le fisc peut remonter jusqu 5 ans mais il faut des indices de fraude et une notification au contribuable de ceux-ci et ce, pralablement.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 50.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

C. Sanction du devoir de collaboration


1) Amende fiscale (art 444, 445 CIR ; art 704 CTVA)
Ex. Le dlai prvu par larticle 322 nest pas respect On notera lobligation du fonctionnaire de motiver lamende (art 109 Loi du 04.08.96 Charte du contribuable ).

2) Taxation doffice
Renversement de la charge de la preuve (art 351 CIR et art 66-67 CTVA)

3) Sanctions pnales (art 449 CIR ; art 73 CTVA)

D. Corollaire : le secret professionnel des agents du fisc (art 337 al 1 CIR ; art 93bis CTVA)
Des sanctions pnales sont prvues en cas de non respect de ce principe : lart 458 CP Il existe des drogations ce principe : 1) art 337 al 3 CIR : les fonctionnaires peuvent transmettre les documents au conjoint du contribuable 2) Communication dautres services administratifs fiscaux ou non (art 337 al 2 et 339 CIR) 3) Dcloisonnement de ladministration fiscale : quand un fonctionnaire est charg du contrle dun impt direct, il est habilit rechercher tout renseignement propre assurer lexacte perception de cet impt (art 335 CIR). Les renseignements peuvent circuler dune administration lautre sans violation du secret professionnel Ex. art 336 CIR Les fonctionnaires ont une double casquette Ex. fonctionnaire de lAFER et de lISI : TVA et contributions directes. 4) Echange de renseignements avec les administrations fiscales europennes (art 338 CIR) 5) Echange de renseignements dans les conventions internationales prventives de double imposition (art 26 Convention OCDE) entre tats signataires.

E. Heurts avec certains autres principes


Le principe de collaboration va se heurter dautres principes :

1) Le respect la vie prive

Affaire Hardy Spirlet (Cass. 19 novembre 1981)


Un agriculteur belge, Spirlet, avait ralis des biens immobiliers pour 6 Mo de FB. Ladministration pensait que cette somme ntait pas reste improductive. Elle lui

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 51.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

envoie une demande de renseignements sur la destination de cette somme. Spirlet refuse de rpondre, il est donc tax doffice sur base de prsomptions de lhomme. Cass : Spirlet invoque la violation du droit au respect la vie prive (art 8 CEDH) mais la Cour donne raison au fisc en vertu des arts 322-323 CIR qui permettent la production de tout renseignement mme relatifs la vie prive du contribuable. CEDH : La Cour donne tort Spirlet car la demande est tout fait lgale. Si on regarde lhistorique du procs, on remarque que Spirlet a chang plusieurs fois de versions, on peut donc en dduire une certaine mauvaise foi. La Cour de Cassation a t influence par la tactique de Spirlet. On peut penser que si les faits avaient t diffrents, elle aurait p jug diffremment galement. La lecture de la dcision de la CEDH fait penser quelle a t influence par limportance des sommes en jeu : si la somme avait t moins importante, une violation de la vie prive aurait t possible.

Affaire Funk (CEDH, 25.02.93)


Violation de lart 8 CEDH. Un contribuable stait vu rclamer certaines pices par les douanes => les atteintes au respect de la vie prive doivent tre prvues par une loi et constituer une mesure ncessaire au bien-tre conomique du pays, notamment. Les ingrences des douanes ne sont pas ncessaires dans une socit dmocratique. On a galement invoqu une violation de lart 6 CEDH (droit de ne pas participer sa propre incrimination).

2) Le droit de se taire
Dans une enqute fiscale, on doit rpondre sinon lon risque des sanctions pnales. Dans un dossier pnal, on a le droit de se taire, de mentir, de ne pas participer sa propre incrimination. Si linfraction fiscale est susceptible de sanctions pnales, on peut avoir un conflit entre les deux principes.
Ex. Rfr Lige, 06.06.86, FJF, 86/46 Un agent de banque qui a dtourn de largent est convoqu par lISI pour rpondre des questions sur cet acte. Il est oblig de rpondre lISI. Mais le dtournement est galement une infraction pnale. Le tribunal dcidera que lagent de banque avait le droit de se taire.

3) Secret professionnel du contribuable (art 458 CP)


Dans le cadre dun contrle fiscal, on peut demander certaines professions de violer leur secret professionnel. Les dispositions fiscales font une balance : ladministration sadresse au confident pour vrifier la situation professionnelle de son client (le secret professionnel est absolu) ladministration sadresse au confident pour vrifier sa situation fiscale propre => il faut concilier le contrle fiscal du confident et la confidentialit de ses dossiers. (ex. on peut regarder la fiche de lavocat pour limposer mais pas pour imposer un de ses clients) Lart 334 CIR prvoit larbitrage de lautorit disciplinaire (il ny a pas de dispositions semblables dans dautres Codes)

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 52.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

4) Secret bancaire
Cass. 25.08.78 : la banque belge nest pas tenue par le secret bancaire. Elle na quun simple devoir de discrtion. Depuis 1980, lart 318 CIR consacre le secret bancaire pt de vue contributions directes sauf dans deux cas : prsomption dun mcanisme de fraude (alina 2) art 374 al 2 CIR : rclamation devant le directeur

5) Secret de linstruction

Obligation active dinformation du Ministre public au Ministre des Finances (art 2 L 28.04.99) Obligation passive de collaboration : art 3371a

F. Contraintes imposes ladministration


Voir syllabus, page 67.

II. Position de ladministration fiscale lgard des actes juridiques et de leurs effets
A. Le fisc est-il un tiers ? Introduction et principe
On fait allusion ici au droit commun de la situation des tiers par rapport aux cocontractants Exemples Art 1167 CC : action paulienne Art 1321 CC : action en simulation Art 1328 CC : date certaine dactes sous seing priv Formalits de publicit et dopposition Preuve : le tiers nest pas tenu dapporter la preuve littrale
Le fisc est un tiers quand la dette dimpt est ne (=> fisc est crancier face au redevable). Il a cependant plus de droit que les tiers normaux (privilge du pralable, srets lgales ex. 425 CIR - ) Quand la dette nest pas encore ne, le fisc est galement un tiers mais il doit tenir compte des ralits (> 170 Const et loi fiscale est dordre public) ; on peut refuser au fisc certains droits des tiers galement : Ex. en cas de simulation, le fisc ne dispose pas de lalternative entre la possibilit de percer le voile de la simulation ou celle de conserver lapparence car il ne peut taxer sur qqch qui nest pas la ralit.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 53.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Ex. en matire de rgles publicitaires (art 1328 CC ; ex. Cass. 20.03.), le fisc ne peut pas imposer que la date certaine soit produite par les parties si les parties peuvent prouver la date autrement. Il existe cependant des exceptions ce principe art 18 C.D.Enr. : le fisc a tous les droits des tiers art 106C.D.Succ. : // 1321CC Thorie des mutations apparentes (dcoulant de la philosophie gnrale des droits denregistrement). Toute perception conforme un crit est une perception rgulire mme si elle est fonde sur lapparence.

B. Des dispositions de la loi fiscale rendent inopposables au fisc ce qui dcoule de la volont des parties
Linopposabilit concerne lacte juridique lui-mme et tous ses effets Cette inopposabilit va loin car lon se base sur une fiction. Ex. art 3442 CIR : une socit A, belge, dtient des biens mobiliers productifs de revenus. Elle en aline la proprit la socit B, trangre : les revenus de ces biens sont soumis limpt tranger. Lart 344 stipule que si la contrepartie de lalination ne produit pas de revenus taxs de faon quivalente, lacte juridique est inopposable ladministration. Cette dernire fait comme si la socit A tait toujours propritaire des biens (fiction). Linopposabilit dcoule dune modalit de la convention (ex. art 71,2 ; 26 CIR) Cest souvent le cas pour les valeurs conventionnelles qui ne sont pas opposables au fisc. On remplace alors la valeur conventionnelle par une valeur thorique (valeur vnale, valeur du march). Linopposabilit dcoule de la manire dont le contribuable combine plusieurs conventions pour atteindre un rsultat donn alors quune voie juridique plus directe existe (art 3441CIR ; 182 C.D.Enr.)

C. Jurisprudence de la Cour de Cassation sur les principes gnraux du droit fiscal


1) Thorie de la fraude la loi
La thorie de la fraude la loi est ne en droit international priv. On a beaucoup discut de son applicabilit en droit priv.
La fraude la loi consiste utiliser un procd juridique sincre mais qui est anormal en vue d'chapper une loi qui aurait t applicable si on avait agi normalement.

En droit international priv, on peut rendre inopposable le comportement anormal de telle sorte que le juge peut appliquer la loi comme si on avait agi normalement. Cela revient donner au juge un pouvoir assez large. Effectivement, ce dernier peut appliquer le droit en 3. Confrontation de la norme fiscale - 54.-

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

substituant ce que les parties ont fait autre chose qu'il trouve plus normal. Ds que l'administration a mis l'intention d'appliquer cette thorie, des voix se sont leves pour souligner les dangers qu'elle comporte. Effectivement, pour que la thorie s'applique, il faut que l'administration constate un procd anormal. Or, la notion de normalit est une notion subjective. Donner le pouvoir de dcider de ce qui est normal l'administration fiscale reviendrait considrer qu'est anormal ce qui est moins tax.
La Cass. a rejet l'applicabilit de cette thorie dans larrt Brepols du 6/06/1961. Selon elle, il ny a ni simulation prohibe, ni partant fraude fiscale, lorsque, en vue de bnficier dun rgime fiscal plus favorable, les parties, usant de la libert des conventions, sans toutefois violer aucune obligation lgale, tablissent des actes dont elles acceptent toutes les consquences, mme si la forme quelles leur donnent nest pas la plus normale. La position de la cour est trs claire.

Elle rejette donc l'application de la thorie de la fraude la loi. D'un point de vue fiscal, il n'est pas rprhensible d'agir de manire anormale pour autant que les limites de la thorie de la simulation soient respectes. Le critre de la faute est la simulation.
Dans un arrt du 22/03/1990, arrt Vieux Saint-Martin, la Cass. a confirm sa jurisprudence du 6/06/1961 en ajoutant que la thorie de la fraude la loi tait inapplicable mme si les actes ont pour seul but de rduire la charge fiscale.

Pour la Cass., le droit de choisir la voie la moins impose est un droit absolu du contribuable.

2) Thorie des ralits conomiques


L'administration va tenter d'largir le concept de simulation pour qu'il recouvre plus de choses en droit fiscal qu'en droit civil. Elle va jouer ainsi avec tous les raisonnements de la simulation. Selon elle, en droit fiscal, il ne suffit pas, pour qu'un acte soit non simul, que les parties en acceptent toutes les consquences juridiques. Encore faut-il, en outre, qu'il n'y ait pas de discordance entre la ralit juridique cre et la ralit conomique que l'on veut mettre en place. On peut rapprocher ce raisonnement tendant donner une suprmatie la ralit conomique sur la ralit juridique la doctrine comptable anglo-saxonne substance over form . La principale application de ce principe en droit comptable est la comptabilisation des oprations de location financement (cest chez le preneur en leasing et non le propritaire - quon comptabilise le bien car cest l quelle sert dimmobilisation). L'administration a formul cette thorie pour la premire fois devant la cour d'appel d'Anvers dans une affaire concernant la socit INES.
Il s'agissait d'un problme d'absorption d'une socit florissante par une socit en perte. INES tait conomiquement morte. L'administration soutenait que si, juridiquement, il s'agissait de labsorption d'une socit par INES, conomiquement, c'tait le contraire.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 55.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

La cour d'appel d'Anvers a accueilli la thse de l'administration. Selon elle, il faut que les oprations juridiques soient une reproduction de la ralit. Le contribuable s'est pourvu en Cass. mais ce pourvoi a t rejet.

L'administration s'est empare du fait que la Cass. avait rejet le pourvoi. Forte de ce mauvais argument, elle a pendant longtemps multipli les hypothses dans lesquelles elle pouvait appliquer le principe. Il va falloir attendre un certain nombre d'annes avant que la Cass. soit appele se prononcer sur son applicabilit.
Dans un arrt du 27/02/1987 Maas International, elle s'est prononce implicitement sur la position administrative. Le pourvoi demandait que la cour reconnaisse l'existence d'un principe gnral de droit suivant lequel les impts directs sont tablis sur base de la ralit conomique. L'administration tentait de dire qu'il fallait refuser certains avantages fiscaux des contribuables qui avaient agi dans ce seul but. Dans son arrt, la Cass. a estim que le moyen manquait en droit et ne s'est pas prononce explicitement sur le principe. La Cass. estime que la cour d'appel n'avait pas d'autre vrification faire que l'acceptation de toutes les consquences juridiques. La concordance entre la ralit conomique et la ralit juridique ne doit pas tre vrifie. Dans un arrt Van Rompaey du 29/01/1988, la Cass. s'est prononce sur un pourvoi semblable de l'administration. La Cass. a considr que le moyen tait non recevable en tant qu'il tait pris de la violation de ce prtendu principe gnral de droit. Selon elle, il nexiste aucun principe gnral du droit suivant lequel il y aurait lieu de tenir compte dune ralit conomique dentreprise qui serait diffrente de la ralit vise dans la loi les dispositions du C.I.R. applicables en lespce ne prescrivent pas de tenir compte dune ralit conomique dentreprise qui serait diffrente de ce qui a t convenu sans simulation entre parties et dont elles ont accept toutes les consquences.

L'ide de faire primer la ralit conomique sur la ralit juridique est carte. En outre, il n'existe aucune raison d'apprhender le concept de simulation en droit fiscal autrement qu'en droit civil. A part les moyens qu'elle tire de la simulation, l'administration n'a donc pas beaucoup d'armes.

3) Les actes illicites accomplis dans un but fiscal


La Cour de Cassation va estimer que sont inopposables au fisc les conventions sincres violant une disposition fiscale dordre public.
Exemple : Les cessions de fond de commerce, ds lors qu'elles se ralisent l'occasion d'une mise en socit d'un entrepreneur individuel, suscitent gnralement la suspicion du fisc (voy. supra). Dans cet arrt, il s'agissait d'un pharmacien qui vendait son officine une socit pharmaceutique. Un expert avait fix la valeur de l'officine un certain montant et le contrat avait t conclu ce prix. Cependant, en matire d'officines pharmaceutiques, il y a une rglementation qui ne laisse pas une totale libert pour fixer la valeur des officines et ce, pour des raisons non fiscales mais

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 56.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

conomiques. Il est possible que la norme obligatoire impose par cette rglementation ne corresponde pas la valeur relle de l'officine. Il y avait donc eu un acte juridique non simul mais violant une disposition lgale non fiscale d'ordre public. Dans un premier temps, l'administration va invoquer cette violation comme tant un lment de preuve de l'existence de la simulation, ce qui est faux car le prix correspond bien la valeur conomique relle de l'officine. Dans son arrt du 5/03/1999, la Cass. a soutenu qu'une convention violant une rgle intressant l'ordre public et produisant des effets sur le plan fiscal pouvait tre dclare inopposable l'administration.

Si on ce rfre cet attendu, on constate qu'il est possible d'encourir une critique mme si l'on prend soin de se mettre l'abri de la simulation. Cependant, la porte de cet arrt doit tre limite en ce qu'il repose sur l'hypothse o le contribuable viole une rgle lgale d'ordre public. En outre, cet arrt a suscit une controverse en doctrine :

Certains soutiennent que la Cass. ne s'carte pas dans son arrt de sa jurisprudence Brepols de 1961. Ils soulignent que la Cass. a toujours soutenu cette jurisprudence. Certains soutiennent que, en 1961, la Cass. voulait dire que, partir du moment o on accompli des actes non simuls en vue d'chapper l'impt, on ne viole pas la loi fiscale. Ce n'est pas le rle ni de l'administration, ni du juge, de vrifier la conformit des actes toutes les obligations lgales.

L'arrt de 1999 de la Cass. est surprenant en ce qu'il rompt avec une tradition longtemps prouve qui est de dire que, en matire d'impts sur le revenu, rien n'impose au fisc d'imposer des profits d'activits dlictueuses. Le fisc n'a pas faire de moralit. Il est douteux que la Cass. veuille revenir sur cette jurisprudence. Mme les dpenses lies des actes dlictueux peuvent tre des charges dductibles sur le plan fiscal. Le seul critre qui doit gouverner l'tablissement de l'impt est la ralit. Ce n'est que si la loi fiscale dit le contraire que l'on peut l'carter. En l'absence de texte, c'est la ralit qui doit l'emporter. En outre, l'arrt de 1999 semble dire que la violation d'une rgle d'ordre public, ds lors qu'il y a une rpercussion fiscale, donne l'administration le droit d'invoquer l'inopposabilit de l'acte. C'est paradoxal de la part de la Cass. car, en 1961, elle a dit que l'administration n'avait pas le choix.

III. Qualification des faits/actes juridiques en vue de la mise en uvre de la norme fiscale
A. Autonomie du droit fiscal est un mythe
Le droit fiscal fait rfrence des catgories connues dans dautres branches du droit, sauf exception. On notera que lautonomie des volonts reste la rgle : le fisc doit respecter le contenu que les parties ont entendu donner leurs conventions. Sil sen carte, application de 344 CIR et de 182 C.D.Enr.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 57.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

B. En cas derreur de qualification de la part des parties, ladministration est libre de requalifier
Renvoi.

C. Idem pour 3442 quand la qualification est abusive


Renvoi.

IV. La preuve
A. Introduction
1) Principe gnral
Il existe un conflit inhrent en droit fiscal entre le principe gnral et les spcificits lies la preuve (art 1315 CC 870 CJ).

2) Spcificit du droit fiscal


Le droit fiscal est une branche du droit public dont le but est de ramener des recettes lEtat. Il existe un impratif conomique : il faut donner ltat les moyens de calculer limpt. 2 consquences pratiques : calcul de limpt : le contribuable a un devoir de collaboration recouvrement de limpt : lEtat bnficie du privilge du pralable et de lexcution doffice.

3) Conclusions
1.- La charge de la preuve appartient lEtat 2.- La charge de la preuve appartient au contribuable sil soutient quil bnfice dune exonration (on est dans le domaine des exceptions) 3.- Il existe des amnagements de la preuve en faveur de ladministration fiscale.

B. Applications
Exemples Je reois des indemnits. Cest lEtat de prouver quelles sont taxables. Sil prouve que jai t licenci et que jai eu lindemnit : taxation car couvre la perte des revenus. Je peux rpondre quune partie de lindemnit couvre un

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 58.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

prjudice moral ; je dois alors prouver car nous sommes dans le champ de lexception. Art 26 CIR (revenu imposable) et art 49 CIR (frais professionnels) : la preuve de lart 26 appartient lEtat car dtermination du revenu imposable, tandis que pour lart 49, cest au contribuable de prouver les frais permettant de diminuer ses revenus. Selon lart 26, lentreprise sera taxe sur le bnfice quelle aurait du avoir, alors que dans les faits, elle ne les a pas perus. Ex. Une socit belge est propritaire dun immeuble de 500 000, quelle me revend 100 000. Il y a l avantage anormal. Art 26 : ladministration sera taxe sur 500 000 alors que 100 000 perus. Ladministration devra prouver. Ex. Une socit belge achte un immeuble 500 000 dont la valeur est de 100 000. Il ya un avantage de 400 000. Pendant longtemps ladministration a appliqu lart 26, puis ensuite lart 49 car la socit qui a achet limmeuble va amortir sur 500 000 (et non 100 000) : frais/dpenses. Cest donc la socit de prouver que limmeuble vaut 500 000. Taxation doffice (art 351-352 CIR ; 66 CTVA) : il y a un renversement de la charge de la preuve. Il existe une taxation doffice quand le contribuable ne rend pas sa dclaration, ne la signe pas, ou ne rpond pas une demande dinformation de ladministration. Le contribuable devra prouver le chiffre exact de ses revenus. Ce renversement nest pas total car ladministration ne peut pas taxer nimporte comment. Ex. Je ne rends pas ma dclaration : taxation doffice mais ladministration doit taxer sur une base de revenus quelle prsume (comptabilit de lanne prcdente, les dclarations prcdentes) Forfaits (arts 13, 51, 342 CIR, 56 CTVA)

C. Prliminaires
1) Obligation du contribuable de collaborer avec ladministration et de tenir une comptabilit minimale (art 320 CIR ; art 14 AR N1 CTVA)
Exemples Obligation de rpondre aux questions Obligation de recevoir le contrleur fiscal

2) Obligation des tiers


Exemples Ladministration contacte les clients dun commerant pour leur poser des questions Lassujetti doit donner un listing de ses fournisseurs Les banques doivent donner certaines informations quand il y a succession

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 59.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

3) Forfaits
Exemple : art 342 CIR ; les commerants vendant au comptant nont pas de facture. Il est difficile pour eux de tenir une comptabilit. Le fisc taxe ds lors par forfait. Il se base sur les achets des commerants et multiplie par certains coefficients. Raison dtre : - simplifier la tche de ladministration point de vue de la preuve - allger la tche du contribuable point de vue comptabilit

Le forfait nest pas obligatoire ; le contribuable peut montrer une comptabilit sincre et probante. Il nest pas parfait non plus car il ne correspond pas toujours la ralit.

4) Lgalit
Ladministration doit respecter strictement le texte et les principes gnraux du droit.
Ex. Une personne a un compte au Luxembourg. Elle dmnage mais les relevs bancaires arrivent toujours lancienne adresse. Le nouveau propritaire envoie le bordereau bancaire ladministration qui sen sert. Il y a violation du secret de la correspondance. Des employs de la KB-Lux.ont t licencis car dtournement. Ils avaient une liste de clients belges et menaaient la banque de tout donner ladministration. La Banque a refus. Ladministration a russi obtenir la liste la suite dune perquisition et a contact les clients belges => risque dillgalit car moyens peu reluisant dobtenir la liste.

D. Moyens de preuve
1) Principe
En vertu de l'art. 340 C.I.R., l'administration peut avoir tous les moyens de preuve du droit commun, sauf le serment.

2) Aveu
A loccasion dun contrle, javoue que je nai pas tout dclar et je signe un document attestant ce que je viens de dire. Cest le meilleur mode de preuve pour ladministration. Si je dcide de contester, je dois prouver (art 305-307 CIR) Ex. Javoue que jai reu une indemnit, donc taxation mais en ralit, ce nest pas taxable car elle dcoule dun prjudice moral

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 60.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

3) Prsomptions (art 1341 et ss. CC)


a. Typologie

Prsomptions de lHomme (= prsomption tablie par le fonctionnaire du fisc) Prsomptions lgales (= prsomption tablie par la loi) Prsomptions rfragables Prsomptions irrfragables (// fiction) b. Prsomptions de lhomme (art 340 CIR)

Linspecteur part du dossier pour tablir les revenus.


Ex. Examen des comptes ne correspond pas ce qui a t dclar (achats levs mais pas beaucoup de revenus : anormal). On va taxer sur prsomption. Ex. Cour dAppel, Anvers, 09.09.91 Art 1353 CC : la prsomption doit tre grave, prcise et concordante. Le fait quune femme habite dans une maison abritant des prostitues dans un quartier spcialis nest pas suffisant pour dterminer que cette femme est prostitue. Ex. Prsomptions de placement = sommes sont ncessairement places en banque. Il nexiste pas beaucoup de personnes gardant largent chez eux. Affaire Hardy Spirlet dj mentionne : ils vendent pour 6 millions une maison. Linspecteur demande ce quils en ont fait. Ils invoquent le respect la vie prive mais ce fut refus par la Cour dAppel, la Cour de Cassation et la CEDH. Ils ont t prsum avoir plac cet argent en banque : taxation.

c. Prsomptions lgales (art 341-342 CIR)


Lart 341 CIR vise la situation indiciaire : sur base dindices, on peut valuer la base imposable. Ex. Je dclare un revenu de 50 000, or le contrleur sait que jai achet un immeuble pour 200 000. il y a un excdent de 150 000, taxable ! Je peux galement prouver quil existe dautres rentres (ex.mes parents mont donn 50 000). Cet article pose problme notamment point de vue de la nature des revenus (voir p.77-78 syll)

Lart 342 CIR vise la taxation par comparaison : cette dernire sapplique uniquement aux indpendants. Ladministration prend 3 contribuables exerant la mme activit et fait une comparaison entre les 3 pour me taxer. Cet article est redoutable : si ma comptabilit nest pas probante, je risque dtre tax par rapport une marge bnficiaire des deux autres. Je risque ainsi dtre plus tax car jai eu des dgts des eaux, jai pratiqu des prix discount, etc. (renvoi page 78-79 syll).

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 61.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

4) Ecrits et tmoignages
Ces crits ou tmoignages peuvent maner du contribuables ou de tiers : // aveu et prsomptions (ex. art 49 CIR)

5) Fictions
Cest un mode de raisonnement qui accepte de faire fi de la ralit (ex. art 524 CC). Il existe deux types de fictions en matire fiscale : la fiction requalification (ex. 32, 2 CIR ; la fiction requalifiant un intrt en dividendes) la fiction inopposabilit (ex. art 364bis CIR qui violait la convention belgofranaise de double imposition)

V. Obligation impose par la loi ladministration de respecter certaines formes ou procdures pralables pour que la dette dimpts naisse
A. Naissance de la dette dimpt
1) Les Impts sur le revenu
Cest un impt direct. Ce qui fait natre la dette dimpt est lenrlement (art 298 CIR). Exception : le prcompte mobilier et professionnel : art 412 CIR selon lequel la dette dimpt nat quand le prcompte nest pas retenu dans les 15 jours suivant lattribution ou la mise en payement des revenus.

2) La TVA
Le Code vise deux types doprations : livraison des biens : art 2 et 9 CTVA (transfert du pouvoir de disposer dun bien comme propritaire) prestation du service : art 18 CTVA (tout ce qui nest pas livraison de biens pour autant que ces oprations soient ralises titre onreux par un assujetti)

3) Les droits denregistrement


Il y a une obligation denregistrer un certain nombre dactes (= ceux dresss par les notaires, les huissiers, les jugements, les arrts, les actes translatifs ou dclaratifs de proprit ou dusufruit, portant sur des immeubles situs en Belgique, sur un bail, un sous-bail, une cession de bail ou des apports faits des socits). Cest de stricte interprtation.
Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 62.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

4) Les droits de succession


Le dcs gnre la dette dimpt. Cela concerne les habitants du Royaume et les nonrsidents (droit de mutation sur dcs).

Remarque : du point de vue de limpt sur les revenus, il faut une dclaration et un enrlement, au contraire de la TVA, des droits denregistrement, des droits de successions, car ce sont des faits.

B. Conditions pralables

Dclaration du contribuable complte et prcise Ladministration pourra mener des investigations si la dclaration nest pas complte (rectification ou taxation doffice) Enrlement de limpt

C. Rle (art 298-304 CIR)


Il sagit dune formalit consistant pour le directeur gnral des contributions ou son dlgu dans le ressort duquel est tabli le redevable porter le nom de ce redevable et le montant des impts dus. Le rle est une liste nominative de tous les contribuables de la circonscription. Il est sign par le directeur et revtu de la formule excutoire. Cest un titre de crance que la puissance publique se cre elle-mme. Ce nest pas parce quon enrle limpt que cest au contribuable de prouver quil a pay limpt. Il ny a pas dinversion de la charge de la preuve. Le rle est un document authentique qui fait foi. Pour le contester, il faut une inscription en faux. Il est dordre public : pour lenrler, il faut respecter certains dlais. A dfaut, ladministration est forclose et perd son droit denrler. Ladministration pourrait-elle alors user du droit commun (dommages et intrts sur base de 1382CC) ? Principe de TGO : il y a rupture du lien causal par interposition dune cause juridique spcifique (la loi a prvu des dlais dordre public). Il y a deux dates sur le document : celle de lenrlement celle de lenvoi de lavertissement extrait de rle qui conditionne le dlai du contribuable pour introduire un recours. Lavertissement fait rfrence la priode imposable, cd la priode pendant laquelle le contribuable peroit les revenus. Lexercice dimposition se dfinit par rapport la priode imposable. Ex. IPP : quand revenus de 2004 exercice dimposition 2005 Ex. ISOC : // si la socit clture sa comptabilit le 31.12. quand la socit ne clture pas son anne comptable en mme temps que lanne civile, correspondance entre la clture de la comptabilit et lexercice dimposition.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 63.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

D. Dlais denrlement
Il existe diffrents types de dlais :
si la dclaration fiscale se suffit elle-mme (conforme par rapport la forme et aux dlais), le fisc doit enrler dans un dlai de 18 mois partir du 01.01 de lexercice dimposition. Ex. IPP : revenus 2003 => administration a jusquau 30.06.05 pour enrler limpt. arts 353 et 359 CIR Les contribuables viss sont les pensionns, les salaris car il nexiste pas de possibilit de modifier grand-chose dans la dclaration, de mettre en cause celle-ci. Si lon ne rentre pas ou lon rentre tardivement la dclaration, il y a un dlai de 3 ans partir du 01.01 de lexercice dimposition (jusquau 31.12.06). Cass 30.11.89 : ce dlai sapplique quand des lments probants rvlent lexistence de revenus non dclars quand bien mme une partie du revenu aurait t rgulirement dclare, sans impt enrl dans le dlai ordinaire des 18 1ers mois. Cela revient vider le dlai de 18 mois. Pour agir dans le dlai de 3 ans, ladministration ne doit pas : tablir la fraude : rectification de la dclaration ok mais ne pas tablir lintention frauduleuse procder la taxation doffice

Quand le contribuable conteste un impt, un recours administratif dans un dlai de 3 mois partir de lavertissement est possible. Cela allonge le dlai denrlement de ladministration => 3 ans + x (= dlai entre lintroduction de la rclamation et la dcision directoriale, max. 6 mois) Ex. revenus 2003. Avertissement extrait de rle le 02.01.06, dclaration le 02.04.06, lenrlement avant le 01.03.07
Dlai de 5 ans si intention frauduleuse ou de nuire (revenus de 2003 exercice dimposition 2004 jusquau 31.12.08). cest ladministration de prouver les lments frauduleux (art 354 al 2 CIR). Confusion entre le dlai dinvestigation et denrlement : ladministration dispose dun dlai de 2 ans pour investiguer (333 CIR). Si elle veut complter son dossier au-del de 3 ans, elle doit adresser au contribuable une notification contenant les indices de fraude (art 333, al 3 CIR) : elle peut commencer investiguer et demander des renseignements au contribuable. Rem. Si on a tous les lments dmontrant la fraude, pas besoin douvrir un dlai dinvestigation de 2 ans. Dlai de 5 ans dans 5 hypothses (art 358 CIR) 1) enqute en matire de prcompte mobilier et professionnel 2) contrle dans le cadre dune convention prventive de double imposition 3) existence dune action judiciaire faisant apparatre que des revenus imposables nont pas t dclars au cours dune des 5 annes qui prcdent lintentement de laction civile ou pnale,

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 64.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

ce ds le dpt de la plainte devant le juge dinstruction. Ladministration va pouvoir imposer un impt supplmentaire dans un dlai de 12 mois partir du moment o laction judiciaire sera coule en force de chose juge. Ex. plainte devant le JI => instruction => tribunal => force chose juge => Dlai commence courir. Si plainte en 2004, administration a 5 ans pour enrler (administration peut revenir jusquen 1999). 1999 est considr par la Cass. comme lexercice dimposition. Ladministration peut donc remonter jusquaux revenus de 1998. 4) Ladministration dcouvre des lments probants 5) Annulation dune imposition pour une cause autre que la prescription (art 355 356 CIR) Ex. si ladministration se trompe du pt de vue des formes, elle peut enrler dans un dlai de 5 ans. Ex. Quand un impt est annul parce quil nest pas tabli conformment, une nouvelle cotisation peut tre tablie charge du mme redevable en raison de tout ou partie des mmes lments que la cotisation initiale. Art 356 CIR permet une cotisation subsidiaire Quentend-t-on par annulation ? Le fait de ne pas avoir respect une rgle de forme (ex. avis de rectification non sign, dlai denrlement non respect) Notion de dgrvement trait davantage au fond du droit fiscal, aux rgles de dtermination des revenus. Il existe une diffrence entre les deux notions par rapport la facult qua ladministration de renroler (annulation) ou pas (dgrvement). Cass. La jurisprudence scarte du texte. Si on dgrve, on pourrait encore renrler, lannulation recouvre le dgrvement.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

3. Confrontation de la norme fiscale - 65.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

4. REGIME DE LA DETTE NEE DE L A P P L I C AT I O N D U N E N O R M E F I S C A L E (DETTE DIMPOT)


I. Modes dextinction de la dette dimpt
La matire fiscale est dordre public et renvoie aux rgles civiles. On peut donc teindre la dette dimpt si : Il y a payement mais pas de possibilit de dation en payement ; rem. Le droit de succession permet toutefois le payement laide duvres dart il y a novation : le crancier doit tre daccord sinon il ne peut tre dcharg il y a compensation : non (exception : des entreprises de travaux publics peuvent faire une compensation spciale) il y a prescription : ladministration doit agir dans un certain dlai pour recouvrer limpt d par le contribuable. Art 443bis et ter (issus de la loi programme du 22.12.03) : le dlai de prescription est de 5 ans court compter de la date laquelle les impts doivent tre pays ou de lexcutoire du rle (prcompte mobilier et professionnel). Quand ladministration arrive au dlai de 5 ans, il y a interruption de la prescription en signifiant un commandement de payer (et donc nouvelle prescription de 5 ans). Il existe deux moyens de ne pas faire courir le dlai renoncer au dlai prescription Dans les deux articles, on a ajout, en 1999, des modes de suspension de la prescription quand il y a action en justice. Pourquoi ? Cass. 10.10.02 : le commandement de payer ne vaut rien pt de vue effet interruptif partir du moment o la dette est conteste. Le lgislateur a donc rapidement vot une loi pour introduire une cause de suspension : ds lors quon introduit un recours administratif ou judiciaire, il y a suspension du dlai.

II. Dlais de payement et intrts de retard


La remise de dette ne joue pas en tant que telle. Le receveur est le seul fonctionnaire responsable de ses deniers ; sil commet une erreur par rapport au recouvrement dimpt, il engage sa responsabilit. Il ne peut remettre un impt car cest dordre public mais il peut remettre les amendes et les intrts. Cest une comptence du Ministre des Finances ou de la direction gnrale (art 417 CIR). Art 1244 CC : le receveur peut accorder des termes et des dlais (avec certaines garanties). Les intrts de retard sont dus partir du 1er jour du mois suivant lexpiration du dlai de 2 mois. Mais il existe des hypothses particulires

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

4. Rgime de la dette dimpt - 66.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

o ex. art 415 CIR : pour les fraudeurs, ladministration remonte dans le temps => dbition le 01.07 de lanne suivant lanne dexercice dimposition o ex. art 414 in fine CIR : quand il y a rclamation, effet suspensif des intrts (dus pendant maximum 6 mois)

III. Recouvrement forc de la dette dimpt


Ladministration va pouvoir utiliser toutes les mesures conservatoires prvues par le Code Judiciaire (art 409 CJ). Elle peut exercer des mesures dexcution si limpt nest pas contest (ex. saisie, saisie-arrt, ) et prendre des garanties classiques (hypothques, privilges, ). Il existe des garanties spcifiques : le receveur peut obliger le contribuable fournir une garantie relle ou une caution personnelle (art 420-421 CIR) ladministration peut prendre inscription dun hypothque lgale (art 425-432 CIR) hypothse de notification fiscale (art 433-442 CIR) imputation sur limpt contest des remboursements dimpt et des sommes indment perues (art 1663 ARCIR) (ex. contestation dun impt et lon a droit un remboursement de valeur ajoute : le fisc peut le prlever) // compensation mais mesure conservatoire CA 149/2002 : quand ladministration procde ces mesures conservatoires, le juge judiciaire doit pouvoir apprcier la lgalit de ces mesures au regard de lurgence et du point de vue du titre utilis par ladministration.

IV. Restitution des impts pays tort et intrts moratoires


Art 418-419 CIR indique les hypothses o les intrts moratoires sont allous au contribuable. Il existe une controverse du point de vue du prcompte mobilier et professionnel. CA 113/2001 du 30.09.01 : la Constitution est viole quand on naccorde pas dintrts moratoires au sujet dun remboursement de prcompte mobilier car le contribuable na pas pu imputer ce prcompte sur limpt du en raison de lexpiration du dlai lgal dimposition. CA 85/2004 du 12.05.04 : les intrts moratoires sont dus quand on parle daccroissement dimpt. Les intrts moratoires ne font pas la diffrence entre laccroissement dimpt et les impts en tant que tels.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

4. Rgime de la dette dimpt - 67.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

5. CONTENTIEUX FISCAL
I. Recours contre la norme fiscale
A. Normes internes
Un recours contre la loi peut tre effectu devant la Cour dArbitrage (via annulation, via question prjudicielle). Toute loi fiscale peut tre attaque devant elle. Elle annule cependant peu de dispositions fiscales.
Exemples Loi du 31.12.03 sur la dclaration libratoire unique 2 recours devant la CA : les contribuables ayant respect le systme ont pay 50% dimpt or les fraudeurs ont pay moins. Ces recours ne risquent pas daboutir car la diffrenciation est justifie. Loi du 07.07.04 sur les actes interruptifs de prescription Quand on conteste un impt, cette contestation a un effet suspensif de limpt. Bref, ce qui est contest ne doit pas tre pay. Le dlai de prescription est de 5 ans. Or la contestation dure parfois plus longtemps : interruption de la prescription. Lhuissier signifie un commandement de payer et il y a interruption. Cass. : commandement de payer O est nul car il na pas dobjet. Il ny a donc pas interruption de la prescription. Intervention de la loi de 2004 : le commandement est interruptif mme sil porte sur une somme nulle. Ce nest pas une loi rtroactive mais interprtative : le fisc a donc pu revenir en arrire. CA : il y a discrimination car seules les dettes fiscales sont vises. Octroi dintrts aux contribuables qui ont gagn leurs contestations. Si le contribuable paye et que sa contestation aboutit, le fisc doit lui rembourser. Avant, il y avait remboursement dimpt avec intrts et remboursement daccroissement (cd montant supplmentaire d sur le montant impos ex. amendes) sans intrts. Maintenant, lon prvoit des intrts pour les accroissements aussi. CA : lancienne lgislation tait discriminatoire car elle ne prvoyait pas ces intrts.

Les arrts royaux sont attaqus devant le Conseil dEtat (via annulation ou via suspension). La CJCE, elle, connat des normes internes et communautaires.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

5. Contentieux fiscal - 68.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

B. Normes communautaires
Il existe quelques dispositions fiscales pt de vue du trait CE. Elles se trouvent surtout dans le droit driv (ex. directive TVA, directive mre-filiale, directive sur le taux dimposition). La CJCE peut tre saisie de questions prjudicielles. On notera que la CEDH ne sapplique pas la matire fiscale sauf si les sanctions fiscales sont des sanctions pnales. Ex. Amendes TVA : le pouvoir judiciaire navait pas de contrle dopportunit sur ces sanctions administratives (allant parfois jusquau double de ce qui tait d). CEDH : un contrle dopportunit est possible.

II. Recours contre limposition


A. Introduction
On distingue la priode avant la loi des 15 et 23 mars 1999 et la priode postrieure. On a une phase administrative et une phase judiciaire. La premire phase est un pralable oblig. On ne peut donc pas saisir un tribunal sans avoir effectu le recours administratif. Lide est que (1) il faut permettre ladministration de revoir le dossier, de vrifier sil a t correctement trait et que (2) ainsi viter lengorgement des tribunaux.

B. Phase administrative
1) Avant 1999

Rclamation devant la direction rgionale du fisc introduire pour le 30 avril suivant limposition avec minimum 6 mois de dlai La direction avait une mission juridictionnelle (indpendance et impartialit). Elle navait pas de dlai pour statuer Une fois la dcision rendue, le contribuable avait 40 jours pour aller devant la Cour dAppel.

2) Depuis 1999

Rclamation devant la direction rgionale Dlai de rclamation = 3 mois (art 371 CIR) Cest une phase administrative dsormais : la direction appliquera donc les circulaires (art 375 CIR) La rclamation doit tre tranche dans un dlai de 6 9 mois. Si elle nest pas rendue dans un tel dlai, le contribuable peut porter le litige devant le tribunal de premire instance (un appel est dsormais possible, alors que pas avant vu que la direction rgionale tait considre comme une juridiction).

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

5. Contentieux fiscal - 69.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

3) Droit transitoire

Ancien rgime sapplique lexercice 1998 inclus Nouvelle rglementation partir de lexercice 1999 Pour les rclamations sur limposition jusqu l exercice de 1998, si pas statu au 31 mars 2001, possibilit daller devant le tribunal de 1ere instance.

4) Procdure
a. Avant la rclamation Le contribuable rend une dclaration dans un certain dlai (revenus 2004, imposition 2005 : 30.06.05) ; ladministration a un dlai ordinaire de 18 mois pour imposer. Ladministration peut rectifier la dclaration incorrecte ou si le contribuable na pas rendu sa dclaration dans les dlais, elle peut imposer doffice => 18 mois supplmentaires (31.12.07) Dans les deux cas (rectification et imposition doffice), le contribuable a un mois pour faire valoir ses arguments. Souvent lon aboutit un accord. Si ce nest pas le cas, ladministration doit notifier au contribuable, les raisons pour lesquelles elle nest pas daccord (obligation datant de 2000). Ensuite, elle reoit lavertissement-extrait-de-rle et peut faire une rclamation devant la direction gnrale b. Titulaires du droit la rclamation

Le contribuable (ventuellement son conjoint) : il est identifi sur lavertissement extraitde-rle. Si conjoint, il vaut mieux une rclamation aux deux noms. Si rclamation uniquement au nom dun des deux, celui nayant pas rclam ne pourra pas le faire par la suite. Le conjoint spar de fait (au moins 1 ans) car chacun reoit sa propre dclaration. Avant 1990, chacun avait sa dclaration mais chacun tait responsable de limposition de lautre car il ny avait pas eu divorce. Il navait pas droit la rclamation. De toute faon, en gnral, il tait hors dlai car navait pas t inform de limposition de son ex conjoint. Est donc intervenue une modification : dlai de 3 mois pour rclamer partir de linformation du fisc Le mandataire : il doit joindre une procuration dans un dlai de 3 mois. Souvent, cest le comptable ou lexpert-comptable. Lavocat est, lui, prsum tre mandataire (sauf exceptions). c. Formes de la rclamation

Ecrite, motive et signe Recommand nest pas obligatoire mais vivement conseill Si rclamation irrgulire, le directeur doit le signaler directement au contribuable pour quil se rgularise (si tjs dans le dlai de 3 mois) Ladministration doit accuser rception de la rclamation (raison pour laquelle le recommand nest pas obligatoire).

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

5. Contentieux fiscal - 70.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

d. Dlais (modification en mars 1999)


3 mois pour rclamer dater de lenvoi de lavertissement (art 371 CIR) Envoi de lavertissement dans les 8 jours de lenrlement mais pas prvu dans la loi et pas sanctionn Problme : la preuve de la date denvoi car lavertissement nest pas envoy par recommand mais pas courrier ordinaire. Un AR de 1934 obligeait le fisc lenvoyer par le fisc. La poste gare souvent des avertissements. Le fisc dclare alors que lenvoi na pas t retourn et justifie que lavertissement a t adress mais ce nest pas probant. Sil ny a pas de recommand et que le fisc ne prouve pas, le doute profite au contribuable. Le dlai de 3 mois est trs court en pratique : un projet de loi prvoit une augmentation 6 mois. Le point darrive doit tre respect : lavertissement doit arriv dans les 3 mois sur le bureau du fisc. Ex. avertissement le 04.11.04, venant chance le 04.02.05 => rclamation jusquau 04.02. on ne doit pas lenvoyer le 04.02 car arrivera le 05.02. il faudra donc aller le dposer en mains propres. Cest un dlai prfixe soumis forclusion. Il peut tre prolong si force majeure (ex. maladie grave, incendie, mais pas, par ex., si le comptable a t incarcr). e. Consquences de la rclamation

Art 354 CIR : prolongation du dlai dtablissement de limpt et dinvestigation (6mois). Si pas dans les dlais : tribunal Effet suspensif sur le payement de limposition On ne devra payer que ce qui est incontestablement d Si on ne paye pas, mesure excutoire possible Souvent, ce qui est incontestablement d = 0, on ne doit donc pas payer pendant la contestation mais ladministration prendra des mesures conservatoires (ex. inscription dune hypothque sur limmeuble du contribuable art 433 CIR - , le notaire doit prendre contact avec le bureau du fisc qui peut bloquer la somme du contribuable vendeur 434 CIR -, le contribuable bnficie dun remboursement dimpt : le fisc peut alors bloquer le remboursement tant que dure la contestation non encore tranche) Ladministration bnficie dintrts de retard si le contribuable ne paye pas et quil apparat quil devait (cd si la contestation tait non fonde). Cet intrt slve 7%/an, mais limits 6 mois (on protge ainsi le contribuable contre la lenteur de ladministration). Le contribuable contestant limpt peut le payer et viter ainsi les mesures conservatoires. Sil gagne, on lui rembourse limpt + des intrts moratoires (7% mais non limits dans le temps). Ces intrts ne sont pas taxables. f. Service dinspection du contentieux

Il instruit les rclamations Ces services sont en train de disparatre pour tre rattachs aux services de contrles et seront ainsi plus indpendants. Le contribuable peut avoir accs son dossier administratif et en faire copie sil en fait la demande.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

5. Contentieux fiscal - 71.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Linstructeur clture son dossier par un rapport quil soumet au directeur qui prend la dcision. Cette dcision administrative peut tre de plusieurs ordres : 1) Reconnatre que la rclamation est fonde : le contribuable obtient gain de cause dfinitivement et ladministration ne pourra plus saisir le tribunal contre sa dcision. 2) Dcision dannulation : le contribuable obtient gain de cause pour problme de procdure (>< dgrvement o cest sur le fond). Mais art 355 CIR : ladministration peut rimposer (>< dgrvement) dans un dlai de 6 mois. Cour de Cassation ira mme jusqu dire que le fisc doit rimposer. 3) Dfaite du contribuable : le directeur maintient limposition ; le contribuable pourra saisir le tribunal. Art 375 CIR : direction rgionale ne peut pas faire une compensation prohibe. Ex. le contribuable a raison sur la rclamation mais le directeur remarque quil y avait pu y avoir une augmentation de limpt car le taxateur est pass ct de certaines choses : la direction ne peut compenser entre ce quelle doit au contribuable et ce quelle quil doit. Elle peut toutefois transmettre le dossier pour vrification. g. Dgrvement doffice (art 376 CIR)

Dlai de 3 ans dater du 1er janvier de lexercice dimposition Dlai plus long mais procdure limite des cas particuliers : o Double emploi : on met le mme revenu deux fois sous des catgories diffrentes o Erreur matrielle : on additionne mal, on mentionne deux au lieu de trois enfants charge ; cela ne procde pas dun choix intellectuel. o Surtaxe la lumire de faits ou de documents nouveaux et probants

C. Phase judiciaire
La dcision directoriale est envoye par pli recommand. Si le contribuable nest pas daccord, il entame la phase judiciaire.

1) Avant 1999

Recours judiciaire = recours contre la dcision de la direction rgionale statuant comme juridiction administrative devant la Cour dAppel dans un dlai de 40 jours. Il devait tre signifi par lhuissier. La procdure fiscale tait rglemente par des dispositions spcifiques. La rglementation des griefs et pices nouveaux posait problme : quand il y avait recours devant la Cour dAppel, ladministration devait dposer le dossier. Elle et le contribuable avaient 60 jours pour ajouter des griefs ou des pices nouveaux. Si ce ntait pas fait dans le dlai, largumentation juridique et les pices probantes taient cartes.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

5. Contentieux fiscal - 72.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

2) A lheure actuelle

Cest un recours contre limposition telle que maintenue par la direction. Le recours devant le tribunal doit avoir lieu dans les 3 mois avec application des rgles du code judiciaire. Il faut une requte dpose au greffe => suppression des rgles particulires de procdure fiscale. Double rvolution : (1) intervention judiciaire ds linstance : double degr de juridiction et (2) rgles du code judiciaire sappliquent (art 1385 5 CJ) Le CIR trouvait son origine dans une loi de 1895 o la matire tait considre comme touchant des droits politiques => procdure rapide car la qualit dlecteur en dpendait. Cette vision a perdur jusquen 1999 pour les impots sur le revenu. Pour les autres impots, phase judiciaire classique. Bref, la loi de 1999 a uniformis le systme : les impots sur le revenu prennent le systme des autres impots Ces nouvelles rgles sappliquent depuis le 6 avril 1999 aux contestations postrieures 99. Pour tout ce qui tait pendant devant le tribunal, les anciennes rgles sappliquent.

3) Comptence matrielle

Tribunal de premire instance : quelque soit la valeur du litige (mme si suprieur 1870E, on ne pas devant le juge de paix)

4) Comptence territoriale

Avant, lon avait une chambre fiscale par ressort de Cour dAppel Le lgislateur craignait cependant de ne pas trouver suffisamment de magistrats spcialiss. Un compromis fut donc trouv : une chambre fiscale par provinces + Eupen pour les dossiers germanophones. A Lige, la chambre fiscal est dans le tribunal et a comptence pour Verviers et Huy.

5) Introduction de procdure
a. Requte

Requte contradictoire (art 1040bis CJ) en autant dexemplaires que de parties En annexe de celle-ci, la dcision attaque doit tre produite Sil ny a pas de dcision, on doit annexer la rclamation et laccus de rception Requte doit tre dpose au greffe ou par lettre recommande par lintress ou ladministration. Si cest fait par un mandataire (ex. expert comptable) cest irrecevable La procdure est gratuite pt de vue de la requete (pas de droit de greffe, de droit denregistrement, de signification par huissier) Le dpt de la requete doit avoir lieu dans les 3 mois compter de la dcision directoriale rgionale

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

5. Contentieux fiscal - 73.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Controverse : envoi ou rception ou prise de connaissance de la dcision par le contribuable ? administration : envoi doctrine et jurisprudence : rception voire prise de connaissance Cour dArbitrage 07.12.03 : rception (souvent, cest le lendemain de lenvoi) Sil ny a pas de dcision, le contribuable peut saisir le tribunal aprs 6 mois de rclamation qui na pas abouti. Un dlai diffrent est prvu en cas de taxation doffice. Le contribuable a intrt ne pas aller devant le tribunal si Il fait instruire le dossier car cher du pt de vue administratif que judiciaire (expertise coute trs cher) Intrts de retard si imposition doit tre paye se limitent 6 mois pt de vue administration, du pt de vue judiciaire, les intrts recommencent courir jusqu la fin. La requte doit tre motive et prciser si chambre 1 ou 3 juges ( dfaut, 1 juge) Quand la requte est dpose au greffe, la direction rgionale est dessaisie du dossier (elle ne peut plus prendre de dcision si elle ne lavait pas encore fait) La requte est notifie par le greffe au directeur rgional. La date daudience y est indique (simple audience dintroduction o on ne dbattra que des questions de comptence ventuelles et o ladministration dterminera par qui elle sera reprsente) ; Ladministration tait reprsente par des fonctionnaires (application de la thorie de lorgane) mais des controverses apparaissaient. Une loi de 2001 a autoris les fonctionnaires de haut degr avec formation juridique simple (pas les avocats) la reprsenter. Ide du ministre = responsabiliser les fonctionnaires pour limiter le contentieux. Si contentieux complexe, le fonctionnaire peut tre assist par un avocat Le contribuable se dfend seul ou par avocat (pas dautres mandataires) Art 728 bis CJ : le mandataire comptable peut tre entendu par le tribunal (rare en pratique) Pour le reste, le contentieux fiscal est soumis au Code Judiciaire : pas de limitation de 60 jours pour griefs et pices nouvelles : art 807-808 CJ mais ladministration tend limiter lapplication de ces articles et la jurisprudence sen trouve fort divise tribunal peut interroger la Cour dArbitrage Intervention force possible Calendrier de procdure respecter Art 356 CJ : pendant de lart 355 CIR => annulation possible si problmes de procdure. Avant lon recommenait tout devant ladministration. Depuis cet article, ladministration peut directement prsenter une cotisation subsidiaire qui peut tre entrine par le tribunal si elle est valable. Cet article est cependant mal rdig, il ne sapplique que si le tribunal est saisi dun recours contre la dcision de la direction rgionale. Or, il pourrait tre saisi en labsence de dcision. En pratique, ladministration ne pourra pas rimposer si le tribunal annule limposition (aprs le dlai de 6 mois). Un recours contre cet article est pendant devant la Cour dArbitrage. b. Jugement

Condamnation de la partie qui succombe aux dpens (dpt de la requte, indemnits procdurales pour avoir pris un avocat, )

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

5. Contentieux fiscal - 74.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

c. Appel possible Quelque soit la valeur du litige (1 mois dater de la signification du jugement).

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

5. Contentieux fiscal - 75.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

6. SANCTIONS SPECIFIQUES DECOULANT


DU DROIT FISCAL
I. Sanctions administratives

Ladministration a le droit dinfliger aux contribuables des sanctions, ce, en vertu du privilge du pralable. Ces sanctions peuvent intervenir indpendamment de la fraude (ex. on ne rend pas sa dclaration de successions, on nestime pas certains biens, ) : la simple transgression suffit. Sil y a fraude, ladministration peut infliger les mmes sanctions administratives en plus des sanctions pnales. Il en existe de diffrents types : o Les amendes (pouvant monter jusqu 1250E) o Laccroissement (pourcentage de limpt qui na pas t vers, pouvant aller jusqu 200%) o Perte du droit de reprsenter un contribuable. Depuis 1962, le ministre na utilis ce systme quune seule fois Les sanctions administratives peuvent tre trs importantes ; elles ressemblent des sanctions pnales (cest une punition, plutt quune rparation). Cass : les sanctions administratives peuvent avoir un volet pnal et doivent donc tre considres, en ce cas, comme telles. CA : pour respecter la CEDH, les cours et tribunaux doivent avoir un pouvoir de pleine juridiction vis--vis de ces sanctions (contrle complet des cours et tribunaux et pas uniquement de lgalit) Lors de la rforme fiscale, on avait le problme de la KB-Lux. => modification de la disposition o le Ministre pouvait rgler le contentieux des amendes fiscales. Cette comptence a t dvolue aux tribunaux. A suivre les travaux prparatoires, cette disposition faisait cho une vieille disposition de 1831. Les tribunaux sont comptents seulement si ladministration na pas pu rgler le problme.

II. Sanctions pnales fiscales


A. Aperu

On a labor des sanctions spcifiques car lon a voulu sanctionner plus svrement les fraudes (exception : les douanes qui drogent ce principe : pas besoin dintention frauduleuse pour les sanctions pnales) Le systme fonctionne mal car la procdure est complexe pour arriver de fortes condamnations. De plus, suivant les lgislations, on a des dispositions plus faibles ou plus lourdes. Ex.les fonctionnaires du fisc aidaient le juge (1986). Cass tait ok puis le lgislateur a refus. Par la suite, le lgislateur a rintroduit ces fonctionnaires.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

6. Sanctions spcifiques au droit fiscal - 76.-

DROIT FISCAL - X. PARENT ANNE ACADMIQUE 2004-2005

Cest le MP qui gre le dossier ; ladministration na plus la gestion de celui-ci et prfre utiliser les sanctions administratives. Intrt ? Dans les dossiers o la sanction administrative ne suffit pas, dans les oprations que ladministration ne sait pas faire toute seule (ex. perquisition au domicile du contribuable : il faut un mandat pour trouver de la comptabilit noire)

B. Problme de preuves

La preuve doit toujours tre apporte par le MP mais du point de vue fiscal, ce nest pas toujours le cas : Ex. taxation doffice : la preuve doit tre apporte par le contribuable Les questions prjudicielles ou sursance statuer Ex. Vous tes marchands de timbres et pas un simple collectionneur => problme pour le savoir => le fiscal tient le pnal en ltat => question prjudicielle. Dsormais, cette procdure est supprime. En pratique ladministration essaye de garder le dossier sauf si elle ne sait vraiment pas faire autrement.

Titre I : Thorie gnrale de la fiscalit

6. Sanctions spcifiques au droit fiscal - 77.-

Vous aimerez peut-être aussi