Gestion Du Risque D'indiscipline Fiscale: Gérer Et Améliorer La Discipline Fiscale

ORGANISATION DE COOPRATION ET DE DVELOPPEMENT CONOMIQUES
NOTE DORIENTATION
Gestion du risque dindiscipline fiscale :

Grer et amliorer la discipline fiscale
Prpare par
Approuve par
Forum sur ladministration de limpt

Sous-groupe sur la discipline fiscale
Comit des affaires fiscales

septembre 2004
CENTRE DE POLITIQUE ET DADMINISTRATION FISCALES
SOMMAIRE
PRSENTATION .................................................................................5
Contexte.......................................................................................................................................5
Objet de cette note.......................................................................................................................6
Mise en garde..............................................................................................................................6
Renseignements complmentaires ............................................................................................7
RSUM .............................................................................................8
INTRODUCTION.................................................................................9
Grer et amliorer la discipline fiscale......................................................................................9
Surveiller le respect des obligations fiscales dans quatre domaines.......................................9
Adopter une approche axe sur la gestion des risques...........................................................10
Les fondements de la procdure de gestion du risque dindiscipline fiscale ..........................11
Un nouvel environnement exige de nouvelles solutions de traitement ................................. 12
Prise en compte particulire des petites entreprises .............................................................. 12
Un instantan des pratiques actuelles..................................................................................... 13
TABLIR LE CONTEXTE.......................................................... 14
Reconnatre le contexte opratoire.......................................................................................... 14
Loptique de la gestion du risque dindiscipline fiscale........................................................... 15
Suivre lvolution de lenvironnement externe........................................................................ 15
Les ressources internes............................................................................................................. 16
IDENTIFIER LES RISQUES......................................................20

Schma gnral........................................................................................................................ 20
Identifier les risques stratgiques et oprationnels............................................................... 20
Resserrer la perspective ...........................................................................................................23
Segmenter le march ................................................................................................................23
Continuit de la notion de risque .............................................................................................24
Lutilisation dindicateurs adquats pour lidentification des risques...................................26
valuation du degr de succs dans lidentification des risques ...........................................27
VALUER ET HIRARCHISER LES RISQUES .........................30

Mettre en place un cadre fiable dvaluation......................................................................... 30
Hirarchiser les risques............................................................................................................32
Grer les besoins en donnes et en informations....................................................................34
Outils danalyse des donnes....................................................................................................37
ANALYSER LES COMPORTEMENTS SOUS LANGLE DE LA

DISCIPLINE FISCALE ............................................................. 40
Mettre en place un programme prospectif de traitement..................................................... 40
Comprendre tout ce qui influe sur le comportement des contribuables .............................. 40
Comprendre tout ce qui influence le comportement des petites entreprises ........................43
Prise en compte de tout lventail des comportements des contribuables ............................45
Dceler les motivations dun comportement donn................................................................46
Examiner les causes des comportements ; nen pas sen tenir aux symptmes....................47
Prendre en compte limpact mme du systme fiscal .............................................................47
CHOISIR LA STRATGIE DE TRAITEMENT ............................50

Mettre au point un programme quilibr sappuyant sur de solides principes .................. 50
Gagner la confiance de la collectivit...................................................................................... 51
Amliorer la discipline fiscale..................................................................................................53
Rechercher dautres instruments............................................................................................ 58
Graduer laction rpressive......................................................................................................63
APPLIQUER LES STRATGIES ................................................64

Se doter des moyens de traitement..........................................................................................64
Se montrer efficient dans lutilisation des ressources ............................................................64
Faire collaborer les parties prenantes ....................................................................................65
Veiller une excution efficace ................................................................................................66
VALUER LES RSULTATS ..................................................... 67

Planifier efficacement lvaluation ..........................................................................................67
laborer un cadre dvaluation .............................................................................................. 68
Conduire lvaluation ...............................................................................................................72
tre bien conscient des difficults de lvaluation de la discipline fiscale.............................74
CONCLUSION ................................................................................... 76
Favoriser le respect spontan des obligations fiscales...........................................................76
Suivre une dmarche cohrente...............................................................................................76
ORIENTATION ................................................................................. 79
TABLES
Tableau 4.1 Facteurs influant sur la discipline fiscale dans les entreprises.....................44
GRAPHIQUES
Graphique A
Graphique 2.1
Graphique 2.2
Graphique 3.1
Graphique 3.2
Graphique 3.3
Graphique 3.4
Graphique 4.1
Graphique 4.2
Graphique 4.3
Graphique 5.1
Graphique 5.2
Graphique 7.1
Graphique 7.2
Graphique 7.3
La procdure de gestion du risque dindiscipline fiscale............................11

Diagnostic didentification des risques ......................................................25
Modle dtaill didentification des risques ..............................................26
Matrice indicative de lATO pour lincidence des risques dindiscipline
fiscale............................................................................................................ 31
Matrice type de probabilit du risque dindiscipline fiscale .....................32
Matrice type de notation du risque de discipline fiscale ...........................32
Tableau type de niveau de gestion des risques ..........................................33
Modle des influences sexerant sur le contribuable ...............................43
ventail des attitudes du contribuable face limpt ...............................45
Comprendre le comportement du contribuable au regard de ses
bligations fiscales.........................................................................................46
Modle de discipline fiscale ........................................................................52
La sous-dclaration du revenu en fonction de sa visibilit pour lIRS,
impt sur le revenu des personnes physiques, exercice fiscal 1992 .........59
Mesurer limpact de la stratgie de traitement ..........................................69
Leffet de ricochet des interventions en matire de discipline fiscale ......70
Exemples dindicateurs de discipline fiscale utiliss dans certains
pays de lOCDE ............................................................................................ 71
PRSENTATION
Contexte
Partager les connaissances lintrieur et hors de la zone de lOCDE
La mondialisation rend de plus en plus ncessaire la coopration entre les autorits
fiscales afin daider chaque pays administrer correctement sa fiscalit. Les travaux de
lOrganisation de coopration et de dveloppement conomiques (OCDE) et dautres
organisations internationales visent faire en sorte que limpt adquat soit pay l o il
est d. Les pays membres de lOCDE se doivent de continuer tudier les moyens qui leur
permettront de partager leurs expriences et de contribuer aux recherches en cours.
La question essentielle : la gestion des risques
En juillet 1997, le Comit des affaires fiscales a approuv la note pratique intitule Gestion
des risques. Cette note, qui donne une description synthtique de la gestion des risques,
partait de lide quun certain nombre dautorits fiscales nationales avaient commenc
utiliser les principes de gestion des risques pour mieux rpartir leurs ressources limites
en vue dune stratgie optimale de mise en application de la lgislation fiscale, cest--dire
une stratgie dont le rapport cot-efficacit soit maximal. Elle exposait en outre
brivement la notion de gestion des risques associs aux recettes dans le contexte de
ladministration de limpt, examinait dun point de vue pratique la faon dvaluer ces
risques et commentait succinctement un modle appliqu de gestion du risque fiscal,
intitul Cycle de gestion des risques associs aux recettes .
On a assist ces dernires annes de profondes rformes dans la gestion du secteur
public, les gouvernements sefforant damliorer lefficience et lefficacit de leurs
activits. Ces rformes ont t axes sur la mise en place de saines pratiques de
gouvernance, notamment travers lutilisation de mthodes modernes de gestion des
risques. En consquence, les autorits fiscales dun certain nombre de pays se sont
employes laborer un ensemble de bonnes pratiques de gestion du risque dindiscipline
fiscale, qui ont fait voluer ces mthodes. Au cours des runions du Forum du Comit des
affaires fiscales sur la gestion stratgique, qui ont eu lieu au dbut de 2002, il a t
convenu que les responsables fiscaux des pays mneraient de nouveaux travaux dans le
but dchanger leurs expriences et dtablir des orientations plus compltes sur les
pratiques de gestion du risque dindiscipline fiscale, en particulier pour ce qui concerne
les petites et moyennes entreprises.
Le sous-groupe sur la discipline fiscale du Forum sur ladministration de
limpt
En mai 2002, les responsables fiscaux dun certain nombre de pays de lOCDE se sont
runis Londres en tant que sous-groupe sur la discipline fiscale du Forum sur
ladministration de limpt pour examiner quelles mesures pourraient tre prises pour
lchange dexpriences dans le domaine de la gestion du risque dindiscipline fiscale et
pour dfinir des orientations stratgiques dans cet important domaine. Les travaux du
sous-groupe devaient porter sur les problmes nationaux de discipline fiscale dans le
contexte des petites et moyennes entreprises. Cette runion a t loccasion de crer
5
plusieurs groupes dtude et de recenser divers thmes approfondir. peu prs la

mme poque, les travaux de la FTA consacrs au commerce lectronique ont montr
quil serait galement trs utile dtudier lexprience des pays dans le domaine de la mise
au point dinstruments de recherche sur Internet aux fins de la gestion du risque
dindiscipline fiscale. En consquence, il a t dcid que cette tude, axe sur la gestion
du risque de la discipline fiscale, ferait partie intgrante du programme de travail du
sous-groupe sur la discipline fiscale.
Les travaux du sous-groupe ont maintenant abouti la rdaction de plusieurs
publications qui, aprs avoir t approuves par le Comit des affaires fiscales, seront
diffuses dans tous les pays membres de lOCDE. Ces publications, qui ont toutes pour
thme la gestion du risque dindiscipline fiscale, sont les suivantes :
Note dorientation :
Note dinformation :
Note dinformation :
Note dinformation :
Note dinformation :
Note dorientation :

Catalogue des recherches sur les comportements en matire de
discipline fiscale
Catalogue des stratgies de traitement de lindiscipline fiscale
Systmes de slection pour les contrles fiscaux
Utilisation des programmes de contrles alatoires
Progrs accomplis dans la mise au point dinstruments de
recherche sur lInternet
Objet de cette note

Cette note dorientation propose dun cadre pour lapplication des principes modernes de
gestion du risque dindiscipline fiscale. Elle recense et examine les principes gnraux mis
en uvre dans un grand nombre de pays pour lidentification et le traitement du risque
dindiscipline fiscale. Elle claire la manire dont les stratgies de traitement du risque
dindiscipline fiscale influent sur le respect, par les petites entreprises, de leurs
obligations fiscales.
Les approches commentes dans le prsent document se fondent sur les tudes ralises
par les pays membres de lOCDE et sur les stratgies quils ont mises en place. Le
catalogue consacr aux recherches sur les comportements en matire de discipline fiscale
et celui qui a pour thme les stratgies de traitement de lindiscipline fiscale doivent tre
considrs paralllement la prsente note dorientation et on pourra utilement sy
reporter en liaison avec cette note.
La prsente note dorientation a bnfici du concours des pays suivants : Allemagne,
Australie, Autriche, Canada, Core, Danemark, tats-Unis, Finlande, France, Grce,
Irlande, Japon, Norvge, Nouvelle-Zlande, Royaume-Uni (Inland Revenue et Customs
and Excise), Sude et Suisse.
Mise en garde
Chaque administration fiscale se situe dans un environnement spcifique au sein duquel
elle administre son systme fiscal. Lenvironnement politique et lgislatif, de mme que
les pratiques et cultures administratives, diffrent dun pays lautre. En consquence,
une approche type de ladministration de limpt nest sans doute ni efficace ni
souhaitable dans une situation donne.
Cest dans cet esprit que doivent tre interprts les documents qui constituent la srie
des notes dinformation et dorientation de lOCDE. Dans lexamen des pratiques adoptes
par un pays, il faut toujours bien tenir compte de lensemble des facteurs qui ont
dtermin lapproche retenue.
Renseignements complmentaires
Pour tout renseignement concernant cette note dorientation, on pourra sadresser
Richard Highfield (Chef, Division de ladministration fiscale et des impts sur la
consommation), tlphone ++33 (0)1 45 24 94 63 ou courrier lectronique
(richard.highfield@oecd.org).
RSUM
Toutes les autorits fiscales sont tenues, sur un plan gnral, dobtenir des rsultats aussi
satisfaisants que possible dans le domaine de la discipline fiscale (cest--dire de faire en
sorte que le niveau global de respect des obligations fiscales soit aussi lev que possible).
Dotes de ressources limites, elles doivent soigneusement examiner comment utiliser ces
ressources de faon raliser un rsultat optimal du point de vue du respect, par le
contribuable, de ses obligations fiscales. Llment fondamental cet gard est de dfinir
les priorits dans la lutte contre lindiscipline fiscale et de faire un choix entre les mesures
qui peuvent tre prises. En dfinitive, il sagit de rpondre aux questions suivantes :
Quels sont les principaux risques dindiscipline fiscale prendre en compte ?
Quels contribuables sont associs ces risques ?
Comment traiter ces risques pour obtenir le meilleur rsultat possible ?
Dans la pratique, de trs nombreux facteurs entrent en jeu et compliquent toute rponse
ces questions essentielles (diversit des comportements des contribuables en matire de
discipline fiscale, informations insuffisantes sur la nature et lincidence de lindiscipline
fiscale pour les diffrents groupes de contribuables, complexit de nombreux dossiers
fiscaux). Cest pourquoi, les autorits fiscales doivent pouvoir sappuyer sur une
procdure systmatique pour dcider ce qui est important dans le contexte de la discipline
fiscale et comment elles feront face aux principaux risques dindiscipline fiscale.
Cette note dorientation expose dans ses diffrentes tapes une dmarche stratgique
pour lidentification et le traitement des risques dindiscipline fiscale et examine les
activits de suivi et dvaluation ncessaires pour apprcier lefficacit des stratgies de
traitement des risques qui sont mises en oeuvre. Tout en dcrivant les principes de base
de la gestion des risques dindiscipline fiscale, elle comporte un grand nombre dexemples
pratiques qui sont tirs de lexprience des autorits fiscales des pays membres et qui
illustrent les diffrentes mthodes et leur impact.
Cette note dorientation a t tablie partir dun examen des pratiques des autorits
fiscales dun certain nombre de pays de lOCDE et elle reflte gnralement un consensus
entre les responsables fiscaux sur une procdure efficace de gestion des risques
dindiscipline fiscale. Elle est conforme sur la plupart des points aux modles de gestion
des risques quon peut trouver dans les ouvrages de gestion.
Dans ses conclusions, cette note prconise les orientations suivantes :
Les autorits fiscales sont invites appliquer les procdures de gestion des
risques exposes. Pour lapplication pratique des mthodes recommandes, elles
pourront sappuyer sur les documents daccompagnement signals au dbut du
texte.
Les autorits fiscales sont invites utiliser les documents de recherche et les
stratgies de lutte contre la discipline fiscale qui font lobjet du catalogue des
recherches sur les comportements en matire de discipline fiscale et du catalogue
des stratgies de traitement de lindiscipline fiscale.
8
INTRODUCTION

1
Lobjectif fondamental des autorits fiscales est de percevoir les impts, taxes et
droits prvus par la loi dune faon qui ne nuise pas la confiance dans le systme
fiscal et dans ladministration de limpt. Certains comportements du contribuable
agissant par ignorance, ngligence, faute lourde ou volont dlibre de frauder
et les dficiences de ladministration de limpt font quinvitablement la loi ne sera
pas toujours respecte. Cest pourquoi les administrations fiscales doivent mettre
en place les stratgies et les structures de nature rduire au minimum les cas
dinobservation de la lgislation fiscale.
Surveiller le respect des obligations fiscales dans quatre domaines

2
Lune des proccupations centrales des autorits fiscales (et leur intrt) doit tre
de veiller ce que les contribuables et les autres parties comprennent bien leurs
obligations fiscales. Quant aux contribuables et certains tiers, ils ont un rle
essentiel jouer dans le respect de leurs obligations puisque, souvent, ils sont les
seuls savoir que la loi peut leur imposer certaines obligations.
Les obligations prcises qui incombent au contribuable varient dun exercice fiscal
lautre et, galement, dun pays lautre, mais on peut distinguer quatre grandes
catgories dobligations auxquelles sont soumis les contribuables dans leur quasitotalit, quels que soit le pays concern. La discipline fiscale (ou son contraire,
l indiscipline fiscale ) concerne le degr auquel le contribuable sacquitte de ces
obligations.
Ces grandes catgories dobligations pour le contribuable sont les suivantes :

lenregistrement dans le systme ;
la production en temps utile de dclarations et renseignements ;
ltablissement dinformations compltes et exactes (y compris la tenue
correcte de livres) ;
le paiement ponctuel de limpt d.
Si un contribuable ne satisfait pas lune de ces obligations, il peut tre considr

comme contrevenant la discipline fiscale. Mais il y a bien entendu diffrents
degrs de non-respect des obligations fiscales. Quelles doivent tre les priorits
entre les diffrents risques dindiscipline fiscale ? Comment une autorit fiscale
doit-elle dterminer les comportements non conformes qui peuvent tre tolrs et
ceux qui exigent une action immdiate ? Par exemple, selon la dfinition qui a t
donne ci-dessus, le comportement non conforme peut tre d une erreur
inintentionnelle ou une fraude dlibre, et il peut mme couvrir un trop-pay
dimpt. De plus, il se peut que le contribuable remplisse techniquement ses
obligations, mais quun problme se pose du fait dinterprtations divergentes de la
rglementation. Dans ces conditions, lambigut de la lgislation fiscale est une
catgorie de risque quil faut prendre en compte, en modifiant les dispositions

lgislatives ou rglementaires, ou la faon dont elles sont appliques.
Adopter une approche axe sur la gestion des risques

6
Toutes les autorits fiscales sont dotes de ressources limites, invariablement

infrieures ce dont elles ont besoin pour assurer le respect des obligations de
chaque contribuable redevable dun impt. Par consquent, une administration
efficace de limpt suppose que limpt soit peru dune manire qui suscite la
confiance des administrs lgard des autorits fiscales et qui dmontre que le
systme fonctionne correctement. Cest pourquoi les autorits fiscales doivent
sappuyer sur une mthodologie pour dterminer laffectation la plus rationnelle
possible de leurs ressources, ce qui nest assurment pas simple.
En liaison avec les dcisions dallocation des ressources se pose la question des
priorits retenir dans la lutte contre lindiscipline fiscale. Quels sont les
principaux risques ? Quels sont les contribuables concerns ? Comment traiter ces
risques pour obtenir le meilleur rsultat possible ? La diversit des comportements
des contribuables en matire de discipline fiscale (de mme que les facteurs qui
interviennent dans ces comportements), la complexit dun grand nombre de
dossiers fiscaux et de multiples autres lments font quil est dautant plus difficile
de rpondre ces questions.
Pour toutes les raisons quon vient dindiquer, les autorits fiscales ont besoin
dune procdure structure et systmatique pour dcider ce qui est important dans
le contexte de la discipline fiscale et comment seront traits les principaux risques
dindiscipline fiscale. La procdure de gestion de ces risques qui est commente
dans la prsente note dorientation a pour but daider les responsables fiscaux
rpondre ces questions dune faon qui soit aussi complte et aussi argumente
que possible.
Les avantages dune approche fonde sur la gestion des risques sont bien connus.
Pour une autorit fiscale, ces avantages seront les suivants :
une base bien articule de planification stratgique ;
une optique axe sur les causes (et pas les symptmes) de lindiscipline
fiscale, et un traitement diversifi des principaux risques dindiscipline
fiscale (et pas ladoption dune approche monolithique) ;
de meilleurs rsultats du point de vue de lefficience et de lefficacit des
programmes (par exemple, une plus stricte conformit la lgislation
fiscale permettra de recouvrer davantage dimpts et doffrir au
contribuable un meilleur service) ;
des solutions argumentes solides en cas de contrle externe (par
exemple, par un service externe contrlant laction des autorits
fiscales) ;
des lments plus fiables en vue dune valuation base sur des cas.
10
Les fondements de la procdure de gestion du risque dindiscipline

fiscale
10
La gestion du risque dindiscipline fiscale est une procdure structure qui a pour
but didentifier, dvaluer, de classer et de traiter de faon systmatique les risques
dindiscipline fiscale (par exemple, non-enregistrement, dclaration incorrecte,
etc.). Comme pour la gestion des risques en gnral, il sagit dune procdure
itrative qui comporte des tapes bien dfinies et qui a pour but damliorer la prise
de dcision.
11
Le graphique A illustre un modle de procdure de gestion du risque dindiscipline

fiscale pouvant tre appliqu par les autorits fiscales. Cette procdure est
conforme sur un plan gnral aux ouvrages actuels de gestion et aux normes de
gestion des risques prconises par un certain nombre dorganisations
internationales et par les pays membres de lOCDE.
Graphique A La procdure de gestion du risque dindiscipline fiscale
Contexte opratoire
Operating Context
Identifier les risques
Identify
Identifyrisks
risks
Contrler
valuer les risques et dterminer

leurand
degr
de prioriut
Assess
prioritise
risks
lexcution par
Monitor
Monitor
rapport
au plan
performance
Assess and prioritise risks
Analyser les comportements en matire de discipline

fiscale (causes, options pour les mesures prendre)
Analyse
Analysecompliance
compliancebehaviour
behaviour
(causes,
(causes,options
optionsfor
fortreatment)
treatment)
Dfinir
des stratgies
destrategies
traitement
Determine
treatment
Determine treatment strategies
valuer les
rsultats du
Evaluate
point
de vue
Evaluate
compliance
de
la discipline
compliance
fiscale
outcomes
outcomes
enregistrement
Registration
dclarations
Registration
tablissement
Filing
Filing
de documents
Reporting
paiement
Reporting
Payment
Payment
Planifier
mettre
en oeuvre
les stratgies
Planetand
implement
strategies
Plan and implement strategies
12
Dans un environnement o les ressources sont limites, les autorits fiscales, en

agissant conformment une procdure de ce type, pourront plus facilement :
ragir rapidement des situations nouvelles ;
faire en sorte que les stratgies de traitement soient appliques aux
activits juges les plus prioritaires et que ces stratgies aient une forte
probabilit de succs ;
donner plus dimpact leurs interventions, et donc en dfinitive ;
raliser leur objectif (optimiser la perception de limpt tout en
obtenant la confiance des administrs dans le systme).
11
Un nouvel environnement exige de nouvelles solutions de traitement

13
Plusieurs facteurs ont sensiblement aggrav les risques auxquels sont exposes les
recettes fiscales et ont accru la complexit et le volume des interventions des
autorits fiscales sous la forme de services, de contrles et dautres mesures de lutte
contre lindiscipline fiscale. On citera cet gard lessor des changes
internationaux, notamment la faveur de lexpansion du commerce lectronique,
lvolution des profils demploi, le dveloppement de la sous-traitance, les
innovations dans la structure des entreprises et lapparition de nouveaux produits
financiers ainsi que la banalisation des stratgies doptimisation fiscale.
14
Lamlioration du niveau dinstruction, limpact croissant des voyages et de

limmigration, de mme quune plus grande sensibilit des administrs au reste du
monde, font que les populations attendent davantage de leur administration et de
leur gouvernement. En consquence, les autorits fiscales voient leurs ressources
davantage sollicites, situation qui appelle de nouvelles solutions et de nouveaux
types dintervention.
15
Dans le pass, les autorits fiscales nont souvent pris en compte les risques
dindiscipline fiscale que par le biais des sanctions et des mesures dexcution. Bien
entendu, les stratgies traditionnelles dintervention caractre ractif (prenant la
forme, par exemple, dun contrle fiscal approfondi) sont une solution coteuse,
mais ncessaire pour certains aspects de lindiscipline fiscale. Nanmoins, comme
on le verra plus loin, les facteurs qui dterminent le comportement des
contribuables dans un domaine spcifique de risque sont souvent trs complexes et
on ne saurait donc les traiter efficacement au moyen dune stratgie monolithique,
en particulier une stratgie reposant uniquement sur le contrle fiscal et sur
lexcution force. cet gard, la prsente note dorientation invite les autorits
fiscales sefforcer de mieux comprendre les facteurs lorigine des
comportements des contribuables, de manire concevoir et mettre en uvre un
ensemble de solutions qui pourront tre plus efficaces en sattaquant aux causes de
lindiscipline fiscale au lieu de sen tenir essentiellement un traitement des
symptmes.
Prise en compte particulire des petites entreprises

16
Cette note dorientation est valable pour la totalit de lventail des risques
dindiscipline fiscale. Toutefois, un grand nombre des exemples prsents
concernent les petites et moyennes entreprises (PME) et en particulier le risque
quelles sous-dclarent leurs bnfices ou leur chiffre daffaires dans le cadre de la
fiscalit directe ou indirecte. Les principes et les points fondamentaux sont valables
pour lidentification de lensemble des risques (de non-enregistrement, de nondclaration et de non-paiement).
17
La dfinition des PME est variable dune administration lautre, mais on pourrait
utilement sappuyer sur celle qui est donne dans le document parallle de cette
srie intitul Utilisation des programmes de contrles alatoires :
Une PME est une entit commerciale but lucratif dont les actifs ne
dpassent pas un certain seuil (assez bas). Il peut sagir dune
entreprise individuelle ou dune socit de personnes ou de capitaux.
Il peut aussi sagir de contribuables dclarant des revenus dun travail
indpendant, mme sil ne sagit pas de leur principale source de
revenu.
12
18
Les PME constituent un groupe haut risque dans la plupart des pays parce
quelles sont trs nombreuses et parce que leur revenu nest pas fixe et ne peut pas
non plus, dans la plupart des cas, tre commodment vrifi par recoupement avec
les donnes de tiers. De plus, les structures bien tablies de comptabilit, de
vrification indpendante des comptes et de gestion de la trsorerie, qui permettent
de minimiser le risque de sous-dclaration dans les grandes entreprises, peuvent
faire dfaut dans lorganisation des PME.
Un instantan des pratiques actuelles

19
Lobjectif des administrations fiscales est assurment toujours le mme optimiser

la perception de limpt et amliorer le niveau de discipline spontane dune faon
qui ne nuise pas la confiance des administrs mais les moyens mis en uvre
pour y parvenir ne sont pas identiques. Le succs repose sur linnovation et la
coopration en vue dune meilleure comprhension des activits des participants
aux marchs, les diffrences tant prises en compte et les solutions conues en
consquence.
20
Cette note dorientation fait la synthse des ides, des stratgies et des recherches
en matire de discipline fiscale dans un certain nombre de pays membres de
lOCDE. Elle envisage sous un angle pratique les moyens damliorer le respect des
obligations fiscales. Le but nest pas de prescrire un plan excuter servilement.
Cette note dorientation, comme lindique son nom, est un guide lintention des
autorits fiscales soucieuses de rexaminer et amliorer leurs mesures de lutte
contre lindiscipline fiscale ; elle met leur disposition le savoir-faire collectif des
pays membres de lOCDE. Les mthodes exposes dans ce document reprsentent
ltat final souhaitable. Le chemin parcourir jusqu cette tape finale est une
composante essentielle de la mise en place de la culture organisationnelle
indispensable pour grer efficacement le risque dindiscipline fiscale.
13
1 TABLIR LE CONTEXTE
PRINCIPAUX POINTS
On ne peut dterminer les risques

dindiscipline fiscale que dans le contexte
opratoire de ladministration de limpt.
Les objectifs daction des autorits fiscales

sont une composante essentielle du
contexte opratoire.
En tablissant ce contexte, on fixe les

limites dans lesquelles peuvent intervenir
les stratgies de rduction ou de suivi des
risques.
Lutilisation de technologies cls et la

mobilisation de lorganisation concerne
contribuent
lidentification
et
lvaluation systmatiques des risques.
Un suivi permanent du contexte est

indispensable
pour
dceler
les
changements susceptibles dinfluer sur les
risques dindiscipline fiscale.
Les responsables fiscaux doivent fixer les

priorits de lorganisation quils dirigent.
PRINCIPALES ACTIONS
Dfinir le contexte opratoire.
Reconnatre le contexte opratoire

21
La gestion du risque dindiscipline fiscale ayant pour but dutiliser correctement

des ressources limites, cest la lumire des objectifs plus larges des autorits
fiscales quil faut dterminer ce qui constitue un risque dindiscipline fiscale. Aussi
est-il fondamental de clarifier les objectifs organisationnels pour mettre en uvre
une approche fonde sur la gestion du risque dindiscipline fiscale.
22
Les objectifs organisationnels refltent pour leur part le contexte dans lequel
lautorit intervient. Comme le montre le graphique A, le champ et le contenu de
lapproche mise en uvre par toute autorit fiscale pour lapplication de la
lgislation fiscale est largement (et parfois trs spcifiquement) fonction de
lenvironnement particulier politique, socioconomique et organisationnel. De leur
ct, les activits mmes de lautorit fiscale modifient et influencent le contexte
opratoire.
23
Il importe nanmoins de reconnatre que la gestion du risque dindiscipline fiscale

thme de la prsente note dorientation se situe dans le cadre plus large des
activits de lautorit fiscale qui relvent de la gestion globale des risques. Ces
activits comprennent bien entendu une analyse des risques lie au contexte
opratoire de lorganisation, savoir les risques internes (notamment, les moyens
internes pouvant avoir une incidence sur la confiance du public) et les risques
externes (notamment le cadre lgislatif ou ltat de lconomie). Des stratgies
spcifiques de gestion des risques permettront le cas chant de rduire ces risques
autant que possible.
24
La gestion du risque dindiscipline fiscale prend en compte les risques qui sont
associs au respect des obligations denregistrement, de dclaration,
dtablissement de documents ou de paiement de limpt. Ce champ plus troit
14
diffrencie la gestion du risque dindiscipline fiscale par rapport la notion plus

large de gestion intgre des risques. A titre dexemple, la rotation des cadres de
lorganisation cause de facteurs dmographiques risque li au contexte
opratoire est un problme qui pourra tre trait au moyen dun dispositif intgr
de gestion des risques mis en place lchelle de lensemble de lorganisation. En
revanche, le transfert incorrect de bnfices dans un contexte multinational afin
den retirer un avantage fiscal (prix de transfert) est un risque dindiscipline fiscale
qui doit tre trait via la procdure de gestion de ce risque.
Loptique de la gestion du risque dindiscipline fiscale

25
Dans la pratique, un grand nombre de facteurs environnementaux ou contextuels

peuvent influer directement sur les dcisions qui ont trait la gestion du risque
dindiscipline fiscale. Ces facteurs sont les suivants :
les variations des ressources financires de lautorit fiscale, qui
peuvent avoir de profondes rpercussions sur son aptitude faire face
la totalit des risques majeurs dindiscipline fiscale identifis ;
la position probable du gouvernement lgard de certaines rformes
fiscales (par exemple, attribution de pouvoirs plus larges aux agents du
fisc), qui peuvent reprsenter un lment positif (ou ngatif) pour
traiter un risque dindiscipline fiscale ;
les dficiences ou pnuries affectant les qualifications du personnel, qui
peuvent grandement entraver laction de lautorit fiscale lorsquelle
veut sattaquer certains grands risques dindiscipline fiscale.
26
un niveau trs concret, cest en comprenant bien le contexte dans lequel elle doit
intervenir que lautorit fiscale pourra valuer ses possibilits daction, en
dterminant clairement ce qui est sa porte ou hors de sa porte. Lorsquon sait
ce qui est sa porte, on peut dfinir plus facilement ce qui constitue un risque et
ce qui nen est pas un, et quels risques appellent une stratgie active, ne ncessitent
quun simple suivi ou peuvent tre purement et simplement ignors.
27
La gestion du risque dindiscipline fiscale est donc un processus permanent qui

exige une parfaite prise de conscience et une attitude proactive. Sa finalit est de
rduire la probabilit et lincidence deffets ngatifs sur les objectifs dfinis et
daccrotre les possibilits damlioration par linnovation. Le dfi pour lavenir est
dintgrer la gestion des risques la culture de lorganisation et ses activits
quotidiennes travers les systmes de planification, dinformation et de
gouvernance. Le cheminement mme est un volet essentiel de la mise en place de la
culture organisationnelle ncessaire pour conforter une approche de lindiscipline
fiscale par la gestion des risques.
Suivre lvolution de lenvironnement externe

28
Un certain nombre de facteurs lis lenvironnement externe se rpercutent sur le

contexte opratoire, notamment la lgislation, la politique mise en uvre par le
gouvernement, lopinion publique et la situation conomique. Ces facteurs peuvent
tous influer sur les risques dindiscipline fiscale, lallocation des ressources ou la
faon de traiter les risques de non-respect des obligations fiscales.
29
Une lgislation bien conue est fondamentale pour obtenir un bon rsultat dans le
domaine de la discipline fiscale, mais ce nest souvent quune rponse coteuse
une situation donne dindiscipline fiscale. En consquence, prendre en compte le
15
contexte lgislatif externe consiste examiner les effets de la lgislation en vigueur

pour identifier les faiblesses et les menaces quil faudrait traiter ou attnuer par les
pratiques administratives. La mission de lautorit fiscale sinscrit dans les limites
de la loi. Pour les autorits fiscales, lune des solutions lgitimes pour lutter contre
lindiscipline fiscale est de recommander une modification de la loi, mais dans le
cadre de la prsente note dorientation on sen tiendra essentiellement aux
solutions administratives.
30
Les autorits fiscales, dans le monde entier, sont soumises un certain contexte
sociopolitique. Priodiquement, les gouvernements imposent leurs autorits des
obligations qui nauraient pas sinon reprsent un risque dinobservation justifiant
une intervention administrative. Ces obligations supplmentaires font toutefois
partie intgrante du contexte dans lequel lautorit agit et elles reprsentent, du
point de vue de la rpartition et de lutilisation des ressources, une charge bien
relle qui doit tre correctement gre.
31
Lopinion publique est un acteur essentiel pour les autorits fiscales. Lestime que
les administrs tmoignent aux autorits fiscales a un impact direct non seulement
sur lattitude de la population en matire de discipline fiscale, mais aussi sur
laptitude des autorits fiscales administrer efficacement le systme fiscal et elle
influe aussi sur le moral des agents du fisc.
32
Dans un monde o les ressources sont limites, la faon dont le risque

dindiscipline fiscale sera trait est un lment essentiel prendre en considration.
En effet, il faut non seulement rpartir correctement les ressources pour que le
programme de lutte contre lindiscipline fiscale soit bien quilibr, mais aussi
veiller ce que les modalits de traitement soient acceptables pour les administrs.
Le cot des mesures de lutte contre lindiscipline fiscale support par la socit doit
tre proportionn lampleur du risque dindiscipline fiscale ; sinon, les autorits
ne pourront pas atteindre leur objectif global, savoir percevoir limpt sans nuire
la confiance des administrs. Les normes sociales et limpact que peuvent avoir
les obligations lies la discipline fiscale sont deux composantes du contexte
opratoire que les autorits doivent parfaitement apprhender pour tablir un
programme efficace de traitement de lindiscipline fiscale.
Les ressources internes

33
Un certain nombre de ressources internes essentielles ont une incidence sur les
risques associs ladministration dun systme fiscal. Ce sont :
la culture organisationnelle ;
la structure organisationnelle ;
les technologies de linformation et les systmes de gestion ;
les moyens en personnel et les outils de gestion.
Culture
34
Pour une gestion efficace du risque dindiscipline fiscale, il faut que les mthodes
appliques soient au coeur des procdures de formation, de gouvernance et de
dcision de lorganisation. Lamlioration de la qualit est une rfrence utile pour
la gestion du risque dindiscipline fiscale. On ne songerait pas imposer une phase
de contrle de la qualit comme dernire tape dun processus, car le contrle de la
qualit fait partie intgrante du processus mme. Cela est galement valable pour la
16
gestion du risque dindiscipline fiscale. Elle doit faire partie intgrante du mode de
gestion.
35
Une forte mobilisation de lorganisation est imprative. Une excellente motivation

des agents est ncessaire au bon fonctionnement de tout systme de gestion du
risque dindiscipline fiscale. Une mobilisation visible et tangible de lorganisation et
de ses responsables en faveur dune nouvelle stratgie de lutte contre lindiscipline
fiscale, de mme quune gestion judicieuse expliquant bien cette stratgie et la
faisant accepter par tous, contribueront cette motivation.
Structure
36
Les autorits fiscales sont organises de manire trs diffrente et chacune des
structures est lgitime1. Il faut nanmoins que les autorits fiscales valuent
constamment le contexte oprationnel la lumire de la procdure de gestion du
risque dindiscipline fiscale et de ses rsultats. Certaines considrations
primordiales au niveau de lorganisation concerne ou au niveau du pays,
notamment le nombre de contribuables ou le manque de ressources, peuvent
grandement influer sur les dispositif de gestion du risque dindiscipline fiscale.
37
La gestion du risque dindiscipline fiscale est axe sur les objectifs de lorganisation
dans son ensemble et pas sur les objectifs de tel ou tel de ses composantes.
Limpact de la structure de lorganisation sur la procdure de gestion du risque
dindiscipline fiscale ne doit pas tre sous-estim. Il faut mettre en place des
mcanismes pour remdier aux effets ngatifs que peut avoir la constitution de fiefs
ou de cloisonnements de nature sous-optimiser les rponses de lorganisation aux
cas dindiscipline fiscale.
38
De mme faut-il tablir des mcanismes et des organes transversaux (ce quon
appelle parfois la gestion horizontale ) et les utiliser de faon intgrer les
stratgies organisationnelles, tirer parti au maximum des informations recueillies
et tayer correctement les dcisions.
Exemples
Au Canada, des mesures ont t prises pour instaurer un intrt
commun pour la gestion des risques lAgence des douanes et du
revenu. En 2003, un symposium a permis de traiter les problmes
communs pour lidentification et lvaluation des risques dindiscipline
fiscale. Une centaine de participants, reprsentant plusieurs secteurs
des programmes de lutte contre linobservation des lois, ont assist
ce symposium. Les dbats ont essentiellement port sur les
mthodologies, les infrastructures communes, les profils transversaux
en matire dobservation des lois, lvaluation des performances, les
problmes dintgrit des donnes et de protection de la vie prive et
llaboration dinformations stratgiques partir des rsultats de
lidentification des risques.
En Autriche, un ensemble de mesures ont t prises pour dcloisonner
certains services et pour mettre davantage laccent sur les problmes
pratiques de lutte contre lindiscipline fiscale en vue dun rglement
rapide et global de ces problmes. Ces mesures sont les suivantes :
1
On pourra se reporter Tax Administration in OECD Countries: Comparative Information Series (2004) pour
un examen plus approfondi des structures organisationnelles adoptes par les autorits fiscales.
17
la mise en place dune approche commune par le ministre des

Finances (retenue la source sur les salaires, y compris la surtaxe
au profit des Chambres de commerce), les autorits de scurit
sociale (cotisations de scurit sociale) et les communes (taxe sur
les salaires) pour le contrle sur place des salaires ;
une nouvelle unit comportant des quipes mobiles a t cre
pour lutter contre lemploi irrgulier de travailleurs trangers,
surtout dans le btiment. Cette unit a t galement charge des
questions de droit du travail qui concernent lemploi dtrangers,
afin de pouvoir apporter une rponse globale (ne se limitant pas
aux problmes fiscaux). Un autre groupe spcialis daction rapide
a t cr pour la TVA et les prlvements sur les salaires dans le
btiment (S.E.G.) pour lutter contre la fraude fiscale (socits
fictives, fraude carrousel, etc.).
Ladministration fiscale prendra la forme dune structure de type
matriciel (combinant les lments hirarchiques et thmatiques), ce
qui permettra un traitement plus souple, plus cibl et plus spcialis
des nouveaux problmes dindiscipline fiscale.
Rle des technologies de linformation
39
La gestion du risque dindiscipline fiscale suppose que les autorits fiscales soient
en mesure dexploiter une multiplicit dinformations disparates en les combinant
et en les interprtant dans le cadre dune politique de renseignement efficace sur
leur environnement. Cest partir de cet ensemble dinformations et dune veille
contextuelle que prendra corps la rflexion stratgique sur laquelle doit sappuyer
la gestion du risque dindiscipline fiscale.
40
Sans les technologies de linformation (TI), il ne serait pas possible dexploiter de

faon routinire les normes volumes de donnes souvent disparates sur les
comportements des contribuables pour en tirer une information efficace. Souvent,
ladministration fiscale nest pas mme dexaminer manuellement chaque
dclaration.
41
De plus, les ressources spcifiquement consacres la gestion des risques sont

dterminantes en ce quelles confortent la mobilisation de lorganisation et
permettent dobtenir un niveau densemble la base de connaissances et le capital
intellectuel qui faciliteront de constantes amliorations.
Comptences
42
Les comptences dont dispose une organisation dans le domaine de la lutte contre
lindiscipline fiscale restent prcieuses mme lorsque des systmes informatiques
perfectionns ont t mis en place. Les comptences et la recherche sont
fondamentales et une bonne identification des risques est largement tributaire
dinvestissements dans les capacits danalyse et de recherche. En outre, les
comptences dans des disciplines comme les mathmatiques et les statistiques
quon nassocie peut-tre pas directement aux activits dune administration fiscale
peuvent tre extrmement utiles pour lidentification et la mesure des risques.
Pour dvelopper les comptences dune organisation, il faut former son personnel
la conception et lexploitation des systmes ainsi quaux activits de recherche et
de renseignement. Lexprience du personnel, de mme que lacquisition de
nouvelles comptences, peuvent contribuer viter un sentiment dalination.
18
43
Lutilisation de mthodes centralises didentification des risques et de slection

des dossiers peut reprsenter un norme changement culturel pour les agents de
base. Il est crucial, lorsquon introduit un systme didentification des risques, de
bien dterminer quels sont les agents qui auront un grand rle jouer dans
lidentification des comportements soulevant des problmes de discipline fiscale.
Le systme ne sera efficace que si les utilisateurs intervenant au niveau du
renseignement, de lanalyse ou de laction en premire ligne, comprennent
parfaitement comment ils contribuent lensemble du processus.
44
On ne saurait trop souligner combien il importe de prter constamment attention

la valorisation des comptences du personnel, non seulement pour quil soit au fait
de la lgislation applicable, mais aussi pour quil comprenne bien les
comportements du contribuable, la faon dont une entreprise est gre et les
problmes que peuvent rencontrer les chefs dentreprise, par exemple dans la
gestion des flux de trsorerie. Il faut avoir lassurance que le personnel aura les
comptences ncessaires pour pouvoir identifier les cas dindiscipline fiscale
lorsquils se prsenteront.
19
2 IDENTIFIER LES RISQUES
PRINCIPAUX POINTS
On peut identifier les risques en procdant

de manire descendante (par exemple,
analyse macroconomique) ou de manire
ascendante (par exemple, valuation des
risques partir de cas).
On comprendra mieux les risques si lon

adopte une approche plusieurs niveaux
pour lidentification et lvaluation des
risques.
Une bonne segmentation des administrs

est fondamentale pour bien identifier les
risques.
Cest avec les procdures didentification

des risques qui permettent de comprendre
les facteurs lorigine des comportements
des contribuables quon obtiendra la
politique de renseignement la plus
efficace.
PRINCIPALES ACTIONS
tablir un registre complet des risques.
Schma gnral
45
Lidentification des risques dindiscipline fiscale a pour but didentifier aussi

compltement que possible les risques spcifiques dinobservation des obligations
fiscales auxquels est confronte une autorit fiscale, en minimisant les activits de
surveillance et en facilitant lanalyse approfondie pouvant en dcouler. La
source et l impact des risques sont les deux volets de la phase
didentification des risques. Il est important de dterminer la source du risque pour
bien comprendre quelle est sa cause. On examinera dans le chapitre suivant la
faon dvaluer limpact dun risque.
46
Dans un environnement dynamique, toute organisation doit se montrer vigilante et

ractive lgard des risques qui influent sur son orientation stratgique et qui, sils
ne sont pas matriss, peuvent remettre en cause sa viabilit future. Tout risque
pour la viabilit future dune autorit fiscale influera bien entendu sur son aptitude
grer et amliorer la discipline fiscale. Cest pourquoi la gestion du risque
dindiscipline fiscale doit avoir pour point de dpart au niveau des responsables
lidentification des risques qui peuvent compromettre la vision ou les objectifs
stratgiques de lorganisation. Comme on la indiqu, ces risques font partie
intgrante du contexte opratoire dans lequel intervient lautorit fiscale et si un
grand nombre dentre eux concernent la gestion courante de lorganisation
notamment les limites quant aux moyens dont elle est dote certains seront lis
plus directement aux problmes de discipline fiscale notamment le phnomne
de mondialisation lorigine dune rosion des bases dimposition.
Identifier les risques stratgiques et oprationnels

47
La gestion du risque dindiscipline fiscale peut tre envisage au niveau stratgique

(approche descendante) et/ou au niveau oprationnel/tactique (approche
ascendante). Les risques identifis au niveau stratgique ncessitent gnralement
20
une intervention dassez grande envergure et soigneusement gre, alors que les
risques identifis au niveau oprationnel peuvent habituellement tre pris en
compte dans laction au jour le jour.
48
Au niveau stratgique, la gestion du risque dindiscipline fiscale consiste

essentiellement identifier les diverses catgories de comportements non
conformes la loi qui sont susceptibles davoir dimportantes consquences pour
les recettes si lon ny remdie pas. La gestion des risques permettra dlaborer des
politiques fondes sur des donnes factuelles, de mettre au point des solutions
lgislatives pour remdier aux risques et de quantifier les risques pour les recettes
fiscales. Sur ce dernier point, cest surtout la quantification des niveaux de
discipline fiscale qui a retenu lattention ces dernires annes. Dans certains pays,
on dtermine actuellement les niveaux de discipline fiscale en procdant des
contrles alatoires2 afin de comparer sur un plan global les contribuables qui
respectent leurs obligations fiscales et ceux qui ne les respectent pas. Les travaux
dans ce domaine se poursuivent actuellement dans un grand nombre de pays
membres.
49
Un examen de la lgislation fiscale en vigueur est souvent le meilleur point de

dpart pour lanalyse des risques stratgiques. Les spcialistes des recettes fiscales
peuvent identifier de faon fiable les lments de la lgislation fiscale qui
reprsentent les secteurs o la probabilit de risque est la plus forte et qui
ncessitent donc une analyse plus approfondie. Les risques identifis sous cet angle
pourront tre ensuite examins dans une autre optique stratgique, notamment
celle de la segmentation des contribuables ou celle des ressources de lorganisation.
50
On peut considrer dune faon gnrale que la majorit des lgislations fiscales
sont de nature trs prescriptive. La loi elle-mme sefforce de prendre en compte
toutes ses consquences possibles au stade de son application. Malheureusement,
le problme avec ce type de lgislation est quelle est rarement en mesure
dimaginer toutes les situations possibles qui peuvent dcouler de son application.
Il est donc quasiment impossible dlaborer une loi qui soit la fois claire et dnue
de toute ambigut. Cest lambigut qui ouvre la voie linobservation, le
contribuable cherchant tirer parti des zones grises de la loi. Il y aura toujours
des contribuables qui semploieront dtecter et exploiter les failles de la
rglementation pour en tirer un avantage personnel. De plus, une lgislation
prescriptive ne mnage gnralement pas la souplesse ncessaire pour prendre en
compte les volutions que connaissent les entreprises.
51
Pour aider les responsables fiscaux dans lexamen des risques stratgiques, il est
utile de disposer dun cadre faisant appel un langage commun. Avec un tel cadre,
on peut faire en sorte que tout lventail des risques soit envisag et que tous les
participants aux travaux didentification des risques soient parfaitement au fait de
tous les lments. Au niveau le plus simple, ce cadre commun pourrait tre
reprsent par une matrice des risques dindiscipline fiscale reposant sur les
obligations majeures des principaux segments de contribuables, savoir le nonenregistrement, le dfaut de dclaration, lomission doprations imposables et le
non-paiement.
52
Avec cette approche, on a un mcanisme complet couvrant tout lventail des

risques dindiscipline fiscale, mais, souvent, ce nest pas de cette manire que
lautorit fiscale sera en dfinitive architecture pour lutter contre ces risques. Il
sera sans doute plus habituel dlaborer les stratgies de traitement des risques
stratgiques autour de grandes catgories structures en projets comme les prix de
2
Pour un examen plus complet de lutilisation des contrles alatoires, on pourra se rfrer la note
dinformation parallle cette note dorientation.
21
transfert, loptimisation fiscale abusive, lconomie souterraine et la fraude la

TVA3. Il est toutefois hasardeux de sappuyer sur des structures conues en termes
de projets ou sur lappareil administratif pour identifier les risques, car rien ne
garantit quon embrassera tout lventail des risques stratgiques et, en fait, on
pourra limiter ainsi tort la participation de certains hauts responsables en
invoquant labsence de connaissance parfaite du dossier.
53
Dans lidentification des risques, on recensera souvent des lments qui, sils ne
sont pas pris en compte, pourraient compromettre la viabilit long terme de la
collecte des recettes. La crdibilit dont jouit lautorit fiscale auprs de la
population du point de vue de son aptitude administrer correctement et
quitablement le systme fiscal peut tre dcisive pour la viabilit future des
recettes fiscales. De mme, si les cots administratifs sont considrs comme
excessifs par la population, il y aura cette fois encore rosion progressive de la
confiance des administrs, au dtriment de la viabilit future des recettes4.
54
Enfin, il faut examiner dans une optique stratgique les consquences des attentes
du gouvernement en place et les risques de non-ralisation de ses objectifs.
55
Au niveau pratique ou oprationnel, il sagit didentifier les diffrents cas ou les

diffrents contribuables qui constituent un exemple de la clientle laquelle sont
associs les risques stratgiques que lautorit fiscale se propose de traiter.
56
Pour lessentiel, dans un systme factuel ou oprationnel, on examine les

caractristiques de certains contribuables et de certaines oprations pour tablir un
indicateur objectif refltant le niveau comparatif de risque de cette catgorie de
contribuables ou doprations par rapport aux autres catgories.
57
Certains systmes factuels identifient le type de risque et valuent parfois les

montants dimpt qui sont en jeu. Mais on peut sinterroger sur la valeur dun seul
lment dinformation pour dterminer le risque dindiscipline fiscale. Il est tout
fait possible qu partir dune seule opration on identifie un risque potentiel
dindiscipline fiscale. Mais un tel lment spcifique dinformation prendra plus de
valeur si lautorit fiscale est en mesure de regrouper au niveau du contribuable les
donnes recueillies grce lexamen des oprations ou des dossiers, afin dobtenir
une image plus complte du respect des obligations fiscales de ce contribuable. En
fait, les systmes les plus perfectionns permettent didentifier avec plus
dexactitude les exemples dindiscipline fiscale rcurrente qui justifient une action
plus prioritaire.
58
Lun des grands impratifs de la procdure de gestion du risque dindiscipline

fiscale est que lidentification des risques stratgiques doit intervenir avant
lidentification des risques oprationnels ou des risques bass sur des cas. De mme
que la veille environnementale fixe le contexte dans lequel les risques stratgiques
peuvent tre efficacement identifis, cest dans le contexte de lidentification des
risques stratgiques que pourront tre identifis les risques oprationnels ou les
risques bass sur des cas. Nanmoins, lidentification des risques stratgiques
sappuie sur laccumulation constante de donnes, transformes progressivement
en informations et en connaissances. Cette accumulation de donnes est souvent en
partie le rsultat du traitement antrieur des risques oprationnels.
3
Pour un rsum prcis des tches dune autorit fiscale nationale dans le domaine de lidentification des
risques dindiscipline fiscale, voir Compliance Programme 2003-04, Australian Taxation Office.
4
Lexemple donn au paragraphe 88 illustre la prise en compte de ces problmes par lAustralian Taxation
Office.
22
Exemple
LAutriche applique deux mthodes pour regrouper les informations
bases sur les cas en vue de lidentification des risques. La premire
consiste recueillir et stocker les rsultats standardiss des activits
de contrle fiscal, de manire obtenir des donnes et des frquences
statistiques par rapport aux conditions standardises de base. La
deuxime consiste dterminer le comportement dun contribuable
sous langle dune squence dvnements.
Resserrer la perspective
59
En dfinitive, il faut identifier les risques dindiscipline fiscale un degr de

granularit permettant de les traiter. Dans presque tous les pays, lconomie
souterraine est juge problmatique par les autorits fiscales, mais cest seulement
lorsquon dcompose cette notion en comportements plus prcis pouvant tre
imputs certains groupes de la socit quil est possible de concevoir des
stratgies adaptes de lutte contre lconomie souterraine.
60
Dans la perspective dune dfinition plus fine, le risque dindiscipline fiscale peut
tre envisag sous plusieurs angles. Gnralement, il est analys sous langle du
contribuable, mais on peut aussi procder dans loptique dun secteur dactivit,
dans loptique socioconomique ou dans loptique psychologique.
61
La population des contribuables ntant pas homogne, un grand nombre

dautorits fiscales segmentent cette population en groupes ayant des
caractristiques similaires et identifie les risques dindiscipline fiscale au niveau de
chaque segment. La prsente note dorientation prconise vivement cette mthode.
Segmenter le march
62
La segmentation du march, instrument emprunt aux techniques commerciales,

permet une organisation de mieux connatre sa clientle.
63
La segmentation du march consiste dcomposer la clientle en populations ou

segments dots de caractristiques similaires. Grce cette diffrenciation,
lorganisation peut mieux comprendre les comportements et les exigences de ses
clients. Dans le contexte de ladministration de limpt, la segmentation des
contribuables en sous-populations ayant des caractristiques et des comportements
similaires facilite une identification et une classification plus prcises des risques
dindiscipline fiscale. On pourra ainsi mieux apprhender les vritables risques et,
en dfinitive, mieux dfinir le traitement du risque et mieux lexcuter.
64
Dans un contexte fiscal, la clientle est souvent segmente en fonction de la taille

de lentreprise. Les segments souvent utiliss sont les petites entreprises, les
moyennes entreprises et les grandes entreprises, chaque catgorie tant dfinie en
fonction du chiffre daffaires ou des recettes brutes, mais pouvant ltre galement
en fonction de lactif ou des effectifs.
65
On peut aussi segmenter en fonction de lactivit (agriculture, professions librales,

entreprises), du type dimpt (direct ou indirect) ou du type de risque (impt
national, impt dans le cadre dune convention internationale, vasion fiscale). Ces
autres segmentations du march donnent des indications sur les flux de trsorerie,
23
sur les pratiques commerciales et sur dautres lments spcifiques qui peuvent
tre extrmement utiles pour les responsables fiscaux.
Exemples
Au Royaume-Uni, la segmentation des entreprises repose sur leur
chiffre daffaires brut (<15k, 15-250K, 250k+) et les contribuables
dclarants sont classs en plusieurs catgories selon la complexit de
leur dossier fiscal, leur notorit et leur profil de risque. Les
employeurs sont classs selon deux critres : la constitution au nom
dune socit et le nombre de salaris (0-5, 6-50, 50-500, 500+).
Au Danemark, les entreprises sont segmentes en fonction du chiffre
daffaires brut, de la complexit de leurs activits et de la constitution
ou non dune socit. Il est galement prvu de prendre en compte les
antcdents du contribuable. Les contribuables sont classs en
fonction du type de dclaration dimpt, en distinguant les
dclarations pr-remplies (salaris, retraits, etc.) et les dclarations
remplir.
En Autriche, les contribuables sont segments en fonction du chiffre
daffaires et du nombre de salaris. Les catgories sont les suivantes :
les trs gros contribuables (G1) : plus de 500 salaris ou chiffre
daffaires suprieur (en gnral) 18.2 millions ;
les gros contribuables (G2) : plus de 100 salaris ou chiffre
daffaires suprieur 6.25 millions ;
les contribuables moyens gros (G3) : plus de 50 salaris ou chiffre
daffaires suprieur (en gnral) 2.181 millions, sauf pour les
travailleurs indpendants : 0.727 million ;
les contribuables moyens (M) : plus de 25 salaris ou chiffre
daffaires suprieur 0.364 million ;
les petits contribuables (K1) : plus de 10 salaris ou chiffre
daffaires suprieur 0.11 million ;
les trs petits contribuables (K2) : dans les deux cas, au-dessous
de K1.
66
Ce quil faut retenir, cest quil ny a pas ncessairement une bonne ou une
mauvaise approche de la segmentation du march ds lors quon obtient des
segments dont les membres ont des attributs et/ou caractristiques similaires du
point de vue de la discipline fiscale ou de la nature de lentreprise. Ce sont ces
caractristiques homognes qui permettent lautorit fiscale de mieux dfinir les
stratgies de traitement et de bien cibler leur application.
Continuit de la notion de risque

67
Lautorit fiscale doit sappuyer sur des procdures solides de gestion des risques
dindiscipline fiscale aussi bien au niveau stratgique quau niveau oprationnel. Il
doit y avoir une troite concordance entre ces deux niveaux. La gestion des risques
dindiscipline fiscale ne consiste pas choisir entre lidentification des risques
stratgiques et lidentification des risques oprationnels. Au contraire, les risques
dindiscipline fiscale se situent sur un continuum, avec une extrmit les risques
stratgiques et lautre extrmit les risques oprationnels ou bass sur des cas ;
entre ces deux extrmits sintercalent un certain nombre de catgories
intermdiaires.
24
68
Le modle de diagnostic didentification des risques quillustre le graphique 2.1 fait

apparatre ce continuum. Il dcrit les liens entre loptique organisationnelle du
risque et les lments de connaissances ncessaires pour raliser ces objectifs
organisationnels. Comme on peut le voir, plus le niveau auquel les risques sont
grs est lev, plus lidentification des risques traiter doit sappuyer sur des
connaissances approfondies.
Graphique 2.1 Diagnostic didentification des risques
Connaissances
Renseignement
Technologie
Lidentification
ce niveau
Identification
at this
suscite par le biais de la
conception du systme un
traitement
treat
risks proactif des
risques
Whole of
Ensemble
desmarket
marchs
Advanced
Avance
atce
this
Identification
level prompts
niveau
suscite leverage
des
strategies
stratgies de
dploiement
Problme
Tax
issue
fiscale
Information
Data
Donnes
Intermediate
Intermdiaire
Identification at this
Lidentification
ce niveau
level prompts
case-byau
suscite
des mesures
- cas
casecas
action
after
nonpar
aprs
constat
dinobservation
compliance has
occurred
Segment
De
base
Basic
Secteur
Industry
Opration /
Dossier
Niveau agrg
Niveau
Strategic
Stratgique
Focalisation
69
Le graphique 2.1 montre que plus la combinaison de mthodes didentification

couvre une grande partie du graphique, plus les moyens didentification des risques
slargissent. A mesure quune autorit fiscale progresse le long de chacun des axes,
elle largit sa vision et sa comprhension des risques auxquels elle est confronte,
loptique didentification voluant. Cette volution accrot galement le nombre des
options stratgiques, en rendant possible un traitement des causes du risque dune
faon stratgique et proactive, au lieu dun traitement ractif des symptmes.
70
Ce modle souligne deux grandes dynamiques. A mesure quon progresse vers le

renseignement stratgique (partie suprieure droite), on a de plus en plus besoin
dinstruments et de technologies didentification complexes. En outre, mesure
quon progresse du niveau des donnes au niveau du renseignement sur laxe des
connaissances, on avance du pass au futur. Les donnes sont gnralement le
reflet du pass, linformation permet de comprendre des profils et tendances des
diverses sources de donnes et le renseignement fournit des indications sur
lavenir. Le graphique 2.2 donne des exemples pratiques qui permettront aux
autorits fiscales de dterminer quels sont lments que comporte actuellement
leur dispositif didentification des risques.
71
La flche large des graphiques 2.1 et 2.2 illustre lorientation que doivent suivre les
dcisions de gestion du risque dindiscipline fiscale : il faut commencer au niveau
stratgique pour aboutir au niveau oprationnel ou au niveau des cas.
25
Graphique 2.2 Modle dtaill didentification des risques

Connaissances
Profil individuel socio-psychologique, y

compris informations pour la gestion
de la relation clients
Outils de collecte du renseignement
connaissances locales
Notation en fonction de la probabilit
future dinobservation
Renseignement
Base de donnes intgres

slection centralise des dossiers
Profils des contribuables sous langle
des obligations fiscales
Critres de succs par exemple
rsultats des contrles prcdents,
indicateurs de risque/taux de risque,
etc.
Information du public
Notation sur la base des
caractristiques pondres
Slection individuelle de dossiers
partir des dclarations fiscales
Contrles de traitement
(remboursements haut risque, par
exemple)
Slection sur la base des documents
papier
Information
Donnes
Opration/dossier
Profils de comportement sociopsychologique caractre sectoriel

Renseignement industriel et commercial
catgorisation et synthse
Suivi des populations risque
Remonte dinformations des
programmes de contrle
Rgles de risque sur la base des
connaissances
Capacits danimation et danalyse
Profils de lensemble de la population

fiscale, avec segmentation
Profils de problmes fiscaux
Informations des tiers utilises
Outils technologiques de couplage de
donnes
Ressources affectes par risque
Analyse de tendance
Intervalles de confiance/indicateurs de
fiabilit des notations de risque
Profil fiscal par secteur

Outils technologiques permettant la
slection des dossiers partir des
donnes fiscales (entrepts de
donnes, par exemple)
Prise en compte globale des risques
(assujettissement, dclaration et
paiement)
cart par rapport la norme pour la
population
Niveau agrg
Contexte de discipline fiscale

Renseignement stratgique
au moyen dune veille
environnementale et de
scnarios environnementaux
Prise en compte au niveau
des dirigeants
Mesure de limpact des
risques en termes de
rputation, de cot de mise
en application et de recettes
Informations
macroconomiques, sries
chronologiques conomiques
Taux effectifs moyens
dimposition
Profil multi-impts
Culture du risque dans
lentreprise
Extraction de donnes
Dtermination automatique
des exceptions
Analyse statistique au niveau
macroconomique
Rseaux neuronaux
Niveau stratgique
Focalisation
72
Pour faire en sorte que les risques les plus importants soient pris en compte, il est
fondamental que lidentification stratgique des risques intervienne avant
lidentification des risques oprationnels et des risques lis aux diffrents dossiers.
De mme que la veille environnementale dfinit le contexte dans lequel les risques
stratgiques peuvent tre efficacement identifis, lidentification des risques
stratgiques reprsente le contexte dans lequel intervient lidentification des
risques oprationnels ou factuels. Nanmoins, lidentification des risques
stratgiques sappuie sur laccumulation constante de donnes peu peu
transformes en renseignements et en connaissances. Souvent, cette accumulation
de donnes est due en partie du traitement antrieur des risques oprationnels tel
quil a t pratiqu dans le pass.
73
Lidentification des risques stratgiques est troitement imbrique avec lvaluation

et la hirarchisation des risques (voir le chapitre suivant). De faon itrative, les
risques stratgiques sont identifis, valus du point de vue de leur gravit et, pour
finir, hirarchiss.
Lutilisation dindicateurs adquats pour lidentification des risques

74
La plupart des autorits fiscales utilisent tout un ventail des sources de donnes et
de techniques de traitement des donnes, ainsi que des outils et indicateurs
danalyse, pour identifier les risques mergents et valuer leur importance.
Lutilisation et le traitement des donnes sont une composante essentielle de
lidentification et de lvaluation des risques. Pour plus de dtails sur les impratifs
26
respecter en ce qui concerne les donnes et informations, on pourra se reporter

au chapitre 3 consacr lvaluation et la gestion des risques. La plupart des
autorits fiscales sappuient sur un ensemble doutils et de techniques danalyse
pour valuer lefficacit des stratgies de traitement de lindiscipline fiscale (voir le
chapitre 7). Lanalyse de tendance en est une illustration.
Lanalyse de tendance : indicateurs macroconomiques

75
On procde une analyse macroconomique pour dterminer les tendances

dvolution en matire de discipline fiscale et pour dterminer si les tendances des
donnes conomiques ne peuvent pas fournir une indication prcoce dun
changement dans le degr de discipline fiscale. Lanalyse macroconomique fait
apparatre un lien entre un aspect de la discipline fiscale et une information
statistique ou un lment de rfrence de source extrieure sur lequel on peut
sappuyer pour dgager les tendances au niveau macroconomique.
76
A titre dexemple, une autorit fiscale pourra examiner simultanment les sries
chronologiques conomiques pour la TVA recouvre et pour les ventes intrieures
au dtail. Si les ventes au dtail augmentent plus rapidement que la TVA perue, il
est possible que la discipline fiscale se soit dgrade. En revanche, si les volutions
sont comparables, il sera plus raisonnable de penser que le niveau gnral de
discipline fiscale ne sest pas modifi.
77
Parmi dautres exemples dindicateurs macroconomiques, on citera le nombre de

personnes faisant une dclaration pour limpt sur le revenu par rapport au
nombre de personnes de plus de 15 ans, ou bien les recettes au titre de limpt sur
les socits par rapport aux bnfices de ces dernires.
Analyse de tendance : indicateurs de lopinion publique

78
Pour ces indicateurs, linformation concernant le degr de discipline fiscale

provient denqutes et de recherches dopinion. Il sagit gnralement de
dterminer la sensibilisation du public, ses perceptions, ses attitudes, ses
motivations et lincidence de lindiscipline fiscale.
79
Lanalyse de tendance des attitudes et des comportements du public en matire de

discipline fiscale peut conforter lvaluation des risques stratgiques et permettre la
mise au point de stratgies plus cibles de lutte contre lindiscipline. fiscale.
Exemple
LAgence du revenu du Canada a utilis une enqute de comportement
pour classer les contribuables en deux groupes du point de vue de la
discipline fiscale, et elle a galement analys les types dinstruments
de mesure les plus adapts pour chacun de ces groupes. Elle sest
appuye sur les rsultats denqutes similaires pour examiner
lvolution des attitudes sociales aux fins de lanalyse des risques
dindiscipline fiscale.
valuation du degr de succs dans lidentification des risques

80
Pour les systmes didentification et dvaluation des risques par les approches
bases sur les cas, il est important que les critres dvaluation soient dtermins
27
ds la mise au point de ces systmes. Pour bien comprendre quels sont les bons
indicateurs et bien les planifier, il faut se demander comment mesurer lefficacit
du processus didentification des risques. Des critres dvaluation sont galement
ncessaires pour dfinir les indicateurs de rfrence grce auxquels on pourra
dterminer si les systmes didentification des risques samliorent au fil du temps
et obtenir des entreprises des informations plus exactes.
81
Lutilisation de mthodes de contrle fiscal alatoire permet de mesurer sans biais

lexactitude des systmes didentification des risques. Nanmoins, il faut prendre
garde :
rduire un minimum le cot dopportunit des contrles fiscaux
productifs auxquels on a renonc pour procder des contrles
alatoires sans rsultat productif connu ;
ne pas imposer une charge excessive aux contribuables ;
faire en sorte que les contrles soient conduits de faon uniforme ;
sinon, les rsultats ne pourront pas tre valids.
82
Les tudes qui ont t ralises montrent quun grand nombre de pays de lOCDE
recourent tout un ensemble de critres reposant sur les rsultats effectifs des
contrles (alatoires ou oprationnels). Ces critres peuvent tre :
le pourcentage de contrles donnant lieu redressement ;
le pourcentage de contrles donnant lieu un redressement important
(Canada) ;
le montant moyen du redressement.
Exemple
Au Canada, la performance des systmes nationaux didentification
des risques est mesure en permanence pour dterminer lefficacit de
lidentification des risques. Pour ce faire, on compare gnralement les
rsultats des contrles pour diffrents groupes de risque estims.
Normalement, si le risque estim saccrot, les redressements lissue
des vrifications augmenteront galement. En examinant ce lien, on
peut comparer leffet dun ciblage au moyen des systmes nationaux et
leffet quon pourrait escompter si les contrles taient alatoires. Des
tudes rcentes de lAgence du revenu du Canada montrent que le
facteur de gain rsultant dun ciblage au moyen des systmes
nationaux didentification des risques est 2.5 4.4 fois suprieur
celui quon peut attendre sans ciblage, selon limpt concern (impt
sur le revenu des personnes physiques, impt sur les socits, ou taxe
sur les produits et services). Le facteur de gain mesure lefficacit dun
modle prdictif ; il est gal au rapport entre les rsultats obtenus avec
le modle prdictif et ceux obtenus sans ce modle. Il value le degr
damlioration de la slection des dossiers en fonction des estimations
de risque.
lissue de contrles alatoires, il est apparu que 7.4 % des petites et
moyennes entreprises non constitues en socit taient haut risque.
Or, 32.4 % des redressements concernaient cette catgorie, soit
4.4 fois plus quon aurait pu escompter sans tablir un lien entre les
estimations de risque et les rsultats. Les conclusions ont t
comparables pour dautres critres comme le taux de russite et le
taux de changement rapide .
83
Lanalyse des anomalies est un moyen utile damliorer constamment les systmes
didentification des risques. On peut, par exemple, analyser les rsultats des
28
contrles qui ont donn lieu dimportants redressements, pour lesquels aucun
risque navait t identifi, afin de dceler les lacunes dans la procdure
didentification des risques. De mme, en analysant les rsultats des contrles qui
nont pas donn lieu redressement, mais pour lesquels des risques levs avaient
t identifis, on pourra affiner les paramtres de dtection des risques.
84
Enfin, il faut de bons circuits de communication entre les spcialistes de lanalyse

des risques et les agents dexcution pour que soient correctement mises en uvre
les procdures de validation et didentification des risques. Cette rtroaction
bidirectionnelle sera bnfique pour la stratgie globale didentification des risques.
29
3 VALUER ET HIRARCHISER LES

RISQUES
PRINCIPAUX POINTS
Les autorits fiscales ont besoin dun

mcanisme dvaluation objective de
limportance
relative
des
risques
dindiscipline fiscale dans le contexte des
priorits organisationnelles
On ne pourra pas ncessairement prendre

en compte tous les risques. Ce quil faut,
cest une approche quilibre du
traitement dun large ventail de risques.
Lvaluation et la hirarchisation des

risques doivent reposer sur des lments
objectifs.
Une
approche
quilibre
de
la
hirarchisation des risques peut impliquer
la prise en compte de risques qui nont
peut-tre pas aujourdhui une incidence
maximale en termes de recettes.
Fixer des priorits organisationnelles bien

articules constituant le programme de
lutte contre lindiscipline fiscale pour
lanne considre.
PRINCIPALES ACTIONS
tablir un registre des risques, quantifis

et hirarchiss selon leur probabilit et
leur incidence.
Mettre en place un cadre fiable dvaluation

85
Pour lvaluation et la hirarchisation des risques, il est fondamental de mettre en

place un cadre fiable permettant dvaluer comparativement les risques
dindiscipline fiscale de tous types selon une procdure ritrable. Les dcisions
concernant lacceptabilit et le traitement des risques dindiscipline fiscale doivent
reposer sur un ensemble prdtermin de critres quantitatifs et qualitatifs.
86
Lvaluation et la hirarchisation des risques dindiscipline fiscale consistent donc

essentiellement quantifier les risques identifis durant la phase prcdente de
gestion des risques. Elles ont pour objet de distinguer les risques majeurs ( traiter
spcifiquement) des risques moins importants. Pour cela, il faut prendre en compte
les sources de risques particuliers qui ont t identifis, valuer leur incidence
potentielle du point de vue de la ralisation des objectifs organisationnels et
dterminer la probabilit dune telle incidence (en labsence de traitement
particulier). On sappuiera sur les donnes et informations disponibles pour
dterminer les consquences probables si le risque se concrtise et/ou nest pas
trait.
Lincidence des risques

87
Cette incidence est mesure du point de vue de la ralisation des objectifs

organisationnels. Cette mesure peut tre qualitative et/ou quantitative, mais elle
doit au minimum se rattacher lobjectif considr.
30
88
Tout modle dincidence vise fournir lautorit fiscale les moyens de procder
une valuation comparative et ritrable de risques par ailleurs disparates.
Exemple
En Australie, lAustralian Taxation Office (ATO) utilise un cadre
similaire celui du graphique 3.1 pour valuer lincidence potentielle
dun risque5. Comme on peut le voir, on considre non seulement le
risque de ne pas obtenir un rsultat rpondant aux attentes du
gouvernement daujourdhui, mais aussi le risque que lautorit fiscale
ne soit pas capable dassurer au gouvernement de demain des recettes
viables.
Graphique 3.1 Matrice indicative de lATO pour lincidence des risques

dindiscipline fiscale
Risque
Notation de lincidence
Critre/objectif
organisationnel
1
Faible
Rsultats pour le
gouvernement
Variation de
Risques pour les

recettes
Moins de $50m
2
Moyenne
3
Forte
4
Trs forte
5
Extrme
Entre $50m
et $250m
Entre $251m et
$500m
Entre $501m
et $1 milliard
Plus de $1 milliard
Au moins 85 %
Au moins 75 %
Au moins 50 %
Au moins 25 %
Est justifi mais

mineur et pourrait
provoquer une perte
de confiance si lon
ny remdie pas
Se traduit par une

perte modre de
confiance et par un
petit nombre de
ractions ngatives
dans les mdias
Se traduit par un
grand nombre de
ractions ngatives
dans les mdias et
nuit gravement la
rputation de
lautorit fiscale
Se traduit par un trs

grand nombre de
ractions ngatives
dans les mdias,
retient toute
lattention du
gouvernement et nuit
trs gravement et
durablement la
rputation de
lautorit fiscale
Faible baisse
(<10%)
Pas de changement
Faible hausse
(<10%)
Hausse modre
(>10%)
Les dficiences
engendrent des
risques mineurs,
organisationnels ou
financiers ; nous en
avons conscience,
mais nous
prouvons certaines
difficults ragir
aux nouveaux
impratifs
Les dficiences
engendrent des
risques modrs,
organisationnels ou
financiers ; nous en
avons conscience,
mais nous
prouvons de
grandes difficults
ragir aux
nouveaux
impratifs
Les dficiences
engendrent des
risques levs,
organisationnels ou
financiers,et
doivent retenir
notre attention
lavenir ; nous
sommes lents les
prendre en compte
et nous prouvons
de grandes
difficults ragir
aux nouveaux
impratifs
Les dficiences
engendrent des
risques majeurs,
organisationnels ou
financiers, et doivent
retenir notre
attention de toute
urgence ; nous
prouvons
dextrmes difficults
les prendre en
compte et ragir
aux nouveaux
impratifs
Risques hors
recettes
Objectifs raliss...
Prserver la
confiance de la
population
Mouvement critique qui...
Rduire les cots

de mise en
application
Rsultats obtenus...
Image
dorganisation
efficiente et
ractive
Bilan gnral...
Au moins 95 %
Est justifi mais

mineur et durera
probablement
moins dune
semaine
Baisse modre
(>10%)
Les dficiences
sont mineures et
de nature
administrative ;
nous ragissons
comme il faut aux
nouveaux
impratifs
Ce cadre reprend les grandes lignes de celui utilis par lAustralian Taxation Office, mais il en diffre dans ses
modalits et dans son libell.
31
Probabilit
89
La probabilit est mesure en termes de probabilit de survenance du risque. Elle

peut tre exprime qualitativement ou quantitativement. Le graphique 3.2 illustre
un modle gnral qui comporte diffrentes dfinitions de la probabilit de
survenance dun risque dindiscipline fiscale. Les probabilits illustres dans le
graphique 3.2 ont valeur de simple exemple. Dans la pratique, il faut simplement
quelles soient significatives pour lorganisme concern et suffisamment spcifiques
pour se prter une catgorisation.
Graphique 3.2 Matrice type de probabilit du risque dindiscipline fiscale
Note
Degr de
probabilit
Exemple de dfinition pour dterminer le degr de probabilit

Dfinition subjective
Dfinition objective
Rare
ne peut ne se produire que dans

des circonstances exceptionnelles
se produira probablement une fois en

25 ans
Peu probable
pourrait se produire un moment

donn
se produira probablement une fois en

10 ans
Assez probable
risque de se produire un moment

donn
se produira probablement une fois

dans les trois prochaines annes
Probable
se produira probablement quelles

que soient les circonstances
se produira probablement plus dune

fois ces trois prochaines annes
Quasi certain
devrait se produire quelles que

soient les circonstances
se produira probablement cette

anne ou intervalle frquent
Hirarchiser les risques

90
Il sagit de confronter les risques valus dindiscipline fiscale aux objectifs

organisationnels de lautorit fiscale. Le produit final doit tre un rsum des
risques hirarchiss dindiscipline fiscale qui doivent faire lobjet dun traitement
spcifique.
91
En pratique, il faut pour hirarchiser les risques combiner lvaluation de

lincidence et lvaluation de la probabilit afin dattribuer une note au risque. Le
graphique 3.3 illustre cette procdure en sappuyant sur le systme de notation des
graphiques 3.1 et 3.2.
Incidence
Graphique 3.3 Matrice type de notation du risque de discipline fiscale

Extrme
Forte
Forte
Trs forte
Trs forte
Trs forte
Trs forte
Forte
Forte
Forte
Trs forte
Trs forte
Importante
Forte
Forte
Forte
Forte
Modre
Modre
Importante
Importante
Importante
Faible
Faible
Modre
Modre
Importante
Rare
Peu probable
Possible
Probable
Quasi certain
Forte
Moyenne
Faible
Probabilit
32
92
On pourrait tre tent de penser que la classification des risques identifis laide
dune matrice de notation des risques soigneusement construite marque la fin de la
procdure de hirarchisation des risques. Mais tel nest pas le cas. La
hirarchisation des risques ne saurait se ramener un exercice mathmatique
objectif. Il faudra revoir et confirmer la notation initiale en prenant en compte
dautres aspects, probablement contextuels. De plus, la gestion du risque
dindiscipline fiscale est un processus itratif et il est souhaitable que toute tape de
ce processus soit influence par les autres tapes. Au total, la gestion des risques
dindiscipline fiscale doit se faire de la manire qui rponde le mieux aux objectifs
organisationnels.
93
Les dcisions concernant les risques traiter et surveiller pourront tre fonction
dun grand nombre dlments, notamment :
les moyens internes ;
lexistence ou labsence dun traitement efficace ;
lexistence ou labsence de moyens efficaces pour mettre en oeuvre ce
traitement ;
la notation et le niveau du risque ;
le taux de propagation du risque ou de dgradation de la notation du
risque ;
le rendement actuel du traitement (recettes uniquement cette anne) ;
le rendement du traitement sur la dure (recettes chaque anne
rgulirement) ;
la faon dont le public peroit les mesures prises pour remdier au
risque ;
les cots et avantages des traitements envisags (boucle de rtroaction
de ltape suivante) ;
le contexte plus large des risques considrs globalement.
Ce sont l les aspects au regard desquels sera en dfinitive value lefficacit des
stratgies de traitement des risques.
94
En fonction de la note dfinitive attribue au risque, on dtermine gnralement

qui, au sein de lorganisation est charg de grer le risque. Par exemple, il est
souhaitable que les risques les plus levs sur lchelle de lincidence et de la
probabilit (par exemple, les risques majeurs ) soient grs aux niveaux les plus
levs de la direction de lorganisation. Cela exigera en gnral des contacts troits
et approfondis avec des reprsentants du gouvernement et peut-tre dautres
instances gouvernementales. Moins le risque est lev, plus le niveau auquel il
pourra tre correctement gr sera faible. Le graphique 3.4 illustre les niveaux
hirarchiques adapts la gestion des risques suivant leur degr de gravit.
Graphique 3.4 Tableau type de niveau de gestion des risques
Notation du
risque
Gestion
Majeur
Direction et, ventuellement, reprsentant du gouvernement
lev
Direction
Important
Cadres suprieurs
Modr
Cadres moyens
Faible
Gestion par les procdures habituelles
33
95
Pour tre efficace, la procdure dvaluation et de hirarchisation des risques devra

tre ritre plusieurs niveaux organisationnels. Par exemple, une fois identifis,
les risques stratgiques seront ncessairement communiqus aux cadres suprieurs
ou aux cadres moyens pour quils puissent affiner les grands objectifs stratgiques
et dterminer les domaines daction prioritaires dans leur sphre de comptence.
Lorsque ces dcisions auront t prises et que des priorits auront t fixes, les
gestionnaires oprationnels pourront entamer la procdure didentification des
dossiers relevant de leur comptence en vue dune action future. chaque tape, la
dimension du risque gr se rduit progressivement et la gestion sopre au niveau
organisationnel adquat.
96
Une gestion efficace du risque dindiscipline fiscale suppose dimportants moyens

dinvestigation, danalyse et dvaluation. Cest pourquoi une autorit fiscale pourra
avoir besoin dun certain temps pour mettre en place un dispositif efficace
danalyse, dvaluation et de hirarchisation des risques6.
Grer les besoins en donnes et en informations

97
Pour une administration efficace du systme fiscal, il faut pouvoir disposer

rapidement dun volume suffisant de donnes exactes. Ces donnes (sous forme
brute ou sous la forme de renseignement) appuient lidentification des risques, leur
valuation et leur hirarchisation. Au niveau de lidentification, les donnes sont
agrges pour contribuer la procdure didentification des risques stratgiques.
Au niveau de lvaluation, elles sont utilises pour dterminer limportance du
risque. Au niveau de la hirarchisation, elles servent slectionner les dossiers. La
gestion de ces donnes et informations est donc une composante cruciale de la
gestion du risque dindiscipline fiscale. Elle mrite de la part de lautorit fiscale
une attention particulire et constante.
Des donnes adquates

98
Pour quun systme didentification et dvaluation des risques soit efficace, il faut
disposer de donnes adquates. Il faut savoir rassembler les donnes qui
conviennent pour lvaluation des risques.
99
Lorsquil sagit de concevoir la procdure didentification des risques,

ladministration fiscale doit sassurer quelle a suffisamment de moyens daccs,
rglementaires et matriels, aux donnes dont elle a effectivement besoin. Il est
galement fondamental que ladministration fiscale ait les connaissances et
lexprience indispensables pour induire de ces donnes les niveaux dindiscipline
fiscale.
100
Pour lidentification des risques, les catgories suivantes de donnes sont cruciales :
donnes des dclarations fiscales, y compris les informations figurant
dans les tats financiers ;
autres donnes fiscales classification industrielle, donnes sur les
rmunrations manant de lemployeur, TPS/TVA (Canada, RoyaumeUni) ;
6
Le document parallle Gestion du risque dindiscipline fiscale Note dinformation (Catalogue des recherches
sur les comportements en matire de discipline fiscale) contient de nombreux exemples de projets de recherche
visant mieux comprendre la nature et lincidence de certains types de risque dindiscipline fiscale.
34
informations fournies par des tiers donnes sur les intrts bancaires,
sur les pensions perues par les personnes physiques, donnes du
registre des entreprises (Autriche) ;
autres donnes publiques, en particulier informations publies sur
Internet (publications de la socit, lettres dinformation) ;
donnes de rfrence (provenant dtudes interprtatives et analytiques
normes de bnfice brut et de bnfice net pour les activits
industrielles et commerciales (Canada, Royaume-Uni), ratio
charges/chiffre daffaires (Royaume-Uni), moyenne du revenu familial
dans le quartier (Canada) ;
remonte dinformations des contrles fiscaux et dautres mesures
vrifications du respect des obligations fiscales de lemployeur,
programmes de contrles alatoires (Royaume-Uni).
Exemples
Les tribunaux peuvent tre une source prcieuse dinformation par les
tiers lorsquil sagit de dceler lcart entre le revenu dclar et le
revenu effectif.
En Suisse, les tribunaux civils sont une source utile dinformation
notamment en cas de divorce, lorsquun des conjoints divulgue cette
occasion des revenus plus levs que ceux dclars au fisc. Les
juridictions pnales sont elles aussi une bonne source dinformation
lorsquon se trouve en prsence dun scandale financier, dont les
mdias rendent souvent compte par ailleurs. LAdministration
fdrale des contributions a pu frquemment constater que les
victimes dune escroquerie financire ont souvent elles-mmes fraud
le fisc. Cest pourquoi elle a cr un groupe spcialis charg des
enqutes dans ce domaine.
Au Danemark, le numro dimmatriculation des entreprises est utilis
non seulement des fins fiscales (impt sur les socits, TVA, droits
de douane et accises), mais aussi comme numro unique
denregistrement pour les entreprises en toute situation. Les
informations de tiers se rapportant lentreprise sont relies au
numro dimmatriculation de linformateur. Avec le numro
dimmatriculation et un code daccs, les informations concernant les
rmunrations peuvent tre transmises par lInternet, qui est
galement utilisable pour les dclarations douanires et les
dclarations de TVA.
La dclaration dimpt pr-imprime pour les personnes physiques
sappuie sur les informations de tiers et sur le numro unique
denregistrement. Linformation est pr-imprime sur la dclaration et
le contribuable est invit la contrler. Il est possible de corriger la
dclaration par crit, mais aussi par tlphone ou par Internet avec
code daccs. Tous les contribuables ont leur propre fichier
lectronique qui comprend les dclarations dimpt, les informations
de tiers, etc. Ces renseignements sont protgs grce au code daccs
et les contribuables peuvent galement les consulter en utilisant leur
signature numrique.
En Core, la dnonciation est galement une source prcieuse de
renseignements fournis par les tiers. Souvent, le dnonciateur fournit
des indices trs concrets (par exemple, comptes parallles, oprations
dissimules, donnes informatiques et comptes bancaires secrets).
Ladministration fiscale corenne encourage ce type de surveillance
par le public ; une rcompense dun montant maximal de 91 000 $
35
peut tre accorde au dnonciateur si les renseignements fournis se

rvlent trs utiles dans le cadre dune enqute de terrain sur le
fraudeur. Nanmoins, cette incitation pcuniaire cre des problmes
inattendus pour ladministration fiscale, qui est tenue en particulier de
procder un contrle en bonne et due forme pour vrifier que
linformation est trs utile avant dattribuer la rcompense.
Des donnes exactes
101
Pour viter une valuation errone du risque, il faut que les donnes prises en
compte soient aussi exactes que possible. Par exemple, les erreurs de frappe lors de
la saisie des dclarations dimpt peuvent poser des problmes dintgrit des
donnes ; il en est de mme des valeurs manquantes.
102
Il faut nettoyer les donnes aussi prs que possible de leur source. Ainsi, chaque
utilisateur des donnes naura pas appliquer une procdure de contrle de
lintgrit des donnes.
103
Il faut mettre au point des procdures de validation et de correction des donnes

dans le cadre normal de lidentification des risques.
Exemple
Dans ces centres dappel, lAustralie corrige systmatiquement les
renseignements de base dans le cadre des rgles de sa politique de
contact tlphonique qui concernent la preuve de lidentit . Il
sagit dun lment permanent dassurance qualit des donnes et
dinformation en matire didentit.
Protection de la vie prive

104
Les sources de donnes peuvent tre soumises des restrictions juridiques. La

question qui se pose alors est de savoir comment obtenir les donnes ncessaires
sans imposer une charge excessive celui qui doit les fournir ou sans le mettre en
situation dillgalit.
Exemples
Au Royaume-Uni, la loi de 1998 sur la protection des donnes interdit
aux vrificateurs de recevoir des informations quils nont pas le droit
de recevoir.
En Autriche, les autorits fiscales sont soumises diverses restrictions
pour laccs aux donnes ou sources de donnes. Les restrictions les
plus importantes sont les suivantes : les mesures mises en place par la
loi sur la protection des donnes, le secret professionnel (dont
bnficient en particulier les mdecins, les avocats et les notaires),
ainsi que le secret bancaire. Le secret bancaire nest pas absolu ; il peut
tre lev en cas douverture dune procdure pour fraude fiscale
dlibre.
105
En gnral, la collecte et lutilisation de certaines catgories de donnes exigent

quon rgle pralablement les questions qui ont trait la protection de la vie prive.
Ce rgime de protection varie dun pays lautre, mais on ne saurait lignorer. De
plus, dans de nombreux systmes juridiques, le principe est que linformation ne
peut en gnral tre utilise quaux fins pour lesquelles elle a t obtenue.
36
Outils danalyse des donnes

Recoupement des donnes
106
Depuis longtemps, lutilisation obligatoire dun numro unique didentification joue

un rle fondamental lorsquil sagit, pour les autorits fiscales, de contrler le
respect des obligations fiscales dune personne physique. On peut tendre cette
obligation aux entreprises, mme au point dobliger toutes les composantes dune
entreprise mentionner le numro didentification dans leurs transactions avec
dautres entreprises et dans leurs relations avec les autorits fiscales. Si les
entreprises peuvent connatre facilement ce numro didentification, il sera
dautant plus utile et finira par faire partie intgrante de leurs pratiques normales.
Le numro didentification est utile pour les autorits fiscales essentiellement parce
quil offre la possibilit de recouper les donnes internes et externes pour mettre
jour dventuelles irrgularits.
Exemples
LAustralie a mis en place en 2000 un numro unique didentification
des entreprises qui est utilis par tous les organismes publics. Ce
numro didentification est communiqu via le registre des entreprises
lorsquon veut vrifier si une entreprise a le droit deffectuer certaines
transactions et il joue un rle essentiel dans le recoupement des
donnes et informations entre les organismes publics et dautres
sources externes. Ce numro doit figurer sur chaque facture faisant foi
fiscalement ; sinon, une retenue la source est perue pour absence
dABN (numro didentification australien) et la TVA nest pas
dductible.
Au Danemark, le numro didentification de lentreprise doit figurer
sur les factures et reus en vertu de la loi sur la TVA. Ce numro
didentification est public et peut tre obtenu auprs du registre des
entreprises par nom, adresse ou numro.
En Europe, le Systme dchanges de renseignements sur la TVA
(VIES) fonctionne entre tous les tats membres de lUE. Ce rseau est
conu selon une structure de base de donnes et un bureau spcial de
liaison a t mis en place dans chaque tat membres de lUE. Un
numro unique didentification supplmentaire (ID TVA) doit figurer
sur les factures. On peut ainsi savoir si un fournisseur ou un client est
assujetti ou non la TVA, le rgime fiscal tant alors diffrent (par
exemple pour la TVA frappant les services).
107
Lexistence dun numro unique didentification est trs utile pour le recoupement
de donnes. Mais on peut aussi sappuyer cet effet sur la combinaison de
plusieurs lments (par exemple, les nom, adresse et date de naissance du
contribuable).
108
Il faudra souvent relier des sources disparates de donnes. La technologie utilise

devra tre suffisamment perfectionne pour quon puisse procder des
comparaisons valables dans le cadre dun gros volume de donnes, de faon ne
pas dvaloriser ces donnes. Un grand nombre de techniques peuvent tre utilises
pour linterprtation des donnes, certaines tant plus appropries dans certaines
situations que dans dautres.
37
Exemples
Les autorits fiscales canadiennes procdent tout un ventail de
recoupements. Les dossiers pour limpt sur les bnfices sont mis en
relation avec ceux des principaux actionnaires de la socit et avec les
informations concernant la TPS, les rmunrations et les
importations. Dans le cas dun propritaire, on procde un
recoupement avec le conjoint et avec le niveau de revenu familial pour
le quartier de rsidence. Dans le cas dune socit, on opre galement
un rapprochement avec les donnes concernant les filiales trangres
et les transactions ralises ltranger dans des conditions qui ne
sont pas de pleine concurrence.
En Autriche, le numro de scurit sociale permet dtablir un lien
avec le conjoint et les enfants du contribuable (en effet, il nexiste pas
de numro didentification fiscale pour le conjoint et les enfants). De
plus, on pourra lavenir recouper les donnes concernant une socit
et toute structure apparente grce au numro didentification du
sujet .
109
Les bases et entrepts de donnes relationnelles facilitent lidentification et

lvaluation des risques en donnant accs :
des sources disparates de donnes, de faon concomitante ;
des connaissances partir desquelles on pourra induire des donnes
certains lments concernant la discipline fiscale, et ce laide de
techniques et mthodes danalyse appropries ;
linformation et au renseignement dordre stratgique, de faon
pouvoir hirarchiser rationnellement la recherche et lidentification des
risques.
110
Lanalyse statistique est souvent utilise pour examiner les donnes des
contribuables afin de corrler ces donnes et lindiscipline fiscale. Pour ce faire, on
sappuie gnralement sur les rsultats des contrles fiscaux antrieurs, qui sont
ensuite analyss la lumire des donnes manant des contribuables.
Extraction de donnes
111
Lextraction de donnes consiste examiner et analyser, par des moyens

automatiques, de gros volumes de donnes afin de dceler des profils et rgles
significatifs7.
112
Pour lextraction des donnes, on utilise gnralement les rseaux neuronaux et les
arbres de rgression. Pour un ensemble de donnes(y compris les rsultats des
contrles raliss dans le pass), le logiciel dextraction de donnes distingue les
caractristiques des contribuables en situation irrgulire (gnralement partir
des rsultats des contrles intrieurs) et celles des contribuables en situation
rgulire. Le logiciel peut analyser simultanment des milliers de caractristiques
et dceler dans les donnes des profils qui peuvent tre utiliss pour dfinir de
nouveaux critres didentification des cas dindiscipline fiscale. Cest l un exemple
de lutilisation de la technologie pour complter le contrle par lhomme.
Berry et Linoff, 2000, Mastering Data Mining.
38
113
Lextraction de donnes ncessite en gnral des logiciels perfectionns et des bases

de donnes intgres.
Examen informatis de dossiers

114
Ces systmes experts supposent gnralement lintervention de vrificateurs

expriments qui dfinissent les critres permettant didentifier les cas ventuels
dindiscipline fiscale. Lorsquon confronte ces critres aux donnes concernant les
contribuables, on peut dceler les cas dindiscipline fiscale et, dans certains pays,
estimer les risques pour les recettes.
Exemple
Au Canada, on a identifi plus de 200 risques dfinis selon des critres
prcis. En voici deux exemples :
Dans le domaine des revenus locatifs, il arrive frquemment que le
propritaire ne retienne pas la valeur loyale et marchande lorsquil
fait valoir des pertes sur un bien rsidentiel. Lautorit fiscale
dcle ces cas de diffrentes faons, notamment en utilisant les
donnes qui ont trait limpt immobilier et aux intrts dont la
dduction tait demande pour estimer la valeur loyale et
marchande du bien et sa valeur locative ;
La non-dclaration de revenus est lun des corollaires de

lconomie souterraine. Pour identifier les abus dans ce domaine,
on utilise plusieurs critres, qui consistent notamment comparer
la dclaration de revenu du contribuable et les lments
dinformation recueillis, ou comparer le revenu familial dclar
par le contribuable et le revenu familial des rsidents du mme
quartier.
115
Venant complter lanalyse lectronique des donnes, les systmes bass sur les cas
peuvent tre utiliss pour aider dterminer quels sont les dossiers qui doivent
tre examins de faon plus approfondie. Gnralement, ce sont les vrificateurs
expriments qui ont accs ces systmes. Ils sappuient sur leur connaissance du
terrain pour dcider des mesures prendre, par exemple un contrle fiscal.
116
Il ne faut pas ngliger le savoir local et la participation du personnel de premire

ligne lidentification des risques, surtout lorsque les systmes sont utiliss pour la
slection des dossiers individuels. titre dexemple, un revenu agricole
exceptionnellement bas peut tre considr comme normal au Canada dans
certaines rgions lorsque les conditions climatiques ont t particulirement
dfavorables. Par dfinition, ces connaissances ne sont pas disponibles dans le
cadre de systmes nationaux ; cest pourquoi le retour dinformations grce
lanalyse locale des risques identifis dans le cadre des systmes nationaux est un
gage prcieux de qualit.
39
4 ANALYSER LES COMPORTEMENTS

SOUS LANGLE DE LA DISCIPLINE
FISCALE
PRINCIPAUX POINTS
Comprendre
le
comportement
des
contribuables ne relve plus de la simple
conjecture ;
de
solides
recherches
empiriques fournissent aujourdhui tout
un ensemble de repres.
Le comportement des contribuables fait

intervenir toute une srie de motivations
en raction aux exigences des autorits
fiscales.
Les explications conomiques et non

conomiques du comportement des
contribuables dans le domaine de la
discipline fiscale ont une valeur prdictive.
Le systme fiscal mme (lgislation fiscale

et administration de limpt) peut
grandement influer sur le comportement
des contribuables.
laborer des produits et des instruments

venant appuyer les stratgies de
traitement.
PRINCIPALES ACTIONS
Dfinir une panoplie de stratgies de

traitement
pour
tous
les
degrs
dindiscipline fiscale.
Mettre en place un programme prospectif de traitement

117
Comme on la vu, avant denvisager toute rponse lindiscipline fiscale, il faut

valuer les risques du point de vue de leur impact potentiel cest--dire le cot
probable en termes de recettes, court et long terme, lincidence ventuelle sur les
autres programmes daction des pouvoirs publics et les effets possibles sur la
rputation de lautorit fiscale et la confiance des administrs. Il faut ensuite que
lautorit fiscale dtermine, selon des critres normaliss, comment les risques
identifis doivent tre catgoriss et hirarchiss dans loptique du traitement de
lindiscipline fiscale.
118
Le rsultat final de lidentification et de lvaluation des risques est gnralement

un programme structur dactivit qui est fonction de la planification stratgique et
des cycles de financement. La question qui se pose alors est la suivante : quelles
mesures faut-il prendre pour sattaquer aux risques identifis ? On croira
davantage au succs des mesures prises si lon comprend parfaitement les
motivations des comportements dindiscipline fiscale identifis.
Comprendre tout ce qui influe sur le comportement des contribuables

119
Les ouvrages spcialiss rpartissent en deux grandes catgories les approches du

problme de lindiscipline fiscale. La premire se situe dans une optique de
rationalit conomique et repose sur lanalyse conomique. La deuxime prend en
compte les aspects comportementaux plus larges et sappuie pour beaucoup sur les
concepts et les recherches de disciplines comme la psychologie et la sociologie.
40
Parfois, on considre comme concurrentes lapproche conomique et lapproche

comportementale. Mais chacune peut tre prcieuse pour la bonne comprhension
de la problmatique de la discipline fiscale et, ce qui est important, cest de
dterminer comment on pourra utiliser les deux approches de faon synergique8.
120
De nombreuses recherches ont t ralises dans les pays de lOCDE pour mieux
comprendre les facteurs qui influent sur le comportement des contribuables. On
peut dgager de ces recherches les principaux facteurs suivants.
Facteurs conomiques
charge financire. On observe un lien entre limpt d et le
comportement du contribuable. Par exemple, si le propritaire dune
entreprise est redevable dun impt quil peut facilement acquitter, il
sera probablement prt remplir ses obligations fiscales. Mais si
limpt d atteint un montant trs lev, susceptible de compromettre
la viabilit de lentreprise, il pourra luder totalement le paiement ou
tenter dajuster les donnes mentionnes dans sa dclaration dimpts
pour tre redevable dun impt plus faible (mais inexact) ;
cot de la discipline fiscale. Lexcution des obligations fiscales, au-del
de limpt effectivement acquitt, fait supporter aux contribuables un
certain nombre de cots. Ces cots comprennent le temps ncessaire
pour se conformer aux formalits, les frais encourus parce quil faut
faire appel un comptable et les cots indirects qui dcoulent de la
complexit de la rglementation fiscale. Il peut aussi sagir de cots
psychologiques , notamment le stress d lincertitude dans laquelle
se trouve le contribuable sur le point de savoir sil a respect toutes ses
obligations fiscales, ou mme sil a eu connaissance de toutes les
dispositions applicables. De plus, les petites entreprises prouvent
souvent un certain ressentiment du fait quelles jouent un rle dans la
perception et le paiement des impts indirects et directs sans que ce
rle soit rmunr ;
contre-incitations. Les tudes consacres limpact des sanctions (par
exemple, pnalits financires et menaces de poursuites) montrent que
ces mesures peuvent avoir un effet limit dans le temps du point de vue
de la discipline fiscale. Nanmoins, les recherches montrent que les
contribuables en situation rgulire souhaitent que les fraudeurs soient
sanctionns ;
incitations. Les incitations dont peut bnficier le contribuable sont
susceptibles davoir un effet positif sur son comportement (il respectera
davantage ses obligations), mais cette question mrite dtre
approfondie.
Facteurs comportementaux
diffrences individuelles. Un grand nombre de contribuables respectent
la lgislation fiscale, mais dautres ne sy conforment pas. Les facteurs
individuels qui influent sur le comportement du contribuable sont le
sexe, lge, le niveau dinstruction, la moralit, le type dactivit, la
personnalit, les circonstances et lvaluation personnelle du risque ;
James, Simon, Hasseldine, John, White, Peggy et Toumi, Marika (2001) Developing a Tax Compliance
Strategy for Revenue Services, Bulletin du Bureau international de documentation fiscale, avril l 2001,
pp. 158-164.
41
sentiment dquit ou dinquit. Les contribuables qui pensent que le

systme nest pas juste ou qui ont une exprience personnelle de
traitement inquitable respecteront probablement moins leurs
obligations fiscales ;
perception dun risque minimal. Si un contribuable a la possibilit de ne
pas se conformer ses obligations fiscales et considre quil na quun
risque minime de se faire prendre, il prendra ce risque. Cest pourquoi,
sans doute, la sous-dclaration est plus frquente pour certains types de
revenu. Ainsi, les revenus salariaux sont gnralement trs visibles
pour lautorit fiscale puisquils sont dclars par un tiers. Mais dautres
formes de revenu peuvent tre bien moins visibles et faire donc
davantage lobjet doprations comptables cratives (voir le
graphique 5.2 ci-dessous) ;
prise de risque. Pour certaines personnes, luder limpt est un jeu : il
sagit de tester leur habilet viter leurs obligations et ne pas se faire
prendre.
121
Dans un ouvrage rcent9, Paul Webley, spcialiste de psychologie conomique,

tudie tout spcialement le comportement fiscal des entreprises. Malgr les
recherches peu nombreuses dans ce domaine, il prsente de solides donnes
empiriques valables aussi bien pour les personnes physiques que pour les
entreprises. Selon lui, les principales raisons de lindiscipline fiscale peuvent tre
classes comme suit :
quit
lquit perue dun systme fiscal est importante, le comportement des
contribuables tant influenc par deux sentiments, savoir que le
systme les traite injustement par rapport dautres et que le
gouvernement fait trop peu avec les recettes quil peroit.
possibilits dinobservation
il ressort de plusieurs tudes que ce facteur est celui qui explique le
plus lindiscipline fiscale. Mais on ne sait pas trs bien si, oui ou non,
les individus qui sont prdisposs linobservation recherchent les
activits qui offrent le plus de possibilits, par exemple le travail
indpendant par rapport au travail salari, soumis retenue la source
dans beaucoup de pays.
diffrences individuelles
les individus ne respectant pas leurs obligations fiscales ont tendance
tre des hommes jeunes et gostes qui ont une attitude positive
lgard de la fraude fiscale et une attitude ngative lgard des
autorits fiscales. Certains lments montrent que lducation fiscale
contribue directement rduire la propension la fraude.
normes sociales
si un individu croit que lindiscipline fiscale est rpandue, la probabilit
est bien plus grande quil ne respecte pas lui-mme ses obligations
fiscales. Les tudes qui ont t ralises montrent que faire en sorte que
les contribuables comprennent bien le comportement dautrui sur le
plan de la discipline fiscale est un moyen efficace de rduire
lindiscipline fiscale.
mcontentement lgard des autorits fiscales
on observe une corrlation positive entre le sentiment que lautorit
fiscale est inefficace ou napporte rien dutile et la probabilit
9
Webley, Paul, (2004) Tax Compliance by businesses, dans New Perspectives on Economic Crime, edited
Sjgren, Hans and Skgh, Goran Edward Elgar, Cheltenham
42
dinobservation des obligations fiscales. Mais on ne sait pas trs bien

quelle est limportance de ce facteur par rapport aux autres.
122
On constate de trs grandes similitudes entre les facteurs recenss dans le

Catalogue des recherches sur le comportement en matire de discipline fiscale et
ceux identifis par Webley.
Comprendre tout ce qui influence le comportement des petites

entreprises
123
Il serait illusoire, dans le cadre de la prsente note dorientation, de vouloir

numrer tous les facteurs qui concourent dterminer lattitude et le
comportement des petites entreprises10. Ce quon propose, cest un modle invitant
la rflexion, cest--dire un modle qui permettra lutilisateur de classer les
facteurs en diffrentes catgories de manire cohrente et sous une forme qui
facilitera lanalyse. De plus, il sagit dun modle qui est suffisamment robuste pour
pouvoir tre mis en pratique dans le contexte dune administration fiscale.
124
Ce modle (voir le graphique 4.1) sappuie sur lentreprise et son environnement

pour mieux comprendre ses motivations en matire de discipline fiscale.
Graphique 4.1 Modle des influences sexerant sur le contribuable
Entreprise
Business
Secteur
Industry
Contribuable
Taxpayer
Facteurs
sociologiques
Sociological
Facteurs
conomiques
Economic
Facteurs
psychologiques
Psychological
125
Le modle du graphique 4.1 prend en compte les lments qui ont trait
lentreprise et au secteur ainsi que les lments sociologiques, conomiques et
psychologiques. Ces cinq catgories correspondent chacune un angle de vue. Si on
les combine, elles offrent la possibilit de dterminer les motivations
comportementales en vue dune slection judicieuse dune stratgie de traitement
de lindiscipline fiscale. Le tableau ci-aprs illustre les facteurs prendre en compte
dans chaque catgorie et les modalits dapplication sur la base des donnes dune
tude australienne.
10
On trouvera une liste assez complte, sans tre exhaustive, des facteurs qui peuvent influencer lobservation
des rglementations dans un document interne de lAgence du revenu du Canada (ARC) intitul Compliance
Measurement Framework (2003). Cette liste comporte les catgories suivantes : facteurs conomiques au
niveau national, facteurs conomiques au niveau mondial, facteurs rglementaires (par exemple, taux de
limpt sur les socits par rapport au taux de limpt sur le revenu des personnes physiques), facteurs
environnementaux matriels (par exemple, proximit des fournisseurs, des marchs de consommation et des
marchs financiers), facteurs administratifs (par exemple, modification des obligations dclaratives) et facteurs
sociaux, dmographiques et comportementaux.
43
Tableau 4.1 Facteurs influant sur la discipline fiscale dans les entreprises
Catgorie
du modle
Caractristiques gnriques
Exemple partiel
Les petites entreprises du btiment
et des travaux publics en Australie
En
Profil de lentreprise
Structure (entreprise individuelle,
socit de personnes, socit de
capitaux, fiducie)
Taille et anciennet de lentreprise
Activits exerces
Orientation (locale ou
internationale)
Donnes financires
investissements
Intermdiaires de lentreprise
Plus de 98 % des dclarations fiscales

sont tablies par un mandataire fiscal
Tenue de documents dune qualit
variable
Se
Facteurs lis au secteur,

notamment:
Dfinition/taille du secteur
Principaux participants au secteur
Marges bnficiaires
Structure des cots
Rglementation sectorielle
Modes dactivit
Aspects sectoriels comme le
niveau de concurrence, les
facteurs saisonniers et les
infrastructures
Fortement syndicalis
Modes dactivit flexibles
Forte concurrence
Faible niveau dinstruction
Faibles barrires lentre
So
Facteurs sociologiques,
notamment :
Normes culturelles
Contexte ethnique
Attitude lgard de lautorit
publique
Age, sexe
Niveau dinstruction
Faible niveau de littratie

Ne pas payer limpt est en gnral jug
acceptable
Trs forte population de sexe masculin
Eco
Facteurs conomiques,
notamment :
Investissement
Dmographie, taux dintrt
Systme fiscal
Politiques mises en oeuvre par les
pouvoirs publics
Influence internationale
Inflation
Marchs
Facteurs psychologiques,
notamment :
Cupidit, risque, crainte,
confiance
Valeurs
quit/justice
Possibilits de fraude
Pics et creux dactivit

Conflits du travail
Psy
44
Crainte de lautorit fiscale
Prise en compte de tout lventail des comportements des contribuables

Graphique 4.2 ventail des attitudes du contribuable face limpt
Facteurs influant sur le comportement du

contribuable
Entreprise
Business
Secteur
Industry
Contribuable
Taxpayer
Sociological
Facteurs
sociologiques
Economic
Facteurs
conomiques
Psychological
Facteurs
psychologiques
Attitude lgard de la
discipline fiscale
Stratgie de mise en conformit
A dcid de ne pas se conformer
Utiliser tous les moyens quoffre la loi
Ne veut pas se conformer,

mais le fera si nous sommes
attentifs
Essaie, mais ne
russit pas toujours
Prt agir
correctement
Dissuader par la dtection
Aider se conformer
Our stratgies
strategies aim
topour
createbut
Nos
ont
de fairepressure
baisserdown
la pression
Faciliter la tche
126
Il nest pas facile de dterminer ce qui fait pencher le contribuable dans le sens du
respect ou du non-respect de ses obligations. Malgr tout, les recherches ralises
en Australie par Valerie Braithwaite donnent penser que les facteurs recenss
dans le modle des influences sexerant sur le contribuable se conjuguent de faon
que le contribuable (personne physique ou personne morale) adopte un ensemble
de valeurs, de croyances et dattitudes qui peut tre dcrit comme une attitude
motivationnelle . Ces attitudes, dont deux relvent en gros de lindiscipline fiscale
et les deux autres de la discipline fiscale, caractrisent la relation du contribuable
avec lautorit fiscale et le systme fiscal quelle administre. Elles sont illustres au
graphique 4.2.
127
Les affranchis. Au sommet de la pyramide, se trouvent les affranchis, cest--dire

ceux qui ont dcid de ne pas se conformer leurs obligations fiscales, soit en les
ludant dlibrment, soit en choisissant de ne pas sy soumettre. Ce cynisme
lgard du systme fiscal se double gnralement dune attitude analogue lgard
des pouvoirs publics en gnral.
128
Les rsistants. Lattitude de rsistance se caractrise par une confrontation active.

Le systme est considr comme oppressif, pesant et inflexible. Cette attitude est
celle des contribuables qui ne veulent pas respecter leurs obligations fiscales, mais
qui le feront si lon peut les persuader que leurs proccupations sont prises en
compte.
129
Les loyaux. Une attitude plus positive est celle des contribuables qui,
fondamentalement, sont disposs respecter leurs obligations fiscales, mais
prouvent des difficults pour ce faire et ny parviennent pas toujours. Ils pourront
avoir des difficults comprendre leurs obligations ou sy conformer, mais ils
misent en cas de diffrend sur un climat de confiance et de coopration.
130
Les convaincus. Ils sont tout fait prts agir comme il faut. Ils sont
consciemment attachs soutenir le systme et accepter et grer efficacement ses
exigences. Ils reconnaissent la lgitimit du rle des agents du fisc, considrs
comme fondamentalement dignes de confiance.
131
Il faut bien se rendre compte quun contribuable peut adopter diffrents moments
lune des attitudes quon vient dvoquer. Il se peut aussi quil adopte toutes ces
attitudes simultanment lgard dlments diffrents. Lattitude nest pas une
caractristique immuable dune personne ou dun groupe ; elle reflte linteraction
avec ceux qui imposent certaines exigences la personne ou au groupe.
45
132
Ce modle est donc utile en ce quil contribue mieux comprendre le

comportement des contribuables et jette les bases dune stratgie cible
encourageant agir correctement et bridant la rsistance se conformer aux
obligations fiscales ou la volont dy chapper.
Dceler les motivations dun comportement donn

133
La thorie gnrale des motivations du contribuable peut aider lautorit fiscale

dfinir et grer dans une optique stratgique son programme de discipline fiscale.
De mme, il est indispensable de bien comprendre les facteurs lorigine dun
comportement donn du contribuable pour choisir la stratgie de traitement qui
convient le mieux. Si lautorit fiscale prend le temps ncessaire pour analyser le
comportement du contribuable, elle pourra mieux sattaquer aux causes de
lindiscipline fiscale et pas uniquement ses symptmes, ce qui donnera un
meilleur rsultat long terme. Le graphique 4.3 illustre ce processus.
Graphique 4.3 Comprendre le comportement du contribuable au regard de

ses obligations fiscales
Quest-ce qui se passe ?
Par exemple, sous-dclaration du

revenu
Dduction excessive de charges
Double comptabilit
Qui agit ainsi ?
Caractristiques du contribuable
((du groupe)
Pourquoi agit-il ainsi ?

Par exemple, Ignorance
Cot de respect des obligations
Sentiment dinjustice
Malhonntet
134
Par exemple, la dduction de charges excessives (dclaration inexacte) peut tre le

comportement dviant observ auquel il faut remdier. Or, le facteur lorigine de
ce comportement peut tre la ncessit, pour le contribuable, daugmenter sa
trsorerie pour rester comptitif dans un environnement o ses concurrents sousdclarent trs frquemment leurs revenus ou traitent en liquide. La motivation du
contribuable peut tre aussi le sentiment que les taux dimposition sont trop levs
et quil faut donc en compensation rcuprer une partie de largent peru par le fisc.
135
En pareille situation, traiter le comportement (le symptme) naura un effet que sur
le contribuable concern, et mme cet effet sera dune dure limite. De plus, le
contribuable pourra en fait trouver injuste davoir servi dexemple alors que les
autres sen sortent lorsquils adoptent le mme comportement. Cela pourra
alimenter un ressentiment lgard du systme fiscal et susciter de nouvelles
dviances. Par consquent, examiner la cause essentielle du comportement et
choisir la stratgie qui convient face cette cause pourrait faire la diffrence entre
une discipline fiscale parcellaire court terme (voire une indiscipline fiscale
aggrave) et une discipline fiscale durable dans le long terme.
Exemple
En Australie, lautorit fiscale (ATO) a analys le comportement des
contribuables pratiquant une optimisation fiscale combative. LATO
a identifi les diffrences dans les motifs qui conduisent les
microentreprises (chiffre daffaires infrieur 1 million $) et les petites
et moyennes entreprises (1 10 millions $) adopter cette attitude.
46
Cette tude montre que les attitudes sont assez diffrentes sur ce
segment. En particulier :
les individus les plus susceptibles de se livrer une optimisation
fiscale combative proviennent plutt des PME que des
microentreprises. Il sagit gnralement du personnel charg de la
commercialisation et des ventes, des responsables financiers, des
conseillers juridiques et des concepteurs. Ces personnes, qui ont
toutes chances dtre au fait des rglementations, sont susceptibles
dtre classes dans la catgorie des affranchis ou des
rsistants ;
les personnes qui pratiquent loptimalisation fiscale combative sont

plus nombreuses dans les microentreprises que dans les PME,
essentiellement parce que les microentreprises reprsentent une
proportion bien plus forte de lensemble du segment. Certains sont
invariablement des affranchis ou des rsistants , mais les
catgories loyaux et convaincus sont galement bien
reprsentes. Lattitude motivationnelle de ces diffrentes
catgories appelle des stratgies diffrentes de traitement, mme si
les comportements sont pratiquement analogues.
Examiner les causes des comportements ; nen pas sen tenir aux
symptmes
136
Il ne faut pas automatiquement partir de lide que la population cible pourra

changer de comportement de son plein gr. Cest pourquoi lautorit fiscale doit
bien comprendre la cause du comportement qui pose problme.
137
Par exemple, le comportement de la population cible pourra consister toujours

soumettre tardivement les dclarations fiscales (dfaut de dclaration). Des
analyses et des investigations plus approfondies pourront montrer que ce
comportement est d au fait que des tiers ne fournissent pas en temps utile la
population cible les informations ncessaires (par exemple, les renseignements
concernant les dividendes distribus).
138
Dans ce cas, pnaliser la population cible pour son comportement ne rglera pas le
problme systmique. Une stratgie plus efficace serait de collaborer avec les tiers
devant fournir les renseignements pour quils les communiquent temps.
Prendre en compte limpact mme du systme fiscal

La lgislation
139
Pour obtenir un respect satisfaisant des lois, il faut une bonne lgislation. Une loi
claire et dnue dambigut sur le plan de ses objectifs et de son interprtation
fournit une base solide pour dfinir les dispositifs administratifs dapplication et
pour grer le risque dinobservation. Une lgislation trs complexe ou ambigu
multiplie les possibilits, pour le contribuable, dadopter un comportement que le
lgislateur ne jugeait pas souhaitable.
140
A de nombreux gards, une bonne lgislation facilite la tche de lautorit fiscale

lorsquil sagit pour elle de se montrer quitable du point de vue procdural dans
ladministration de limpt. Si la collectivit peroit la loi comme injuste ou
47
inadquate au regard des moeurs de lpoque, on se trouve invitablement devant

un risque accru dindiscipline fiscale. Cest ainsi que certains contribuables ont
refus au Royaume-Uni de payer la poll tax au dbut des annes 1990. Beaucoup de
ceux qui refusaient de payer cet impt jugeaient leur attitude correcte moralement
parce que la poll tax tait considre comme inquitable (elle ne traitait pas de la
mme manire les individus ayant un revenu similaire). De plus, lindiscipline
fiscale sest fortement amplifie lorsque le montant de limpt payer a augment
du fait de la multiplication des cas de non-paiement 11.
141
Autre aspect, lapplication de la loi peut parfois avoir des consquences inattendues
du point de vue administratif. Les lois qui font intervenir des seuils conomiques
illustrent bien ce phnomne. La loi est claire quant sa finalit et son
application ; pourtant, nombreux sont les individus qui sefforcent soit dchapper
la loi lorsquelle est juge trop lourde, soit den bnficier si cela est jug
souhaitable.
Exemples
En Nouvelle-Zlande, le taux marginal dimposition des personnes
physiques est pass le 1er avril 2000 de 33 39 % partir de
60 000 $. En revanche, les revenus des socits et des fiducies sont
taxs uniformment 33 %. A la suite de cette rforme, certaines
petites entreprises se sont transformes en socits et lentrepreneur
propritaire sest attribu un salaire de 60 000 $. Le reste des revenus,
tax 33 %, est ensuite transfr une fiducie, o les revenus
fiduciaires sont conservs un an ou deux (avec crdit dimputation) ;
puis les revenus sont sortis de la fiducie sous la forme de distributions
dj taxes.
En Nouvelle-Zlande galement, il existe un seuil en fonction duquel
lemployeur doit payer la retenue la source frappant les revenus des
salaris sur une base mensuelle ou bimensuelle. Le paiement est
mensuel si les retenues annuelles brutes sont infrieures 100 000 $ ;
il est bimensuel lorsque ces retenues sont gales ou suprieures
100 000 $. Les services fiscaux no-zlandais examinent actuellement
si ce seuil ne freine pas les recrutements par les entreprises, en les
incitant externaliser.
Administration
142
La loi en vigueur est le point de dpart de ladministration de limpt. Cest lune

des composantes du contexte ou de lenvironnement dans lequel lautorit fiscale
opre et cest en analysant cet environnement quon dcle les risques
dindiscipline fiscale lis ladministration de la loi. Lautorit fiscale se doit
dadministrer la loi de faon susciter la confiance de la collectivit.
143
Cest pourquoi ladministration de limpt doit tre fonction du niveau du risque

dindiscipline fiscale. Toute obligation impose la collectivit ou un sousensemble de cette collectivit du point de vue de la discipline fiscale doit tre
acceptable au regard des normes collectives. Dune faon gnrale, les cots que
doit supporter le contribuable pour ladministration de limpt doivent tre
adquats. Si, pour un risque donn, le cot impos aux contribuables est considr
11
Cullis, J, Jones, P et Morrisey, G (1993) The charge of the tax brigade: a case study of government failure
and tax reforms, European Journal of Political Economy, 9, 407-425
48
comme lev, linsatisfaction de la collectivit pourra samplifier sans quon lait

voulu, au dtriment de la discipline fiscale12.
144
Bref, en tant quacteur de la collectivit, lautorit fiscale doit administrer limpt

dans le respect des normes collectives.
12
Voir ce sujet Pronk, Peter (2000) The Relation between the administrative burden for enterprises and their
compliance with tax laws, Dutch Tax and Customs Administration, document disponible sur le site web de
lITD.
49
5 CHOISIR LA STRATGIE DE
TRAITEMENT
PRINCIPAUX POINTS
Les programmes de lutte contre

lindiscipline fiscale doivent apporter une
rponse gradue aux comportements du
contribuable, en facilitant la tche des
contribuables qui veulent se conformer
leurs obligations et en appliquant des
sanctions crdibles dans le cas contraire.
Souvent, il est possible dinfluer

davantage sur le comportement du
contribuable grce des alliances et des
partenariats stratgiques avec dautres
administrations, avec des organismes
professionnels et avec des conseillers
fiscaux.
En agissant tout moment avec intgrit

et dune faon perue comme juste et
raisonnable, on facilite le respect
spontan des obligations fiscales.
On ne peut amliorer durablement la

discipline fiscale quen agissant sur les
normes sociales et individuelles et en les
modifiant.
La stratgie de traitement doit bien cibler

les facteurs lorigine du comportement
du contribuable.
Les stratgies les plus efficaces seront

probablement
polyvalentes
et
systmiques.
laborer des produits et instruments

spcialement conus lintention des
administrs viss dans le programme de
lutte contre lindiscipline fiscale.
PRINCIPALES ACTIONS
tablir un programme de lutte contre

lindiscipline fiscale pour la priode de
planification en cours.
Mettre au point un programme quilibr sappuyant sur de solides

principes
145
Si le risque a t correctement spcifi et si le facteur lorigine de lindiscipline

fiscale du groupe cible a t clairement identifi, ltape suivante consiste choisir
ou mettre au point une stratgie adquate de traitement du comportement
considr.
146
Agir sur le comportement du contribuable ne relve pas de la science, mais on ne se

situe pas non plus dans le domaine de la pure divination. Les nombreuses
recherches et lexprience pratique des autorits fiscales ont permis de dgager un
certain nombre de principes qui sont la base de laction administrative actuelle
dans les pays membres de lOCDE. Les principes dfinis ci-aprs ne prtendent pas
lexhaustivit, mais ils trouveront probablement sappliquer dans le cadre dun
large programme de contrle de la conformit (notamment un programme
concernant un segment particulier du march) et galement dans le cadre du
traitement dun risque particulier. Ce quon ne fera pas dans la prsente note
dorientation, cest formuler des recommandations quant la stratgie juge
optimale dans telle ou telle circonstance. On ne dispose encore daucune valuation
comparative de lefficacit des stratgies de traitement de lindiscipline fiscale. De
plus, lorsquil sagit dadministrer limpt, il nest souvent pas possible dappliquer
50
une mme stratgie toutes les situations, de sorte quen prsence de situations
trs variables il est impossible de recommander une stratgie particulire.
147
Un programme de lutte contre lindiscipline fiscale doit tre bien quilibr. Ce

programme doit comporter une combinaison judicieuse de stratgies proactives et
ractives, et il doit aussi couvrir tous les aspects de la gestion de la discipline
fiscale, depuis la sensibilisation jusqu la rpression. En outre, un programme bien
quilibr visera les risques lis aux diffrents impts ou aux diffrentes recettes,
par exemple limpt sur le revenu (y compris lorsquil est peru par voie de retenue
la source) et la TVA. Enfin, parce que lindiscipline fiscale peut tre la
consquence dun grand nombre de facteurs et sexprimer par des comportements
diffrents, il faudra souvent recourir une panoplie de stratgies plutt qu une
approche unique.
148
Les liens entre les normes sociales et personnelles, de mme que le rle de la
dissuasion, illustrent bien les interactions entre les diffrents facteurs
comportementaux ncessitant une panoplie de stratgies de traitement. Les tudes
ralises montrent que la plupart des individus sont prts payer leurs impts si
tout le monde les paie. Au sein dun groupe qui ne se conforme pas ses obligations
fiscales, on peut agir sur le comportement des contribuables en augmentant le
risque de dtection, mais, tant que les normes qui rgissent le comportement du
contribuable demeurent inchanges, la fraude fiscale se dveloppera lorsque le
risque de dtection diminue.
149
On ne pourra durablement amliorer la discipline fiscale quen agissant sur les

normes sociales et personnelles et en les modifiant. Il est trs difficile de modifier
ces normes uniquement par des contrles fiscaux. En revanche, il est trs facile de
conforter et prserver les normes existantes (de discipline fiscale) par des contrles
fiscaux, non pas parce que les contribuables peroivent un risque de dtection,
mais parce quils ont alors la conviction que les fraudeurs (autres queux-mmes) se
feront prendre.
Gagner la confiance de la collectivit

Agir avec quit et intgrit
150
Plusieurs tudes empiriques montrent que la confiance est le ferment du respect

des obligations13. Llment fondamental pour une autorit fiscale qui veut gagner
la confiance des contribuables est dagir dune faon que la collectivit considrera
comme juste la lumire de son exprience. La confiance sera accorde ou refuse
en fonction du jugement port sur les procdures mises en uvre par lautorit. On
entend par justice procdurale lquit perue des procdures de prise de
dcision et le traitement administr par le dcideur tel quil est peru. On constate
que si lindividu a le sentiment davoir t trait quitablement par un organisme, il
sera davantage enclin lui faire confiance, accepter ses dcisions et se
conformer ses instructions.
151
Lquit dun organisme telle quelle est perue dpend dans une large mesure de
lexprience de lindividu loccasion de contacts antrieurs, de lexprience
dautrui et des informations publies dans les mdias. On voit donc combien il
importe de traiter les citoyens avec quit et respect, en les coutant et en donnant
13
Murphy, K (2002) Trust me, Im the taxman: The role of trust in nurturing compliance, Centre for Tax
System Integrity, The Australian National University, Canberra.
51
des explications parfaitement claires. En outre, le traitement doit tre gal et

cohrent : la confiance sera rapidement sape si le sentiment se fait jour quun
groupe a t trait plus favorablement ou moins favorablement quun autre.
152
La confiance (ou la dfiance) suscite par une autorit est galement fonction de la
confiance (ou de la dfiance) de cette autorit lgard des individus dont elle exige
la coopration et le respect de leurs obligations. Si les administrs sont considrs
comme dignes de confiance, la probabilit sera plus grande quils soient
reconnaissants de ce respect en se conformant spontanment des obligations
quitables.
153
La conclusion trs importante quon peut en tirer est que le comportement de

lautorit fiscale doit tre considr comme lun des lments de la stratgie globale
de traitement mise en oeuvre pour agir sur le comportement des contribuables.
Chaque contact avec le contribuable est loccasion pour lautorit de renforcer la
loyaut et le soutien du public. La confiance est une ressource trs singulire : elle
ne suse pas lorsquon sen sert, mais lorsquon ne sen sert pas.
154
Le manque dintgrit dtruit la confiance. La corruption ne saurait tre tolre

dans une administration, quelle quelle soit, parce que confiance et corruption ne
peuvent cohabiter.
Adopter une approche souple et individualise

155
Pour obtenir la confiance des administrs, lautorit fiscale doit ragir de faon
adquate aux actes et motivations de la collectivit au service de laquelle elle se
trouve. Le modle de discipline fiscale quon a repris ici au graphique 5.1 (et dont
certains lments ont t prsents au chapitre 4 de la prsente note) illustre un
continuum de stratgies de rglementation et dapplication des lois correspondant
au continuum des attitudes et motivations des contribuables. En comprenant bien
les facteurs qui influent sur le comportement des contribuables et tout lventail
des attitudes lgard de la discipline fiscale, lautorit fiscale pourra choisir la
mesure la plus adquate, cest--dire la mesure la plus quitable et la plus juste.
Graphique 5.1 Modle de discipline fiscale
Facteurs influant sur le comportement du

contribuable
Entreprise
Business
Secteur
Industry
Contribuable
Taxpayer
Sociological
Facteurs
sociologiques
Economic
Facteurs
conomiques
Psychological
Facteurs
psychologiques
156
Attitude lgard de la
discipline fiscale
Stratgie de mise en conformit
A dcid de ne pas se conformer
Utiliser tous les moyens quoffre la loi
Ne veut pas se conformer,

mais le fera si nous sommes
attentifs
Essaie, mais ne
russit pas toujours
Prt agir
correctement
Dissuader par la dtection
Aider se conformer
Our stratgies
strategies aim
topour
createbut
Nos
ont
de fairepressure
baisserdown
la pression
Faciliter la tche
Ce modle montre que pour la majorit des contribuables, qui choisissent de payer
ponctuellement limpt d, ce qui sera le plus utile pour que perdure ce
comportement, cest de fournir ces contribuables une assistance permanente.
Mais, lorsquon passe des contribuables qui sont prts remplir leurs obligations
aux contribuables qui ont dcid de ne pas respecter leurs obligations, il faut que
ces derniers sachent pertinemment que lautorit fiscale dtectera leur
52
comportement dviant et leur infligera des sanctions crdibles. Les sanctions

seront crdibles ds lors que le contribuable sera dans une situation plus mauvaise
aprs la sanction que sil stait conform demble ces obligations. Cela suppose
pour lautorit fiscale des ressources suffisantes, gage dune action durable.
157
Lautorit fiscale doit disposer des instruments ncessaires pour pouvoir

sanctionner les contribuables qui nont pas respect leurs obligations. Toutefois, les
tudes ralises montrent clairement que les contribuables ragissent mieux aux
mesures de lutte contre lindiscipline fiscale sils ont le sentiment davoir t traits
selon les rgles de justice procdurale. Autrement dit, ils auront le sentiment
davoir t traits quitablement par lautorit et accepteront quelle ait le pouvoir
dagir comme elle le fait. Une application correcte et cohrente du modle de
discipline fiscale contribuera en elle-mme largement tablir la justice
procdurale et donc gagner la confiance de la collectivit.
Amliorer la discipline fiscale

158
Pour obtenir une discipline fiscale optimale, lautorit fiscale devra adopter une
stratgie inclusive en favorisant le dialogue et la persuasion tout en sachant
doser judicieusement incitation et sanction. On verra maintenant quels sont les
principes qui se dgagent des travaux de recherche et de lexprience pratique des
autorits fiscales dans ce domaine. Lenjeu permanent, pour lautorit fiscale est de
concrtiser ces principes de traitement quitable en actions et pratiques
quotidiennes.
Faire en sorte que les obligations du contribuable soient claires

159
Si les contribuables ne comprennent pas quelles sont leurs obligations, ils

considreront comme inquitable toute intervention visant leur faire respecter
ces obligations. Par consquent, la premire tape lorsquon se demande comment
remdier un cas dindiscipline fiscale consiste examiner si lon a fait ce quil faut
pour quapparaissent clairement les obligations du contribuable (transparence,
facilit de comprhension, simplicit et absence dquivoque). cet gard, on doit
se poser les questions suivantes :
La lgislation est-elle claire ? Dans la ngative, faut-il la modifier ou la
complter ?
Les exigences administratives imposes par lautorit fiscale sont-elles
limpides ?
Les lments dinterprtation (par exemple, les
interprtatives) sont-ils clairs et facilement accessibles ?
dcisions
Y a-t-il des lments dinformation parfaitement clairs et plus ou moins

dtaills qui soient rdigs dans le langage compris par le contribuable ?
Ces lments dinformation sont-ils accessibles de la faon recherche
par le contribuable (par exemple, Internet, support papier, CD-rom) ?
Y a-t-il eu une communication et une promotion suffisantes des
informations disponibles ? A-t-on notamment publi ces informations
dans les supports utiliss par les entreprises ou par la collectivit ?
Y a-t-il des services efficaces de soutien pour rpondre aux besoins des
contribuables (par exemple, services denqute tlphonique, services
Internet, visites sur place des fins dducation) ?
A-t-on tir parti des possibilits qui soffrent de rappeler leurs
obligations les contribuables susceptibles de courir un risque ?
53
Exemple
Au Royaume-Uni, plusieurs initiatives ont t prises pour aider les
contribuables qui nutilisent pas les services dun comptable
respecter leurs obligations fiscales. On a fait en sorte en particulier
que les travailleurs indpendants qui nont pas de reprsentant fiscal
soient parfaitement au courant des rgles concernant lauto-valuation
des bnfices.
Les entreprises soumises au rgime dauto-valuation des bnfices et
nayant pas de mandataire fiscal, ralisant un chiffre daffaires
infrieur 15 000 (au-dessous de ce seuil, il ny a pas obligation de
ventilation des charges et le rapport cot/efficacit des contrles
fiscaux a tendance tre faible) et paraissant avoir un rapport lev
charges/chiffre daffaires ont t identifies au niveau local. On a
adress ces entreprises une lettre leur indiquant les points de contact
et contenant les rponses aux questions les plus frquemment poses.
Ces questions portaient sur les malentendus les plus frquents et sur
le rgime de dductibilit des charges.
Pour valuer le succs de cette initiative, on a compar le
comportement des entreprises qui avaient reu la lettre et celui dun
groupe tmoin. Selon les premiers rsultats, les contribuables qui ont
reu la lettre ont dclar en moyenne des bnfices suprieurs de
600 ceux dclars en moyenne par le groupe tmoin. Cette
augmentation des bnfices dclars tient essentiellement ce que les
contribuables qui avaient reu la lettre ont dclar des charges plus
faibles (ils nont pas dclar un chiffre daffaires plus lev).
Il est envisag de poursuivre cette comparaison pour dterminer si
leffet est durable.
Faciliter le respect des obligations fiscales
160
Lexprience montre que dans leur majorit les contribuables sont soucieux de
respecter leurs obligations fiscales (dans le cadre des normes culturelles et
sociales). Du point de vue de ladministration fiscale, lattitude adquate est donc
de faire en sorte que le contribuable puisse plus facilement se conformer ses
obligations. Lattention dont bnficient les nouvelles entreprises dans diffrents
pays ne fait quillustrer cette action ; il sagit dexposer clairement au contribuable
ses obligations lorsquil cre son entreprise.
161
Les mesures qui visent faciliter le respect des obligations fiscales englobent toutes
celles que lautorit fiscale peut prendre pour amliorer le service quelle fournit.
Par exemple, de nombreuses autorits fiscales se sont efforces ces dernires
annes dlargir lventail des services lectroniques quelles offrent et ont vu
rapidement saccrotre le nombre de contribuables et de conseillers fiscaux qui ont
utilis ces services en raison de leur commodit. Dans beaucoup de pays, on a
constat que les formalits fiscales taient plus lourdes pour les petites entreprises
que pour les grandes. Cela a conduit un effort de simplification des formalits
administratives, notamment de faon que les informations fiscales fournir soient
davantage en phase avec les systmes classiques que les entreprises utilisent pour
leurs oprations bancaires, comptables et financires. Ces initiatives sont de nature
faire gagner du temps et de largent aux entreprises et rendre plus fiables les
informations reues par lautorit fiscale.
54
Exemple
Aux tats-unis, le Service dallgement des charges du contribuable
(OTBR) a t cr en janvier 2002 au sein de lunit ducation du
contribuable et communication de la Division petites
entreprises/travailleurs indpendants de l Internal Revenue Service.
La mission de lOTBR est dallger sensiblement les charges pour tous
les contribuables et en particulier pour les petites entreprises et les
travailleurs indpendants en coordonnant des mesures significatives
dallgement des formalits qui soient compatibles avec les objectifs
de service des administrs et dapplication des lois que lIRS sest fixs.
Les principaux aspects sont les suivants :
simplifier les formulaires, les publications et les communications ;
rationaliser les politiques et procdures internes ;
allger les dcisions et les rglementations.
Lun des dossiers dont lOTBR a eu connatre en 2002 est celui des
justificatifs des frais concernant les repas fournis par les prestataires
de services daccueil de lenfance. Dterminer ces dpenses pouvait
prendre beaucoup de temps, surtout lorsquil fallait les rpartir entre
frais professionnels et frais personnels.
lissue dinvestigations approfondies et dune collaboration avec les
professionnels concerns et leurs reprsentants, lOTBR a modifi les
formalits administratives. Dsormais, les prestataires de services de
garde denfants peuvent dduire un taux uniforme les repas fournis
aux enfants dont ils ont la garde au lieu de conserver des justificatifs
dtaills des achats de produits alimentaires effectus pour lexercice
de leur activit.
Cette dductibilit taux uniforme allgera sensiblement les
obligations comptables des prestataires de services de garde denfants.
Plus prcisment, ils raliseront une conomie de temps de
10 millions dheures en optant pour le nouveau rgime de
dductibilit. Toutefois, ils pourront toujours opter pour le rgime des
frais rels.
Sanctionner lorsque cela est ncessaire
162
Les contribuables se situent pour divers motifs un niveau variable de la pyramide

de la discipline fiscale. Ces motifs, les autorits fiscales sefforcent de les
dterminer grce lvaluation des risques. Lexprience montre quau total il est
plus efficace et moins coteux de faire respecter les obligations fiscales en agissant
de manire que les contribuables soient plus nombreux aux niveaux infrieurs de la
pyramide. Par consquent, lenjeu pour les autorits fiscales est de mettre au point
des stratgies par lesquelles les contribuables seront de plus en plus nombreux aux
niveaux infrieurs de la pyramide de la discipline fiscale.
163
La stratgie de prdilection de lautorit fiscale sera lautorglementation ou

lapplication volontaire (pour les contribuables se situant au bas de la pyramide),
mais pour obtenir ce rsultat, llment dterminant est que le contribuable sache
parfaitement que lautorit fiscale a le pouvoir de sanctionner les comportements
dviants et usera de ses pouvoirs ( lgard des contribuables qui se situent au
sommet de la pyramide).
55
164
Selon Ayres et Braithwaite14, la menace de sanctions svres a une efficacit

maximale lorsquelle est utilise en combinaison avec une hirarchie de sanctions
moins svres. Autrement dit, lautorit pourra utiliser la manire douce lorsquelle
dispose darmes puissantes (et, surtout, de sanctions gradues). Paradoxalement, la
manire douce donnera de meilleurs rsultats plus les sanctions seront lourdes et
plus diversifies. Si les sanctions sont essentielles, ce nest pas tant parce quelles
ont un effet dissuasif que parce quelles constituent un mcanisme de nature
convaincre lindividu que ses concitoyens respectent leurs obligations.
Bien faire connatre les pouvoirs et laction de lautorit fiscale

165
Lautorit fiscale ne doit pas seulement tre dote de pouvoirs crdibles de

sanction ; il lui faut aussi bien faire savoir quelle exerce ces pouvoirs. Cette
aura de pouvoir lui confre sa crdibilit institutionnelle et mnage ses agents
plus de latitude pour se montrer coopratifs avec tel ou tel contribuable.
166
Comment faire en sorte que les pouvoirs lgitimes de lautorit fiscale soient plus
efficacement perus ? Les stratgies suivantes pourront tre utiles :
agir pour que les mdias rendent compte des poursuites intentes avec
succs ;
publier des informations alertant suffisamment tt les contribuables sur
les comportements pouvant tre considrs comme dviants. Les alertes
de ce type pourront consister par exemple en comptes rendus de
condamnations judiciaires ou de dcisions interprtatives de lautorit
fiscale sur des points de droit ou de procdure ;
adresser au contribuable des lettres de mise en garde pour linformer
que lautorit fiscale est au courant dun risque prcis et pour susciter
une certaine raction de sa part. Ces lettres ont une double utilit : elles
incitent le contribuable qui pourrait tre en situation irrgulire se
conformer ses obligations (dissuasion) et elles montrent au
contribuable qui se conforme ses obligations quil ne le fait pas en
pure perte, puisquon agit contre les cas dindiscipline fiscale
(consolidation) ;
se montrer vigilant dans la surveillance dinfractions notoires des
obligations de base en matire dassujettissement, de dclaration, de
fourniture de renseignements et de paiement. A un certain stade, la
mansutude conduisant accorder des dlais de paiement est contreproductive du point de vue du respect spontan des obligations fiscales.
167
On constate de plus en plus que la procdure de gestion des risques gagne en

efficacit si lon fait bien connatre les risques identifis et les remdes envisags,
non seulement lintrieur de ladministration, mais galement auprs des
administrs.
Exemples
LAgence fiscale sudoise organise chaque anne une confrence de
presse dans laquelle elle commente les activits envisages en matire
de discipline fiscale (et prsente les rsultats pour lanne prcdente).
Cette confrence de presse est trs suivie dans les mdias.
14
Ayres, Ian et Braithwaite, John (1992) Responsive Regulation. Transcending the Deregulation Debate, OUP,
New York, p.19.
56
Depuis 2003, le Commissaire australien des impts publie lintgralit

de son programme de lutte contre lindiscipline fiscale. Ce programme
est bien accueilli par la population et par les mdias. Il a pour but de
sensibiliser la population au respect de la lgislation fiscale.
Inciter
168
Lincitation est un domaine que les autorits fiscales nexploitent gure pour
amliorer la discipline fiscale. Or, les premires recherches consacres cette
question montrent que lindividu ragit davantage une incitation positive qu un
facteur de dissuasion15.
Exemple
Au Royaume-Uni, un dispositif incitatif a t mis en place pour
remdier au non-assujettissement de certaines entreprises la TVA.
Ce dispositif visait les entreprises qui, pour une raison ou pour une
autre, ne staient pas assujetties la TVA tout en dpassant le seuil de
chiffre daffaires (actuellement 56 000 ) depuis plus de 18 mois. Les
entreprises en cause ne se voyaient pas appliquer les pnalits
habituelles et les intrts de retard pour une notification extrmement
tardive, mais elles devaient nanmoins acquitter les arrirs dimpt
compter de la date laquelle elles aurait d sassujettir.
Dans le cadre de cette stratgie intgre de lutte contre le risque de
non-assujettissement, les autorits fiscales ont appliqu galement les
mthodes traditionnelles, savoir les enqutes officielles ou secrtes
et lutilisation du renseignement. Si lon a insr ce dispositif dans la
stratgie intgre, cest parce quil paraissait judicieux dinciter les
entreprises qui auraient d sassujettir se manifester spontanment,
plutt que dattendre lapplication des mthodes plus traditionnelles.
Les mesures suivantes ont t en particulier mises en oeuvre :
on a fait appel des professionnels de la publicit pour faire
connatre le dispositif ;
on a fix une date limite prcise (le dispositif a dur environ six
mois), aprs quoi les autorits rprimeraient svrement les
infractions ;
le dispositif cadrait avec la lgislation en vigueur, qui permettait de
ne pas prononcer des pnalits et de ne pas percevoir des intrts
de retard, sans quil soit toutefois possible dannuler les arrirs de
paiement ;
on a na fait aucune distinction entre les entreprises qui ne se sont
pas assujetties dlibrment et celles qui ne lont pas fait par
ignorance de la loi.
Ce dispositif a pris fin en septembre 2003. Plus de 3 000 entreprises
lont utilis et plus de 19 millions darrirs dimpt ont t collects.
Parmi ces entreprises, plus de 30 avaient chacune des arrirs de plus
de 100 000 . En outre, la publicit dont ont bnfici ces mesures a
15
Delia Laura Sour (2001) An Analysis of Tax Compliance for the Mexican Case: Experimental Evidence, PhD
Research Dissertation, University of Chicago, Chicago Illinois.
57
sensibilis le public aux rgles dassujettissement et il apparat quun

grand nombre dentreprises qui ntaient pas au courant de la
rglementation se sont manifestes plus tt quelles ne lauraient fait
en labsence du dispositif.
Rechercher dautres instruments

Favoriser le respect des obligations fiscales par des systmes didentification,
de retenue la source et de fourniture dinformations
169
Comme on la vu prcdemment, les personnes morales et les personnes physiques

peuvent tre astreintes utiliser un numro unique didentification, toutes les
entits exerant une activit industrielle ou commerciale tant tenues de
mentionner ce numro didentification dans les transactions entre entreprises et
dans les informations quelles doivent fournir lautorit fiscale. En assurant un
accs commode de ce numro didentification aux autres entreprises, on le rend
dautant plus utile et on lintgre aux pratiques normales des entreprises.
Lutilisation dun numro didentification donne lautorit fiscale la possibilit de
procder des recoupements de donnes internes ou externes afin de dceler les
cas ventuels dindiscipline fiscale.
Exemple
Aux tats-unis, un crdit dimpt consiste en une rduction au prorata
de limpt d. Le contribuable peut faire valoir le crdit dimpt pour
enfants et personnes charge pour les frais que lui ont occasionns les
soins aux enfants de moins de 13 ans et au conjoint ou la personne en
charge handicaps. Pour avoir droit au crdit impt, le contribuable,
lenfant ou la personne charge doivent remplir de nombreuses
conditions, de mme que les frais exposs. Les frais ouvrant droit au
crdit impt sont plafonns et le crdit impt est gal un
pourcentage des dpenses ligibles.
Pour avoir droit au crdit impt, le contribuable doit fournir certaines
informations ; il doit indiquer les coordonnes du prestataire de
services, cest--dire les nom, adresse et numro didentification du
contribuable (TIN) lorsquil sagit dune personne physique ou, dans le
cas dune entreprise, le numro didentification de lemployeur (EIN),
ainsi que le montant pay pour les services considrs. Ces
informations sont ensuite recoupes avec celles de lautre partie afin
de vrifier leur exactitude et dempcher la fraude.
170
La retenue la source est un moyen efficace de collecte de impt car elle permet de
percevoir limpt au stade o le revenu est acquis, elle favorise le respect spontan
des obligations fiscales grce linformation fournie par un tiers et elle procure
rapidement des rentres stables aux pouvoirs publics.
Exemple
Aux tats-Unis, la dclaration fiscale dite dinformation est la pierre
angulaire du systme de respect spontan des obligations fiscales qui
est mis en uvre par lIRS. Chaque anne, plus dun milliard de
dclarations sont remplies, de sorte que tous les types de
contribuables et dactivits sont couverts par les systmes dclaratifs.
Ds lors, lIRS doit sappuyer pour son programme concernant les
dclarations fiscales sur une approche coordonne afin dobtenir un
niveau lev de conformit aux obligations dclaratives tout en faisant
58
en sorte que la charge soit minimale pour les contribuables et autres

parties concernes.
Toutes les divisions de lIRS prennent part aux activits de ce
programme. Un certain nombre de dispositifs ont pour but de
recouper les informations sur les salaires et celles sur les revenus
indiques par le contribuable dans sa dclaration. Toute une srie de
programmes sont appliqus cet effet (programmes sous-dclaration,
substitut de dclaration, retenue la source auxiliaire, pnalits pour
absence de fourniture dinformations, dclaration annuelle globale des
salaires, retenue la source pour les personnes physiques et les
personnes morales trangres, activits de mise en conformit des
entreprises et des organismes payeurs au niveau fdral, au niveau des
tats ou au niveau des collectivits locales). Par ailleurs, des
recoupements sont effectus avec les donnes dautres organismes
comme la Social Security, qui utilise ces informations pour calculer les
pensions de retraite et dautres prestations.
Comme on peut le voir dans le graphique ci-aprs, limpact de ce
dispositif est trs sensible, sachant que la sous-dclaration est trs
variable lorsquon la classe par catgorie de visibilit .
Graphique 5.2 La sous-dclaration du revenu en fonction de sa visibilit pour

lIRS, impt sur le revenu des personnes physiques, exercice fiscal 1992
Manque gagner par sous-dclaration
En milliards USD
50
45
40
$44.8
35
30
25
20
$20.4
15
10
5
$4.6
$3.2
Montants pour lesquels :

Il na pas t fourni
dinformations ou peu
Il a t fourni
certaines informations
Il a t fourni des
informations
substantielles
Il a t fourni des
informations
substantielles et il y a
eu retenue la source
Crdits
Dductions
Revenus de socits
de personnes et de
socits S
Exemptions
Plus-values
Revenus de pensions
alimentaires
Pensions et rentes
Dividendes
Intrts
Indemnisation du
chmage
Prestations de la Social
Security
Salaires
Catgorie de revenu
Proprit non agricole
Fournisseur informel
Autres revenus
Loyers et redevances
Revenu agricole
Redressements
Revenus formulaire 4797
59
Faire en sorte que les oprations soient correctement comptabilises

171
Lun des lments cls pour mieux traiter le risque que lconomie clandestine
reprsente pour les recettes fiscales est de faire en sorte que les contribuables et les
tiers comptabilisent mieux leurs oprations.
172
On rend ainsi plus visibles les oprations en espces du fait quil en est gard trace.
Lune des mesures plus efficaces pour lutter contre le blanchiment de capitaux et
contre la fraude fiscale est lidentification, par les personnes physiques et les
personnes morales, de leurs co-contractants et la conservation de documents
enregistrant lopration, par exemple une facture ou un reu. Une comptabilisation
correcte est prcieuse pour les autorits fiscales parce que tout en tant un lment
essentiel de gestion efficace dune entreprise, elle est aussi la base dun contrle
financier efficace dans lentreprise mme. Lenjeu pour lautorit fiscale lorsquelle
impose des obligations comptables est dinstaurer un juste quilibre entre lutilit
de ces exigences pour lentreprise et le cot que devra supporter lentreprise pour
se mettre en conformit. Il faut que les exigences de lautorit fiscale soient
compatibles avec les bonnes pratiques des entreprises.
173
Lexemple suivant illustre les retombes trs bnfiques quon peut obtenir
(notamment grce une meilleure comptabilisation) en subordonnant loctroi dun
avantage fiscal des obligations denregistrement et de dclaration.
Exemple
En Finlande, des avantages fiscaux cibls sont utiliss pour modifier le
comportement du contribuable, lobjectif ne relevant pas toutefois
uniquement la de discipline fiscale.
Les mnages ont droit un crdit impt au titre de limpt sur le
revenu pour lentretien et la rnovation de leur rsidence principale ou
secondaire, pour les travaux domestiques ainsi que pour les
prestations de soins et de prise en charge. Le crdit impt annuel est
plafonn 1 150 EUR et 60 % des frais de main-duvre (les frais
dquipement ne sont pas pris en compte) facturs par un
commerant, une socit de personnes, une socit de capitaux ou un
organisme but non lucratif. Les deux conjoints peuvent bnficier de
lintgralit du crdit dimpt.
En Finlande, la plupart des commerants et socits paient limpt sur
le revenu par paiement provisionnel, via le rgime de prpaiement. En
consquence, aucune retenue nest gnralement opre sur les
paiements pour prestation de main-duvre ou de services au profit de
leurs clients. Pour ne pas tre soumis la source, le commerant ou la
socit doit produire un justificatif de son enregistrement au rgime
de prpaiement de ladministration fiscale. Ce justificatif est valable
pour une dure dun an. Le commerant ou la socit devra se
conformer toutes ses obligations fiscales (impt sur le revenu, TVA
et obligations la charge de lemployeur) si elle veut pouvoir obtenir la
dlivrance dun nouveau justificatif. Autrement dit, lextrait du registre
du prpaiement confre au commerant ou la socit le statut de
partenaire crdible. Les prestations qui ouvrent droit au crdit dimpt
dont bnficie le contribuable doivent tre excutes par un
commerant ou une socit inscrit au registre de prpaiement et
devant justifier cette inscription en produisant un extrait du registre.
Ainsi, les revenus encaisss par le commerant ou la socit sont-ils
imposables.
60
Pour bnficier du crdit impt, le mnage doit remplir un formulaire

ad hoc, grce auquel ladministration fiscale reoit du contribuable les
informations ncessaires, savoir la nature des prestations fournies
et, surtout, le nom de lentreprise, son numro didentification et la
somme qui lui a t paye. Les reus des paiements doivent tre
galement joints au formulaire.
Aprs avoir expriment ce systme dans certaines rgions pendant
quatre ans, les autorits finlandaises ont mis en place le crdit impt
pour les mnages sous sa forme actuelle par le biais de la loi
concernant limpt sur le revenu pour lexercice fiscal 2001. Ce crdit
impt, vu son niveau relativement lev, a manifestement t bien
accueilli par un grand nombre de mnages et il a t de plus en plus
utilis. Lobjectif essentiel tait dencourager les mnages dpenser
davantage pour les services daide domestique, de faon faire reculer
le chmage. Mais cette stratgique est galement bnfique du point
de vue de la discipline fiscale puisque les contribuables prfreront
sadresser aux entreprises en situation rgulire dans un secteur o le
travail au noir est malheureusement courant. Toutefois, on na pas
encore valu limpact de cette stratgie sur la discipline fiscale dans le
secteur des entreprises.
Constituer des partenariats
174
Lautorit fiscale pourra sensiblement accrotre lefficacit de ses activits se

rapportant la discipline fiscale en nouant durablement des liens avec les
organismes professionnels, les praticiens de la fiscalit, les syndicats et dautres
organisations. Du point de vue des ressources de ladministration fiscale, il peut
tre extrmement judicieux de sappuyer sur des intermdiaires de confiance pour
obtenir une meilleure observation des obligations fiscales. On tirera ainsi parti des
liens entre le contribuable et les intermdiaires de confiance pour instaurer un
juste quilibre entre le rsultat recherch du point de vue de la discipline fiscale et
un plus large soutien au sein de la collectivit. Aprs tout, cest en cela que consiste
une bonne administration de limpt.
175
Dans leurs relations avec les organismes professionnels, les autorits fiscales
peuvent agir sur un point sensible : les entreprises qui ne se conforment pas leurs
obligations fiscales reprsentent pour celles qui sy conforment une menace,
puisquil y a concurrence dloyale sur les prix. Linfluence que lautorit fiscale est
susceptible dexercer cet gard peut prendre la forme dune collaboration avec les
reprsentants du secteur pour dfinir des critres et des ratios financiers, par
exemple des ratios moyens de bnfice brut, de bnfice net et de salaires/chiffre
daffaires. Les conseillers fiscaux peuvent sappuyer sur ces donnes pour
dterminer les cas de variation importante par rapport aux normes
professionnelles. Ils pourront alors examiner si cette situation sexplique par des
motifs lgitimes ou si des mesures sont prendre pour amliorer linformation,
notamment du point de vue comptable.
Exemple
En Australie, les services fiscaux ont constat que des exploitants de
taxis ne tenaient pas une comptabilit de leurs recettes. A lissue
dtudes, les services fiscaux ont dfini pour une srie dexercices
fiscaux des rfrences nationales pour les courses par kilomtre.
Lorsquun exploitant de taxi na pas tenu une comptabilit correcte, les
rfrences peuvent tre utilises pour estimer les recettes brutes. Elles
peuvent servir galement slectionner les exploitants devant faire
lobjet dun contrle et constituent une base raisonnable en vue dun
ventuel redressement. Parmi les autres mesures qui ont t prises, on
61
citera la large diffusion, dans la profession, dune dcision des services

fiscaux sur lenregistrement des courses de taxi. Grce ces initiatives,
la situation sest nettement amliore dans la profession du point de
vue des pices comptables.
176
La collaboration avec des intermdiaires de confiance peut tre fondamentale pour

modifier certaines attitudes de la collectivit ou dune profession et influer ainsi sur
le comportement des contribuables. Grce cette collaboration, il est possible de
mettre en uvre une approche intgre des questions de discipline fiscale et
daugmenter considrablement les chances de succs dune stratgie quelle quelle
soit.
Exemple
Au Canada, les autorits fiscales ont lanc en 2000-2001 lInitiative
concernant le secteur de la pche du Canada Atlantique afin de
remdier un grave problme de dissimulation dactivits.
Les entreprises en situation rgulire achetant ou traitant le poisson,
ou intervenant en qualit dintermdiaire, prouvaient des difficults
sapprovisionner parce que les fournisseurs voulaient tre pays en
liquide, sans justificatifs. Des vrifications prliminaires montraient
que le problme saggravait rapidement.
Conformment la stratgie gnrale mise en oeuvre par lAgence du
revenu du Canada lgard de lconomie souterraine, un dispositif
rgional a t mis en place. Il combinait de faon quilibre des
mesures de sensibilisation et de rpression, les autorits fiscales
sappuyant par ailleurs sur un partenariat avec les principaux acteurs.
Cette stratgie tait de nature avoir limpact le plus rapide et le plus
net. Il sagissait aussi de comprendre plus finement le problme et
didentifier tous les risques potentiels. Cela a conduit les autorits
fiscales :
obtenir des donnes statistiques du ministre fdral des Pches et
des ocans en ce qui concerne la valeur montaire des diffrentes
espces de poisson, par rgion ;
dterminer
les
comptences
des
diffrents
niveaux
dadministration pour les multiples aspects des activits de ce
secteur ;
rexaminer toutes les lois et tous les rglements au niveau
provincial et fdral concernant le rgime dautorisation et les
obligations dclaratives applicables aux pcheurs ainsi quaux
acheteurs et aux transformateurs de poisson ;
organiser des runions avec des autorits provinciales et fdrales
comptentes en matire de pche, pour dfinir des modalits de
collaboration ;
rencontrer dans les ports des acheteurs de poisson pour dterminer
les problmes ventuels et pour examiner les questions gnrales
de discipline fiscale.
Les rsultats suivants ont t obtenus jusqu prsent : les poursuites
se sont multiplies ; les acheteurs de poisson de Nouvelle-cosse
doivent dsormais tenir certains livres pour pouvoir conserver leur
licence ; lAgence du revenu du Canada a mis en place un programme
dchange de personnel avec le ministre des Pches et des ocans en
vue dune meilleure communication de linformation ; les obligations
fiscales dclaratives ont t renforces ; toute cette action a suscit des
62
ractions positives de la part des acheteurs et des transformateurs de

poisson, de la profession comptable, des autorits provinciales,
dautres ministres fdraux (ministre des Pches et des ocans) et
des mdias.
Graduer laction rpressive

177
Dans le cadre dune stratgie globale visant favoriser le respect spontan de la

lgislation fiscale, les autorits fiscales doivent disposer de tout un ensemble
dinstruments dune svrit gradue pour faire face aux cas dindiscipline fiscale. Il
faut que ces instruments soient appliqus en fonction du niveau de risque et que le
contribuable ait le sentiment quils sont appliqus de cette manire.
178
Les autorits fiscales peuvent recourir tout ou partie des mesures suivantes,
numres ci-aprs par ordre croissant de svrit :
Les lettres individualises alertant les contribuables en leur
signalant que les informations quils ont communiques sont
inhabituelles pour leur secteur dactivit et ne paraissent pas prendre en
compte certains revenus dont lautorit fiscale a connaissance via des
tiers. Le contribuable est ainsi encourag fournir plus dinformations
ou des informations plus exactes.
Les visites in situ (non annonces). On pourra ainsi vrifier
rapidement la conformit aux obligations essentielles denregistrement,
de comptabilisation et de dclaration.
Le contrle des revenus/du chiffre daffaires. Il sagit
essentiellement dexaminer les revenus de lentreprise, ses procdures
denregistrement et ses procdures internes, de recouper les achats et
les ventes et de dterminer le chiffre daffaires ralis en espces ou
hors comptabilit.
Les contrles approfondis. Leur but est didentifier la sousdclaration de revenus ou la dduction excessive de charges,
gnralement sur plus dun exercice.
Les contrles pour fraude grave. Ces contrles pourront impliquer
de trs nombreuses vrifications et se traduire par de fortes pnalits.
Les poursuites en cas dirrgularits portant sur de fortes sommes, de
fraude persistante ou dactivit criminelle.
179
Il faudra toujours rexaminer systmatiquement ces mesures sous langle de leur

efficacit pour bien prendre en compte les changements de lenvironnement et les
nouvelles formes dindiscipline fiscale.
63
6 APPLIQUER LES STRATGIES
PRINCIPAUX POINTS
Il faut appliquer les stratgies en faisant

preuve defficacit et defficience dans
lutilisation des ressources.
La mobilisation du personnel autour des

objectifs de la stratgie contribuera une
mise en oeuvre efficace.
La participation des contribuables viss

par la stratgie et la collaboration avec les
organismes professionnels et les autres
intermdiaires de confiance peuvent tre
dterminantes.
Un traitement quitable, cohrent et

souple renforcera la crdibilit de
lautorit fiscale et favorisera le respect
spontan des obligations fiscales.
PRINCIPALES ACTIONS
Dcrire
en
termes
de
processus
administratifs la mise en oeuvre des
stratgies de lutte contre lindiscipline
fiscale et les rsultats recherchs.
Organiser des forums consultatifs avec les

acteurs du secteur.
Former le personnel lexcution des

stratgies de lutte contre lindiscipline
fiscale.
tablir un plan-projet pour la mise en

oeuvre des stratgies.
Se doter des moyens de traitement

180
Toute stratgie de traitement de lindiscipline fiscale est tributaire de trois

composantes essentielles : les ressources, la conception et lexcution.
181
Lautorit fiscale est tenue, vis--vis des pouvoirs publics et de la collectivit,

dutiliser de faon efficiente les ressources qui lui sont attribues pour obtenir
certains rsultats en matire de discipline fiscale. Sur le plan de la conception de
son action, lautorit fiscale doit tre mme de faire collaborer le secteur ou le
march considrs, les intermdiaires fiscaux, son propre personnel et les autres
acteurs. Sur le plan de lexcution, elle doit agir de manire que ses stratgies de
traitement donnent lieu une planification, une gestion et une communication
efficaces, en tant places sous le signe dun professionnalisme rigoureux. Or, ces
capacits ne vont pas de soi ; il faut les constituer dlibrment.
182
Du point de vue des capacits, il ne suffit pas que lautorit fiscale se montre
efficace dans un ou deux domaines. Elle se doit dexceller en tout. Autrement dit, il
faudra porter lattention sur les points faibles. Mais les points faibles ne seront mis
jour que si lautorit fiscale est dtermine valuer rigoureusement son
programme et ses rsultats dans le domaine du traitement de lindiscipline fiscale.
Se montrer efficient dans lutilisation des ressources

183
Lautorit fiscale doit utiliser au mieux les ressources dont elle est dote en vue
damliorer la discipline fiscale. Il sagit non seulement des ressources en hommes,
64
mais aussi de toutes les autres dpenses et de lutilisation des quipements. Une
allocation efficace des ressources appelle une action au niveau densemble et au
niveau du dtail. Premirement, il faut dterminer comment affecter des ressources
limites aux diffrents programmes. Deuximement, il sagit de rpartir les
ressources entre les diffrentes stratgies mises en uvre dans le cadre de chaque
programme. Les ressources serviront galement choisir et former le personnel
ncessaire pour lexcution des stratgies et pour lutilisation des systmes et
quipements de lautorit fiscale.
Faire collaborer les parties prenantes

184
Une conception conue en collaboration peut largement contribuer au succs final

de la stratgie de traitement. Les participants potentiels cette conception peuvent
tre les reprsentants du secteur, du march ou dun sous-groupe, les
professionnels de la fiscalit comme les comptables et les conseillers fiscaux ainsi
que les reprsentants dautres organismes publics, de groupes de pression et de
mouvements associatifs.
185
La conception en collaboration est essentiellement bnfique sur trois plans.

Premirement, il peut tre fondamental de sassurer le soutien et la coopration des
principaux acteurs pour se donner les moyens dagir sur le comportement des
contribuables. Deuximement, plus les parties concernes peuvent dialoguer sur un
thme donn, plus les stratgies qui dcouleront de ce dialogue seront sans doute
novatrices et ralisables. Troisimement, si lautorit fiscale donne limage dune
vritable volont de collaboration avec la collectivit, elle pourra mieux asseoir sa
crdibilit et susciter une plus grande confiance de la part du public. Le dialogue
donnera lautorit fiscale des informations en retour sur ses performances et
entretiendra un climat dquit et de confiance.
Exemple
En vertu de la lgislation australienne concernant la taxe sur les biens
et services (GST), les exploitants de taxis doivent tre assujettis la
GST quel que soit leur chiffre daffaires. Ils doivent obtenir un numro
australien dentreprise (ABN) et senregistrer aux fins de la GST.
Il est apparu que ces exigences ntaient pas appliques dans toute
leur rigueur, ce quont confirm une srie de vrifications dont il est
systmatiquement ressorti quenviron 10 15 % des exploitants de
taxis ne staient pas assujettis la GST.
Le principal risque pour lautorit fiscale concerne les exploitants de
taxis intermittents, qui travaillent en gnral temps partiel ou
occasionnellement. Beaucoup de ressources avaient dj t
consacres lidentification des exploitants de taxis en situation
irrgulire. Les problmes suivants se sont poss en particulier :
lexploitation dun taxi sans ABN et sans assujettissement la
GST ;
lutilisation dun ABN faux ou emprunt ;
la fourniture dune adresse errone.
Il a t propos lors dune runion, en septembre 2002, de
lassociation des exploitants de taxis quun sminaire de rflexion soit
organis contre lautorit fiscale et la profession pour dterminer les
procdures qui amlioreraient le respect des obligations fiscales au
moyen dun dispositif moins coteux, plus commode et plus
65
personnalis propos par les services fiscaux. Ce sminaire

rsidentiel, anim par un spcialiste, a dur deux jours. Par petits
groupes, les participants ont formul des ides qui se sont concrtises
en propositions prcises.
Ce sminaire, qui a eu lieu en fvrier 2003, a donn des rsultats
importants rpondant aux objectifs qui avaient t dfinis :
respect de la procdure denregistrement : alignement des
formalits denregistrement ABN et GST sur les procdures
dagrment des exploitants de taxis ;
solution de paiement plus commode : possibilit dacquitter la GST
par carte de paiement afin dencourager un paiement rgulier tout
en contribuant une meilleure gestion de la trsorerie ;
comptabilit : introduction de procdures aidant les exploitants de
taxis calculer la TVA due et provisionner les sommes
correspondantes.
Veiller une excution efficace

186
Dans lexcution de toute stratgie de lutte contre lindiscipline fiscale et de

lensemble du programme que lautorit fiscale met en oeuvre cet effet, lquit
procdurale est fondamentale. Autrement dit, il faut faire preuve dquit,
dimpartialit et de cohrence en prenant en compte les circonstances spcifiques
au contribuable. Ce sont les valeurs et les principes de lautorit fiscale qui
guideront laction de ses agents dans lapplication de la stratgie.
187
Pour prserver la confiance du public et obtenir les rsultats recherchs, lautorit

fiscale devra veiller ce que ses agents aient les comptences, les connaissances et
les moyens ncessaires pour pouvoir travailler efficacement. Certaines stratgies de
traitement pourront exiger une formation spcialise. En plus dun personnel
qualifi, lautorit fiscale a besoin de systmes et procdures efficaces pour aider ce
personnel mettre en oeuvre la stratgie adopte.
66
7 VALUER LES RSULTATS
PRINCIPAUX POINTS
Il faut sappuyer sur des critres de

russite et des indicateurs dvaluation
pour choisir la stratgie de traitement.
Les indicateurs qualitatifs compltent

utilement les indicateurs quantitatifs.
Les objectifs de traitement doivent aller

au-del des rsultats immdiats (par
exemple, ceux des contrles fiscaux) ; ils
doivent viser un changement de
comportement terme.
Il est difficile de dissocier leffet dune

action spcifique de celui des autres
facteurs.
Au niveau du programme, un indicateur

unique ne suffit pas ; cest lexamen de
lvolution dun jeu dindicateurs qui est le
plus instructif.
Il faut aussi valuer les processus : la

stratgie a-t-elle t mise en oeuvre
efficacement ?
Rapports sous langle de la gouvernance

organisationnelle rendant compte de
laction mene et des progrs raliss dans
le programme de lutte contre lindiscipline
fiscale.
PRINCIPALES ACTIONS
Dfinition
dune
mthodologie
dvaluation pour dterminer limpact et
tirer les enseignements.
Rapports sur le risque rsiduel aprs mise

en oeuvre de la stratgie de traitement.
Planifier efficacement lvaluation

188
Si lon a besoin dune stratgie de traitement, cest gnralement parce que les
donnes de terrain et les indicateurs montrent quil faut sattaquer certains
comportements. Pour que lvaluation soit efficace, il faut que les stratgies de
traitement (mesure dapplication ou dexcution, mesure lgislative, contentieux ou
service) aient des objectifs clairement dfinis et mesurables. Sinon, il sera
extrmement difficile de savoir si la stratgie a eu un impact sur le comportement
du contribuable ; cela relvera essentiellement de la divination, avec toutes les
possibilits dinterprtation et le manque dobjectivit qui en dcouleront.
189
Il est essentiel de dfinir les critres dvaluation au moment du choix ou de

llaboration de la stratgie de traitement. En examinant la faon de mesurer le
changement de comportement des contribuables, on pourra souvent y voir plus
clair dans les comportements auxquels il faudra remdier. On pourra aussi mieux
concevoir la stratgie de traitement et son application afin de pouvoir disposer sous
la forme ncessaire des donnes indispensables pour lvaluation. Cest l la bonne
faon de procder. Une bonne planification de lvaluation pourra galement :
rationaliser le dploiement des ressources ;
favoriser lutilisation de sources multiples de donnes ;
amliorer lexactitude de linformation sur les performances ;
aider dterminer sil ne faudrait pas examiner dautres stratgies.
67
laborer un cadre dvaluation

190
Pour obtenir de meilleurs rsultats dans son programme dapplication des lois,
toute administration doit tre en mesure de pouvoir faire tat des effets bnfiques
quont eus les stratgies quelle a adoptes dans le cadre de ce programme. Si elle
ne mesure pas correctement lefficacit de ses stratgies, lautorit fiscale court un
risque : continuer choisir des stratgies qui ne sont pas optimales.
191
Cest partir dun cadre dvaluation quon pourra amliorer constamment les
stratgies dapplication des lois. On prsentera ci-aprs un cadre type. Lorsquon
envisage de mettre en place une stratgie spcifique de traitement, il faudra se
poser les questions suivantes :
La cible. Quel est le risque auquel on sattaque ?
Les objectifs. Quelle est la finalit de la stratgie de traitement ?
La mthodologie. Quelles sont les mthodes dvaluation utilises
(on prendra en compte llment temps et les facteurs externes pouvant
influer sur les indicateurs et leur interprtation) ?
Les indicateurs. Quels sont les indicateurs dobservation des lois qui
ont t utiliss pour identifier le problme ? Quelles sont les
modifications attendues de ces indicateurs grce la stratgie mise en
uvre ?
Les donnes. Quelles sont les donnes rassembler et comment
seront-elles recueillies en vue de lvaluation ?
La cible. Quel comportement traite-t-on ?

192
Les obligations dfinies lavance par lautorit fiscale permettent dvaluer le

degr de conformit et sont la base de lvaluation telle quelle se pratique
habituellement. Ces obligations peuvent tre classes en quatre grandes catgories :
enregistrement ;
dclaration (dpt des formulaires fiscaux dans les dlais impartis) ;
fourniture dinformations (compltes et exactes) ;
paiement.
193
Cest partir de lanalyse de ces obligations (avant et aprs lintervention) quon

peut valuer linfluence directe de laction qui a t mene sur le degr de discipline
fiscale du groupe cible.
Les objectifs. Quel est le rsultat recherch ?

194
Les objectifs dun programme dapplication des lois peuvent tre ramens aux deux
types dimpact suivants :
195
Impact direct. Il sagit de limpact immdiat sur la population cible au regard du

risque particulier identifi.
196
Impact connexe. Il sagit de limpact qui va au-del du risque immdiat auquel

sattaque la stratgie de traitement.
68
197
Par exemple, lautorit fiscale devra observer avec vigilance le degr de respect de
toutes les obligations dun contribuable. Le fait quon soit parvenu faire respecter
la lgislation fiscale dans un domaine comme lenregistrement ne signifie pas quon
ait obtenu des effets positifs pour le dpt des dclarations, la fourniture
dinformations ou le paiement. Sans ce suivi et les mesures qui seront prises en
consquence , le risque est grand de voir se renforcer les comportements et les
attitudes dindiscipline fiscale.
198
De mme, il est essentiel dexaminer si une stratgie de traitement na pas eu un

effet ngatif sur le comportement des contribuables dans un autre domaine. Par
exemple, si lon sattaque certains types de dduction, il pourrait arriver que les
contribuables gonflent dautres types de dduction ou sous-dclarent certains
revenus afin de compenser une politique rigoureuse pour la dduction considre.
199
Limpact terme. Lvaluation ne doit pas se limiter limpact direct ou au

rsultat direct de la stratgie de traitement, par exemple les montants quont
rapports les contrles de certains contribuables ; elle doit aussi mesurer limpact
durable sur le comportement des contribuables. Par exemple, la stratgie de
traitement na-t-elle pas eu seulement pour rsultat la dclaration correcte de
revenus une occasion, mais galement une motivation durable qui se traduira par
une dclaration correcte pour lavenir et par la capacit dagir correctement
lavenir (grce une meilleure comptabilisation) ? Ou bien, pour prendre un autre
exemple, la stratgie a-t-elle uniquement conduit au paiement ponctuel de la TVA
par les petites entreprises, ou la volont de ne pas considrer lautorit fiscale
comme crancier en dernier ressort et la capacit dagir correctement cet effet
(par une meilleure gestion de la trsorerie) ?
200
Le graphique 7.1 illustre lvaluation trois niveaux et diffrents moments.

Graphique 7.1 Mesurer limpact de la stratgie de traitement
Niveau 1 Population
Level 1 Population
Niveau 2 Groupe
Niveau 3 Individu
Examen un
moment donn
or changes over
time.
Ou examen de lvolution
terme
201
Limpact au-l du groupe cible immdiat. Dans la plupart des cas, on peut
mesurer avec quelque certitude limpact court terme et limpact potentiel long
terme dune intervention visant un risque spcifique sur le comportement de
certains contribuables. Mais cela ne suffit pas. Il faut aussi se poser les questions
suivantes : lintervention a-t-elle agi sur le comportement du sous-groupe plus
large dont font partie les contribuables slectionns ? Et quen est-il du degr de
respect des obligations fiscales de la catgorie plus large et de lensemble de la
collectivit ?
202
Pour obtenir une valuation quilibre, il faut examiner limpact au-del du groupe
cible immdiat. Bien entendu, la validit de lvaluation sera moindre plus limpact
69
sera large, mais si tous les indicateurs rvlent les mmes tendances, on pourra tre
davantage assur de lefficacit du programme.
203
Le graphique 7.2 illustre un exemple dapproche plusieurs niveaux de suivi du

degr de discipline fiscale dans lconomie souterraine. Il compare les
performances de certains groupes dadministrs aux performances de subdivisions
sectorielles, jusqu lensemble de la population. Il met en lumire leffet de
ricochet des mesures dapplication des lois.
Graphique 7.2 Leffet de ricochet des interventions en matire de discipline

fiscale
Niveau 1
Units de lconomie souterraine vises
Niveau 2
Activits vises de lconomie souterraine
Niveau 3
Sous-groupe sectoriel
1 2 3
Niveau 4
Sous-secteur
Niveau 5
Secteur
Niveau 6
Population potentielle de lconomie
souterraine
Niveau 7
Totalit des contribuables
Mthodologie : Quelle dmarche adopter ?

204
Il ny a pas de mthode unique pour mesurer lefficacit des stratgies qui ont des
effets comportementaux16. De nombreux instruments peuvent tre utiliss pour
mesurer le degr dobservation de la loi :
les tudes reposant sur les contrles effectus, notamment avec groupe
tmoin et chantillonnage alatoire ;
les techniques statistiques comme lanalyse de tendance ou lanalyse de
sries chronologiques ;
les techniques qualitatives comme les enqutes dopinion, les interviews
et les observations.
205
Si lon veut pouvoir tirer des conclusions plus fiables, aucun de ces instruments ne
doit tre utilis seul pour mesurer limpact sur la discipline fiscale. En combinant
plusieurs approches et en les appliquant diffrents groupes de contribuables, il
devrait tre possible davoir une vue densemble raisonnable et complte du degr
de discipline fiscale. Les tudes qualitatives telles que les tudes de cas bases sur
les donnes recueillies loccasion dinterviews sont trs utiles pour se faire une
ide globale des comportements des contribuables. Cette combinaison dapproches
est particulirement importante lorsquon ne peut pas sappuyer sur des
instruments de mesure scientifiques et objectifs.
16
Long, Susan B. et Swingen, Judyth A. (1991) Taxpayer Compliance: Setting New Agendas For Research
Law & Society Review, Volume 25, Number 3 (1991), pp 637-683.
70
Indicateurs. Quels types dindicateurs utiliser ?

206
Pour pouvoir dterminer ses performances au regard de son plan global de lutte
contre lindiscipline fiscale (voir lintroduction, graphique A), lautorit fiscale doit
pouvoir dresser tout moment un tableau cohrent et complet de la discipline
fiscale. On recommandera ici lutilisation dun Cadre de mesure de la
conformit , permettant de surveiller et de mesurer systmatiquement le degr de
respect des lois. Grce un tel cadre, on pourra :
comprendre les tendances dans lvolution de lobservation des lois et
leurs liens avec les programmes et initiatives mis en place au moment
considr ;
dterminer les domaines dans lesquels les stratgies de traitement
doivent tre modifies ou adaptes ;
dtecter les nouvelles tendances ngatives auxquelles il faudra prter
attention lavenir. On trouvera dans le graphique 7.3 quelques
exemples dindicateurs utiliss dans certains pays pour observer le
niveau gnral de discipline fiscale.
Graphique 7.3 Exemples dindicateurs de discipline fiscale utiliss dans

certains pays de lOCDE
Type de risque
Exemple
Enregistrement
Rapport entre le nombre dindividus remplissant une dclaration pour

limpt sur le revenu et les statistiques concernant la population de plus
de 15 ans;
volution du nombre de contribuables enregistrs (par type dentit) par

rapport aux estimations de la population totale.
volution du pourcentage des dclarations ponctuelles, par type dimpt
volution du pourcentage de dclarations ponctuelles, par type dentit.
Recettes nettes de TVA par rapport lvolution des dpenses de

consommation et du niveau des importations.
TVA nette perue/estimations de lassiette de la TVA ( partir des donnes

des comptes nationaux).
volution du degr de sous-dclaration des revenus/revenus totaux verss

(par exemple au moyen du programme de contrles alatoires ou
dindicateurs macroconomiques).
volution des taux effectifs dimposition par type dentit, par exemple en
comparant les recettes pour limpt sur les socits aux bnfices des
socits.
volution du pourcentage de limpt acquitt ponctuellement, par type de

recette.
volution du pourcentage de limpt acquitt ponctuellement, par type

dentit.
volution de la valeur de la dette fiscale en fin danne (dette brute et

crances recouvrables) en proportion des recettes nettes annuelles.
Dclaration
Exactitude des
informations
fournies
Paiement
207
Lune des composantes essentielles dun cadre de mesure de la conformit est une
batterie dindicateurs dtectant les tendances partir dune srie de valeurs
71
provenant de diverses sources de donnes internes et externes. Ces indicateurs sont

galement utiliss pour identifier les risques dinobservation et les lments
approfondir ; ils servent aussi valuer limpact des stratgies et mesures de
traitement sur le comportement des contribuables. Ils sont labors par segment
dadministrs. Une amlioration de lindicateur signale une plus stricte observation
des lois au niveau de mesure considr. De mme, une dgradation de lindicateur
pourrait reflter un moindre respect des lois au niveau considr. En fonction des
sources de donnes, les indicateurs dobservation des lois peuvent tre regroups
en quatre grandes catgories :
Les indicateurs macroconomiques (par exemple, les taux
moyens effectifs dimposition par rapport au PIB) illustrent le lien entre
un aspect de la discipline fiscale et une valeur statistique ou une
rfrence externe quon peut utiliser pour suivre les tendances
macroconomiques. Ces indicateurs ont valeur de garantie gnrale
quant lefficacit de la mthode mise en uvre pour faire respecter la
loi.
Les indicateurs dinobservation des lois (par exemple, le ratio
charges/revenus des entreprises) drivs de donnes administratives et
de calculs statistiques ou destimations sur la base dchantillons
alatoires ; ils permettent de procder des gnralisations
statistiquement valables sur une population particulire de
contribuables.
Les indicateurs de lopinion publique (par exemple, opinion sur le
professionnalisme et lquit des agents du fisc) fournissent des
informations partir denqutes et de sondages auprs des
contribuables et du public. Ils aident dmler les divers facteurs qui
influent sur le respect des lois et clairent les aspects comportementaux
de la conformit aux lois et la position du public vis--vis des stratgies
de traitement.
Les indicateurs dimpact des programmes (par exemple, les
consquences et les effets durables dune intervention comme un
contrle fiscal auprs dun contribuable) valuent limpact de certains
programmes ou de certaines mesures sur les administrs viss. Ces
indicateurs analysent les liens de cause effet et recensent les lments
de nature amliorer lefficacit des programmes. Ils sont
gnralement axs sur des points particuliers, en valuant limpact sur
un segment de la population par rapport lobjectif dun programme ou
dun dispositif. Les indicateurs de ce type sont obtenus grce des
tudes spciales qui seront variables dune anne sur lautre en fonction
des priorits de recherche.
Donnes. Sur quoi les indicateurs se fondent-ils ?
208
Pour mieux valuer les stratgies, il faut amliorer les donnes dont on tire telle ou
telle conclusion. Les donnes proviennent de nombreuses sources, notamment
lexcution des programmes, les dclarations fiscales et les informations externes.
Les donnes doivent respecter des normes de qualit et tre valides et filtres
pralablement lanalyse.
Conduire lvaluation
209
Comme on la indiqu prcdemment, il nest pas sens de mettre en oeuvre une

stratgie quelconque sans avoir dfini clairement une procdure dvaluation et de
72
communication des rsultats. Lvaluation doit donc faire partie intgrante de

llaboration dune stratgie visant amliorer le respect de la loi.
210
Lune des priorits est de recueillir des donnes avant et aprs lintervention pour
valuer correctement les mesures ayant pour objet de modifier lattitude dun
certain groupe de la collectivit.
Exemple
Les autorits fiscales sudoises ont procd des enqutes
approfondies pour faire le point sur lattitude de la population
lgard des questions fiscales. Les enqutes ont montr que les jeunes
avaient une attitude plus favorable la fraude fiscale que lensemble
de la population. la question frauderiez-vous le fisc si vous en aviez
la possibilit ?, 12 % des jeunes de 18 24 ans ont rpondu oui,
contre 7 % pour lensemble de la population.
Il a t dcid de lancer une campagne pour faire en sorte que les
jeunes se montrent moins tolrants vis--vis de la fraude fiscale. Cette
campagne sur trois ans a dbut en 2002 la tlvision (diffusion dun
spot publicitaire sur le thme : comment la socit serait-elle si lon
ne payait pas limpt ? ; puis des brochures ont t distribues dans
les tablissements scolaires pour expliquer comment les impts
taient dpenss et le Directeur gnral des services fiscaux a adress
au groupe cible une lettre contenant des informations sur les impts.
En outre, un site web a t mis en place pour fournir des informations
fiscales dordre gnral. Durant la deuxime anne, de nouveaux spots
publicitaires ont illustr le lien entre impt et les prestations et
services comme les soins de sant, les bibliothques, les
infrastructures, etc. Les communes ont galement particip cette
campagne en imposant des affichettes pay par vous sur les
quipements collectifs comme les bancs publics, les poubelles et les
coles.
Les rsultats montrent que cette campagne a t efficace. Les enqutes
les plus rcentes dnotent un changement dattitude des jeunes.
Maintenant, leur opinion est comparable celle de lensemble de la
population ; aujourdhui, 7 % seulement des 18 24 ans rpondent oui
la question voque ci-dessus.
211
Les autorits fiscales adressent frquemment aux contribuables des lettres qui ont
pour but dinfluer sur le comportement de certains groupes. Mais quelle message
est le plus efficace pour susciter la raction souhaite ? Une exprience
soigneusement planifie qui a t mene au Royaume-Uni donne des lments de
rponse.
Exemple
Au Royaume-Uni, les travailleurs indpendants bnficiant du rgime
de lauto-valuation dont lentreprise a un chiffre daffaires infrieur
15 000 ne sont pas tenus de ventiler leurs dpenses dans leurs
dclarations pour limpt sur le revenu. Les observations de routine et
les analyses statistiques des dclarations des entreprises de cette
catgorie rvlaient pour 1999 et 2000 de nombreux cas de sousdclaration du chiffre daffaires, de faon ne pas atteindre le seuil de
15 000 et pouvoir ainsi soumettre uniquement des comptes
simplifis.
73
Le rapport cot-efficacit des contrles de cette catgorie dentreprises

ntant gnralement pas satisfaisant, les services fiscaux ont dcid
de lancer une campagne par courrier, qui a t loccasion de vrifier si,
grce cette initiative, les contribuables de cette catgorie seraient
plus nombreux dclarer un chiffre daffaires suprieur au seuil. Pour
pouvoir procder une analyse statistique correcte des rsultats,
lexprience a t conduite avec cinq groupes, chacun tant trait
diffremment, et un groupe tmoin.
Chacun des cinq groupes a reu lune des lettres dont le message tait
le suivant :
1. nous pouvons vous conseiller et vous aider
2. payer correctement impt permet daugmenter les dpenses
publiques pour les hpitaux, les coles, etc.
3. nous renforons nos enqutes; il se peut que votre dclaration
retienne notre attention
4. mme contenu que la lettre 3, mais avec lajout : vous encourez
des pnalits financires
5. votre dclaration pour 2001 a dj t slectionne en vue dun
contrle .
Comme on la indiqu, un sixime groupe na pas reu de lettre et a
servi de tmoin pour lvaluation.
Les lettres et lexprience ont t conues avec la collaboration dun
spcialiste universitaire, qui a galement prt son concours pour
lvaluation.
Les lettres de type 3, 4 et 5 se sont traduites par une hausse sensible
du chiffre daffaires et du bnfice net autodclars sur la dclaration
suivante, par rapport au groupe tmoin. Pour vrifier lexactitude de
lautodclaration de la part des destinataires des lettres 3 et 4, on a
contrl 10 % des dclarations suivantes de cette catgorie. Les
premiers rsultats ont montr que ces deux lettres taient plus
efficaces pour lamlioration de la discipline fiscale quune enqute
nayant pas donn lieu un avertissement pralable. La dclaration
suivante de tous les destinataires de la lettre 5 a t contrle. Les
bnfices autodclars de ce groupe, plus le produit des contrles,
devraient donner la mesure la plus exacte du chiffre daffaires effectif.
Cette initiative a rempli son objectif, vrifier quels sont les types de
messages les plus efficaces pour amliorer la discipline fiscale dun
groupe risque. Certes, la lettre 5 a abouti une augmentation des
revenus autodclars, mais le rapport cot-efficacit a t maximal
pour la lettre 4 (avec un rapport cot/rendement de 1:3) parce quon a
pu obtenir dans ce groupe une autodclaration plus exacte sans avoir
supporter le cot dun contrle dans tous les cas.
tre bien conscient des difficults de lvaluation de la discipline fiscale

212
Il faut bien prendre en compte les problmes dvaluation de la discipline fiscale au

niveau individuel, au niveau dun groupe ou au niveau de lensemble de la
population lorsquil sagit de dterminer dans quelle mesure le comportement des
contribuables a pu se modifier dans le temps sous leffet de la stratgie de
traitement mise en uvre.
74
213
De nombreux facteurs influant sur le comportement du contribuable ne sont pas

matriss par ladministration fiscale. Ces facteurs sont dordre socioconomique ;
ce sont notamment :
les conditions conomiques au niveau national et mondial ;
les facteurs environnementaux purement physiques, par exemple une
scheresse ou une inondation ;
les dispositions lgislatives et rglementaires, les facteurs sociaux, la
dmographie et les attitudes.
214
Ces facteurs invitent une particulire prudence lorsquil sagit de mesurer le

dficit fiscal pour le contribuable et pour la population correspondante. Il vaut
mieux mettre au point des indicateurs proportionnels ou des indicateurs en
pourcentage que se rfrer uniquement aux recettes supplmentaires qua
procures lintervention des autorits fiscales. On notera en outre que ces facteurs
jouent davantage lorsquon veut mesurer lefficacit dun large dispositif de lutte
contre lindiscipline fiscale que lorsquon veut mesurer celle dun dispositif trs
cibl.
215
En recourant des mthodes de contrle alatoire, on pourra procder une

slection sans biais pour mesurer les niveaux de discipline fiscale et les
changements ultrieurs. Nanmoins, il faut prendre garde :
rduire un minimum le cot dopportunit des contrles productifs
auxquels on a renonc pour contrler des dossiers choisis de faon
alatoire sans que la productivit du contrle soit connue ;
ne pas imposer une trop lourde charge lensemble des contribuables ;
faire en sorte que les contrles soient effectus de faon uniforme pour
ne pas compromettre la validit des rsultats.
216
Un problme se pose du point de vue technique pour dterminer sil y a oui ou non
respect de la lgislation fiscale. Pour quune personne physique ou une personne
morale soit considre comme respectant ses obligations fiscales, il faut dterminer
correctement limpt d. Or, cela peut tre difficile vu les ambiguts du systme
fiscal et les diverses interprtations possibles de la rglementation par les
contribuables, les praticiens de la fiscalit, les commissaires aux comptes et/ou les
instances judiciaires.
217
Ce problme ne doit pas paralyser lautorit fiscale. Il lui faut reconnatre

quaucune mthode ne permet de mesurer parfaitement et sans quivoque possible
limpact de ses stratgies de discipline fiscale sur le comportement des
contribuables. Pour que ses analyses aient un maximum de pertinence et dutilit, il
lui faudra interprter les indicateurs de discipline fiscale dune faon qui soit
systmatique et qui fasse bien le lien entre chacun dentre eux. Cest ainsi quon
pourra apprcier raisonnablement si, oui ou non, une stratgie donne de lutte
contre lindiscipline fiscale a eu des effets sur le comportement des contribuables.
75
CONCLUSION
Favoriser le respect spontan des obligations fiscales

218
Comme le rappelle une inscription qui figure au sige de lInternal Revenue Service
Washington, limpt est le prix payer pour une socit civilise 17. Si, pour
une raison ou pour une autre, les contribuables ne remplissent pas leurs
obligations, cest la collectivit qui y perd pour le financement damliorations dans
les secteurs de la scurit, de la sant, de la protection sociale, de lducation et
dautres secteurs.
219
Comme on la soulign dans la prsente note dorientation, les autorits fiscales,

pour grer et amliorer la discipline fiscale et la conformit aux autres
rglementations, doivent adopter une dmarche administrative favorisant le
respect spontan des obligations dans un environnement rglementaire ax sur la
coopration et la participation. Cette dmarche doit sappuyer sur le principe
dauto-valuation par le contribuable (principe appliqu dans presque tous les
pays, au moins dans une certaine mesure), car un systme reposant sur le contrle
de tout fait ou de toute opration pouvant avoir une incidence fiscale serait trop
interventionniste, ferait perdre trop de temps et aurait un cot trop lev. Cette
dmarche doit galement reconnatre quune administration moderne de limpt
doit se fonder sur la gestion du risque et que ladministration fiscale doit ragir
rapidement aux nouvelles situations et maximiser limpact de ses interventions.
220
Comme on la indiqu ci-dessus, les contribuables seront probablement plus

nombreux se conformer spontanment leurs obligations fiscales sils
considrent que le fisc agit quitablement et raisonnablement. Une dmarche
administrative se situant dans un cadre tel que celui de la pyramide de discipline
fiscale confortera cette opinion, parce que les contribuables jugent gnralement
une sanction plus juste du point de vue procdural lorsque lautorit a dabord
essay la persuasion. En outre, tout en estimant quil est important quon leur fasse
confiance, les contribuables veulent aussi tre assurs que lautorit peut
lourdement sanctionner tous les individus qui ne sont pas dignes de confiance.
Cest par une telle dmarche ractive que lautorit fiscale pourra instaurer un
climat de confiance collective et confrer au systme fiscal toute sa lgitimit.
Suivre une dmarche cohrente

221
17
Les principaux problmes qui se posent dans le domaine de la discipline fiscale

paraissent bien tre trs similaires dun pays lautre. Sils varient, cest en termes
de degr et de priorit. Malgr ces diffrences, toute approche efficace de la gestion
et de lamlioration de la discipline fiscale devra sinsrer dans un cadre structur
de gestion des risques dont les composantes seront les suivantes :
Oliver Wendell Holmes
76
surveiller en permanence le contexte opratoire de lautorit fiscale et

des contribuables ;
identifier, valuer et hirarchiser les risques pour les recettes fiscales,
pour le systme fiscal dans son ensemble et pour la rputation de
lautorit fiscale ;
comprendre les facteurs comportementaux lorigine de lindiscipline
fiscale ;
sattaquer aux comportements dviants ;
valuer le degr de russite de toute intervention.
222
Voici quelles sont les principales tapes de cette dmarche (telles quelles ont t
exposes dans la prsente note dorientation et dcoulent dans certains cas des
catalogues connexes) :
Identifier et valuer les risques

Pour identifier les risques, on peut sappuyer sur une approche
descendante (avec lanalyse macroconomique, par exemple) ou sur une
approche ascendante (valuation du risque partir de cas).
Une bonne segmentation des administrs est fondamentale si lon veut
identifier soigneusement les risques.
Pour tirer le meilleur parti du renseignement fiscal, il faut mettre au
point des procdures didentification des risques qui soient relies
lanalyse des facteurs influant sur le comportement des contribuables.
Il faut dfinir des critres adquats pour valuer objectivement
limportance relative des risques dindiscipline fiscale dans le cadre des
priorits organisationnelles de lautorit fiscale.
Lvaluation et la hirarchisation des priorits doivent reposer sur des
lments objectifs.
Comprendre pourquoi les contribuables respectent ou ne respectent pas leurs
obligations
Comprendre les comportements des contribuables ne relve pas de la
pure divination ; de solides tudes empiriques ont dgag tout un
ensemble de facteurs.
Une srie dexplications conomiques et non conomiques de la
discipline et de lindiscipline fiscales ont une valeur prdictive.
Lindiscipline fiscale tient un ou plusieurs des facteurs suivants : lge,
le niveau dinstruction, lattitude morale, le sexe, le secteur dactivit, la
personnalit, les circonstances, le cot peru du respect des obligations
et lvaluation du risque couru.
Les tudes qui ont t consacres limpact des mesures de dissuasion
(menaces de poursuites ou poursuites effectives, par exemple) montrent
que ces mesures peuvent avoir un effet de dure limite sur la discipline
fiscale. Toutefois, il ressort galement de ces tudes que les individus
qui se conforment leurs obligations fiscales souhaitent que leurs
concitoyens en infraction soient sanctionns.
Inciter les contribuables peut avoir un effet bnfique du point de vue
de la discipline fiscale, mais cet aspect ncessite des tudes plus
approfondies.
77
Choisir et appliquer la stratgie de traitement

Les programmes de lutte contre lindiscipline fiscale doivent comporter
une rponse gradue aux comportements des contribuables : le
contribuable qui veut se conformer ses obligations doit pouvoir le
faire facilement et le contribuable qui ne souhaite pas se conformer
ses obligations doit se voir appliquer des sanctions crdibles.
La stratgie de traitement doit sattaquer aux causes de lindiscipline
fiscale.
Les stratgies les plus efficaces seront probablement polyvalentes et
systmiques.
La premire mesure est souvent de sassurer que les contribuables
comprennent bien leurs obligations et peuvent sy conformer
facilement.
Lautorit fiscale favorisera lobservation spontane des obligations
fiscales si elle agit tout moment en toute intgrit et dune faon qui
soit perue comme juste et raisonnable.
Pour influer plus efficacement sur le comportement des contribuables,
lautorit fiscale aura souvent intrt nouer des alliances et des
partenariats stratgiques avec dautres administrations, avec les
organismes professionnels et avec les conseillers fiscaux.
Les stratgies doivent tre mises en oeuvre dans un souci dutilisation
efficace et efficiente des ressources.
On ne peut amliorer durablement la discipline fiscale quen agissant
sur les normes sociales et personnelles et en les modifiant.
valuer les rsultats
Il faut dfinir les critres de russite et les indicateurs dvaluation au
moment o lon choisit une stratgie de traitement.
Il faut se fixer des objectifs de traitement allant au-del des rsultats
immdiats (obtenus, par exemple, par des contrles fiscaux) ; lenjeu est
de faire voluer les comportements terme.
Au niveau dun programme, un indicateur unique ne sera pas suffisant ;
ce qui est intressant, cest lvolution dune batterie dindicateurs.
Les indicateurs qualitatifs compltent utilement les indicateurs
quantitatifs.
Il est trs difficile de dissocier leffet dune intervention donne par
rapport celui des autres facteurs.
78
ORIENTATION
Les autorits fiscales sont invites mettre en oeuvre les procdures de gestion du
risque dindiscipline fiscale qui font lobjet de la prsente note. On pourra se
reporter aux documents daccompagnement signals au dbut de cette note pour de
plus amples informations sur les modalits pratiques des mthodes prconises.
Les autorits fiscales sont invites sappuyer sur les tudes et stratgies qui font
lobjet du Catalogue des recherches sur les comportements en matire de discipline
fiscale et du Catalogue des stratgies de traitement de lindiscipline fiscale.
79

Gestion Du Risque D'indiscipline Fiscale: Gérer Et Améliorer La Discipline Fiscale

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Gestion du risque dindiscipline fiscale :

Forum sur ladministration de limpt

Comit des affaires fiscales

CENTRE DE POLITIQUE ET DADMINISTRATION FISCALES

Grer et amliorer la discipline fiscale

Grer et amliorer la discipline fiscale

IDENTIFIER LES RISQUES......................................................20

VALUER ET HIRARCHISER LES RISQUES .........................30

ANALYSER LES COMPORTEMENTS SOUS LANGLE DE LA

CHOISIR LA STRATGIE DE TRAITEMENT ............................50

Grer et amliorer la discipline fiscale

Graduer laction rpressive......................................................................................................63

APPLIQUER LES STRATGIES ................................................64

VALUER LES RSULTATS ..................................................... 67

La procdure de gestion du risque dindiscipline fiscale............................11

Grer et amliorer la discipline fiscale

Grer et amliorer la discipline fiscale

plusieurs groupes dtude et de recenser divers thmes approfondir. peu prs la

Grer et amliorer la discipline fiscale

Objet de cette note

Grer et amliorer la discipline fiscale

Grer et amliorer la discipline fiscale

Quels sont les principaux risques dindiscipline fiscale prendre en compte ?

Quels contribuables sont associs ces risques ?

Comment traiter ces risques pour obtenir le meilleur rsultat possible ?

Grer et amliorer la discipline fiscale

Grer et amliorer la discipline fiscale

Surveiller le respect des obligations fiscales dans quatre domaines

Ces grandes catgories dobligations pour le contribuable sont les suivantes :

Si un contribuable ne satisfait pas lune de ces obligations, il peut tre considr

Grer et amliorer la discipline fiscale

catgorie de risque quil faut prendre en compte, en modifiant les dispositions

Adopter une approche axe sur la gestion des risques

Toutes les autorits fiscales sont dotes de ressources limites, invariablement

Grer et amliorer la discipline fiscale

Les fondements de la procdure de gestion du risque dindiscipline

Le graphique A illustre un modle de procdure de gestion du risque dindiscipline

valuer les risques et dterminer

Assess and prioritise risks

Analyser les comportements en matire de discipline

Determine treatment strategies

Plan and implement strategies

Dans un environnement o les ressources sont limites, les autorits fiscales, en

Grer et amliorer la discipline fiscale

Un nouvel environnement exige de nouvelles solutions de traitement

Lamlioration du niveau dinstruction, limpact croissant des voyages et de

Prise en compte particulire des petites entreprises

Grer et amliorer la discipline fiscale

Un instantan des pratiques actuelles

Lobjectif des administrations fiscales est assurment toujours le mme optimiser

Grer et amliorer la discipline fiscale

On ne peut dterminer les risques

Les objectifs daction des autorits fiscales

En tablissant ce contexte, on fixe les

Lutilisation de technologies cls et la

Un suivi permanent du contexte est

Les responsables fiscaux doivent fixer les

Dfinir le contexte opratoire.

Reconnatre le contexte opratoire

La gestion du risque dindiscipline fiscale ayant pour but dutiliser correctement

Il importe nanmoins de reconnatre que la gestion du risque dindiscipline fiscale

Grer et amliorer la discipline fiscale