Depuis quelques années, suite à la mondialisation et la libéralisation des échanges et donc à l’apparition

de plusieurs entités de concurrence en même temps, le souci des dirigeants se focalise de plus en plus
sur la maîtrise des coûts. Désormais chaque entreprise se trouve dans l’obligation de se plier face à la loi
du marché. Un tel changement entraîne un impact considérable sur la gestion en générale des entités
génératrices de coûts. C’est ainsi que dans cette même optique il est jugé maintenant nécessaire de
retracer les faiblesses et les forces de l’entreprise même : qui est responsable de la perte ou du profit
réalisé par le groupe? Il est né de cette problématique une nouvelle vision de l’organisation même de
l’entreprise.

On assiste actuellement à une décentralisation de l’entreprise et à une délégation d’autorité, d’où

l’apparition des centres de responsabilités. De ce fait, lorsqu’une entreprise ou un groupe d’entreprises
atteigne une certaine taille, elle se trouve confrontée au problème des prix de cession internes.

Un centre de responsabilité est donc une partie de l’entreprise, base de calcul pour les performances du
gestionnaire responsable

La nécessité de planifier l’activité d’entreprises de taille de plus en plus importantes sur des marchés
complexes, les possibilités ouvertes par la budgétisation pour suivre et mesurer les résultats associés à la
prise en compte de la dimension humaine pour motiver ont conduit les directions générales à mettre en
place des structures plus décentralisées en instaurant un découpage en unités plus petites appelées «
centres de responsabilités ».

L’entreprise est alors scindée en sous-ensembles qui reçoivent une autorité déléguée pour engager des
moyens humains, matériels et financiers dans la limite d’objectifs négociés avec la hiérarchie.

A partir du moment où les entités d’une entreprise doivent répondre de leur performance en termes
financiers, il convient de s’interroger sur l’opportunité de valoriser les échanges entres elles, puis sur la
manière dont on fait ces valorisations. Pour ce faire, l’entreprise doit disposer d’un système de prix de
cession interne, qui est l’ensemble des règles de valorisation des échanges adoptés par une firme.

Nous allons tenter de répondre à une problématique qui nous parait intéressante qu’est la raison d’être
des prix de cession interne en dressant quelques éclaircissements sur les différents découpages possibles
de l’entreprise en centres de responsabilité et leur lien avec le contrôle de gestion dans une première
partie. Dans un second temps, nous parlerons de la détermination des prix de cession internes en
mettant la lumière sur les notions liées aux prix de cession internes et sur les différentes méthodes de
détermination de ceux-ci. Enfin il sera traité des critères de choix pour la fixation d’un prix de cession
interne.

2.Les différents centres de responsabilité :

Il est habituel de distinguer cinq types de centres de responsabilité, en fonction des missions qui sont
assignées.

a)Centre de coûts : L’unité concernée doit réaliser le produit qu’elle fabrique au moindre coût, avec la
meilleure qualité possible.
Plusieurs indicateurs peuvent être élaborés par le contrôle de gestion pour mesurer les performances de
ces centres :

• Coût : coût de production, taille du lot économique, niveau des stocks ;

• Qualité : taux de rebut, taux de panne, critère de qualité ;

• Délai : délai de réponse à la demande.

b)Centre de dépenses discrétionnaires : Pour les services fonctionnels dont la mission est d’aider une
activité opérationnelle, un centre de coûts discrétionnaire est crée avec un budget fixé gérer au mieux
l’opération. A la différence des centres de coûts, cette situation est utilisée quand il n’est pas possible de
rattacher le service directement à un produit. Le contrôle du centre se fait alors sur la capacité à
respecter une dotation budgétaire.

c) Centre de recettes : L’unité doit maximiser le chiffre d’affaires du produit ou de l’activité visée. Les
performances des responsables peuvent être évaluées avec deux optiques différentes :

- Dans une vision de contrôle-sanction : l’indicateur de gestion sera le volume de vente réalisées ;

- Avec une dimension supplémentaire de conseil et d’expérience : des indicateurs sur les variables
influençant les ventes sont possibles tels que le taux de remise consenti au client, le délai de paiement
accordé, le nombre de visites effectuées aux clients…

Il est préférable de mettre en place des critères de gestion par rapport aux moyens mis en place plutôt
que par rapport aux résultats pour apprécier la performance des responsables.

d)Centre de profit : Le service doit dégager la marge maximale en améliorant les recettes des produis
vendus et en minimisant les coûts de ces produits.

Les centres de profit d’une entreprise devraient correspondre aux segments stratégiques définis par
l’analyse stratégique, produit-marché, métier, niches…

Les vrais centres de profit sont peu nombreux car la marge d’autonomie des responsables couvre
rarement la gestion des ressources (coûts, investissements et gestion des recettes…).

Les critères de gestion sont nombreux puisque tous les domaines influencent plus ou moins directement
le profit : - Résultat net, soldes intermédiaires, - Taux de marge, profit/chiffre d’affaire, - Ratio de
rentabilité du capital investi, au sens d’actif confiés à l’entité mais pas en termes de capitaux propres
dont le montant échappe aux unités opérationnelles.

e)Centre d’investissement : Le service concerné doit dégager la meilleure rentabilité possible des
capitaux investis tout en réalisant un profit. Les moyens d’action portent sur le capital et les
investissements choisis mais aussi sur tous les coûts contribuant à obérer le cash flow, correspondant à
des décisions stratégiques, les centres d’investissement se situent généralement au plus haut niveau
hiérarchique. Les indicateurs de gestion sont les critères de rentabilité classiques des capitaux investis :
ratio de rendement des actifs : bénéfice/actif ; taux interne de rentabilité ; valeur actuelle nette ; niveau
des cash flow ; ratio d’endettement…

Les centres d’investissement, à l’inverse des centres de profit qui ne recherchent trop souvent que des
bénéfices à court terme, ont une vision à long terme.

Il est d’usage de considérer que les centres de responsabilité peuvent s’apparenter à l’un des cinq
types suivants :

a) Les centres de coûts :

Ils correspondent principalement à des structures de production (l’atelier, par exemple). L’unité
concernée doit réaliser le produit qu’elle fabrique au moindre coût , avec la meilleure qualité
possible .

Plusieurs indicateurs peuvent être élaborés par le contrôle de gestion pour mesurer les
performances de ces centres :

• coût : coût de production, taille du lot économique, niveau des stocks ;

• qualité : taux de rebut, taux de panne, critères de qualité ;

• délai : délai de réponse à la demande.

b) Les centres de chiffres d’affaires(ou de recettes) :

Ils sont utilisés le plus souvent en matière d’activité commerciale. Leur activité est mesurée par
un volume de ventes. Selon les cas, on considérera qu’il existe ou non un rapport de variabilité
constant entre les charges et l’activité. Ces charges seront donc budgétées à l’aide d’un standard
unitaire ou d’un standard global. En matière de contrôle, le niveau des coûts pourra également
être corrigé ou pas.

c) Les centres de frais(ou de dépenses) :

Ils sont plutôt des services qui engagent des coûts discrétionnaires comme les services
administratifs ou les services d’études et de recherches. La nature discrétionnaire de ces coûts ne
permet pas en général d’utiliser un rapport de variabilité. Ces charges sont donc le plus souvent
budgétées globalement et le contrôle ne peut pas utiliser de correctif de niveau d’activité. Du fait
des difficultés à quantifier les prestations fournies par ces centres, la mesure de leur performance
est délicate.
d) Les centres de profit :

Ils sont des structures qui maîtrisent à la fois des charges et des produits et pour lesquelles on
peut considérer que la performance peut être appréhendée par un résultat ou une marge. C’est par
exemple le cas d’une usine qui vend sa production à un service commercial ou d’une division de
produits. Là encore, la performance ne peut s’évaluer que par rapport à un moment budgété.

e) Les centres d’investissement(ou de rentabilité) :

Ils doivent justifier d’une certaine rentabilité des capitaux qu’ils utilisent. Ce sont généralement
des divisions ou des filiales. A l’inverse des cas précédents, leur performance peut se comparer à
celle d’autres divisions ou d’autres filiales

Problématique de la gestion des cessions

entre centres de profit:
La gestion des cessions internes au sein d’un groupe pose plusieurs problèmes:
- En premier lieu, se pose la question du choix des sources
d’approvisionnement de l’unité acheteuse. Doit-elle s’approvisionner en
priorité, voire exclusivement auprès d’entités à l’intérieur du groupe, ou
bien sa politique d’achat est-elle laissée à sa libre appréciation ? Il incombe
alors à la direction générale de clarifier les règles d’ approvisionnement.
- En second lieu, se pose la question des modalités d’arbitrage en cas de
conflits au sein du groupe. Il est bien évident que chaque responsable de
centre de profit étant évalué, et surtout récompensé, à partir des résultats
financiers de son unité, des conflits d’intérêt se font jour entre les
diverses unités. On conçoit aisément que ces relations de type client-
fournisseur dans un même groupe sont des lieux où se manifestent des
intérêts antagonistes. Cela apparaît tout particulièrement lors de la
négociation des prix de cession. Les risques de perte de cohésion sont réels et
il appartient à la direction générale et au contrôle de gestion d’établir des
règles de fixation des prix en concertation avec les responsables et de
 réaliser des arbitrages en cas de conflits. Cela pose le problème des
politiques de prix de cession interne.

Les politiques de prix de cession interne

Le prix de cession interne peut être défini comme un prix utilisé pour fixer la valeur
des biens ou services fournis par un centre de profit à d’autres centres de
responsabilité de l’organisation. Deux approches sont possibles: une politique de
prix de cession sur la base du prix de marché; une politique de prix fondée sur les
coûts de l’unité vendeuse.
Une politique de prix sur la base du prix de marché
Une telle politique est définie dans des groupes qui souhaitent favoriser un
comportement entrepreneurial parmi leurs centres de profit. Les dirigeants
souhaitent en effet, que les responsables de centres de profit se comportent comme
des chefs de petites et moyennes entreprises indépendantes. L’idée également
recherchée est celle d’une meilleure évaluation économique de la gestion de
l’entreprise. Le marché, par ses mécanismes de prix, sanctionnera ainsi la
gestion des responsables. Si ces derniers n’ont pas su gérer leur exploitation et
réduire leurs coûts par rapport à leurs concurrents, ils subissent la sanction du
marché, sont moins compétitifs et voient leurs profits se dégrader. Certains groupes
apportent une variante au prix du marché en incitant les entités à acheter à
l’intérieur au prix du marché moins un certain taux compensant les frais
commerciaux que la division vendeuse n’a pas à subir en vendant à l’intérieur – les
unités acheteuses représentant pour elle des «clients captifs» – ou l’absence de
difficultés de paiement et de contentieux en interne.
Une politique de prix basée sur les coûts
Les politiques de fixation des prix de cession en fonction des coûts interviennent
notamment en l’absence de prix de marché fiables. En règle générale, on
choisira plutôt un coût standard afin d’éviter les variations conjoncturelles de
coûts liés aux variations d’activité. Certains groupes pratiquent un prix basé sur
le coût complet standard auquel on rajoute une marge de rentabilité
correspondant à la rémunération du capital utilisé. Une variante à cette dernière
méthode consiste à fixer les prix de cession sur la base d’un montant fixe mensuel
correspondant en quelque sorte à la location des installations par l’unité acheteuse,
auquel on rajoute un montant variable par unité de produit.
La définition des prix de cessions internes, selon les coûts ou les prix de marché,
relève en définitive d’un choix de politique générale au sein d’un groupe. Et il
importe de bien peser les avantages et les inconvénients des deux approches.
Si la méthode des prix de marché présente l’avantage d’inciter les responsables à
prendre davantage de risques et surtout à rechercher plus activement des réductions
de coûts. En revanche, elle peut s’avérer plus délicate en cas d’absence d’un
système d’information fiable sur les prix. Par ailleurs, s’agissant de produits
nouveaux, les coûts de lancement pouvant s’avérer très important durant cette
phase, il peut s’avérer prématuré d’exposer ces produits à la sanction du marché.

D’un autre côté, si l’approche par les coûts semble d’emblée facilitée, notamment
par l’existence d’un système de comptabilité analytique, elle présente aussi ses
inconvénients. L’entité vendeuse étant en définitive la mieux placée pour connaître
ses coûts, il en résulte un phénomène d’asymétrie d’information entre celle-ci et
l’entité acheteuse comme, d’ailleurs, la direction du groupe. En outre, l’entité
vendeuse étant assurée de distribuer ses produits à leur coût de fabrication, quel
que soit celui-ci, elle n’est guère incitée à réaliser des économies.

Le prix du marché : Cette pratique permet d’inciter les centres de profit concernés à une attitude
d’entrepreneur en permettant des choix économiques réalistes. Cela suppose des produits
banalisés dont les approvisionnements sont aisés et le prix de référence connu. Dans ce cas,
l’utilisation du prix du marché comme prix de transfert pousse le contre « client » peut
s’approvisionner librement et à coût connu à l’extérieur.

Le prix du marché à moyen terme : Le prix du marché peut être considéré comme une référence
en cas de fonctionnement normal du marché, mais il peut arriver que le marché soit en période de
surcapacité. Dans ce contexte, les entreprises extérieures, dans un souci de rentabilité de leurs
propres installations, proposent leurs produits p un prix proche de leur coût marginal. Le moyen
d’assurer à la division vendeuse une certaine pérennité est de lier les deux divisions, l’acheteuse
et vendeuse, par des engagements pluriannuels de livraisons/achats sur la base d’un prix du
marché à moyen terme, contrats qui doivent prévoir les modalités d’indexation de ce prix. Cette
solution semble également nécessaire quand le centre vendeur doit investir pour satisfaire les
besoins du centre acheteur. Dans ca cas, c’est à la direction générale de définir les modalités de
cession (prix et conditions de révision de ce dernier) et d’arbitrer des conflits éventuels.

.Le prix du marché moins une commission : Cette technique est préconisée lorsque les transferts
ont lieu entre une division de fabrication et une division commerciale. La cession est alors
valorisée au prix du marché final (celui des consommateurs) moins une commission qui doit
servir à couvrir les coûts de distribution des produits concernés engagés par la division
commerciale. Les méthodes fondées sur le prix du marché sont plutôt utilisées dans des
entreprises ou les entités responsables ont peu de complémentarité et ou des directions générales
laissent aux unités décentralisées une large autonomie de gestion.

Chapitre II : Les méthodes fondées sur les coûts Nous examinerons successivement :

- Le coût réel

- Le coût standard complet

- Le coût variable standard ou le coût marginal

1. Le coût réel :

Définition: Il s’agit de déterminer les charges effectives relatives à une action, calculée à partir
des données de réalisation effectives (frais de déplacement, salaires...)

L’utilisation des coûts réels pour valoriser les prestations entre centres ne permettait pas la
localisation des responsabilités. En effet, le coût réel transfère l’efficience ou l’inefficience du
centre vendeur vers celui qui reçoit la prestation.

Avantages:

• Simplicité;

• Permet de comptabiliser l’ensemble des coûts fixes et variables.

Inconvénients:

Le centre fournisseur ne sera pas incité à améliorer sa productivité, de plus le centre fournisseur
va transférer sur le centre client ses erreurs pour transférer sa responsabilité et cela va à
l’encontre du principe de contrôle de gestion qui se doit de localiser la source des erreurs.

2. Le coût standard complet :

Définition: Coût préétabli dans des conditions et des circonstances d'exploitation normales.

Il permet une localisation des performances, en effet:

- La division vendeuse sera contrôlée par la mise en évidence d’écarts entre des données réelles et
des données standard en quantité et en valeur ;

- La division acheteuse ne sera responsable que de la consommation (quantités) des sous-

ensembles achetés.

Cette méthode présente des inconvénients dès lors que la division acheteuse a la possibilité (et la
liberté) de s’approvisionner ailleurs.

Pour le centre « Fournisseur »

La performance de ce dernier dépend des quantités achetées par le centre «client » : une
sous-consommation par rapport au budget ne permet pas l’absorption complète des
charges fixes, alors qu’une surconsommation présente l’effet inverse. Dans les deux cas, il
y a une influence sur le résultat du centre « Fournisseur » sans que celui-ci n’en soit
responsable.

Pour le centre « Client »

Ce centre considère ce prix de cession comme un coût variable alors qu’il comprend des charges
fixes. La recherche de l’optimisation du résultat de l’entreprise risque alors de porter sur des
choix économiques mal fondés.

 cette technique du coût standard complet n’est retenue que sous certaines conditions :
- La cession interne a lieu entre deux centres de coûts ;
- Les centres sont obligés de travailler ensemble parce que le centre « client » n’a pas
de liberté en matière d’approvisionnement (pas de partenaires de rechange possibles
tant à l’intérieur qu’à l’extérieur de l’entreprise).

Avantages:

• Faire disparaître les inconvénients de la première méthode (coût complet réel)

Inconvénients :

• La performance du centre fournisseur va dépendre du respect du programme des quantités sur

lequel le centre client s’est engagé. Il y a aussi un problème d’absorption des charges fixes, qui se
traduit pour le centre fournisseur par une augmentation du coût complet sans qu’il en soit
responsable.
 Les méthodes fondées sur les coûts :
Ces méthodes sont généralement préconisées pour des prestations entre des centres de coûts
obligés de traiter ensemble à cause de l’absence d’un approvisionnement externe ou d’un choix
stratégique imposé par la direction générale. Ces méthodes sont :

a - la méthode du coût réel : Elle consiste à valoriser la prestation interne au coût réel de la
division vendeuse ce qui présente l’inconvénient de transférer l’efficience ou l’inefficience du
centre vendeur au centre acheteur.

b- La méthode de coût standard complet : Pour pallier les lacunes de la méthode de coût réel,
cette méthode préconise une valorisation des cessions au coût standard de la division vendeuse.
Toutefois une telle valorisation présente des inconvénients dés lors que l’activité de la division
vendeuse s’écarte de son niveau normal. En effet, en cas de sous - activité, le coût fixe de cette
division est répartie sur un faible volume de vente ce qui élève le coût de revient des cessions
internes et rend leur tarification au coût standard nuisible au centre vendeur. Alors qu’en cas de
suractivité, une répartition des frais fixes de l’unité vendeuse sur un volume élevé réduit le coût
de revient des cessions qui devient inférieur au prix de cessions.

c- La méthode de coût variable standard : Pour remédier aux inconvénients de la méthode

précédente, cette méthode ne tient pas compte des coûts fixes et valorise les prestations internes
au coût variable standard de la division vendeuse. Cette approche permet certes d’éviter les
répercussions des variations de niveau d’activité sur la performance des centres, mais elle

n’implique pas la division acheteuse dans la couverture des charges fixes engagées par la division
vendeuse pour fournir ses prestations.

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• Des produits pour lesquels il n’existe pas de marché intermédiaire ou que l’entreprise ne veut
pas externaliser pour des raisons de confidentialité technique : pour ces produits, il propose un
prix de cession égal à un coût plus une marge.

• Des produits qui peuvent à terme être sous-traités : il faut auparavant rentabiliser les
investissements effectués ; dans ce cas, le prix du marché à long terme doit être retenu car il
incite le centre de profit à se mesurer à l’extérieur.
• Des produits qui peuvent être immédiatement sous traités sans mise au rebut des installations
car elles sont peu spécialisées. Le prix de cession doit être le fruit d’une négociation entre les
centres autour d’un prix égal soit à :

- Un coût majoré d’une marge,

- Un prix de marché moins une décote.

• Des produits interchangeables dont la source d’approvisionnement peut être facilement

modifiée : le prix du marché s’impose, il est logique car il recrée en interne les conditions du
marché.