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et défendre
son budget
Outils
Méthodes
Comportements
Caroline SELMER
2e édition
Construire
et défendre
son budget
Construire
et défendre
son budget
Outils, méthodes
et comportements
Caroline SELMER
2e édition
DU MÊME AUTEUR
C
omment préparer, défendre et suivre son budget? Voilà une triple
question que des milliers de responsables se posent au sein des
d’entreprises privées et publiques qui composent le paysage écono-
mique français et international. Le sujet du livre me semblait si ardu que
j’étais plutôt dubitatif. Pourtant, quand Caroline Selmer m’a soumis la
première mouture de son ouvrage, j’ai su immédiatement qu’il correspon-
drait à l’attente des gestionnaires qui chaque année connaissent comme moi
d’ailleurs, les «affres» du budget.
Dès qu’une entreprise atteint une taille suffisamment critique, l’existence
d’un budget devient indispensable. La quadrature du cercle consiste à ce qu’il
soit volontaire mais réaliste, compris et accepté par les dirigeants et les
actionnaires, en rapport étroit avec les besoins et les moyens de l’entreprise
tout en fédérant les salariés et leurs responsables.
À la tête de la direction administrative et financière d’un groupe qui se sera
particulièrement développé au cours de ces dix dernières années, j’ai pu constam-
ment mesurer l’importance primordiale du budget. Au fil des années, les
différentes constructions budgétaires se seront enrichies de l’expérience passée
amenant le Groupe Lucien Barrière à ne connaître que peu d’écarts. Il s’agissait
tout de même en 2000 d’atteindre pour 13 hôtels de luxe et 13 casinos, répartis
à travers toute la France, un volume d’affaires dépassant les 500 millions d’euros.
Le nombre d’établissements à gérer, la variété des activités à développer,
l’hétérogénéité des opérateurs demandent et nécessitent une rigueur constante
dans le discours et la méthode, une organisation sans faille et une maîtrise des
VI CONSTRUIRE ET DÉFENDRE SON BUDGET
outils de gestion, tels que le budget. L’ensemble doit être en plus fédérateur,
rassembleur et homogène.
Un budget est, à mon sens, un «contrat» que son concepteur et en même
temps responsable signe avec son supérieur hiérarchique quel qu’il soit.
Sous-entendu, il est dit en substance «donnez-moi les moyens de mes ambi-
tions et vous aurez en retour les résultats que vous attendez». Le problème
est que cet engagement s’inscrit dans un environnement économique qui
fluctue continuellement et qui doit pourtant tenir compte du temps qui ne
vous appartient pas, et de paramètres financiers qui vous sont imposés. Faire
un budget ne consiste pas à se faire plaisir, un peu comme si on admettait par
avance que le contrat pouvait être rompu à tout moment. C’est au contraire
un engagement formel et formalisé qu’un responsable aura pris vis-à-vis de
l’entreprise qui l’emploie. Les dirigeants ou les actionnaires de l’entreprise
doivent pouvoir s’appuyer sur un document de pilotage qui soit une référence
commune, reconnue et acceptée. Mais entre la réalité économique et la
promesse de meilleures perspectives, il peut y avoir en cours d’années des
écarts quelquefois significatifs. Les responsables devront s’employer à les
rectifier et, dans ce dessein, proposer des actions correctrices immédiatement
suivies d’effets bénéfiques.
Ce livre prétend à juste titre donner, ou quelquefois simplement rappeler,
une méthodologie. L’intérêt majeur de cet ouvrage réside dans le fait qu’il est
avant tout pratique et tourné vers les acteurs du processus budgétaire de
l’entreprise. Ainsi un lectorat large — opérationnels, gestionnaires, et même
dirigeants — y trouvera des informations utiles pour préparer les budgets,
tout en découvrant l’art et la manière de négocier, de défendre, de convaincre
de la justesse de ses arguments, ainsi que des outils de suivi une fois qu’ils
ont été acceptés.
Tous les responsables de budget pourront s’en inspirer. Les managers
opérationnels qui ont vécu le stress du grand oral que représente la soutenance
d’un budget apprendront ou redécouvriront avec plaisir comment trouver des
arguments pour en renforcer la pertinence ou comment favoriser le dialogue
avec la direction pour mieux défendre leur budget. Concevoir un budget est
une chose, le défendre en est une autre! Personne ne perdra son temps à
s’aguerrir en la matière. Vous lirez comme moi avec intérêt ce «nouvel art de
guerre» dans le chapitre consacré à la défense du budget.
L’auteur passe également en revue les différents budgets existants. Mais
que ce soit un budget commercial, de production, de frais généraux, d’inves-
tissements ou de trésorerie, il sera démontré qu’il s’inscrit dans un tout, ce
qui effacera peut-être certaines idées reçues.
On ne soulignera jamais assez le rôle prépondérant des contrôleurs de
gestion dans la construction et la vie du budget tout au long de l’année. Cet
ouvrage contribuera, je l’espère, à leur redonner leur vraie place au sein de
Préface VII
Laurent WEILLER
Directeur général adjoint
du Groupe Lucien Barrière
REMERCIEMENTS
Je tiens à remercier:
– Siegfried Leblanc pour ses connaissances littéraires et son sens de l’écrit;
– Laurent Weiller pour sa préface et la qualité de nos échanges;
– mes collègues de la Cegos pour leurs conseils et leurs encouragements;
– Georges et Thierry pour m’avoir fait part de leur vision du sujet.
TABLE DES MATIÈRES
INTRODUCTION 1
PREMIÈRE PARTIE
La préparation du budget
1 LE PROCESSUS BUDGÉTAIRE 9
1. Le lien avec le plan 10
1.1. Les pratiques actuelles 13
1.2. La gestion contractuelle 15
2. Les étapes du processus budgétaire 16
2.1. Définir le cadre budgétaire 17
Analyse de la conjoncture et prise en compte
des objectifs pour l’année à venir 18
Construction d’un ou plusieurs scénarios
et choix d’un scénario: le prébudget 19
Diffusion des éléments de cadrage vers
les responsables opérationnels 23
2.2. Lancement du processus budgétaire 23
2.3. Élaboration des budgets fonctionnels 24
2.4. Consolidation des budgets et arbitrage budgétaire 26
X CONSTRUIRE ET DÉFENDRE SON BUDGET
DEUXIÈME PARTIE
Les différents types de budgets
4 LE BUDGET COMMERCIAL 79
1. Détermination du programme des ventes 80
1.1. Méthodes quantitatives 81
Analyse des séries chronologiques 81
Modèles explicatifs 82
Répartition saisonnière des ventes 83
1.2. Méthodes qualitatives 84
© Dunod – Le photocopie non autorisée est un délit.
5 LE BUDGET DE PRODUCTION 93
1. La détermination du programme de production 93
1.1. Les quantités à produire 94
1.2. Les facteurs de production 94
2. La valorisation du programme de production 99
2.1. Budget des approvisionnements 99
Les matières et les consommables 100
La sous-traitance 100
Les conditions de règlement des achats 100
2.2. Budget de main-d’œuvre directe 101
2.3. Coûts indirects de production 101
3. Le calcul des coûts standard et le bouclage du budget
de production 103
3.1. Le calcul des coûts standard 103
Définition et apports de la méthode 103
Méthodes d’élaboration des coûts standard 104
3.2. Le bouclage du budget 108
TROISIÈME PARTIE
La défense et le suivi du budget
CONCLUSION 217
Annexes
BIBLIOGRAPHIE 241
INDEX 243
INTRODUCTION
techniques que celle des prévisions glissantes est celle qui est privilégiée par
les entreprises, mais sans que cela les ait conduites à supprimer le processus
budgétaire classique.
Certes, un processus budgétaire doit être optimisé au moindre coût pour
répondre efficacement aux attentes des acteurs de l’entreprise. Le budget est
en réalité un processus de décision. On considérera que ce dernier s’est correc-
tement déroulé, si les décisions prises de part et d’autre sont communiquées aux
intéressés dans des délais raisonnables, si les résultats du contrôle budgétaire
mensuel confirment que ce sont les bonnes décisions qui ont été prises, et si
les prévisions de résultats sont réalisées.
La gestion budgétaire doit s’inscrire dans le cadre prévisionnel du contrôle
de gestion, en quantifiant les objectifs, les options et leurs moyens associés,
en développant la communication interne et la coordination des responsables,
et en démontrant la cohésion globale des objectifs avec la stratégie. En structu-
rant l’organisation générale, le processus budgétaire oriente les comportements.
C’est une démarche d’amélioration des performances économiques et quali-
tatives. Une nouvelle approche de la gestion budgétaire exige d’appréhender
l’environnement des organisations comme un tout complexe, faisant inter-
venir une pluralité de causes, en interactions constantes et itératives. Un budget
décisionnel est la rencontre coordonnée entre différents protagonistes, autour
d’un langage commun. Cela suppose au préalable que les modalités de construc-
tion budgétaire soient connues et maîtrisées.
Toutes ces considérations m’ont conduite à rédiger cette nouvelle édition
de Construire et défendre son budget, qui intègre quelques nouveaux outils et
développe les pratiques les plus retenues actuellement.
Dans la première partie, l’accent est mis sur l’intégration du plan stratégique
et du budget qui se généralise dans les sociétés qui font des plans stratégiques.
Les contrôleurs de gestion sont d’ailleurs conduits à participer de plus souvent
aux processus de planification.
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
1. L’annexe 2 présente une mise à jour des progiciels disponibles sur le marché.
4 CONSTRUIRE ET DÉFENDRE SON BUDGET
L’objet de ces trois parties est de vous montrer qu’un budget est un tout.
J’espère que vous trouverez dans les pages qui vont suivre de nouvelles moti-
vations à vous intéresser à ce qui est pour moi la pierre angulaire de la gestion
d’une entreprise ou d’une organisation. Au-delà de cette ambition, je souhaite
que ce livre vous soit utile et profitable dans votre métier qui est aussi le mien…
PREMIÈRE PARTIE
LA PRÉPARATION
DU BUDGET
1 LE PROCESSUS
BUDGÉTAIRE
acceptation d’un projet jugé important par son initiateur peut entraîner la
démotivation de ce dernier.
Les pratiques actuelles s’efforcent de concilier les avantages des deux
méthodes décrites ci-dessus. Elles reposent sur des travaux préparatoires qui
donnent aux responsables budgétaires des orientations tout en définissant
leurs limites. Cette façon de faire permet aux intéressés d’affirmer leur capa-
cité d’initiative avec un risque de déception réduit. Pour une certaine catégo-
rie d’entreprises, les travaux préparatoires commencent dès la préparation du
plan duquel découlera le budget, puisqu’il correspondra à la première année
du plan. Pour d’autres, la préparation consiste à élaborer un prébudget. Ces
travaux préliminaires sont formalisés dans une lettre de cadrage. Par la suite,
une procédure budgétaire structure les différentes étapes de l’élaboration
budgétaire. Au cours de leurs réflexions, les responsables opérationnels peuvent
ainsi confronter en permanence leurs propositions qui déboucheront à terme
sur des objectifs clairs et des plans d’action cohérents.
Avant toute chose, il faut situer le budget dans la réflexion stratégique. Ce
n’est qu’ensuite que l’on peut décrire les étapes du budget en précisant les
différents rôles des opérationnels, de la direction et des contrôleurs de gestion.
Analyses Menaces et
externes opportunités Orientations
stratégiques
Planification Priorités
stratégique Objectifs tentatifs
Analyses Forces et Grands projets
internes faiblesses
Plans
Planification
par projets
à moyen terme
importants
sur plusieurs années. On définira des priorités dans les programmes d’inves-
tissements et d’actions, ainsi que les ressources nécessaires. Cette réflexion
doit aboutir à un compte de résultat prévisionnel pluriannuel. Celui de la
première année devra être plus détaillé.
• Objectifs préliminaires
Pour les dirigeants du groupe, c’est l’occasion de faire le point sur les différents
marchés, produits, technologies et sur tous les problèmes y afférents. C’est égale-
ment pour eux l’opportunité de rencontrer de façon informelle, ou non, les princi-
paux dirigeants de leurs filiales en les informant des différents axes stratégiques
et politiques qu’ils comptent mettre en œuvre.
Pour la division, c’est un moment privilégié pour confronter les points de vue des
membres des comités de direction avec ceux de la direction générale du groupe.
Cette démarche engendrera plus facilement une synthèse cohérente et partagée
en situant leurs objectifs dans le cadre de cette stratégie globale du groupe.
• Plan
Il se déroulera en trois étapes:
– un examen des alternatives opérationnelles afin de mettre en œuvre une opération
stratégique et de choisir les solutions optimales;
Le processus budgétaire 13
– le chiffrage du plan qui devra tenir compte des programmes d’actions prioritaires,
de l’environnement (PIB, inflation, coûts…), d’hypothèses internes à la division
(marché, nouveaux produits…);
– la mise en évidence des objectifs préliminaires, des programmes d’actions, des
chiffrages et des inflexions par rapport aux plans précédents.
• Budget
Il reflétera les engagements (résultat/moyens) passés par les opérationnels à tous
les niveaux de la hiérarchie.
Intégrés 28 28 42 65 45
Prospectifs 48 48 51 32 48
Rétrospectifs 24 24 7 3 7
Stratégie
Plan à 3 ans
Il repose sur un contexte économique évolutif, et non sur des hypothèses fixes:
– définition des orientations en tenant compte des grands facteurs externes (hypothèses sur
stratégies concurrentes),
– modélisation simplifiée: trois états financiers (résultat, bilan, tableau des flux),
– synthèse qui conduira peut-être à la remise en cause de certains aspects du plan par la DG.
Budget
GPAO
1. Selon le magazine Fortune, moins de 10% des stratégies correctement formulées sont
efficacement mises en œuvre. Cela est dû à:
– des objectifs stratégiques insuffisamment traduits en objectifs opérationnels,
– des ressources allouées sans rapport avec des objectifs stratégiques,
– l’incitation des dirigeants et des managers à se préoccuper du court terme au détriment
des objectifs stratégiques.
16 LA PRÉPARATION DU BUDGET
L’élaboration des budgets devrait tenir compte de l’interaction entre toutes les
fonctions. Le processus budgétaire étant un processus itératif, chaque budget
doit être établi en corrélation étroite avec les autres budgets. Pour que cette
synchronisation puisse avoir lieu, elle suppose un travail d’articulation prépa-
ratoire qui oblige les intéressés à admettre, d’une part des remises en cause,
d’autre part des modifications successives. De ce fait, il est normal d’avoir à
«recommencer sa copie», alors qu’on pensait avoir remis une version
définitive de son budget, a fortiori lorsque ce dernier a déjà été accepté.
Le processus budgétaire 17
Objectifs et plans
d’action métier
Forces Faiblesses
Opportunités Menaces
Objectifs et plans
d’action stratégiques
Les principaux thèmes concernés seront donc étroitement liés aux caracté-
ristiques essentielles de l’activité:
– chiffre d’affaires: par produit/prestation, client, marché…, en volume et
en prix,
– taux de change,
– organisation et périmètres de responsabilité,
– effectifs: recrutements, départs, évolutions de postes,
– masse salariale et politique de rémunération,
– cours du dollar,
– 35 heures,
– etc.
Les simulations du prébudget entraîneront une meilleure harmonisation des
hypothèses et valideront leur incidence sur les grands postes de recettes et de
dépenses.
Tableau 1.4.
– Coûts fixes:
• de production
• de distribution
• d’administration
= Résultat opérationnel
pour les industries à risque. Elle l’est également dans le cas de création d’une
nouvelle activité ou d’un nouveau site…
Dans la version haute, la notion de chiffre d’affaires ou de volume d’acti-
vité sera optimisée. Par voie de conséquence, on émettra l’hypothèse que les
capacités de production (humaines ou matérielles) seront à leur rendement
maximum, voire à saturation.
1. Constat d’une baisse des prises de commandes, et donc du chiffre d’affaires: le résultat opé-
rationnel a été actualisé à 11% du CA et le ROI* à 19%, alors que les objectifs étaient respecti-
vement fixés à 13% et 22%.
2. Après enquête, il est ressorti des dysfonctionnements tels que:
– turnover commercial, inexpérience de nos jeunes vendeurs, absence de motivation;
– démarrage de l’activité marketing direct plus lent que prévu;
– mauvaise politique de prix auprès des grands comptes;
– le nouveau système de gestion de production génère moins de profits que prévu;
– difficultés à ajuster le niveau de dépenses au niveau d’activité.
1. Financiers:
– résultat opérationnel à 15% du CA et ROI à 21%;
– développement de nouveaux produits entrant pour 15% du CA;
– renforcement du mix-produits sur les gammes les plus profitables;
– accentuation de la pénétration du marché M.
2. Qualité: geler au niveau N – 1 le coût de non-qualité.
3. Formation (communication):
– programme de communication/management à mettre en place;
– développement de groupes de travail par secteur.
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Haute
Moyenne
Basse
1. Contrairement aux autres étapes du processus budgétaire, cette phase d’élaboration des
budgets fonctionnels sera développée au chapitre 3.
Le processus budgétaire 25
de production
Charges
Comment
de structure
Charges
on va administrer
Frais variables
Frais fixes
Résultats
Quelles sont les marges ?
Budget Budget
de production des charges de
commercialisation
Budget des
investissements
Budget
de trésorerie
Une fois que les différentes propositions de budget seront collectées auprès
des services concernés, le contrôleur de gestion aura à les consolider. Il
présentera ensuite une synthèse budgétaire globale sous forme d’un compte
de résultat évaluant la rentabilité prévisionnelle de l’entreprise.
À son tour, le trésorier élaborera le budget de trésorerie qui montrera
comment l’entreprise financera ses choix budgétaires. Leurs travaux seront
transmis à la direction générale pour approbation. En cas d’insuffisance des
résultats, par exemple, la direction générale peut être amenée à modifier les
prévisions financières à la hausse, à demander de diminuer les effectifs de
production, de réduire l’augmentation générale des salaires ou de limiter les
investissements… Tous les responsables des CRB concernés devront alors
revoir leurs objectifs et modifier leurs plans d’action. Or, ces révisions
doivent se faire dans un laps de temps souvent très court, d’où la nécessité
impérative d’avoir au préalable une bonne préparation budgétaire, afin
d’éviter de dégrader la pertinence du budget.
Dans les entreprises d’une taille significative, et davantage encore dans les
groupes ou les organisations publiques à obédience nationale, les réunions
d’arbitrages budgétaires ont lieu à plusieurs niveaux, chacun des échelons
hiérarchiques pouvant demander un effort supplémentaire. Là encore, si le
cadrage budgétaire a été correctement établi, les arbitrages en seront facilités.
Après ratification de la direction générale, la version retenue sera diffusée
largement et promptement, afin que les responsables des CRB connaissent
leurs engagements définitifs. Toutes ces opérations doivent être effectuées
avant la fin de l’exercice afin de pouvoir démarrer le nouvel exercice sur des
objectifs connus.
Elle se fait sous la forme d’un document écrit et signé émanant de la direction
générale. Il indique les objectifs fixés et les ressources allouées pour les attein-
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
dre. Ce même document peut indiquer les règles d’engagement et de suivi des
budgets:
– opérations nécessitant une autorisation de dépenses (campagnes publicitaires,
investissements, mise en place anticipée d’effectifs avant la mise en fabrication
d’un nouveau produit);
– rythme de suivi: mensuel, trimestriel, prévision;
– principaux indicateurs de performance retenus pour le suivi.
1998 (%)
1976 1982 1986
(%) (%) (%)
> 500 pers. < 500 pers.
Propositions d’actions
correctrices 7 9 18 50 42
1. Certains sont allés jusqu’à inventer le néologisme de «facilitateur» pour exprimer cette
idée-force.
L’apport du contrôle de gestion 31
1 UN RÔLE DE TECHNICIEN
«Le système de gestion actuel doit être une aide à la décision, une aide à l’anticipa-
tion du futur, une aide à la réactivité parce qu’en principe nous ne pouvons pas tout
anticiper. Nous ne savons pas toujours être réactifs lorsque les événements ne se
déroulent pas comme prévu. L’intérêt de la simulation est de prendre en compte des
hypothèses, qui peuvent paraître invraisemblables à un instant t, mais se concrétiser
dans le futur. La simulation nous entraîne à mieux réagir dans n’importe quelle
situation, et à n’importe quel moment et dans n’importe quel environnement.»
32 LA PRÉPARATION DU BUDGET
Elles représentent les critères choisis pour analyser la pertinence d’une déci-
sion. Ce sont les premiers éléments à définir pour construire un modèle. Il
s’agira par exemple de la valeur actualisée rapportée à l’investissement pour
une décision d’investissement, ou de la progression du bénéfice net par action
pour une acquisition d’entreprise.
Dans des cas fréquents et plus complexes, on fixera plusieurs variables de
décision et on définira une «région», c’est-à-dire des fourchettes admissi-
bles pour chacune de ces variables correspondant à l’acceptation de la déci-
sion. Par exemple, les conditions d’acceptation d’un projet peuvent être
d’atteindre:
– une valeur actualisée par euro investi supérieure à 2;
– un bénéfice par action jamais en repli et dépassant 10% de croissance
annuelle à partir de l’année 3.
Elles correspondent aux variables qui ont une influence sur les variables de
décision. On devra définir:
– les variables externes, décrivant l’environnement, comme le taux de change
des monnaies, le cours des matières premières, l’évolution d’un marché…;
– les variables d’action qui représentent les choix qui dépendent du décideur,
comme le montant de l’investissement publicitaire pour le lancement d’un
produit, la définition technique du produit représentée par sa gamme et sa
nomenclature de production, etc.
Le nombre de variables retenu détermine fortement la complexité du modèle.
Ainsi, on décidera s’il est licite de raisonner toutes références de produits
confondues, ou si on doit distinguer des familles. De même pour les marchés,
on choisira le niveau d’agrégation géographique, des canaux ou des clients. Il
n’y a pas de réponses absolues.
Cependant, chaque fois qu’il est impossible d’être pertinent dans une esti-
mation des variables concernant une sous-catégorie à l’intérieur d’une
catégorie de niveau supérieur, il convient de remonter et de s’en tenir à cette
catégorie supérieure. Elle sera choisie comme niveau de définition des
variables.
L’apport du contrôle de gestion 33
➤ Les relations
Variables
externes
Variables
Relations
de décision
Variables
d’action
➤ La définition et la navigation
introduire comme variables les cours en devises, ainsi que les taux de
change.
➤ Les scénarios
Croissance des ventes Indices des prix d’achat par grandes Comptes d’exploitation
en € courants ou à prix catégories de matières /familles de produits
constants, (ou en volume) Évaluation des charges des usines, /marchés, et global
% d’évolution des prix en effectifs et unités d’œuvre (avec Évolution du fonds
de ventes comparaison/capacités existantes) de roulement, avec
Évolution des marges Productivité introduite par les variations de besoins
contributives par cause les services achat (changement et de ressources
(évolutions des volumes, de fournisseurs ou de composants) Mesure de la productivité
des coûts, des prix de Synthèse des plans de productivité globale, et son recoupe-
ventes et du mix-produit) Évolutions des rendements, ment avec les impacts
Incidence des nouveaux taux de rebuts, taux de retouches attendus des plans
produits, sur les ventes identifiés et des grands
Évolution des prix de revient projets
et les marges par famille, par site de production
Marges/famille après Évolution des frais
Incidence de la productivité directe, généraux et comparai-
affectation des frais de l’évolution des frais de période,
directs commerciaux son aux activités
de l’absorption de frais par
Évolution de frais la variation des volumes
de structure comparée Investissements par but économique,
aux activités par famille de produits, par site
Évolution des frais de structure
et comparaison aux activités
➤ La maille d’analyse
Une caractéristique précieuse d’un modèle est l’aide à la prévision qu’il peut
apporter. De façon générale, le modèle pourra avoir des possibilités d’agréger
ou désagréger les données, c’est-à-dire soit d’entrer les valeurs à un niveau
fin (référence produit), le modèle fournissant la synthèse au niveau supérieur
(famille de produits), soit d’entrer la valeur à un niveau global (famille de
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
1. Le choix du logiciel par le contrôleur de gestion devra bien entendu être en adéquation avec
le matériel informatique dont il dispose.
L’apport du contrôle de gestion 37
Les tableurs
Dans les petites structures, où les travaux budgétaires sont souvent centralisés
par une personne, les tableurs sont les outils traditionnels de la production
budgétaire. L’inconvénient, c’est qu’ils atteignent rapidement leurs limites
dès lors qu’il s’agit de concevoir des systèmes complexes d’élaboration, de
simulation ou de consolidation budgétaire, dans un environnement multi-
utilisateurs.
Dans une entreprise de taille plus significative, l’utilisation d’un tableur est
à déconseiller, car il monopolise trop souvent le contrôleur de gestion dans la
récupération, l’intégration et la saisie des données et les validations de cohé-
rence. En conséquence, son usage va plutôt le pénaliser en le détournant du
cœur de son métier, à savoir la définition des règles de gestion, l’analyse et la
simulation des différents scénarios possibles, l’interprétation des résultats ou
encore la réflexion sur les actions correctrices.
En outre, tous les modèles sur tableurs sont rigides par essence même. Un
ensemble d’applications monopostes développées sur tableurs empêche une
consolidation efficace, le partage des règles de gestion, des informations,
ainsi que le contrôle des différentes étapes du processus budgétaire. Enfin,
mettre à jour, maintenir ou modifier ces modèles nécessitent la plupart du
temps plusieurs semaines de programmation de macros.
Temps
Il est opportun de coupler ces progiciels
Zones
avec un tableur du type Excel pour
97 entreprendre des simulations budgétaires.
Pays A 98
Devises Pays B Par exemple, si on souhaite simuler un
99 chiffre d’affaires de 100 K€, le progiciel
Pays C 00
Euro fera automatiquement la ventilation par
01 produits sans pour autant introduire une
Dollar
Scénarios nouvelle formule de calcul.
Budget
Prévision 1 Rubriques
Prévision 2
tions de produits suivront les prévisions de ventes écrites par les marchés, et
pourront réagir rapidement si des orientations ne sont pas suivies: il peut s’agir
d’une mauvaise compréhension du marché, ou d’une condition particulière
importante et justifiée du marché sous-estimée par la direction des produits.
Il en résulte un gain de temps, un dialogue facilité et plus de consensus, de
fiabilité et de cohérence.
Le modèle représente le schéma de la structure décisionnelle d’un Groupe.
Les informations élaborées à un niveau de responsabilité sont synthétisées,
analysées et, par un workflow, sont transmises à l’autorité hiérarchique qui à
la mission d’approuver ou de retourner à l’envoyeur avec demande de modi-
fications. Au final, le hiérarchique approuve par signature électronique, et le
processus peut se poursuivre.
40 LA PRÉPARATION DU BUDGET
Plan industriel
approuvé
Le contenu de la procédure
La procédure budgétaire doit comporter plusieurs volets:
– une présentation des hypothèses de la version moyenne du prébudget;
– le document budgétaire de synthèse, identique pour tous les CRB, validé
par chaque responsable opérationnel;
– des annexes reprenant le détail des postes budgétaires et mettant en valeur
les priorités;
– le calendrier des opérations: actions, responsables et dates.
1. Sur ce thème, le contrôleur pourra se reporter au chapitre 7 et y trouver des références utiles.
L’apport du contrôle de gestion 43
14.11 CG/DT/DC Coûts directs d’exploitation, coûts directs spécifiques, coûts de distribu-
tion: harmonisation des postes
20.12 CG Mensualisation
44 LA PRÉPARATION DU BUDGET
Une fois établie, une procédure doit être validée. Rien ne vaut une mise en
application ne serait-ce que temporaire, pour se rendre compte de la validité
d’une description, qui risque toujours d’être un peu théorique. Une procédure
fiable étant par essence une procédure mise à jour, on se donnera d’emblée
les moyens de la tenir à jour.
Cadre général
Champ d’application (nomenclature des centres de responsabilité budgétaire).
Planning (préparation des objectifs à moyen terme, préparation et notification du
budget).
Cadrage à moyen terme (réunions d’élaboration du plan, dont la première année
sera le budget).
Composition des différents dossiers budgétaires
Normes de présentation: utilisation de tableaux normalisés dans un souci de
langage commun (tableaux, commentaires, annexes, variations, indicateurs, nature
des corrections).
Présentation du dossier de précadrage:
– champ d’activité en termes de produits ou services par clientèles visées, avan-
tages compétitifs par rapport aux concurrents, coopérations développées avec
les autres unités, principales règles d’action suivies, objectifs à moyen terme;
– et, pour la première année, évolution proposée des objectifs, projets d’investis-
sements, actions majeures qui seront menées pour favoriser le développement,
risques pesant sur l’activité, données relatives au marché et à l’environnement,
données relatives à la concurrence.
Présentation du dossier budgétaire:
– au niveau de la division: une courte note de présentation des objectifs majeurs,
un bilan et un compte d’exploitation prévisionnel, un tableau de synthèse des
comptes d’exploitation des CRB, un tableau de moyens, un tableau d’évolu-
tion des effectifs, une synthèse des investissements;
– au niveau du CRB: quatre tableaux de base 1: objectif, bilan, compte d’exploi-
tation et moyens.
Présentation du dossier de suivi budgétaire:
– au niveau de la division: un tableau de réalisation des principaux objectifs, un
compte d’exploitation, un tableau de suivi des résultats par division, un tableau
des moyens, un tableau de suivi des investissements;
– au niveau du CRB: un tableau de réalisation des principaux objectifs, un compte
d’exploitation, un tableau des moyens.
1. La liasse de base pourra être complétée par des documents spécifiques à chaque activité.
Une annexe présente un exemple des différents tableaux budgétaires commentés et organi-
sés sous forme d’un dossier budgétaire type.
L’apport du contrôle de gestion 45
Synthèse transversale:
Une partie importante des moyens d’exploitation sera gérée de manière centrali-
sée car ils nécessitent l’intervention de spécialistes. La procédure budgétaire fera
apparaître la somme des besoins des utilisateurs. Elle la confrontera aux possibi-
lités techniques des gestionnaires de ces moyens. Les synthèses seront présentées
par les gestionnaires de moyens:
– personnel: sommes des demandes, conséquences sur la masse salariale et sur
les pyramides des âges et hiérarchiques, contraintes pour assurer la satisfaction
des demandes;
– machines: fiches d’investissement pour les matériels lourds, détails des enve-
loppes pour les autres;
– travaux: fiches d’investissement;
– études informatiques: arbitrages pour ajuster les demandes avec les possibili-
tés techniques.
La qualité de la procédure
La qualité de la procédure budgétaire est une des conditions essentielles pour
obtenir un gain de temps, voire une réduction des délais. On retiendra, entre
autres, trois principes pour simplifier le processus budgétaire et donc en
raccourcir la durée:
L’animation de la procédure
Le contrôleur de gestion a encore pour fonction d’être le conseiller économique
de l’entreprise, non seulement de la direction générale mais aussi de tous les
responsables de CRB. Coordonnant les travaux et les analyses des opération-
nels, il aura à cœur de dissiper leurs éventuelles incompréhensions.
Il veillera particulièrement à ce que les prévisions reposent sur des réalités
financières tangibles. Exerçant son sens critique sur les prévisions commerciales,
L’apport du contrôle de gestion 47
il évitera qu’on ne présente lors des réunions des versions trop optimistes ou
trop pessimistes, ce qui est souvent le cas lorsqu’il y a réorganisation.
Son rôle est aussi de conseiller davantage les managers sur les perspectives
et les stratégies de leurs unités (quels objectifs atteindre, comment, quand,
pourquoi?). À ce titre, il assistera les responsables dans l’élaboration de leurs
objectifs, de leurs plans d’action et de leurs budgets. Au lieu d’émettre des
réserves, il les convaincra de mettre en face de leurs projets les bons chiffres.
Il usera de son influence auprès des intervenants techniques pour optimiser
les moyens de production, canaliser les investissements, recentrer les études
et recherches, calculer des coûts de revient fidèles à la réalité économique de
la société.
La préparation de la réunion
Des tableaux de bord, adaptés à chaque niveau de responsabilité et de plus en
plus synthétiques au fur et à mesure que l’on remontera dans la hiérarchie,
seront envoyés aux participants avant chaque réunion. Conjointement, ils
recevront un ordre du jour qui précisera les questions à traiter (par qui et sur
48 LA PRÉPARATION DU BUDGET
quelle durée), ainsi que les décisions à prendre. Chaque responsable pourra
prendre connaissance des résultats de son propre CRB, et préparer un topo
sur le point le concernant.
Exemple d’ordre du jour d’une réunion mensuelle dans une usine sidérurgique
L’animation de la réunion
Au cours de la réunion, il est fortement recommandé de ne pas commenter
systématiquement les tableaux de bord préalablement envoyés, mais de s’en tenir
à l’ordre du jour. En effet, une réunion d’information sur les résultats n’a que peu
d’intérêt (d’autant qu’ils sont déjà connus), contrairement à une exploitation
concrète de ces tableaux de bord amenant à décider d’actions correctrices.
Les débats seront essentiellement orientés sur l’explication des dérives et des
actions à prendre, ainsi que sur le suivi de l’avancement des plans d’action en
cours. Il est toutefois recommandé de prendre le temps d’analyser telle excel-
lente performance afin de capitaliser l’expérience acquise par un responsable
ou une équipe, et de voir comment insuffler l’exemple à d’autres CRB. Il
s’agit de «forcer au progrès».
Afin d’éviter toute dérive, on peut désigner en début de réunion une personne
qui sera garante du temps imparti à chaque point de l’ordre du jour. Une autre
personne pourra être chargée de repérer des sujets importants apparaissant au
cours des débats, nécessitant de figurer à l’ordre du jour d’une prochaine réunion,
et qui seront donc provisoirement délaissés.
– le benchmarking interne, que tous les groupes bien gérés devraient pratiquer
largement: on compare entre elles les performances des unités comparables,
au sein d’une même société ou d’un même groupe, soit sur des processus,
soit sur une fonction;
– le benchmarking compétitif, souvent basé sur des études faites par des tierces
parties, telles que des consultants, organisations professionnelles, adminis-
trations… amène à se comparer à ses concurrents;
– le benchmarking générique, qui compare des fonctions ou des processus
indépendamment dans un autre secteur d’activité.
Agence 1
Agence 4
Agence 2
Agence 3
Agence 5
Agence 6
– Objectif +
➤ Conduire le changement
Il s’agit bien évidemment de mettre en œuvre les améliorations annoncées.
Les effets de chaque action seront disséqués lors de la prochaine réunion.
3 CONSTRUIRE
SON BUDGET
Analyse
des performances
du passé
Définition
des objectifs et
des plans d’action
Chiffrage
du budget :
CA, coûts, marges
1. Les termes projection ou atterrissage de fin d’année sont aussi utilisés couramment.
54 LA PRÉPARATION DU BUDGET
Cette démarche mettra en évidence les événements imprévus qui ont influencé
la marche des affaires, le degré de fiabilité des prévisions commerciales,
l’efficacité des actions commerciales, l’effet d’une évolution d’un taux de
change, etc.
Pour un responsable de production, les informations à collecter seront très
différentes. Il s’intéressera plutôt aux informations suivantes:
– consommations par matière, par énergie,
– rendements main-d’œuvre et machines,
– évolution des prix matières,
– quantités produites,
– rotation des stocks,
– taux d’utilisation des équipements,
– temps de «marche, arrêt, panne»,
– productivité,
– déchets et rebuts.
Cette étude contribuera à remettre à jour les standards techniques, les nomen-
clatures et les gammes 1.
On évaluera le résultat des actions passées:
Activité réelle
Activité potentielle
Activité/activité totale
Activité réelle/moyens
consommés
1. La nomenclature identifie les spécificités et les quantités de matières requises pour chaque
type de produits (uniquement en milieu industriel).
La gamme décrit le processus opératoire de chaque produit, ou prestation, avec les différentes
phases de la fabrication, ainsi que le «temps homme» et le «temps machine» nécessaires
selon le type de produit ou de prestation (utilisé dans l’industrie, les services et le secteur
non marchand).
Construire son budget 55
Cette démarche permet de mettre en avant les points forts et les points
faibles du CRB en matière de coût, de qualité, de productivité, de technologie,
d’organisation, de management… Cette réflexion s’appuie sur les éléments
du tableau de bord disponibles au démarrage du processus budgétaire 1.
L’analyse interactive
Pour trouver l’information qui incitera à l’action, on détaillera si possible
l’étude, notamment en remplaçant la loi des «20/80» 2 en loi des «2/98» 3,
dans le but d’affiner la cohérence de l’ensemble, ce qui empêchera de laisser
de côté ce qui peut paraître non significatif.
Le propos de l’analyse interactive est de visualiser les interactions entre
plusieurs composantes. Cet outil s’applique très bien par exemple à un diagnostic
du mix-marketing: produit, segment, marge, client et vendeur. Dans un premier
temps, on se contentera d’apprécier les grandes masses du chiffre d’affaires
et de la marge des produits par vendeurs, réseaux de distribution, segments de
clientèle en utilisant la méthode «20 ¥ 80»: où l’entreprise gagne-t-elle de
l’argent? Dans un second temps, on se focalisera sur les situations (exemples
de réussites, d’anomalies…) susceptibles d’appuyer des actions de dévelop-
pement ou de consolidation avec le concept du «2 ¥ 98», cette méthode
améliorant la première.
Enfin, on cherchera les dysfonctionnements en croisant deux par deux les
éléments du mix-marketing. En découpant l’information en tranches, on pourra
comparer des éléments comparables, car on repérera indiscutablement les
facteurs singuliers (le client captif, le vendeur génial, la bonne affaire…) qui
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
L’analyse cause-effet
On peut également utiliser la méthode du «QQOQCP», autrement dit: «qui,
quoi, où, quand, comment, pourquoi?». Ensuite, on classifiera les causes par
rubriques: main-d’œuvre, environnement, méthodes, gestion, stratégie…
Dans une entreprise X, il a été constaté depuis quelque temps, une augmentation
«mécanique» des frais généraux. Un audit a permis de déterminer:
Méthodes Peu de contrôles des coûts Établir une bible des procédures
Pas de procédure écrite
Réel N Prévisionnel N
9 mois 3 mois
+
Réel N Budget N Écart volume Écart Projection Événements
9 mois mois 10 à 12 Réel N sur des écarts exceptionnels
/budget N variables budgétaires
sensibles mois 10 à 12
+ + + +
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
kF
Boni
de gestion
Hausse
salariale
Amortis-
sements
Effet Prévisions
de change
Budget
Par choix, le budget est un objectif. Il est souvent ambitieux, bien qu’il doive rester
réaliste et rigide, car on ne change pas d’objectif au gré des événements. Il ne donne
donc pas une vision prudente de ce que seront les résultats financiers de l’exercice.
L’analyse des écarts mensuels fournira tous les mois des éléments de correction
à cette prévision qui permettront au contrôleur de gestion de tenir à jour une
prévision permanente des résultats. Néanmoins, cette méthode se révèle insuffi-
sante et doit être complétée par des exercices de prévision.
Ces exercices se traduisent par la préparation d’une liasse budgétaire simplifiée
par tous les CRB. Mais contrairement au budget, ces prévisions présentent un
caractère probable de réalisation. Elles sont élaborées sous la seule responsabilité
des CRB et ne modifient en rien les engagements pris dans le cadre du budget.
Elles seront établies trois fois par an.
Par principe, et sous réserve de la précision de l’estimation, tous les événements
ayant une probabilité supérieure à 50% doivent être inclus dans la prévision.
Cette dernière permettra de déterminer une fourchette, à l’intérieur de laquelle le
résultat final devra se situer.
Un objectif général qui n’est pas décliné en objectifs et plans d’action locaux
n’a pas lieu d’être. L’objectif renvoie obligatoirement aux définitions des
missions des responsables de CRB. Il est à noter que les responsabilités ne
doivent pas être distribuées en termes de tâches à réaliser, mais en termes de
Construire son budget 59
Action 1
Levier
IMPACT
Action 2
Action 3
Levier
Action 4
Action 5
Levier
Action 6
Le choix étant effectué, on élabore une fiche de plan d’actions qui décrit
l’impact sur les ventes, le résultat opérationnel, le cash et les capitaux employés.
Niveau N Objectif N
O V
B A
J L R
E A E
C I
C D P
T T Processus O
I A
I de délégation R
O T
F I T
S N I
S O
N N
G
Niveau N – 1 Objectif N – 1
Construire son budget 61
Les missions et les objectifs sont élaborés et déclinés top-down sur les fonctions
et les processus.
Cette déclinaison des objectifs aux plans d’actions permettra d’instituer un
pilotage par les plans d’action mobilisant l’ensemble de l’organisation sur la
mise en œuvre de la stratégie. En décentralisant les objectifs et les plans
d’action, on privilégie la réactivité et l’efficacité à la précision des analyses et
des chiffres. Cela permet d’orienter les ressources et d’anticiper le futur.
Un objectif doit être cohérent, négocié, réaliste, daté et mesurable.
➤ Cohérent
➤ Négocié
Ils devraient être conçus avec ceux qui sont chargés de les exécuter, dans un
esprit de consensus sans pour autant nier le fait qu’ils puissent être tout simple-
ment acceptés de confiance. Les objectifs doivent porter sur les aspects majeurs
de l’activité et sélectionnés en fonction de la répercussion sur la rentabilité
générale. Il faudra choisir entre les caractéristiques parfois contradictoires d’une
activité. Certains d’entre eux pourront ne pas être retenus.
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Chaque objectif doit être réaliste et réalisable, pour pouvoir être motivant
pour l’intéressé par rapport au défi qu’il représente. Il est assez courant de voir
une hiérarchie imposer des objectifs commerciaux par paliers (la direction
générale demande 100, le directeur de région 120, et le chef des ventes 150),
alors que les moyens accordés sont sur la base de 100. Fixer la valeur raison-
nable d’un «bon niveau de performance» nécessite d’avoir plusieurs variantes
de valeurs à choisir et de pouvoir adapter les moyens nécessaires pour s’y
conformer. Le système de sanction-récompense lié à l’atteinte de l’objectif
(prime exceptionnelle) doit inciter les personnes concernées à aller au-delà
de la réalisation de leur objectif (si cela est jugé souhaitable).
62 LA PRÉPARATION DU BUDGET
Un objectif doit être daté (réduire les délais de règlement des clients de 10 à
5 jours au 1er juin). On peut en revanche retenir des objectifs intermédiaires
par rapport à l’objectif final, afin de mesurer à l’avance et de manière
régulière si la marche vers l’objectif final se déroule comme prévu (acquérir
dix nouveaux clients par mois).
➤ Mesurable
Après avoir effectué une sélection, il y a lieu d’établir une hiérarchie entre
les différents leviers retenus. En fonction des objectifs de performance précé-
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
demment définis, il convient d’identifier quels sont les points forts et les
points faibles du CRB. Ces derniers constituent les points clés à prendre en
compte et font l’objet des plans d’actions. Les efforts du CRB doivent se
porter en priorité sur les secteurs les plus vulnérables et s’accompagnent d’un
processus formel comme décrit dans le paragraphe suivant.
C’est en formalisant l’ensemble des actions concrètes que l’on peut atteindre
les objectifs de performance. Un plan d’action est généralement finalisé sous
l’aspect d’un tableau donnant dans le temps les précisions suivantes:
– une brève description des actions,
– la désignation de la personne en charge de son bon déroulement,
– le calendrier de réalisation,
– le résultat attendu de chaque action (augmentation de revenus, économies
de coûts, meilleure qualité, réduction des délais…),
– les moyens à mettre en œuvre (temps passé, investissements…),
– l’indicateur permettant de suivre le résultat et le coût.
Résultat Moyens
Date Indicateurs
attendu nécessaires
Actions Responsable
Début Fin ® Nature Coût © ®/©
Un plan d’action construit et valorisé donne des éléments factuels pour argu-
menter et négocier les moyens nécessaires auprès de sa hiérarchie dans le
cadre des objectifs qu’elle aura fixés.
La fiche du plan d’action doit intégrer des éléments de suivi afin de contrôler la
production du CRB (résultats attendus) et sa productivité (résultats/moyens).
Lorsque les indicateurs de suivi sont formalisés, ils peuvent être intégrés au
tableau de bord. Ils évolueront dans le temps et se renouvelleront en fonction
des progrès de l’entreprise et des modifications de la concurrence et de
l’environnement (aussi bien externe qu’interne).
* Ces indicateurs de mesure de la rentabilité d’un investissement sont définis dans le chapitre 6.
Les coûts
Il est important de connaître les différents types de coûts et d’appréhender
leur utilisation. Seuls les coûts contrôlables devraient être budgétés au niveau
1. Le mix fait référence à la répartition des produits ou services vendus entre différentes
familles ou sous-familles. On peut vendre des volumes identiques sur plusieurs mois et
avoir des marges différentes en raison de la variation du mix, les marges étant plus ou moins
favorables selon les familles de produits.
68 LA PRÉPARATION DU BUDGET
des CRB. Autrement dit, seuls les coûts sur lesquels le responsable aura une
action seront à prendre en compte.
Pour un séminaire, les charges variables sont constituées des frais de documen-
tation et de repas, et les charges fixes des coûts du consultant et de la salle.
Coût total
Coût variable
Coût fixe
Quantités
Un coût variable unitaire peut changer suite à une revalorisation des salaires (une
des conséquences du passage aux 35 heures…). De même, un coût fixe peut globa-
lement être modifié lors d’une augmentation importante de volume nécessitant
l’embauche d’un comptable pour traiter l’accroissement du nombre de factures.
Volume/temps Volume/temps
Figure 3.5 – Courbe d’un coût variable. Figure 3.6 – Courbe d’un coût fixe.
Dans une activité hôtelière, la part de l’énergie consommée par les cuisines est
proportionnelle à l’activité des cuisines, l’autre part consommée pour chauffer le
bâtiment est pratiquement fixe. Il en est de même des coûts d’entretien. L’entretien
systématique est variable en fonction de l’utilisation des équipements de la cuisine,
l’entretien préventif devenant un choix de politique.
Les marges
Une marge est, en principe, la différence entre le chiffre d’affaires et les
coûts. Paradoxalement, il n’existe pas de définition légale. En conséquence,
celle-ci peut varier d’une entreprise à une autre. Il appartiendra aux contrôleurs
de gestion de définir le niveau de marge répondant aux besoins des utilisateurs.
Les marges n’apparaîtront que dans les centres de profit.
– Frais généraux
= Marge sur coût de revient
• La marge sur coûts d’achat est appelée marge commerciale dans les entre-
prises de négoce. C’est le premier indicateur de leur activité qui tend à
avoir un taux constant. Son évolution dans le temps dépendra de plusieurs
paramètres: prix, consommations de marchandises vendues, coûts d’achat
des marchandises vendues, mix-produits.
La marge sur coûts d’achat correspond plutôt à une marge brute dans les
entreprises industrielles. Elle découle du montant des achats de matières
premières consommables dans la production, et est donc principalement un
indicateur de productivité matière. Cependant, son évolution peut provenir
de plusieurs facteurs: variations des prix de vente, des matières premières,
des quantités consommées, du mix vendu.
• La marge sur coût de production traduit la performance des sites de produc-
tion et permet de comparer entre elles les performances des sites comparables
par leur activité, leur process et leur taille.
• La marge sur coût de distribution est le résultat d’exploitation de l’entreprise
qui, en excluant les mouvements à caractères financiers et fiscaux, permet
d’apprécier la performance industrielle et commerciale d’entreprises dotées
de politiques de financement différentes. Cette marge-là est représentative
Construire son budget 71
Coût variable
Coût fixe
• La marge sur coûts fixes directs est un très bon indicateur pour décider s’il
faut exécuter une activité en interne ou la donner en sous-traitance.
Dans les centres de profit, les objectifs sont le plus souvent fixés en termes de
résultat opérationnel, c’est-à-dire avant frais financiers, impôt société et éléments
exceptionnels. La marge mesure le résultat lié à l’activité d’un centre de profit
après renouvellement des immobilisations (dotations aux immobilisations).
Les investissements
Les investissements en immobilisations incorporelles (brevet, licence,
marque…), corporelles (bâtiment, outillage, informatique, mobilier…) et
financières (prêt, prise de participation) n’auront aucune incidence directe sur
les coûts ou les marges, puisque la dépense sera inscrite au bilan et non au
compte de résultat.
Toutefois, il faudra prendre en compte les amortissements qui constatent
l’usure ou l’obsolescence d’une immobilisation 1. Cette perte de valeur
constitue un coût supplémentaire dans les frais de fonctionnement du CRB.
Son montant est calculé soit en mode linéaire avec une annuité constante
(montant de l’investissement/nombre d’années d’amortissement), soit en
mode dégressif avec une annuité plus forte les premières années et plus faible
par la suite. L’amortissement commence à la date de mise en service de
l’investissement.
outes les entreprises, et même les organisations à but non lucratif, sont
Organisation syndicale
Le budget d’un syndicat est fonction des recettes quasi certaines, compte tenu du
taux habituel de renouvellement des cotisations. Un budget bis est basé sur une
espérance de nouvelles cotisations et de signatures de contrats de droit syndical. Par
prudence, les crédits ne seront débloqués qu’au fur et à mesure des encaissements.
Le budget commercial 81
interprétations.
En effet, plusieurs interprétations sont possibles. Un événement exception-
nel a perturbé les ventes qui retrouveront leur rythme naturel sans pour autant
rattraper les volumes perdus (scénario 1). Une autre sorte d’événement a
décalé les ventes, mais elles seront récupérées sur les périodes suivantes
(scénario 2). Le niveau d’activité a été modifié et les ventes vont reprendre la
même progression mais à un palier inférieur (scénario 3). L’activité est en
déclin sans espoir de redressement (scénario 4).
Dans tous les cas de figure, il sera nécessaire de disposer d’informations
complémentaires pour interpréter correctement les ruptures ou les change-
ments de tendance.
82 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Volumes
Scénario 2
Scénario 3
Scénario 1
Scénario 4
Modèles explicatifs
Les modèles explicatifs (dits encore économétriques) sont des modèles admet-
tant que la valeur d’une certaine variable (celle que l’on cherche à prévoir) est
fonction de plusieurs autres variables, et ne découle pas de la seule période de
temps considérée. On s’en servira lorsque sur des données historiques, il est
possible de déterminer explicitement les corrélations entre le facteur à prévoir
et d’autres facteurs.
À l’aide de ces techniques de prévision, le responsable commercial pourra
développer toute une gamme de prévisions correspondant à des valeurs
multiples de différentes variables. À titre d’exemple, on déterminera les volu-
mes de ventes, pour l’année à venir, en fonction d’actions sur les prix, du
budget de publicité, des remises consenties aux grossistes…
Le budget commercial 83
Moyenne
trimestrielle 1 200 1 100 1 600 900 4 800
câble en le testant d’abord sur deux régions en France. Les résultats ont servi
d’enseignement avant le lancement général du produit.
Ventes
Total Activité 1 Activité 2 Activité 3
(volume ou valeur)
Réel N
Probable N
%
Budget N + 1
%
Pays 1
Pays 2
Pays 3
Pays 4
Pays 5
Ventes
(volume Activité 1 Activité 2 Activité 3
ou valeur)
Principaux Réel Probable Budget Réel Probable Budget Réel Probable Budget
clients N N N+1 N N N+1 N N N+1
Client 1
Client 2
Client 3
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Client 4
Client 5
Janvier
Février
Mars
Avril
Mai
Juin
1. Ces exemples sont présentés uniquement à titre d’illustration. Il existe bien d’autres modèles.
86
Part de
Total Activité 1 Activité 2 Activité 3
marché
Réel Probable Budget Réel Probable Budget Réel Probable Budget Réel Probable Bud et
Pays
N N N+1 N N N+1 N N N+1 N N N+1
Pays 1
Entreprise
Concurrent 1
Concurrent 2
Pays 2
Entreprise
Concurrent 1
Concurrent 2
Pays 3
Entreprise
Concurrent 1
Concurrent 2
PRÉPARER, DÉFENDRE ET SUIVRE SON BUDGET
Le budget commercial 87
Dans une entreprise de produits grand public, les prévisions de vente sont
élaborées suite à un croisement entre les trois approches suivantes:
Prévoir le chiffre d’affaires consiste à multiplier les quantités prévues par les
prix de vente. À l’aide des résultats prévisionnels mixés aux objectifs géné-
raux, la direction commerciale pourra établir des simulations et des arbitra-
ges à partir des paramètres de quantités, de prix de vente.
La politique des prix de vente d’une entreprise résulte d’une alchimie plus
ou moins savante entre ces différents paramètres. La connaissance des prix de
la concurrence, le système de ristournes et de remises ainsi que les conditions
de paiement accordées aux clients ont une forte influence sur cette politique.
Il en est de même du pouvoir de persuasion des vendeurs ou des distributeurs,
de la sensibilité au manque de charge de la production, de la valeur donnée à
telle qualité du produit ou à l’effet de gamme.
La formule de prévision du chiffre d’affaires est généralement:
Quantité de produits
¥ Prix de vente actuels
= Chiffre d’affaires en valeur actuelle
¥ Coefficient d’évolution des prix
= Ventes brutes (ou ventes à prix catalogue)
– Commissions, remises…
= Ventes nettes prévisionnelles
Nul ne doute que la mode dans le secteur du prêt à porter soit une notion diffi-
cile à quantifier. Il en est de même pour la vente d’un certain nombre de
produits qui échappe à toute logique de valeur réelle parce que la marque est
censée être synonyme de qualité ou représentative d’un phénomène de mode.
Le budget commercial 89
Voilà deux des raisons pour lesquelles une clientèle spécifique accepte de
payer des prix plus élevés que la moyenne.
Dans certains métiers on gère la rentabilité produit par produit. Or, très
souvent, le service est mieux perçu par le client pour certains produits de la
gamme. Par exemple, en matière d’assurance, le client comprend l’intérêt du
service, et admet des différences sensibles de prix dans l’assurance de
personne ou dans des produits d’investissements financiers… alors qu’il ne
cherchera qu’un prix bas pour une assurance automobile au tiers.
Chez de nombreux clients, les circuits de décision 1 sont constitués par diffé-
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
1. Le chapitre 6 décrit trois méthodes permettant d’améliorer la maîtrise des coûts indirects
commerciaux.
Le budget commercial 91
1 LA DÉTERMINATION DU PROGRAMME
DE PRODUCTION
Programme de production =
Programme des ventes – Encours initial de produits semi-finis ou finis
+ Encours final de produits semi-finis ou finis
Produits Compositions
¥ Horaire journalier
= Heures de travail théoriques
– Absentéisme
= Présence effective
¥ Coefficient d’efficacité
= Heures standard réalisables par homme
Effectif nécessaire =
Volume de production demandé exprimé en heures
/Heures standard réalisables par homme
Nombre d’unités de temps par personne (UTP) sur une base de 35 h 27,16
Nombre de personnes 28
est fixée à 35 heures. Toutefois, la société est fermée au mois d’août, ce qui a
pour conséquence que la presse n’est en usage que 47 semaines. Sachant qu’il y
a 5 jours ouvrables par semaine, elle est en activité 235 jours par an, avec deux
équipes sur 35 heures, soit 3 290 heures par an.
Lors du dernier budget, les quantités à fabriquer de chaque produit, compte tenu
des prévisions de ventes et de stock, s’élevaient à 16 017 profilés du premier type
et 3 370 profilés du deuxième type. La gamme de fabrication donnait des temps
opératoires dans l’atelier de 0,2 heure et 0,25 heure pour chaque type de profilés.
Le temps nécessaire de fabrication dans l’atelier était donc de:
(0,2 h ¥ 16 017) + (0,25 h ¥ 3 370) = 4 046 heures sur l’année.
En conclusion, l’atelier ne pourra jamais honorer la totalité de la production dans
l’état actuel des choses, puisqu’il y a un déficit de 756 heures (4 046 h – 3 290 h).
2 LA VALORISATION DU PROGRAMME
DE PRODUCTION
C’est en référence à cette distinction que l’on sera conduit à valoriser les
budgets des approvisionnements, de main-d’œuvre directe et le budget des
coûts indirects de production.
La sous-traitance
On distinguera la sous-traitance ponctuelle de la sous-traitance structurelle.
Dans le cas de la sous-traitance ponctuelle, le déroulement du programme
de production conduira à s’interroger sur la part de production à réaliser en
interne et la part à sous-traiter, ainsi que sur ses rythmes sur les douze mois à
venir. La mensualisation tiendra compte de l’adéquation entre les moyens
techniques et humains et des besoins non satisfaits lors des périodes de
saturation.
Dans le cas de la sous-traitance structurelle, le programme des quantités à
produire sera diffusé suffisamment longtemps à l’avance aux sous-traitants
qui déclineront leur budget de production selon les mêmes principes.
Ligne 1
Ligne 2
Ligne 3
Ligne 4
Ligne 5
Matières premières
Énergie
Consommables
Emballages
Sous-traitance
Frais de personnel direct
Frais de personnel indirect
Entretien
Amortissements
Assurances et taxes
Quantités
Coût unitaire Coût total
Matières consommées
premières
N–1 N N+1 N–1 N N+1 N–1 N N+1
Famille 1
Famille 2
Famille 3
Famille 4
Énergie
Pétrole
Gaz
Électricité
1. Ces exemples sont présentés à titre d’illustration. Il existe beaucoup d’autres modèles qui
s’adapteront mieux à certaines formes de process de production.
Le budget de production 103
Rabais
Rebuts
Retouches
2e choix
Au même titre que les coûts directs de fabrication, ces coûts indirects devront
être soigneusement validés et justifiés. Le contrôleur de gestion s’attachera à en
vérifier la conformité et l’importance1, dans un souci de productivité.
1. Le chapitre 6, consacré aux frais généraux, décrit trois méthodes améliorant la maîtrise des
coûts indirects.
104 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Cette facturation interne des prestations consiste à définir les règles de la tarifi-
cation interne entre les centres de traitement et les centres de profit. Elle doit
remplir trois objectifs:
– une tarification aux coûts des traitements (assimilable à un prix usine) sans
marge bénéficiaire;
– une désensibilisation des centres de profits aux écarts de rendement des centres
de production;
– une désensibilisation des centres de production aux écarts sur activité.
La direction générale se réservera le droit de définir un coût commercial ou
stratégique de manière à favoriser le développement d’une catégorie d’opérations.
La facturation se fera au coût standard: coût prévisionnel déterminé dans un
contexte de fonctionnement normal des centres de production avec un volume
d’activité normatif en cohérence avec le niveau des moyens disponibles.
Le comité de tarification, sur proposition du contrôle de gestion, validera les
coûts de facturation interne des opérations sur la base des volumes prévus. Les
centres de production s’engagent à fournir une prestation de qualité sur la base
d’un coût standard qui est fonction d’un temps prévu déterminé dans des condi-
tions optimales de fonctionnement, et après prise en compte d’une éventuelle
Le budget de production 107
Le taux de rendement est dit synthétique car il donne une bonne image de la
performance de la production, de la maintenance, du commercial (attentes
commandes), des approvisionnements (attentes matières) et des ressources
humaines (attentes de personnel). Tous les effets des actions de progrès au
niveau de la production seront traduits par le TRS, à savoir: productivité,
maintenance préventive (TPM 1), changement rapide d’outils (SMED 2), assu-
rance qualité, diminution des rebuts et des retouches, etc. L’enjeu consistera
1. TPM (Total Productive Maintenance): permet de réduire le temps et le coût des arrêts pour
maintenance.
2. SMED (Single Minute Exchange of Dye < 10 mn): méthode mise au point chez Toyota
consistant à réduire le temps de changement d’outillage.
108 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
L’une est destinée aux petits travaux de bureau (agrafeuses de poche), l’autre est
réservée à des liasses importantes (agrafeuses à main). Le budget de l’entreprise
a été construit selon deux méthodes.
Dans un premier temps, le budget a résulté de la consolidation des différents
budgets d’exploitation pour les deux produits, au travers d’un compte de résultat
prévisionnel:
Dans un deuxième temps, le budget a été recalculé par croisement du fichier des
coûts standard et du programme des ventes.
On aboutit ainsi à un compte de résultat analytique par produit:
Marge sur coûts usine 796 707 2 082 068 2 878 775
Coût des ventes (2) 397 778 696 222 1 094 000
Gestion générale (3) 157 773 318 904 476 677
(1) Coût de revient des produits vendus = Coût standard unitaire ¥ volume de ventes (les coûts stan-
dard unitaires sortie usine étant respectivement de 6,68038 pour l’agrafeuse de poche et de 17,64943
pour l’agrafeuse à main)
Coût de production – Coûts de revient usine = Coût de la production stockée, soit 25 525.
(2) Répartis au prorata du chiffre d’affaires (ces frais ne concernent que les produits vendus).
(3) Répartis à 1/3 pour les agrafeuses de poche et 2/3 pour les agrafeuses à main (une partie des
produits fabriqués étant restés en stock, une partie des frais de gestion générale a été affectée sur les
produits en stock et n’est pas à affecter sur les produits vendus. Il y a lieu d’extourner la part relative de
frais de gestion dans les coûts horaires, soit respectivement:
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
L
es frais généraux recouvrent des postes de dépenses très variables
d’une entreprise à l’autre: des frais discrétionnaires (produits ou pres-
tations achetés à l’extérieur: fournitures, frais de déplacement, télé-
phonie…) aux dépenses globales de fonctions le plus souvent à caractère
administratif (comptabilité, services généraux, ressources humaines…). Cet
amalgame empêche une identification précise des postes de dépenses, ainsi
que la mesure de leur valeur ajoutée et de leur coût.
C’est pour répondre aux questions récurrentes des entreprises sur la nature
et les normes à respecter sur ces fonctions que la Cegos a conçu en 1978 une
enquête sur les frais généraux. À partir de définitions normées et communes,
cette enquête réalisée tous les cinq ans auprès d’un panel d’entreprises de
toutes tailles et de tous secteurs d’activité constitue un véritable baromètre.
Pour la Cegos, les frais généraux sont définis comme étant «l’ensemble
des fonctions supports à l’activité de l’entreprise, dont les coûts ne sont pas
directement incorporés dans les produits ou les services vendus. Ces dépen-
ses sont occasionnées par les salariés de l’entreprise, quel que soit leur statut,
ne travaillant pas directement sur les produits ou les services vendus».
Dans cette définition, les frais généraux sont répartis en quatre catégories1,
elles-mêmes recouvrant plusieurs fonctions supports (17 en tout), dont la mission
1. Extrait de l’enquête sur «les frais généraux» de la Cegos réalisée en 2000. L’enquête
présente de nombreux indicateurs par secteur d’activité. L’annexe 3 présente la nomencla-
ture détaillée des services de frais généraux constituant ces quatre catégories.
Le budget des frais généraux 111
est d’assurer un service aux autres unités de l’entreprise, dans les meilleures
conditions de coût, de qualité et de délai. Les activités de ces fonctions se
déclinent en une multitude de tâches caractérisées par des indicateurs
spécifiques.
L’ensemble des dépenses de frais généraux représente en moyenne 18% du
chiffre d’affaires des entreprises et a même atteint 20% en 1995, pour rebais-
ser en 2000 (tableau 6.1).
La somme des pourcentages en colonne ne donne pas le résultat total du fait des règles de
pondération.
Si sur ces vingt dernières années, la productivité des entreprises a été multi-
pliée par deux, il en a été de même du montant des frais généraux.
112 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Tous ces éléments doivent pouvoir être suivis à la fois par le fournisseur et
le client grâce à des indicateurs de mesure. En mesurant avant d’agir, on
prévient toute source de dérive qui ne respecterait pas les exigences internes
sur lesquelles on s’est engagé. Ces indicateurs seront très utiles par la suite au
contrôle budgétaire.
La démarche BBZ 1 consiste à opérer des choix plutôt qu’à prévoir des dépen-
ses, en dotant les opérationnels d’outils pour piloter leurs activités compte
tenu de programmes à réaliser et des ressources disponibles. La préparation
budgétaire va consister à passer en revue systématiquement toutes les activi-
tés du service en analysant les rapports résultat/coût. De nombreuses
réflexions conduites lors du passage aux trente-cinq heures ont été inspirées
par cette méthode.
l’an 2000).
Par exemple, une entreprise qui s’était fortement développée, s’est retrouvée
dotée de somptueux locaux et de services généraux pléthoriques, alors qu’un
retard important sur les investissements informatiques avait été pris. Elle a entre-
pris une démarche BBZ qui a permis de réduire les budgets de certaines fonc-
tions; ce réajustement lui a fait retrouver une marge de manœuvre pour se doter
d’une informatique moderne.
1. Le BBZ (budget base zéro) est une méthode d’origine américaine créée en 1970 et utilisée
dans les grandes sociétés pour rationaliser la préparation des budgets de frais généraux. Aux
États-Unis, une entreprise sur deux utilise cette méthode. Elle est opérationnelle en France
depuis le début des années quatre-vingt.
116 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Par exemple, EDF utilise cette méthode pour déceler des marges de manœuvre
en cas de dérapage budgétaire (en gelant des dépenses non prioritaires) et antici-
per sur des évolutions de métiers. Ainsi, dans les structures locales, un temps très
important était consacré à la maintenance manuelle des cartographies du réseau
(lignes). Lors du passage à une maintenance automatisée, l’économie de temps
dégagé par le personnel a pu facilement être affectée à des prestations qui ont
contribué à la qualité des services proposés aux abonnés.
Enfin, un BBZ peut amener à une réduction rationnelle et effective des frais
généraux de l’ordre de 10%, voire de 20%, grâce à une répartition plus effi-
cace des ressources disponibles, en éliminant les diverses duplications
d’activité. Par voie de conséquence, on augmente également la productivité
administrative.
Réaliser le diagnostic
Le responsable commencera par décrire quelles sont les prestations rendues
par son CRB, en précisant leur périodicité, les moyens relatifs à leur accom-
plissement et l’utilitarisme estimé.
Il recherchera des indicateurs de volume d’activité et de qualité de service1
(à titre d’exemple, nombre de factures, nombre de fournisseurs), de délai, de
productivité… Cette analyse déterminera si les ressources consommées sont
proportionnelles aux volumes traités et identifiera les causes d’un manque de
productivité, en esquissant des solutions envisageables. On pourra également
remettre en question l’ordre des priorités avec le client. Par exemple, dans le
cas d’une navette de courrier qui passe quatre fois par jour, le client pourrait
accepter qu’elle ne passe que deux fois par jour si le service ne se dégrade
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
pas. On économisera ainsi des frais substantiels. Pour négocier avec le client,
il faut mieux avoir au préalable défini des quantifications en volume, en coût,
et en qualité.
1. Les enquêtes réalisées par la Cegos sur la fonction comptable et sur la fonction ressources
humaines présentent de nombreux exemples d’indicateurs de tous types.
118
Traiter appels Société Tous 120 h Nbre appels directs Autocom Nbr appels Non planifiable 1
extérieurs les jours (400) 100 000 E non aboutis Appels ext. traités en
Postes 30 s (1/3 des appels) si
40 000 E le correspondant est
Pupitres trouvé, sinon 1 mn
2000 E
Services
Situation actuelle Alternative A Alternative B
généraux
Description Centralisés au siège: Une partie des fonctions Toute la fonction est
courrier ext., navette en libre-service: petit en libre service, sauf
int., photocopies photocopieur le courrier
Services
Effectif Budget Performance
généraux
1re
version Ajout % budg. Ajout % budg.
Cumul Cumul Quantitative Qualitative
de base seul n – 1/n seul n – 1/n
et ajouts
Ajout 2 1,4 4,0 111 35 000 100 000 127 Très Satisfaisant
satisfaisant
Consolider et décider
Les propositions, une fois classées, donneront lieu à une consolidation par
groupe de CRB, puis à l’échelle de la direction. Cette hiérarchisation, par ordre
d’intérêt décroissant, amènera à décider plus facilement:
– du choix des prestations à supprimer ou à rajouter, avec une mise en œuvre
rapide;
– du choix des alternatives à mettre en place, dans le cadre d’un plan à plus
long terme;
– des études à mener pour régler des problèmes décelés mais trop complexes.
On limitera les discussions au classement des ajouts pouvant faire l’objet
d’une suppression ou d’une introduction. Les ressources que l’entreprise
consacre aux frais généraux n’étant pas illimitées, la barre budgétaire géné-
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
version de base avec ajouts. Après cinq à six ans, il sera utile de réitérer complè-
tement la démarche complète, car l’organisation aura évidemment beaucoup
changé.
1. L’ABC (Activity Based Costing) permet principalement de mieux rattacher les coûts des
ressources aux objets de coûts par l’intermédiaire de la consommation des activités
réalisées par l’entreprise.
2. La quantité et la valeur budgétée de ces ressources peuvent être intégrées au système de
contrôle opérationnel qui rapprochera les réalisations du budget.
3. L’ABM (Activity Based Management) mesurera la performance des activités en allant au-
delà des coûts menés avec l’ABC. L’ABM permet de réorganiser l’entreprise, de mesurer la
valeur des activités et des tâches réalisées en double dans plusieurs services.
Le budget des frais généraux 123
ABC
RESSOURCES
Combien dépense-t-on ?
Ce qui est utilisé pour
Maille stratégique faire le travail :
• frais de personnel
• fournitures
• frais de déplacement
•…
Inducteurs de ressources
Inducteurs d’activité
ABM ABB
OBJETS DE COÛT
Pourquoi dépense-t-on ? À quel niveau doit-t-on
À quoi aboutira budgéter les ressources ?
Maille opérationnelle le travail :
• produits Maille opérationnelle
• clients et stratégique
• projets
1 2 3 4 5
1. Source CAM-1: organisation à but non lucratif créée en 1972 pour appuyer la recherche et
développement dans des domaines stratégiques pour des sociétés industrielles. CAM-1 a, entre
autres, défini des stratégies nouvelles et efficaces permettant de résoudre des problématiques
émergentes dans le domaine des coûts.
124 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
produits, mais aussi les clients. Le budget devra donc être plus détaillé que
d’habitude, en incluant des informations sur les processus de fabrication et de
vente comme, par exemple, le nombre d’activités pour chaque produit (nombre
de modifications de spécification, nombre d’élaborations de devis…), la
fréquence de commandes pour les matières, le mode de livraison…
➁ Prévision des inducteurs d’activités 1. Les responsables devront estimer le
nombre d’inducteurs d’activités qu’ils souhaiteront avoir l’année suivante.
À titre d’exemple, du programme de ventes prévisionnel découlera le nom-
bre de factures, le nombre de dossiers à recouvrer, le nombre de lancements
en fabrication, le nombre de commandes d’approvisionnement à passer…
➂ Calcul des ressources nécessaires. Si, par exemple, le processus d’appro-
visionnement suppose qu’une personne peut passer 2 000 commandes par
mois, 14 500 commandes par mois nécessiteront l’intervention de 7,25 per-
sonnes. D’autre part, un responsable ne pouvant superviser que 10 person-
nes, il faudra 0,725 responsable. Chaque personne aura besoin de 10 m2
d’espace de travail, d’un ordinateur coûtant 20 000 francs et de fournitures
pour 2 500 francs par mois.
④ Détermination des inducteurs de ressources 2. Il s’agira de convertir la
demande de chaque ressource en fixant une enveloppe globale de coûts,
sachant que certaines d’entre elles seront variables et d’autres fixes. Ainsi,
le responsable du service approvisionnement budgétera son poste, plus
8 autres, ainsi que les dépenses de fonctionnement (locaux, informatique,
fournitures pour 9 personnes). Si les personnes sont appelées à d’autres
activités, comme la facturation, l’encaissement…, alors l’effectif devra
être calculé sur la somme des besoins de toutes ces activités.
➄ Identification de la capacité de chaque activité. En prenant comme base
les consommations d’inducteurs de ressources, le niveau de ces dernières
dépassera souvent le besoin prévisionnel. Une fois déterminées, on fera
tourner le système à l’envers pour identifier quel élément de ressource
contient la quantité maximum de l’activité fournie. Dans notre exemple
du service approvisionnement, la capacité de ressources sera de 16 000
commandes par mois (8 personnes assurant 2 000 commandes chacune).
Dans beaucoup d’entreprises, cette dernière étape du calcul sera itérative.
L’ABB est une théorie accessible à tout le monde, mais sa mise en œuvre
est complexe. En effet, l’entreprise doit plonger plus profondément dans les
détails, en précisant ses consommations d’activités dans chaque CRB, le
rendement minimum de ces activités de support, les dépenses, les expressions
de besoins, le niveau de chaque ressource. Ce n’est qu’à partir de ce moment-là,
que les responsables pourront alors ajuster leurs ressources au niveau prévision-
nel, et donc réduire la sous-activité adjacente dans l’entreprise.
L’ABB recentre la réflexion budgétaire sur les besoins en ressources des
différentes activités, à travers des inducteurs de coûts et des leviers d’action.
Les objectifs stratégiques et les objectifs de performance se verront convertis
en objectifs de niveaux d’activités. Le modèle permettra de répondre aux
questions suivantes:
• Quels sont les produits affectés par telle nature de charge?
• Quels services ont contribué au coût réel de tel client ou de tel produit?
• Quel est le poids des activités de support sur telle combinaison d’objets de
coûts?
ABB se rapporte aussi aux prévisions de charges des activités budgétées
dans l’organisation existante comme les frais de personnel et ses frais de
fonctionnement. En effet, les responsables doivent déceler les personnes et
choisir les équipements en adéquation avec la charge des activités. Ceci signi-
fie que les coûts des activités doivent être regroupés et traduits en comptabilité
dans les CRB et dans le plan de compte. Pour un service, on aboutira au
modèle présenté dans le tableau 6.2.
Tableau 6.2 – Modèle de plan comptable.
Coût de l’inducteur
Volumes d’inducteur
Total budget/activité
Nature des charges:
– Frais de personnel
– Fournitures
– Téléphone
– Loyer
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
–…
Total budget/activité
C
e type de budget concerne tous les projets d’engagement de dépenses
en biens matériels et immatériels dont le cycle d’exploitation est
supérieur à une année. Un investissement peut se caractériser, d’une
part par l’acquisition de biens constituant le patrimoine de l’entreprise,
d’autre part par la recherche de bénéfices futurs. Il est composé de la quote-
part annuelle des investissements menés sur plusieurs exercices, dont le cadre
de décision était le plan, ainsi que des projets de moindre importance décidés
au cours du processus budgétaire.
L’investissement recouvre des projets de remplacement ou de productivité,
destinés à maintenir la capacité de production ou à améliorer son efficacité
par réduction des coûts ou accroissement de la qualité. On citera aussi les
investissements réalisés pour le lancement d’un produit ou la mise en place
d’un nouveau procédé (expansion ou diversification), ceux qui doperont le
potentiel de l’entreprise (publicité, formation, recherches et études, brevets),
et des dépenses effectuées pour se mettre en conformité avec les obligations
légales (respect de la législation en matière d’hygiène, de sécurité ou d’envi-
ronnement). Les investissements stratégiques sont un domaine à part (rachat
d’une autre entreprise, prise de participation) et sont plutôt de l’initiative des
dirigeants de l’entreprise. Généralement, ce type d’investissement suit des buts
d’expansion et se distingue par son ampleur et son niveau de risque. L’intérêt
de cette typologie est de moduler les exigences que devra respecter un inves-
tissement quel qu’il soit, en matière d’étude, de critères de sélection et de
choix.
Le budget des investissements 127
faire un investissement ne doit jamais occulter le fait qu’il doit s’inscrire dans
un cadre politique, stratégique et économique de l’entreprise, c’est-à-dire en
s’insérant dans un plan à long terme (expansion des ventes, augmentation de
la capacité des installations, sortie de produits nouveaux, études et recher-
ches, développement des hommes…). Beaucoup s’imaginent que la difficulté
en matière d’investissement réside dans la recherche de financements. Force
est de constater que c’est plutôt l’étude des projets qui pose problème. En
effet, celle-ci a, d’une manière ou d’une autre, un certain coût, et nécessite de
dégager du temps pour la réaliser. L’étude doit suivre deux étapes logiques:
faire émerger des idées de projets, puis les quantifier.
128 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Exemple
Projet 1
Proposition d’investissement dans une machine-outil entièrement automatisée.
Le coût de l’équipement est estimé à 2 millions d’euros et le gain annuel brut à
1 million d’euros.
Projet 1 bis
On peut atteindre quasiment le même résultat (90%) avec un équipement offrant
un peu moins de possibilités (fonctionnement non entièrement automatique,
accessoires non indispensables supprimés…). Le coût de l’équipement se voit
ramené à 1 million d’euros et le gain annuel brut à 850 000 euros.
Le projet 1 paraît très rentable (le retour sur investissement se fait sur deux ans).
Mais en étudiant le projet 1bis, on s’aperçoit qu’il est proportionnellement bien
plus rentable. Dans le projet 1, il faut investir 1 million d’euros supplémentaire,
pour seulement un gain complémentaire de 150 000 euros par an (1 000 000 euros
– 850 000 euros).
Le budget des investissements 129
1. Ce concept essentiel est connu sous trois noms: capacité d’autofinancement (CAF), marge
brute d’autofinancement (MBA) et Cash Flow Net (CFN).
2. Se reporter à la définition donnée au chapitre précédent.
Le budget des investissements 131
Les gains futurs s’estimeront à l’aide du solde des flux nets de trésorerie
engendrés par le projet d’investissement. On parle alors de capacité d’autofi-
nancement qui est en quelque sorte la différence entre les produits encaissa-
bles ou encaissés et les charges décaissables ou décaissés sur la durée de vie
du projet.
La CAF est le premier objectif financier de l’entreprise. Il appartient à la
direction financière et au contrôle de gestion de défendre cet objectif finan-
cier fondamental. Elle est calculée de deux façons: soit à partir du résultat
net, soit à partir de l’excédent brut d’exploitation (tableau 7.1).
Coûts d’exploitation:
Achats de consommables (2)
Frais de personnel (3)
Entretien (4)
…
Amortissement (6)
La durée de vie
La durée de vie d’un projet est le temps au bout duquel l’investissement initial
aura cessé de produire ses effets. Dans le cadre d’un projet donné, plusieurs
durées peuvent coexister:
– durée de vie physique de l’investissement,
– durée de vie technologique utilisée ou durée d’obsolescence,
– durée de vie du produit réalisé grâce à l’équipement,
– durée de vie contractuelle (exploitation de carrière),
On ne tiendra compte dans le projet que de la durée la plus courte.
132 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
L’actualisation
L’actualisation est la méthode universelle pour calculer la rentabilité, en
rapprochant des valeurs générées sur des périodes différentes. Elle repose sur
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
la notion de préférence pour le présent qui, elle, sera quantifiée par le taux
d’actualisation.
L’actualisation est l’inverse de la capitalisation. Elle s’appuie sur l’utilisa-
tion d’une table des valeurs actuelles qui n’est autre que l’inverse d’une table
d’intérêts composés.
Cent euros placés en année n rapporteront 110 euros (100 € ¥ 1,10) en année
n + 1. C’est le principe de la capitalisation.
Cent dix euros acquis en année n + 1 sont équivalents à 100 euros (110 € /1,10)
en année n. C’est le principe de l’actualisation.
134 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
G1 G2 Gn
VAN = – I + ----------- - + ( ... ) + ------------------
- + ------------------ -
1 + a (1 + a) 2 n
(1 + a)
I = montant de l’investissement
a = taux d’actualisation
G = gain futur (CAF)
n = durée du projet
Compte tenu des CAF prévisionnelles, le projet dégage une VAN positive.
0 – 2 000 – 2 000,00
1 400 0,909 363,60
2 600 0,826 495,60
3 800 0,751 600,80
4 800 0,683 546,40
5 600 0,621 372,60
VAN 379,00
G1 G2 Gn
0 = – I + ---------- - + ( ... ) + -----------------
- + ----------------- -
1 + t (1 + t) 2 n
(1 + t)
I = montant de l’investissement
t = TIR
G = gain futur (CAF)
n = durée du projet
a = taux d’actualisation
1. Équivalent au paiement d’un intérêt égal au taux d’actualisation sur les fonds restant investis.
136 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Compte tenu des CAF prévisionnelles, le projet dégage une VAN positive.
CAF‘actualisée
Années Investissement CAF
TIR : 16% TIR : 18%
0 – 2 000
1 400 0,862 344,8 0,847 338,9
2 600 0,743 445,9 0,718 430,9
3 800 0,641 512,5 0,609 486,9
4 800 0,552 441,8 0,516 412,6
5 600 0,476 285,7 0,437 262,3
TIR = 16,5%
C’est encore un critère tout à fait intéressant pour comparer des projets
entre eux. Pour que le projet se voie accepté, le TIR doit être supérieur au
taux d’actualisation.
CC = Coût du capital
= Coût moyen pondéré des fonds propres 1 et des dettes financières
= (Coût des fonds propres 2 ¥ part relative des capitaux propres)
+ (Coût des dettes après impôt ¥ part relative de la dette)
L’analyse de sensibilité
On étudiera des scénarios introduisant la sensibilité à certaines variables externes.
C’est la technique du «what if?» – permettant la réponse aux questions:
«Que se passerait-il si telle variable externe s’écartait de la valeur choisie?»,
par exemple, «Que deviendrait la rentabilité d’un projet si le coût d’une
matière flambait, si le taux de change USD décrochait de son taux actuel?»
L’analyse de sensibilité permet de mettre en évidence les variables sensibles,
celles qui sont les plus aléatoires et dont l’impact sur les variables de décision
est le plus grand. Il ne faut pas craindre de prendre de grandes amplitudes sur
ces variables sensibles. Cela correspond souvent à une attitude de réalisme
traduisant le grand degré d’incertitude.
On définira des valeurs seuils pour ces variables sensibles et on les fera varier
de 10%, l’une après l’autre, en isolant à chaque fois l’impact sur la variable de
décision (impact d’une chute de 10% du chiffre d’affaires sur le taux interne
de rentabilité). On notera l’amplitude de la variation de cette dernière. On se
constituera un tableau d’amplitudes décroissantes.
L’analyse de sensibilité a aussi pour objectif, chaque fois que cela est perti-
nent, de mettre en évidence les seuils des variables sensibles qui correspon-
dent à un changement de sens de la décision. Ainsi, en deçà d’un volume de
ventes, que nous appelons le seuil, l’investissement ne sera plus rentable. Au-
delà d’un coût de revient, la marge ne permet pas de dégager une profitabilité
suffisante 1.
Par exemple, on calculera la valeur actualisée nette (VAN) que l’on prendra
comme variable de décision. La valeur seuil des volumes de ventes que l’on
voudra définir correspond à l’atteinte d’une VAN nulle. Pour trouver ces
valeurs seuils, il faut faire dépendre les volumes d’un seul paramètre, sinon la
recherche ne pourrait aboutir. Une façon très simple de traiter le problème est
de choisir pour ce paramètre un taux d’atteinte unique des quantités entrées
pour chaque année et chaque famille de produit.
1. La fonction «Solve» des tableurs permet de calculer simplement la valeur des seuils des
principales variables sensibles.
Le budget des investissements 139
La méthode de Monte-Carlo
La limite des analyses de sensibilité est atteinte lorsque le nombre des cas
traités devient trop important, avec toutes les combinaisons traduisant ce qui
se passerait si une première variable avait telle valeur, et une seconde telle
autre, etc., en étendant le processus à un nombre élevé de variables.
La notion de seuil devient floue, car lorsqu’il y a trop de variables sensibles,
le seuil d’une variable est fortement affecté par la valeur incertaine des autres
variables sensibles. Le nombre et la dispersion des résultats peut aussi laisser
perplexe le preneur de décision, et en fait, ne plus l’aider du tout.
Une technique, connue sous le nom de méthode de Monte-Carlo consiste à
modéliser la distribution de probabilité des variables externes, et à simuler la
distribution des probabilités qui en résulte sur les variables de décision. La
conclusion exprimera, par exemple, qu’il y a 90% de chances pour que la
rentabilité dépasse la valeur fixée comme objectif.
Cette formulation qui pondère par une méthode probabiliste les occurrences
trop nombreuses et dispersées de multiples analyses de sensibilité donne au
manager une information plus structurée et mieux apte à aider sa décision.
Pro
b Pro
b
Variables
X externes Variables
Relations
de décision D
Variables
d’action
3.1. La décision
La prise de décision sera d’autant plus facilitée qu’on classifiera les projets
en fonction des critères retenus et des types d’investissements à mettre en
œuvre (tableau 7.2).
140 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Cet investissement a pour but d’augmenter le chiffre d’affaire (1161 M€). Mais il
entraînera des coûts d’exploitation supplémentaires (361 K€ par an).
Budget d’exploitation:
Chiffre d’affaires 675 1 161 1 161 486
Coûts d’exploitation 210 361 361 151
Budget d’investissement:
Matériel roulant 1 500
2. Inscription au budget
Budget
d’exploitation:
Chiffre d’affaires 675 99 99 94 99 99 86 99
Coût exploitation 210 31 31 29 31 31 26 31
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Amortissement 292 42 42 41 42 42 42 41
IS (hypothèse
à 50%) 87 13 13 12 13 13 9 13
Résultat net 87 13 13 12 13 13 10 13
Budget
d’investissement:
Matériel roulant 1500
142 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Budget de trésorerie
Le budget de trésorerie n’est que la traduction, au stade du décaissement, des
besoins de l’entreprise. Parallèlement au budget des dépenses d’investisse-
ments, il faudra bâtir le budget des ressources nécessaires, ce qui consiste
essentiellement à coordonner les financements possibles (autofinancement,
emprunt bancaire…), les dates de mise à disposition des fonds et leurs coûts
(frais financiers répercutés sur le budget de dépenses d’exploitation).
8 LE BUDGET
DE TRÉSORERIE
ous les ans, des entreprises déposent leur bilan pour cause de cessa-
T tion de paiement, malgré le fait que leur activité présente une bonne
rentabilité ou une capacité d’autofinancement assurant la couverture
de leurs besoins en fonds de roulement. Or, même si le règlement judiciaire
permet de poursuivre l’activité, la mise sous surveillance dont elles font l’objet
nuit considérablement à leur réputation. En conséquence, on comprendra
aisément que pour pouvoir anticiper des difficultés éventuelles de finance-
ment, il est capital de clôturer le processus budgétaire par l’élaboration d’un
budget de trésorerie.
Le budget annuel de trésorerie est élaboré en principe par le trésorier de
l’entreprise. Lorsque l’entreprise est de taille réduite, il peut être fait par le
contrôleur de gestion, ou le responsable financier, dont ce sera l’une des
missions.
L’objet du budget de trésorerie est de prévoir comment l’entreprise va
financer ses choix budgétaires. Il montre mois par mois les déficits ou les
excédents de trésorerie de l’entreprise. En cas de déficits, le trésorier devra
négocier les lignes de crédit à court terme nécessaires auprès de ses
banquiers; en cas d’excédent, il essaiera au contraire de dégager des produits
financiers. Attention, une impasse de trésorerie pourra remettre en cause la
politique prévue de financement des investissements, et peut-être aliéner le
développement de l’entreprise.
Le budget de trésorerie découle de la synthèse des budgets construits par
les responsables opérationnels. En effet, les éléments déterminants du budget
144 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
Compte
de résultat
Investissements
Budget Budget de
commercial production
+ Financements
Budget des
frais généraux
Budget de trésorerie
Stock
Transformation Ventes
Matières
premières
Créditeurs Débiteurs
Trésorerie
Il devrait y avoir un lien direct entre les marges commerciales dégagées par
une entreprise et la rapidité de rotation des éléments du BFR. Tout le monde
sait que les chaînes de supermarché dans les pays développés ont tendance à
avoir un BFR proche de zéro, voire négatif, lorsque l’encours fournisseur est
supérieur au montant des stocks et de l’encours client. En effet, elles ont
réduit leurs stocks au minimum, et ont négocié des conditions draconiennes
de règlement avec leurs fournisseurs. Sachant que leurs clients paient essen-
tiellement comptant, ou avec des remises pour paiement anticipé âprement
négociées, ces entreprises peuvent travailler avec des marges extrêmement
faibles.
La situation sera tout à fait inverse pour une entreprise industrielle qui
possédera des stocks conséquents et un long cycle de fabrication. Ces coûts
seront supportables uniquement si les conditions de règlement des fournis-
seurs sont traitées au préalable. En conséquence, les marges dégagées doivent
être bien supérieures pour compenser le coût élevé d’un besoin en fonds de
roulement.
On notera que, sur un marché en croissance, le BFR augmentera. En
période de récession, les responsables se concentreront sur la réduction des
stocks et s’assureront que les créances clients ne deviennent pas douteuses,
voire irrécouvrables. Les responsables essaieront également de résister aux
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
1.3. L’investissement
Si une société souhaite prospérer, elle doit avoir en permanence un programme
de maintenance et de renouvellement de ses principales immobilisations. Il
existe toutefois des entreprises qui travaillent avec une base d’immobilisations
peu élevées, comme les entreprises de négoce qui se contentent de louer leurs
équipements de bureau, de communication et d’information, voire d’externali-
ser leur logistique. À l’inverse, une entreprise industrielle aura des immobilisa-
tions importantes, dont la maintenance est cruciale pour les performances
futures.
148 LES DIFFÉRENTS TYPES DE BUDGETS
1.4. Le capital
Le capital est le mode de financement idéal pour un banquier, surtout s’il
constate dans les prévisions de trésorerie qu’un apport en capital comblera le
manque de fonds après distribution de dividendes et investissement.
L’augmentation de capital est cependant une ressource rare, et les actionnai-
res actuels ou futurs auront des choix d’investissements qui viendront en
concurrence avec une augmentation de capital. Les actionnaires d’entreprises
familiales ne possèdent pas toujours des liquidités suffisantes pour une
nouvelle souscription en capital et peuvent aussi être peu disposés à diluer
leurs parts au profit d’actionnaires extérieurs, même s’il s’agit de capital
risque ou de capital développement.
Par ailleurs, un banquier s’attachera à la structure du passif, c’est-à-dire à
l’équilibre entre les fonds propres et la dette, et à la stabilité de l’actionnariat
interne ou externe. Pour ce faire, il n’hésitera pas à imposer à l’entreprise des
ratios de prudence:
– capacité d’endettement = dettes à long et moyen terme/fonds propres < 1;
– capacité de remboursement = dettes à long et moyen terme/CAF 1 < 3,5;
– coût de la dette = frais financiers/EBE 2 < 50%, etc.
procuré par des ressources à long ou moyen terme. Le BFR est habituellement
financé par un découvert temporaire, mais les entreprises ont trop souvent
tendance à recourir à un endettement permanent soutenu par des crédits à
court terme.
La capacité d’une entreprise à gérer son endettement est fondamentale. Sa
solidité financière pourra être jugée en fonction de son aptitude à:
– produire suffisamment de capacité d’autofinancement pour rembourser sa
dette;
– respecter en permanence les conditions de ses contrats de dette à long terme;
– refinancer ses dettes à court terme, voire les consolider.
Le banquier regardera en détail les obligations annuelles de l’entreprise
pour gérer et rembourser sa dette, ainsi que l’évolution de ses capacités
d’autofinancement passées et futures. Des informations précieuses lui seront
données par l’analyse des demandes en BFR et en investissement. Celle-ci
sera complétée par une appréciation de l’entreprise sur sa possibilité à se
procurer les fonds auprès d’autres sources de financement et sur sa relation
privilégiée ou non avec ses apporteurs de fonds.
La solidité de la situation financière de l’entreprise ainsi mesurée détermi-
nera l’étendue du risque ou de la sécurité financière.
trésorier devra distinguer les délais réels de paiement pour chaque catégorie de
clientèle en tenant à jour une base statistique. Il ne se contentera pas d’un délai
moyen d’encaissement, mais il déterminera les pourcentages par mois d’encais-
sement. Si les délais de règlement sont communiqués au trésorier (et ils doivent
l’être), il vérifiera par analyse rétrospective que ces délais sont tangibles. Il cher-
chera à les actualiser si des modifications ont eu lieu.
Grossistes
Industries
Administration
Contrats spécifiques
Le même genre d’analyse sera réalisé sur les achats. Le trésorier devra
également être mis au courant des différents délais fournisseurs.
Pour les flux hors exploitation, comme les investissements et les finance-
ments, le positionnement en date de paiement est plus juste. Après approba-
tion du budget d’investissements, chaque responsable de projet indiquera au
trésorier l’échelonnement des dépenses à prévoir. Les contrats de finance-
ment signés par l’entreprise indiqueront les dates auxquelles les rembourse-
ments seront à prévoir (en incluant les éventuels apports des actionnaires ou
assimilés).
La TVA
Les produits et les charges sont enregistrés hors taxes dans le compte de
résultat. Pour calculer la TVA, le trésorier aura recours à un calcul spécifique
qui n’a jamais été réalisé auparavant: le décaissement mensuel de TVA. La
TVA à payer est égale, en effet, à la TVA collectée sur les ventes facturées après
déduction de la TVA déductible calculée sur les achats et les investissements
facturés (hormis le cas des opérations en transit temporaire).
Un cours de change pour les devises devra être retenu, même si celui-ci
subit des fluctuations constantes, d’où l’intérêt de l’euro ou d’une monnaie
adéquate.
Le solde encaissements/décaissements représente le flux net de trésorerie
du mois. Il sera cumulé au solde précédent afin de déterminer le solde fin de
mois.
Le problème de l’appréciation du solde initial au 1er janvier peut se poser.
Ce sera logiquement le solde du plan glissant (2 à 4 mois) élaboré par le
second niveau de prévision de trésorerie. Il faut cependant faire attention à ne
pas reprendre deux fois la même information; ce qui peut arriver si la prévision
a été réalisée en date de valeur et le budget en date d’opération.
Investissements TTC
Emprunts
Apports en compte courant ou externes
Solde cumulé (1 + 2)
C’est sur la base de ce solde que seront évalués les frais financiers et/ou les
produits financiers. On pourrait parfaitement utiliser un taux unique pour
les financements et pour les placements ou analyser par type de crédit/place-
ment les produits ou frais financiers induits. Dans la plupart des cas, il faudra
interpréter le solde de trésorerie pour ne pas commettre d’erreur dans le calcul
des frais ou des produits financiers. En effet, même si les prévisions sont de
bonne qualité, le solde moyen mensuel se révèle être différent du solde fin de
mois.
On mettra en face des besoins de trésorerie dégagés les lignes de finance-
ment disponibles, en séparant les données confirmées de celles qui ne le sont
pas, et des lignes en blanc pour celles qui se voient garanties par le poste stocks
et clients.
Le budget ne sera que rarement exploité pour la mise en place de finance-
ments ou de placements. C’est le plan glissant qui sera utilisé en la matière. En
conséquence, le budget ne doit pas être revu régulièrement en cours d’exercice.
Exceptionnellement, le budget peut être revu à la moitié de l’exercice, ou
trimestriellement (cas des sociétés cotées).
TROISIÈME PARTIE
LA DÉFENSE
ET LE SUIVI DU BUDGET
9 DÉFENDRE
SON BUDGET
U
ne note de service vient de vous parvenir, vous demandant de préparer
votre budget pour une date déterminée. La lettre de cadrage qui
l’accompagne vous donne un certain nombre de paramètres à respec-
ter. Lors d’un déjeuner presque amical, votre supérieur hiérarchique vous a
aimablement mis en garde: «Cette année, préparez-vous soigneusement,
vous présenterez et défendrez tout seul votre budget face à la direction géné-
rale. Malgré mon aide qui vous est acquise, vous serez en première ligne et
croyez-moi sur parole, ce n’est pas gagné d’avance…» Vous voilà prévenu,
vous serez non seulement responsable de l’élaboration du budget, mais aussi
de sa présentation et de sa défense.
Il va de soi que vous n’êtes évidemment pas un néophyte. Ce n’est pas la
première fois que vous êtes en charge d’un budget. Cependant, vous n’étiez
jamais, jusqu’à présent, allé le défendre sans votre supérieur hiérarchique. Et
bien que vous vous sentiez tout à fait apte, vous sentez confusément au fond
de vous-même que la partie ne sera pas facile. Vos propres compétences ne
sont certes pas en cause. Il se trouve en revanche que la conjoncture économi-
que de l’entreprise est un peu tendue, des investissements stratégiques impor-
tants ont altéré quelque peu la capacité d’investir de la société…
Vous-même avez un projet d’investissement qui vous tient à cœur, tout
comme certains de vos collègues qui vont eux aussi, présenter des projets
d’envergure. Mathématiquement, vous savez qu’il sera impossible pour
l’entreprise de répondre à toutes les attentes des responsables de CRB. La
direction générale opérera des choix. Dans ce genre de contexte, quelles
158 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
stratégies allez-vous adopter pour que ce soit votre propre budget qui soit
retenu et comment faire pour qu’il obtienne les moyens nécessaires?
L’enquête réalisée par Hugues Jordan 1 démontre une responsabilisation
croissante des opérationnels sur leurs prévisions, la défense de leur budget et
leurs actions correctives, malgré un environnement économique plus aléatoire
(tableau 9.1).
1998 1998
1976 1982 1986
(> 500 pers.) (< 500 pers.)
Le dossier budgétaire doit être conçu pour répondre aux finalités suivantes:
– faciliter la prise de décision en faisant gagner du temps de recherche et de
lecture aux décisionnaires;
– offrir aux lecteurs, l’essentiel d’une documentation complexe;
– mettre en perspective les orientations fixées par les décisionnaires dans la
lettre de cadrage;
– conduire à une décision et, par voie de conséquence, à l’action.
D’emblée, il proposera plusieurs solutions. Chacune d’entre elles se devra
d’être réaliste et défendable. D’un point de vue formaliste, il est préférable
qu’il soit court (de 5 à 10 pages), précédé d’un résumé et suivi d’annexes qui
160 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
1.1. Le contenu
Un dossier budgétaire contiendra les éléments suivants: une page consacrée au
titre (intitulé), un sommaire, des tableaux de chiffres, des commentaires et des
annexes. Si le budget comporte, par rapport à celui de l’année précédente,
des modifications importantes et/ou un projet d’investissement significatif,
on aura soin de le mettre en valeur. Il est recommandé que le dossier soit orga-
nisé de façon structurée et similaire pour tous les responsables de CRB.
Ainsi la page de titre comportera la date et le numéro de la version présentée.
Le sommaire indiquera la liste des états renseignés, leurs titres et leurs numéros
de page. Les chiffres seront présentés dans des tableaux de synthèse (tableau 9.2).
Ils peuvent intégrer une ou deux options clés qui serviront de bases à la négo-
ciation. Ces tableaux de chiffres devront être accompagnés de commentaires
synthétiques (percutants, vendeurs…). Ils porteront d’une part sur le bilan de
l’année passée, et d’autre part sur la présentation du budget de l’année à venir.
• Le bilan de l’année écoulée relatera les événements majeurs, les écarts signi-
ficatifs expliqués par un rappel des causes, les principales actions entre-
prises et un bilan économique (marge opérationnelle). Une page doit être
suffisante.
• Le budget de l’année à venir décrira les principaux postulats retenus, les
principales actions envisagées, les écarts prévus sur les postes importants
du compte de résultat et bien sûr, un bilan économique (marge opération-
nelle). On précisera également quelles sont les conditions de réussite
(prévoir une ou deux options en vue de la négociation), ainsi que votre
analyse personnelle des risques et opportunités. Les commentaires devront
surtout éviter d’être de simples paraphrases des chiffres du budget. Ils
doivent suivre la logique du tableau de chiffres présenté, être facilement
Défendre son budget 161
Les annexes fourniront, elles, le détail des calculs et des actions. Par exem-
ple, pour un budget commercial, elles contiendront les grandes lignes du
programme des ventes, des plans d’actions à mettre en place, des hypothèses
chiffrées et la marge commerciale.
L’objectif d’un dossier budgétaire de CRB n’est pas de fournir une analyse
dithyrambique et pointilleuse jusqu’à l’excès. C’est, au contraire, un outil de
synthèse mais qui, en même temps, étaye la réflexion sur l’avenir. Le volume
de la documentation qui le compose doit être strictement limité à l’essentiel,
tant au niveau des commentaires que des tableaux de chiffres. Dans cette
optique, il est souhaitable de supprimer tous les tableaux chiffrés qui ne
comportent pas de montant significatif.
162 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
1.2. La forme
N’oubliez jamais que votre dossier budgétaire sera lu, analysé voire disséqué
par une ou plusieurs personnes «évoluant dans un contexte psychologique
qui peut varier d’un jour à l’autre». Leur aptitude à vous comprendre, et à
vous soutenir, dépendra essentiellement non seulement du contenu, mais
aussi de sa forme. Certains psychologues ont élaboré des théories tout à fait
pertinentes dans lesquelles ils soutiennent qu’un écrit traverse trois filtres1
avant d’accéder à la conscience des lecteurs, à savoir un filtre oculaire, un
filtre mental et un filtre affectif.
Pour traverser au mieux ces filtres, ils recommandent:
– de concevoir une mise en page aérée, en limitant la diversité des caractères;
– d’écrire des phrases courtes et de hiérarchiser l’importance de vos com-
mentaires, en commençant par l’essentiel;
1.3. La validation
Un responsable de CRB aura l’intelligence de ne pas construire son dossier
budgétaire de manière autarcique. Au fur et à mesure de l’état d’avancement
de l’écrit, il serait opportun qu’il se rapproche en permanence du ou des
contrôleurs de gestion et de certains de ses collègues (qui pourront être des
alliés objectifs par la suite). Il n’hésitera pas non plus à valider chacun des
grands thèmes avec sa hiérarchie directe. Une fois la première mouture termi-
née, il la fera parvenir à son supérieur, en lui demandant de confirmer ou
De façon générale, ce n’est pas parce que vous avez tout prévu que l’impro-
bable n’arrive pas.
Curieusement, alors qu’il vous a semblé que ce que vous aviez écrit était
parfaitement clair, concis et étayé, en pleine réunion budgétaire et devant vos
pairs suspendus bien évidemment à vos lèvres (tout à l’heure, ce sera leur
tour!), on vous oppose un contre-argument. La question est particulièrement
pertinente et vous prend complètement de court (on a tous connu ça, la fameuse
question qui tue!). Hélas, comme par hasard et malheureusement pour vous,
vous n’avez aucune réponse satisfaisante à donner. Et si par chance vous en
avez une, les éléments indispensables pour monter une contre-argumentation
efficace ne sont pas à ce moment-là en votre possession.
Indépendamment de votre dossier budgétaire, vous devez vous préparer
une «bible» à laquelle vous pourrez instantanément vous référer en cas de
nécessité. Ce n’est pas tout de convaincre, il faut prouver.
2. Ne pouvant que formuler des hypothèses d’école, vous devez vous poser
les bonnes questions concernant votre interlocuteur: quel sera son point de
vue, son opinion, son intérêt? Quelles sont ses préoccupations, quels sont
les enjeux auxquels il est confronté?
En trouvant des réponses appropriées, vous serez en bien meilleure posi-
tion pour choisir le mode d’argumentation, son ton ainsi que la nature des
informations à réunir et à posséder avant la réunion.
Face aux intervenants, vous devrez développer des arguments percutants.
Quelle chance ont-ils de faire mouche compte tenu de la personnalité de
vos interlocuteurs?
Pour conforter votre situation, vous pourriez par exemple lister pour cha-
que personne concernée les avantages et inconvénients de l’utilisation
d’arguments spécifiques (tableau 9.3).
Tableau 9.3.
La direction générale
Mon supérieur hiérarchique
Mes collaborateurs
Moi
Le contrôleur de gestion
Tableau 9.4.
Figure 9.1.
Tableau 9.5.
1. Démarche similaire à celle de la PNL (programmation neurolinguistique) qui retient des tris
primaires: les activités, les personnes, les informations et les lieux.
168 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
1. Lorsque vous vous adressez à une personne tournée vers l’action, commen-
cez plutôt par la conclusion en annonçant les résultats, puis présentez votre
meilleure recommandation avec seulement une ou deux solutions de
rechange. Il sera fondamental de souligner le caractère pratique des idées
émises. Les échanges verbaux seront brefs et appuyés par des visuels.
2. Avec une personne qui s’intéresse aux méthodes, il suffira d’être factuel,
de présenter ses recommandations par catégories, et de prévoir plusieurs
options en indiquant à chaque fois les avantages et les inconvénients.
L’exposé commencera par situer le cadre général, et ensuite présentera la
situation actuelle, pour enfin conclure avec les résultats attendus. Il est
inenvisageable d’espérer bousculer une personne de ce type.
3. Si la personne est tournée vers les «hommes», prenez le temps de tenir
des propos préliminaires avant de démarrer. L’exposé soulignera les liens
entre la proposition et les personnes intéressées, en montrant les résultats
que l’idée formulée a eus dans le passé. Il sera très important de conforter
sa démonstration en s’appuyant sur l’avis de personnes respectées.
4. Lorsqu’une personne s’intéresse aux idées, il vaudra mieux commencer par
mettre en avant les idées forces de la proposition recommandée, en les liant
à un concept plus large, unique et porteur d’avenir. Les développements qui
s’ensuivront devraient amener progressivement votre interlocuteur à s’inté-
resser aux détails. Prévoyez du temps pour la discussion et ne vous impa-
tientez pas en cas de digression.
À celui qui porte une écoute attentive à vos propos, qui prend souvent des
notes, il faut impérativement se préparer à une batterie de questions parfois
insidieuses et pertinentes. Mais il vous laissera le temps de répondre, et
éventuellement de consulter vos notes. Son exigence est à la mesure de son
écoute, totale. Il a le sens de l’analyse et du détail. Il veut des réponses clai-
res à ses questions. Pour autant, ne croyez pas que vous avez tout votre
temps. Ce genre de personne est tout à fait capable de vous arrêter au milieu
d’une phrase en arguant que le temps qui vous était imparti est largement
dépassé…
☞
16. Employez un langage simple, concret et adapté au public.
17. Parlez distinctement et articulez suffisamment fort pour que tout le monde
vous entende et comprenne.
18. Évitez les vocalises parasites («euh», «ben», «n’est-ce pas»).
19. Donnez à visualiser de façon positive le déroulement de votre prise de
parole en affichant un visage serein et détendu.
20. Ne parlez pas pour ne rien dire, on risquerait de vous répondre de la même
manière.
21. Au moment de parler, oubliez les conseils et ne jouez qu’un seul person-
nage: le vôtre.
* Programmation neurolinguistique: les Américains ont montré que dans un discours fait
pour persuader, le verbal (mots utilisés) compte pour 7%, le tonal de la voix (volume,
tempo, rythme, timbre de voix) pour 38%, enfin la psychologie et la gestuelle comptent
pour 55%; le non verbal compte donc pour 93%.
➤ La technique de la reformulation
À côté de l’art de savoir poser des questions, la reformulation est une techni-
que très intéressante qui permet de:
– s’assurer que l’on a bien compris la question de son interlocuteur;
– inciter son interlocuteur à préciser, à développer ou à clarifier tel ou tel
argument;
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
La reformulation en écho:
Répéter simplement un mot ou une phrase de l’interlocuteur.
Exemple:
– Nous devons réussir ce changement.
– Ce changement?
La reformulation en reflet:
Exprimer en d’autres termes ce qu’a dit l’interlocuteur.
Exemple:
– Nous devons réussir ce changement.
– Ces nouveaux objectifs vous sont imposés et représentent pour votre équipe un virage
décisif.
La reformulation en résumé:
Restituer l’essentiel du point de vue exprimé.
Exemple:
– Nous devons réussir ce changement.
– En résumé, vous m’avez dit que…
La reformulation de clarification:
Formuler la signification perçue dans les propos de l’interlocuteur.
Exemple:
– Nous devons réussir ce changement.
– Si je vous ai bien compris, vous n’avez pas d’alternative.
Chercher le consensus
Avant de se lancer dans la négociation, adoptez une attitude qui se traduira
par les démarches suivantes:
– identification du problème;
– établissement d’une relation de confiance avec son interlocuteur dans le
but de traiter ensemble le problème;
– détermination d’un objectif commun à atteindre;
– définition des marges de manœuvre;
– reconnaissance de ce qui est non négociable;
– acceptation d’une solution qui satisfera les deux parties.
La marge de manœuvre est une notion qui oscille sans cesse entre la prévision
d’un objectif maximum, que l’on veut atteindre de façon réaliste, et l’objectif
minimum, qui est la limite en deçà de laquelle on ne veut plus continuer à
Défendre son budget 175
➤ Penser gagnant-gagnant
ment humain commun à tous les hommes et donc à toutes les races. Personne
n’aime sortir totalement perdant d’une négociation, qu’elle soit budgétaire ou
autre. Chacun d’entre nous doit avoir au moins l’impression qu’il a obtenu
une partie de la victoire ou à défaut une reconnaissance quelconque. Être un
bon négociateur, c’est donc gagner à deux. Penser «gagnant-gagnant 1» c’est
d’abord chercher à comprendre, puis à être compris.
1. Stephen R. CORVEY, Les 7 habitudes de ceux qui réalisent tout ce qu’ils entreprennent,
Paris, First Éditions, 1996.
176 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
Cela consiste à:
• Envisager le problème du point de vue de votre interlocuteur. On compren-
dra et on exprimera ses besoins et ses préoccupations. On abordera la
discussion en faisant une différence entre les personnes contractantes et le
problème à débattre.
• Reconnaître les problèmes clés et les préoccupations de chacun en se con-
centrant sur l’intérêt général et non uniquement sur sa propre chapelle.
• Identifier les résultats qui constitueraient une solution vraiment acceptable
pour les deux parties. Si besoin était, on inventera de nouvelles solutions
communes en insistant sur les quelques critères acceptés par les deux parties.
• Déterminer de nouvelles possibilités d’action pour concrétiser une solu-
tion: Je comprends bien, comment peut-on faire autrement?
de notre choix. Nous étions loin de nos bases. […] Aujourd’hui, tout le monde
s’accorde à admettre que notre décision a engendré des résultats exceptionnels.
C’est pourquoi, je vous propose…»
nuez par le plus faible, et concluez par le plus fort. Si vous n’avez que deux
arguments, commencez toujours par le plus faible, et concluez par le plus
fort.
Si l’interlocuteur vous est acquis, l’argumentation a priori est plus simple:
exposer votre idée, puis déroulez vos preuves. En revanche, si l’idée que vous
développez est trop originale ou ne sied pas à votre interlocuteur qui y est
opposé par principe, l’argumentation a posteriori est plus intéressante: une
accumulation de preuves (exemple pris chez la concurrence, dans des pays
étrangers…) assoira votre idée, qui ne sera en fait exposée qu’à la fin. En
revanche, si votre objectif a des points faibles, des zones de risques, inutile de
chercher à les occulter, ils ne manqueraient pas d’apparaître avec d’autant
plus de force. Minimisez-les plutôt en devançant les objections.
178 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
Le plan d’argumentation
Pour rendre votre présentation plus attrayante, nous vous proposons une
méthodologie vous permettant de développer votre argumentation selon un
plan préétabli qui comportera cinq parties, toutes aussi équilibrées. Votre
prestation orale ne saurait qu’en être améliorée.
• Commencez par reformuler les objectifs qui ont été fixés dans la lettre de
cadrage, ainsi que ceux qui concernent votre CRB. Cette reformulation
permettra de sécuriser votre auditoire en lui montrant que vous avez bien
compris les enjeux, le contexte dans lequel vous deviez élaborer votre
budget. Vous devez obtenir un acquiescement même discret avant de
commencer à exposer le corps de votre proposition budgétaire.
• Démarrez votre présentation en annonçant immédiatement les avantages de
votre proposition budgétaire. Cela devrait éveiller (si cela n’était pas encore
fait) l’intérêt des participants à la réunion. N’hésitez pas à marquer une
légère pause entre chacun des avantages énoncés afin de vous assurer qu’ils
ont été bien «enregistrés» et afin de recueillir des réactions éventuelles.
Vous veillerez notamment à remarquer si l’un des arguments rencontre un
assentiment particulier. Il sera peut-être opportun d’y revenir ultérieurement.
• Crédibilisez vos choix. Vous aurez soin d’appuyer chacun d’entre eux sur
les éléments de preuves dont vous disposez: une étude chiffrée, une simu-
lation, les bons résultats d’un projet similaire déjà réalisé, des données
conjoncturelles, vos propres statistiques… Pour être valables et donc rete-
nues, ces preuves doivent être non contestables vous les aurez donc véri-
fiées avant la réunion.
• Impliquez vos interlocuteurs. À ce stade de votre exposé, on vous a certai-
nement écouté mais vous a-t-on «entendu»? Pour l’instant, certains de
vos interlocuteurs peuvent ne pas se retrouver dans votre projet. Or, celui-
ci doit pour recueillir leur feu vert les concerner directement. Votre
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Préparer sa réfutation
Une objection est un argument que l’on opposera à votre idée, à vos affirma-
tions, à vos chiffres, à votre opinion… Toute réfutation a souvent un caractère
plutôt improvisé, donc moins élaboré que ne le sera jamais votre propre argu-
mentation. Voilà un avantage en votre faveur qu’il faut transformer en arme
absolue sinon décisive.
La réfutation exige de votre part une écoute absolue et vous oblige à mobi-
liser très vite vos idées. Pour vous permettre de gagner un temps précieux en
la circonstance, il faut allumer tout de suite un contre-feu. La meilleure
défense, c’est l’attaque 1. C’est la technique bien connue de la contre-ques-
tion. En l’espèce, il s’agira de répondre à une question par une autre question.
Cette astuce technique vous évitera de chercher vos mots et surtout temporise
votre réponse. La contre-question oblige votre interlocuteur à préciser sa
pensée (qu’entendez-vous par là?, de combien? que voulez-vous dire?).
Dans le cas d’un développement imprécis, amenant du flou ou un hors-sujet,
votre question aura amené l’interlocuteur à se dévoiler, à justifier son but,
bref à être décontenancé à son tour.
Pour préparer sa réfutation, il est recommandé:
– d’écouter attentivement tout en prenant des notes;
– d’identifier la nature de l’objection: porte-t-elle sur le fond ou la forme?
Est-elle rationnelle (technique, économique) ou subjective (systématique,
affective)?;
– de repérer les arguments fallacieux, hors contexte ou hors propos, c’est-à-
dire les arguments destinés à tromper, ou à égarer l’ensemble des autres
participants à la réunion. Il peut s’agir d’une attaque personnelle et frontale
(remise en question de la personne et non de sa compétence), de chiffres
erronés, d’une imposture, d’une incohérence (incompatibilité entre deux
arguments), d’une affirmation non justifiée. Dans les cas les plus graves,
cela peut aller jusqu’à une déformation de la thèse ou une tentative de cari-
caturer vos propos;
– de reformuler brièvement la thèse du contradicteur.
☞
13. Commencez par faire accepter le budget dans sa globalité, puis proposez
des options: vos objectifs ayant été entérinés, la discussion portera alors
sur les moyens.
14. Disposez de documents explicitant clairement la nature des objectifs pour
votre service et la prestation attendue: cela donnera plus de pertinence à
votre dossier budgétaire.
15. Exprimez vos moyens nécessaires en unités physiques (hommes, unités
d’œuvre…) avant de les valoriser: l’utilisation de normes standard facilitera
le chiffrage du budget.
16. Chiffrez vos budgets de telle sorte que vous puissiez estimer rapidement
l’impact d’aménagements budgétaires éventuels au cours de la réunion de
présentation.
17. Contrôlez l’adéquation objectif/moyens, rechercher la combinaison opti-
male des moyens: il y a toujours plusieurs façons de faire, il n’y a souvent
qu’une seule manière de réussir.
10 SUIVRE
SON BUDGET
L tifs ont été correctement tenus et, si ce n’était pas le cas, d’impliquer
les responsables afin de susciter des actions correctrices dans la
foulée. L’étude du passé n’offre guère d’intérêt sauf lorsqu’elle amène à trouver
des solutions pour éviter dans le futur les erreurs déjà commises. L’objectif
d’un suivi budgétaire est de maîtriser les coûts, les marges, les investisse-
ments… La conception même d’un centre de responsabilité implique que la
qualité de gestion de chaque responsable soit appréciée in fine.
Objectifs Actions
correctrices
Système
de contrôle
budgétaire
Figure 10.1.
Suivre son budget 185
Le budget constitue avant tout un objectif, qui peut être atteint, manqué ou
dépassé pour toutes sortes de raisons. Celles-ci peuvent provenir du manque de
contrôle du département concerné. L’important est d’identifier les écarts et
de prendre les décisions correctrices nécessaires.
On considère a priori que la capacité à tenir un budget, quelles que soient les
circonstances, est un indice de bonne gestion. Il appartient aux départements de
porter, a posteriori, une appréciation plus spécifique. Les budgets doivent être
stables sur l’année.
En contrepartie de cette stabilité, il conviendra de procéder mensuellement à des
analyses d’écarts qui sont en tout état de cause nécessaires. Les contrôleurs de
gestion établiront ces analyses, et les joindront, après échanges avec le responsa-
ble du CRB, au rapport financier mensuel destiné à leur direction.
L’analyse des écarts de fin d’année permet aux responsables des unités et à leur
hiérarchie d’apprécier dans quelle mesure les objectifs ont été tenus ou non, et
d’en tirer les conséquences.
1 LA MESURE DE LA PRODUCTIVITÉ
PAR LES SURPLUS
Exemple
Indice prix
Année N – 1 Année N
N–1ÆN
N au prix N aux
Année Année Indice prix
et mix prix
N–1 N N–1ÆN
N–1 N–1
À partir de là, tous les agrégats de l’analyse des surplus peuvent être calculés.
Augmentation
ensemble
Frais discrétionnaires
des coûts
Publicité – 8 M€
Gain Effet-prix + 2,0 %
F. financiers 0 M€
Amortissement – 4 M€ + 24,4 M€ – 14 M€
Variation
résultat
+ 10,4 M€
Résultat N – 1 Résultat N
110,4 M€ 120,8 M€
Lorsque les calculs sont faits de façon informatique, la meilleure façon est
de travailler à la référence élémentaire en valorisant tous les postes de l’année
N aux prix moyens et aux coûts moyens de chacun des facteurs tels qu’ils
ressortent à l’année N – 1. L’indice de hausse des prix est dans ce cas calculé
comme le quotient des colonnes «N» et «N au prix N – 1».
Pour les nouveaux produits apparaissant au cours de l’année N et n’existant
pas au cours de N – 1, on ne dispose pas de prix de référence N – 1. L’indice
de prix est alors calculé sur les produits existants en N – 1 et continués en N.
Si l’activité d’ensemble de la société est composée de sous-ensembles très
hétérogènes, il faut faire plusieurs analyses des surplus, une au niveau de chaque
sous-ensemble. Il convient ensuite de sommer ces analyses pour présenter
une analyse globale. C’est le cas, par exemple, si l’activité se compose d’une
part de produits fabriqués et d’autre part de produits de négoce, ou si une part
de la distribution est faite par un réseau propre, avec des prix de ventes plus
élevés et des coûts de distribution plus forts, et par un réseau d’agents avec
des prix de ventes plus bas et nécessitant structurellement des coûts moindres.
Dans ce cas d’activité hétérogène, on peut sophistiquer un peu l’approche
et faire les deux types d’analyses: l’une globale, comme dans le cas général,
l’autre sur les parties segmentées puis sommées. Les deux analyses, globales
et segmentées, ne coïncident pas dans le détail de la décomposition des gains,
et le partage se fait différemment entre «effet dû au volume» et «effet dû à
la productivité et au mix». Il est possible de concilier les deux analyses en
introduisant un effet supplémentaire: l’effet dû à la variation du mix entre les
sous-ensembles d’activités.
2 LA PRÉVISION GLISSANTE
court que le cycle annuel du budget, la direction a décidé de travailler avec des
prévisions trimestrielles glissantes sur cinq trimestres.
Exemple
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
La cible des ventes était de + 6%, le réalisé est à + 7%: est-ce satisfaisant?
– Selon la pratique budgétaire classique: oui.
– Selon la logique de questionnement: peut-être.
On va passer en revue les évolutions de:
– la croissance du marché;
– les impacts «mécaniques»: clauses contractuelles (révision de prix, ristour-
nes…);
– toute action de développement: géographique, nouveaux produits, nouveaux
distributeurs…
La cible des ventes était: + 5% (croissance de marché)/ – 1% (part de marché)
+ 2% (actions spécifiques) = 6%
194 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
motivation.
Chez Volvo, le débat se focalise sur la performance prévisionnelle à la fin de
l’exercice. Les managers s’intéressent aux actions à prendre pour améliorer la
performance ou atteindre les objectifs, et non sur la justification des variances et
des résultats obtenus.
mance en fin d’exercice, une indication sur les moyens envisagés pour atteindre
des objectifs ambitieux.
3 LE CONTRÔLE BUDGÉTAIRE
ET LE TABLEAU DE BORD
➤ La mensualisation
congés payés et l’intéressement, il faudra abonner 1 ces charges dans les taux
horaires mensuels. Pour la majeure partie des frais de fonctionnement, on
aura quelquefois intérêt à raisonner par stade d’avancement (par exemple à
fin juin, ne pas dépasser 50% du budget annuel).
Pour les frais fixes non récurrents (honoraires d’études, frais de formation,
frais d’assurances ou impôts), il est, en revanche, préférable de les imputer en
temps réel plutôt que de les répartir, ce qui facilitera par ailleurs la construc-
tion du budget de trésorerie. L’abonnement peut paraître pratique puisqu’il lisse
les coûts de revient et les résultats mensuels, mais n’entraîne pas un quelconque
enseignement pour un suivi budgétaire efficace.
La mensualisation sur quelques chiffres clés démarrera très tôt dans le proces-
sus budgétaire. Par exemple, on mettra en parallèle les actions promotionnelles
et les ventes des mois concernés; les salaires seront budgétés mensuellement
en tenant compte des mouvements prévisionnels, des pointes d’activité, de la
nécessité d’engager des intérimaires les mois d’été…
Un budget constitue avant tout l’expression chiffrée d’un plan d’action annuel.
Il ne peut être atteint et dépassé que si les réalisations et les écarts sont analysés
au moins une fois par mois. Pour que cette analyse des écarts soit significative, il
importe que les budgets mensuels soient précis.
Il appartient à chaque responsable ainsi qu’à chaque contrôleur de gestion
d’étudier soigneusement la programmation des actions à mener pour atteindre le
budget, ainsi que tous les phénomènes extérieurs qui viennent perturber la conti-
nuité des revenus et des charges.
La mensualisation du budget suppose également que soient définies de façon
précise les modalités d’enregistrement comptable des produits et des charges.
L’expérience a montré que des méthodes précises et stables, ainsi que des outils
informatiques appropriés, permettent de réduire considérablement la complexité
apparente d’une mensualisation. Elle montre également que la mensualisation
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Écart sur chiffre Écart sur coût Écart sur coût Écart sur coûts
d’affaires de production de distribution de structure
Écart
Écart Frais Écart
Écart Frais Écart
Écart Frais Écart Frais
Écart coût
mix
atelier matières
atelier coûts
atelier informatique
atelier
Écart
Écart Frais Écart Frais Écart Frais
Etc.
volume
atelier atelier atelier
Méthodologie
L’écart global est la différence entre une donnée réelle et une donnée budgé-
taire. Pour l’analyser, il sera tout à fait utile de dissocier l’écart de coût (ou de
prix) de l’écart de quantité (ou de volume).
Pr Pr
Ps Ps
Écart Écart
de de
quantité quantité
Qr Qs Qs Qr
Pr : prix réel Ps : prix standard Qr : quantité réelle Qs : quantité standard
L’écart de prix peut être considéré comme la différence entre le prix réel et
le prix standard, multipliée par les quantités réelles, soit: (Pr – Ps) ¥ Qr. Il
mesure les gains que le CRB aurait dû engranger compte tenu de son activité
réelle. Dans le cas d’activités internationales, l’écart dû à des variations de
change sera isolé.
L’écart de quantité, lui, se définit comme la différence entre la quantité réelle
et la quantité standard multipliée par le prix standard, soit: (Qr – Qs) ¥ Ps. Il
détermine dans quelle mesure le CRB soutient son niveau d’activité.
Si un écart de produit (réel – standard) est positif, l’écart est favorable (F);
s’il est négatif, l’écart devient défavorable (D). Si un écart portant sur un coût
(réel – standard) s’avère positif, l’écart est au contraire défavorable (D); tout
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
L’analyse d’écart sera effectuée sur la différence entre le chiffre d’affaires réel et
le chiffre d’affaires au budget initial.
➤ Le budget flexible
Une dérive sur des postes de coûts pourra résulter d’une variation, soit de l’acti-
vité, soit des rendements, soit encore des coûts unitaires.
L’écart d’activité mesure l’impact des variations de vente sur les coûts, les
coûts variables étant proportionnels au niveau d’activité. Le niveau d’activité
à retenir correspond à l’unité d’œuvre du CRB (volumes de vente pour une
activité commerciale, nombre de dossiers traités pour un atelier de production
administratif…).
L’écart de rendement reflète le respect des normes préalablement établies
comme celle, par exemple, du rapport entre la production obtenue et le temps
de travail. Il traduit une notion d’efficacité: si je gagne du temps, j’économise
des heures que je ne consomme pas, et inversement. Les écarts peuvent égale-
ment être liés à des différences de qualité, à des modifications de nomencla-
ture ou de gamme, à une variation de mix du programme de production…
L’écart de coût permettra d’apprécier la capacité du responsable à gérer son
budget. Pour les entreprises fortement importatrices, l’écart dû à des variations
de change sera à comptabiliser à part.
La référence au budget initial ne présume pas de l’efficacité des résultats,
puisque les écarts d’activité et de rendement se retrouveront confondus. Afin
de mettre en valeur les responsabilités, et d’isoler les effets des variations de
volumes, il est recommandé de travailler avec un budget flexible 2, qui servira
de référence pour le suivi budgétaire des coûts.
Ce type de budget permettra de simuler et de reconstruire a posteriori une
autre version du budget sur la base de son activité réelle, tout en conservant
tous les éléments standard du budget initial. Globalement, le chiffre d’affaires
est l’instrument de mesure de l’activité. À l’échelle des CRB, il vaut mieux
parler d’unités de mesure de l’activité de chaque centre (appelées unités
d’œuvres), comme des heures machine, des ETP (équivalent temps plein),
des poids, des mètres carrés…
Frais commerciaux
variables
CDF 25 35 10 35 35 1 Taux
Commissions de charge
sur ventes 50 70 20 70 70 Rétro-
Prime/objectif 20 40 20 40 40 cessions
Charges sociales 32 51 19 50 51 à 55%
Rétrocession région 100 100 110 100 – 10 et coût de
Commissions VI 30 40 10 40 40 facturation
Frais de facturation 83 98 25 108 98 – 10 à 110F
Total FCV 340 434 104 453 434 – 19
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Frais commerciaux
fixes 234
Salaire commercial 234 234 234 –4 Taux
Salaire support 195 de charge
technique 197 195 195 195 Réduction
Charges sociales 40 193 –4 197 193 des engage-
Formation 20 – 20 40 20 – 20 ments et de
Frais de 165 déplacement
déplacement 120 155 – 10 165 155 – 10
Mailing 24 120 0 120 120
Amortissement 975 24 24 24
Total FCF 941 – 34 975 941 – 34
Total frais
commerciaux 1 315 1 375 70 1 428 1 375 – 53
202 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
On observera que:
– l’écart global sur les frais commerciaux passe de 70 dans le budget d’origine à
– 53 dans le budget flexible;
– cette différence s’explique par un écart d’activité défavorable de 123, puisque
le chiffre d’affaires supplémentaire a entraîné une augmentation des frais
commerciaux, mais un écart de performance favorable de 53, dû à diverses
économies sur ces mêmes coûts commerciaux;
– la bonne performance est due à une cause externe (moindre revalorisation des
charges sociales) et à des causes internes (économies).
Ils portent sur le suivi des coûts, du planning de réalisation et sur la qualité
intrinsèque 1 du projet.
◆ Les coûts
Il n’est pas inutile de développer un système de comptabilisation des enga-
gements afin de suivre les coûts des projets dès la première commande
(tableau 10.1).
Les modifications d’un mois à l’autre seront signalées au trésorier afin qu’il
actualise ses prévisions de trésorerie à court terme (environ sur trois mois).
◆ Le planning
On pourra aussi prévoir un système de suivi des délais (PERT), identifiant
les perturbations et le manque à gagner.
Le suivi du planning et le suivi des coûts sont la plupart du temps liés.
1. Ce dernier aspect étant trop spécifique à chaque projet, il ne sera pas traité ici.
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Suivre son budget
P1
P2
P3
P4
P5
…
203
204 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
P1
P2
P3
P4
P5
…
Ils concernent tous les projets porteurs de rentabilité. L’idéal serait d’actuali-
ser l’étude du projet après un an d’exploitation pour les projets importants et
de prévoir des indicateurs de suivi pour les autres projets.
L’étude a posteriori consiste à reprendre dans le détail l’étude qui a conduit
à l’autorisation du projet. Dans une première démarche, on actualisera le
montant autorisé de la somme réellement engagée, ainsi que les produits et
charges d’exploitation de la première année des valeurs réelles données par le
tableau de bord. Si des évolutions s’avèrent récurrentes, on modifiera égale-
ment les produits et charges d’exploitation des années suivantes.
Dans un deuxième temps, on recalculera le délai de récupération, la valeur
actuelle nette et le taux interne de rentabilité.
Cumul Année
CA brut
CA net
Marge brute
Coûts indirects
Contribution nette
Résultat
d’exploitation
Résultat
opérationnel
➤ La pertinence
Les indicateurs seront centrés sur des points clés, à savoir des indicateurs de
performance portant sur les résultats attendus de la mission du CRB, et des
indicateurs de pilotage traduisant les conditions de réalisation des plans
d’actions 1.
On s’assurera que les indicateurs retenus sont justes, exacts, fiables et repro-
ductibles. Toutefois, on pourra admettre une approximation à 90% autrement
dit une marge d’erreur de 10% est tolérable si celle-ci s’avère constante dans
le temps. À cette condition, il est d’usage d’utiliser le terme d’indicateur fidèle.
➤ L’urgence
➤ La cohérence
➤ L’efficacité
Le tableau de bord doit être facile à lire, attirer le regard et être compréhensible
par tous. On recourra à des chiffres, à des graphiques et à des commentaires.
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Les réalisations pourront être présentées aussi bien au mois, en cumul, sur
douze mois glissants. Elles seront toujours comparées à une référence: objectif,
budget, N – 1, cible, seuil critique… Les écarts, en valeur et en pourcentage,
mettront en exergue rapidement les indicateurs sur lesquels on constate
des dérives significatives (les écarts en valeur sont plus intéressants car ils ont
un impact direct sur le résultat). Pour les sous-totaux, on se limitera aux écarts
en pourcentage.
Dans certains cas, le rappel de n – 1 permettra d’observer une progression
sur l’année, même si les objectifs ne sont pas atteints. Le tableau de bord
kF
Écart
Écart
de
de Écart
gamme
change Écart de
Écart
de rendement
d’activité
coût
Réel
Budget
Commentaire :
• L’activité du mois:
– évolution du marché si les données sont disponibles;
– volumes réalisés.
Mars 31.03.N
Budget
Achats
Énergies
Locations
Entretien
Assurance
Frais de personnel
Frais généraux
Amortissements
Provisions
– 0 +
Commentaire :
À fin juillet, le chiffre d’affaires réalisé est légèrement supérieur aux prévisions
(+ 8 K€, soit + 1,3 K€). Cet écart global favorable est toutefois la réunion de
deux phénomènes de sens contraire. D’une part, les quantités vendues dépassent
de 7% celles qui ont été budgétées. C’est la conséquence directe de la décision
d’avancer de deux mois l’action promotionnelle. D’autre part, cette incidence
favorable sur le chiffre d’affaires se révèle presque totalement oblitérée par le
212 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
manque à gagner issu des prix de vente inférieurs aux prévisions. Ceci provient
pour moitié de la politique de prix liée à la promotion, et de la décision de retar-
der la hausse des prix jusqu’en avril.
➤ Le systématisme
• Détail des variations de stock, niveau des stocks par magasin, rebuts, anomalies…
• Diffusion des frais indirects par centre de responsabilité avec un système de
suivi des engagements.
• Diffusion d’indicateurs mensuels usines type PDCA 2 sous forme de graphiques
(indice des prix moyens, taux moyen de frais fixes, taux moyen de frais de
personnel direct).
• Actions correctives prises au vu des écarts, par rapport à la prévision trimes-
trielle élaborée à partir de nouvelles quantités actualisées, de nouvelles cibles
de frais… Elle remplacera le budget dès avril.
• Envoi d’un estimé hebdomadaire en fin de semaine qui informe le contrôle de
gestion du groupe sur le résultat prévisionnel du mois en cours: quantités par
produit, résultat, crédit fournisseur, stock en valeur et en nombre de jours (celui
de la dernière semaine du mois doit correspondre au résultat du mois).
L’alerte et l’anticipation
Les tableaux de bord doivent impérativement permettre d’appréhender une
information plus opérationnelle (taux de rejets, temps moyen…) que l’infor-
mation comptable qui, elle, n’est transmise qu’avec un certain délai par le
suivi budgétaire. Grâce à de bons indicateurs, le responsable pourra identifier
l’éventuel dérapage ou contre-performance à sa source même, c’est-à-dire avant
qu’il ne soit amalgamé avec d’autres données lors de l’élaboration du coût
Objectif
Objectif
S1 S2 S3 S4 S5 S6 semaines S1 S2 S3 S4 S5 S6 semaines
Figure 10.4. Figure 10.5.
menant aux objectifs budgétés. Elle fait partie intégrante de ce qu’on appelle
le cycle du progrès.
Les actions correctrices seront prises en faisant attention que certains écarts
constatés sur des coûts budgétés ne sont parfois que la résultante d’une décision
prise par ailleurs par le responsable opérationnel, afin d’améliorer le résultat.
Les décisions d’actions correctrices seront prises par les responsables
opérationnels et la direction générale. Le contrôleur de gestion n’interviendra
que comme une force de proposition.
CONCLUSION
Le budget se borne à une extrapo- • Mettre en évidence l’origine des chiffres et la défi-
lation du passé, c’est-à-dire à nition des termes budgétaires.
l’enregistrement:
• Compléter les données financières par des
– des effets de l’inflation, éléments opérationnels.
– du report des dépenses
actuelles… • Se centrer sur les leviers pertinents et compréhen-
sibles par les responsables budgétaires.
Il intègre peu ou pas d’éléments de
changement ou même de réflexion. • Intégrer dans le temps de préparation budgétaire
des analyses complémentaires.
Le budget n’est pas la résultante • Planifier par processus ou par projet plutôt que
de relations clients-fournisseurs par fonction: décloisonner les services.
internes, d’où:
– autoalimentation des activités
prestataires,
– surfacturation entre CRB.
218 LA DÉFENSE ET LE SUIVI DU BUDGET
Le budget est perçu comme un ins- • Responsabiliser: quels sont les indicateurs clés
trument artificiel, élaboré à l’usage sur lesquels je jugerai les responsables? Que se
des financiers et des contrôleurs passera-t-il si les objectifs ne sont pas atteints?
de gestion (chiffrage contestable
• Enchaîner les cycles budgétaires en les superpo-
d’hypothèses irréalistes), condui-
sant pour minimiser les risques liés à la coupure
sant à constituer des réserves
des périodes: budget sur cinq trimestres au lieu
non justifiées et à décaler des
de quatre, et révision tous les six mois.
dépenses d’un exercice à l’autre.
Le budget apparaît comme un outil • Fiabiliser les systèmes d’informations pour éviter
peu opérationnel et d’une faible les reports ou déports.
aide à la prise de décision. • Communiquer aux différents acteurs les décisions
prises.
Le budget est jugé trop «optimiste» • Les ressources allouées doivent être en
ou trop «pessimiste». adéquation avec les objectifs.
• Si un budget est ambitieux, on prendra la précau-
tion de n’engager les dépenses qu’au fur et à
mesure de la réalisation des objectifs de progrès.
• Un budget pessimiste ne doit pas pour autant
empêcher d’absorber des pointes d’activité.
• En tout état de cause, un budget pessimiste est
préférable à un budget optimiste car un accord sur
des compléments de ressources en cours d’année
sera mieux ressenti que des plans d’économie.
• Des objectifs réalistes concourent à la motivation.
Lorsqu’une prévision modifie les • Utiliser des références externes plutôt que des
standards au détriment de l’unité standards.
qui est à l’origine de la prévision,
il y a des risques d’effets pervers • S’intéresser à tous les leviers de la performance
(par exemple: stockage pour éviter (qualité, délai) plutôt qu’aux seuls coûts.
la sous-activité). • Transformer les centres de coût en centres
de profit.
Le budget n’est pas en phase Le budget sert à articuler le long terme et le court
avec la première année du plan terme:
stratégique.
• tirer le budget vers le haut;
• modéliser la première année de la vision
stratégique;
• bâtir un processus de planification interactif.
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
Ressaisies des chiffres de la • Fédérer autour d’un logiciel unique et d’un modèle
balance pendant plusieurs jours. commun.
• Interconnecter les systèmes d’informations.
Il y a confusion entre les objectifs • Expliquer le budget de départ lors des discussions
budgétés et les tendances annuel- et des réunions d’arbitrage.
les dans une prévision: constats • Associer des plans d’actions aux prévisions.
plutôt qu’actions correctrices. • Évaluer les réalisations de façon structurée en fin
d’exercice.
Les opérationnels viennent aux • Disséquer le budget pour analyser les écarts par
réunions budgétaires sans avoir rapport à la lettre de cadrage.
pris connaissance des chiffres. • Faire du «benchmarking» interne.
Les objectifs individuels ne sont • Faire reposer les objectifs opérationnels sur
pas alignés sur ceux de l’entre- des plans d’action clairement définis.
prise. • Faire mettre en œuvre les plans d’action par
ceux et celles qui comprennent l’impact de leurs
décisions pour parvenir aux meilleurs résultats.
Les objectifs des différents départe- • Instaurer un réseau collaboratif basé sur une logique
ments sont développés séparément. et des hypothèses communes et partagées par tous.
© Dunod – La photocopie non autorisée est un délit.
I
l faut reconnaître au personnel un rôle majeur dans la croissance et la
survie de l’entreprise. Comme l’a écrit Milton Friedman 1: «Le capital
le plus précieux de l’entreprise c’est l’homme.» Le développement
d’une entreprise passe, en effet, par les compétences, la motivation et l’adap-
tation des personnels. La dimension à la fois humaine et économique du
management est devenue une priorité essentielle pour les dirigeants. Au plan
des rémunérations, cela peut se concevoir par une personnalisation de celles-
ci en vue du développement de la performance.
On constate l’importance croissante des charges de personnel dans le calcul
des coûts de revient (la main-d’œuvre représente 30 à 90% des coûts suppor-
tés par l’entreprise). Le chiffrage des frais de personnel est donc une problé-
matique transversale à l’ensemble des budgets. Les éléments qui vont suivre
permettront de réaliser plus efficacement des prévisions budgétaires de masse
salariale. Celles-ci pourront être utilisées comme références dans les tableaux
de bord. Elles serviront également à analyser les écarts entre les budgets et
les salaires versés, que ce soit en écart d’effectif (effet volume) ou en écart de
valorisation salariale (effet coût). Deux méthodes peuvent être envisagées.
1. Le travail en miettes.
226 ANNEXES
Charges sociales:
– URSSAF
– Retraite complémentaire
– Assedic
Charges fiscales:
– taxe apprentissage
– aide au logement
= X% du = Y% du
salaire brut salaire brut
1.2. La budgétisation
On peut procéder à une analyse globale ou au contraire poste par poste. Cette
dernière se révèle être plus précise, mais plus lourde à mettre en œuvre.
L’analyse globale est plus rapide, plus simple, plus facile à traiter, mais, par
voie de conséquence, moins précise.
Le treizième mois et les congés payés sont des charges rattachables aux
mois travaillés. Il faudra donc ajouter une fraction de ces charges sur les salai-
res perçus au cours des mois où le salarié a déclaré un temps effectif travaillé.
En contrepartie, la charge salariale sera allégée le mois où la personne est en
congé.
Agents de
Catégorie de personnel Cadres Employés Ouvriers Total
maîtrise
Effectif actuel
Prévisions embauches,
départs naturels,
licenciements (nombre)
Prévisions embauches,
départs naturels,
licenciements (dates)
Total
2 PROGICIELS
DE GESTION
BUDGÉTAIRE
(ÉTUDE PROGIFORUM 2007)
Budget
Workflow/ Travail Prévisions
Forecast Planification Consolidation
Travail collaboratif collaboratif financières
Plan
170 system X X
Aexis France SA X X X X X
Agresso France X X X X
AGI groupe X X X X
Aigo X X X X
Alg software X X X X
Allshare X X X X
Altisys X
Ares X X X X
AS groupe X X X X X
Avenue software X X X
AXC X
BA logiciels X X
BGD X
Cartesis X X X X X
Cegid X X X X
Coda France X X X X
Cognos France X X X X X
Credatech X
Diese finance X X
Éditions Francis Lefèvre X X
Equity SA X X X
Eureka solutions X X X X X
230 ANNEXES
Budget
Workflow/ Travail Prévisions
Forecast Planification Consolidation
Travail collaboratif collaboratif financières
Plan
Exact software France X X X X
Extensity France X X X X X
IBS France X X X X X
IDS Sheer X X X
In’Com X X X
Ineo X X X X X
Infor X X X X X
Informatica France X
Intentia X X X X X
Invoke X X X X
Itesoft X
Jeeves France X X X X X
Keenpoint consulting X X X X X
Lawson software
X X X
France
Mage X X X
Microsoft X X X X X
Mfp soft X X
Nout X X X X X
Optimmo SA X
Oracle X X X X X
PHD X
Pharos X X X
Plansware X X X X X
Prima France System X X
Pyra Solutions X X X X X
Pythie Ingenierie X X X X X
Sage France X X X X X
SAS Institute X X X X X
Scod SA X X X
Sedit Marianne X X X X X
Serfi développement X X X X
Sidetrade X X X
Softreport X X X X X
Sylob X X X X
Systems union France X X X X X
TDA International X X
Vaireport X
Vigilens X
XRT X X X
3 NOMENCLATURE
DES FRAIS
GÉNÉRAUX
(ENQUÊTE CEGOS 2000)
V
aloriser les échanges interservices (produits intermédiaires, produits
finis, prestations de services, immobilisations) est une technique de
gestion, utilisée à plus ou moins grande échelle dans les grandes
entreprises ou les groupes. Les fournisseurs internes enregistrent une recette
au titre des prestations qu’ils effectuent. A contrario, les services bénéficiaires
(clients internes) supportent la charge des éléments qu’ils consomment.
La valorisation des échanges de ce type de prestations vise plusieurs buts:
– constater sur le plan budgétaire les échanges entre CRB (prêt de personnel,
utilisation de salles ou locaux d’un autre département…);
– sensibiliser les opérationnels au coût des services dont ils bénéficient en
apparence gratuitement (informatique centrale, services généraux…);
– amener les fournisseurs internes à l’obligation de livrer des prestations
conformes aux besoins du client;
– rendre les responsables opérationnels solidaires dans l’atteinte des objectifs
généraux. (certaines entreprises ont recours au gel d’enveloppes de frais géné-
raux en début d’année, ou même en cours d’année en cas de difficultés);
– recréer de véritables centres de profit en interne, les responsables ayant
pour mission d’optimiser le résultat de chacun d’entre eux;
– mesurer la performance des unités au travers de leurs contributions à la
rentabilité globale;
– éclairer certains choix de gestion: faire, acheter ou sous-traiter;
– faciliter le traitement de la comptabilité en supprimant les répartitions
analytiques au moyen de clés de répartition.
236 ANNEXES
S’il n’y a pas d’intérêt majeur à affecter à chaque client une partie d’un
coût d’exploitation, en revanche, il pourrait se révéler très profitable de
demander à l’opérationnel qui pilote l’application (le plus gros utilisateur, par
exemple) de s’engager sur une baisse des coûts d’exploitation. Il l’obtiendra
souvent en révisant les exigences de la prestation.
Un service informatique qui facture ses prestations à chacun des CRB pourrait
avoir comme objectif une baisse de 5% du coût d’exploitation qu’il facture à
chacun de ses clients (suppression d’éditions peu utilisées, espacement des trai-
tements…) sur les douze prochains mois. La conséquence directe sera pour
chaque CRB de réaliser 5% d’économie sur son coût informatique. Si le budget
du service informatique est déjà arrêté, les ressources libérées serviront à
d’autres applications.
Le point le plus délicat pour mettre en œuvre une cession interne est le calcul
du prix de cession. Ce dernier est souvent fixé selon deux types de référentiel:
1. D’une part le coût des prestations, sur une base réelle ou normative (coût
standard), intégrant ou non une quote-part des charges de la structure
(coût complet ou coût partiel).
L’utilisation d’un coût standard évite de transférer la mauvaise producti-
vité éventuelle d’un centre vendeur vers un centre acheteur, mais a pour
inconvénient de ne pas assurer la concordance entre le niveau d’activité
optimal pour l’entreprise et celui des CRB.
2. D’autre part un prix de vente, déterminé sur la base d’un prix de marché
ou négocié entre fournisseur et client, actuel ou prévisionnel.
Retenir un prix de vente de marché empêche une utilisation arbitraire des
coûts. Encore faut-il qu’il y ait réellement un marché! Ce principe s’appli-
que souvent, en revanche, lorsque le vendeur est une unité de fabrication et
l’acheteur une unité commerciale.
3. Le prix négocié correspond au coût standard d’une marge négociée entre
un CRB acheteur et un CRB vendeur. De ce fait, le risque est que la fixa-
tion du prix dépende des rapports de force entre les partenaires.
Le choix d’une méthode dépend finalement des objectifs poursuivis et de la
nature des CRB. La fixation des prix de cession fera l’objet de discussions
préalables et approfondies car elle conditionnera parfois largement la marge
dégagée par un centre de profit. Traduite par une tarification interne, elle
devra satisfaire à la fois un objectif de compétitivité et celui de la facturation
du juste prix. Une autorité centrale forte devra valider, avant le début de
l’exercice, les prix retenus.
Une autre difficulté est liée à la clarification des prestations refacturées. En
effet, on pourrait admettre le principe que tous les échanges entre unités sont
Cessions internes 237
1. Un directeur général a institué la règle suivante dans son entreprise: on peut s’adresser à
l’extérieur, plutôt qu’à un service interne, lorsque le différentiel de prix est supérieur à 10%.
5 ANALYSES
D’ÉCARTS
Entreprise
Produit P1 Produit P2 Total
multiproduits
(euros) Budget Réel Écart Budget Réel Écart Budget Réel Écart
Volumes (milliers) 150 160 10 300 400 100 450 560 110
Prix de vente 4 3,8 0,2 2 1,6 0,4
➤ Écart de mix
➤ Contrôle de cohérence
Exemple d’analyse d’écart des coûts fixes de section dans une entreprise
aéronautique
Budget Réel
Nombre de moteurs 25 20
Nombre d’heures main-d’œuvre 10 heures 11 heures
A C
abonnement 150, 197 cahier des charges 113
actions calendrier 43, 47, 114, 219
correctives 212 capacité d’autofinancement 130-131, 148
correctrices 48, 210, 213-214 cessions internes 237
activités 122, 200 chiffre d’affaires 70, 88, 145, 151, 199,
aléas 75, 82-83 210-211, 214, 238
alternatives 119, 121 commentaires 161-162, 208
arbitrages 27, 88, 114 communication 170, 172
arguments 164-165, 176, 178 conditions de règlement 100
attitude 167 contrat de gestion 16
corrélation 83
B
coût 62, 68, 74, 90, 99, 101, 122, 200,
base de données 220 202, 239
base zéro 114, 116 standard 73, 100, 103, 105-106, 108,
benchmarking 49 236
besoin en fonds de roulement 129, 146 CRB 24, 63, 113
budget
de trésorerie 142, 144 D
flexible 200-201 délais 62, 202, 207, 213
imposé 9 de règlement 89, 150
modulaire 120-121 diagnostic 55-56, 117
proposé 9 dossier budgétaire 44, 159-160, 162, 221
244 CONSTRUIRE ET DÉFENDRE SON BUDGET
E nomenclatures 95
écarts 185, 197, 207, 209, 239-240 et gammes 105
écoute 168, 172-173, 179-180 normes élémentaires 73
effectif nécessaire 91, 96-97, 119, 227 notation 132
élasticité 83 O
enchaînement des budgets 25
objectifs 15, 18, 21, 23, 28, 47, 80, 119,
F 179, 219
facteurs de déperdition 95, 97 P
facturation interne 106, 237 performances 21, 50, 53, 62, 206, 219,
financement 148-149, 153 235
frais pilotage 66, 112, 205
financiers 153 plan 10, 12-15, 126, 219
généraux 110, 231 d’action 24, 48, 63, 65, 107, 114,
121, 221
G point mort 71
gamme 95 prébudget 19, 219
goulot d’étranglement 98 prévision 56, 58, 80, 82, 84, 87, 125,
graphiques 163, 208 151, 220
glissante 190
H
prix
hypothèses 21, 74 de cession 236
I de vente 88-89
procédure
indicateurs 51, 64-66, 117, 218, 220 budgétaire 42, 44-45
investissement 65, 72, 126, 130, 139, itérative 26
147, 202
processus itératif 16, 124, 136
L programme 80, 93-94, 100, 108, 124, 205
lancement 23 Q
lettre de cadrage 17, 23, 80, 132, 219 qualité 62, 117, 213
leviers d’action 63, 71
R
M référence 27, 113, 200, 219
main-d’œuvre 211, 215, 225 relation client-fournisseur 113, 217
marge 70, 72, 145 rendement 107, 200
masse salariale 101, 225, 227-228 rentabilité 133-134, 136, 204
matières 100, 211, 214 réunion 48, 212
mensualisation 17, 83, 100, 196-197 budgétaire 46-47
modèles 81, 125
modélisation 31 S
scénarios 19, 57, 80-81, 128
N séries chronologiques 81
négociation 92, 160, 174 simulations 69, 84, 88, 130, 179, 218,
négocier 107, 113, 144, 171, 175 220, 227-228
Index 245
sous-traitance 100 U
stocks 94, 147 unité d’œuvre 101
T V
tendance 82, 87, 145, 208 version de base 120
FONCTIONS DE L’ENTREPRISE PERFORMANCE
INDUSTRIELLE
ANIMATION
DES HOMMES • RH
VENTE
DISTRIBUTION
DIRECTION
CONSEIL
CONSTRUIRE 2e édition
Construire un budget ambitieux mais réaliste, en lien avec les CAROLINE SELMER
besoins et les moyens de l’entreprise, le défendre afin qu’il soit
compris et accepté par les dirigeants et actionnaires, telle est la
mission d’un grand nombre de managers opérationnels.
Ce livre leur permettra de mieux structurer un budget, à même
de préparer et d’orienter leurs actions, et aux professionnels de la
gestion d’améliorer la procédure budgétaire de leur entreprise et
d’animer le processus budgétaire dans sa globalité.
Manager des offres
Il propose : en contrôle de gestion
• des outils : fiches de plans d’action, tableaux de suivi, indica- à la Cegos.
Titulaire d’un DEA
teurs clés (ROCE, TRS, CAF…) de l’université
• des méthodes : dimensionner ses effectifs, analyser ses écarts, Paris-Dauphine, elle a
budgéter par activités… été contrôleur de gestion,
puis directeur financier,
• des modes de comportements : questionner, reformuler, argu- dans plusieurs grands
menter, réfuter une objection… groupes industriels.
Cette 2 e édition tient compte du nouvel environnement des
contrôleurs de gestion (participation croissante au processus de
Aussi auteur :
planification stratégique, renforcement de la culture de progrès…).
Elle s’enrichit des outils les plus actuels (modélisation économique
et financière, pilotage par les plans d’action, mesure de la
productivité globale, analyse des risques, prévision glissante…),
favorisant une collaboration plus étroite entre les contrôleurs de
gestion et les opérationnels.