Micheline Fridrich fvrier 2005

AMORTISSEMENT ET DPRCIATION

NOUVELLES RGLES APPLICABLES COMPTER DU 01.01.2005

(Rglement CRC 2002-10)

Dveloppement approfondi des n 0501 n 0511 du manuel de comptabilit approfondie

I PRINCIPES GNRAUX APPLICABLES

A NOTION DAMORTISSEMENT
Lamortissement dun actif est la rpartition systmatique de son montant amortissable en fonction
de son utilisation.
Lutilisation se mesure par la consommation des avantages conomiques attendus de lactif, ceci aura des
incidences :
- sur le choix de la mthode retenue pour calculer les amortissements,
- sur la dure dutilisation qui pourra tre diffrente de la dure de vie conomique,
- sur la ncessit, dans certains cas, de ventiler la valeur dentre par composants.
- sur une rvision plus frquente du plan damortissement (la consommation des avantages pouvant
varier dans le temps).

B NOTION DACTIF AMORTISSABLE

1. Dfinition
Un actif amortissable est un actif dont lutilisation est dterminable (PCG 322-1).
8 Lutilisation se mesure par la consommation des avantages conomiques attendus de lactif. Elle peut
tre dterminable en termes dunits de temps ou dautres units duvre lorsque ces dernires refltent
plus correctement le rythme de consommation des avantages conomiques attendus.
8 Lutilisation se rfre lentreprise et non des usages gnralement admis dans un secteur
professionnel donn.
Lentreprise ne pourra se rfrer aux dures dusage que lorsque celles-ci correspondront la
dure dutilisation dans lentreprise.
8 Lutilisation dun actif est dterminable lorsque lusage attendu de lactif est limit dans le temps du fait,
notamment :
- de lusure physique de lactif par lusage ou par le passage du temps,
- de lvolution technique (obsolescence, mise en conformit avec de nouvelles normes),
- de rgles juridiques : dure de protection lgale ou contractuelle.
Lorsque diffrents critres sont applicables, il convient de retenir celui qui aboutit la dure dutilisation la
plus courte.
8 Une immobilisation est considre comme ayant une utilisation indterminable lorsque, sur la base des
analyses, il ny a pas de limite prvisible la dure pendant laquelle on espre que cet actif procurera des
avantages conomiques lentreprise.
8 Une immobilisation peut tre constitue dlments qui ont une dure de consommation des avantages
conomiques futurs diffrente (cf. II.A. Ventilation par composants)
2. Application de la dfinition
8 Immobilisations corporelles : les actifs corporels physiques ont le plus souvent une utilisation
dterminable, lexception des terrains.
8 Immobilisations incorporelles
Certains actifs incorporels ont une dure de consommation des avantages conomiques attendus
dterminables, car ils bnficient dune protection juridique limite dans le temps (brevets, licences,). Ils
sont donc amortissables
Dautres nont pas de dure de consommation des avantages conomiques attendus dterminables
(marques,). Ils sont non amortissables.

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Les nouvelles dfinitions des biens amortissables aboutissent, en pratique, aux mmes
solutions que celles retenues actuellement.

C NOTION DE DEPRECIATION
Tous les actifs immobiliss peuvent faire lobjet dune dprciation
8 Si la valeur dun actif devient infrieure sa VNC, cette dernire doit tre ramene sa valeur
dinventaire la clture de lexercice, que la dprciation soit dfinitive ou non.
8 chaque clture dexercice, lentreprise doit apprcier sil existe un indice quelconque montrant que
lactif a pu perdre notablement de sa valeur. Sont notamment prendre en compte les indices internes
(changements dans le mode dutilisation,) ou externes (valeur de march,).
8 Lorsquil existe un indice de perte de valeur, un test de dprciation est effectu : la VNC est compare
sa valeur actuelle, cest--dire la plus leve de la valeur vnale et de la valeur dusage.
Si la valeur actuelle devient notablement infrieure la VNC, cette dernire est ramene la valeur actuelle
par le biais dune dprciation. Cest sur cette nouvelle base que devra tre calcul lamortissement du
bien.
La notion de dprciation est la grande nouveaut du texte.
Elle entrane la disparition complte des provisions pour dprciations sur immobilisations
corporelles et incorporelles.
Sa prise en compte, entrane galement un recalcul systmatique du plan damortissement.

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II ANALYSE LENTRE DANS LE PATRIMOINE

lentre dune immobilisation dans le patrimoine, on doit procder lanalyse suivante :

8Valeur dentre dans lentreprise Immobilisations

(cot dacquisition, de production ou valeur vnale) Corporelles

8 Comptabilisation de la valeur dentre

OUI NON
Ensemble
homogne
???
Valeur globale Ventilation de la
de valeur dentre
limmobilisation par composants
8Dtermination de la
base amortissable

OUI NON NON Existe-t-il OUI

Existe-t-il NON OUI
une valeur une valeur
rsiduelle rsiduelle
??? ???
Base amortissable Base amortissable Base amortissable
= = =
Valeur globale Valeur dentre Valeur dentre des
dentre (globale composants
- ou -
Valeur rsiduelle par composants) Valeur rsiduelle des
composants

Dtermination de
l'utilisation de
l'actif par
l'entreprise

Plan d'amortissement

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A LA VENTILATION PAR COMPOSANTS DE LA VALEUR DENTREE
1. Principes
8 Un composant est un lment dune immobilisation qui a une utilisation diffrente ou qui procure des
avantages conomiques selon un rythme diffrent de celui de limmobilisation dans son ensemble.
Ces caractristiques ncessitent lutilisation dun taux ou dun mode damortissement propre diffrent de
celui retenu pour limmobilisation.
Exemples
- Immeuble!: murs, toiture, ascenseurs,..
- Avion!: carlingue, moteurs, siges,
8 Le composant identifi doit tre significatif et doit conserver ce caractre au moment du remplacement ou
de la sortie du patrimoine.
Pour faire fonctionner durablement une immobilisation, il faut changer ou remplacer certaines pices
essentielles de dure de vie plus courte que celle de limmobilisation elle-mme. En pratique, plus la dure
dutilisation est longue, plus il sera ncessaire de faire apparatre des composants.
Exemple
Pour des vhicules de tourisme!:
Dans lentreprise A, la politique en matire de vhicule de tourisme consiste les remplacer tous les 2 ans. Il ny aura alors
pas distinguer de composants, car la fin des deux ans, aucun lment nest en fin de vie.
Par contre, dans lentreprise B, les vhicules sont utiliss 5 ans avant dtre remplacs. Il faudra alors dcomposer
lensemble !vhicule! en diffrents composants, pour faire apparatre ceux dont la dure de vie est infrieure et qui
devront tre remplacs en cours dutilisation!; les pneus par exemple.
2. Les catgories de composants
On distingue deux catgories de composants :
a. Les lments destins tre remplacs
Il sagit des lments principaux dune immobilisation corporelle devant faire lobjet de remplacement
intervalles rguliers pendant la dure dutilisation prvue pour limmobilisation.
Pour cette catgorie, la comptabilisation ds lorigine (entre dans le patrimoine) comme composant est
obligatoire.
b. Les dpenses de gros entretien et de grandes rvisions
8 On peut enregistrer les dpenses dentretien faisant lobjet de programmes pluriannuels de grosses
rparations ou de grandes rvisions, en application de lois, rglements ou pratiques constantes de
lentreprise, comme un composant distinct.
Exemples
Grandes rvisions dans lindustrie lourde, dans lindustrie aronautique ou maritime, ravalements des immeubles,
8 Pour cette catgorie de dpenses, il existe cependant un choix pour lentreprise :
- soit la constatation, ds lorigine dun composant distinct, sil est probable que les avantages
conomiques futurs associs lactif iront lentreprise et que le cot des grosses rparations ou des
grandes rvisions peut tre valu de faon fiable ;
- soit la comptabilisation dune provision pour grosses rparations, au crdit du compte :
1572 Provisions pour gros entretien ou grandes rvisions
Le cot prvisible des dpenses de gros entretien ou de grandes rvisions est alors rparti sur la dure
sparant deux rvisions. Lors de la ralisation des travaux, ceux-ci sont comptabiliss en charges et la
provision est rapporte au rsultat de lexercice.
3. Mise en uvre de la ventilation par composants
8 la ventilation doit tre faite lors de lentre de limmobilisation dans le patrimoine
Cest ce moment quil convient de dterminer sil y a ou non un ou plusieurs composants justifiant
lapplication dune dure ou dun rythme damortissements.
Cette ventilation peut sappliquer, aussi bien des biens acquis neufs, qu des biens acquis doccasion.
Les lments qui nont pas t comptabiliss sous forme de composant lors de lacquisition, seront
obligatoirement comptabiliss en charges lors de leur renouvellement.

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8 la dcomposition est limite au cot dentre
La comptabilisation dun composant (quelle que soit sa nature) seffectue au sein du cot initial. En
consquence, la dcomposition dune immobilisation en composants distincts ne change pas le cot global
de limmobilisation.
8 comptabilisation des composants
Les composants sont comptabiliss dans des subdivisions spcifiques du compte dimmobilisation concern.
8 la dcomposition implique plusieurs plans damortissement pour une mme immobilisation
Il faut tablir un plan damortissement spar pour chaque composant.
Les plans peuvent diffrer sur la dure dutilisation, mais aussi, sur le mode de calcul de lamortissement.
Exemples
Janvier 2005!: btiment acquis neuf pour 150 000. Dure dutilisation prvue!: 30 ans avec renouvellement de la toiture au
bout de 15 ans. Le composant toiture est estim 30 000
Amortissements annuels de 2005 2019!:
- composant structure!: 120 000/30 = 4 000
soit, un amortissement annuel total de 6 000
- composant toiture!: 30 000/15 = 2 000
En 2025, la toiture est totalement amortie. Elle est remplace, avec un cot de travaux de 42 000, pour une dure prvue
dutilisation de 15 ans, nouveau. Les travaux sont comptabiliss en immobilisation.
Amortissements annuels de 2020 2034!:
- composant structure!: 120 000/30 = 4 000
soit, un amortissement annuel total de 6 800
- composant toiture!: 42 000/15 = 2 800

B LA BASE AMORTISSABLE
Le montant amortissable dun actif est sa valeur brute sous dduction de sa valeur rsiduelle (PCG
322-1).
1. Valeur brute
La valeur brute dun actif est sa valeur dentre dans le patrimoine ou sa valeur rvalue.
2. Valeur rsiduelle
8 La valeur rsiduelle est le montant, net des cots de sortie attendus, que lentreprise obtiendrait de la
cession de lactif sur le march la fin de son utilisation. Elle est dtermine lors de lentre du bien lactif.
8Les cots de sortie sont les cots directement attachs la sortie du patrimoine : cots externes ou
internes, lexclusion des charges financires et de limpt sur le rsultat. Il peut sagir de frais internes ou
externes : frais dacte, cots denlvement de lactif,
8 La valeur rsiduelle nest prise en compte, pour la dtermination de la base amortissable, que si elle est
significative et mesurable (ds lorigine ! !).
3. Valeur rsiduelle et amortissement fiscal
La prise en compte, dans la base amortissable de la valeur rsiduelle dconnecte le calcul de lannuit
damortissement comptable des rgles fiscales qui ne connaissent pas la valeur rsiduelle.

Position fiscale
La comptabilisation de la valeur rsiduelle des biens qui diminuera dsormais la base amortissable nentranerait pas de
diminution des amortissements fiscalement dductibles. Ceux-ci seront, en effet, calculs sur la valeur brute pour tous les
biens, y compris les immeubles de placement. Lutilisation dun amortissement drogatoire permettra de rsoudre la
divergence entre le traitement fiscal et le traitement comptable

Exemple
Soit un matriel acquis pour 20 000 dbut N.
Dure dutilisation conomique rsultant des usages 5 ans
Lentreprise veut renouveler ce matriel tous les 2 ans. La valeur rsiduelle est alors de 12 000.

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Rgles comptables Rgles fiscales Divergences
Base amortissable = Base amortissable = .............................. 20 000 Ladministration fiscale ne reconnat pas la notion
20 000 14 000 = ....................................6 000 de valeur rsiduelle. La base amortissable est
gale la valeur dentre
Annuit damortissement de lanne N Annuit damortissement de lanne N Les amortissements comptabiliss sont infrieurs
6 000/2 = ..................................................3 000 20 000/5 = ................................................ 4 000 au minimum linaire exig par lart 39 B du CGI, il
y a donc !amortissement irrgulirement
diffr!. Pour remdier cela, lentreprise doit
comptabiliser, le complment en tant
quamortissement drogatoire
Crdit du compte 2815 = 3 000 Crdit du compte 145 = 1 000

Annuit damortissement comptabilise = 3 000 + 1 000 = 4 000 (conforme lart 39 B CGI)

C DETERMINATION DE LUTILISATION DE LACTIF PAR

LENTREPRISE
1. Lamortissement dun bien fait rfrence aux caractristiques
propres lentreprise
Lamortissement dun actif est la rpartition systmatique de son montant amortissable en fonction de son
utilisation. Cest lutilisation probable telle quelle a t dcide par la direction de lentreprise qui permet de
prciser le rythme de consommation de lactif.
Cest donc aux caractristiques propres de lentreprise quil convient de se rfrer pour dterminer la dure
et le mode damortissement, et non des usages ou des pratiques gnralement admis pour certaines
catgories de biens.
Lamortissement dpend de la faon dont lentreprise entend utiliser le bien
2. Lamortissement doit traduire le rythme de consommation des
avantages conomiques
8 Le mode damortissement retenu doit traduire au mieux le rythme de consommation des avantages
conomiques attendus par lentreprise. Cette consommation attendue peut tre dtermine :
- en units de temps,
- en units duvre physiques ou techniques (nombre de km parcourus, nombre dheures dutilisation,
nombre de pices produites,)
8 Le mode damortissement pourra, en consquence, tre linaire, croissant ou dcroissant,
dfaut de mode mieux adapt, le mode linaire est appliqu (PCG 322-4)
8 Le mode damortissement retenu est appliqu de manire constante pour tous les actifs de mme nature
ayant des conditions dutilisation identique (PCG 322-4).

Position fiscale

Selon ladministration fiscale!:

- la politique fiscale damortissement actuelle favorable aux entreprises ne devrait pas tre remise en cause.
- en outre, les immobilisations pourraient continuer de bnficier des amortissements dgressifs ou exceptionnels.
En consquence!:
Les biens non dcomposs pourraient continuer tre amortis sur la dure dusage par le biais dun amortissement
drogatoire qui viendrait complter lamortissement comptabilis sur des dures dutilit.
Pour les biens dcomposs, il serait possible, sauf pour les immeubles de placement, de continuer damortir fiscalement la
structure sur une dure dusage avec lutilisation dun amortissement drogatoire

3. Point de dpart de lamortissement

Lamortissement dun actif commence la date de dbut de consommation des avantages conomiques qui
lui sont attachs. Cette date correspond gnralement la mise en service de lactif (PCG 322-4).
4. Les modifications du plan damortissement
Le plan damortissement dtermin lors de lentre de limmobilisation dans lentreprise peut tre modifi en
cours dutilisation, lorsque lestimation faite lorigine nest plus approprie.
Plusieurs situations peuvent tre une cause de changement du plan damortissement :
- modification significative de lutilisation prvue,

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- modification de la base amortissable.
a. modification significative de lutilisation prvue
Les modifications des conditions dexploitation du bien (augmentation ou rduction du temps dutilisation
prvue, capacit de production modifie,), les changements techniques ou les volutions du march
peuvent conduire faire varier la dure dutilisation ou modifier le rythme de cette utilisation.
La modification significative entrane une rvision prospective du plan damortissement.
Lutilisation et, en consquence, le taux damortissement sont ajusts pour lexercice en cours et les
exercices postrieurs.
Exemple
Soit une machine, acquise en janvier N pour une valeur de 40 000. Sa dure dutilisation prvue est de 8 ans avec une
consommation rgulire des avantages conomiques (fi amortissements linaires).
En N+2, on estime que la production laquelle est ddie cette machine cessera fin N+5. La machine sera alors revendue
au prix de 6 000.
Le bien doit tre amorti, en totalit (sans valeur rsiduelle) sur les quatre annes qui suivent.
(*)(30 000 - 6 000)/5 = 4 800

Plan damortissement rvis

Anne Annuits prvues V.N.C. Annuits rvises VNC rvises
1-N 5 000 35 000 35 000
2 - N+1 5 000 30 000 30 000
3 - N+2 5 000 25 000 4 800 (*) 25 200
4 - N+3 5 000 20 000 4 800 20 400
5 - N+4 5 000 15 000 4 800 15 600
6 - N+5 5 000 10 000 4 800 10 800
7 - N+6 5 000 5 000 4 800 6 000
8 - N+7 5 000 0

b. Modification de la base amortissable

8 Causes possibles daugmentations de la base amortissable :
- dpenses ultrieures damlioration de lactif ou de ses performances,
- renouvellement dun composant identifi un cot suprieur sa valeur dentre,
- nouvelle valuation de la valeur dusage du bien la clture (cf. III-B-2)
8 La constatation dune dprciation peut entraner la diminution de la base amortissable qui remet en
cause le plan damortissement prospectif (cf. III-B-3).

III LA DPRCIATION DUN ACTIF

INTRODUCTION!: COMPARAISON ANCIENNES REGLES /

NOUVELLES REGLES

Terminologie!
Le terme provision ne concerne plus maintenant que les risques et charges et les dprciations des
stocks et des crances.
Pour les autres lments dactif, on ne parle plus de provisions pour dprciation, mais uniquement de
dprciations.
noter le traitement du portefeuille titres (immobilisations financires, TIAP, VMP,) na pas encore t
tudi par le CNC et le CRC. Il existe donc, toujours, des provisions pour dprciation sur ces lments
dactif.
Caractre rversible de la perte
Lorsque que la perte tait simplement probable et avait un caractre rversible, on constatait une provision
pour dprciation. Au cas contraire, dune perte irrversible, on constatait un amortissement exceptionnel.
Il nexiste plus maintenant, de distinction entre une perte rversible ou non. Dans tous les cas, une perte de
valeur entranera lenregistrement dune dprciation.
Ceci implique que lon ne pourra plus enregistrer damortissement exceptionnel, on devra constater une
dprciation, mme pour une perte dfinitive.

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Champ dapplication des dprciations
On doit dsormais constater des dprciations sur tous les lments dactif immobilis (incorporels et
corporels) quil sagisse dimmobilisations non amortissables ou amortissables.
On va donc cumuler, dans certains cas, sur des actifs amortissables, des amortissements et des
dprciations, avec une certaine interaction entre les deux :
- prise en compte des amortissements pour dterminer lexistence ou non dune dprciation (par le
biais de la valeur nette comptable,
- remise en cause prospective du plan damortissement par la constatation dune dprciation.
la clture de chaque exercice comptable, lentreprise doit, en principe, raliser les oprations suivantes :

8 la clture de chaque exercice VNC

des
(Immobilisations non amortissables et
immobilisations
amortissables)

Existe-t-il
NON Poursuivre le plan
un indice
de perte de damortissement
valeur ? initial

OUI

- Indices externes
- Indices internes

8 Test de dprciation

comparaison

Valeur Valeur
actuelle comptable

NON Poursuivre le plan

VA < VC damortissement
???
initial

OUI
8 Existence dune dprciation

Comptabilisation dune
dprciation

Remise en cause du
plan damortissement
initial

A INDICES DE PERTE DE VALEUR

la clture des comptes, lentreprise doit apprcier sil existe un indice quelconque montrant quun actif a pu
perdre de la valeur. Selon le PCG 322-5, lentreprise doit considrer les indices suivants :

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1. Indices externes
- Valeur de march - Durant lexercice la valeur de march a diminu de faon plus importante que du seul
effet attendu du passage du temps ou de lutilisation normale de lactif.
- Changements importants - Des changements importants, ayant un effet ngatif sur lentreprise, sont
survenus au cours de lexercice ou surviendront dans un proche avenir, dans lenvironnement technique,
conomique ou juridique .
Exemples
- apparition de nouveaux procds rendant les techniques de lentreprise non performantes,
- changement de rglementation,
- Taux dintrt Les taux dintrt du march ont augment durant lexercice et il est probable que ces
augmentations diminuent de faon significative les valeurs vnales.
2. Indices internes
- Obsolescence ou dgradation physique Un facteur dobsolescence ou de dgradation physique, non
prvu au plan initial, apparat.
- Changements importants dans le mode dutilisation Des changements prsents ou futurs dans le mode
dutilisation ont un effet ngatif sur lutilisation de lactif (restructuration, abandon dactivit,).
- Performances infrieures aux prvisions La performance attendue de lactif est moins bonne que celle
qui avait t prvue.
Si, pour un actif, lun des indices se vrifie, il faut alors procder un test de dprciation.
B TEST DE DEPRECIATION
Il consiste comparer la valeur comptable (valeur nette comptable pour les immobilisations amortissables)
de lactif sa valeur actuelle.
La valeur actuelle retenir est la plus leve des deux valeurs : valeur vnale ou valeur dusage.
1. Les diffrentes valeurs considrer
a. Valeur vnale - VV
Cest le montant qui pourrait tre obtenu, la date de la clture, de la vente de lactif lors dune transaction
conclue des conditions normales de march, net des cots de sortie. (PCG 322-1)
8 Conditions normales de march : ce sont les conditions dans lesquelles se droulent des transactions
entre personnes bien informes, indpendantes et consentantes.
Cots de sortie : ce sont les cots directement attribuables la sortie dun actif, lexclusion des charges
financires et de la charge dimpt sur le rsultat. (On retrouve ici, la mme dfinition que pour la
dtermination de la valeur rsiduelle, dans le calcul de la base amortissable).
b. Valeur dusage - VU
Cest la valeur des avantages conomiques futurs attendus de lutilisation de lactif et de sa sortie (PCG
322-1-11).
8 La valeur dusage est calcule partir des estimations des avantages conomiques futurs attendus.
Dans la gnralit des cas, elle est dtermine en fonction des flux de trsorerie attendus, gnrs par
lutilisation de lactif.
Les textes actuels ne prcisent pas comment doivent tre dtermins les flux de trsorerie, laissant toute
libert aux entreprises en ce domaine.
noter Dans la norme IAS 36, on trouve une notion lunit gnratrice de trsorerie
(UGT) qui repose sur lide quun actif isol produit difficilement des flux nets de trsorerie.
Quen fait, cest la runion de plusieurs actifs (une chane de production,.) qui est gnratrice
de trsorerie. Cette notion dUGT nexiste pas encore en droit comptable franais.
8 Si les flux nets de trsorerie ne sont pas pertinents pour lentit, dautres critres devront tre retenus
pour valuer les avantages futurs attendus. Cette possibilit sera utilise principalement pour les actifs dits
de support tels les siges sociaux, les services administratifs,
c. Valeur actuelle - VA
La valeur actuelle est la plus leve de la valeur vnale ou de la valeur dusage (PCG 322-1-8)
d. Valeur nette comptable - VNC
La VNC dun actif correspond sa valeur brute diminue des amortissements cumuls et des dprciations
(PCG 322-1-7).

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2. Dtermination de la dprciation
a. Principes
8 On procde la comparaison de la valeur actuelle la VNC. Cette comparaison est effectue lment
par lment.
8 Toutefois, lavis du CRC prcise des modalits pratiques de calcul qui vont permettre lentreprise, dans
de nombreux cas, de ne pas dterminer la valeur dusage.
Comme on doit retenir comme valeur actuelle, la plus grande des deux valeurs entre VV et VU
et la comparer la VNC, les modalits pratiques prvoient un calcul successif : dabord
comparer VNC VV, puis si besoin est, VNC VU
b. Modalits de calcul
re
8 1 tape : comparaison Valeur vnale / VNC
Si VV > VNC fi aucune dprciation constater fi pas de dtermination de la valeur dusage
me
Si VV < VNC fi dtermination de la valeur dusage fi 2 tape
me
82 tape : comparaison Valeur dusage / VNC
Si VU > VNC fi aucune dprciation constater
Si VU < VNC fi constatation dune dprciation
me
83 tape : calcul de la dprciation
si VV > VU fi dprciation = VNC - VV
Montant de la dprciation =
si VU > VV fi dprciation = VNC - VU
Exemple
Soit une immobilisation dont la valeur brute est de 2 000.Elle a t amortie pour 600 et sa VNC de 1 400.
Dterminer sil y a, ou non, dprciation et quelle est la valeur de lactif porte au bilan, dans chacune des 4 hypothses
prsentes ci-dessous.

Valeur actuelle Dprciation Valeur au bilan

Valeur Vnale 1 600
Valeur d'usage non utile 1 600 0 1 400

Valeur Vnale 1 200

VNC Valeur d'usage 1 300 1 300 1 400 - 1 300 = 100 1 300
1 400
Valeur Vnale 1 200 1 200 1 400 - 1 200 = 200 1 200
Valeur d'usage 1 000

Valeur Vnale 1 200

1 500 0 1 400
Valeur d'usage 1 500

3. Consquences de la constatation dune dprciation

La comptabilisation dune dprciation modifie la valeur nette comptable et le plan damortissement pour les
annuits damortissement futures.
Exemple 1
Un matriel a t acquis pour un cot de 10 000 au dbut de lexercice N. Sa dure dutilisation probable est de 5 ans. Le
plan damortissement, tabli selon le systme linaire, est le suivant!:

Anne VNC en dbut Annuit VNC en fin

dexercice dexercice
N 10 000 2 000 8 000
N+1 8 000 2 000 6 000
N+2 6 000 2 000 4 000
N+3 4 000 2 000 2 000
N+4 2 000 2 000 0

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la clture de lexercice N+1, on observe lapparition de matriels concurrents dont le rapport performances/cot est bien
meilleur.
La valeur vnale du matriel nest plus que de 3!000 et sa valeur dusage est estime 4 200

Solution
La valeur actuelle du matriel est la valeur la plus leve entre 3 000 et 4 200
Valeur actuelle = 4 200
La diffrence entre la valeur nette comptable et la valeur actuelle (6 000 - 4 200 = 1!800) reprsente 30 % de la VNC, ce qui
est significatif. Une dprciation doit donc tre constate.
Dprciation constate = 1!800!
La comptabilisation dune dprciation modifie la valeur nette comptable et le plan damortissement pour les annuits
damortissement futures, soit!:
Valeur brute .........................................................................................................10 000
- amortissement exercice N (10 000 / 5)............................. 2 000
- amortissement exercice N+1 (10 000 / 5)......................... 2 000
Valeur nette comptable avant dprciation.......................................................... 6 000
- Dprciation comptabilise .............................................................................(1 800)
Nouvelle valeur nette comptable ...................................................................... 4 200
Nombre dannes dutilisation restantes!: 3
Nouvelle valeur amortissable.............................................................................4 200
Annuits damortissement des exercices N+2, N+3 et N+4!: 4 200 / 3 = 1 400

C COMPTABILISATION DES DEPRECIATIONS

La dprciation est enregistre dans les comptes suivants :
au dbit au crdit
6816. Dotations aux dprciations des 29. Dprciations des immobilisations
immobilisations incorporelles et corporelles

D SUIVI COMPTABLE DES DEPRECIATIONS

8On doit effectuer le test de dprciation chaque clture dexercice. En consquence, les dprciations
doivent tre ajustes chaque clture (comme les anciennes provisions). On peut soit les complter, soit les
reprendre.
8 Cependant, le montant de la reprise sur dprciation est limit par la rgle suivante :
La VNC dun actif augmente suite la reprise dune dprciation ne doit pas tre suprieure la VNC qui
aurait t dtermine si aucune dprciation navait t constate au cours des annes antrieures.
8 Bien entendu, l encore, la reprise sur dprciation entrane une modification prospective du plan
damortissement.
Exemple 1 (suite)
la clture de lexercice N+2, la situation concurrentielle du matriel sest aggrave et sa valeur actuelle nest plus que de
500 alors que sa valeur nette comptable est la suivante!:
Solution
Valeur brute .......................................................................................... 10 000
- amortissement exercice N (10 000 / 5)............................................. (2 000)
- amortissement exercice N+1 (10 000 / 5)......................................... (2 000)
- amortissement exercice N+2 (4 200 / 3)........................................... (1 400)
- dprciation comptabilise en N+1................................................... (1 800)
Valeur nette comptable ..................................................................... 2 800
La dprciation doit tre majore de 2 800 - 500 = 2 300
Lenregistrement comptable est le suivant!:
31.12.N+2
6816 Dotations aux dprciations des immobilisations 2 300
291 Dprciations des immobilisations corporelles 2 300

La nouvelle valeur nette comptable est gale la valeur actuelle, soit 500 .
Les annuits damortissement des exercices N+3 et N+4 seront gales 500 / 2 = 250 .

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Exemple 1 (suite)
la clture de lexercice N+3, on constate au contraire un retournement du march qui est devenu demandeur de nos
produits. La rentabilit du matriel est bien suprieure aux prvisions pessimistes des annes prcdentes. La valeur
actuelle atteint 1 500 alors que la valeur nette comptable est la suivante!:
Valeur brute .......................................................................... 10 000
- amortissement exercice N (10 000 / 5)............................. (2 000)
- amortissement exercice N+1 (10 000 / 5)......................... (2 000)
- amortissement exercice N+2 (4 200 / 3)........................... (1 400)
- amortissement exercice N+3 (500 / 2).............................. (250)
- dprciation (1 800 + 2 300) ............................................. (4 100)
Valeur nette comptable ..................................................... 250
La valeur nette comptable doit tre porte 1 500 , soit une augmentation de 1 500 - 250 = 1!250
Il faut effectuer une reprise sur dprciation ; la reprise constitue un produit pour lentreprise,
do lutilisation du compte : 7816. Reprises sur dprciations des immobilisations
31.12.N+3
291 Dprciations des immobilisations corporelles 1 250
7816 Reprises sur dprciations des immobilisations 1 250

Exemple 2
Soit une machine, acquise en janvier 2005 pour une valeur de 36 000. Sa dure dutilisation prvue est de 6 ans avec une
consommation rgulire des avantages conomiques. Il nexiste pas de valeur rsiduelle.
Fin 2007, suite lapparition de produits concurrents sur le march, on doit rviser les prvisions de consommation des
avantages conomiques. Un test de dprciation est ralis. La valeur vnale est de 15 000 et la valeur dusage de 13 000.
Fin 2008, les produits concurrents stant avrs peu fiables aprs leur mise sur le march, la valeur actuelle de la machine
est estime 14 000.
Fin 2009 et 2010, il nexiste pas de nouvel indice de perte de valeur.
Complter le tableau qui vous est propos ci-dessous!:

Amortissements VNC daprs plan Valeur Dprciations Valeur

Annes damortissement actuelle nette
initial estime Dotations / comptable
Annuits Cumuls Cumuls
Reprises
2005 6 000 6 000 30 000 0 0 30 000
2006 6 000 12 000 24 000 0 0 24 000
2007 6 000 18 000 18 000 15 000 3 000 3 000 15 000
2008 5 000 23 000 12 000 14 000 - 2 000 1 000 12 000
2009 6 000 30 000 6 000 0 0
2010 6 000 36 000 0 0 1 000 0
TOTAL 35 000 1 000

IV LE PASSAGE AUX NOUVELLES RGLES

Pour les nouveaux actifs, entrant dans le patrimoine aprs la date dapplication du rglement 2002-10, il ny
a pas de rels problmes de passage aux nouvelles rgles .
Les problmes voqus ici, concernent uniquement la transformation des mthodes dvaluation et de
comptabilisation appliques aux actifs qui sont dj au bilan des entreprises lors de la premire application
du rglement du CRC.
Ces actifs ont t traits depuis leur entre dans lentreprise avec les anciennes rgles du PCG 99 ; il faut,
non seulement, dsormais leur appliquer de nouvelles rgles, mais aussi (et cest le plus difficile) faire
comme si ces nouvelles rgles avaient toujours t appliques.

A PRINCIPES
er
8 Les comptes des exercices ouverts compter du 1 janvier 2005 doivent obligatoirement tre
conformes aux dispositions du rglement 2002-10 relatif lamortissement et la dprciation des actifs.
Les entreprises qui le dsiraient ont t autorises appliquer ces mthodes partir de 2002.

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8 Tous les changements rsultant de la premire application du rglement 2002-10, y compris les
modifications de plan damortissement et de valeur dusage, sont traits selon les rgles applicables aux
changements de mthode comptable (cf. manuel de comptabilit approfondie n 0940 ).
Il en rsulte que limpact, aprs impt, de la nouvelle mthode est calcul de manire rtrospective,
comme si la nouvelle mthode avait toujours t applique.
Limpact du changement est dtermin louverture de lexercice dapplication, il est imput au compte
Report nouveau , puisque lon ne peut pas revenir sur le rsultat des annes prcdentes.

B MODALITES TECHNIQUES DE PREMIERE APPLICATION DES

COMPOSANTS
Lavis 2003-E du Comit dUrgence a propos trois mthodes de calcul utiliser lors de la premire
application de lvaluation par composants, aux actifs figurant dj dans le bilan de lentreprise. Sur ces trois
mthodes voques, seules les deux premires sont actuellement applicables par les entreprises.
1. Mthode de reconstitution du cot amorti
8 Cette mthode consiste reconstituer le cot historique des composants ainsi que les amortissements
qui auraient d tre pratiqus avec les nouvelles bases.
Cette mthode sapplique mme si la VNC de limmobilisation est nulle. En effet, le fait de dissocier certains
lments de limmobilisation, peut faire apparatre lexistence de composants qui ayant t remplacs
peuvent avoir une VNC non nulle suite lapplication des nouveaux plans damortissement.
8Le cot rel historique des composants est reconstitu :
- soit, partir des factures dorigine,
- soit, partir dautres mthodes, le Comit dUrgence donnant lexemple de la dcomposition en fonction de
la rpartition actuelle du cot neuf.
a. Reconstitution partir des factures dorigine
8 Il convient, partir des factures initiales ou les factures relatives aux derniers remplacements des
composants, de porter les montants des diffrents composants lactif du bilan, puis de recalculer les
amortissements sur ces valeurs en fonction de la date dacquisition et des nouvelles dures dutilisation.
8 Sil ny a pas eu de remplacement depuis lorigine, il ny a pas de modification de la valeur brute de
limmobilisation inscrite lactif. Cependant si lentreprise veut modifier le plan damortissement pour retenir
des dures dutilisation diffrentes, elle doit procder la ventilation par composants de la valeur dorigine.
Les carts entre anciens et nouveaux montant damortissements seront imputs en Report nouveau
louverture de lexercice dapplication du nouveau rglement.

Exemple Date dapplication du rglement CRC 2002-10!: 1er janvier 2005

Immobilisation acquise le 1er janvier 2002 pour 200 000 Dure dutilisation!: 10 ans
Lentreprise parvient reconstituer le cot dorigine du composant A daprs la facture, soit 75 000. Ce composant doit tre
renouvel tous les 5 ans.
La dure damortissement de la structure est maintenue inchange 10 ans.

Il faut procder la dcomposition de la valeur dorigine, soit lenregistrement comptable suivant!:

1.01.2005
21.. Composant structure 125 000
21 Composant A 75 000
21 Immobilisation 200 000

Il faut reconstituer et rattraper les amortissements

- Amortissements comptabiliss selon les anciennes rgles de 2002 au 1er janvier 2005!sur limmobilisation totale!:
- 200 000 3 10 % = 60 000
- dont, sur le composant A =75 000 3 10 % = 22 500
- Amortissements comptabiliser sur le composant!A est de : 75 000 3 1/5 = 45 000
- Amortissement comptabiliser sur le composant structure!: 125 000 3 10 % = 37 500
- cart ngatif comptabiliser en capitaux propres!: 60 000 - (45 000 + 37 500) = - 22 500

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Micheline Fridrich fvrier 2005
Do, les enregistrements comptables suivants!:
1.01.2005
21.. Composant structure 125 000
21 Composant A 75 000
21 Immobilisation 200 000
119 Report nouveau 22 500
281 Amortissements des immobilisations 60 000
281. Amortissements composant structure 37 500
281. Amortissements composant A 45 000

8 Sil y a eu des remplacements depuis lorigine, il convient de reconstituer le cot du dernier

remplacement et de linscrire lactif aprs avoir sorti la valeur nette comptable de llment remplac.
Avec les anciennes rgles, le remplacement du composant a t comptabilis en charges dans le compte
Entretien et rparations .
Avec le passage aux nouvelles rgles on immobilise cette charge. Il y a alors une modification des valeurs
brutes actives, augmentation ou diminution, ce qui a un impact sur les capitaux propres.
Bien entendu, il faut galement procder aux recalcul des amortissements.
b. Reconstitution partir des donnes techniques actuelles
8 Sil est impossible didentifier les factures dorigine, les entreprises peuvent dcomposer les valeurs
brutes des immobilisations selon la rpartition du cot actuel neuf en fonction des donnes techniques.
Il peut tre galement envisag dappliquer au cot dacquisition comptabilis lactif du bilan le
pourcentage de ventilation des catgories de composants, constat sur des immobilisations rcentes ou
rnoves, pondr le cas chant par les variations de conditions conomiques et dvolutions techniques.
8 Par la suite, aprs cette reconstitution, il sera ncessaire de recalculer les amortissements et dimpacter
la diffrence sur les capitaux propres comme dans le cas prcdent.
Exemple Date dapplication du rglement CRC 2002-10!: 1er janvier 2005
Immobilisation acquise le 1er janvier 2002 pour 200 000 Dure dutilisation!: 10 ans
Des donnes actuelles montrent que le composant A, renouvelable tous les 5 ans, reprsente 35 % du cot neuf dune
immobilisation identique.
La dure damortissement de la structure reste inchange, soit 10 ans

Il faut procder la dcomposition de la valeur dorigine

Reconstitution fonde sur les donnes techniques actuelles

Composants Valeur brute Amortissements antrieurement VNC
constats
Composant structure 200 000 65 % =.................130 000 130 000 3 10 % =............ 39 000 91 000
Composant A 200 000 35 % =...................70 000 70 000 3 10 % =.............. 21 000 49 000
Total ...............................................200 000 ................................................ 60 000 140 000
- Amortissements comptabiliser sur le composant A!: 70 000 3 1/5 = 42 000
- cart ngatif comptabiliser en capitaux propres!: 21 000 - 42 000 = - 21 000
Les enregistrements comptables sont les suivants!:
1.01.2005
21.. Composant structure 130 000
21 Composant A 70 000
21 Immobilisation 200 000
281 Amortissements des immobilisations 60 000
11 Report nouveau 21 000
281. Amortissements composant structure 39 000
281. Amortissements composant A 42 000

2. Mthode de rallocation des valeurs comptables

8 Cette mthode consiste rallouer les valeurs nettes comptables actuelles pour reconstituer les
composants de lactif.
Cette ventilation est applique aux valeurs brutes et aux amortissements constats qui constitueront les
nouvelles bases amortissables.

Amortissement et dprciation Page - 14 -

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8 Les immobilisations totalement amorties ne sont pas reconstitues.
8 Les composants seront comptabiliss lactif lors de leur renouvellement.
8 Cette mthode est rtrospective au niveau de la reconstitution des composants, mais elle est prospective
quant au calcul des nouveaux amortissements. Elle nentrane aucun impact sur les capitaux propres.

Mthode simple qui nest admise que pour les comptes individuels et pas pour les comptes
consolids.

Exemple
Immobilisation acquise depuis 10 ans pour 10 000 - Dure dutilisation!: 20 ans
Les donnes techniques actuelles font ressortir deux composants!:
- composant A!qui reprsente 30 % de limmobilisation avec une dure de vie rsiduelle de 5 ans,
- composant structure qui reprsente 70 % avec une dure de vie rsiduelle de 10 ans.

Solution

Rallocation des valeurs nettes comptables

Composants Valeur brute Amortissements VNC Amort. annuel
compter de la
rallocation
Composant structure 10 000 70 % = ...........7 000 7000 10 5 % = ....... 3 500 3 500 3 500/10 = .........350
Composant A 10 000 30 % = ...........3 000 3000 10 5 % = ....... 1 500 1 500 1 500/5 = ...........300
Total .....................................10 000 ....................................... 5 000 5 000

Position fiscale
Premire application de la mthode des composants
En vue dattnuer sur le plan fiscal les consquences du passage aux nouvelles rgles comptables, la loi de finances
rectificative pour 2004 prvoit que la majoration ou la minoration du bnfice imposable du premier exercice ouvert compter
du 1er janvier 2005 rsultant de lapplication de la mthode des composants sera rpartie, par parts gales, sur cet exercice et
les quatre exercices suivants. Toutefois, lorsque le montant de cette majoration ou minoration nexcde pas 150 000 ,
lentreprise pourra renoncer ltalement prvu.
Seront, en pratique, concernes par cette mesure dtalement :
- dune part, les entreprises qui opteront pour la mthode rtrospective de reconstitution du cot amorti en raison de limpact
sur les capitaux propres du recalcul des amortissements et des valeurs brutes (remplacement dun composant pour une valeur
diffrente de sa valeur dorigine) et, le cas chant, de la reprise des provisions pour grosses rparations ;
- dautre part, les entreprises qui opteront pour la mthode de rallocation des valeurs comptables, raison, le cas chant,
de la reprise des provisions pour grosses rparations

C - MODALITES DE PASSAGE AUX NOUVELLES REGLES POUR LES

BIENS AMORTIS EN DEGRESSIF

1. Les fondamentaux! ne pas oublier!:

Le systme damortissement est dsormais li la
consommation des avantages futurs propre lentreprise et Le passage aux nouvelles rgles se fait obligatoirement de
qu dfaut de dure dusage propre lentreprise, cest le faon rtrospective, cest--dire comme si ces rgles avaient
mode de calcul linaire qui est le plus appropri fi toujours t appliques
lamortissement dgressif ne peut pas tre retenu en tant
quamortissement pour !dprciation! (compte 28).

en consquence :
On doit considrer quil na jamais t possible de comptabiliser lamortissement dgressif en tant
quamortissement pour dprciation.

Comptabilisation obligatoire damortissements drogatoires pour la diffrence entre le

mode dgressif et le mode linaire, et ce, ds lorigine

Amortissement et dprciation Page - 15 -

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2. Les consquences lors de la reconstitution rtrospective
a. Premier cas!: les entreprises qui comptabilisaient dj lexcdent du
dgressif sur le linaire en drogatoire
Ces entreprises nauront gnralement pas de retraitements effectuer, sauf si elles modifient la dure
dutilisation applique.
b. Deuxime cas!: les entreprises qui comptabilisaient la totalit de lannuit
dgressive en tant quamortissement pour dprciation
Lors de la reconstitution rtrospective, les entreprises devront recalculer leur plan damortissement en
minorant les annuits pour dprciation au niveau de la consommation des avantages et en faisant
apparatre des amortissements drogatoires pour le surplus fiscalement dductible.
Elles procderont un virement du compte 28 au compte 145 pour ce surplus fiscal.
Soit une machine acquise dbut 2002 pour 100 000 HT- Dure dusage!: 10 ans - Amortissements dgressifs au taux de
22,5 %.
Annuit 2002 = 22 500 - Annuit 2003 = 17 438 - Annuit 2004 = 13 514
La somme de ces annuits, soit 53 452 a t comptabilise en tant quamortissement pour dprciation.
AU 1er janvier 2005, lentreprise estime que la consommation des avantages conomiques stalera linairement sur 8 ans.
Lamortissement pour dprciation au taux de 12,5 %, devra donc tre de 37 500 dbut 2005.
Do lenregistrement rectificatif suivant!:
01/01/2005
2815 Amortissements du matriel & outillage industriels 15 952
145 Amortissements drogatoires 15 952
(53 452 - 37 500)

V - INFORMATIONS FOURNIR DANS LANNEXE

Des informations sont fournir :
- sur le montant des dprciations comptabilises ou reprises, sur les justifications (vnement lorigine,
valeur vnale, valeur dusage), le pose du compte de rsultat o est incluse la dotation.
- le tableau des dprciations, prsent ci-dessous.

Dprciations au Augmentations!: Diminutions!: Dprciations la

dbut de lexercice dotations de lexercice reprises de lexercice fin de lexercice
Immobilisations
incorporelles
Immobilisations corporelles
Total

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