ISA 705-Version 30 Juin 2009

NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 705
MODIFICATIONS APPORTEES A LOPINION FORMULEE DANS LE

RAPPORT DE L'AUDITEUR INDEPENDANT
SOMMAIRE
Paragraphe
Introduction
Champ d'application de cette Norme ISA .............................................................................. 1
Types d'opinions modifies.................................................................................................... 2
Date d'entre en vigueur......................................................................................................... 3
Objectif .................................................................................................................................. 4
Dfinitions ............................................................................................................................. 5
Diligences requises
Situations qui requirent une opinion modifie ..................................................................... 6
Dtermination du type d'opinion modifie..................................................................... 7 15
Forme et contenu du rapport de l'auditeur lorsqu'une modification est apporte
lopinion .................................................................................................................... 16 27
Communication avec les personnes constituant le gouvernement d'entreprise.................... 28
Modalits d'application et autres informations explicatives
Types d'opinions modifies................................................................................................. A1
Nature des anomalies significatives ........................................................................... A2 A7
Nature d'une impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et
appropris ................................................................................................................. A8 A12
Consquence d'une impossibilit de recueillir des lments probants suffisants
et appropris en raison d'une limitation de l'tendue des travaux impose par la
direction aprs que l'auditeur ait accept la mission .............................................. A13 A15
Autres aspects relatifs une opinion dfavorable ou une impossibilit
d'exprimer une opinion...................................................................................................... A16
Forme et contenu du rapport de l'auditeur comportant une opinion
modifie.................................................................................................................. A17 A24
Communication avec les personnes constituant le gouvernement d'entreprise................. A25
705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 1/37

Texte original : IFAC ; traduction : CNCC-IRE
Annexe : Exemples de rapports de l'auditeur avec des modifications apportes
lopinion
La Norme Internationale Audit (ISA) 705, Modifications apportes lopinion formule

dans le rapport de l'auditeur indpendant , doit tre lue la lumire de la Norme ISA 200,
Objectifs gnraux de l'auditeur indpendant et conduite d'un audit selon les Normes
Internationales d'Audit .

Introduction
Champ d'application de cette Norme
1. Cette Norme Internationale d'Audit (International Standard on Auditing, ISA) traite

des obligations de l'auditeur d'mettre un rapport appropri dans les situations o, en fondant
son opinion conformment la Norme ISA 700 1, il conclut qu'une modification de lopinion
formule dans son rapport d'audit sur les tats financiers est ncessaire.
Types dopinions modifies
2. La prsente Norme ISA fixe trois types d'opinion modifie, savoir : une opinion avec
rserve, une opinion dfavorable et une impossibilit d'exprimer une opinion. Le choix du
type d'opinion modifie qui convient dpend :
(a) de la nature du problme donnant lieu la modification de lopinion, savoir : que

les tats financiers soient errons de manire significative ou, dans le cas d'une
impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et appropris, qu'ils
puissent tre errons de manire significative ; et
(b) du jugement de l'auditeur concernant le caractre diffus dans les tats financiers
des incidences possibles du problme. (Voir par. A1)
Date d'entre en vigueur
3. Cette Norme ISA est applicable aux audits d'tats financiers pour les priodes ouvertes
compter du 15 dcembre 2009.
1
Norme ISA 700, Fondement de l'opinion et rapport d'audit sur des tats financiers .

Objectif
4. L'objectif de l'auditeur est d'exprimer clairement une opinion modifie approprie sur
les tats financiers :
(a) lorsqu'il conclut, sur la base des lments probants recueillis, que les tats
financiers pris dans leur ensemble ne sont pas exempts d'anomalies significatives ;
ou
(b) lorsqu'il n'est pas en mesure de recueillir des lments probants suffisants et
appropris pour conclure que les tats financiers pris dans leur ensemble ne
comportent pas d'anomalies significatives.
Dfinitions
5. Pour les besoins des Normes ISA, les termes mentionns ci-aprs ont la signification
suivante :
(a) Diffus (ou non circonscrit) expression utilise, dans le contexte d'anomalies,
pour dcrire les incidences sur les tats financiers des anomalies ou les incidences
possibles sur ceux-ci des anomalies, s'il en existe, qui ne sont pas dtectes en
raison de l'impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et
appropris. Les incidences diffuses sur les tats financiers sont celles qui, selon le
jugement de l'auditeur :
(i) ne sont pas circonscrites des lments, comptes ou rubriques spcifiques
des tats financiers;
(ii) reprsentent ou peuvent reprsenter, si elles sont circonscrites des lments,
comptes ou rubriques spcifiques, une proportion importante des tats
financiers; ou
(iii) au regard des informations fournies, sont fondamentales pour la
comprhension de l'utilisateur des tats financiers.
(b) Opinion modifie Opinion avec rserve, opinion dfavorable ou impossibilit
d'exprimer une opinion.

Diligences requises
Situations qui requirent une opinion modifie
6. L'auditeur doit modifier l'opinion formule dans son rapport d'audit :
(a) lorsqu'il conclut que, sur la base des lments probants recueillis, les tats
financiers pris dans leur ensemble ne sont pas exempts d'anomalies significatives ;
ou (Voir par. A2 A7)
appropris pour conclure que les tats financiers pris dans leur ensemble ne
comportent pas d'anomalies significatives. (Voir par. A8 A12)
Dtermination du type d'opinion modifie
Opinion avec rserve
7. L'auditeur doit exprimer une opinion avec rserve :
(a) lorsqu'il conclut, aprs avoir recueilli des lments suffisants et appropris, que les
anomalies, prises individuellement ou en cumul, sont significatives mais non
diffuses, au regard des tats financiers ; ou
appropris sur lesquels fonder son opinion, mais conclut que les incidences
possibles sur les tats financiers d'anomalies non dtectes, le cas chant,
pourraient tre significatives mais non diffuses.
Opinion dfavorable
8. L'auditeur doit exprimer une opinion dfavorable lorsqu'il conclut, aprs avoir
recueilli des lments probants suffisants et appropris, que des anomalies, prises
individuellement ou en cumul, sont la fois significatives et diffuses dans les tats
financiers.
Impossibilit d'exprimer une opinion
9. L'auditeur doit formuler une impossibilit d'exprimer une opinion lorsqu'il n'est pas en
mesure de recueillir des lments probants suffisants et appropris sur lesquels fonder son
opinion, et qu'il conclut que les incidences possibles sur les tats financiers d'anomalies non
dtectes, s'il en existe, pourraient tre la fois significatives et diffuses.

10. L'auditeur doit formuler une impossibilit d'exprimer une opinion lorsque, dans des
situations extrmement rares et malgr le fait d'avoir recueilli des lments probants suffisants
et appropris sur chacune des incertitudes individuelles, il conclut qu'il n'est pas possible de
fonder une opinion sur les tats financiers en raison de l'interaction possible de ces
incertitudes et de leur incidence cumule possible sur les tats financiers.
Consquence d'une impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et appropris

en raison d'une limitation de l'tendue des travaux d'audit impose par la direction aprs que
l'auditeur ait accept la mission
11. Si, aprs avoir accept la mission, l'auditeur se rend compte que la direction a impos
une limitation de l'tendue de ses travaux d'audit et qu'il juge que cette limitation le conduira
vraisemblablement exprimer une opinion avec rserve ou formuler une impossibilit
d'exprimer une opinion sur les tats financiers, il doit demander la direction de lever cette
limitation.
12. Si la direction refuse de lever la limitation vise au paragraphe 11, l'auditeur doit en
informer les personnes constituant le gouvernement d'entreprise, moins que toutes ces
personnes ne soient impliques dans la direction de l'entit 2, et dterminer s'il est possible de
mettre en oeuvre des procdures alternatives pour recueillir des lments probants suffisants
et appropris.
13. Si l'auditeur n'est pas en mesure de recueillir des lments probants suffisants et
appropris, il doit en dterminer les implications de la manire suivante :
(a) s'il conclut que les incidences ventuelles sur les tats financiers danomalies non
dtectes, s'il en existe, pourraient tre significatives mais non diffuses, l'auditeur
doit exprimer une opinion avec rserve; ou
(b) s'il conclut que les incidences ventuelles sur les tats financiers danomalies non
dtectes, s'il en existe, pourraient tre la fois significatives et diffuses de telle
sorte qu'une opinion avec rserve ne conviendrait pas pour communiquer la gravit
de la situation, l'auditeur doit :
2
Norme ISA 260, Communication avec les personnes constituant le gouvernement d'entreprise , paragraphe
13.

(i) soit se dmettre de la mission d'audit, lorsque cela est dans les faits ralisable
ou possible au terme de la loi ou de la rglementation applicable ; ou (Voir
Par. A13 A14)
(ii) soit, s'il n'est dans les faits pas ralisable ou possible de se dmettre de la
mission avant l'mission du rapport d'audit, formuler une impossibilit
d'exprimer une opinion sur les tats financiers.
14. Si lauditeur se dmet de la mission dans la situation prvue au paragraphe 13(b)(i), il

doit, avant de se dmettre, informer les personnes constituant le gouvernement d'entreprise de
tout problme identifi au cours de l'audit qui aurait donn lieu une modification de lopinion.
(Voir par. A15)
Autres aspects relatifs une opinion dfavorable ou une impossibilit d'exprimer une
opinion.
15. Lorsque l'auditeur juge ncessaire d'exprimer une opinion dfavorable ou de formuler
une impossibilit d'exprimer une opinion sur les tats financiers pris dans leur ensemble, il ne
doit pas exprimer dans son rapport d'audit une opinion non modifie sur la base du mme
rfrentiel comptable sur un tat financier unique ou un ou plusieurs lments, comptes ou
rubriques spcifiques d'un tat financier. Dans cette situation, inclure une telle opinion non
modifie dans le mme rapport3 contredirait l'opinion dfavorable exprime ou l'impossibilit
formule d'exprimer une opinion sur les tats financiers pris dans leur ensemble. (Voir par. A16)
Forme et contenu du rapport de l'auditeur lorsqu'une modification est apporte

l'opinion.
Paragraphe de justification de l'opinion modifie
16. Lorsque l'auditeur modifie l'opinion sur les tats financiers, il doit, outre les points
particuliers exigs par la Norme ISA 700, inclure dans son rapport un paragraphe dcrivant le
problme l'origine de la modification. Il doit insrer dans son rapport ce paragraphe
immdiatement avant le paragraphe d'opinion et l'intitul Justification de l'opinion avec
rserve ,
3
La Norme ISA 805, Aspects particuliers - Audits d'tats financiers uniques, et d'lments, comptes ou
rubriques spcifiques d'un tat financier , traite des situations o un auditeur est nomm pour exprimer une
opinion spare sur un ou plusieurs lments, comptes ou rubriques spcifiques d'un tat financier.

Justification de l'opinion dfavorable , ou Justification de l'impossibilit d'exprimer une
opinion , selon le cas. (Voir Par. A17)
17. Si les tats financiers comportent une anomalie significative ayant trait des montants
particuliers contenus dans ceux-ci (y compris dans les informations chiffres fournies),
l'auditeur doit inclure dans le paragraphe de justification de l'opinion modifie une description
et la quantification des incidences financires de l'anomalie, moins que ceci ne soit pas
faisable. Lorsqu'il n'est pas faisable de quantifier les incidences financires, l'auditeur doit
alors l'indiquer dans ledit paragraphe. (Voir par. A18)
18. Si les tats financiers comportent une anomalie significative ayant trait aux
informations explicatives fournies, il doit donner dans le paragraphe de justification de
l'opinion modifie une explication des raisons pour lesquelles ces informations sont errones.
19. Si les tats financiers comportent une anomalie significative ayant trait l'omission
d'informations explicatives dont la communication est requise, l'auditeur doit :
(a) s'entretenir de cette omission avec les personnes constituant le gouvernement

d'entreprise ;
(b) dcrire dans le paragraphe de justification de l'opinion modifie la nature de
l'information omise ; et
(c) moins que la loi ou la rglementation ne l'interdise, donner les informations
fournir omises, pour autant o cela est raisonnablement faisable et qu'il ait pu
recueillir des lments probants suffisants et appropris sur ces informations
omises. (Voir par. A19)
20. Si l'auditeur exprime une opinion modifie en raison d'une impossibilit de recueillir
des lments probants suffisants et appropris, il doit indiquer les raisons l'origine de cette
impossibilit dans le paragraphe de justification de l'opinion modifie.
21. Mme dans les cas o l'auditeur a exprim une opinion dfavorable ou a formul une
impossibilit d'exprimer une opinion sur les tats financiers, il doit prciser dans le
paragraphe de justification de l'opinion modifie, les raisons pour lesquelles tous autres
problmes dont il aurait connaissance l'aurait oblig exprimer une opinion modifie et leur
incidence. (Voir par. A20)

Paragraphe d'opinion
22. Lorsque l'auditeur exprime une opinion modifie, le paragraphe d'opinion doit
s'intituler Opinion avec rserve , Opinion dfavorable , ou Impossibilit d'exprimer
une opinion , selon le cas, pour dcrire ce paragraphe. (Voir Par. A21, A23 - A24)
23. Lorsque l'auditeur exprime une opinion avec rserve en raison d'une anomalie
significative dans les tats financiers, il doit indiquer dans le paragraphe d'opinion que, son
avis, sous rserve de la (des) question(s) dcrite(s) dans le paragraphe Justification de
l'opinion avec rserve :
(a) les tats financiers prsentent sincrement, dans tous leurs aspects significatifs (ou
donnent une image fidle), conformment au rfrentiel comptable applicable
lorsque celui-ci est un rfrentiel reposant sur le principe de prsentation sincre ;
ou
(b) les tats financiers ont t tablis, dans tous leurs aspects significatifs,
conformment au rfrentiel comptable applicable lorsque celui-ci est un
rfrentiel reposant sur le concept de conformit.
Lorsque la modification de l'opinion rsulte d'une impossibilit de recueillir des lments

probants suffisants et appropris, l'auditeur doit utiliser la rdaction suivante dans lopinion
modifie : "sous rserve des incidences possibles de la (des) question(s)". (Voir Par. A22)
24. Lorsque l'auditeur exprime une opinion dfavorable, il doit indiquer dans le
paragraphe d'opinion que, son avis, en raison de l'importance de la (des) question(s) dcrites
dans le paragraphe de justification de l'opinion dfavorable:
(a) les tats financiers ne prsentent pas sincrement (ou ne donnent pas une image
fidle), conformment au rfrentiel comptable applicable, lorsque celui-ci est un
rfrentiel reposant sur le principe de prsentation sincre; ou
(b) les tats financiers n'ont pas t tablis, dans tous leurs aspects significatifs,
conformment au rfrentiel comptable applicable, lorsque celui-ci est un
rfrentiel reposant sur le concept de conformit.

25. Lorsque l'auditeur formule une impossibilit d'exprimer une opinion en raison du fait
qu'il n'a pas t en mesure de recueillir des lments probants suffisants et appropris, il doit
indiquer dans le paragraphe d'opinion :
(a) qu'en raison de l'importance de la (des) question(s) dcrite(s) dans le paragraphe

justifiant de l'impossibilit d'exprimer une opinion, il n'a pas t en mesure de
recueillir des lments probants suffisants et appropris pour fonder une opinion
d'audit, et, en consquence,
(b) il n'exprime pas d'opinion sur les tats financiers.
Description de la responsabilit de l'auditeur lorsqu'il exprime une opinion avec rserve ou

une opinion dfavorable
26. Lorsque l'auditeur exprime une opinion avec rserve ou une opinion dfavorable, il
doit modifier la description de sa responsabilit afin de prciser qu'il considre que les
lments probants qu'il a recueilli sont suffisants et appropris pour fonder une opinion
modifie.
Description de la responsabilit de l'auditeur lorsqu'il formule une impossibilit d'exprimer

une opinion
27. Lorsque l'auditeur formule une impossibilit d'exprimer une opinion en raison de
l'incapacit recueillir des lments probants suffisants et appropris, il doit modifier le
paragraphe d'introduction de son rapport d'audit pour indiquer qu'il a t nomm pour auditer
les tats financiers. Il doit aussi modifier la description de sa responsabilit et celle de
l'tendue des travaux d'audit pour seulement prciser : Notre responsabilit est d'exprimer
une opinion sur les tats financiers sur la base de notre audit effectu selon les Normes
Internationales d'Audit. En raison cependant de la (des) question(s) rappele(s) dans le
paragraphe de justification de l'impossibilit d'exprimer une opinion, nous n'avons pas t en
mesure de recueillir des lments probants suffisants et appropris pour fonder notre opinion
d'audit.

Communication avec les personnes constituant le gouvernement d'entreprise
28. Lorsque l'auditeur pense qu'il modifiera l'opinion formule dans son rapport d'audit, il
doit communiquer aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise les raisons qui le
conduisent cette modification attendue ainsi que la formulation de la modification propose.
(Voir par. A25)
***
Modalits d'application et autres informations explicatives

Types d'opinions modifies (Voir Par. 2)
A1. Le tableau ci-aprs illustre la faon dont le jugement de l'auditeur portant sur la nature
du problme conduisant la modification, ainsi que sur le caractre diffus de ses incidences
ou possibles incidences sur les tats financiers, affecte le type de paragraphe d'opinion
exprime.
Jugement de l'auditeur sur les incidences ou

les incidences possibles diffuses dans les
tats financiers
Nature du problme conduisant ____________________________________
la modification Significatif mais non Significatif et diffus
diffus
__________________________________________________________________
Les tats financiers sont errons Opinion avec Opinion
de manire significative rserve dfavorable
__________________________________________________________________
Incapacit de recueillir des Opinion avec Impossibilit d'
lments probants suffisants et rserve exprimer une
appropris opinion

Nature des anomalies significatives (Voir par. 6(a))
A2. La Norme ISA 700 requiert de l'auditeur, pour fonder son opinion sur les tats
financiers, de dterminer si une assurance raisonnable a t obtenue quant savoir si les tats
financiers pris dans leur ensemble sont exempts d'anomalies significatives 4. Pour y procder,
l'auditeur tient compte de son valuation des anomalies non corriges, s'il en existe, sur les
tats financiers conformment la Norme ISA 450 5.
A3. La Norme ISA 450 dfinit une anomalie comme reprsentant un cart entre le
montant, le classement, ou la prsentation d'un lment prsent dans les tats financiers, ou
l'information fournie, et le montant, le classement, la prsentation ou l'information fournie,
exigs pour ce mme lment selon le rfrentiel comptable applicable. En consquence, une
anomalie significative dans les tats financiers peut tre en rapport avec :
(a) le caractre appropri des mthodes comptables retenues ;

(b) l'application des mthodes comptables retenues ; ou
(c) le caractre appropri ou pertinent des informations fournies dans les tats
financiers.
Caractre appropri des mthodes comptables retenues
A4. Au regard du caractre appropri des mthodes comptables que la direction a retenues,
les anomalies significatives dans les tats financiers peuvent rsulter :
(a) de mthodes comptables retenues qui ne sont pas cohrentes avec le rfrentiel
comptable applicable ; ou
(b) d'tats financiers, y compris les notes y affrentes, qui ne refltent pas les
oprations et les vnements les sous-tendant de telle manire donner une
prsentation sincre.
A5. Des rfrentiels comptables contiennent souvent des rgles en matire de

comptabilisation des changements dans les mthodes comptables et d'informations fournir
les concernant. Lorsque l'entit a chang son choix de mthodes comptables importantes, une
anomalie significative dans les tats financiers peut survenir si l'entit n'a pas satisfait ces
rgles.
4
Norme ISA 700, paragraphe 11.
5
Norme ISA 450, Evaluation des anomalies releves au cours de l'audit , paragraphe 11.

Application des mthodes comptables retenues
A6. Au regard de l'application des mthodes comptables retenues, des anomalies

significatives dans les tats financiers peuvent survenir :
(a) lorsque la direction n'a pas appliqu les mthodes comptables retenues fixes par
le rfrentiel comptable de manire permanente, y compris lorsqu'elle n'a pas
appliqu les mthodes comptables retenues de manire permanente entre les
priodes ou par rapport des oprations ou des vnements similaires
(permanence dans l'application) ; ou
(b) en raison de la mthode suivie pour l'application d'une mthode comptable retenue
(telle qu'une erreur non intentionnelle dans son application).
Caractre appropri ou pertinent des informations fournies dans les tats financiers
A7. Au regard du caractre appropri ou pertinent des informations fournies dans les tats
financiers, des anomalies significatives dans ceux-ci peuvent survenir lorsque :
(a) les tats financiers ne comportent pas toutes les informations requises par le
rfrentiel comptable applicable ;
(b) les informations fournies dans les tats financiers ne sont pas prsentes
conformment au rfrentiel comptable applicable ; ou
(c) les tats financiers ne donnent pas les informations ncessaires pour aboutir une
prsentation sincre.
Nature d'une impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et appropris

(Voir par. 6(b))
A8. L'impossibilit pour l'auditeur de recueillir des lments probants suffisants et

appropris (galement appele limitation de l'tendue des travaux d'audit) peut rsulter :
(a) de circonstances en dehors du contrle de l'entit;

(b) de circonstances lies la nature ou au calendrier des travaux de l'auditeur; ou
(c) de limitations imposes par la direction.
A9. L'impossibilit de mettre en uvre une procdure particulire ne constitue pas une
limitation de l'tendue des travaux d'audit si l'auditeur est en mesure de recueillir des lments
probants suffisants et appropris partir d'autres procdures alternatives. Lorsque ceci n'est

par ralisable, les exigences des paragraphes 7(b) et 10 s'appliquent selon les cas. Des
limitations imposes par la direction peuvent avoir d'autres implications pour l'audit, telles
que l'valuation par l'auditeur des risques de fraudes et une interrogation sur la poursuite ou
non de la mission.
A10. Des exemples de situations en dehors du contrle de l'entit se prsentent lorsque :
la comptabilit de l'entit a t dtruite ;

la comptabilit d'un composant important a t saisie pour une priode de temps
indfinie par des autorits gouvernementales.
A11. Des exemples de circonstances lies la nature ou au calendrier des travaux de

l'auditeur se prsentent lorsque :
l'entit est tenue d'utiliser la mthode de mise en quivalence pour consolider une
entit associe, et que l'auditeur n'est pas en mesure de recueillir des lments
probants suffisants et appropris concernant les informations financires de cette
dernire afin d'apprcier si la mthode de mise en quivalence a t correctement
applique ;
la date de la nomination de l'auditeur est telle qu'il n'a pas t en mesure d'assister
au comptage physique des stocks ;
l'auditeur considre que la ralisation de contrles de substance seuls n'est pas
suffisante, alors que les contrles au sein de l'entit ne sont pas efficaces.
A12. Des exemples d'impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et

appropris provenant d'une limitation de l'tendue des travaux d'audit impose par la direction
se prsentent lorsque :
la direction n'autorise pas l'auditeur assister au comptage physique des stocks ;

la direction n'autorise pas l'auditeur procder des demandes de confirmations
externes de soldes de comptes spcifiques.

Consquence d'une impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et
appropris en raison d'une limitation de l'tendue des travaux impose par la direction
aprs que l'auditeur ait accept la mission (Par. 13(b) 14)
A13. La possibilit de se dmettre de la mission d'audit peut dpendre du stade

d'avancement de celle-ci au moment o la direction impose une limitation de l'tendue des
travaux. Si l'auditeur a substantiellement achev l'audit, il peut dcider de le complter dans la
mesure du possible, formuler une impossibilit d'exprimer une opinion et expliquer la
limitation de l'tendue de ses travaux dans le paragraphe de justification de l'impossibilit
d'exprimer une opinion avant de se dmettre.
A14. Dans certains cas, se dmettre de la mission d'audit peut ne pas tre possible lorsque
l'auditeur est tenu par la loi ou la rglementation de poursuivre la mission d'audit. Ceci peut
tre le cas pour un auditeur qui est nomm pour auditer les tats financiers d'entits du secteur
public. Ceci peut aussi tre le cas dans des juridictions o l'auditeur est nomm pour auditer
les tats financiers couvrant une priode particulire, ou nomm pour une priode particulire
et o il lui est interdit de se dmettre de la mission soit avant d'avoir achever l'audit de ces
tats financiers, soit avant la fin de cette priode. L'auditeur peut aussi s'interroger sur la
ncessit d'inclure un paragraphe descriptif d'autres questions dans son rapport daudit6.
A15. Dans le cas o lauditeur conclut quil est ncessaire de se dmettre en raison dune
limitation de ltendue de laudit, lauditeur peut avoir lobligation professionnelle, lgale ou
rglementaire de communiquer des instances de supervision o aux dtenteurs du capital de
lentit des questions y relatives.
Autres aspects relatifs une opinion dfavorable ou une impossibilit d'exprimer une
opinion (Voir Par. 15)
A16 Les exemples suivants donnent des cas de situations qui ne seraient pas en
contradiction avec une opinion dfavorable ou une impossibilit d'exprimer une opinion
formuls par l'auditeur :
l'expression d'une opinion non modifie sur les tats financiers tablis
conformment un rfrentiel comptable donn et, dans le mme rapport,
6
Norme ISA 706, Paragraphes d'observation et paragraphes descriptifs d'autres questions, ajouts dans le
rapport de l'auditeur indpendant , paragraphe A5.

l'expression d'une opinion dfavorable sur ces mmes tats financiers tablis
conformment un rfrentiel comptable diffrent 7 ;
la formulation d'une impossibilit d'exprimer une opinion sur le rsultat des
oprations ainsi que les flux de trsorerie, le cas chant, et l'expression d'une
opinion non modifie concernant la situation financire (voir Norme ISA 510 8).
Dans ce cas, l'auditeur n'a pas formul d'impossibilit d'exprimer une opinion sur
les tats financiers pris dans leur ensemble.
Forme et contenu du rapport de l'auditeur comportant un paragraphe d'opinion

modifie
Fondement de l'opinion modifie (Voir Par. 16 17, 19, 21)
A17. Une prsentation harmonise du rapport de l'auditeur aide favoriser la

comprhension des utilisateurs et identifier des circonstances inhabituelles lorsqu'elles
surviennent. En consquence, bien que l'uniformit dans la formulation d'une opinion
modifie et dans la description de la justification de la modification puissent ne pas tre
possible, l'harmonisation tant de la forme que du contenu du rapport de l'auditeur est
souhaitable.
A18. Un exemple d'incidences financires d'anomalies significatives que l'auditeur peut

dcrire dans le paragraphe de justification de l'opinion modifie exprime dans son rapport
d'audit, est le chiffrage de ces incidences sur l'impt sur les bnfices, le rsultat avant impt,
le bnfice net et les capitaux propres lorsque les stocks sont sur-valus.
A19. Donner l'information omise dans le paragraphe de justification de l'opinion modifie

ne serait pas faisable si :
(a) les informations fournir n'ont pas t prpares par la direction ou que ces
informations ne sont pas d'une autre faon directement disponibles l'auditeur ; ou
(b) sur la base du jugement de l'auditeur, les informations fournir sont anormalement
volumineuses par rapport au rapport d'audit.
A20. Une opinion dfavorable ou une impossibilit d'exprimer une opinion concernant un
sujet spcifique, dcrit dans le paragraphe de justification de l'opinion avec rserve, ne justifie
7
Voir paragraphe A32 de la Norme ISA 700 pour une description de cette situation.
8
Norme ISA 510, Missions d'audit initiales Soldes d'ouverture , paragraphe 10.

pas d'omettre une description des autres questions identifies qui auraient par ailleurs exig
une modification de lopinion. Dans de tels cas, l'information portant sur ces autres questions
dont l'auditeur a connaissance peut tre pertinente pour les utilisateurs des tats financiers.
Paragraphe d'opinion (Voir Par. 22 23)
A21. L'inclusion de l'intitul de ce paragraphe fait clairement apparatre aux utilisateurs que
l'opinion de l'auditeur est modifie et indique le type de modification.
A22. Lorsque l'auditeur exprime une opinion avec rserve, il n'est pas appropri d'utiliser
une phrase telle que "sous le bnfice des explications qui suivent" ou " l'exception de" dans
le paragraphe d'opinion ds lors que ces expressions ne sont pas suffisamment claires ou
tranches.
Exemple de rapports de l'auditeur
A23. Les exemples 1 et 2 donns dans l'annexe illustrent des rapports de l'auditeur
comportant respectivement une opinion avec rserve et une opinion dfavorable en raison du
fait que les tats financiers sont errons de manire significative.
A24. L'exemple 3 donn dans l'annexe illustre un rapport de l'auditeur comportant une
opinion avec rserve en raison du fait que l'auditeur n'a pas t en mesure de recueillir des
lments probants suffisants et appropris. L'exemple 4 illustre une impossibilit d'exprimer
une opinion en raison de l'incapacit de recueillir des lments probants suffisants et
appropris portant sur un lment unique des tats financiers. L'exemple 5 illustre une
impossibilit d'exprimer une opinion en raison de l'incapacit de recueillir des lments
probants suffisants et appropris concernant de multiples lments des tats financiers. Dans
chacun des deux derniers exemples, les incidences possibles sur les tats financiers de cette
incapacit sont la fois significatives et diffuses.
Communication avec les personnes constituant le gouvernement d'entreprise

(Voir par. 28)
A25. La communication aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise des

situations qui conduisent une modification anticipe de lopinion de l'auditeur et de la
formulation envisage de la modification permet:

(a) l'auditeur, d'informer les personnes constituant le gouvernement d'entreprise de
la (des) modification(s) anticipe(s) et des raisons (ou circonstances) sous-jacentes
cette (ces) modification(s) ;
(b) l'auditeur, d'obtenir l'accord des personnes constituant le gouvernement
d'entreprise sur les faits sous-jacents la (aux) question(s) donnant lieu la (aux)
modification(s) envisage(s), ou de confirmer les sujets de dsaccord avec la
direction en tant que tels ; et
(c) de donner aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise une possibilit,
lorsque ceci est ncessaire, de fournir l'auditeur toutes informations et
explications complmentaires au sujet de la (des) question(s) donnant lieu une
(des) modification(s) envisage(s).

Annexe
(Voir Par. A23 A24)
Exemples de rapports de l'auditeur avec des modifications apportes

l'opinion
Exemple1 : Rapport de l'auditeur comportant une opinion avec rserve en raison d'une
anomalie significative dans les tats financiers.
Exemple 2 : Rapport de l'auditeur comportant une opinion dfavorable en raison d'une
anomalie significative dans les tats financiers.
Exemple 3 : Rapport de l'auditeur comportant une opinion avec rserve en raison de
l'incapacit pour l'auditeur de recueillir des lments probants suffisants et appropris.
Exemple 4 : Rapport de l'auditeur comportant une impossibilit d'exprimer une
opinion en raison de l'incapacit pour l'auditeur de recueillir des lments probants
suffisants et appropris portant sur un lment unique des tats financiers.
Exemple 5 : Rapport de l'auditeur comportant une impossibilit d'exprimer une
opinion en raison de l'incapacit pour l'auditeur de recueillir des lments probants
suffisants et appropris concernant de multiples lments des tats financiers.

Exemple 1 :
Les faits sur lesquels repose cet exemple sont les suivants :
Audit d'un jeu complet d'tats financiers caractre gnral tablis par la direction
de l'entit conformment aux Normes Internationales d'Information Financire.
Les termes de la mission d'audit reprennent la description de la responsabilit de la

direction pour les tats financiers donne dans la Norme ISA 210 9.
Les stocks sont errons. L'anomalie est considre comme significative mais non
diffuse dans les tats financiers.
Outre l'audit des tats financiers, l'auditeur a des obligations lgales sur le plan
national de rendre compte sur d'autres points spcifiques.
9
Norme ISA 210, Accord sur les termes de la mission d'audit .

(Destinataire appropri)
Rapport sur les tats financiers 10
Nous avons effectu l'audit des tats financiers ci-joints de la socit ABC, comprenant le
bilan au 31 dcembre 20X1, ainsi que le compte de rsultat, l'tat des variations des capitaux
propres et le tableau des flux de trsorerie pour l'exercice clos cette date, et un rsum des
principales mthodes comptables et d'autres notes explicatives.
Responsabilit de la direction 11 pour les tats financiers
La direction est responsable de l'tablissement et de la prsentation sincre de ces tats

12
financiers conformment aux Normes Internationales d'Information Financire ainsi que
d'un contrle interne qu'elle juge ncessaire pour permettre l'tablissement d'tats financiers
ne comportant pas d'anomalies significatives, que celles-ci proviennent de fraudes ou rsultent
d'erreurs.
Responsabilit de l'auditeur
Notre responsabilit est d'exprimer une opinion sur ces tats financiers sur la base de notre
audit. Nous avons effectu notre audit selon les Normes Internationales d'Audit. Ces normes
requirent de notre part de nous conformer aux rgles d'thique et de planifier et de raliser
l'audit en vue d'obtenir une assurance raisonnable que les tats financiers ne comportent pas
d'anomalies significatives.
Un audit implique la mise en uvre de procdures en vue de recueillir des lments probants
concernant les montants et les informations fournies dans les tats financiers. Le choix des
procdures relve du jugement de l'auditeur, de mme que l'valuation du risque que les tats
financiers comportent des anomalies significatives, que celles-ci proviennent de fraudes ou
rsultent d'erreurs. En procdant cette valuation, l'auditeur prend en compte le contrle
10
Le sous-titre Rapport sur les tats financiers" n'est pas ncessaire dans les situations o le second sous-titre
Rapport sur d'autres obligations lgales ou rglementaires n'est pas utile.
11
Ou tout autre terme appropri dans le contexte du cadre lgal d'une juridiction donne.
12
Lorsque la responsabilit de la direction est d'tablir des tats financiers qui donnent une image fidle, cette
phrase peut se lire : La direction est responsable de l'tablissement d'tats financiers qui donnent une image
fidle conformment aux Normes Internationales d'Information Financire, ainsi que d'un

interne en vigueur dans l'entit relatif l'tablissement et la prsentation sincre 13 des tats
financiers afin de dfinir des procdures d'audit appropries en la circonstance, et non dans le
but d'exprimer une opinion sur le fonctionnement efficace du contrle interne de l'entit 14. Un
audit comporte galement l'apprciation du caractre appropri des mthodes comptables
retenues et le caractre raisonnable des estimations comptables faites par la direction, de
mme que l'apprciation de la prsentation d'ensemble des tats financiers.
Nous estimons que les lments probants recueillis sont suffisants et appropris pour fonder
notre opinion avec rserve.
Justification de l'opinion avec rserve
Les stocks dtenus par l'entit sont ports au bilan pour un montant de xxx. La direction n'a
pas valoris ces stocks au plus bas du prix de revient ou de leur valeur nette de ralisation
mais a seulement retenu le prix de revient, ce qui n'est pas conforme aux Normes
Internationales d'Information Financire. Les documents comptables de l'entit font ressortir
que si la direction avait valoris les stocks au plus bas du prix de revient ou de leur valeur
nette de ralisation, un montant de xxx aurait t ncessaire pour rduire ceux-ci cette
dernire valeur. En consquence, le cot des ventes aurait t augment de xxx, et l'impt sur
les bnfices, le rsultat net et les capitaux propres auraient t rduits respectivement de xxx,
xxx et xxx.
13
Dans le cas indiqu dans la note de bas de page 12, cette phrase peut se lire : En procdant cette valuation,
l'auditeur prend en compte le contrle interne en vigueur dans l'entit relatif l'tablissement des tats financiers
donnant une image fidle afin de dfinir des procdures d'audit appropries en la circonstance, et non dans le but
d'exprimer une opinion sur le fonctionnement efficace du contrle interne .
14
Dans les situations o l'auditeur a galement la responsabilit d'exprimer une opinion sur le fonctionnement
efficace du contrle interne dans le cadre de l'audit des tats financiers, cette phrase serait rdige de la manire
suivante : En procdant cette valuation, l'auditeur prend en compte le contrle interne en vigueur dans
l'entit relatif l'tablissement et la prsentation sincre des tats financiers afin de dfinir des procdures
d'audit appropries en la circonstance . Dans le cas de la note de bas de page 12, cette phrase peut se lire : En
procdant cette valuation, l'auditeur prend en compte le contrle interne en vigueur dans l'entit relatif
l'tablissement des tats financiers donnant une image fidle afin de dfinir des procdures d'audit appropries en
la circonstance .

Opinion avec rserve
A notre avis, sous rserve des incidences de la question voque au paragraphe Justification
de l'opinion avec rserve, les tats financiers prsentent sincrement, dans tous leurs aspects
significatifs, (ou donnent une image fidle de ) la situation financire de la socit ABC au
31 dcembre 20X1, ainsi que (de) sa performance financire et (de) ses flux de trsorerie pour
l'exercice clos cette date, conformment aux Normes Internationales d'Information
Financire.
Rapport sur d'autres obligations lgales et rglementaires
[La forme et le contenu de cette partie du rapport de l'auditeur variera en fonction de la nature
des autres obligations spcifiques de l'auditeur]
[Signature de l'auditeur]
[Date du rapport de l'auditeur]
[Adresse de l'auditeur]

Exemple 2 :
Audit des tats financiers consolids caractre gnral tablis par la direction de la
socit mre conformment aux Normes Internationales d'Information Financire.

direction pour les tats financiers donne dans la Norme ISA 210.
Les tats financiers sont errons de manire significative en raison de la non

consolidation d'une filiale. L'anomalie significative est considr diffuse dans les tats
financiers. Les incidences de l'anomalie sur les tats financiers n'ont pas t dtermines
du fait que ceci n'tait pas faisable.
Outre l'audit des tats financiers consolids, l'auditeur a des obligations lgales sur le
plan national de rendre compte sur d'autres points spcifiques.

Rapport sur les tats financiers consolids 15
Nous avons effectu l'audit des tats financiers consolids ci-joints de la socit ABC et de
ses filiales, comprenant le bilan consolid au 31 dcembre 20X1, ainsi que le compte de
rsultat consolid, l'tat des variations des capitaux propres et le tableau des flux de trsorerie
pour l'exercice clos cette date, et un rsum des principales mthodes comptables et d'autres
notes explicatives.
Responsabilit de la direction 16 pour les tats financiers consolids

17
financiers consolids conformment aux Normes Internationales d'Information Financire
ainsi que d'un contrle interne qu'elle juge ncessaire pour permettre l'tablissement d'tats
financiers consolids ne comportant pas d'anomalies significatives, que celles-ci proviennent
de fraudes ou rsultent d'erreurs.
Notre responsabilit est d'exprimer une opinion sur ces tats financiers consolids sur la base
de notre audit. Nous avons effectu notre audit selon les Normes Internationales d'Audit. Ces
normes requirent de notre part de nous conformer aux rgles d'thique et de planifier et de
raliser l'audit en vue d'obtenir une assurance raisonnable que les tats financiers consolids
ne comportent pas d'anomalies significatives.
concernant les montants et les informations fournies dans les tats financiers consolids. Le
choix des procdures relve du jugement de l'auditeur, de mme que l'valuation du risque
que les tats financiers consolids comportent des anomalies significatives, que celles-ci
proviennent de fraudes ou rsultent d'erreurs. En procdant cette valuation, l'auditeur prend
15
Le sous-titre Rapport sur les tats financiers consolids n'est pas ncessaire dans les situations o le second
sous-titre Rapport sur d'autres obligations lgales ou rglementaires n'est pas utile.
16
17
Lorsque la responsabilit de la direction est d'tablir des tats financiers consolids qui donnent une image
fidle, cette phrase peut se lire : La direction est responsable de l'tablissement d'tats financiers consolids qui
donnent une image fidle conformment aux Normes Internationales d'Information Financire, ainsi que d'un

en compte le contrle interne en vigueur dans l'entit relatif l'tablissement et la
18
prsentation sincre des tats financiers consolids afin de dfinir des procdures d'audit
appropries en la circonstance, et non dans le but d'exprimer une opinion sur le
fonctionnement efficace du contrle interne de l'entit 19. Un audit comporte galement
l'apprciation du caractre appropri des mthodes comptables retenues et le caractre
raisonnable des estimations comptables faites par la direction, de mme que l'apprciation de
la prsentation d'ensemble des tats financiers.
notre opinion dfavorable.
Justification de l'opinion dfavorable
Ainsi qu'il est expliqu dans la Note X, la socit n'a pas consolid les tats financiers de la
filiale XYZ acquise au cours de l'exercice 20X1 du fait qu'elle n'a pas t en mesure de
dterminer la juste valeur de certains des actifs et des passifs importants de cette filiale la
date d'acquisition. Cette participation est en consquence comptabilise son cot
d'acquisition. Selon les Normes Internationales d'Information Financire, cette filiale aurait d
tre consolide en raison du contrle exerc par la socit. Dans l'hypothse o la filiale XYZ
aurait t consolide, nombre des rubriques des tats financiers consolids ci-joints auraient
t affects de manire significative. Les incidences sur les tats financiers consolids de
l'omission de cette filiale dans la consolidation n'ont pu tre dtermines.
18
Dans le cas indiqu dans la note de bas de page 17, cette phrase peut se lire : En procdant cette valuation,
consolids donnant une image fidle afin de dfinir des procdures d'audit appropries en la circonstance, et non
dans le but d'exprimer une opinion sur le fonctionnement efficace du contrle interne .
19
efficace du contrle interne dans le cadre de l'audit des tats financiers consolids, cette phrase serait rdige de
la manire suivante : En procdant cette valuation, l'auditeur prend en compte le contrle interne en vigueur
dans l'entit relatif l'tablissement et la prsentation sincre des tats financiers consolids afin de dfinir des
procdures d'audit appropries en la circonstance . Dans le cas de la note de bas de page 17, cette phrase peut se
lire : En procdant cette valuation, l'auditeur prend en compte le contrle interne en vigueur dans l'entit
relatif l'tablissement des tats financiers consolids donnant une image fidle afin de dfinir des procdures
d'audit appropries en la circonstance .

Opinion dfavorable
A notre avis, en raison de l'importance de la question voque au paragraphe Justification de

l'opinion dfavorable, les tats financiers consolids ne prsentent pas sincrement (ou "ne
donnent pas une image fidle de") la situation financire de la socit ABC et de ses filiales
au 31 dcembre 20X1, ainsi que (de) leur performance financire et de leur flux de trsorerie
pour l'exercice clos cette date, conformment aux Normes Internationales d'Information
Financire.

Exemple 3 :

direction pour les tats financiers donne dans la Norme ISA 210.
L'auditeur n'a pas t en mesure de recueillir des lments probants suffisants et

appropris concernant un investissement dans une socit affilie trangre. Les
incidences possibles de l'incapacit recueillir des lments probants suffisants et
appropris sont considres comme significatives mais non diffuses dans les tats
financiers.


22
d'erreurs.
Notre responsabilit est d'exprimer une opinion sur ces tats financiers sur la base de notre
audit. Nous avons effectu notre audit selon les Normes Internationales d'Audit. Ces normes
requirent de notre part de nous conformer aux rgles d'thique et de planifier et de raliser
l'audit en vue d'obtenir une assurance raisonnable que les tats financiers ne comportent pas
d'anomalies significatives.
concernant les montants et les informations fournies dans les tats financiers. Le choix des
procdures relve du jugement de l'auditeur, de mme que l'valuation du risque que les tats
financiers comportent des anomalies significatives, que celles-ci proviennent de fraudes ou
rsultent d'erreurs. En procdant cette valuation, l'auditeur prend en compte le contrle
20
Le sous-titre Rapport sur les tats financiers" n'est pas ncessaire dans les situations o le second sous-titre
"Rapport sur d'autres obligations lgales ou rglementaires n'est pas utile.
21
22
fidle conformment aux Normes Internationales d'Information Financire, ainsi que d'un

interne en vigueur dans l'entit relatif l'tablissement et la prsentation sincre 23 des tats
financiers afin de dfinir des procdures d'audit appropries en la circonstance, et non dans le
but d'exprimer une opinion sur le fonctionnement efficace du contrle interne de l'entit 24. Un
audit comporte galement l'apprciation du caractre appropri des mthodes comptables
retenues et le caractre raisonnable des estimations comptables faites par la direction, de
mme que l'apprciation de la prsentation d'ensemble des tats financiers.
notre opinion avec rserve.
Justification de l'opinion avec rserve
La participation de la socit ABC dans la socit associe trangre XYZ acquise au cours
de l'exercice et comptabilise selon la mthode de mise en quivalence, est porte au bilan du
31 dcembre 20X1 pour un montant de xxx. La part dans le rsultat net de cette socit
revenant la socit ABC est inclus dans le compte de rsultat de l'exercice de cette dernire.
Nous n'avons pas t en mesure de recueillir des lments probants suffisants et appropris
pour justifier de la valeur d'inventaire de cette participation enregistre au bilan de la socit
ABC au 31 dcembre 20X1, ainsi que de la part revenant la socit ABC dans le rsultat net
de la socit XYZ, en raison du fait qu'il ne nous a pas t permis d'avoir accs aux
informations financires, la direction et aux auditeurs de la socit XYZ. En consquence,
nous n'avons pas t en mesure de dterminer si des ajustements de ces montants, le cas
chant, taient ncessaires.
23
Dans le cas indiqu dans la note de bas de page 22 cette phrase peut se lire : En procdant cette valuation,
donnant une image fidle afin de dfinir des procdures d'audit appropries en la circonstance, et non dans le but
d'exprimer une opinion sur le fonctionnement efficace du contrle interne .
24
efficace du contrle interne dans le cadre de l'audit des tats financiers, cette phrase serait rdige de la manire
suivante : En procdant cette valuation, l'auditeur prend en compte le contrle interne en vigueur dans
l'entit relatif l'tablissement et la prsentation sincre des tats financiers afin de dfinir des procdures
d'audit appropries en la circonstance . Dans le cas de la note de bas de page 22 cette phrase peut se lire : En
procdant cette valuation, l'auditeur prend en compte le contrle interne en vigueur dans l'entit relatif
l'tablissement des tats financiers donnant une image fidle afin de dfinir des procdures d'audit appropries en
la circonstance .

Opinion avec rserve
A notre avis, sous rserve des incidences ventuelles de la question voque au paragraphe
Justification de l'opinion avec rserve, les tats financiers prsentent sincrement, dans tous
leurs aspects significatifs, (ou donnent une image fidle de ) la situation financire de la
socit ABC au 31 dcembre 20X1, ainsi que (de) sa performance financire et (de) ses flux
de trsorerie pour l'exercice clos cette date, conformment aux Normes Internationales
d'Information Financire.

Exemple 4 :

direction pour les tats financiers donne dans la Norme ISA 210

appropris concernant un lment unique des tats financiers. Cet lment porte sur les
informations financires d'un investissement dans une socit en participation qui
reprsente plus de 90% de l'actif de la socit. Les incidences possibles de cette
incapacit recueillir des lments probants suffisants et appropris sont considres
ensemble comme significatives et diffuses dans les tats financiers.


27
d'erreurs.
Notre responsabilit est d'exprimer une opinion sur ces tats financiers sur la base d'un audit
effectu selon les Normes Internationales d'Audit. Cependant, en raison de la question dcrite
dans le paragraphe Justification de l'impossibilit d'exprimer une opinion, nous n'avons pas
t en mesure de recueillir des lments probants suffisants et appropris pour nous faire une
opinion.
Justification de l'impossibilit d'exprimer une opinion
L'investissement de la socit dans la socit en participation XYZ (Pays X) est port au bilan
de la socit pour un montant de xxx, ce qui reprsente plus de 90% de son actif net au 31
dcembre 20X1. Il ne nous a pas t permis d'accder la direction et aux auditeurs de la
socit XYZ, y compris leur documentation d'audit. Par voie de consquence, nous n'avons
pas t en mesure de dterminer si des ajustements s'avraient ncessaires au regard de la part
de la socit ABC dans les actifs de la socit XYZ qu'elle contrle conjointement, de sa part
25
Le sous-titre Rapport sur les tats financiers n'est pas ncessaire dans les situations o le second sous-titre
"Rapport sur d'autres obligations lgales ou rglementaires" n'est pas utile.
26
27
fidle conformment aux Normes Internationales d'Information Financire, ainsi que dun .

dans les passifs de cette socit pour lesquels elle est conjointement responsable, ainsi que de
sa part dans les revenus et les charges de l'exercice de cette socit et dans les lments
composant l'tat des variations des capitaux propres et le tableau des flux de trsorerie.
En raison de l'importance de la question voque au paragraphe Justification de

l'impossibilit d'exprimer une opinion, nous n'avons pas t en mesure de recueillir des
lments probants suffisants et appropris pour fonder une opinion d'audit. En consquence,
nous n'exprimons pas d'opinion sur les tats financiers.

Exemple 5 :

direction pour les tats financiers donne dans la Norme ISA 210

appropris concernant de multiples lments des tats financiers. Ces lments portent
sur les stocks et les comptes recevoir. Les incidences possibles de cette incapacit
recueillir des lments probants suffisants et appropris sont considres ensemble
comme significatives et diffuses dans les tats financiers.


30
d'erreurs.
Notre responsabilit est d'exprimer une opinion sur ces tats financiers sur la base d'un audit
effectu selon les Normes Internationales d'Audit. Cependant, en raison de la question dcrite
dans le paragraphe Justification de l'impossibilit d'exprimer une opinion, nous n'avons pas
t en mesure de recueillir des lments probants suffisants et appropris pour nous faire une
opinion.
Justification de l'impossibilit d'exprimer une opinion
Notre nomination en tant qu'auditeurs de la socit tant intervenue aprs le 31 dcembre

20X1, nous n'avons pas procd l'observation du comptage des stocks en dbut et en fin
d'exercice. Nous n'avons pas t en mesure de nous satisfaire par d'autres moyens alternatifs
des quantits en stock dtenues au 31 dcembre 20X0 et 20X1 qui apparaissent au bilan pour
un montant de xxx et de xxx, respectivement. En outre, la mise en place en septembre 20X1
d'un nouveau systme informatique pour la tenue des comptes recevoir a gnr de
28
Le sous-titre Rapport sur les tats financiers n'est pas ncessaire dans les situations o le second sous-titre
"Rapport sur d'autres obligations lgales ou rglementaires" n'est pas utile.
29
30
fidle conformment aux Normes Internationales d'Information Financire, ainsi que dun .

nombreuses erreurs dans ces comptes. A la date de notre rapport d'audit, la direction tait
encore entrain de rectifier les dficiences du systme et de procder la correction des
erreurs. Nous n'avons pas t en mesure de confirmer ou de vrifier par d'autres moyens
alternatifs les comptes recevoir ports au bilan du 31 dcembre 20X1 pour un montant total
de xxx. En raison de ces problmes, nous n'avons pas t en mesure de dterminer si des
ajustements auraient pu s'avrer ncessaires au regard des stocks et des comptes recevoir
comptabiliss ou non comptabiliss, ainsi que des lments composant le compte de rsultat,
l'tat de variation des capitaux propres et le tableau des flux de trsorerie.
En raison de l'importance des questions voques au paragraphe Justification de

l'impossibilit d'exprimer une opinion, nous n'avons pas t en mesure de recueillir des
lments probants suffisants et appropris pour fonder une opinion d'audit. En consquence,
nous n'exprimons pas d'opinion sur les tats financiers.


ISA 705-Version 30 Juin 2009

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NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 705

MODIFICATIONS APPORTEES A LOPINION FORMULEE DANS LE

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 1/37

La Norme Internationale Audit (ISA) 705, Modifications apportes lopinion formule

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 2/37

Champ d'application de cette Norme

1. Cette Norme Internationale d'Audit (International Standard on Auditing, ISA) traite

Types dopinions modifies

(a) de la nature du problme donnant lieu la modification de lopinion, savoir : que

Date d'entre en vigueur

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 3/37

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 4/37

Situations qui requirent une opinion modifie

6. L'auditeur doit modifier l'opinion formule dans son rapport d'audit :

Dtermination du type d'opinion modifie

Opinion avec rserve

7. L'auditeur doit exprimer une opinion avec rserve :

Impossibilit d'exprimer une opinion

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 5/37

Consquence d'une impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et appropris

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 6/37

14. Si lauditeur se dmet de la mission dans la situation prvue au paragraphe 13(b)(i), il

Forme et contenu du rapport de l'auditeur lorsqu'une modification est apporte

Paragraphe de justification de l'opinion modifie

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 7/37

(a) s'entretenir de cette omission avec les personnes constituant le gouvernement

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 8/37

Lorsque la modification de l'opinion rsulte d'une impossibilit de recueillir des lments

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 9/37

(a) qu'en raison de l'importance de la (des) question(s) dcrite(s) dans le paragraphe

Description de la responsabilit de l'auditeur lorsqu'il exprime une opinion avec rserve ou

Description de la responsabilit de l'auditeur lorsqu'il formule une impossibilit d'exprimer

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 10/37

Modalits d'application et autres informations explicatives

Jugement de l'auditeur sur les incidences ou

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 11/37

(a) le caractre appropri des mthodes comptables retenues ;

Caractre appropri des mthodes comptables retenues

A5. Des rfrentiels comptables contiennent souvent des rgles en matire de

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 12/37

A6. Au regard de l'application des mthodes comptables retenues, des anomalies

Nature d'une impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et appropris

A8. L'impossibilit pour l'auditeur de recueillir des lments probants suffisants et

(a) de circonstances en dehors du contrle de l'entit;

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 13/37

A10. Des exemples de situations en dehors du contrle de l'entit se prsentent lorsque :

la comptabilit de l'entit a t dtruite ;

A11. Des exemples de circonstances lies la nature ou au calendrier des travaux de

A12. Des exemples d'impossibilit de recueillir des lments probants suffisants et

la direction n'autorise pas l'auditeur assister au comptage physique des stocks ;

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 14/37

A13. La possibilit de se dmettre de la mission d'audit peut dpendre du stade

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 15/37

Forme et contenu du rapport de l'auditeur comportant un paragraphe d'opinion

Fondement de l'opinion modifie (Voir Par. 16 17, 19, 21)

A17. Une prsentation harmonise du rapport de l'auditeur aide favoriser la

A18. Un exemple d'incidences financires d'anomalies significatives que l'auditeur peut

A19. Donner l'information omise dans le paragraphe de justification de l'opinion modifie

705 CNCC-IRE/CC-DSch/edw/ej version 30 juin 2009 16/37

Paragraphe d'opinion (Voir Par. 22 23)

Exemple de rapports de l'auditeur

Communication avec les personnes constituant le gouvernement d'entreprise

A25. La communication aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise des