5Y51M cOMP148L llN4Nclk

lmpoct de /o 1
re
opp/icotion du 5cl
sur /es tots finonciers des PM
Auteur
Mohamed L|-nab|b MLknCUM
Lxpert comptab|e d|p|m
Master en management de |a ML
Master en dro|t pr|v
Lma|| : expmerhoumQhotma||.com
5Y51M cOMP148L llN4Nclk
lmpoct de /o 1re opp/icotion du 5cl
sur /es tots finonciers des PM
Les organes de gestion
1
des entites, dont la comptabilite Iinanciere est arrtee
sous leur responsabilite, ont pour date butoir le 30 Juin 2011, pour preparer et
arrter les premiers etats Iinanciers 2010, selon le reIerentiel SCF prevu par la loi
07-11 du 25/11/2007, portant systeme comptable Iinancier.
La mme date limite, le 30/06/2011, est impartie aux organes deliberants
2
pour
approuver les comptes sociaux 2010, qui doivent Iaire l`objet d`une publication au
BOAL
3
, au plus tard, un mois a compter de la date de la tenue de l`AGO
4
de
l`exercice 2010. Laquelle date est reportee cet exercice, a titre exceptionnel, au 31
Aout 2011.
Les inIormations Iinancieres contenues dans les etats Iinanciers, clos au
31/12/2010, doivent se conIormer aux caracteristiques qualitatives de l`inIormation
Iinanciere
5
preconisees par le cadre conceptuel du SCF, prevu par le decret 08-156
du 26/05/2008, notamment la caracteristique qualitative de la comparabilite.
AIin de mettre en ouvre le principe de la comparabilite, l`entite doit, lors de la
premiere application du SCF, retraiter retrospectivement, les soldes de certaines
rubriques des etats Iinanciers de l`exercice 2009 et des exercices anterieurs, en
observant, bien sure, le principe sacro-saint dit Avantages par rapport aux cots .
Ces retraitements retrospectiIs sont ds aux changements de methodes
comptables, a l`occasion du passage, de l`ancien reIerentiel comptable PCN
6
vers le
nouveau reIerentiel SCF.
Les changements de methodes comptables, sont le resultat de la mise en
application, pour la premiere Iois, du SCF qui est riche en options comptables, d`ou
l`obligation pour l`organe dirigeant
7
de l`entite, de clairement aIIicher sa politique
comptable, en adoptant les options comptables qui conviennent, quelles soient
preIerentielles ou alternatives.
L`article 39 de la loi n 07-11, stipule que les changements de methodes
comptables concernent les modiIications de principes, bases, conventions, regles
pratiques speciIiques, appliques par une entite pour etablir et presenter ses etats
Iinanciers.
En vertu, du paragraphe 138-4 de l`arrte du 26/07/2008, l'impact sur les
resultats des exercices anterieurs d'un changement de methode comptable ou d`une
correction d`erreur Iondamentale, doit tre presente, apres approbation par les
organes de gestion habilites, comme un ajustement du solde a l'ouverture des
resultats non distribues.
Selon l`esprit du paragraphe ci-haut, il est tout a Iait clair, que le SCF reserve
un traitement particulier a l`impact d a la premiere application du SCF qui
constitue, au Iait, un changement de methodes comptables.
Neanmoins, plusieurs points demeurent ambigus et meritent un
eclaircissement, surtout, en ce qui concerne l`obligation pour l`entite d`expliquer la
transition au SCF, a joindre a l`annexe
8
des etats Iinanciers arrtes au 31/12/2010.
D`une maniere plus precise, dans le cadre de l`elaboration du rapport special
sur les travaux de passage au SCF, l`entite doit expliquer, dans l`annexe, la transition
au SCF, en mettant l`accent sur les modalites de calcul de l`impact d aux
retraitements des soldes anterieurs, son evaluation et appreciation, son examen par le
commissaire aux comptes et son appreciation et approbation par les organes de
gestion, et en Iin son approbation, ulterieurement, par les organes deliberants de
l`entite.
1 1. . D D t te er rm mI In na at tI Io on n d de e I I' 'I Im mp pa ac ct t d de es s r re et tr ra aI It te em me en nt ts s. .
La phase retraitements consiste a retraiter les soldes au 31/12/2009 des
comptes des actiIs ou passiIs et charges ou produits, selon les regles de
comptabilisation et d`evaluation deIinies par le nouveau reIerentiel comptable (SCF),
en tenant compte des options comptables
9
adoptees par l`entite.
Ces retraitements, induisent Iorcement un impact positiI ou negatiI sur la
situation Iinanciere, la perIormance et la situation de la tresorerie de l`entite.
L`impact d aux retraitements, tel qu`il ressort des travaux de passage, doit tre
etaye, en precisant la designation des elements impactes ainsi que le chiIIrage de la
variation positive ou negative nee de l`impact pour chaque element d`actiI ou de passiI.
Les diIIerences positives ou negatives sont inscrites au debit ou au credit du
compte 115 Report a nouveau ajustements resultants du passage , sans pour autant
omettre de calculer et constater les impts diIIeres actiIs et les impts diIIeres passiIs,
en tenant compte du taux le l`IBS
10
, prevu par la legislation Iiscale en vigueur.
Un tableau resumant les diIIerents elements impactes ainsi que le montant de
l`impact avant et apres impt diIIere, et en Iin le montant global de l`impact, peut tre
elabore pour mieux expliquer le detail de l`impact sur les capitaux propres.
2 2. . A Ap pp pr r c cI Ia at tI Io on n d de e I I' 'I Im mp pa ac ct t d d a au u p pa as ss sa ag ge e a au u S SC CF F
2 2- -1 1. . I Im mp pa ac ct t s su ur r I Ie es s a ac ct tI II Is s n no on n c co ou ur ra an nt ts s e et t a ac ct tI II Is s c co ou ur ra an nt ts s
Pour plus de transparence, l`entite peut mesurer l`impact sur le total de l`actiI
net, en precisant l`inIluence des retraitements sur les elements non courants et les
elements courants. Il est souhaitable de chiIIrer, sur un tableau bien detaille, l`impact
positiI ou negatiI, par nature d`actiI non courant ou courant.
2 2- -2 2- - I Im mp pa ac ct t s su ur r I Ie es s p pa as ss sI II Is s n no on n c co ou ur ra an nt ts s e et t p pa as ss sI II Is s c co ou ur ra an nt ts s
Au mme titre que les actiIs, l`entite estime le rehaussement ou la diminution des
passiIs non courants et passiIs courants, ds aux retraitements des soldes anterieurs.
Pour mieux expliquer l`impact du au passage, l`entite presente sur un tableau
detaille, l`impact pour chaque element des passiIs non courants et courants.
2 2- -3 3- - I Im mp pa ac ct t s su ur r I Ia a s sI It tu ua at tI Io on n I II In na an nc cI I r re e ( (C Ca ap pI It ta au ux x p pr ro op pr re es s) )
La sommation du montant de l`impact positiI ou negatiI sur les actiIs non
courants et actiIs courant, et celui de l`impact positiI ou negatiI sur les passiIs non
courants et passiIs courants, donne le montant global de l`impact positiI ou negatiI sur
la situation Iinanciere de l`entite apres retraitements, a chiIIrer, de preIerence, sur un
tableau bien detaille.
2 2. .4 4 R Ra at tI Io os s p po ou ur r a ap pp pr r c cI Ie er r I I' 'I Im mp pa ac ct t
Pour de plus amples inIormations a Iournir sur la transition au SCF, l`entite
peut mesurer l`impact d aux retraitements des soldes anterieurs, par le calcul de
certains ratios deIinissant l`importance du dit impact par rapport aux diIIerentes
masses bilancielles des etats Iinanciers arrtes apres retraitements au 31/12/2009.
L`entite peut dresser un tableau recapitulant la mesure de l`impact par rapport
au capital social, aux capitaux propres, au total actiI net, au total dettes (passiIs non
courant passiIs courants), au resultat net 2009, au resultat net 2010 et aux resultats
non distribues des exercices anterieurs.
3 3- -E Ex xa am me en n d de es s t tr ra av va au ux x d de e p pa as ss sa ag ge e p pa ar r I Ie e c co om mm mI Is ss sa aI Ir re e a au ux x c co om mp pt te es s. .
La note methodologique n341 du 19/10/2010 emanant du CNC,
11
stipule que
les travaux de passage au SCF, doivent Iaire l`objet d`un examen par le commissaire
aux comptes, dans le cadre d`une mission particuliere, en mettant en ouvre des
diligences appropriees.
Le commissaire aux comptes exprime son opinion sur le bilan d`ouverture au
01/01/2010, independamment de son opinion sur les comptes arrtes au 31/12/2009
sous la version PCN. Il Iormule egalement toutes les reserves speciIiques qu`il juge
necessaires dans ce cadre.
L`examen des travaux de passage au SCF, par le commissaire aux comptes, doit
tre sanctionne par un rapport special a remettre aux parties prenantes. Il s`agit d`une
mission connexe remuneree en Ionction des diligences mises en ouvre par le
commissaire aux comptes, et ce, conIormement aux dispositions de l`article 3 de
l`arrte du 7 novembre 1994.
4 4- -A Ap pp pr r c cI Ia at tI Io on n, , p pa ar r I Ie es s o or rg ga an ne es s d de e g ge es st tI Io on n b ba ab bI II II It t s s, , d de e I I' 'I Im mp pa ac ct t a aI II Ie ec ct ta an nt t I Ie es s
c ca ap pI It ta au ux x p pr ro op pr re es s. .
Les organes de gestion habilites, (Conseil d`administration ou Directoire pour
une SPA et Gerant pour une SARL), arrtent le bilan d`ouverture apres retraitement, au
01/01/2010, et apprecie l`impact des retraitements, decoulant des travaux de passage,
et aIIectant les capitaux propres avant la reouverture des comptes 2010.
Pour emettre son jugement, l`organe de gestion s`appuie sur le rapport d`impact
d aux travaux de passage elabore par l`organe dirigeant (Directeur de l`entite), et sur
les conclusions du rapport du cabinet accompagnateur, et en Iin sur l`opinion emise
par le commissaire aux comptes apres examen des travaux de passage.
S S- -A Ap pp pr ro ob ba at tI Io on n, , p pa ar r I I' 'o or rg ga an ne e d d I II Ib b r ra an nt t b ba ab bI II II It t , , d du u b bI II Ia an n d d' 'o ou uv ve er rt tu ur re e e et t d de e
I I' 'I Im mp pa ac ct t a aI II Ie ec ct ta an nt t I Ie es s c ca ap pI It ta au ux x p pr ro op pr re es s. .
Une Iois le bilan d`ouverture arrte, au 01/01/2010, et l'impact consecutiI aux
retraitements imposes par la premiere application du SCF, est apprecie par le conseil
d`administration de l`entite, ils seront soumis, pour approbation, au plus tard, a l`AGO
devant statuer sur les comptes sociaux de l`exercice 2010.
6 6- -T Tr ra aI It te em me en nt t c co om mp pt ta ab bI Ie e d du u m mo on nt ta an nt t d de e I I' 'I Im mp pa ac ct t. .
Les diIIerences positives ou negatives consecutives aux retraitements des soldes
anterieurs sont inscrites au debit ou au credit du compte 115 Report a nouveau
ajustements resultants du passage .
Le solde crediteur ou debiteur du compte 115 Report a nouveau ajustements
resultants du passage represente l`impact decoulant de la premiere application du
SCF qui constitue un changement de methode comptable.
Cet impact, doit tre presente, apres approbation par les organes de gestion
habilites, comme un ajustement du solde a l'ouverture des resultats non distribues,
selon deux methodes.
La mthode prfrentielle
12
, selon laquelle, l`impact est impute sur le montant
du poste Report a nouveau de l'exercice en cours.
Ou a deIaut, l`impact est impute sur un compte de reserve correspondant a des
resultats non distribues, suivant la mthode alternative
13
.
Le traitement comptable du montant de l`impact, qu`il soit positiI ou negatiI,
doit Iaire l`objet d`une resolution a inscrire a l`ordre du jour du Conseil
d`administration qui doit deIinir et arrter les modalites de son aIIectation qui sera
soumise, pour approbation, au plus tard, a l`AGO devant statuer sur les comptes
sociaux de l`exercice 2010.
Le montant de l`impact inscrit au debit ou au credit du compte 115 Report a
nouveau ajustements resultants du passage doit tre solde, en 2011, juste apres la
tenue de l`AGO 2010, par le debit ou le credit du compte Report a nouveau de
l'exercice en cours ou du compte de reserve correspondant a des resultats non
distribues, en Ionction de la methode adoptee et approuvee par l`organe deliberant
14
.
? ?- -T Tr ra aI It te em me en nt t I II Is sc ca aI I d du u m mo on nt ta an nt t d de e I I' 'I Im mp pa ac ct t. .
Lors de la premiere application du SCF, l`impact d aux retraitements des
soldes anterieurs, induit Iorcement la constatation d`un impt diIIere passiI, en cas
d`impact positiI, et un impt diIIere actiI, en cas d`impact negatiI.
Dans le cadre de l`accompagnement de la premiere application du SCF, le
legislateur Iiscal a introduit, graduellement, plusieurs mesures Iiscales visant la mise
en coherence des dispositions Iiscales avec les regles instituees par le nouveau
reIerentiel SCF.
A l`exception de la mesure d`attenuation reservee a la plus value resultant de
la reevaluation d`immobilisations, a la date d`entree du SCF, qui permet le
rattachement de l`ecart de reevaluation au resultat Iiscal dans un delai maximum de
cinq ans, tel que stipule par les dispositions de l`article 10 de la loi de Iinances
complementaire 2009 modiIiant les articles 185 et 186 du codes des impts directs et
taxes assimilees, apparemment, aucune autre mesure Iiscale speciIique n`est
preconisee pour le traitement Iiscal de l`impact ne de la premiere application du SCF.
A deIaut de dispositions Iiscales explicites, et en menant une analyse reposant
sur un esprit logique, a mon sens, le traitement Iiscal de l`impact s`eIIectuera selon
les deux cas de Iigure suivants
15
:
En cas d'impact positif, l`entite subira un impt diIIere passiI, a prendre en
charge lors de la determination du resultat Iiscal soumis a l`IBS, au titre de l`exercice
2010.
Le montant de l`impact positiI avant impt diIIere passiI est ajoute aux
reintegrations operees, lors de la determination du resultat Iiscal Iigurant au tableau
n 09 de la nouvelle liasse Iiscale
16
.
Apres determination et constatation, comme charge, de l`impt IBS, au titre de
l`exercice 2010, l`impt diIIere passiI inscrit au credit du compte 134 est solde par le
credit du compte 693 Imposition diIIeree passiI , conIormement au Ionctionnement
prevu par le cadre comptable du SCF.
En cas d'impact ngatif, l`entite beneIiciera d`une economie d`impt due a la
constatation d`impt diIIere actiI qu`il Iaut tenir compte lors de la determination du
resultat Iiscal soumis a l`IBS au titre de l`exercice 2010.
Le montant de l`impact negatiI avant impt diIIere actiI est ajoute aux
deductions operees lors de la determination du resultat Iiscal Iigurant au tableau 09
de la nouvelle liasse Iiscale.
Apres determination et constatation, comme charge, de l`impt exigible, au
titre de l`exercice 2010, l`impt diIIere actiI inscrit au debit du compte 133 est solde
par le debit du compte 692 Imposition diIIeree actiI .
Pour encourager les PME
17
et attenuer l`impact de mise en place du SCF, le
legislateur Iiscal peut, tout de mme, promulguer une mesure Iiscale incitative,
preconisant la Iranchise du montant de l`impact positiI de l`IBS, a condition qu`il soit
incorpore au capital social, dans un delai deIinis.
? ?- -T Tr ra aI It te em me en nt t d du u m mo on nt ta an nt t d de e I I' 'I Im mp pa ac ct t d du u p po oI In nt t d de e v vu ue e d du u d dr ro oI It t c co om mm me er rc cI Ia aI I. .
Le traitement comptable du montant de l`impact d a la premiere application
du SCF, montre bien que son aIIectation augmente le compte Report a nouveau
resultats non distribues des exercices anterieurs , en cas d`impact positiI et le
diminue en cas contraire.
A deIaut de mesures d`accompagnement du droit commercial a la mise en
application du SCF plusieurs points meritent d`tre deIinis par le legislateur
commercial, quant au sort du dit impact.
Pour cela, il Iaut imperativement repondre a divers questionnements qui subsistent
sont reponse jusqu`a ce jour : Est-il possible de distribuer, comme dividendes, le
montant de l`impact positiI ? La reponse sera certainement non. Dans ce cas l`entite
a-t-elle le droit de le capitaliser, autrement dit l`incorporer au capital ? Supposons
que la reponse sera oui, la dite capitalisation est-elle en Iranchise d`impt ? L`entite
sera-t-elle autorisee a ceder les nouvelles actions emises ou les anciennes actions
revalorisees suite a la capitalisation de l`impact positiI ? Qu`en est-il des
immobilisations reevaluees, pour combien de temps l`entite doit les maintenir au
niveau de ses actiIs, aura-t-elle le droit de les ceder ? En cas de capitalisation du
montant de l`impact positiI, qu`en est-il de la notion du capital minimum a maintenir
par l`entite ? Au cas ou l`organe deliberant de l`entite decidera la distribution de
dividendes, quid du montant de l`impact negatiI ? Et si l`impact negatiI absorbe la
quasi-totalite du capital social de l`entite, quelles sont les mesures a prendre ? En Iin,
si l`actionnaire n`a pas le droit de beneIicier de dividendes nes de la distribution de
l`impact positiI qui augmente virtuellement les resultats non distribues, est ce qu`il est
juste qu`il soit prive de la distribution d`un beneIice reel, absorbe par un impact
negatiI virtuel, d a la premiere application d`un reIerentiel comptable qui lui semble,
a premiere vue, peut convainquant
18
?
Conc|us|on
De tout ce qui precede, il est indispensable que les diIIerentes parties prenantes,
au sein de la PME, doivent prter une attention particuliere, aux modalites de
traitement de l`impact d a la premiere application du SCF.
Il s`agit de mettre en ouvre, lors du passage au SCF, les mesures preconisees par
les diIIerentes legislations (droit Iiscal, droit commercial, droit des societes, droit de
contrats de location de Iinancement...).
Neanmoins, plusieurs points divergents subsistent et meritent d`tre debattus par
les specialistes en la matiere.
Cela demontre, que la comptabilite Iinanciere sous l`ere du SCF, depasse de loin
l`idee d`une simple technique comptable. Il s`agit, desormais, d`une veritable branche
du droit prive, qu`on peut qualiIier de Droit Comptable, qui est inIluence par les
autres legislations et les inIluence.
De ce Iait, les oIIiciels et les proIessionnels, accompagnes d`academiciens et de
chercheurs, en droit prive et en theorie positive comptable (TPC), doivent mener des
recherches, pour diluer les divergences entre les diIIerentes legislations et les
harmoniser avec le Droit Comptable Algrien.
Auteur
Mohamed El-Habib MERHOUM
Expert comptable diplme
Email : expmerhoumhotmail.com
1
- Consell d'admlnlsLraLlon ou ulrecLolre pour une SA, CeranL pour une SA8L.
2
- Assemblee generale ordlnalre ou exLraordlnalre.
3
- 8ulleLln offlclel des annonces legales.
4
- Assemblee generale ordlnalre.
3
- Les caracLerlsLlques quallLaLlves sonL de quaLre : erLlnence, flablllLe, comparablllLe eL lnLelllglblllLe.
6
- lan compLable naLlonal.
7
- CeranL, ulrecLeur, ulrecLeur general, resldenL dlrecLeur general, en foncLlon de la naLure [urldlque de
l'enLlLe morale.
8
- L'annexe esL le clnquleme eLaL flnancler, en sus du bllan, du compLe de resulLaLs, du Lableau de flux de
Lresorerle eL de l'eLaL des varlaLlons des caplLaux propres. ll esL prevu pour menLlonner l'ensemble des
lnformaLlons slgnlflcaLlves quelles solenL chlffrees ou narraLlves.
9
- ar opLlons compLables, ll y a lleu d'enLendre les meLhodes d'evaluaLlon eL esLlmaLlon compLables,
preferenLlelles ou alLernaLlves, reLenues par une enLlLe dans un manuel dmenL approuve par les organes
soclaux de l'enLlLe.
10
- lmpL sur les beneflces des socleLes.
11
- Le CnC esL l'organe chargee de la normallsaLlon compLable en Algerle. ll releve du MlnlsLere des flnances.
12
- La meLhode preferenLlelle esL la meLhode qul donne plus de flablllLe a l'lnformaLlon flnanclere. une fols
reLenue, l'enLlLe ne peuL l'abandonner qu'excepLlonnellemenL.
13
- A defauL d'appllcaLlon de la meLhode preferenLlelle, l'enLlLe admeL la meLhode alLernaLlve, a condlLlon
qu'elle solL parml les opLlons compLables offerLes par le SCl.
14
- Lors de la consLaLaLlon de l'ecrlLure compLable porLanL affecLaLlon de l'lmpacL lnscrlL au compLe 113
A[usLemenLs resulLanLs du passage au SCl , le compLable uLlllse le proces verbal de l'ACC comme plece
compLable.
13
- olnL de vue de l'auLeur.
16
- 1ableau de deLermlnaLlon du resulLaL flscal.
17
- eLlLes eL moyennes enLlLes
18
- A defauL d'une large vulgarlsaLlon, du conLenu du nouveau referenLlel compLable SCl, qul lncombe aux
dlfferenLes parLles concernees (offlclelles, professlonnelles eL academlclennes), les dlfferenLs uLlllsaLeurs des
eLaLs flnanclers SCl, arrlvenL mal a dlgerer son uLlllLe eL son lmporLance.