LAPPLICATION DACTIVITY-BASED COSTING (ABC) EN RESTAURATION : UNE NOUVELLE APPROCHE DE LA DETERMINATION DES COUTS ET DES PRIX DANS LES

SOCIETES DE SERVICES

Henry CLAVIJO ISEOR-Universit Lyon 3 (France)

Julien CARAVELLI Universit Lyon 3 (France)

RESUME En management de la restauration nous avons toujours appliqu une approche comptable traditionnelle lors de lanalyse et dtermination des cots ainsi que pour la fixation des prix de vente. Cette approche montre beaucoup de lacunes, notamment au niveau des cots indirects qui, en gnral, reprsentent un pourcentage important dans la structure de cots de ce secteur. Nous souhaitons montrer et dmontrer dans ce papier, travers dune approche thorique, que lapplication dActivity-Based Costing (ABC) et du systme Time-Driven Activity-Based Costing (TD-ABC) permettent de mieux comprendre et dterminer deux lments essentiels la russite de toute entreprise : les cots et les prix.

INTRODUCTION Dun constat vident, le premier moteur de motivation dune entreprise, est avant tout la concurrence. Il faut sans cesse faire face de nouvelles agressions de la part des concurrents directs, comme des indirects. Innovation, dlocalisation, fusion, OPA et bien dautres, sont autant de stratgies mises en uvre par les compagnies pour justement dfier et supplanter cette hostile adversit. Bien souvent, toutes ces manuvres sorientent sur le marketing, les mcanismes financiers, la rduction des cots tous prix, bases sur des rapports financiers, certes de qualit, mais qui ne font ressortir que des sommes plus ou moins leves, attribues des postes comptables et qui concernent gnralement des charges directes, comme les matires premires ou les frais de personnel, quil faudra alors sefforcer de rduire. Depuis une quinzaine dannes, il est apparut un nouveau concept de gestion des ressources dune entreprise, dvelopp par Robert Kaplan et Robin Cooper. Cette thorie, appele Activity-Based Costing (ABC), il a pour objectif de donner aux dirigeants une parfaite connaissance la fois des ressources de lentreprise, mais galement de leur bonne utilisation au sein de ples dactivits. Il est dornavant possible dattribuer de faon prcise, non seulement les cots directs mais aussi les charges indirectes, la fabrication dun bien ou dun service. Ce qui permet de ce fait de convertir les frais fixes en frais variables en fonction de lactivit. La trs large majorit des exemples prsents par les deux professeurs prcdemment cits, fait souvent rfrence la manufacture et la fabrication de biens mobiliers, de produits, au travers dune chaine de production ordonne. Il est toutefois intressant de se pencher de plus prs sur ce nouveau systme, danalyser la faisabilit et lutilit de linstauration dun tel concept un mtier de service comme la restauration, notamment au moment de la cration dun tablissement et/ou du dveloppement stratgique de ce dernier. Cest dire, essayer de dterminer comment appliquer lABC au secteur de la restauration afin de mieux comprendre la structure de cots de lentreprise et comment optimiser sa rentabilit. Cest cette problmatique que nous tenterons de rpondre au cours de ce papier, avec, dans un premier temps, une prsentation de lABC. Il sera prsent, son historique, son volution au cours de ces dernires annes et de quelle manire peut sappliquer cette mthode au mtier de la restauration. Pour enfin sintresser la mise en place doutils de gestion oprationnelle bass sur ces recherches.

LE MODELE ACTIVITY-BASED COSTING Historique ABC est une mthode comptable qui permet lentreprise dallouer ses cots indirects un produit ou un service. Elle a pour objectif de donner aux dirigeants une approche plus raliste quant la vritable utilisation des ressources financires de lentreprise lors de la fabrication dun produit ou dun service, en complment et mme en remplacement de la mthode dite traditionnelle . En effet, la mthode traditionnelle dallocation des cots, utilise par le dpartement financier des entreprises fut dveloppe partir de 1870. A cette poque, lindustrie dans sa globalit avait recours plus de main duvre en raison de la quasi-inexistence des machines automatises. Par consquent, les cots indirects lis lexploitation de lentreprise taient gnralement beaucoup moins levs quaujourdhui. Cependant, ce constat changea rapidement partir des annes 60. Ainsi, au fur et mesure de lvolution du secteur industriel tel que nous le connaissons actuellement, sest dvelopp le concept de lABC. Il fut tout dabord abord au cours des annes 80, dans de nombreux articles publis par Robin Cooper et Robert Kaplan dans le Harvard Business Review. Ils prsentrent cette innovation managriale comme un outil de gestion, capable de rsoudre les problmes et les manques lis la mthode traditionnelle. En effet, ils jugrent que cette dernire ne permettait pas de dfinir de manire prcise le vritable cot de production dun produit ou dun service, entranant ainsi au sein des entreprises des prises de dcision qui ntaient pas forcment les mieux adaptes puisque bases sur des donnes finalement peu ralistes. En 1987, le concept ABC a t clairement dfinit par R. Kaplan et W. Burns dans un chapitre de leur livre intitul : Accounting and Management : A Field Study Perspective . Ils se sont intresss dans un premier temps au secteur de la manufacture o le dveloppement des technologies et de lautomatisation ont rduit la proportion des cots directs en terme de main duvre et de matire premire en contre partie dune augmentation des cots indirects. Pour simple exemple, le dveloppement de la robotisation dans le secteur industriel a entran une rduction de la main duvre qui est un cot direct mais a augment le cot de lamortissement qui est quant lui de nature indirect. Traditionnellement les services financiers des entreprises ont pour mthodologie dattribuer en pourcentage les cots indirects en fonction du montant des cots directs. Si un produit consomme 40% de cots directs lentreprise, la mthode traditionnelle va attribuer galement 40% de cots indirects ce mme produit. Cependant, comme il a t prsent prcdemment, le pourcentage des cots indirects a augment faisant que cette technique dallocation des cots est devenue moins efficace. Par exemple, un produit peu ncessiter une utilisation plus longue dune machine coteuse par rapport un autre ayant les mmes cots directs, et si les charges indirectes sont attribues de manire traditionnelle, le cot supplmentaire dutilisation de la machine ne sera pas rpercut ce seul produit mais tous.

LE TIME-DRIVEN ACTIVITY-BASED COSTING Une volution de lActivity-Based Costing LActivity-Based Costing est trs efficace lorsque lon souhaite tracer les cots pour la fabrication dun produit, cependant lapproche devient plus complexe lorsquil sagit de lappliquer un mtier de service tel que la restauration. Il est alors possible daborder la dmarche de plusieurs manires : On peut instaurer lABC de manire traditionnelle, en dlimitant les ples dactivits du mieux possible, ce qui reviendrait considrer le restaurant comme une usine . Une deuxime alternative est apparue depuis peu, appele Time-Driven ActivityBased Costing (TD-ABC), qui simplifie lapplication du procd original. Cette adaptation de lActivity-Based Costing prsente prcdemment, provient une nouvelle fois dune recherche mene par R. Kaplan en collaboration avec S. Anderson et publie dans un article du Harvard Business Review. Cette nouvelle approche de lABC a pour objectif de faciliter lintgration de la mthode au sein des entreprises. En effet, il semble que les entreprises ayant mis en pratique ce type de management tel quil a t prsent lorigine, aient rencontr un certain nombre de problmes dans son application. Tout dabord, un cot lev li au temps ncessaire la rcolte dinformations, pour interviewer et mener des enqutes auprs des salaris, mais aussi le dlicat maintien et la mise jour du systme notamment lorsque les procds de fabrication changent, que lentreprise souhaite dvelopper une nouvelle activit ou encore lorsque les demandes de la clientle sont diverses et complexes. De plus, bien que plus prcise en comparaison de la mthode traditionnelle dallocation des cots indirects, cette mthode nest pas encore la plus prcise possible. En effet, au cours des interviews auprs des salaris pour dterminer le temps quils passent sur chacun des ples dactivits, il apparat, gnralement, que tous utilisent 100 % leur temps de travail, ce qui nest en fait pas totalement vrai. Par consquent, si lon se tient au vritable temps de travail efficace, cela rduirait les ratios dactivit. Mme si lABC a apport un certain nombre dinformations aux dirigeants dentreprises permettant didentifier, avec plus de prcision, le rel montant des cots de fabrication et dainsi rationnaliser la politique de prix par exemple, la premire mthode fut, semble-t-il, assez difficile maitriser et surtout maintenir, notamment parce que sa mise jour ncessite en fait, une nouvelle analyse en profondeur de lentreprise et donc autant de charges pour la socit. Pour rsumer, le modle ABC tel quil est prsent auparavant a montr que le calcul des dpenses lies lactivit ralis par le biais dinterviews, denqutes et dobservations sest rvl long et cher pour la collecte dinformations, difficile mettre jour et pas vritablement prcis dans la mesure o il ne tient pas compte du temps de travail non efficace.

TD-ABC se rsume lutilisation de deux paramtres : le cot unitaire de la capacit dapprovisionnement et le temps ncessaire a lexcution dune transaction ou dune activit. Cette nouvelle application est la fois plus simple, pour estimer et maintenir le modle ABC, plus prcise et semble-t-il plus rapide mettre en place.

Mthodologie La base de cette nouvelle approche fut mise en avant dans un article de R. Cooper, o il prsenta la diffrence entre deux cost drivers : transaction et effort. Le premier comptabilise le nombre de fois quune activit est ralise, en tenant compte du nombre de prparations, de transports etc. Cependant, lorsquune commande ncessite plus de temps, defforts ou de complexit que les autres, le fait de se basait uniquement sur le nombre de fois quune activit est ralise, fourni une information errone sur lestimation des ressources ncessaires la ralisation de cette tche. Pour faire face ce type derreur, le modle ABC propose une alternative qui consiste sparer les commandes en plusieurs catgories : simple, moyenne et complexe. Les cots ncessaires sont ensuite attribus chacune de ces catgories et un driver de transaction est alors dterminer pour chaque activit, en fonction du nombre de commandes simples, moyennes ou complexes. Transaction driver : nombre de fois quune activit est ralise Duration drivers : temps ncessaire la ralisation dune activit Cette nouvelle approche du systme ABC se construit, au dpart, de la mme manire que loriginale, en identifiant les diffrents ples dactivits lis la fabrication dun bien ou dun service et en dterminant la quantit de ressources consommes par ces diffrents ples. Il faut par la suite mesurer le temps efficace de travail ralis par le personnel. Cette estimation se base sur le temps de travail total des employs qui est ensuite sous valu aux alentours de gnralement de 80-85% du temps total. La diffrence est prsente par R.Kaplan comme lie aux pauses djeuner, la communication, larrive, au dpart du lieu de travail mais galement la dconcentration. Dans le cadre dune usine, la mme estimation est ralise pour les machines et la diffrence est considre comme le temps ncessaire la maintenance, aux rparations, aux rglages, etc. Lorsque lon instaure le systme TD-ABC une entreprise dj existante, un autre moyen de calculer le temps de travail efficace peut se faire en se basant sur les rsultats des priodes prcdentes. Il suffit didentifier un mois au cours duquel lactivit a t importante sans pour autant avoir port prjudice la qualit des prestations ni au stress et la fatigue des employs. Kaplan et Anderson ne portent pas dimportance particulire lexactitude de lestimation,

mais saccorde dire quil faut cependant rester assez prcis et que toute grosse erreur de jugement sera quoiquil en soit mise en avant par le systme. Une fois que lon connat le montant des cots indirects ainsi que le temps rel de travail, tous deux lis aux ples dactivits, il est dsormais possible de calculer le cot unitaire comme suivant : Cot Unitaire = cot total ple dactivit / temps de travail rel Ainsi, lorsque lon connat le cot unitaire de charges indirectes par minute, on peut calculer le ratio dactivit pour chaque activit. Pour cela, il suffit de multiplier le cot unitaire par le temps estim pour la ralisation dune opration. On obtiendra alors un ratio de rpartition des cots indirects lie une activit, pour la fabrication dun bien ou dun service. Il arrive, cependant, et notamment dans un secteur comme la restauration, que le temps ncessaire lexcution de deux tches ou de deux prparations ne soit pas toujours gal. Par exemple, la cuisson dune pice de buf ne prendra pas le mme temps pour tre prpare en fonction de la volont du client, quil la prfre saignante ou point. Cest pourquoi, pour remdier cette marge derreur minime sur lestimation du temps de ralisation dune action, Kaplan et Anderson ont propos l quation temps . Cette dernire se base sur le temps habituel pour excuter une tche auquel sadditionne une valeur de temps supplmentaire ncessaire, en cas de commande particulire. Dans une entreprise dencartonnage de mdicaments, par exemple, prparer les boites pour un envoi standard ne prend que 3 minutes. Si lenvoi doit se faire dans un conditionnement particulier cela ncessitera 4 minutes 30 de plus et enfin 2 minutes supplmentaires si lacheminement se fait par avion. On obtiendra donc lquation temps suivante : Temps dencartonnage = 3 + 4,5 (si conditionnement particulier)+ 2 (si par avion) Le mme modle pourra peut tre sappliquer un restaurant en fonction des temps de cuisson lorsque la typicit du produit ncessitera une telle approche. Il faut tout de mme aborder cette thorie avec prcaution car une usine et un restaurant ne fonctionnent pas du tout de la mme manire en termes de production. Dans la premire, les types de produits sont fabriqus distinctement les uns des autres, alors que dans un restaurant tout est prpar simultanment. Il faudra donc ventuellement adapter la mthodologie avance par R. Kaplan.

Est-il possible dappliquer lActivity-Based Costing la restauration ? Le systme TD-ABC, avec pour spcificit lunit de temps comme mesure de ralisation dune tche et lassignation des cots indirects qui en dcoule, donne en effet une rfrence plus fiable quant lutilisation des ressources mais permet galement aux managers de faire ressortir lefficacit des diffrents ples

dactivits ainsi que la quantit de temps et dargent inutilise . Cette ressource pourra ensuite tre mise en uvre pour la croissance futur de lentreprise, en dterminant jusqu quel niveau lentreprise est capable de se dvelopper avec la capacit actuelle. Cependant, l o il sera dlicat de mettre en place le TDABC au sein dun restaurant se situe au niveau de lestimation du temps pass table par les clients. Il est vident, qu linverse dune chaine de montage dune usine o lautomatisation permet davoir une gestion du temps rigoureuse, cette dernire est plus difficile maitriser lorsquil sagit de personnes physiques en attente dun service, on ne sait alors pas combien de temps les clients vont rester ni ce quils vont consommer. Il faut alors envisager une adaptation de la mthode. Suggestion dapplication : Un approche ABC et TDABC Comme expos prcdemment, il est difficile destimer le temps que les clients vont passer dans le restaurant et par consquent on ne pourra pas calculer, sur la base du cot unitaire, le montant de charges indirectes pour lactivit repas du client. Cest pourquoi il peut tre envisag dappliquer les deux mthodes ABC et TDABC une entreprise de service tel quun restaurant. Mme si salle et cuisine sont videmment lies, on peut apprhender la situation en les distinguant lune de lautre. En effet, la salle peut tre considre comme oriente client avec les charges qui se rattachent la salle de restaurant alors que la cuisine peut tre considre comme oriente produit, avec comme driver temps, les fiches techniques de prparation des diffrentes recettes de la carte. En ce qui concerne la cuisine, on peut donc envisager une intgration du systme TD-ABC en utilisant les diffrents paramtres lis lexploitation de cette dernire. Il faut, tout dabord, dfinir le cadre et la mthode dutilisation de la mise en place du systme. A la diffrence dune entreprise industrielle, une cuisine de restaurant fabrique diffrents produits simultanment et en quantit varie en fonction de la demande des clients. Tout se rsume donc au client et au prix de lassiette. Chacune des charges quentrane le client, doit avoir une rpercussion dans le prix quil va payer. On peut donc considrer que la cuisine sera le ple dactivit central qui supportera lensemble des cots. Il est par consquent inutile de diffrencier la salle de restaurant et la cuisine pour y implanter deux systmes diffrents et donc ncessiteux en temps et en argent, mais de se concentrer simplement sur la mise en place, lvolution et la mise jour de la mthode TD-ABC. On part donc de lide que le Time-Driven Activity-Based Costing pour objectif dattribuer les cots en fonction de lactivit et de donner de la variabilit aux cots fixes, qui seront alors gnrs par une activit.

De ce fait au sein dun restaurant, le gnrateur dactivit faisant que la totalit de lorganisation soit en fonctionnement est le client. Ce dernier vient consommer un repas. Il est donc primordial pour lexploitant que ce gnrateur dactivit compense financirement les charges lies sa venue et aux activits quil dclenche, donc la ncessaire exploitation du restaurant, et cela au travers de la somme quil va payer en fonction du repas quil aura consomm et des services quil aura utilis. Donc par lintermdiaire du systme TDABC, cela permet dattribuer chaque plat un cot prcis du fonctionnement global de ltablissement li sa prparation, qui sera gnrer seulement si le plat est command. On dtermine ainsi exactement quel est le cot total pour le restaurant de la venue de chacun des clients en rapport avec ce quils vont consommer. Cest pourquoi il semblerait quutiliser le systme TDABC pour la cuisine et la prparation des plats soit une alternative envisageable et raliste. Le modle propos, prsente le client comme tant le dclencheur dactivit et aprs avoir fait son choix, cela engendre la consommation des ressources. On pourra donc retrouver le second modle suivant :

Client 1

Client 2

Client 3

Dc de

Entres

Plats

Desserts

Attrib cots de

Cons des r

Charges Variables

Chiffre daffaires

Rc des r cons

Ce modle suppose donc bien que le dclencheur dactivit soit bien reprsent par le client. Il commande alors son menu ou son plat, consommant ainsi des ressources et reprsentant un cot variable prcis pour lentreprise, qui recouvrera cette charge, plus le bnfice, au moment de la note.

Illustration dapplication du TDABC la restauration

La premire tape de TD-ABC consiste donc calculer le ratio du cot unitaire en fonction du montant des charges et du temps de travail rel, comme prsente par Kaplan et Anderson. On obtient ainsi le montant de charges indirectes par minute de travail en cuisine pour lensemble du personnel au cours dune priode. On peut alors, selon la mthodologie, dterminer le cot attribuable chaque plat en multipliant son temps de prparation par le ratio prcdemment calcul. On obtient alors un montant pour chaque plat, comme sils taient prpars un par un, le ratio Primaire. Afin que lapplication de TD-ABC soit plus cohrente, il faut considrer la cuisine comme une usine dans laquelle les plats sont prpars les uns la suite des autres. En connaissance du mix des ventes et des fiches techniques on peut alors dterminer le temps total quil aurait fallu si les mets avaient t prpars la chaine. Cest le Temps Production. Cependant la cuisine est un lieu dans lequel cette production se ralise de manire simultane, au cours du Temps Utile, prcdemment dtermin. Lorsque le temps production divise ce dernier, on obtient un ratio temps qui correspond au pourcentage du temps production ncessaire la production, cest le ratio production. Celui-ci permet dquilibrer la productivit entre production lunit et production simultane. En multipliant, ce pourcentage la charge attribue chaque plat, on obtient un ratio plus cohrent adapt au mode de fabrication. Pour argumenter cette hypothse, nous pouvons prsenter un exemple simplifi dun restaurant de 50 couverts qui possde une carte compose de 4 entres, 4 plats 3 desserts. Son taux doccupation moyen est de 65 %, ce qui reprsente environ 800 plats servis par semaine. Pour une facilit de comprhension, les informations ncessaires comme le nombre demploys, les temps de prparation (mise en place service) ainsi que le montant des charges sont donns, pour une semaine dexploitation.

Calcul du cot unitaire : Nous allons dans un premier temps calculer le cot unitaire comme prsent par Kaplan afin dobtenir un premier ratio de rpartition. Nombre demploys Temps de travail thorique par priode Temps de travail rel 80 % :Temps Utile Charges indirectes Cot Unitaire (/min) C Calcul du Temps Production : Avec les informations donnes, nous allons maintenant calculer le Temps Production qui correspond au temps total dont il aurait t ncessaire pour la fabrication des plats par unit. On obtient les informations suivantes : Entres : Entre 1 12 min 64 768 Entre 2 18 min 81 1458 Entre 3 23 min 44 1012 Entre 4 15 min 70 1050 3 3*35h*60min= 6300 min 5040 min 4000 4000/5040 min = 0,794 /min

Temps de prparation t Nb de ventes V Temps Total (min)

Plats : Plat 1 45 min 90 4050 Plat 2 30 min 115 3450 Plat 3 60 min 78 4680 Plat 4 35 min 123 4305

Temps de prparation t Nb de ventes V Temps Total (min) Desserts :

Temps de prparation t Nb de ventes V Temps Total (min)

Dessert 1 10 min 47 470

Dessert 2 25 min 35 875

Dessert 3 20 min 53 1060

On obtient alors un Temps Production total de 23 178 minutes. Cest le temps quaurait ncessit la production de tous ces plats, sils avaient t prpars les uns la suite des autres. On peut ainsi en dduire le ratio production suivant : 5040 / 23 178 = 21,74 %. Qui est la proportion de temps de production simultane par rapport une production lunit.

Attribution du ratio chacun des types de plats : Nous allons dans cette partie attribuer un montant de cots indirects chacun des plats produits laide de la mthode TD-ABC. Nous avons notre disposition le cot unitaire, le ratio production et le temps de prparation de chacun des plats. Nous allons tout dabord multiplier le temps de prparation du plats ; qui correspond au temps ncessaire pour la mise en place, la cuisson et le service de ce plat ; par le cot unitaire. On obtient ainsi le ratio primaire qui lui, correspond au montant de charges indirectes que reprsenterait ce plat, sil tait produit lunit. En multipliant le rsultat obtenu par le ratio production, on obtient le ratio indirect qui permet davoir une valeur dattribution tenant compte de la production simultane des diffrents plats. Entres : Entre 1 12 min 9.52 2.07 132.54 Entre 2 18 min 14.29 3.11 251.62 Entre 3 23 min 18.25 3.97 174.65 Entre 4 15 min 11.90 2.59 181.21 740.02

Temps de prparation t Ratio primaire r=t*0.794 Ratio ind. R=r*21.74 % Vrification = V*R Total Plats :

Temps de prparation t Ratio primaire r=t*0.794 Ratio final R=r*21.74 % Vrification = V*R Total Desserts :

Plat 1 45 min 35.71 7.77 698.94

Plat 2 30 min 23.81 5.18 595.39

Plat 3 60 min 47.62 10.35 807.66

Plat 4 35 min 27.78 6.04 742.95 2844.94

Temps de prparation t Ratio primaire r=t*0.794 Ratio final R=r*21.74 % Vrification = V*R Total 740.02+2844.94+415.05= 4000

Dessert 1 10 min 7.9 1.73 81.11

Dessert 2 25 min 19.8 4.31 151.01

Dessert 3 20 min 15.8 3.45 182.93 415.05

On obtient ainsi, suite lapplication de TD-ABC un montant de charges indirectes attribus chaque plat. Ce montant tient compte de la simultanit des procds de fabrication. Bien que thorique, cet exemple dmontre une des possibles applications de TDABC, avec une dmarche suivre afin dattribuer de manire plus prcise que la mthode utilise traditionnellement, lensemble des cots indirects en fonction

du temps de prparation de tous les plats prsents sur la carte et de la part de travail efficace de lensemble des employs. A partir de ce moment nous pouvons nous baser sur une rpartition directement li au temps et aux efforts dploys par lensemble du personnel au sein de lentreprise. On convertit ainsi les cots indirects fixes en charges variables dclenches par lactivit, par lintermdiaire du ratio calcul prcdemment. On obtient ainsi le total des cots variables :: Total des cots variables = cots indirects + cots matires premires + main duvre (+ divers)

A la suite de lexemple prcdent, nous pouvons mettre en avant les avantages dune telle mthode pour le secteur de la restauration. Charges rparties en fonction de lactivit et des plats Connaissance prcise de lutilisation des ressources Cots de production totalement matriss Outil stratgique et daide la prise de dcision Aide la politique de prix

Nous pourrons alors, dans une tape ultrieure, vrifier la cohrence de TD-ABC dans son association avec les diffrents outils de contrle et danalyse de la carte qui existent dj tels que le menu engineering ou les principes domns, mais galement avec dautres outils plus contemporains comme lActivity-Based Pricing.

CONCLUSION Ce travail de recherche a permis, dans un premier temps, de mettre en avant lexistence du systme ABC et sa possible adaptation la restauration. Nous avons galement pu constater que, dune manire gnrale, la gestion de ce type dtablissement repose sur des bases tablies il y a plus dun sicle. Il est vrai quaucun lment thorique ne propose une approche oriente service de ce nouvel outil de gestion interne, mais nous avons pu galement constater quil est possible dadapter la mthodologie initiale, totalement axe vers la manufacture. Pour cela, il faut, malgr tout, une certaine libert et volont de la part des dirigeants, puisque sa mise en place requiert du temps et de largent. Il a ainsi t possible de crer, avec laide dautres outils tels que le mix des ventes ou les fiches techniques, un tableau qui doit permettre la personne responsable de ltablissement de dfinir le cot de revient exact de chaque activit, qui se rsume en fait, la prparation des plats au moment de la commande des clients. Cet outil qui offre une connaissance plus raliste de la consommation des ressources ainsi quune apprhension diffrente de lentreprise, sintgre et sert de support pour la mise en place stratgique, la

politique tarifaire et bien dautres lments, qui font le quotidien dune entreprise et qui vont permettre des prises de dcisions plus sereines. Cette proposition na pas la prtention dtre lunique option dadaptation de TD-ABC, mais prsente un sujet de rflexion ainsi quune approche possible, qui peut tre intressant de suivre, en parallle dune gestion plus traditionnelle pour en mesurer la vritable efficacit. Si la performance se confirme, il ne restera alors plus quau dirigeant dintgrer compltement cette mthode en lieu et place de la mthode traditionnelle pour la gestion quotidienne de son restaurant. Cela donnera une position de prcurseur et dinnovateur en terme dutilisation et dapplication de lABC et offrira un vritable avantage concurrentiel lentreprise, quil sera alors trs difficile dceler de lextrieur et donc difficilement imitable par la concurrence.

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