MEMOIRE_SUR_LE_CONTROLE_DE_GESTION_DANS

2018
Contrôle de gestion et maitrise des

coûts dans une petite et moyenne
industrie : cas de la SICG SARL
SOM BOUMNSO SIMON CEDRIC

Contrôleur de Gestion –
cedricsom@yahoo.fr
20/11/2018 Page 0
Contrôle de gestion et maitrise des coûts dans une PMI : cas de la SICG SARL
TABLE DES MATIERES

TABLE DES MATIERES ______________________________________________________ 1
Avant Propos_________________________________________________________________ 6
Résumé _____________________________________________________________________ 7
INTRODUCTION GENERALE _________________________________________________ 8
PREMIERE PARTIE : CADRE D’ANALYSE DU CONTROLE DE GESTION ET DE LA
MAITRISE DES COUTS ______________________________________________________ 17
CHAPITRE 1 : MECANISME DE DETECTION ET D’ANALYSE DES COUTS DANS LES
ENTREPRISES : REVUE DE LA LITTERATURE ________________________________ 18
I. VIABILITE DE L’ENTREPRISE : UN EQUILIBRE ENTRE PRODUCTIVITE ET
MAITRISE DES COUTS ____________________________________________________ 19
I-1. CROISSANCE DE LA PRODUCTIVITE ET VARIATION DES COUTS _____ 20
I-1-1. L’adoption des modèles de production à moindre coût ____________________ 20
I-1-2. La conception des processus _________________________________________ 21
I-1-3. La Qualité de la production __________________________________________ 23
I-1-4. Le pilotage de la performance des processus de production _________________ 24
I-2. LA COMPTABILITE ANALYTIQUE DE GESTION AU SERVICE DE LA

MAITRISE DES COUTS __________________________________________________ 25
I-2-1. La méthode des coûts complets ______________________________________ 26
I-2-2. La méthode des coûts variables (direct costing) _________________________ 28
I-2-3. La méthode de l’imputation rationnelle des frais fixes ____________________ 28
I-2-4. Les nouvelles approches de la comptabilité de gestion ____________________ 29
I-2-4-1. La méthode ABC ____________________________________________ 29
I-2-4-2. La méthode du coût cible (le target costing) _______________________ 31
II. CONTROLE DE GESTION AU CŒUR DU DISPOSITIF DE GESTION DES COUTS 33

II-1. LES OUTILS DE PREVISION : BUDGETISATION ET PLANIFICATION ____ 33
II-1-1. La démarche budgétaire ______________________________________________ 34
II-1-2. Les budgets d’exploitation ____________________________________________ 37
Rédigé et présenté par SOM BOUMNSO Simon Cédric – cedricsom@yahoo.fr Page 1

Contrôle de gestion et maitrise des coûts dans une PME industrielle : cas de la SICG
II-1-3. Le budget des investissements _________________________________________ 37

II-1-4. Le budget de trésorerie et les états de synthèse prévisionnels _________________ 38
II-2. LES OUTILS DE SUIVI : MESURER ET ANALYSER LES ECARTS ________ 39
II-2-1. Le contrôle budgétaire _______________________________________________ 39
II-2-2. Le Benchmarking ___________________________________________________ 40
II-2-3. Le tableau de bord __________________________________________________ 41
II-2-4. Le contrôle de gestion socio-économique ________________________________ 42
CHAPITRE 2 :PRATIQUE DU CONTROLE DE GESTION A LA SICG SARL _________ 45
I. PRESENTATION GENERALE DE LA SICG _______________________________ 46
I-1. ENVIRONNEMENT INTERNE A LA SICG _______________________________ 46
I-1-1. Identification de la SICG Sarl ________________________________________ 46
I-1-2. Historique _______________________________________________________ 47
I-1-3. Missions et fonctionnement _________________________________________ 48
I-1-4. Organisation générale de la SICG SARL _______________________________ 50
I-1-4-1. La direction générale ___________________________________________ 51
I-1-4-2. Le service de production ________________________________________ 51
I-1-4-3. Le service de distribution________________________________________ 51
I-1-4-4. La direction administrative et financière ____________________________ 51
I-2. ENVIRONNEMENT EXTERNE DE LA SICG _____________________________ 53

I-2-1. Cadre juridique et réglementaire : une impulsion gouvernementale __________ 53
I-2-2. Le marché _______________________________________________________ 54
I-2-3. La Concurrence ___________________________________________________ 54
I-2-4. Les Tiers ________________________________________________________ 55
II. MECANISME DE DETECTION DES COUTS A LA SICG ____________________ 56

II-1. PROCEDURE DU CONTROLE DE GESTION A LA SICG __________________ 56
II-1-1. La gestion des achats ______________________________________________ 57
II-1-2. La gestion des stocks ______________________________________________ 58
II-1-3. La gestion commerciale ____________________________________________ 61
Rédigé et présenté par SOM BOUMNSO Simon Cédric Page 2

II.1.4- La gestion du portefeuille client ______________________________________ 62
II-2. DIFFICULTES RENCONTREES DANS LA PRATIQUE DU CONTROLE DE

GESTION A LA SICG SARL_______________________________________________ 63
II.2.1- Les ruptures de stocks _____________________________________________ 63
II.2.2- La détermination des coûts _________________________________________ 63
II.2.3- La mesure des écarts ______________________________________________ 64
II.2.4- L’absentéisme et la rotation de personnel ______________________________ 64
DEUXIEME PARTIE : ANALYSE PRATIQUE DES MECANISMES DE MAITRISE DES

COUTS A LA SICG SARL ____________________________________________________ 67
CHAPITRE 3 : DEMARCHE D’ANALYSE DE LA PRATIQUE DU CONTROLE DE
GESTION ET DE LA MAITRISE DES COUTS DE LA SICG SARL __________________ 68
I. RAPPELS DES FONDEMENTS DE LA RECHERCHE ET JUSTIFICATION DU
CHOIX METHODOLOGIQUE _______________________________________________ 68
I.1- RAPPELS DES FONDEMENTS DE LA RECHERCHE ______________________ 69
I.1.1- Rappel de la problématique __________________________________________ 69
I.1.2- Rappel des objectifs de l’étude _______________________________________ 70
I.1.3- Rappel des propositions de recherche __________________________________ 70
I.2- JUSTIFICATION DES CHOIX METHODOLOGIQUES DE L’ETUDE _________ 71

I.2.1- Généralité sur les modes d’investigation ________________________________ 71
I.2.2- Choix et justification du choix méthodologique __________________________ 72
I.2.3- Le type de recherche _______________________________________________ 73
I.2.3.1- La recherche exploratoire ________________________________________ 73
I.2.3.2- La recherche descriptive _________________________________________ 73
I.2.4- Les besoins en information __________________________________________ 74
II. RECUEIL ET ANALYSE DES DONNEES _________________________________ 76

II.1- METHODES ET OUTILS DE COLLECTE DES DONNEES _________________ 76
II.1.1- L’observation directe ______________________________________________ 76
II.1.2- Les entretiens ____________________________________________________ 77

II.1.3- L’exploitation documentaire ________________________________________ 78
II.1.4- Les outils de collecte des données ____________________________________ 78
II.1.4.1- Le guide d’entretien ___________________________________________ 78
II.1.4.2- Présentation des thèmes de l’entretien _____________________________ 79
II.1.4.3- Les répondants _______________________________________________ 80
II.2- L’ANALYSE DE CONTENU __________________________________________ 80

II.2.1- Définition de l’analyse de contenu____________________________________ 80
II.2.2- Les étapes de l’analyse de contenu ___________________________________ 81
II.2.3- Présentation des outils ayant servi à l’étude ____________________________ 83
II.2.3.1- L’organigramme ______________________________________________ 83
II.2.3.2- L’inventaire des charges ________________________________________ 83
II.2.3.3- La fiche de production _________________________________________ 87
II.2.3.4- Les tableaux d’amortissement ____________________________________ 88
CHAPITRE 4 : IMPLICATION MANAGERIALE A LA MAITRISE DES COUTS DE LA

SICG ______________________________________________________________________ 89
I. PRESENTATION DES RESULTATS DE L’ETUDE EMPIRIQUE ______________ 89
I.1- DESCRIPTION DU PROCESSUS DU SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION A
LA SICG SARL__________________________________________________________ 89
I.1.1- Objectifs du contrôle de gestion à la SICG SARL ________________________ 90
I.1.2- Processus du contrôle de gestion à la SICG SARL ________________________ 90
I.1.2.1- Processus du contrôle de l’approvisionnement des matières premières _____ 90
I.1.2.2- Processus du contrôle de la production _____________________________ 91
I.1.2.3- Processus du contrôle de la distribution _____________________________ 92
I.1.3- La collecte des informations de gestion à la SICG SARL __________________ 94
I.1.3.1- La comptabilité ________________________________________________ 94
I.1.3.2- Le service commercial __________________________________________ 94
I.1.3.3- Les magasiniers des dépôts ______________________________________ 94

I.1.3.4- Le contrôleur de gestion régional __________________________________ 95
I.1.4- Traitement des informations et rédactions du rapport ______________________ 96
I.2- DIAGNOSTIC DES CAUSES DU DYSFONCTIONNEMENT DU SYSTEME DE

CONTROLE DE GESTION A LA SICG SARL ________________________________ 96
I.2.1- L’absence du manuel de procédure ____________________________________ 96
I.2.2- L’absence d’outils de contrôle de gestion _______________________________ 97
I.2.3- La mauvaise politique de gestion des stocks _____________________________ 98
I.2.4- Les autres causes du dysfonctionnement du système de contrôle de gestion ____ 98
II. SUGGESTION D’AMELIORATION DES MECANISMES DE DETECTION ET DE

MAITRISE DES COUTS DE LA SICG SARL ___________________________________ 99
II.1- ELABORATION DU MANUEL DE PROCEDURES________________________ 99
II.1.1- La collecte des données ___________________________________________ 100
II.1.2- Le traitement des données _________________________________________ 100
II.1.3- La validation et la diffusion du manuel de procédures ___________________ 101
II.1.4- Suivi et évaluation des procédures ___________________________________ 102
II.2- MISE EN PLACE DES OUTILS DE PREVISION : PLANIFICATION ET

BUDGETISATION ______________________________________________________ 102
II.2.1- La planification _________________________________________________ 103
II.2.2- Démarche du processus budgétaire : cas de la SICG _____________________ 104
II.3- UTILISATION D’UNE METHODE DE CALCUL DES COUTS ADEQUATS A LA

SICG SARL : LA METHODE DES COUTS COMPLETS. ______________________ 106
II.3.1- Justification du choix de la méthode à adopter au sien de SICG SARL ______ 107
II.3.2- Cartographie des coûts à la SICG SARL ______________________________ 108
CONCLUSION GENERALE __________________________________________________ 111

Annexe 1: Organigramme de la SICG SARL ______________________________________ 113
Verbatim __________________________________________________________________ 114

Avant Propos
L’Ecole Supérieur d’Enseignement Technique (ENSET) créée par arrêté présidentiel N°

260/CAB/PR du 10 août 1979 est un établissement d’enseignement supérieur relevant de
l’université de Douala. L’ENSET a pour mission première de former de jeunes cadres dynamiques
au métier d’enseignement et ensuite avec les Cours de Promotion Social (CPS), de former
également des jeunes cadres d’entreprise. Dans le processus de formation de l’étudiant en Science
et Techniques Economique de Gestion (STEG), un mémoire doit être rédigé et déposé en fin de
formation de la cinquième année en vue de l’obtention d’un Master Professionnel.
Au terme de notre formation académique, nous devons effectuer un stage académique d’au moins
deux mois en entreprise donnant lieu à la rédaction d’un mémoire de fin d’étude. Ceci dans le but
de consolider nos connaissances acquises et acquérir des compétences professionnelles dans un
contexte réel.
C’est dans cette démarche que nous avons travaillé à la SICG SARL du 04 avril 2017 au 20 avril
2018 et au vu des difficultés rencontrées durant cette période, nous avons centré notre recherche
sur la problématique du contrôle de gestion ce qui justifie la formulation de notre thème « Contrôle
de gestion et maitrise des coûts dans une PMI : cas de la SICG SARL ».
Nous allons croire sans toutefois prétendre à une œuvre parfaite que ce mémoire apportera au
lecteur attentionné non pas seulement des critiques mais aussi des suggestions pour son éventuelle
amélioration.

Résumé
Notre travail de recherche dont le thème est : « Contrôle de gestion et maitrise des coûts dans une
PMI : cas de la SICG SARL » a pour objectif principal d’identifier les forces et les faiblesses du
système de contrôle de gestion existant à la SICG en vue d’une maitrise de l’ensemble de ses coûts.
De manière général, il est question d’analyser les mécanismes de détection et de maitrise des coûts
à la SICG SARL.
En effet, le dispositif du contrôle de gestion étant une fonction des directions (fonctionnelle et
opérationnelle), les insuffisances liées à la conception des budgets et à la mesure des écarts sont
entre autre les problèmes rencontrés. Pour palier à tous ces manquements, l’amélioration des
pratiques du contrôle de gestion à travers la formalisation du processus du contrôle de gestion
(manuel de procédure), l’utilisation des outils de prévisions du contrôle de gestion que sont la
planification et la budgétisation et enfin l’utilisation d’une méthode adéquate pour la détermination
de l’ensemble de ses coûts apparaissent comme des solutions évidentes.
Pour élucider nos propos nous avons structuré notre travail en deux grandes parties constituée
chacune de deux chapitres, la première consacrée à le cadre d’analyse du contrôle de gestion et de
la maitrise des coûts ; et la seconde consacrée à l’analyse pratique des mécanismes de maitrise des
coûts à la SICG SARL. En définitive, notre étude vise à proposer une amélioration des pratiques
du contrôle de gestion pour garantir la pérennité de la SICG SARL.

INTRODUCTION GENERALE
INTRODUCTION GENERALE
L’économie camerounaise est la plus forte et la plus diversifiée de la Communauté Economique
et Monétaire de l’Afrique Centrale (CEMAC). Elle a longtemps été résiliente aux chocs mais
montre actuellement ses premiers signes de ralentissement. Malgré une conjoncture internationale
peu favorable, la croissance de son Produit Intérieur Brut (PIB) a été régulière sur la période de
2013 à 2015 avec une moyenne de 5,8%, avant de chuter à 4,7% en 2016 et 3,1% en 2017 1.
Confronté à une conjoncture marquée par la baisse du prix du baril du pétrole sur le marché
mondial, le Cameroun accentue sa politique de consolidation des secteurs de croissance, afin
d’accroître sa capacité de résilience pour faire face aux défis qui s’imposent à son saut qualitatif
vers l’émergence fixée à l’horizon 2035. Dans cette trajectoire, le gouvernement a parié sur la
plus-value du secteur privé, et particulièrement sur celle des Petites et Moyennes Entreprises, de
l’Economie Sociale et, de l’Artisanat, pour la création d’emplois décents et durables et pour le
bien-être des populations. S’inscrivant dans cette nouvelle dynamique, le Ministère des Petites et
Moyennes Entreprises de l’Economie Sociale et de l’Artisanat (MINPMEESA), a entrepris un
certain nombre d’actions qui intègrent suffisamment les variables choisies et qui visent notamment
à densifier et garantir la compétitivité des Petites et Moyennes Entreprises (PME).
Selon l’Institut National de la Statistique (INS), au Cameroun, les PME occupent 95% du tissu
économique, ceci montre à suffisance le rôle important qu’elles ont à jouer dans la croissance
économique. Par contre, le Centre d’Analyse et de Recherche sur les Politiques Economiques et
Sociales du Cameroun (CAMERCAP-PARC), dont l’une des missions consiste à assister le
gouvernement en matière de formulation et d’analyse des politiques économiques et sociales, a
mené en 2016 et sur autorisation du MINPMEESA, une étude sur la démographie des PME créées
dans les Centres des Formalités de Création des Entreprises (CFCE) et leur impact sur l’économie,
particulièrement les deux piliers que sont : la croissance et l’emploi. Les principaux résultats
relèvent que 72,24% des PME créées depuis la mise en place des CFCE en 2010 sont inexistantes
dans le fichier de la Direction Générale des Impôts (DGI) en mai 20162. Les raisons de cette faillite
1
Données de la Banque Mondiale disponible sur le site www.banquemondiale.org
2
Données disponibles dans l’Annuaire statistique sur les PMEESA 2016

sont multiples et sont entre autres la mauvaise gestion, l’escroquerie, le taux élevé des créances
irrécouvrables, etc.
Dans ce contexte, Les PME camerounaises évoluent dans un environnement peu favorable, à cause
des facteurs endogènes et exogènes, caractérisé par une faible progression de la croissance
économique. Or, la théorie de la contingence, selon Arrow (1953) et Debreu (1959), postule que
la survie et la performance d’une organisation dépendent du degré d’alignement entre ses éléments
structurels et différents facteurs de contingence tels que l'environnement, la technologie ou la
stratégie. Face à ces contraintes, l’implémentation d’un système de contrôle de gestion constitué
d’un ensemble d’outils et de système de cohésion organisationnelle au sens de Chatelain-Ponroy
(2010)3, devient le garant de la maitrise de la gestion en entreprise pour atteindre les objectifs fixés.
En effet, le contrôle de gestion est défini par Robert Anthony, comme « le processus par lequel les
managers obtiennent l’assurance que les ressources sont obtenues et utilisées de manière efficace
et efficiente pour la réalisation des objectifs de l’organisation » (Anthony 1965, p. 17)4.
Le contrôle de gestion est une notion multiforme faisant intervenir une procédure décisionnelle,
un système d’information et un ensemble d’outils. En effet, en plus de la partie formelle, le contrôle
de gestion est également un langage (Burlaud et Simon, 2006) 5 qui permet d’orienter les
comportements des acteurs pour atteindre les objectifs stratégiques. Face aux contraintes et aux
menaces de l’environnement des entreprises et face à la mondialisation des marchés, les dirigeants
doivent de plus en plus coupler leur intuition à une analyse davantage formelle avec différents
outils de gestion. L’enjeu pour l’entreprise est de maîtriser ses coûts, c’est-à-dire l’agrégation des
charges qui les constituent. Les charges sont fonction de leur destination finale ou de leur
comportement (Michel Coucoureux et Thierry Cuyaubère, 2011) 6 . Ainsi nous distinguons des
charges directes et indirectes, des charges fixes et variables. Pilier de la comptabilité analytique,
l’estimation des coûts peut être effectuée à travers plusieurs méthodes notamment la méthode des
3
Chatelain -Ponroy S. (2010), « Une voie de compréhension du contrôle de gestion dans les organisations non
marchandes : la métaphore de l’iceberg », Politiques et management public, N° 27, p. 73-102.
4
ANTHONY R.N. (1965), Planning and Control Systems, A Framework for Analysis, Boston, Division of Research,
Graduate School of Business Administration, Harvard University.
5
Burlaud A. et Simon C. (2006), Le contrôle de gestion, La découverte, Paris.
6
Coucoureux M. et Cuyaubère T. C (2011), Calcul et analyse des coûts : contrôle de gestion, Nathan, 2011.

coûts complets, la méthode des coûts variables, la méthode des coûts spécifiques, la méthode du
coût marginal et la méthode des coûts par activités (ou méthode ABC).
Cependant, « les individus peuvent adopter, au sein de l’entreprise, des comportements déviants
qui vont à l’encontre de l’esprit et de la synergie de groupe » (B. Bampoky, 2012)7. Autrement dit
l’entreprise ou son organisation accumule des dysfonctionnements et des coûts résultant d’une
interaction permanente entre les structures et les comportements humains. Ces coûts que l’on
appelle cachés au sens de Henri Savall et Véronique Zardet (2003)8 affectent la compétitivité, la
rentabilité, l’efficacité et par conséquent la qualité du fonctionnement de l’entreprise. Pour
parvenir à une maitrise complète de l’entreprise, il est nécessaire d’engager un ensemble d’actions
participatives et synchronisées dans la totalité de l’entreprise et à tous les niveaux, par tous les
acteurs selon une méthode rigoureuse. Ainsi, Henri Bouquin (1998)9 note que « les entreprises se
trouvent de plus en plus confrontées à des situations d’ignorance partielle. L’essentiel n’est plus,
dès à présent de détecter les écarts grâce à un outil comptable sophistiqué. Ce qui domine, c’est la
recherche des impacts qu’ils auront, le diagnostic qu’il faut en tirer, les ajustements à effectuer
dans les plans d’actions, les objectifs à court terme, mais aussi et de plus en plus souvent dans les
grands axes de management à moyen terme».
Notre constat part d’une observation faite à la direction administrative et financière de la Société
d’Industrie et de Commerce Général (SICG) spécialisée dans la production et la commercialisation
des mousses et matelas. Lors de notre passage dans cette direction, nous avons relevés des
insuffisances des procédures, des normes et des informations de gestion notamment au niveau du
rendement de certains services parmi lesquels le contrôle de gestion. Cette situation a attiré notre
attention car comme nous le verrons à la suite de ce mémoire, le contrôle de gestion est
pratiquement au cœur de l’activité de cette entreprise.
Ainsi pendant la phase exploratoire, nous avons relevé d’une part qu’il n’existe pas de manuel de
procédure, ce qui serait la principale source de désorganisation de l’activité et serait à l’origine de
la contre-performance des décisions. D’autre part, les rotations excessives du personnel, les
retards, l’absentéisme, la démotivation du personnel, les défauts de qualité sont des maux qui
7
Boniface Bampoky, « Les dysfonctionnements révélateurs de coûts cachés dans les entreprises sénégalaises : quelles
perspectives pour la maximisation de la valeur ? », Revue Congolaise de Gestion 2012/1 (Numéro 15-16), p. 127-166.
8
Savall H. et Zardet V., Maitriser les coûts et performances cachés, Economica, 4e Edition, 2003.
9
BOUQUIN H., Le Contrôle de gestion, PUF, 4e édition, Paris, 1998.

gangrènent le fonctionnement de cette industrie. En outre, nous avons noté l’inexistence d’outils
moderne du contrôle de gestion.
Au regard de ces insuffisances, il se dégage un problème majeur à savoir : la sous-

opérationnalisation de la fonction du contrôle de gestion à la SICG ; d’où la formulation du
sujet de notre étude : CONTROLE DE GESTION ET MAITRISE DES COUTS DANS UNE
PME INDUSTRIELLE : CAS DE LA SICG.
L’évolution des théories des organisations a influencé celle du contrôle de gestion en modifiant sa
problématique générale, ses objectifs, ou encore ses modalités de mise en œuvre 10. En effet, la
théorie classique représentée par des auteurs tels que Taylor11, Fayol12 ou encore Weber met en
avant une culture très mécaniste et rationnelle de l’organisation dans laquelle le contrôle de gestion
se borne à la conformité à une norme préétablie. Le diagnostic se limite à relever et analyser les
écarts afin de les réduire par des actions correctives encadrées par la direction. Dans ce cadre, la
mission du contrôleur de gestion n’est pas de créer des normes ni de mobiliser le personnel mais
plutôt de contrôler ce dernier, voire de le sanctionner. La théorie classique repose sur les méthodes
d’organisation s’appuyant sur une démarche scientifique et une conception rationnelle du travail.
L’impact de cette théorie sur le contrôle de gestion fût l’apparition de la notion de centre de
responsabilité, de standard de production, de planification stratégique, de budgets, d’analyse
d’écart, de contrôle de conformité et de surveillance du personnel. Par ailleurs, beaucoup de
travaux font le constat de l’insuffisance du contrôle de gestion traditionnel, notamment ceux de
Johnson et Kaplan (1987) 13 qui explique la perte de pertinence du contrôle de gestion par le
découplage entre les systèmes financiers de contrôle et les enjeux opérationnels des organisations.
Cependant, la théorie des relations humaines débute à partir des expériences réalisées dès 1924 à
l’usine de Hawthorne menées par Elton Mayo. Ce dernier est parvenu aux conclusions que de
bonnes relations interpersonnelles, informelles, et un bon climat affectif dans une organisation
10
Burlaud A., Teller R., Chatelain-Ponroy S., Mignon S., Walliser E., Contrôle de gestion, Vuibert, 2004.
11
Taylor F., Scientific Management, 1911. Version Française : La Direction scientifique des entreprises, Paris,
Dunod, 1965.
12
Fayol H., « Administration industrielle et générale », Bulletin de la société de l’industrie minérale, n°10, 1916,
pages 5 à 164.
13
Johnson H.T. et Kaplan R.S. (1987), wRelevance Lost: The Rise and Fall of Management Accounting, Boston,
Mass., Harvard University Press.

peut lui permettre de tendre vers une productivité optimale. La direction par objectifs (DPO) et la
direction participative par objectifs (DPPO), conçues à partir des années 1970 aux Etats-Unis,
illustrent bien la volonté d’accorder une plus grande responsabilité aux acteurs. Ceux-ci peuvent
dès lors identifier les responsabilités des écarts entre prévisions et réalisations, et proposer eux-
mêmes des actions correctives. Par ailleurs, une théorie rénovée du contrôle a été proposée par
Simons (1995)14 qui part du constat que la théorie classique du contrôle considère les individus
comme opportunistes et paresseux. Il fait l’hypothèse contraire que les gens ont généralement le
désir de bien faire, de se réaliser, de contribuer et de créer. Ce sont souvent la structure
d’organisation et les modes de contrôle qui entravent cette volonté. En ce sens, Langfiels-Smith
(1997)15 définit le contrôle de gestion comme un système qui permet d’influencer le comportement
des individus afin de réaliser les objectifs de l’entreprise.
Par ailleurs, les contrôleurs de gestion, comme les managers, sont souvent démunis pour évaluer
la rentabilité des investissements immatériels tels que la formation, le recrutement, ou des actions
d’amélioration des conditions de travail. Pas pour chiffrer leurs coûts mais pour en mesurer leur
gain : combien cela rapporte-t-il ? Or la méthode des coûts-performances cachés inventée par le
professeur Henri Savall en 197416 puis développée et propagée avec son équipe de l’Institut de
Socio-Economie des Entreprises et Organisation (ISEOR) permet d’évaluer les gains engendrés
par un projet immatériel à travers le chiffrage de la réduction des dysfonctionnements et des coûts
cachés qu’il provoque.
Cette réflexion nous a conduits à la question principale de notre étude qui est celle de savoir :
Comment le contrôle de gestion contribue-t-il à la maitrise de l’ensemble des coûts de la
SICG ? En d’autres termes, les outils de contrôle de gestion de la SICG permettent-ils d’assurer
la survie et le développement ainsi que les emplois des acteurs concernés ?
De cette problématique découle un certains nombres de questionnements :
- Quelle est la cartographie des coûts de la SICG ?
14
Simons R. (1995), Levers of Control: How Mangers Use Innovative Control Systems to Drive Strategic Renewal,
Harvard Business School Press.
15
Langfiels-Smith, Kim (1997), "Management controls systems and strategy: A critical review", Accounting,
Organizations and Society, Vol. 22, n° 2, pp. 207-232.
16
Savall, H. (1974, 1975, 1981, 2010). Enrichir le travail humain dans les entreprises et les organisations, Paris :
Dunod. 3e éd., Paris : Economica, 1989.

- Quelle sont les procédures de contrôle de gestion en vigueur à la SICG ?

- Ces procédures facilitent-elles la détection des coûts à la SICG ?
L’objectif principal de notre étude est d’identifier les forces et les faiblesses du système de contrôle
de gestion existant à la SICG en vue d’une maitrise de l’ensemble de ses coûts. De cet objectif
principal découle les objectifs subsidiaires ci-après :
- Visualiser les segments de coûts homogènes et pertinents de la SICG ;

- Décrire les procédures de contrôle de gestion à la SICG ;
- Analyser la pertinence des procédures de contrôle de gestion face à la maitrise de
l’ensemble des coûts de la SICG.
L’intérêt de notre travail réside dans le fait qu’il aborde une thématique assez nouvelle dans le
contexte des PME africaines en général et camerounaises en particulier, à travers l’utilisation de
la méthode des coûts cachés et des outils du contrôle de gestion proactif pour assurer la survie et
la croissance des PME. Au-delà, notre travail porte un intérêt académique afin de voir comment
les systèmes de contrôle de gestion dans les PME camerounaises se rapprochent ou non des
modèles théoriques ainsi présentés et enrichir la littérature sur les procédures de contrôle de
gestion. Sur le plan empirique, notre mémoire va contribuer à amener l’entreprise à prendre
conscience de la procédure de contrôle de gestion qui tient compte de l’ensemble des coûts qui
affectent la compétitivité, la rentabilité, l’efficacité, la qualité de son fonctionnement et par
conséquent sa croissance.
La PME est souvent fortement centralisée avec une structure organisationnelle simple. Son
dirigeant est un « homme-orchestre » qui tient à remplir toutes les fonctions. A ce titre, il est plutôt
réticent à déléguer la prise de décision. Il souhaite garder le contrôle complet de tout ce qui se
passe dans son entreprise. Cette forte centralisation rend moins nécessaire le recours au contrôle
de gestion, ce qui ne préjuge pas de l’existence ou non d’un tel système. Celui-ci peut, en effet,
s’avérer utile en tant qu’outil de pilotage et d’aide à la décision. Les dirigeants de ces organisations
peuvent néanmoins préférer se fier à leur propre sensibilité plutôt qu’à des techniques
d’administration. La prise de décision s’appuie alors essentiellement sur leur expérience, leur
jugement ou leur intuition, et s’inscrit le plus souvent dans une optique opérationnelle à court

terme (Guerra Leone, 1994)17. Si l’on se réfère aux développements de Lauzel et Teller (1997)
repris par Mayeglè (2010)18 « 80% des PME nouvellement créées meurent dans les cinq années
qui suivent leur naissance et 90% des raisons de ces décès tiennent des gestions, on comprend
l’importance qu’il y a de mettre au chevet de ces supports de développement des outils et politiques
viables de survie ».
À la SICG, les tâches et les services ne sont pas toujours clairement isolés. Les employés sont le
plus souvent polyvalents car les moyens sont limités et la majeure partie de la communication est
informelle. Le dirigeant est le décideur principal. L’absence d’un système de management visant
des objectifs précis fixés à l’avance par la direction générale est la principale faiblesse de la SICG.
Alors que la gestion recommande d’avoir un référentiel d’objectifs pour orienter toutes les actions
dans le sens de la réalisation de ces objectifs et comparer, par la suite, les réalisations par rapport
aux objectifs fixés.
Le rôle du contrôleur de gestion dans une PME est pourtant identique et tout aussi important que
dans une entreprise plus grande. Les outils et les procédures du contrôle de gestion sont
applicables, à condition de respecter ses spécificités. Les recherches réalisées sur ce type
d’entreprises présentent des résultats concordants : il n’existe pas de système de contrôle universel
pour les PME ; les missions du contrôle de gestion relèvent uniquement du contrôle opérationnel ;
les systèmes de contrôle sont fortement influencés par la nature du système de gestion des
dirigeants (Burlaud A., 2004).
Première proposition : « Les procédures traditionnelles du contrôle de gestion sont primordiales

à la maitrise des coûts de la SICG »
Comme toutes les administrations, c’est l’approche taylorienne qui régit le fonctionnement de
l’organisation au sein de la SICG. Le concept de taylorisme désigne les méthodes d’organisation
du travail développées par l’ingénieur américain Frederik Winslow Taylor (1841 – 1925). Fayol,
dans son message : « prévoir, organiser, commander, coordonner et contrôler » appréhende le
contrôle d’un point de vue très statique, comme un moyen de surveillance et de punition.
L’environnement de la SICG est de plus en plus concurrentiel, turbulent et donc incertain.
17
Guerra Leone N., « L’organisation de la petite et moyenne entreprise », CEREG, Cahier de Recherche, 1994
18
François-Xavier MAYEGLE, « Mutations des politiques de gestion et création de valeur : une étude menée au
Cameroun », L’Harmattan, 2010, p.7

L’exercice du contrôle de gestion implique la mise en œuvre d’un certain nombre d’outils et de
procédure de planification et de contrôle destinés à s’assurer dans un paradigme de création de
valeur, que l’entreprise, considérée comme un lieu d’organisation et de coordination de ressources
rares (humaines, techniques, immatérielles et financières), crée effectivement de la valeur pour
chacun de ses partenaires (MILGROM, ROBERTS, 1997).
Dans ce contexte, le contrôle de gestion en plus d’être rétrospectif, se doit d’être également
proactif. Dans une perspective de gestion proactive de l’entreprise, l’efficacité du système de
contrôle de gestion est déterminée par sa faculté à identifier les problèmes, à faciliter une mise en
œuvre rapide et efficace de solutions nouvelles et par la compétence des dirigeants qui l’utilisent
et la font fonctionner (BOUQUIN, 2000 ; GERVAIS, 2000). Le contrôle de gestion joue
désormais un rôle de « créativité ». L’édifice de la création de valeur repose désormais sur la mise
en évidence de gisements de gains potentiels convertis en performance par une réorganisation de
l’activité et l’élimination des inefficacités : la réduction des coûts de fonctionnement accroît la
valeur organisationnelle.
Le futur des services du contrôleur de gestion passera cependant par leur capacité à développer des
systèmes de contrôle de gestion facilitant la cartographie non seulement de la clientèle mais
également celle des coûts. Les années 2000 se caractérisent par une évolution des pratiques de
contrôle de gestion dépassant la simple recherche de maîtrise des coûts pour tenir compte des
travaux de recherche sur les coûts et performances cachés (Savall, Zardet, 1987, 1992, 2004, 2010)
et le contrôle de gestion de l’immatériel (Cappelletti, 2012). La théorie socio-économique intègre
les variables sociales au sein de la stratégie d’entreprise. Elle vise à identifier et comprendre
l’importance des coûts cachés à l’instar de l’absentéisme, les accidents de travail, les défauts de
qualité, la rotation du personnel, en vue de permettre une performance plus durable.
Deuxième proposition : La maitrise de l’ensemble des coûts de la SICG est tributaire de la mise
sur pied d’un contrôle de gestion socio-économique
L’atteinte de nos objectifs passe par la définition d’une méthodologie adaptée. Ainsi compte tenu
des interrogations, des objectifs assignés et des besoins en information, nous avons opté pour une

approche qualitative. La collecte des données va s’appuyer sur la recherche documentaire et les
entretiens avec les responsables opérationnels et fonctionnels.
Notre étude est bâtie autour de deux grandes parties organisées en quatre chapitres. A la première
partie, nous présenterons l’approche conceptuelle du contrôle de gestion dans une PMI qui
s’articule autour de deux chapitres. A la deuxième partie, nous étudierons l’amélioration de la
maitrise des coûts de la SICG par des procédures du contrôle de gestion les plus adéquats.

PREMIERE PARTIE :
PREMIERE CADRE D’ANALYSE DU PARTIE :

CONTROLE DE GESTION ET
CADRE DE LA MAITRISE DES COUTS D’ANALYSE
DU CONTROLE
DE GESTION ET
DE LA MAITRISE DES COUTS
La notion de contrôle de gestion est née avec la révolution industrielle, elle a occupé une place
importante dans l’entreprise avec l’avènement de la division du travail et la répartition des tâches
au sein de l’entreprise. La mise en place de ce système s’est avérée indispensable dans le contrôle
des activités de chaque service. La visée était d’aider ses services à atteindre les objectifs fixés.
La préoccupation majeure du contrôle de gestion est la maitrise des coûts et la coordination des
différentes actions permettant ainsi la convergence des objectifs de chaque service avec ceux de la
direction générale. En d’autres termes, le contrôle de gestion est un outil d’aide à la décision et
d’adoption des mesures correctives. Pour mieux cerner le contrôle de gestion, il est important pour
nous de faire une analyse conceptuelle de celui-ci, tel est l’objet de la première partie de notre
travail.
Cette partie s’articule autour de deux chapitres. Le premier est relatif à la revue littéraire des
mécanismes de détection et d’analyse des coûts dans les entreprises et le second passe en revue
les pratique du contrôle de gestion à la SICG SARL

CHAPITRE 1 :
MECANISME DE DETECTION ET D’ANALYSE DES COUTS

DANS LES ENTREPRISES : REVUE DE LA LITTERATURE
CHAPITRE 1 : MECANISME DE DETECTION ET D’ANALYSE DES

COUTS DANS LES ENTREPRISES : REVUE DE LA LITTERATURE
Le budget est l’outil historique de la maîtrise des coûts. Une vision réaliste de la nature de
l’ensemble des recettes escomptées, et des dépenses à engager lors de l’exercice budgétaire est
indispensable dès l’étape prévisionnelle de la budgétisation.
La récente tempête économique a porté un rude coup à l’exercice de budgétisation, dont l’horizon
est traditionnellement d’une année. En effet, la vitesse à laquelle ont surgi autant d’évènements
imprévisibles n’a pas permis de les intégrer. Les tableaux de reporting les plus sophistiqués se sont
avérés inutiles : l’ensemble des voyants d’alerte passant au rouge, il était alors difficile de prioriser
les réactions. Les directions financières ont donc la nécessité de moderniser les budgets. En effet,
c’est en renforçant les fonctionnalités de prévision, de contrôle et d’alerte, et en organisant les
échanges d’informations entre les différents budgets et leurs responsables, que la direction
administrative et financière accomplira sa mission de maîtrise des coûts.
A cet égard, Demeestère R. (1991)19, Besson P. et Bouquin H. (1991)20 notent qu’il faut mettre en
lumière les facteurs clés du succès de l’entreprise afin de :
- Fournir le cadre des indicateurs financiers et non financiers de mesure des performances ;
- Repérer les points essentiels sur lesquels devront s’exercer les efforts de développement
de systèmes, permettant aux responsables d’atteindre l’objectif de maitrise des coûts.
19
Demeestère R., “Stratégie et système d’information de gestion”, Revue française de comptabilité, n° 226,
septembre 1991, pages 64 et suivantes.
20
Besson P. et Bouquin H., « Indentité et légitimité du contrôle de gestion », Revue française de gestion,
janvierfévrier 1991, n° 82, pages 60 et suivantes.

Il est clair que dans cette évolution globale, le renouveau des méthodes d’analyse des coûts tient
une place privilégiée (Mévellec P., 1991)21.
Ce chapitre s’articule en première partie sur un équilibre entre productivité et maitrise des coûts,
en analysant tour à tour l’optimisation de la productivité et les méthodes de calcul des coûts. La
seconde partie positionne le contrôle de gestion au cœur du dispositif de gestion des coûts, à travers
ses outils de prévision, et de suivi.
I. VIABILITE DE L’ENTREPRISE : UN EQUILIBRE ENTRE PRODUCTIVITE ET

MAITRISE DES COUTS
Depuis la première application en 1913 des principes du taylorisme par Ford, la production de
masse a été la règle. On recherchait alors à maximiser l’efficacité de l’outil de production. Celle-
ci passait par la fabrication de larges volumes de produits standardisés.
Or, les exigences du marché ont évolué : la satisfaction des besoins du client et la réactivité des
entreprises deviennent essentielles. Les entreprises jouent leur compétitivité sur l’adaptation de
leurs processus de production. Les entreprises innovantes cherchent de plus en plus à se démarquer
de leurs concurrents en adoptant des systèmes de production leur permettant d’améliorer la qualité
de leurs produits, d’accroître leur flexibilité et leur productivité et de réduire leurs coûts (Ariss,
Raghunathan et Kunnathar, 2000)22.
Pourtant, les systèmes de pilotage traditionnels restent en contradiction avec ces objectifs suscités.
En effet, ils incitent à maximiser la productivité de chaque processus élémentaire de la chaîne de
production, mais souvent au détriment de la performance d’ensemble puisqu’ils négligent trop
souvent les coûts de logistique, de stocks intermédiaires, etc. Les systèmes de pilotage traditionnels
conduisent les managers à raisonner sur des données comptables, très éloignées de la réalité
physique des processus.
21
Mévellec P., Outils de gestion: la performance retrouvée, Editions comptables Malesherbes, 1991.
22
Ariss, S.S., Raghunathan, T.S. et A. Kunnathar (2000), Factors affecting the adoption of advanced manufacturing
technologies in small firms, Advanced Management Journal, 65 (2), 14-21.

Il est ainsi question dans cette partie d’équilibrer productivité et variation des coûts, puis de se
servir des outils de la comptabilité analytique de gestion pour maitriser les coûts.
I-1. CROISSANCE DE LA PRODUCTIVITE ET VARIATION DES COUTS
La productivité décrit le volume de production rapporté aux facteurs nécessaires pour l’obtenir,
notamment le capital, le travail, l’énergie, les produits intermédiaires et les services intermédiaires.
Depuis les années 1950, les entreprises suivent les activités de production sur la base de la
comptabilité analytique. Or les impératifs concurrentiels des entreprises ont évolué, elles doivent
désormais tout faire pour satisfaire les attentes de leurs clients. Qualité et réactivité sont
essentielles. De ce fait, les enjeux de la compétitivité des entreprises reposent sur l’optimisation
de leur processus de production à travers l’adoption des modèles de production à moindre coût, la
conception des processus de production, l’amélioration de la qualité de la production et le pilotage
de la performance des processus.
I-1-1. L’adoption des modèles de production à moindre coût
En 1913, Ford crée une révolution dans le monde industriel : en définissant des normes et des
pièces standards, il élimine le côté artisanal de la production, et donne naissance à la production
de masse.
Dans les années 1950, Toyota fait une découverte tout aussi importante : en flexibilisant l’outil de
production pour produire de petites séries, on obtient de meilleurs résultats qu’en production de
masse. La gestion “au plus juste” est née. James P. Womack, Daniel T. Jones et Daniel Roos
(1994)23 en décrivent les principes, et nous montrent comment la mettre en œuvre. Ce système de
production remet en cause l’idée reçue selon laquelle productivité et qualité sont incompatibles.
Toyota a en effet réduit de 40 % ses coûts directs de production, tout en réduisant de 33 % le
nombre de défauts. Elle a parallèlement réduit ses frais financiers en diminuant ses stocks de 90
23
James P. Womack, Daniel T. Jones et Daniel Roos, Le système qui va changer le monde, Edition Dunod, 1994.

% et ses investissements corporels de 30 %. Enfin, elle a constaté une meilleure motivation des
ouvriers, traduite par une baisse importante du taux d’absentéisme.
L’organisation de l’entreprise selon la logique de production de masse est source de gaspillage.

L’enchaînement des tâches subit de nombreuses ruptures. Cela génère des stocks inutiles et des
délais. James Womack et Daniel Jones (1996)24 montre que le manager doit optimiser la chaîne de
valeur de ses produits pour apporter une meilleure prestation au client. Fabriquer en masse des
produits standardisés comme à l’époque de la Ford T ne suffit plus. Les marchés et la concurrence
imposent la variété et la personnalisation des produits à un coût réduit. Un nouveau modèle de
production émerge pour répondre à cette demande. C’est la personnalisation de masse. On
découvre ainsi que variété et maîtrise des coûts ne sont pas nécessairement antagonistes. En effet,
les nouvelles technologies permettent de fournir différents produits sans interruptions du processus
de production, ni coûts supplémentaires. B. Joseph Pine II (1993)7 décrit comment passer d’un
système de production de masse vers la fabrication de produits personnalisés à moindre coût à
travers quatre méthodes que sont :
- Personnaliser les produits et services existants, par le marketing et le service après-vente ;

- Créer des produits et services intrinsèquement personnalisables ;
- Personnaliser sur le lieu de vente ;
- Reconcevoir le processus de production pour améliorer sa réactivité et modulariser les
composants. Cette dernière est la meilleure méthode pour obtenir la variété au moindre
coût ; elle permet d’obtenir des économies d’échelles sur des composants utilisés par
différents produits et de multiplier la variété de produits.
I-1-2. La conception des processus
Les entreprises disposent d’un important potentiel de compétitivité, à condition de savoir

bouleverser leurs habitudes de travail. Michael Hammer et James Champy (1993) 25 invitent au
24
James P. Womack et Daniel T. Jones, Penser l’entreprise au plus juste, éd. Village Mondial, 1996.
7
B. Joseph Pine II, Mass Customization, Edition Harvard Business School Press, 1993.
25
Michael Hammer et James Champy, Le Reengineering, éd. Dunod, 1993. Traduit de l’anglais : Reengineering the
Corporation, éd. HarperCollins, 1993.

changement radical des processus de production à travers le « Reengineering ». Il s’agit ici

d’optimiser les processus dans leur ensemble, plutôt que de chercher à améliorer chaque tâche qui
les compose. Ainsi, chez IBM Crédit, le processus d’acceptation des crédits prenait 6 jours. Une
étude détaillée du processus a révélé que le temps de travail réel n’était que de 90 minutes. Le reste
du temps, le dossier était en attente de traitement dans différents services. Chaque demande est
désormais traitée par une seule personne. Le délai de traitement est passé de 6 jours à 4 heures.
Pour réussir une démarche de reengineering, il faut sélectionner avec soin le processus à
reconcevoir, communiquer sur le lancement de l’opération et conduire l’opération avec méthode.
Par ailleurs, George Stalk et Thomas Hout (1997) 26 montrent que le temps est un paramètre
fondamental de la performance, car sa maîtrise permet simultanément d’améliorer l’offre et de
réduire les coûts. Pour y parvenir, l’entreprise doit se prêter à une remise en cause de ses modes
de fonctionnement. Pour cela, il est question de repenser l’organisation du travail, gérer la
circulation de l’information et faire évoluer les critères de performance car celle-ci doit être
mesurée à partir d’indicateur de temps (délai entre commande et livraison tout en respectant les
objectifs de volume du carnet de commande).
Pour rester compétitives, les entreprises ne doivent plus se contenter d’améliorations mineures.
Elles doivent modifier radicalement leurs modes de fonctionnement. Thomas H. Davenport
(1993)27 montre que les entreprises exploitent encore mal un important levier de changement : les
technologies de l’information. Pourtant, selon l’auteur, les technologies de l’information offrent 9
types d’opportunités de reconception des processus. Tout d’abord l’automatisation des tâches qui
permet de réduire la main d’œuvre et de mieux organiser les processus. Puis le pilotage des
opérations, l’ordonnance des étapes, la localisation des marchandises et véhicules, l’analyse des
données, la communication à distance, le regroupement des informations disparates, la diffusion
du savoir et enfin l’automatisation des transactions commerciales pour comparer des offres et
demandes commerciales et effectuer des transactions sans aucune intervention humaine.
26
George Stalk et Thomas Hout, Vaincre le temps, Edition Dunod, 1997.
27
Thomas H. Davenport, Process Innovation, Edition Harvard Business School Press, 1993. 11
Gemba Kaizen, L’art de manager avec du bon sens, Masaaki Imai, Edition JV&DS, 1997.

I-1-3. La Qualité de la production
Aujourd’hui, les cadres s’efforcent souvent d’appliquer des technologies et des outils sophistiqués
à des problèmes qu’ils pourraient résoudre simplement avec du bon sens. Gemba Kaizen (1997)11
propose d’obtenir des gains de performance significatifs grâce à de nombreuses petites
améliorations des processus de travail. Pour garantir une efficacité optimale des processus de
l’entreprise, le manager doit établir des standards qui codifient la manière la plus efficace
d’effectuer une tâche. Ils garantissent ainsi la fourniture d’une prestation au client pour une qualité,
des coûts et des délais donnés. Une fois le standard mis en place, il faut vérifier systématiquement
son efficacité, et constamment chercher à l’améliorer. Il faut notamment traiter immédiatement
tout symptôme de dysfonctionnement : réclamations, non qualité, retards, etc. G Kaizen préconise
aussi de ranger et nettoyer le lieu de production car des espaces de travail mal agencés, encombrés,
génèrent des dysfonctionnements coûteux. Et enfin des gains de qualité, de coûts et de délais
peuvent être obtenus en s’attaquant à 7 types de gaspillage typiques des processus de production :
la surproduction, le stockage, le rejet (non qualité), les déplacements inutiles, les opérations
superflues, l’attente, le transport des produits.
Plusieurs grandes entreprises américaines se sont lancées dans l’aventure de la Qualité Totale.
Elles ont pu constater qu’il s’agit d’un modèle de management extrêmement efficace qui permet
de développer des produits mieux adaptés aux attentes des clients tout en maîtrisant les coûts. La
Qualité Totale a ainsi permis à Hewlett-Packard de réduire ses stocks de 75 %, la superficie de ses
ateliers de 40 %, ses délais de production de 50 %, et les coûts de main d’œuvre de 40 %. Jeremy
Main (1994) 28 tire les enseignements de l’expérience de ces entreprises, et met en avant les
fondements de la réussite en ce domaine. Tout d’abord, l’engagement constant du directeur général
et le comportement vis-à-vis du personnel car la Qualité Totale ne peut fonctionner que si le
personnel adhère au projet. Ensuite la quête permanente de la perfection et l’écoute des clients
comme chez Hewlett-Packard, où un client qui signale un problème doit être dépanné dans les 4
heures suivantes. Au-delà, le problème remonte à la direction de la division. Au contraire, IBM
n’a pas su écouter la demande de ses clients pour des PC, et s’est fait distancer par ses concurrents.
28
Jeremy Main, Quality Wars, Edition The Free Press, 1994.

Puis la formation et les outils qui sont des ingrédients essentiels de la réussite. Et enfin la
persévérance, car il ne faut jamais avoir l’impression d’être arrivé, ceux qui ont relâché leurs efforts
ont à nouveau rencontré des difficultés.
I-1-4. Le pilotage de la performance des processus de production
Face à l'insuffisance des systèmes comptables, H. Thomas Johnson (1992)29 propose une réflexion
pour bâtir une nouvelle génération de systèmes de pilotage. Il est question pour les entreprises de
bâtir un système d’information pertinent qui rassemble les données de la satisfaction des clients,
les données sur le fonctionnement des processus au niveau du personnel et les données
économiques non comptables. L’auteur préconise d’éliminer les indicateurs de comptabilité
analytique qui vont à l’encontre de la compétitivité, et suivre les coûts à un niveau suffisamment
global pour être pertinent. Par exemple au niveau de chaque usine.
Les principes traditionnels de la gestion de production cherchent à “équilibrer” le processus de

production. L’objectif est d’obtenir un flux de production constant tout en exploitant pleinement
la capacité de l’outil de production. Or on constate que cette approche génère des stocks d’encours
coûteux, et nuit à la réactivité de l’entreprise. De plus, l’usine est soumise à de nombreuses
perturbations internes et externes qui rendent impossible un équilibre parfait des flux de production
: la demande des marchés est volatile, les machines peuvent avoir des pannes, etc.
Philip Marris (1994)30 propose une démarche plus performante pour gérer la production. En effet,
lorsque l’on observe une chaîne de production, on constate qu’une proportion importante des
moyens de production possède des excédents de capacité. Rechercher leur plein emploi serait donc
inefficace.
Il est donc essentiel de faire la distinction entre deux types de moyens de production : les goulots
et les non goulots. Les goulots sont des moyens de production qui ont une capacité en moyenne
égale ou inférieure aux besoins et les non goulots ont une capacité en moyenne supérieure aux
29
H. Thomas Johnson, Relevance Regained, Edition The Free Press, 1992.
30
Philip Marris, Le Management par les Contraintes, Edition Les Éditions d'Organisation, 1994.

besoins. Il faut éviter d’exploiter inutilement les non goulots, cela ne ferait qu’augmenter les
stocks, source de coûts et dissimulateur de non qualité.
P. Marris propose également de gérer différemment la production en commençant par la

programmation des goulots, réalisée en fonction de l’urgence des différents travaux. La
programmation des non-goulots se déduit ensuite de ce programme “maître”. Il faut rechercher le
bon déséquilibre de production. C’est-à-dire la meilleure répartition de la capacité de production
entre les postes de travail. Pour chaque poste, la capacité de production la plus pertinente
correspond au meilleur compromis entre le coût d’un stock de protection et celui d’un excédent de
capacité.
Les coûts totaux et moyens peuvent être réduits par des facteurs autres que le progrès technique,
tels que des innovations en termes d’organisation ou l’apprentissage par l’action (Harberger,
1998) 31 . L’approche fondée sur les coûts montre également comment le progrès technique
incorporé peut réduire les coûts des facteurs de production et déclencher des processus de
substitution sans que cela change le rythme de croissance de la productivité. En ce sens, de
nombreuses méthodes de maitrise des coûts ont vu le jour en comptabilité analytique de gestion.
I-2. LA COMPTABILITE ANALYTIQUE DE GESTION AU SERVICE DE LA

MAITRISE DES COUTS
La comptabilité générale fournit un résultat global annuel, connu souvent plusieurs semaines après
la clôture de l’exercice. Pour une gestion plus efficace, des informations plus détaillées et plus
fréquentes sont nécessaires, même si elles sont moins précises. A moins de s’en tenir à des
investigations ponctuelles ou occasionnelles, il est nécessaire de mettre en place à côté de la
comptabilité générale, un autre système de recueil et de traitement des informations
caractéristiques de ce que l’on appelle la comptabilité analytique d’exploitation. La comptabilité
analytique d’exploitation peut être définie selon le plan comptable général 32 comme un mode de
31
HARBERGER, A.C. (1998), « A vision of the growth process », American Economic Review, mars, pp. 1-32.
32
Plan comptablegénéral français de 1982

traitement des données dont les objectifs essentiels sont de connaitre les coûts des différentes
fonctions assumées par l’entreprise, de déterminer les bases d’évaluation de certains éléments du
bilan de l’entreprise et d’expliquer ces résultats en calculant les coûts des produits (biens et
services) pour les comparer aux prix de vente correspondants
Selon Louis Dubrulle et Didier Jourdain (2007)33, la comptabilité analytique permet de mieux
connaitre les coûts des différentes activités ou productions de l’entreprise et de déterminer, de
façon détaillée, l’origine du résultat qui n’est connu que globalement en comptabilité générale.
Elle permet aussi de calculer, sur le même modèle, des coûts prévisionnels, éventuellement à partir
de budgets établis par des différents services. La connaissance des coûts calculés de façon
pertinente aide à la prise de décisions, et le suivi de leur évolution permet de juger les performances
réalisées. La comptabilité analytique n’est pas obligatoire. Les responsables peuvent l’adapter à
leurs besoins sans se soucier de considérations juridiques ou fiscales comme c’est le cas en
comptabilité générale.
Lorsqu’une entreprise met en place une comptabilité analytique, elle doit préalablement déterminer
à quel niveau elle souhaite connaitre ses coûts. Ces coûts peuvent inclure la totalité des charges
(coûts complets) ou exclure tout ou partie des charges fixes (coûts partiels). Ainsi nous allons
passer en revue les différentes méthodes de calcul des coûts en comptabilité analytique de gestion.
I-2-1. La méthode des coûts complets
La méthode des coûts complets est la plus simple et la plus utilisée par les entreprises. Elle implique
le découpage de l’entreprise en un certain nombre de centres d’analyses, qui sont des divisions
fonctionnelles de l’entreprise. Au sein de ces centres d’analyses sont répertoriés des éléments de
charges indirectes en vue de leur imputation aux coûts des produits intéressés. La répartition des
charges directes ne présente pas de difficultés, car celles-ci peuvent être imputées directement aux
produits. Les charges indirectes se répartissent dans des centres d’analyses selon des clés de
répartition. Ces clés qui représentent concrètement des rapports, sont fixées arbitrairement par le
contrôleur de gestion. Cependant, il n’existe pas de clés pouvant être utilisées dans tous les cas.
Une clé utilisée pour répartir les charges indirectes des ateliers de production est l’heure de main-
33
Dubrulle L et Jourdain D., Comptabilité analytique de gestion, 5e Edition, Dunod, 2007.

d’œuvre directe. L’utilisation de cette méthode est pertinente lorsque le processus de production
est stable, avec un personnel peu polyvalent et des produits standards.
Dans son étude auprès de 86 PME au Cameroun, Ngongang D. (2010)34 a trouvé que la majorité
des entreprises utilisent la méthode du coût complet. La méthode traditionnelle de calcul des coûts
est une forme de comptabilité dont l’objectif est de faire correspondre à chaque produit ou service
le coût des ressources nécessaires à leur production. Ainsi, cette méthode représente un
prolongement de la comptabilité financière, dans laquelle elle s’insère (Boisvert, 1991)35. Dans la
documentation normative, on présente le modèle traditionnel de manière détaillée. Selon ce
modèle, les coûts de fabrication sont regroupés en trois catégories : matières premières, main
d’œuvre directe et frais indirects de fabrication. Si une entreprise fabrique plusieurs produits, le
calcul du coût de revient consiste simplement à affecter aux produits les coûts des matières
premières et de la main d’œuvre que chacun a consommés, et à leur imputer une partie des frais
indirects de fabrication. Alors que les coûts directs sont affectés aux produits fabriqués et que cette
affectation ne pose généralement pas de difficultés particulières, l’imputation des coûts indirects
consiste à porter un coût au compte d’un produit sans avoir nécessairement de lien de causalité
entre eux. Les bases d’imputation choisies pour attribuer les coûts indirects sont, la plupart du
temps, reliées au volume de production.
Bien que cette méthode intègre la totalité des charges, elle néglige une dimension cruciale dans le
calcul des coûts qui est le niveau d’activité. En effet, les charges indirectes sont généralement en
grande partie des charges fixes et ces dernières sont réparties entre les unités produites. Donc moins
on produit, moins on répartit les charges fixes et plus le coût unitaire est élevé. Les coûts obtenus
seront donc forcément impactés par le niveau d’activité. Au début des années 1980, les critiques
formulées par les chercheurs nord-américains comme Kaplan (1984) à l’endroit de la méthode
traditionnelle de calcul des coûts (coût complet par les centres d’analyse) ont été à la base du
développement de nouvelles méthodes de calcul de coûts. Parmi celles-ci, on peut citer la méthode
34
Ngongang D. (2010), « Analyse de la pratique des coûts dans les PMI camerounaises », Revue Libanaise de Gestion
et d’Economie, N°5, revue électronique, 22 pages.
35
BOISVERT, H. (1991), Le contrôle de gestion : vers une pratique renouvelée, Ottawa, Édition du Renouveau
Pédagogique.

des coûts variables, la méthode de l’imputation rationnelle des frais fixes, la méthode ABC et la
méthode du coût cible.
I-2-2. La méthode des coûts variables (direct costing)
Elle a été largement diffusée par la « National Association of Accountants » sous le nom de «
Direct Costing » en publiant en Avril 1954, le volume 23 de Research Series. Cette méthode
englobe deux types de charges. Les premières sont des charges qui peuvent être directement
affectées à un produit, ce sont plus généralement les charges variables ou opérationnelles. Les
deuxièmes sont des charges de structure, qui après passage dans des centres d’analyse, peuvent lui
être imputées car elles ne concernent que ce produit et ne posent aucun problème d’affectation.
Cependant les autres charges indirectes ne sont pas affectées et sont couvertes par la marge sur
coûts variables pour obtenir le résultat analytique global
Cette méthode permet de faciliter les calculs puisqu’elle ignore les charges fixes. Cependant, elle
présente les limites du fait que les décisions sont à court terme et se rapportent au calcul des coûts.
En effet, il n’y a pas de prévisions puisque les charges fixes sont exclues du calcul des coûts.
I-2-3. La méthode de l’imputation rationnelle des frais fixes
Le coût de revient d’un produit varie en fonction du volume d’activité. Lorsque l’activité est
importante, les charges fixes sont absorbées par une plus grande production (économies
d’échelles). L’imputation rationnelle vise à neutraliser l’effet des variations d’activité dans le
calcul des coûts. Cette méthode est une méthode alternative par rapport à la méthode de coûts
complets. Selon Bouquin (1993), l’imputation rationnelle des charges fixes est un correctif que les
promoteurs de la méthode des sections homogènes ont recommandé d’apporter au calcul des coûts
« réels ».
Le principe de cette méthode consiste à appliquer aux charges fixes un coefficient égal à l’activité
réelle rapportée à l’activité normale. L’objectif de cette méthode est de rendre le coût des produits
indépendants du niveau d’activité. Le calcul des coûts avec la méthode de l’imputation rationnelle

des frais fixes nécessite de déterminer au préalable un niveau d’activité considéré comme normal
: l’activité normale. Cette dernière est déterminée en fonction des données techniques (capacités
de production, rendements...) et commerciales (taille des marchés, modes de distribution...).
Le problème de cette méthode réside dans la détermination du niveau normal de l’activité puisqu’il
nécessite des prévisions, et il peut être entaché de subjectivité. Cependant, elle est plus avantageuse
que la méthode du direct costing car elle permet de prendre en considération les charges fixes et
de déterminer le coût de sous-activité.
I-2-4. Les nouvelles approches de la comptabilité de gestion
I-2-4-1. La méthode ABC
Elle est issue des travaux du CAM36 et apparaît aux Etats-Unis suite aux travaux de Kaplan et
Anderson en 1987. Cette méthode s’est développée progressivement en France depuis le début des
années 90.
Le principe de la méthode ABC consiste à placer entre les centres de responsabilités et les objets
de coûts, une catégorie intermédiaire appelée « activités ». En effet, les activités consomment les
ressources et les objets de coûts consomment les activités. La méthode ABC est considérée comme
étant une approche comptable destinée à comprendre la cause des coûts et leur imputation aux
objets de coût, plutôt que de calculer le coût du produit (Lebas ,1999).
Alcouffe et Malleret (2004) ont essayé de comparer les principaux concepts qui fondent la
comptabilité d’activités chez les auteurs français. Ils ont montré certaines convergences et
divergences portant, soit sur la définition des concepts élémentaires, soit sur le mécanisme de
calcul des coûts.
La méthode ABC avait pour objectif de combler les insuffisances des méthodes traditionnelles de
calcul des coûts. Des études ont été consacrées à la présentation de la méthode ABC (Evraert et
Mévellec, 1990 ; Lebas, 1991 ; Mévellec, 1993 ; Argyris et Kaplan, 1994 ; Malmi, 1999 ; Alcouffe
36
CAM, Computer Aided Manufacturer : c’est un consortium de recherche et développement créé en 1972 ; il a pour
mission de financer des études dans le domaine de la productique. Il lance en 1986 le programme Cost Management
System qui donnera naissance à la méthode ABC.

et Malleret, 2004) et les facteurs de son adoption (Alcouffe, 2002; Alcouffe et al, 2003 ; Moalla,
2007; Al-Omiry et Drury, 2007; Rahmouni et Bescos, 2008 ; Elhamma 2010).
Les intérêts de la méthode ABC sont récapitulés comme suit :
- La méthode ABC permet aux décideurs de faire des choix stratégiques sur la base du calcul
des coûts en tenant compte du fonctionnement réel de l’entreprise. Selon Lebas (1991), l’un
des plus importants aspects de cette approche est qu’elle permet au comptable d’apporter une
contribution importante à la réflexion stratégique de l’entreprise ;
- Elle permet de comprendre l’originalité des coûts variables car ils peuvent ne pas être liés
au volume de production ;
- La suppression de la distinction « centre auxiliaire/centre principal ». En effet, il n’y a pas

d’activités principales et d’activités secondaires. Ceci évite la répartition secondaire des
charges indirectes, souvent source d’arbitrage et d’approximations dans le calcul. Toutes les
charges sont considérées comme étant directes par rapport aux activités ;
- Le risque de prendre des décisions stratégiques erronées est réduit, puisqu’il y a une analyse
exhaustive et fréquente des activités ;
- La concurrence est basée sur la manière de faire les choses, c'est-à-dire, elle est basée sur
les activités et non pas sur les produits. Ces derniers peuvent être modifiés, alors que les
activités ne se changent qu’avec un changement organisationnel ou technologique ;
- Elle peut isoler les activités génératrices ou non de valeur. Donc il s’agit de gérer les
activités et non les coûts des produits pour aboutir à un prix de revient compétitif.
Bien que la méthode ABC semble pouvoir pallier les limites des systèmes antérieurs de calcul des
coûts, plusieurs entreprises l’ont abandonnée, tout au moins dans une utilisation sur une large
échelle, dans leur organisation. En effet, plusieurs études (Bromwich et Bhimani, 198937 ; Foster
37
M. Bromwich & A Bhimani : Management accounting : evolution nor revolution – CIMA London 1989

et Swenson, 199738; Krumwiede, 199839) ont mis l’accent sur les facteurs d’abandon de cette
méthode. Kaplan, un des principaux initiateurs de l’ABC, a pris acte de ces critiques et de ces
abandons (Kaplan et Anderson, 2004)24.
Les limites de cette méthode peuvent être récapitulées dans les points suivants :
- Le modèle est complexe. Cette complexité provient du découpage de l’entreprise en des

activités plus fines et plus petites. Selon Lorino (1991), « plus le découpage est fin (nombre
d’activités élevées, nombre d’unités d’œuvre élevée, identification des produits fine…), plus
l’analyse est censée être précise, plus le modèle est complexe, lourd et coûteux. » ;
- Elle demande un temps important pour la collecte et la mise en œuvre des données. En
effet, l’application de cette méthode nécessite d’avoir un nombre très important de données qui
demandent du temps pour les collecter. La difficulté réside dans l’obtention de l’information
issue des différents services de l’entreprise ;
- Elle est coûteuse et son implantation entraîne des frais importants, puisqu’elle demande
des logiciels spéciaux, des équipements de recueil et de traitement des données, des formations
des personnels, etc ;
- La difficulté de mesure de la période réellement passée par les employés dans le travail. En
effet, elle suppose que 100% du temps passé par les employés est consacré au travail.
- Elle est difficile dans la mise à jour, puisque tout le travail de calcul des coûts doit être
refait, surtout lorsqu’il y a instauration de nouvelles activités ou bien élimination de certaines.
I-2-4-2. La méthode du coût cible (le target costing)
La méthode du "Target costing" est née de l'industrie japonaise sous le nom "jenka kikaku", et elle
n’a pas cessé de se développer. Inventée en 1965, elle consiste en une détermination du prix de
38
Foster G. et Swenson D.W., “Measuring the success of activity-based costing management and its determinants”,
Journal of management accounting research, Vol. 9, 1997, p.109-141.
39
Krumwiede, K. R., “The implementation stages of activity-based costing and the impact of contextual and
organisational factors”, Journal of management accounting research, Vol. 10, 1998, pp. 239-237. 24
Anderson S.R. et Kaplan R.S., Time-driven activity-based costing, Harvard Bus Rev 82, 2004, pp.131–138

vente en fonction du marché, permettant d'établir le coût de revient des produits industriels. La
définition la plus complète est celle de Kato (1993)40 qui décrit la méthode comme « une démarche
qui vise à réduire les coûts des produits sur l’ensemble de leur cycle de vie, tout en satisfaisant aux
exigences du consommateur en matière de qualité, de fiabilité et autres, en examinant toutes les
idées envisageables de réduction des coûts au moment de la planification, du développement et du
prototypage. »
La méthode du coût-cible consiste, à partir d’un prix de vente imposé par le marché, à soustraire
une marge définie par l’entreprise afin d’en déduire le coût-cible maximal du produit unitaire.
Toutefois comme le souligne de nombreux auteurs (Lorino P., 199441 ; Horvath P., 199542), le
target costing ne peut se réduire à une technique d’évaluation et de réduction des coûts. Il s’agit
avant tout d’un outil de management et de gestion des profits. Pour saisir l’intérêt d’une telle
démarche, il faut comprendre la formation des coûts tout au long du cycle de vie d’un produit.
Les travaux de Meyssonnier (2015 a et b) 43 mettent en évidence les outils de pilotage de la

performance utilisés dans les PME, par ordre d’importance décroissant :
- Le tableau de trésorerie et le compte de résultat trimestriel ;

- Le tableau de bord de production hebdomadaire et le tableau de bord commercial
hebdomadaire ;
- La comptabilité de gestion, la prévision budgétaire et le tableau de bord stratégique.
Les dirigeants des PME ont souvent un faible intérêt ou des compétences limitées pour les outils
de contrôle de gestion. La croissance des ventes, l’effort commercial à mener auprès de nombreux
clients, et le développement de la chaîne de valeur avec des processus productifs internes
40
Kato Y., “Target Costing Support Systems : Lessons from Leading Japaneses Companies”, Management Accounting
Research, mars 1993, pages 33 à 47.
41
Lorino P., « Target costing ou gestion par coût cible. Première partie : boite à outils ou mode d’apprentissage
organisationnel. Qu’est-ce que le target costing ? », Revue française de comptabilité, n°255, avril 1994.
42
Horvath P., « Pour un contrôle de gestion à l’écoute du marché », Revue française de gestion, juillet, août 1995
43
Meyssonnier, F. (2015 a). Quel contrôle de gestion pour les startups ?. Comptabilité, Contrôle, Audit
21(2):3361.Meyssonnier, F. (2015 b). Les dispositifs de pilotage de la performance en environnement innovant et
incertain :
étude comparative de huit startups. Revue Internationale PME 28(3-4): 171-193.

importants rendent nécessaire une structuration du contrôle de gestion et le placent au cœur du

dispositif de gestion des coûts.
II. CONTROLE DE GESTION AU CŒUR DU DISPOSITIF DE GESTION DES COUTS
Le développement de la fonction contrôle de gestion a été essentiellement étudié au niveau des

grandes entreprises (Nobre, 2001). En effet, les PME sont restées longtemps en dehors du champ
d’investigations des chercheurs spécialisés dans le domaine du contrôle de gestion. Depuis
quelques années, on a vu quelques recherches analysant l’existence du contrôle de gestion dans les
PME (chapellier, 1997 ; Lavigne, 2002 ; Ben Hamadi et Chapellier, 2012). Ces études ont montré
que la fonction contrôle de gestion dans les PME est souvent sous structurée, puisqu’elle est
assimilée à la fonction comptable ou financière. Pour la plupart des dirigeants, le système de
contrôle est défini par le système de comptabilité conçu pour rendre compte et se servir aux
autorités fiscales.
Selon Abi Azar (2005), on ne doit pas considérer que la fonction de contrôle de gestion n’existe
pas chez les PME. En effet, dans ce contexte, elle est souvent associée à d’autres fonctions comme
la fonction financière, et des ressources humaines. La position de la fonction de contrôle de gestion
dans l’organigramme de l’entreprise est fonction du nombre de personnes et de services mis en
place. Bien que le comptable puisse établir les budgets et exercer le contrôle de gestion, mais c’est
le dirigeant qui coordonne et suit les activités. Pour identifier les caractéristiques de la fonction du
contrôle de gestion dans les PME, il est indispensable d’identifier les différents outils de gestion
utilisés par les PME, qui se regroupent en outils de prévisions (les plans et les budgets) et outils de
suivi (les tableaux de bord).
II-1. LES OUTILS DE PREVISION : BUDGETISATION ET PLANIFICATION
L’élaboration des budgets s’inscrit dans un processus au travers duquel les dirigeants fixent des
objectifs ainsi que les moyens pour les atteindre. « Piloter une entreprise, c’est d’abord se référer
à sa stratégie pour traduire celle-ci dans l’action au quotidien, aux différents niveaux de

l’organisation »44. La stratégie est définie par Chandler (1962)30 comme « la détermination des
buts et objectifs à long terme de l’entreprise, l’adoption des lignes d’actions et l’allocation de
ressources nécessaires pour atteindre ces objectifs ». En planifiant son activité sur le long terme,
l’entreprise va tenter d’exploiter ses atouts concurrentiels et d’anticiper les difficultés qu’elle
pourrait rencontrer.
La phase de planification se décline sur trois niveaux. Tout d’abord sur le plan stratégique, la
direction générale de l’entreprise, éventuellement en concertation avec les responsables des centres
de responsabilités, recense les objectifs poursuivis par l’entreprise sur le long terme (entre cinq et
sept ans). Ensuite, le plan opérationnel définit la programmation des moyens nécessaires à la
réalisation des objectifs stratégiques sur le moyen terme (entre trois et cinq ans). Il définit les
responsabilités et établit, pour chaque fonction, les objectifs à atteindre ainsi que les moyens
nécessaires pour y parvenir. La phase de planification étant assez couteuse à mettre en place, un
plan opérationnel ne se rencontrera pas systématiquement, hormis dans de grandes structures. Dans
ce cas, le travail de transposition des objectifs de l’entreprise à long terme sur le moyen terme
devra être fait lors de la constitution des budgets. Enfin les budgets, qui sont des prévisions
chiffrées de tous les éléments correspondant à une exploitation donnée pour une période
déterminée et comportant une affectation de ressources et une assignation de responsabilités45, sont
élaborés généralement pour une période annuelle.
II-1-1. La démarche budgétaire
Elle comporte plusieurs étapes qui sont la fixation des objectifs, la construction et sélection des
pré-budgets, la construction et négociation des budgets détaillés, les prévisions définitives, le
calendrier et les révisions.
Au cours de la fixation des objectifs, la direction générale secondée par le service « contrôle de
gestion » lance la campagne budgétaire et définit le cadre dans lequel les budgets doivent être
préparés. Dans la plupart des cas, les budgets sont proposés par les responsables et discutés avec
44
Demesteere R., Lorino Ph., Mottis N., Contrôle de gestion et pilotage de l’entreprise, Dunod, 2002. 30
Chandler A., Strategy and Structure, MIT Press, 1962.
45
Burlaud A., Chatelain-Ponroy S., Teller R., Mignon S. et Walliser E., Contrôle de gestion, Vuibert, 2004, page 59

la direction. Il serait judicieux d’associer dès cette phase un mode de direction participative pour
aboutir à une meilleure motivation du personnel.
Une fois le cadre d’élaboration des budgets défini, le contrôleur de gestion peut élaborer des
prébudgets par centres de responsabilité. Pour cela, il va effectuer des prévisions sur le résultat
d’exploitation en le découpant en grandes masses : les éléments du chiffre d’affaires et les éléments
de charges seront ainsi précisés successivement. Le recours aux outils informatiques permet de
faire aisément des simulations en fonction de plusieurs hypothèses d’activité (pessimiste,
optimiste, neutre). Les budgets sont ensuite consolidés afin d’évaluer leur effet sur le résultat de
l’entreprise. La direction générale, réunie en comité budgétaire, choisit alors la simulation la plus
proche de ses objectifs, c’est-à-dire celle qui correspond aux résultats qu’elle souhaite atteindre.
A chaque responsable est communiqué son pré-budget. Il fournit un cadre de travail avec des
objectifs datés et chiffrés à partir desquels chaque responsable doit travailler. Une négociation s’en
suit au cours de laquelle le supérieur peut demander au responsable de retravailler le budget. Une
fois les négociations terminées, les budgets sont arrêtés et consolidés. On obtient alors le « budget
de synthèse » qui va être évalué par la direction générale puis validé. Les budgets détaillés peuvent
alors être mensualisés pour permettre leur suivi mensuel et, ultérieurement, la mise en œuvre du
contrôle budgétaire.
Les budgets doivent être établis avant le début de l’année budgétaire qui les concerne. Autrement
dit, lorsque l’exercice coïncide avec l’année civile, les budgets de l’année N doivent être prêts pour
le 1er janvier N. La procédure budgétaire commence généralement début septembre N-1 pour se
terminer en fin décembre N-1. Les budgets ne constituent pas un cadre de prévisions figées, ils
sont actualisés chaque fois que des circonstances majeures rendent le travail de prévision peu
utilisable pour la conduite de l’action (Gervais M., 1997)46. Ils doivent être actualisés en cours
d’année pour tenir compte des écarts décelés lors de la procédure de contrôle budgétaire.
La mise en place d’une gestion budgétaire va donc permettre de piloter l’entreprise dans la mesure
où une responsabilité est associée à chaque budget. Chaque responsable se trouve alors engagé
46
Gervais M., Contrôle de gestion, Economica, 1997, page 252.

devant la direction de l’entreprise et devra rendre compte des écarts si ces derniers sont jugés
significatifs.
D’une manière générale, on commencera toujours la construction budgétaire par le budget qui
comporte la contrainte la plus importante. Très souvent la contrainte la plus forte est le marché car
c’est la demande des clients qui va permettre d’établir le niveau des ventes espéré et le budget
correspondant. De celui-ci vont dépendre les budgets de production et celui des achats. Dans
certains cas c’est la capacité de l’entreprise qui constitue la contrainte la plus importante.
Figure 1.1 : l’articulation budgétaire
Budget commercial
Budget de production
Budget des
approvisionnements
Budget des frais généraux Budget des

investissements
Budget de trésorerie
Résultat prévisionnel
Bilan prévisionnel
Source : Burlaud A et al. (2004)
En reprenant une classification traditionnelle, nous aborderons en premier lieu l’étude des budgets
d’exploitation puis les budgets des investissements et enfin le budget de trésorerie et les états de
synthèse prévisionnels.

II-1-2. Les budgets d’exploitation
Les budgets d’exploitation sont liés au cycle d’exploitation de l’entreprise (achat, production,
distribution) et dépendent du niveau d’activité de l’entreprise.
Le budget des ventes est établi avant les autres budgets d’exploitation car c’est la demande du
marché qui conditionne l’ensemble de l’activité dans toute entreprise à but lucratif. Les techniques
de prévision du prix de vente consistent, pour la plupart du temps, en des études de marché qui
fourniront une fourchette de prix jugé acceptable compte tenu des prix pratiqués par les concurrents
mais également du comportement des consommateurs. Les techniques de prévision des quantités,
pour la gestion budgétaire, reposent sur l’extrapolation des données passées.
Le budget de production dépend du budget des ventes auquel il est lié par la formule suivante :
Production = ventes – stock initial + stock final
Pour établir un budget de production, il faut recenser les consommations prévisionnelles de

matières, la main d’œuvre productive nécessaire et éventuellement le degré d’utilisation des
équipements (temps productif et non productif). Les principales contraintes sont la capacité de
production, les délais imposés et la gestion de la qualité.
La quantité à approvisionner dépend du niveau de consommation tel qu’il a été établi dans le
budget de production à partir de la formule suivante :
Achats = consommations – stock initial + stock final
Le niveau du stock final dépend de la politique de gestion des stocks menée par l’entreprise. Pour
déterminer la période optimale de réapprovisionnement (gestion calendaire) ou la quantité
optimale à commander (gestion à point de commande) on doit rechercher à minimiser le coût total
de gestion des stocks.
II-1-3. Le budget des investissements
Le budget des investissements dépend essentiellement du plan stratégique de l’entreprise et n’aura

de conséquence à court terme que sur le budget de trésorerie et les états de synthèse prévisionnels.

La question du choix entre différents types d’investissement renvoie au problème de leur rentabilité
économique. On distingue trois types d’investissement industriel et commercial47 :
- Les investissements de remplacement dont l’objet est de maintenir la capacité de

production ;
- Les investissements de modernisation qui tendent à améliorer la productivité de

l’entreprise ;
- Les investissements d’expansion qui conduisent à accroitre la capacité de production et de
commercialisation des produits actuels ou à lancer des produits nouveaux.
La capacité d’investissement d’une entreprise étant limitée, il faudra pouvoir classer les différents
projets en fonction de leur rentabilité. Seuls les projets rentables seront sélectionnés et les projets
les plus rentables seront financés en priorité.
II-1-4. Le budget de trésorerie et les états de synthèse prévisionnels
La démarche budgétaire s’achève avec l’établissement des documents de synthèse. Ils permettent
d’appréhender globalement la situation de l’entreprise et de vérifier que les objectifs financiers ont
été atteints. Le budget de trésorerie va permettre à l’entreprise d’évaluer sa capacité à faire face à
ses engagements tandis que les états financiers prévisionnels permettront de valider ses objectifs
de rentabilité (compte de résultat prévisionnel) tout en fournissant des éléments nécessaires à une
analyse de sa solidité financière (bilan prévisionnel).
L’objectif du budget de trésorerie est de veiller à ce que l’entreprise puisse s’acquitter dans les
temps des diverses obligations (paiement des salaires et charges sociales, acquittement de la TVA,
remboursement des emprunts, etc.), de manière à éviter la cessation de paiement tout en veillant à
ce que l’éventuel excédent de fonds soit placé de manière à produire des revenus. L’objectif des
états financiers prévisionnels est de fournir une vision synthétique du patrimoine de l’entreprise et
de son résultat en s’appuyant sur les budgets d’exploitation et hors exploitation ainsi que sur les
éléments figurant dans les états financiers passés.
47
Burlaud A., Chatelain-Ponroy S., Teller R., Mignon S. et Walliser E., Contrôle de gestion, Vuibert, 2005, page112113

II-2. LES OUTILS DE SUIVI : MESURER ET ANALYSER LES ECARTS
La modélisation et la cohérence de l’organisation assurées, se pose alors le délicat problème de la

mise en œuvre concrète du contrôle opérationnel. Aux côtés des approches internes classiques de
calculs des écarts, se sont développées des approches externes visant à répondre à l’intensification
de la concurrence et aux nouvelles exigences nées de la mondialisation. Il s’agit notamment du
benchmarking, de la construction des tableaux de bord adéquats de plus en plus prospectifs et du
contrôle de gestion socio-économique qui tient compte des coûts cachés dans l’organisation.
II-2-1. Le contrôle budgétaire
Outil essentiel du contrôle opérationnel, le contrôle budgétaire permet une comparaison des
résultats réels et des prévisions, afin de repérer les dérives éventuelles, d’en identifier les causes et
de suggérer des mesures correctives.
Figure 1.2. L’analyse arborescente des écarts
Ecart sur marge

Ecart sur marge dû au chiffre d’affaire
Ecart sur prix
Ecart sur quantité
Ecart sur composition des ventes
Ecart sur volume global des ventes
Ecart sur coûts
Ecart total sur charges directes
Ecart sur volume d’activité
Ecart sur charges directes Ecart sur quantité
pour la production réelle Ecart sur coûts
Ecart total sur charges indirectes
Ecart sur volume d’activité
Ecart sur charges indirectes
pour la production réelle Ecart sur rendement
Ecart sur activité
Ecart sur budget
Source : Burlaud A et al. (2004)
Ecart = montant réel – montant préétabli

Si charge réelle > charge préétablie ou si produit réel < produit préétabli, l’écart est qualifié de
défavorable.
Si charge réelle < charge préétablie ou si produit réel > produit préétabli, l’écart est qualifié de
favorable.
L’ouvrage Comptabilité de gestion48 de Burlaud A. et Simon C. donne plus de détails dans la

manipulation des écarts sur marges et sur coûts. Le calcul des écarts réalisé et la sélection de ceux
qui méritent que l’on y porte attention par leur importance, opérée, le contrôleur de gestion va, en
liaison avec les services intéressés, rechercher les causes et préparer des actions correctives en
suscitant une réflexion collective sur les perfectionnements possibles fondée sur la communication,
la motivation, la formation, la confiance.
II-2-2. Le Benchmarking
Le benchmarking est une méthode qui consiste à étalonner sa performance et ses pratiques sur
celles des concurrents (leaders). Il fait partie des approches externes du contrôle de gestion qui
sont orientés à titre principal vers le diagnostic des pratiques des principaux concurrents. L’origine
du benchmarking peut se trouver dans les travaux de PIMS (1972)49 lancé par les cadres supérieurs
de General Electric aux Etats-Unis qui souhaitaient savoir pourquoi certaines de leurs unités
commerciales étaient plus rentables que les autres. Il est ainsi apparu que, sur le long terme, le
facteur le plus important de la performance était la qualité relative des produits (services) mesurée
par rapport à celle des produits (services) concurrents. En raison de la pertinence de ces
informations, Simmonds (1986)50 a préconisé leur ajout aux états financiers afin de permettre aux
managers de mieux juger la position concurrentielle de leur entreprise.
La méthode CORE (Context Overview Ratios Evalution) proposée par Moon et Bates (1993)51
permet aussi d’évaluer la performance stratégique des concurrents. Cette méthode comprend
48
Burlaud A. et Simon C., Comptabilité de gestion, Vuibert, 2003, chapitre 2 et 3.
49
PIMS, Profit Impact of Market Strategy, 1972
50
Simmonds K., “The Accounting Assessment of Competitive Position”, European Journal of Marketing, volume 20,
n°1, 1986, pages 16 à 31.
51
Moon P. and Bates K., “CORE Analysis in Strategic Performance Appraisal”, Management Accounting Research, 4,
1993, pages 139 à 152.

quatre étapes : la mise en scène de l’entreprise par l’étude du contexte interne et externe, une
appréciation globale de l’entreprise au travers de ses états financiers, l’utilisation des ratios
représentatifs des facteurs clés de succès et enfin l’évaluation globale de la performance de
l’entreprise.
De leur côté, Forbis et Mehta (1981) 52 propose une approche basée sur la valeur économique
offerte au consommateur (Economic Value to Consumer : EVC). Elle est mesurée par le montant
maximum que le consommateur serait disposé à payer s’il était parfaitement informé sur le produit
et les offres concurrentes. L’utilisation de ce concept permet d’associer à la fois une augmentation
de part de marché, la réalisation de profits pour le fournisseur et la réalisation d’économies de
coûts pour le consommateur.
L’application la plus fréquemment rencontrée en contrôle de gestion est celle de la méthode de

coût cible ou target costing. Cette méthode a déjà été développée dans ce mémoire (voir supra)53.
II-2-3. Le tableau de bord
Le tableau de bord est une synthèse chiffrée, en temps réel, des principales informations
nécessaires pour orienter l’activité d’un centre ou d’une entreprise vers le meilleur emploi des
moyens investis. Il est centré sur les facteurs clés de succès de l’entreprise : portefeuille d’activité,
part de marché, taux de croissance en volume. La nature des indicateurs utilisés dans un tableau
de bord sont des indicateurs de résultat qui mesurent les unités physiques ou monétaires, des
indicateurs d’utilisation des moyens qui mesurent la productivité, des indicateurs de convergence
qui expriment la complémentarité interne des différents services et les indicateurs
d’environnement qui mesurent la sensibilité d’un produit à l’inflation ainsi que l’influence du
climat social sur la productivité.
Selon la nature des indicateurs privilégiés, un tableau de bord peut revêtir des formes très
particulières. Nous distinguons le tableau de bord financier, le tableau de bord stratégique, le
tableau de bord concurrentiel et le tableau de bord prospectif.
52
Forbis LL. et Mehta N.T., “Value-Based Strategies for Industrial Products”, Business Horizons, 24, 3, may, 1981.
53
I-2-4-2. La méthode du coût cible (target costing)

Le tableau de bord financier permet d’analyser la croissance, la rentabilité, les risques, la structure
et la stratégie financière.
Le tableau de bord stratégique fait le diagnostic du portefeuille d’activité, du positionnement

stratégique des activités et la relation anticipée entre la part de marché et le taux de rentabilité de
l’activité. Par ailleurs le tableau de bord stratégique centré « Ressources » basé sur la théorie des
ressources (Resource Based View, RBV) développée par Barney (1991)54 permet de faire émerger
les compétences, de les identifier, de les évaluer et de les gérer.
Le tableau de bord concurrentiel est quant à lui issu d’une analyse de Céline Michailesco (1998)55
qui comprend notamment une présentation de la société ou du groupe, des éléments sur la situation
économique du groupe, une présentation des éléments du domaine industriel, économique, social,
sociétal, et politique, des perspectives et prévisions et enfin une évaluation des atouts compétitifs
du groupe.
Le tableau de bord prospectif proposé et élaboré par Kaplan et Norton (1997)56 est un système de
mesure de performance multidimensionnel qui doit servir d’aide à la décision des dirigeants. Ce
tableau conserve les indicateurs financiers classiques (exprimant la performance passée) qui
existent dans tout tableau de bord traditionnel et les complète par les indicateurs sur les
déterminants de la performance future (indicateurs prospectifs). Il permet d’apprécier la
performance dans quatre domaines : les résultats financiers, la satisfaction des clients, les processus
internes, l’apprentissage organisationnel.
II-2-4. Le contrôle de gestion socio-économique
Le contrôle de gestion socio-économique est une méthode qui vise à mesurer et développer la
performance durable des entreprises et des organisations en conciliant les dimensions économiques
et les dimensions sociales. Elle s’appuie sur la méthode des coûts cachés inventée par le professeur
54
Barney J.W., “Firm Resources and Substained Competitive Advantage”, Journal of Management, volume 17, n°1,
1991, pages 99 à 119.
55
Michailesco C., Les déterminants de la qualité de l’information comptable, thèse de doctorat, Paris IX Dauphine,
1998.
56
Kaplan R.S. et Norton D.P., Le tableau de bord prospectif, Les Editions d’Organisation, 1997.

Henri Savall en 197457 et mobilise un axe politique pour susciter l’engagement de la direction de
l’entreprise, un axe instrumental pour incarner le contrôle de gestion dans des outils et un axe
processuel pour stimuler la résolution des problèmes.
Pour calculer les coûts cachés, des entretiens sont menés auprès de l’encadrement de l’organisation
diagnostiquée. Ces entretiens consistent d’abord à repérer la cause des dysfonctionnements au
moyen de cinq indicateurs : l’absentéisme, les accidents du travail et les maladies professionnelles,
la rotation du personnel, les défauts de qualité et les écarts de productivité directe.
Le calcul des coûts cachés suit un modèle général de calcul présenté dans le Tableau 1 ci-dessous.
Tableau 1 : Modèle général de calcul des coûts cachés
de
Surconsommations
Non-production
Non-création
Sursalaires
Surtemps
potentiel
Risques
Absentéisme
accident du travail
rotation du personnel
défauts de qualité
écarts de productivité directe
Source : Laurent Cappelletti et al. (2018)58
Les coûts cachés sont évalués au moyen de six composants : les surconsommations qui
correspondent à des biens ou des services consommés en excès ; les sursalaires qui sont utilisés
57
Savall, H. (1974, 1975, 1981, 2010). Enrichir le travail humain dans les entreprises et les organisations, Paris :
Dunod. 3e éd., Paris : Economica, 1989
58
Laurent Cappelletti, Olivier Voyant et Henri Savall, « Quarante ans après son invention : la méthode des coûts
cachés », ACCRA 2018/2 (N° 2), p. 71-91.

lorsqu’une activité est réalisée par une personne titulaire d’une fonction mieux rémunérée que celle
qui devrait l’assumer, ou lorsque des salaires sont versés à des personnes absentes ; les surtemps
qui correspondent à des activités de régulation qui prennent du temps supplémentaire ; les non-
productions qui surviennent en cas d’absence d’activité ou d’un arrêt de travail. Une fois validé,
le diagnostic sert de plateforme de travail au groupe de projet socio-économique. Son rôle est
d’inventer des solutions pour réduire les dysfonctionnements identifiés et convertir les coûts
cachés en performances.
L’enjeu pour l’entreprise est donc de maîtriser ses coûts. Pour cela, il est nécessaire d’engager un
ensemble d’actions participatives et synchronisées dans la totalité de l’entreprise et à tous les
niveaux, par tous les acteurs selon une méthode rigoureuse. Les questionnaires adressés par Jean
Louis Malo et Robert Teller pour le congrès des IAE59 de Clermont-Ferrand avaient mis en lumière
les critiques adressées à la comptabilité analytique traditionnelle. Selon Drury (1992) 60 ,
l’orientation trop industrielle et trop productiviste du contrôle de gestion appelle à un
renouvellement complet de nos approches dans ce domaine. Si Johnson et Kaplan (1987) notent
que peu de systèmes de contrôle de gestion novateurs ont vu le jour après 1925, les trois dernières
décennies ont été marquées, en revanche, par le développement d’un ensemble d’outils innovants
pour fournir aux managers l’information pertinente en temps utile. De plus, le contrôle de gestion
a exploré avec succès de nouveaux terrains d’investigation, en se révélant par exemple pertinents
dans les organisations non marchandes (Chatelain-Ponroy, 2010) et les professions libérales
réglementées (Cappelletti, 2010). Il a également étendu son champ aussi bien au terrain social avec
le contrôle de gestion socio-économique (Savall et Zardet, 2008 ; Cappelletti et Levieux, 2010)
qu’à la dimension sociétale avec les conséquences de la mise en place d’une politique de
responsabilité sociétale sur les systèmes de contrôle (Moquet, 2008 ; Henri et Journeault, 2010 ;
Essid et Berland, 2011). L’importance de l’implantation des systèmes de contrôle de gestion s’est
ainsi trouvée renforcée parce qu’elle s’est révélée source d’amélioration de la performance même
pour des structures de taille réduite, sous réserve « d’une miniaturisation pertinente » (Cappelletti
et Khouatra, 2009).
59
Congrès des Instituts d’Administration des Entreprises de 1991
60
Drury C., Management and Cost Control, Chapman and Hall, 1992, pages 775

CHAPITRE 2 :
PRATIQUE DU CONTROLE DE GESTION A LA SICG SARL
CHAPITRE 2 :PRATIQUE DU CONTROLE DE GESTION A LA SICG SARL
Comme dans la plupart des grandes villes contemporaines, Douala, 3,2 millions d’habitants et
premier centre industriel du Cameroun et de la sous-région Communauté économique et monétaire
de l’Afrique centrale (CEMAC) est, de plus en plus, marquée par une diminution de la densité de
sa population en son centre, et par une croissance démographique entraînant une augmentation de
l’occupation des sols dans ses excroissances périurbaines (Jean-Roger ESSOMBE EDIMO,
2007)61. Cette évolution contrastée de la population entraîne également celle de certaines activités
et se trouve à l’origine de nombreuses opportunités.
C’est dans ces zones périphériques de la ville que deux grandes zones industrielles (Bonabéri et
Bassa) s’étendant sur une superficie de 342 ha62, et gérées par la Mission d’aménagement et de
gestion des zones industrielles (MAGZI), vont loger nombre d’unités industrielles opérant à
Douala. C’est dans la première, celle de Bonabéri (Douala IV, créée en 1968) qu’est logée la
Société d’Industrie et de Commerce Général, objet de notre étude.
Ayant présenté les concepts théoriques du contrôle de gestion et de la maitrise des coûts au chapitre
premier, il convient pour nous de présenter l’entreprise, au sein de laquelle nous avons mené nos
investigations, dans son environnement au quotidien. Ensuite de décrire la pratique du contrôle de
gestion à la Société d’Industrie et de Commerce Général (SICG).
61
Jean-Roger Essombè Edimo, « Localisation périphérique des entreprises industrielles et création de nouvelles
centralités à Douala », Mondes en développement 2007/1 (n° 137), p. 101-116.
62
Observatoire de la Statistique et des Etudes Economiques de Douala (OSEED) : Compte-rendu de l’enquête sur
les zones industrielles de Douala, état des lieux, CUD, Douala, mars, 2005.

I. PRESENTATION GENERALE DE LA SICG
Situé dans l’arrondissement de Douala 4ième, il a fallu quatre ans à la Société d’Industrie et de
Commerce Générale pour pouvoir débuter ses activités. Dans cette partie, nous présenterons tout
d’abord l’environnement interne de l’entreprise puis son environnement externe.
I-1. ENVIRONNEMENT INTERNE A LA SICG
Dans cette partie nous procéderons tout d’abord à l’identification de la SICG, ensuite à la
présentation de son historique, puis sa mission et son fonctionnement et enfin à son organisation
générale.
I-1-1. Identification de la SICG Sarl
La Société d’Industrie et de Commerce Générale (SICG) est une société à responsabilité limitée
qui produit des mousses, des matelas et des accessoires. Elle dispose d’une usine de production
dans la capitale économique Douala, trois points de vente et de distribution sur le territoire
national : Yaoundé, Bertoua et Douala.
Tableau 1 : Fiche d’identification de SICG SARL
Société d’Industrie et de Commerce

Désignation de l’entreprise
Général
Sigle SICG SARL
Rue Zone MAGZI KOUMBA
Boîte Postal 15 012 Douala
Téléphone (+237) 680002350
N° de contribuable M031312444066U
N° de Registre de commerce et du
RC/DLA/2013/B/1029
crédit mobilier

Forme juridique SARL
Régime fiscal Régime du réel
Régime spécial Entreprise Individuelle
Production de mousses polyuréthanes et

Activité principale :
des matelas
5 cadres, 10 agents de maitrise et 80

Nombre d’employé
intérimaires
Capital social 5.000.000 FCFA
Actionnaire principal EZZEDDINE Adham
Actionnaire associé EZZEDDINE Jad
Source : DSF 2017
I-1-2. Historique
Nouvelle industrie située dans la Zone MAGZI, au lieu-dit Petite Mosquée à Nkomba-Bonabéri,
BP : 15012 Douala, la Société d’Industrie et de Commerce Général en abrégé SICG Sarl est une
entreprise individuelle qui a vu le jour en 2013. Elle a été rattachée au Centre des Impôts des
Moyennes Entreprises (CIME) conformément à la décision n°432/MINFI/SG/DGI du 20
novembre 2013 du Ministre des Finances fixant les critères d’éligibilité des contribuables aux
différentes unités de gestion de la Direction Générale des Impôts. L’objet de la SICG Sarl est la
fabrication des mousses polyuréthanes et des matelas et son régime fiscal est le régime du réel. Il
a fallu quatre (04) ans à son promoteur libanais Monsieur EZZEDDINE Adham pour achever les
travaux de construction des bâtiments car il s’agissait d’une zone marécageuse qu’il a fallu
recouvrir de sable et de terre avant de poser les fondations d’une industrie. Le financement des
infrastructures a été en majeur partie fait sur fond propre puis soutenu par un prêt à la Banque
International du Cameroun pour l’Epargne et le Crédit (BICEC). Les machines de production de
mousse et de confection des matelas vont être importées par la suite en 2016 et les premiers tests
vont être effectués au courant du premier trimestre de l’année 2017. En effet, c’est en Avril 2017
que l’exploitation est lancée avec les premières productions de mousse qui seront commercialisées.

Parallèlement à la réception de l’équipement technologique, une mission de prise de contact et de

recherche de partenariat a été lancée sur l’ensemble du territoire camerounais dirigée par M.
TCHAPJOUO DETCHOU Jules qui occupera par la suite le poste de Directeur Commercial.
Toutes les dix (10) régions du Cameroun ont été visité, avec à la clé un répertoire des commerçants
de mousse et de matelas sur l’étendue du territoire camerounais et une liste des besoins des
grossistes, de leurs attentes et pour certains de leurs premières commandes (Confère rapport de
mission, annexe 2)
Par la suite, des dénominations ont été attribuées aux différentes densités de mousse qui devraient
être commercialisées. Il en est de même pour les matelas. Puis une grille tarifaire a été établit
détaillant les prix en fonction des épaisseurs, des longueurs et des largeurs des mousses et matelas.
Dès lors les premières commandes ont été reçues et les premiers clients ont été livrés.
Avec un capital en 2017 de 2.000.000 FCFA, la SICG Sarl a rapidement vu son capital passé à
5.000.000 FCFA en 2018 grâce à un chiffre d’affaire qui n’a cessé de croître en 2017 passant de
11.000.000 FCFA en Avril 2017 à plus de 80.000.000 FCFA en Décembre 2017. De même le
nombre d’employé est passé de 5 cadres et 8 agents de maitrise et 20 intérimaires à 95 employés
en fin d’année.
I-1-3. Missions et fonctionnement
La mission principale de la SICG consiste à produire et à commercialiser des feuilles de mousses

polyuréthanes et des matelas. Pour ce faire, l’entreprise s’est dotée de nombreux équipements
notamment une machine de fabrication de mousse, de découpage en feuille de mousse horizontale
et verticale, des machines de bord de bande pour la confection des matelas et de plusieurs camions
afin d’assurer la distribution. La mousse de polyuréthane appelée mousse est un produit
d’équipement le plus utilisé par les ménages et tous les agents économiques en général. Le
processus de fabrication d’une feuille de mousse est fait en deux (02) étapes : la production du
bloc et la découpe du bloc en feuille ou mousse.
Les différentes matières entrant dans le processus de fabrication sont : le Polyol, le TDI, le Chlorure
de Méthylène et divers réactifs ou additifs. Le mélange des matières est effectué à l’aide d’une
pompe doseuse dans une auge où se produisent les réactions chimiques qui aboutissent à la

formation de bloc de mousse de polyuréthane. Cette fusion au début liquide se transforme peu à
peu en solide au fur et à mesure qu’elle coule dans un canal long d’une trentaine de mètres. A la
sortie du canal, ce long bloc continu est découpé en bloc qui seront placés dans un espace de
séchage. La fabrication des blocs de mousses nécessite la connaissance des densités de mousse à
produire, celle-ci se résume sur cinq variétés identifiables par leurs couleurs et leurs teneurs qui
sont résumés dans le tableau ci-dessous :
Tableau 2 : Caractéristique des blocs de mousses (produits semi-finis)

Densité Couleur
D12 Jaune claire
D15 Jaune foncé
D20 Rose ou vert
D30 Couleur grise
Source : Fiche de production
La production des feuilles de mousse s’obtient à l’atelier de découpe qui se sert des
immobilisations spécialisées pour la découpe des mousses (la découpeuse verticale et horizontale
) enfin d’acquérir des feuilles de mousse en fonction des dimensions voulues. Il est à noter que
la feuille de mousse est un produit fini lorsqu’il est commercialisé directement sans aucune autre
transformation.
Par la suite, le matelas est fait à base du produit semi fini qui est la feuille de mousse et des matières
premières tels que le tissus, le ruban, le fils à coudre. Cette production faite appelle à la section de
couture et de confection, cette section comprend des tailleurs qui sont chargés de ressortir le
gabarit de la feuille de mousse sur les tissus en fonction des dimensions puis celles-ci se feront
habiller par les couturiers grâce aux machines industrielles de couture.
La figure ci-dessous récapitule le processus de production des feuilles de mousses et de matelas.

Figure 3 : Processus de production des feuilles de mousses et de matelas à SICG SARL.
Légende :
Approvisionnement Stockage
Distribution et ventes
Atelier
Sources : Nos soins
I-1-4. Organisation générale de la SICG SARL
SICG SARL est une entreprise qui malgré son jeune âge essaye autant que faire se peut, d’organiser
les fonctions en son sein. Mais de façon non exhaustive, nous présenterons la structuration de
l’entreprise et sa structure organisationnelle. De façon succincte, il sera question de produire un
tableau de répartition du personnel au sein de l’entreprise, après avoir reproduit son organigramme
(cf. annexe 1). Cette entreprise compte un directeur général et cinq (5) responsables assistés par
des opérationnels. Avec un capital humain de 95 employés donc 5 cadres, 10 agents de maitrise,
30 ouvriers qualifiés et 50 ouvriers non qualifiés repartis autour d’une direction générale et quatre
(4) services. Pour accomplir sa mission, SICG dispose d’une direction générale et des autres
services qui sont rattachés.
I-1-4-1. La direction générale
Elle coordonne les activités de toutes les structures de l’entreprise SICG. Le directeur général dans
sa démarche est assisté des responsables des différents services de l’entreprise.
I-1-4-2. Le service de production
La production mensuelle de SICG est environ de 3000 à 5000 mousses et matelas en moyennes.
Le service de production s’assure donc de la disponibilité des produits à temps et prêt à la livraison.
Il lutte également contre les fraudes de production en faisant un calcul du consommable et en
veillant sur sa cohésion avec le rapport.
Les missions des responsables de production consistent à déclencher des commandes relatives à
l’approvisionnement de la matière première, planifier, concevoir des documents de production, et
faire le reporting des rapports.
I-1-4-3. Le service de distribution
Ce service est subdivisé en deux cellules à savoir la cellule commerciale et le magasin des produits
finis.
- La cellule commerciale : Elle s’occupe principalement de l’administration des ventes et de

la gestion des comptes clients.
- Magasin produits finis : Le responsable du magasin des produits finis a pour mission :
l’entretien des produits, la réception des produits, la bonne matérialisation des bordereaux
de transmission, la manutention des produits ainsi que la livraison et le stockage des
produits.
I-1-4-4. La direction administrative et financière
Ce service est d’une importance capitale, sa mission est de traduire l’activité de l’entreprise en
écriture comptable dans le but de ressortir les résultats. La cellule financière et comptable : Elle

est chargée du contrôle budgétaire et de l’émission des rapports sur l’état des finances de
l’entreprise. Elle est le carrefour de tous les flux financiers externes ou internes de l’entreprise.
Elle a à sa tête le DAF (le Directeur des Affaires Financières), assisté du comptable et du contrôleur
de gestion.
Le responsable de la comptabilité occupe une place stratégique, il a la capacité de prendre position

concernant une transaction financière au sein de sa cellule et même de l’entreprise. Il est chargé
des dépôts et des retraits d’argent à la banque, des enregistrements comptables des transactions
quotidiennes, de l’établissement des ordres de paiements des fournisseurs (chèques ou virement),
de la télé-déclaration à la caisse nationale de prévoyance sociale (CNPS), des déclarations de la
taxe sur la valeur ajoutée et autres impôts, des correspondances entre diverses entreprises (sécurité,
les principales banques, les clients...).
Le contrôleur de gestion a pour mission de concevoir et suivre les tableaux de bord des indicateurs
des crédits octroyés aux clients et aux employés, des versements des commerciaux (banque et
caisse), des déplacements des chauffeurs, d’analyse du chiffre d’affaire par zone géographique et
par commerciaux. Par ailleurs, il est chargé de la gestion des stocks des matières premières, des
produits semi-finis, des produits finis et des équipements de productions.
La trésorière est chargée du décaissement lors des paiements des salaires des employés non affiliés
à une banque, des certains fournisseurs, ou encore d’un approvisionnement de la banque. Aussi
elle est chargée de l’encaissement lors d’un réapprovisionnement de la caisse vers la banque, et
des ventes au comptant au sein de l’entreprise. Elle établit les rapports des dépenses mensuelles.
Le service des ressources humaines est subdivisé en deux. Le responsable, assure la gestion du
personnel et est assisté par un collaborateur qui effectue le traitement de la paie. Elle consiste pour
le responsable des ressources humaines à assumer les activités de l’administration du personnel, il
veille sur l'ensemble des obligations légales liées à la gestion administrative du personnel et suit
au quotidien toute évolution du personnel. Au recrutement, il s'agit d'établir la définition du poste
à pourvoir avec le supérieur hiérarchique ayant exprimé un besoin. Lors du traitement de la paie,
les intervenants sont chargés de préparer les éléments fixes et variables de la paie, de vérifier la
prise en compte des heures supplémentaires et la déduction des crédits octroyés par la société à
l’employé.

En présentant la SICG SARL., nous avons définis son statut organisationnel en détaillant chaque
service. Et le service contrôle de gestion qui est principalement chargé de la gestion analytique.
Dès lors à la suite, nous décrirons comment cette gestion est faite au sein de ce service.
I-2. ENVIRONNEMENT EXTERNE DE LA SICG
L’environnement de l’entreprise comprend tout ce qui est situé en dehors de l’entreprise et qui
peut être en relation avec elle, c’est-à-dire l’ensemble des éléments externes. Les éléments externes
(acteurs externes, fournisseurs, clients, autres entreprises, investisseurs) et les faits (lois,
gouvernements) seront à étudier dans cette partie.
I-2-1. Cadre juridique et réglementaire : une impulsion gouvernementale
Après les indépendances, au cours des années 1960, grâce aux efforts de l’État, la promotion des
entreprises (industrielles, commerciales…) a traditionnellement été assurée par différents codes
des investissements. Ces derniers, tout en définissant le cadre légal des activités au Cameroun,
étaient aussi l’occasion pour les pouvoirs publics de présenter un catalogue des avantages (fiscaux)
qu’offrait la création des firmes au niveau national et, en fonction des impératifs sectoriels de
promotion du moment. Ainsi, la grande entreprise avait beaucoup plus les faveurs du Code du 27
juin 1960 (adopté par la Loi du 16 janvier 1968), qui semblait, au contraire, pénaliser le
développement des autres types d’entreprises dans le pays (Essombè Edimo, 1995) 63 . C’est
également l’époque où la promotion des unités de production industrielle était essentiellement le
fait du capital privé étranger et, seulement, de quelques nationaux.
Pour sa part, le Code de 1984 présentait la particularité de proposer un régime propre aux petites
et moyennes entreprises. On verra ainsi apparaître, dans ces années 1980, une seconde vague de
promoteurs et de créateurs autochtones d’entreprises qui, sur le plan national, permettra un
foisonnement de plus de 45 000 PME (Courlet C. et Tiberghien, 1986)64. La crise économique que
va connaître le Cameroun à partir de 1988/89, qui l’obligera à négocier l’application de plans
d’ajustement structurel, aura pour effet la baisse des créations d’entreprises (Essombè Edimo,
63
ESSOMBE EDIMO J.R., Quel avenir pour l’Afrique ? Financement et développement, Éd. Nouvelles du Sud, Paris,
1995
64
Courlet C. et Tiberghien, « Le développement décentralisé des petites entreprises au Cameroun », Économie et
Humanisme, n°289, 1986.

1995). Ce n’est que vers la fin des années 1990, la reprise économique aidant, que reprendra un
mouvement notable de promotion d’entreprises.
I-2-2. Le marché
En économie l’on définit le marché comme étant le lieu de confrontation entre l’offre et la
demande. En tant qu’entreprise commerciale et ayant comme activité principale la
commercialisation des matelas, des mousses et des produits dérivés (traversins, oreillers, flocons).
SICG a une offre et une demande diversifiées.
L’offre est constituée des différentes variétés de produits qu’elle met à la disposition des
consommateurs. Ce sont des matelas de plusieurs marques en fonction de la qualité (densité et
souplesse), de la dimension et de la gamme : les matelas de luxes et médicales sont nommés
Orthopédia et Superorthopédia. Les matelas hospitaliers sont nommés Skaï. Les matelas de haute
gamme sont nommés Elisabeth et Victoria (avec tissus brodés) et les matelas de gamme moyenne
sont nommés Diana et Catheryna (tissus brodé). L’entreprise confectionne également des matelas
de bébé et des matelas de basse gamme nommés Aldora et Amarya (tissus brodé). La SICG
propose également sur le marché des feuilles de mousse à densité variable utilisées par les
fabricants de meubles, ainsi que des produits dérivés tels que les traversins et les oreillers.
De même, la demande est constituée en majeure partie par des commerçants grossistes de mousse
et de matelas qui se chargent de vendre aux détails au client final. Elle est également composée
des menuisiers pour la confection des mobiliers de bureaux et d’habitation, par les hôtels, les
hôpitaux et des ménages.
I-2-3. La Concurrence
L’activité de production et de commercialisation des mousses et des matelas est un domaine

d’activité hautement concurrentiel, de par la demande de plus en plus exigeante et du nombre de
producteur et distributeur de plus en plus croissant.
Actuellement le principal leader sur le marché en termes de production et de distribution de mousse

et de matelas, MDC S.A (Mousses et Dérivés du Cameroun) fait face à deux principaux types de

concurrents, ce sont d’une part les autres entreprises importatrices telles que la société
FAYADORT S.A et d’autres producteurs et distributeurs locaux SICG, MOUSSCAM, SCIMPOS
ainsi que les petits fabricants artisanaux et les importateurs qui vendent des matelas en occasions
dans des brocantes.
Il s'agit aujourd'hui non seulement d'observer la stratégie poursuivie par les entreprises
concurrentes, mais aussi d'envisager les modes d'organisation de ses différents services, d'identifier
les facteurs clés de succès. Si veiller sur les changements de l'environnement est fondamental pour
l'entreprise, ce n'est pas en soi une démarche particulièrement nouvelle. Les nouveautés constatées
en la matière, ces dernières années, sont davantage liées à la rapidité de certains changements. En
effet, la concurrence n'est plus seulement locale mais internationale.
I-2-4. Les Tiers
Les partenaires avec qui SICG Sarl traite au quotidien sont nombreux, ce sont notamment les
clients, les fournisseurs locaux et étrangers, l’État, les établissements financiers et divers
prestataires de services.
A la SICG on distingue d’une part des clients captifs qui sont engagés par contrat et à qui la société
octroie des marchandises à crédit sous réserve des conditions approuvées de commun accord par
l’administration de l’entreprise et le client. D’autre part nous avons des clients occasionnels qui
sont pour la plus part des commerçants semi-grossiste et quelques clients finaux constitués des
ménages, des menuisiers, des hôtels et des hôpitaux.
Par ailleurs l’entreprise dispose d’un portefeuille fournisseurs subdivisé en quatre catégories :
- Les fournisseurs de biens et services. Ce sont des entreprises installées aux Cameroun qui
offrent des biens et services à l’entreprise, on peut citer entre autres : CDE, ENEO, MTN, Blessing,
Bernabe, OK Plastic, CAMTEL ;
- Les fournisseurs prestataires de services tels que Logistrans, Cabinet CAGESFI Système ;
- Les fournisseurs étrangers de matières premières : SNETOR, DUCAT, ABBRAXT,

GUANGZHOU

- Les fournisseurs d’équipement de production : il s’agit ici principalement de FINCORP

ENGINEERING
SICG SARL entretient des relations étroites avec l’État. La direction comptable procède
périodiquement à la déclaration et aux paiements de multiples impôts parmi lesquels : l’Impôt sur
le Résultat, la Redevance Audio-visuelle, la Taxe Communale, le Crédit Foncier, la Taxe sur la
Valeur Ajoutée ainsi que des télé-déclarations de CNPS.
Par ailleurs, l’entreprise opère ses transactions bancaires via la BICEC notamment l’achat des
matières premières et le règlement des fournisseurs étrangers. C’est également dans cette même
institution financière que ses clients sont habilités à faire leurs versements relatifs à la vente de
marchandises. La SICG a bénéficié de nombreux prêt à la BICEC pour financer sa croissance.
À la lumière des normes prédéfinies pour réussir une mission commerciale, nous pensons que
SICG SARL dispose suffisamment de moyens techniques et humains pour l'assurance aisée de sa
mission. Toutefois, une formalisation de la maitrise des coûts pour faire ressortir les atouts et les
faiblesses de SICG permettra d’améliorer la prise de décision.
II. MECANISME DE DETECTION DES COUTS A LA SICG
La comptabilité analytique étant un outil du contrôle de gestion destinée à maitriser les coûts de
l’entreprise afin de fournir les informations nécessaires à la prise de décision, il nous convient de
décrire la gestion de l’information analytique à travers la procédure du contrôle de gestion et les
problèmes liés à cette pratique au sien de la SICG.
II-1. PROCEDURE DU CONTROLE DE GESTION A LA SICG
Un système d’information est un ensemble organisé de méthodes et moyens humains et matériels

destinés à collecter, mémoriser, transmettre les différents types de données nécessaires au
fonctionnement d’une organisation en particulier celles qui sont mobilisées dans les outils de
gestion. C’est dans cette optique que la procédure du contrôle de gestion permet de prendre en
charge l’information liée à l’approvisionnement des matières premières, à la production des
mousses, des matelas et des accessoires, à la distribution des produits finis et au versement des
sommes issues des ventes.

Il est question dans cette partie de passer en revue la gestion des achats, la gestion des stocks, la
gestion commerciale et la gestion du portefeuille clientèle.
II-1-1. La gestion des achats
Le directeur administratif et financier ayant reçu l’aval du directeur général contacte les différents
‘fournisseurs étrangers ou locaux, pour passer les commandes en fonction des besoins de
production de l’entreprise. Apres validation des commandes les fournisseurs se chargent
d’expédier la marchandise via la voie marine grâce à un acconier qui se chargera de transporter
les matières premières sur le territoire convenu. L’entreprise durant cette période contactera un
commissionnaire agréé en douane (CAD) qui suivra les démarches et les procédures douanières
dès lors plusieurs frais accessoires (transport, assurance, frais du commissionnaire agrée en douane
droit de douane, autres taxes) devront être acquittés par l’entreprise , donc la comptabilité fait un
constat comme charge après réception des différentes factures qui est remis par le commissionnaire
agréé en douane ( CAD) et le contrôleur de gestion qui vas élaborer un tableau de bord qui vas
prendre en considération les prix d’achat et les frais accessoires.
La gestion des achats se composent : de la gestion du fournisseur, le suivi des commandes. Dans
ce cas le comptable constate et comptabilise grâce au logiciel tous les achats locaux et étrangers
dans son journal d’achat, comme l’indique la figure ci-dessous :
Figure 3 : Présentation du journal d’achat par le logiciel SAGE100

Source : Extrait du fichier comptable SAGE COMPTA de SICG SARL.
II-1-2. La gestion des stocks
La gestion des stocks à la SICG oscille entre la gestion calendaire qui consiste à commander à
intervalle régulier une quantité variable de matière première et la gestion à point de commande qui
consiste à commander une quantité fixe dès que le niveau de stock atteint un seuil d’alerte (appelé
également seuil de réapprovisionnement). Ce seuil dépend de la consommation prévue durant le
délai d’approvisionnement. La gestion des stocks à la SICG fait également une évaluation non
seulement en quantité mais en valeur des biens disponibles.
Dans l’entreprise il existe trois types de stocks : le stock de matières premières, le stock des produit
semi fini et le stock des produits finis. Le contrôleur de gestion établit des tableaux de gestion de
stocks comme suit : Le tableau ci-dessous valorise les stocks de blocs de mousses entrants et les
stocks de blocs de mousses sortants. Il met aussi en évidence la qualité des blocs.
Tableau 7 : tableau de gestion des stocks de blocs de mousses au sein de SICG SARL

DATE: ____________________ NOM: ________________________
DENSITE DIMENSION ENTREE SORTIE BON MAUVAIS OBSERVATIONS

D13
D30
AGGLOMERE
CROUTE
SEMELLE
Source : Extrait des documents internes de SICG SARL
Le tableau ci-dessous met évidence la quantité de feuilles de mousses découpé en fonction des
blocs de mousses qui sont sortis pour la coupe.
Tableau 8:Rapport de coupe au sein de SICG SARL
Rapport de Coupe
Machine Horizontale 01
Date: ______________________
Nom: ______________________
Num Bloc Feuille(EPSR) Qty NOTES
Source : Extrait des documents de SICG SARL
Le tableau 9 quantifie le nombre de mousses qui ont été habillée enfin d’obtenir les matelas.
Tableau 9 : Rapport de la section Habillage

Rapport de Section Habillage

Date: ______________________
Nom: ______________________
Nom Dem. Qty NOTES
Le tableau 10 les stocks de feuilles de mousses et de matelas qui sont sorties pour la distribution.
Tableau 10: fiche de stocks de feuilles de mousses et de matelas
Le calcul des coûts est fait par le contrôleur de gestion, ce calcul commence par la détermination
des frais accessoires qui sont des composants des couts d’achats des matières premières. Celui-ci
élabore un tableau de bord pour le suivie des frais accessoires liées à l’achat des matières
premières. Puis détermine le coût de la matière première achetée comme suit.
Tableau 5: Coût d’achat de la matière première acheté à l’étranger
CALCUL DU COUT D'ACHAT CALCIUM MONTANT

DDI/IM 4 C 42941 4 136 247
TCI/IM4 C 42941 248 170

CCI/IM4 C 42941 165 447

PR/OHADA/IM4 C 42941 20 681
CIA/IMP 42941 82 724
TAXE INFO 1 ET 2 IM C 42868 186 128
AUTRES FRAIS DE DOUANE 70 007
TOTAL FRAIS DE DOUANE 4 909 404
SNETOR CHIMIE FCT 1417006526 DU 12/08/2017 40 341 356
TRANSPORT + ASSURANCE N°1417006526 DU 12/08/2017 918 340
TOTAL FACTURE FOURNISSEUR 41 259 696
ASSURANCE NSIA 86 283
MSC CAMEROUN 35 000
DIT FCT N°171061718 206 000
PAD 36 975
Mandat GUCE 12 500
TRANSPORT LOGITRANS FCT 199/2017 570 000
SERVICE HAD LOGITRANS FCT 199/2017 140 000
MSC CAMEROUN
BESC
TOTAL AUTRE FRAIS 1 086 758
COUT D'ACHAT 47 255 858
TOTAL FRAIS 5 996 162
II-1-3. La gestion commerciale
La gestion commerciale se compose : de la gestion des clients, du suivi des commandes ouvertes,
La réception des demandes de livraison, le suivi des expéditions et la facturation. Lorsqu’un client
vient pour l’achat des mousses ou des matelas, la direction étudie ces commandes en fonction de
sa disponibilité dans son stock .une fois validé le magasinier remet un bon de sorti à la direction
et la commande qui sera remis ensuite au contrôleur de gestion en vue de valoriser le stock puis
le comptable vas établir une facture doit et va passer l’écriture liées à l’opération courante dans le
journal vente de son logiciel SAGE COMPTA qui est représenter par la figure ci-dessous.
Figure 5 : Présentation du journal de ventes par le logiciel SAGE100

Source : Extrait du fichier comptable SAGE COMPTA de SICG SARL
Le contrôleur de gestion intègre la facture de vente dans le logiciel SAGE GESCOM dans le but
d’avoir une traçabilité.
II.1.4- La gestion du portefeuille client
Le contrôleur de gestion de SICG SARL a le devoir de suivre le portefeuille client de l’entreprise

grâce à des tableaux de bord qui permettent de suivre les ventes journalières des produits de
l’entreprise comme suit :
Tableau 6 : Récapitulatif des ventes journalières
RECAPITULATIF DES VENTES DU 03 MAI 2017
N°ORDRE VENTES AVANCE AVANCE SOLDE

FACT CLIENTS TOTALES 1 S2 S
MIAFFO
78 ROBERT 151 200 151 200 0
77 DJOUMESSI 16 000 16 000 0
La gestion du portefeuille client de l’entreprise SICG SARL consiste aussi à suivre les ventes des
commerciaux et des autres points de ventes de SICG SARL au sein du territoire national. Le
contrôleur de gestion suit les ventes des commerciaux grâce à un tableau qui récapitule les
versements de chaque commercial.

II-2. DIFFICULTES RENCONTREES DANS LA PRATIQUE DU CONTROLE DE

GESTION A LA SICG SARL
A la SICG, la pratique du contrôle de gestion se trouve confronter à plusieurs problèmes

notamment les ruptures de stock, les absentéismes, la rotation excessive du personnel, la
détermination des coûts de revient et l’absence d’une mesure des écarts. Il sera question dans cette
partie de faire ressortir les difficultés que nous avons rencontrées dans la pratique du contrôle de
gestion en entreprise.
II.2.1- Les ruptures de stocks
Pour une entreprise, les stocks représentent les biens achetés, transformés ou à vendre à un moment
donné. Le stock représente de manière habituelle, l’ensemble des biens qui interviennent dans le
cycle d’exploitation de l’entreprise ou qui peuvent être vendu en l’état. Dans le cas spécifique de
la Société d’industrie et de commerce général, les ruptures de stock sont observées à plusieurs
étapes du cycle d’exploitation, partant des ruptures de stocks des matières premières jusqu’aux
ruptures de stocks des produits finis (mousses et matelas).
Cette situation entraine à court terme une perte de revenu et à long terme une perte de clientèle. En
interne, la rupture de stock entraine un retard d’exécution des tâches et donc un retard dans la
livraison des commandes des clients ce qui crée une mauvaise image de l’entreprise.
II.2.2- La détermination des coûts
Comme nous l’avons souligné précédemment65, à la SICG, le comptable procède au calcul du coût
d’achat des matières premières mais le coût de production n’est pas réellement calculé mais estimé
en fonction de l’épaisseur des mousses et des matelas et le prix de vente est fixé en fonction des
concurrents sur le marché. Nous avons également constaté que le système d’information
permettant de collecter, mémoriser et transmettre l’information analytique n’était pas clairement
défini.
65
II-1-2. La gestion des stocks

De ce fait, nous n’avons pas pu connaitre avec exactitude les coûts que supportent chaque structure
de l’entreprise et chaque produit fabriqué ainsi que le résultat analytique pouvant améliorer la prise
de décision.
II.2.3- La mesure des écarts
« Si vous échouez la planification, vous planifiez l’échec. » Philip Kotler et al. (1999) 66 .
Malheureusement à la SICG nous n’avons pas observé de contrôle budgétaire dans la mesure où
nous n’avons trouvez aucun document relatifs à la budgétisation des ventes, de la production et
des approvisionnements. Par contre, un suivi minutieux des commandes passées, des quantités
produites et du chiffre d’affaire est effectué au quotidien et supervisé par le directeur administratif
et financier.
Le contrôleur de gestion dispose d’un tableau de suivi du chiffre d’affaire à travers les versements
effectués à la banque et à la caisse. Il dispose également de plusieurs tableaux de suivi des crédits
et règlements des clients. L’enregistrement des stocks se fait dans Gescom et ce système permet
de connaitre en permanence le niveau des stocks disponibles. Mais au vue du fait qu’une
budgétisation des consommations mensuelles des matières premières et des ventes n’est pas
effectuée, il est difficile de mesurer la performance des différents services car la seule mesure
d’écart effectuée est celle faite en comparaison aux mois précédents. Or le niveau de production
n’est pas stable d’un mois à un autre.
II.2.4- L’absentéisme et la rotation de personnel
En effet, des dysfonctionnements organisationnels ont été observés au niveau du personnel

employé à la SICG. De nombreuses absences conduisent certains employés à effectuer les tâches
de ceux absents ce qui diminue la rentabilité de l’outil de production qui leur avait été attribué,
66
Kotler P., Christer A., Irving R. and Donald H., Marketing Places Europe: How to Attract Investments, Industries,
Residents and Visitors to Cities, Communities, Regions and Nations in Europe, Financial Times Management, 1999,
p.176

ralentie la production et créée une contre-performance du service concerné. Nous avons également
observé la rotation fréquente du personnel, ce qui a pour corolaire des surtemps observés sur
certaines activités au sein même de l’entreprise. Autrement dit, la rotation fréquente du personnel
demande un temps supplémentaire au nouveau personnel pour effectuer les nouvelles tâches qui
lui sont attribués. Par ailleurs, elle peut entrainer des coûts supplémentaires engendrés par une
augmentation de la masse salariale relative au fait de l’embauche permanente des intérimaires.
Ces dysfonctionnements ont pour corolaire une non production qui survient en cas d’absence
d’activité ou d’un arrêt de travail. Egalement sont à noter comme conséquence la surconsommation
des biens ou des services.
Dans ce chapitre, il était question de présenter la structure objet de l’étude et les mécanismes de
maitrise des coûts à la SICG. Ainsi, après avoir passé en revue ces éléments, nous avons posé les
problèmes liés à la pratique du contrôle de gestion.
En conclusion de cette première partie, nous pouvons noter que les travaux qui s’intéressent aux
indicateurs relatifs à la production font partie principalement du champ de recherche portant sur la gestion
des opérations. Des analyses en composantes principales ont permis aux auteurs Toni et Tonchia (2001)67
de présenter une synthèse des mesures de la performance qui se scindent en deux grandes dimensions, selon
qu’elles soient basées sur les coûts ou non. Les mesures basées sur les coûts incluent les coûts de production
et la productivité. Elles se distinguent des mesures qui ne sont pas fondées sur les coûts parce qu’elles ont
un lien direct avec les résultats de l’entreprise soit le bénéfice net et la rentabilité. Plus spécifiquement les
indicateurs de production retenus concernent des indicateurs relatifs au temps (mise en course, délais de
livraison), à la réduction du gaspillage (gestion des goulots et des arrêts de production, entretien préventif)
et à la qualité (augmenter la qualité, contrôle des coûts de mesure et contrôle de défaillances internes et
externes).
La maîtrise des coûts a toujours constitué une priorité pour la direction financière. L’analyse
stratégique distingue deux principaux facteurs de domination des marchés : la différenciation
(technologique, marque…) ou les coûts (proposer à un meilleur prix un produit ou un service ayant la même
valeur d’usage perçue par le client que ceux des concurrents). Ainsi, à des degrés divers, la maîtrise des
67
De Toni A. et S. Tonchia (2001), Performance measurement systems: Models, characteristics and measures,
International Journal of Operations & Production Management, 21 (1-2), 46-70.

coûts représente un enjeu crucial pour les entreprises et notamment pour celles qui opèrent dans le secteur
concurrentiel (SICG). Cette maîtrise des coûts peut résulter d’ajustements ponctuels et brutaux ou au
contraire être fondée sur une optimisation continue et progressive.
Par ailleurs, nous avons présenté la SICG comme une société de fabrication et de
commercialisation des mousses et des matelas. Nous avons exposé ses pratiques du contrôle de
gestion et les difficultés rencontrées notamment les ruptures de stocks, la détermination du résultat
analytique, la mesure des écarts, les absentéismes et la rotation fréquente du personnel.

DEUXIEME PARTIE :
DEUXIEME PARTIE :
ANALYSE PRATIQUE DES
ANALYSE MECANISMES DE MAITRISE PRATIQUE
DES DES COUTS A LA SICG SARL
MECANISMES DE MAITRISE DES COUTS A LA SICG SARL
Le contrôle de gestion désigne à la fois une fonction, incarnée par le contrôleur, et un processus,
partie intégrante des activités de pilotage de la direction générale, des dirigeants intermédiaires et
des responsables opérationnels. A la fin de la première partie de notre travail nous avons abouti à
la conclusion selon laquelle le contrôle de gestion est perçu comme un ensemble d’outils de gestion
et d’analyse permettant d’assurer la qualité des choix de pilotage de l’entreprise à travers la
collecte, le traitement et la diffusion de l’information de gestion comme l’indique Bouquin
(2008)68 « le contrôle de gestion est garant d’une logique économique, il doit la rendre cohérente
avec la stratégie. ».
Cette seconde partie est l’occasion pour nous d’appliquer les mécanismes de maitrise des coûts à
la gestion de la société d’industrie et de commerce générale (SICG). Pour ce faire, deux chapitres
constitueront l’ossature de cette partie. Tout d’abord nous présenterons l’approche
méthodologique d’amélioration du système de contrôle de gestion au premier chapitre et ensuite
le second chapitre évoquera les stratégies d’amélioration de la maitrise des coûts à la SICG.
68
Bouquin H., Le Contrôle de gestion, Presses Universitaires de France, 8e édition, 2008, page21.

CHAPITRE 3 :
DEMARCHE D’ANALYSE DE LA PRATIQUE DU CONTROLE DE

GESTION ET DE LA MAITRISE DES COUTS DE LA SICG SARL.
CHAPITRE 3 : DEMARCHE D’ANALYSE DE LA PRATIQUE DU CONTROLE DE

GESTION ET DE LA MAITRISE DES COUTS DE LA SICG SARL
Dans le secteur industriel, le contrôle de gestion est devenu une fonction indispensable pour le
pilotage de l’activité. La connaissance théorique des vertus du contrôle de gestion n’est pas une
garantie de mise en œuvre, il faut encore l’adapter à la configuration de l’entreprise en tenant
compte de ses spécificités. La fonction contrôle de gestion doit intervenir à tous les niveaux, elle
est en charge de l’animation du processus de contrôle de gestion, elle est au cœur des systèmes
d’information dont elle doit assurer la pertinence, la fiabilité et l’adaptabilité. C’est pourquoi, il
est impératif d’avoir une démarche d’analyse du contrôle de gestion.
La démarche méthodologique est l’ensemble des moyens structurés et organisés mis en œuvre pour
obtenir et traiter l’information dans le but de répondre à une question de recherche. Ainsi, dans ce
chapitre il sera question de justifier l’approche méthodologique choisie d’une part, et d’autre part
de décrire le processus d’analyse de donnée de la SICG.
I. RAPPELS DES FONDEMENTS DE LA RECHERCHE ET JUSTIFICATION

DU CHOIX METHODOLOGIQUE
Selon Omar Aktouf (1992)69 la méthodologie de la recherche se définit comme étant l’étude du
bon usage des méthodes et techniques de recherche. Il s’agit ici de démontrer comment nous
sommes parvenus à conclure notre travail. La démarche méthodologique met en évidence toutes
les étapes effectuées pour atteindre nos objectifs. De ce fait, dans un premier temps, nous rappelons
Aktouf O., Méthodologie en sciences sociales et approche qualitative des organisations, presse de l’université du
69
Québec, 1992.

les fondements de la recherche et par la suite nous justifierons le choix méthodologique de notre
étude.
I.1- RAPPELS DES FONDEMENTS DE LA RECHERCHE
I.1.1- Rappel de la problématique
Durant notre passage à la société d’industrie et de commerce général, il nous a été donné de
constater que quelques écueils résultant de l’insuffisance des procédures existent notamment au
niveau du rendement de certains services parmi lesquels celui du contrôle de gestion. Cette
situation nous a semblé préoccupante de par la place que ce contrôle occupe dans la prise de
décision dans l’entreprise.
Ainsi pendant la phase exploratoire, nous avons relevé d’une part, qu’il n’existe pas de manuel de
procédure du contrôle de gestion dans l’entreprise, laissant transparaitre un handicap résultant de
l’absence d’une politique adéquate de prévision et de suivi pouvant permettre la pérennité de
l’entreprise. D’autre part, nous avons relevé l’absence d’outils de contrôle de gestion adéquats,
ceci compromettant la détermination et la maitrise des coûts.
Face à cette situation, notre attention a été portée sur le contrôle de gestion précisément sur les
mécanismes de maitrise des coûts comme garant de la bonne santé financière et de la pérennité de
la SICG. C’est fort de cela que nous avons pensé qu’il était intéressant dans le cadre de notre
mémoire de fin de formation, une étude sur « Contrôle de gestion et maitrise des coûts dans une
PME industrielle : cas de la SICG ».
Cette réflexion nous a amené à nous poser la question principale de notre étude qui est celle de
savoir : Cette réflexion nous a conduits à la question principale de notre étude qui est celle de
savoir : Comment le contrôle de gestion contribue-t-il à la maitrise de l’ensemble des coûts
de la SICG ? En d’autres termes, nous voulons mettre en évidence les mécanismes de maitrise
des coûts permettant à l’entreprise de sauvegarder et de sécuriser la quasi-totalité de son
patrimoine. Cette préoccupation qui constitue la pierre angulaire de notre travail, nous a conduits
aux questions secondaires suivantes :
- Quelle est la cartographie des coûts de la SICG ?

- Quelle sont les procédures de contrôle de gestion en vigueur à la SICG ?

- Ces procédures facilitent-elles la détection des coûts à la SICG ?
I.1.2- Rappel des objectifs de l’étude
L’objectif principal de notre étude est d’identifier les forces et les faiblesses du système de contrôle
de gestion existant à la SICG en vue d’une maitrise de l’ensemble de ses coûts. De cet objectif
principal découle les objectifs subsidiaires ci-après :
- Visualiser les segments de coûts homogènes et pertinents de la SICG ;

- Décrire les procédures de contrôle de gestion à la SICG ;
- Analyser la pertinence des procédures de contrôle de gestion face à la maitrise de
l’ensemble des coûts de la SICG.
I.1.3- Rappel des propositions de recherche
Le dirigeant est le décideur principal. La caractéristique principale de la SICG est l’absence d’un
système de management visant des objectifs précis fixés à l’avance par la direction générale. Alors
que la gestion envisage d’avoir un référentiel d’objectifs pour orienter toutes les actions dans le
sens de la réalisation de ces objectifs et comparer, par la suite, les réalisations par rapport aux
objectifs fixés. Le rôle du contrôleur de gestion dans une PME est pourtant identique et tout aussi
important que dans une entreprise plus grande. Les outils et les procédures du contrôle de gestion
sont applicables, à condition de respecter ses spécificités. Les recherches réalisées sur ce type
d’entreprises présentent des résultats concordant : il n’existe pas de système de contrôle universel
pour les PME ; les missions du contrôle de gestion relèvent uniquement du contrôle opérationnel
; les systèmes de contrôle sont fortement influencés par la nature du système de gestion des
dirigeants (Burlaud A., 2004).
Première proposition : « Les procédures traditionnelles du contrôle de gestion sont primordiales à

la maitrise des coûts de la SICG »
Le futur des services du contrôleur de gestion passera cependant par leur capacité à développer des
systèmes de contrôle de gestion facilitant la cartographie non seulement de la clientèle mais

également celle des coûts. Les années 2000 caractérisés par une évolution des pratiques de contrôle
de gestion dépassant la simple recherche de maîtrise des coûts pour tenir compte des travaux de
recherche sur les coûts et performances cachés (Savall, Zardet, 1987, 1992, 2004, 2010) ainsi que
sur le contrôle de gestion de l’immatériel (Cappelletti, 2012). La théorie socio-économique intègre
les variables sociales au sein de la stratégie d’entreprise. Elle vise à identifier et comprendre
l’importance des coûts cachés à l’instar de l’absentéisme, les accidents de travail, les défauts de
qualité, la rotation du personnel, en vue de permettre une performance plus durable.
Deuxième proposition : La maitrise de l’ensemble des coûts de la SICG est tributaire de la mise
sur pied d’un contrôle de gestion socio-économique.
I.2- JUSTIFICATION DES CHOIX METHODOLOGIQUES DE L’ETUDE
I.2.1- Généralité sur les modes d’investigation
L’approche a adoptée est déterminée par les paradigmes de recherche et les objectifs du chercheur.
Ce dernier a le choix entre trois (03) approches : l’approche quantitative, l’approche qualitative et
l’approche mixte.
L’approche quantitative vise à recueillir des données observables et quantifiables. Ce type

d’approche consiste à décrire, à expliquer, à contrôler et à prédire en se fondant sur l’observation
des faits indépendamment du chercheur. Cette méthode s’appuie sur des instruments ou techniques
de recherche quantitative de collecte de données dont en principe la fidélité et la validité sont
assurées. Elle appartient à des données chiffrées qui permettent de faire des analyses descriptives,
les tableaux et graphiques, des analyses statistiques de recherche des liens entre les variables ou
facteurs, des analyses de corrélation ou d’association.
Dans l’approche qualitative, le chercheur part d’une position concrète comportant un phénomène
particulier qu’il ambitionne de comprendre et non de démontrer, de prouver ou de contrôler. Il veut
donner un sens au phénomène à travers ou au-delà de l’observation, de la description du
phénomène tel qu’il se présente. Cette technique requiert des techniques de recherches qualitatives
particulières à l’instar de l’étude de cas, l’entretien semi-directif, etc. Le mode qualitatif fournit
des données de contenu et non des données chiffrées.

L’approche mixte est une combinaison des deux (02) précédentes. Elle permet au chercheur de
mobiliser les avantages du mode quantitatif et de celui qualitatif. Cette conduite, aide à maitriser
le phénomène dans toutes ses dimensions.
Les deux (02) approches ne s’opposent donc pas, elles se complètent. L’approche qualitative par
observation, par entretien, par protocoles, permet de récolter énormément d’informations. Elles
font progresser la recherche car certaines informations étaient inattendues. Cependant la durée
d’une enquête qualitative limite son retour à des sujets dont on dispose de peu d’informations.
L’enquête qualitative permet de développer une théorie et relève donc d’un processus inductif. En
outre l’avantage de la méthode quantitative est la profondeur de l’entretien mais on ne peut
interroger qu’une faible partie des individus.
D’après Ahrens et Chapman (2006)70, les études quantitatives et qualitatives peuvent se rendre
dans les organisations selon leur domaine d’activité, collecter et analyser des documents, mettre
en place des statistiques, conduire des entretiens avec les acteurs, et peut-être même les observer
pendant leur travail.
I.2.2- Choix et justification du choix méthodologique
Le choix de la méthode dépend de la nature des données, de l’orientation de la recherche et de la

flexibilité de la recherche (Wacheux, 1996)71 . Pour ce qui est de notre travail nous avons opté
pour l’approche qualitative et le type de recherche est la recherche exploratoire.
Plusieurs éléments ont motivé ce choix. Contrairement au positivisme de la méthode quantitative,

la méthode qualitative consiste à définir un domaine de recherche et à entreprendre une démarche
inductive conduisant à l’émission a postériori d’un ensemble de propositions par la pratique
d’entretiens et d’étude documentaire sur un cas en particulier. La stratégie de recherche adoptée
par cette démarche est celle de l’étude de cas. Ce choix se justifie par la nature de notre sujet qui
vise la recherche du sens, et la nature du champ d’investigation justifie la démarche à suivre car il
est question ici d’étudier un cas bien précis et le comprendre. Pour le cas d’espèce, SICG SARL
est une entité distincte et unique, d’où le choix méthodologique adopté.
70
Ahrens T., Chapman, “Doing qualitative field research in management accounting: Positioning data to contribute
to theory”, Accounting, Organizations and Society, vol.31, n°8, 2006, pp. 819-841.
71
Wacheux F., Méthodes qualitatives et recherche en gestion, Economica, Paris, 1996.

Van Maanen (1983) 72 définit la logique quantitative comme le recours à « une palette
d’interprétations dont le projet est de décrire, décoder, ou du moins saisir la signification et non la
fréquence d’un phénomène du monde social survenant de façon plus ou moins naturel. ». Cette
méthode autorise une information riche et étendue. Elle facilite la découverte d’éléments
d’informations nouveaux et originaux, difficilement identifiable à l’aide d’un questionnaire
directif comme le prescrit la méthode quantitative. L’illustration de chaque résultat par des faits
détaillés constitue un atout majeur. En outre, il nous a semblé pertinent d’aller plus en profondeur
dans la compréhension du fonctionnement des mécanismes de détection et de maitrise des coûts
puisque nous voulions les décrire afin d’identifier ses forces et ses faiblesses.
Cette méthode parait indispensable car elle accorde une grande importance à l’expérimentation et
aux applications des acteurs. Les faiblesses qui seront éventuellement détectée constitueront un
canevas de réflexion relatif au contrôle de gestion dans les sociétés industrielles et à SICG en
particulier.
I.2.3- Le type de recherche
L’approche justifiée, il est important maintenant de présenter notre stratégie d’accès au réel. Ce
travail nécessite l’utilisation de la recherche exploratoire et de la recherche descriptive.
I.2.3.1- La recherche exploratoire
Il s’agit du premier niveau de recherche, celui de l’observation et de la collecte des données qui,
scientifiquement choisies, recueillies et organisées, permettent d’établir ultérieurement l’état de la
situation. Pour notre travail, la recherche exploratoire a été menée à la bibliothèque de l’ENSET.
Elle consistait en la consultation de toute la littérature se rapprochant de notre thème dans l’optique
de prendre connaissance des recherches antérieures.
I.2.3.2- La recherche descriptive
La description consiste à rendre compte de ce qui se passe, elle a pour but d’observer ou de décrire
un phénomène. Il s’agissait dans le cadre de nos recherches, de décrire le système de contrôle de
gestion de la SICG et plus particulièrement ses mécanismes de détection des coûts, de les
72
Maanen V., Méthodologie qualitative, sage publication, Beverly Hills, CA, 1983.

comprendre, de les analyser afin de ressortir les solutions aux dysfonctionnements et d’en mesurer
l’impact éventuel sur les comptes de l’entreprise.
En outre cette étape a été capitale à la formalisation du problème, à l’identification des éléments
pertinents de notre étude, et à l’élaboration du questionnaire. La recherche descriptive a consisté à
avoir des entretiens avec le personnel opérationnel de SICG SARL pour comprendre son processus
et sa méthodologie. Pour ce faire, nous nous sommes servis d’un guide d’entretien (annexe 2) dont
le contenu avait trait aux besoins en informations.
En effet, nous avons rencontré:
- Le directeur administratif et financier ;
- Le comptable chargé de la comptabilité générale,
- Le contrôleur de gestion qui malgré leurs emplois de temps très charge a accepté de nous
rencontrer afin de discuter sur les différents problèmes que rencontre l’entreprise.
I.2.4- Les besoins en information
Des besoins en information se sont imposés pour la résolution de la question principale de l’étude.
Il s’agissait d’une part, des données théoriques qui ont servies de données de référence pour
l’analyse, et qui nous ont permises de comprendre ce qu’est le contrôle de gestion, ses objectifs,
les principes qui le soutient et ses limites. D’autre part, les données empiriques devaient nous
permettre de décrire le contrôle de gestion à la SICG. Pour atteindre les objectifs que nous nous
sommes assignées nous avons eu besoin de deux sources d’information parmi lesquels :
- Les sources primaires : il s’agit des informations directement liés à l’objet et aux besoins
de l’étude que nous avons pu collecter au sein du département de comptabilité, grâce
notamment à un outil de collecte des données que nous présenterons plus bas.
- Les sources secondaires : les informations secondaires ont été collecté à l’aide d’une revue
documentaire effectuée dans les ouvrages, les articles, des revues ainsi que les colloques
traitant des théories sur la gestion budgétaire et la performance financière.

Le tableau de besoin en information que nous présentons, comporte des sources primaires qui
englobent les documents pris au sein de l’entreprise, et des sources secondaires dont la collecte
s’est faite sur la base des revues documentaires. Nos sources primaires sont constituées de
l’organigramme de l’entreprise, le tableau des amortissements et des immobilisations, les fiches
de production du mois de novembre et décembre 2017, état du budget de novembre et de décembre
2017, les fiches de valorisation de stocks de novembre 2017 et le rapport des ventes du mois de
novembre2017. Et nos sources secondaires, englobent les théories et les différents auteurs ayant
travaillé sur le contrôle de gestion et la maitrise des coûts.
Tableau 6 : Tableau de besoins en information
 Historique de l’entreprise ;
 Organigramme générale de la structure ;
 Inventaire des charges mensuelles de novembre et de décembre et des
derniers achats de matières premières ;
Informations  Fiche de production ;
secondaires  Tableau d’amortissement des immobilisations ;
 Fiche de valorisation de stocks mensuelle du mois de novembre et de
décembre 2017 ;
 Les équipements, manuels et informatiques dont le logiciel comptable
utilisé.
 La relation qui existe au sein du service ;
 Les différents acteurs intervenant au sein du service ;
 Le rôle de chaque acteur ;
 L’enchainement des taches des différents acteurs ;
Informations
 La circulation des informations entre acteurs
primaires
 Le mode de traitement des informations par les acteurs ;
 Les documents ou supports utilises par les acteurs ;
 Difficultés liées à l’application de certains mécanismes.
Source : Nos soins

II. RECUEIL ET ANALYSE DES DONNEES
Par recueil de données, on entend les différentes techniques mobilisées pour collecter les données
au cours d’une enquête. L’analyse des données qualitatives (dont la plus connue est l’analyse de
contenu) est la méthode la plus répandue pour étudier les interviews ou les observations
qualitatives. Elle consiste à retranscrire les données qualitatives, à se donner une grille d’analyse,
à coder les informations recueillies et à les traiter.
II.1- METHODES ET OUTILS DE COLLECTE DES DONNEES
Selon Madeleine Grawitz (1979)73, une méthode est définie comme un ensemble ordonné des
principes, des règles et des opérations intellectuelles permettant de faire l’analyse en vue
d’atteindre un résultat. Les méthodes que nous avons utilisées sont : l’observation directe, et
l’entretien semi-directif.
II.1.1- L’observation directe
L’observation directe est un procédé scientifique d’investigation qui fait largement place à la
subjectivité du chercheur dans la mesure où elle consiste en l’appréciation spontanée du réel.
Ghiglione et Mathalon (1978)74 définissent l’observation directe comme « un procédé scientifique
d’investigation, une constatation attentive et méthodique des phénomènes tels qu’ils se produisent
sans la volonté de les modifier ». Cette technique de collecte des données consiste à regarder,
enregistrer et analyser les comportements et les faits dans un lieu donné, c’est à ce titre que
l’observation est qualifiée de directe.
En ce qui concerne notre sujet de recherche, nous ne concevions pas d’étudier les activités de la
direction administrative et financière sans participer et observer quotidiennement ses occupations.
Nous avons ainsi opté de mener une observation participante. Cette approche permet à
« l’observateur participant, tout en prenant part à la vie de ceux qu’ils observent, […] de regarder,
d’écouter et de converser avec les gens, de collecter et de réunir les informations. Il se laisse porter
73
Grawitz M., Méthodes des sciences sociales, Dalloz, 1979.
74
Mathalon B., Ghiglione R., Les enquêtes sociologiques – théories et pratiques, édité par Armand Colin, Paris,
1978.

par la situation. » Lapassade (2006)75. Elle met à jour des éléments souvent inconscients chez
l’observé lui-même. Ainsi il a été question pour nous de bien observer tout le service mais en
mettant l’accent sur le service comptable et financier de la SICG, tant au niveau de sa structure
que de son fonctionnement.
II.1.2- Les entretiens
C’est un échange entre le chercheur et la « personne ressource ». On distingue les entretiens selon
le niveau de directivité ou d’intervention du chercheur.
L'entretien libre ou non-directif, principalement pour les récits de vie, il n'y a pas ou vraiment peu
de questions. Techniquement, le chercheur pose une question initiale au sujet, et le laisse
s'exprimer sans l'arrêter ou l'orienter par ses propres remarques. Si le sujet ne parvient plus à
continuer, il lui reformule alors les derniers propos qu'il a tenus, pour le relancer. Par exemple, on
peut demander à un interviewé de parler de l’histoire de son entreprise.
Dans l'entretien semi directif, les questions sont ouvertes et en nombres restreints, elles sont plus
générales mais suivant un plan précis ; l’implication est partagée.
L'entretien directif comporte de nombreuses questions courtes, précises et enchaînées. Le

chercheur contrôle l’entretien. Les réponses aux questions posées sont principalement oui/non ou
à modalités.
Parmi les différents types d’entretien (libre, semi-directif et directif), nous avons choisi l’entretien
semi-directif car il portera sur les dires de ceux qui ont participé aux évènements que nous
étudions. Cette méthode sera utilisée pour collecter les informations liées à la compréhension des
mécanismes de détection des coûts au sein de SICG SARL. Ces entretiens ont été menés avec les
responsables du service comptable et financier. C’est dans ce sens qu’un guide d’entretien a été
monté pour faciliter notre déploiement. De même, un questionnaire de contrôle de gestion a été
établit pour compléter le guide d’entretien. Notre guide d’entretien est structuré en deux grands
thèmes portant respectivement sur l’organisation générale qui en est le premier et la description du
système de contrôle de gestion.
75
Lapassade G., Groupes, organisations, institutions, Paris, Economica, 2006.

II.1.3- L’exploitation documentaire
Encore appelé analyse documentaire, cette démarche nous a permis d’assoir les bases de notre
champ d’investigation afin de mieux l’orienter. C’est la consultation des données secondaires, déjà
existantes, se rapportant au sujet de la recherche. A ce niveau, nous avons fait intervenir la
documentation interne et externe de l’entreprise. La documentation interne de l’entreprise nous a
permis de comprendre la procédure de la comptabilité de gestion du service de comptabilité et
finances. Ensuite nous avons exploité les différentes œuvres littéraires et scientifiques traitant sur
la conception ou la mise en place du contrôle de gestion et de la maitrise des coûts. Aussi nous
avons eu un grand recours de la bibliothèque de l’ENSET.
II.1.4- Les outils de collecte des données
II.1.4.1- Le guide d’entretien
Pour Perriens et al. (1984)76 « les instruments de mesure peuvent être définis comme les supports
matériels à la collecte des données ». Dans notre cas, nous avons utilisé le guide d’entretien ; les
raisons qui ont motivé notre choix sont les suivants :
- Le guide d’entretien permet à l’interviewé d’exprimer sa perception d’un évènement ou

d’une situation, ses interprétations et ses expériences ;
- Le fait qu’il sous-tend une faible directivité permet d’avoir l’authenticité des témoignages
et interprétation des interviewés en gardant leur cadre de référence.
Le guide d’entretien est un outil de collecte des données qualitatives qui inventorie sous forme de
thèmes, l’ensemble des sujets à aborder au cours d’un entretien, notamment l’entretien semi-
directif. Le soin est laissé au chercheur ou à l’enquêteur, de naviguer entre ces thématiques,
d’adapter la formulation des questions en fonction de ses interactions avec le répondant. La seule
contrainte étant de s’assurer que l’ensemble des thèmes ait été abordé.
76
Perrien J., Cheron E., Zins M., Recherche marketing : méthode et décision, Gaston Mouin, 1984.

II.1.4.2- Présentation des thèmes de l’entretien
Il a été utilisé pour les entretiens que nous avons menés avec les différents responsables de
l’entreprise. La présentation des thèmes est faite ci-dessous.
- Le premier thème intitulé « connaissances de l’entreprise » a pour objectif de nous

informer sur l’organisation de l’entreprise, les orientations stratégiques de l’entreprise, le plan de
développement, les projections de croissance, les structures et procédures opérationnelles, les
descriptions de produits et des postes. En d’autres termes, l’organisation générale de l’institution,
sa structure interne et son fonctionnement.
- Le deuxième thème intitulé « présentation du système comptable existant » Il s’agit pour

nous d’obtenir les renseignements sur les différentes forme de comptabilité appliquées au sein de
l’entreprise, de traitement de ces données c'est-à-dire le logiciel en place et de transmission des
informations comptables au sein du service comptable. Ainsi quels sont les différents rapports qui
sont transmis ? À quelle fréquence ? Partant de la comptabilité en place pour la Direction des
Affaires Financières.
- Le troisième thème intitulé « Description du système de gestion analytique » Ce thème

nous permet d’avoir des renseignements sur l’importance de la comptabilité au sein de l’entreprise
et le processus de traitement des données analytiques et le calcul des coûts, si elles s’avèrent
rassurant et appréciable et est prête à accueillir une nouvelle méthode qui va assurer l’atteinte des
objectifs de maitrise des coûts.
- Le quatrième thème intitulé « Description du système informationnel de la gestion

analytique et les difficultés rencontrées » l’objectif de ce thème est de ressortir les problèmes ou
difficultés dans la gestion des données et des informations comptables et financier, les réactions
face aux méthodes de transmission des informations comptables au sein du service, les avis sur les
différents rapports qui sont transmis ? Et sur leur fréquence ?
Le guide d’entretien utilisé est présenté en annexe 3 (cf. Annexe).

II.1.4.3- Les répondants
Cette phase a consisté à avoir des entretiens avec les personnes ressources de l’entreprise. Pour ce
faire, nous nous sommes servis d’un guide d’entretien dont le contenu avait trait aux besoins en
information.
En effet, nous avons rencontré :
- Le Directeur administratif et financier ;
- Le chargé de la comptabilité générale;
- Le contrôleur de gestion.
Cette démarche nous a permis de dénombrer des informations relatives à la cartographie des coûts,
aux dysfonctionnements existants, à la description des postes, à la circulation de l’information
comptable et financier, à la structure et aux procédures opérationnelles, aux systèmes
d’information existants, au fonctionnement général.
II.2- L’ANALYSE DE CONTENU
Pour analyser les informations recueillies afin de faire des propositions sur le système et les
procédures du contrôle de gestion, nous avons utilisé la technique d’analyse de contenu.
II.2.1- Définition de l’analyse de contenu
L’analyse de contenu est la méthode qui cherche à rendre compte de ce qu’ont dit les interviewés
de la façon la plus objective possible et la plus fiable possible. BERELSON (1952), son fondateur,
la définit comme « une technique de recherche pour la description objective, systématique et
quantitative du contenu manifeste de la communication ».
La procédure comprend généralement la transformation d’un discours oral en texte, puis la

construction d’un instrument d’analyse pour étudier la signification des propos. Ensuite,
l’utilisation de l’instrument d’analyse pour décoder ce qui a été dit. Enfin, l’analyse établit le sens
du discours. Souvent les difficultés sont de rassembler des informations ambiguës, incomplètes, et

contradictoires, d’interpréter les similitudes et les différences entre les répondants et de parvenir à
une analyse objective.
II.2.2- Les étapes de l’analyse de contenu
Nous distinguons trois (03) étapes à savoir :
- La retranscription des échanges à travers laquelle nous notons mot à mot tout ce que dit
l’interviewé, sans en changer le texte, sans l’interpréter et sans abréviation. Ce texte appelé
verbatim, représente les données brutes de l’enquête ;
- Le codage est un processus qui a pour but de donner du sens au verbatim en explorer ligne
par ligne, étape par étape, les textes d’interview ou d’observations. Il consiste à décrire,
classer et transformer les données qualitatives brutes en fonction d’une grille d’analyse ;
- La catégorisation consiste à construire une grille d’analyse composée de critères et
d’indicateurs que l’on appelle les catégories d’analyse.
C’est au terme de cet exercice que nous avons ressorti les différents thèmes de regroupement
devant servir à l’analyse.
Tout le processus méthodologique précédent vise à donner à notre étude sa validité. Nous sommes
partis de la formalisation du problème à l’analyse des données en passant par le positionnement
épistémologique et la collecte des données. Il était en fait question du « comment » procéder pour
avoir des informations qui permettent de mettre en place un mécanisme de maitrise des coûts au
sein d’une entreprise industrielle. Mais il faut s’interroger sur les critères qui peuvent s’adapter au
cycle de production l’entreprise en fonction des objectifs de l’entreprise.
Nous avons eu recours au verbatim d’étude pour les questions ouvertes de notre thème. Cela définit
comme un recueil des propos tenus par les individus observés principalement lors d’une étude
qualitative. Dans ce cadre, les propos sont reproduits tels qu’ils ont été tenus sans être corrigés.

Tableau 5 : Présentation des verbatim
REPONDANTS THEME REPONSE OBTENU
- Une absence de gestion

prévisionnelle des couts ;
- Une absence de plan de
formation du personnel ;
- Des documents
nécessaires à la
Thème 1
comptabilisation des
Le chef service comptabilité
Thème 2 opérations (Bon de
et finance
Thème 3 commande, facture, bon
de livraison) sont
constamment incomplets
- Absence de manuel de
procédure formalisé
- Absence d’une
comptabilité analytique
Pas de formation et
d’information du personnel
comptable.
Une mauvaise gestion du
Directeur Administratif et Thème 2 logiciel
financier Thème 3 Une mauvaise gestion des

ressources allouées et
consommées
Plan de carrière très peu

flexible et peu intéressant ;

Difficultés de synergie et de
renforcement de la culture
d’entreprise ;
Absence d’une politique

commerciale et marketing
Absence d’un manuel de

procédure
Mauvaise gestion des

Thème 2
charges
Contrôleur de gestion Thème 3
Mauvaise évaluation des
Thème 4
coûts
Mauvaise transmission de
l’information
II.2.3- Présentation des outils ayant servi à l’étude
Dans cette sous-section il s’agira de présenter les outils qui vont permettre de formaliser le système
de contrôle de gestion et les mécanismes de détection des coûts au sein de SICG SARL.
II.2.3.1- L’organigramme
L’organigramme représente les différents centres de responsabilité de l’entreprise (Cf. Annexe).

Cet outil nous permet de ressortir un découpage des centres d’analyses : les centres auxiliaires et
les centre principaux. Elle donne des informations sur les ateliers ou section de production qui sont
liés à certains centres de responsabilité.
II.2.3.2- L’inventaire des charges
La comptabilité analytique de gestion respecte une loi de périodicité, dont il faut définir les charges
que l’entreprise supporte à la période définie raison pour laquelle nous avions pris comme outil un
inventaire des charges incorporables du mois de novembre et l’inventaire des approvisionnements

des dernières mois d’achats des matières premières extrait du fichier comptable de l’entreprise
SICG SARL.
Tableau 7 : Inventaire des charges incorporables de novembre 2017
Charges incorporables Montants
Autres achats 67000
Fourniture de bureau 289000
Fournitures non stock-eau 146260
Carburant 1 026180
Achat petit matériel 30000
Achat petit outils 134500
Transport personnel 700000
Voyage et déplacement administration 785000
Voyage et déplacement des 336000

commerciaux
Payage routier et parking 416 700
Produit d’entretien 352562
Frais d’entretien 123983
Entretien matériel transport 25 000
Gardiennage 340000
Frais téléphonique 91091
Frais internet 103 500

Frais bancaires 655256
Charges fiscales 35 252
Rémunération dues 10 792 412
Charges sociales 197 725
Charges financières 1 333333
Source : Extrait du fichier comptable de l’entreprise SICG SARL
Tableau 8: Inventaire des derniers achats de matières premières en 2017
DATE INVENTAIRE DES DERNIERS ACHATS DES MATIERS

D'APPROVISIONNEMEN
PREMIERES EXTRAIT DU FICHIER COMPTABLE SAGE
T
SICG SARL
N° DES INTITULEES FOURNISSEUR MONTAN

COMPTE S T
S
26/05/2017 60221015 MP- MC SNTOR 9 138 176
26/05/2017 6418 DROIT DE PAD 916 416

DOUANE
21/08/2017 60221017 MP- SNTOR 1 265 200

COLORANT
22/08/2017 60220011 MP-TISSUS GUANGZHOU 12 074519
22/08/2017 6418 DROIT DE PAD 2 808 025

DOUANE

04/09/2017 60221002 MATIERES SNTOR 32 259 695

PREMIERS
(TDI)
04/09/2017 6418 DROIT DE PAD 2 789 506

DOUANE
04/09/2017 60221010 MP-FILS A 3 290 540

COUDRE
04/09/2017 60221010 MP - FILS DE 2 705 402

BRODERIE
19/09/2017 60221018 MP-CALCIUM ABBRAXT 6 657 953
19/09/2017 6418 DROIT DE PAD 640 485

DOUANE
10/10/2017 60221001 MATIERES DUCAT 18 183 128

PREMIERS
(POLYOL)
10/10/2017 6418 DROIT DE PAD 2 561 000

DOUANE
10/10/2017 60221017 MP-ADDICTIF ABBRAXT 10 313 494

SILICONE
10/11/2017 60810018 EMBALLAGES OK PLASTIQUE 1 800 000

PERDUS
04/12/2017 60220011 MP-TISSUS GUANGZHOU 13 665 045
04/12/2017 6418 DROIT DE PAD 1 020 840

DOUANE
Source : Extrait du fichier comptable de l’entreprise SICG SARL

II.2.3.3- La fiche de production
Une fiche production a pour objectif de renseigner la quantité de matière consommée pour la
fabrication d’un produit semi-fini ou fini. Dans notre cas nous consulterons les fiches de
production de produits semi-finis du mois de novembre et de décembre qui nous donnerons les
détails sur la consommation des matières premières pour la fabrication des mousses et les rapports
de coupes pour déterminer le nombre de feuilles de mousses obtenues et les rapports d’habillage
qui nous permettrons de connaitre le nombre de matelas produits pour les mois de novembre et de
décembre 2017.
Tableau 9 : Fiche de production mensuelle
Consommation mensuelle des matieres premieres

Novembre Decembre
quantité de matiere consommée
Mateires premieres kg/m3
polyol 24294,9 20802,17
TDI 13158,8 15045,9
WATER 1145,8 1182,3
MC 2731,2 3268,8
SILICONE 309,5 327,817
L33 29,17 34,41
A1 0 0
SO 69,73 93,98
JAUNE CLAIRE 9,29 11,74
JAUNE FONCEE 0,94
COLOR
Vert 0,9 5
GRISE 5,82 10,8
Calcuim 1801,6 1304,7
Nombre de blocs de mousse
produit
732 BLOCS 629BLOCS
Source : Extrait des fiches de production de SICG SARL

II.2.3.4- Les tableaux d’amortissement
Selon l’article 45 du 26 janvier 2017 de l’acte uniforme relatif au SYCOHADA, l’amortissement

consiste pour l’entité à repartir le montant amortissable du bien sur la durée d’utilité selon un plan
prédéfini.
Les tableaux d’amortissement présenté sont extraits des archives de la société SICG SARL et elle
respecte aux obligations du fisc camerounais qui prévoit de calculer les dotations aux
amortissements selon la méthode linéaire. (cf. annexes).
La démarche d’analyse de la pratique du contrôle de gestion à la société d’industrie et de commerce

général nous a permis, dans un premier temps, de rappeler les fondements de notre recherche et de
justifier le choix méthodologique adopté pour analyser la pratique du contrôle de gestion et la
maitrise des coûts à la SICG. Nous avons adopté une approche qualitative. Nous avons également
fait part des outils utilisés pour la recherche, ce qui nous permettra d’évaluer au mieux cette
pratique et de décliner les implications managériales au chapitre suivant.

CHAPITRE 4 :
IMPLICATION MANAGERIALE A LA MAITRISE DES COUTS

DE LA SICG
CHAPITRE 4 : IMPLICATION MANAGERIALE A LA MAITRISE DES COUTS DE LA SICG
Dans ce chapitre nous entrons dans l’aboutissement de notre problématique qui était de savoir
comment le contrôle de gestion peut-il contribuer à la maitrise de l’ensemble des coûts de la SICG.
Pour cela, nous devons comprendre les procédures du système de contrôle de gestion en place dans
l’entreprise avant de tenter de cibler les principaux dysfonctionnements du système en vue
d’apporter une amélioration.
Nous allons faire une présentation des procédures du système de contrôle de gestion et des résultats
de l’étude empirique en première partie de ce chapitre, et nous essaierons de résoudre les
problèmes rencontrés en apportant des améliorations sur la gestion du système de contrôle de
gestion à la SICG SARL en seconde partie.
I. PRESENTATION DES RESULTATS DE L’ETUDE EMPIRIQUE
Cette section sera consacrée à la présentation du processus du système de contrôle de gestion de la

SICG SARL ainsi que des faiblesses constatées.
I.1- DESCRIPTION DU PROCESSUS DU SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION A

LA SICG SARL
Le contrôle de gestion de la SICG SARL obéit à une succession d’étapes et de mécanismes allant
de la collecte des informations dans les différents magasins, dépôts, caisse et banque, à leur analyse
et contrôle en collaboration avec les différents services que comporte la direction générale de

l’entreprise. Ainsi, nous avons la synthèse des rapports de contrôle par régions, par commerciaux
et par magasins de dépôt.
I.1.1- Objectifs du contrôle de gestion à la SICG SARL
Les objectifs du contrôle de gestion sont les suivants :
- Fournir l’assistance à la conception et à la mise en œuvre des systèmes d’information ;

- Suivre les créances des clients ;
- Contrôler en quantité et en valeur l’approvisionnement des matières premières, la
production et la distribution des mousses et matelas ;
- Suivre les transactions de la caisse et de la banque (règlement de facture, paiements des
impôts, versements des clients, crédit bancaire, crédit aux employés, etc.)
- S’assurer que les factures comptabilisées sont conformes aux normes de l’entreprise à
travers leur contrôle et leur validation systématique par le service comptable ;
- Coordonner et valider tous les états de stocks, de chiffre d’affaire et de créances clients
effectués par les magasiniers des différents dépôts ;
- Superviser les inventaires et les études ponctuelles d’analyses ;
- Synthétiser commenter et restituer au directeur général les rapports, les analyses et les
études des contrôles effectués.
Ayant rappelé les objectifs du contrôle de gestion à la SICG nous pouvons détailler son processus
de contrôle.
I.1.2- Processus du contrôle de gestion à la SICG SARL
Le processus du contrôle de gestion à la SICG SARL débute de l’approvisionnement des matières

premières à la distribution des produits finis et règlement des clients.
I.1.2.1- Processus du contrôle de l’approvisionnement des matières premières
Le besoin de matière première est signalé par le responsable de la production en collaboration avec
le magasinier et le contrôleur de gestion en fonction du nombre de production prévue et de la

quantité restante. La SICG a une demande irrégulière et les délais de livraison des fournisseurs
sont variables ; donc la gestion de stock est faite en avenir aléatoire. De ce fait, la société fait
régulièrement face à des ruptures de stock.
C’est la tâche du directeur administratif et financier de faire une étude comparative des offres entre
les différents fournisseurs des matières premières ; en terme de prix d'achat (c’est-à-dire la valeur
monétique et spéculation boursière pour les fournisseurs étrangers), de zone géographique (coût
du transport), des conditions de paiement et de la qualité du produit.
Ensuite, le directeur administratif et financier va présenter les différents fournisseurs au directeur

général afin qu'il valide le choix d’un fournisseur, le montant de la commande et les termes du
contrat.
Le responsable de la comptabilité quant à lui établi l’ordre de virement et fait signé du directeur
général. Puis par la suite, il va contrôler les différentes taxes d’importation et enregistrer l’entrée
des matières premières.
Pour les commandes des matières premières chez les fournisseurs étrangers, le directeur
administratif et financier suit la position des bateaux contenant la commande sur la plateforme
adéquate en ligne. Puis le Guichet Unique signal par mail l’accostage du bateau et le transitaire à
qui tous les documents de la commande a été transmis s’occupe des formalités pour la réception
et les transports des conteneurs jusqu’à l’usine. Le magasinier accuse réception des matières
premières et renseignent une fiche de stock dont une copie sera transmise au contrôleur de gestion.
Le contrôleur de gestion enregistre l’entrée des matières premières en quantité et en valeur en

collaboration avec le responsable de la comptabilité afin d’assurer du coût d’achat retenu et par la
suite de suivre l’évolution des consommations. Le contrôleur de gestion, en partenariat avec le
responsable de la production et le directeur administratif et financier, établit un niveau de stock de
sécurité suivant la fréquence de consommation des matières premières comparativement à la durée
de livraison des fournisseurs.
I.1.2.2- Processus du contrôle de la production
La production est subdivisée en trois salles relatives à la production des blocs de mousses, à la
production des feuilles de mousses et à la production des matelas et des oreillers.

La production des blocs de mousse est lancée par le chimiste (responsable de la production) après
avoir reçu l’aval du directeur général. Tout d’abord une commande est passée au magasinier pour
déstockage des quantités des matières premières nécessaires à la production. Le bon de commande
y relatif est validé par le directeur général. Le contrôleur de gestion évalue le coût des matières
consommées et coût de chaque bloc de mousse produit, le compare à des productions similaires
ainsi qu’à la fréquence des consommations et établit un rapport au directeur général. Ce travail est
fait sur la base de la fiche de production renseignée par le responsable de la production.
La production des feuilles de mousse s’effectue à l’atelier de découpage suivant les machines
conçues à cet effet. Une fiche de coupe est renseignée quotidiennement et transmis au contrôleur
de gestion. Cette fiche comprend des renseignements sur le numéro du bloc coupé, l’épaisseur de
chaque feuille de mousse et le nombre de feuille évalué en centimètre. Nous rappelons que les
feuilles de mousse sont des produits finis quand elles sont vendues en l’état, mais elles peuvent
aussi être des produits semi-finis qui servent à la fabrication des matelas.
La confection des matelas est réalisée dans un atelier y relatif, contenant des machines de bord de
bande qui sont des machines industrielles de couture de matelas, des machines d’emballage des
matelas, des couturiers pour la confection des oreillers. Une fiche de production des matelas est
renseignée chaque jour et transmise au contrôleur de gestion. Cette fiche renseigne sur le type de
matelas (aldora, amarya, diana, catheryna, elisabeth, victorya, orthopédia et super orthopédia
simple et brodé, skay), les dimensions du matelas et les quantités produites.
I.1.2.3- Processus du contrôle de la distribution
La distribution des mousses et matelas dépend des commandes reçues des clients et est faites en
fonction des zones géographiques à laquelle est rattachée des commerciaux et des camions de
livraison. Sur chaque bon de commande renseigne le nom du commercial responsable de la
commande, le nom du client bénéficiaire de la commande, le lieu de la livraison, les quantités et
valeurs de la commande. C’est le directeur général qui approuve les commandes après vérification
du directeur commercial et du contrôleur de gestion afin de s’assurer du niveau de crédit, de la
constitution de la commande en fonction des stocks disponibles et de l’ensemble des commandes
reçues. Un cahier de suivi des chauffeurs de camion permet de suivre les mouvements des
différents chauffeurs-livreurs, leur durée de livraison ainsi que leur consommation en carburant et
les frais de livraisons associés.
Le contrôleur de gestion se sert des bordereaux de livraison pour enregistrer les quantités et les
valeurs des commandes livrées ainsi que le niveau de vente de chaque commercial. Il renseigne
également les fiches des clients détenteurs des stocks de produits finis remis à crédit et s’assure du
règlement des créances clients en collaboration avec le directeur commercial, à travers le suivi et
le contrôle des transactions de la caisse et de la banque. Il effectue un rapport mensuel du niveau
d’évolution des créances clients, du chiffre d’affaire par région, par commercial et par clients et
établit des niveaux d’alerte et des prévisions. Il calcul les primes des commerciaux et des
chauffeurs en fonction de leur performance du mois afin de les motiver.
Par ailleurs, un inventaire général de l’entreprise est effectué chaque mois et pour chaque niveau
de contrôle, en plus du contrôle des quantités produites, il est effectué un calcul des coûts à chaque
stade du processus du contrôle de gestion.
Pour un contrôle plus efficace, l’entreprise a opté pour engager un contrôleur de gestion régional
qui s’assurent que :
- Que le stock physique déclaré par les magasiniers des dépôts régionaux sont conformes à
la réalité sur le terrain ;
- Que tous les approvisionnements ont bien été réceptionnés ;
- Que toutes les ventes ont été normalement comptabilisées et ont des pièces justificatives ;
- Que toutes les décisions prises en amont par la direction générale sont bien respectées dans
les dépôts ;
- Que tous les tableaux transmis à la direction générale sont remplis convenablement ;
- Que les écarts observés lors du contrôle sont justifiés et que ceux du mois précédent ont
été régularisés.
Pour ce faire, le contrôleur régional effectue des descentes régulières autant dans les dépôts que
chez les clients livrés par ses dépôts afin d’entrer en contact avec les gérants qui ont la charge de
faire fonctionner l’entreprise.

I.1.3- La collecte des informations de gestion à la SICG SARL
Le service de contrôle de gestion pour effectuer son activité recueille ses informations dans les
différents services de l’entreprise qui interviennent dans son fonctionnement.
I.1.3.1- La comptabilité
Le service de contrôle de gestion a accès directement à la comptabilité afin d’extraire à tout

moment le grand livre des comptes notamment celui des clients, des fournisseurs, de la caisse et
de la banque, qui lui permettent d’effectuer des rapprochements pour faire ressortir les écarts.
I.1.3.2- Le service commercial
Ce service s’occupe de la saisie des différents bons de commandes et la facturation ventes

effectuées dans les différentes zones géographiques. Il assiste également le contrôleur de gestion
régional dans le recouvrement des créances clients. A chaque fin de période, il met à la disposition
du service du contrôle de gestion un ensemble d’informations lui permettant d’effectuer une
comparaison avec les autres données déjà reçues. Un état mensuel des ventes de chaque
commercial est dressé ainsi que du chiffre d’affaire par région et des commissions sont versées
aux commerciaux et aux chauffeurs pour motiver leurs performances.
I.1.3.3- Les magasiniers des dépôts
Les magasiniers de la SICG SARL transmettent au service du contrôle de gestion à la fin d’une
période donnée un rapport récapitulant l’ensemble, quantités et types de produits disponible en
entreprise. Cette information permet de faire un contrôle cohérent des stocks disponibles de la
SICG.

I.1.3.4- Le contrôleur de gestion régional
Le contrôleur de gestion régional envois mensuellement un rapport de synthèse d’activité des

dépôts des différentes zones géographiques (Yaoundé, Bertoua et Douala). Ce rapport récapitule
l’ensemble des mouvements qui se sont effectués dans les dépôts durant le mois à savoir :
- Les différents approvisionnements en quantité et en valeur ;

- Les ventes reparties en fonction de celles qui sont entièrement réglées et celles qui le sont
partiellement ;
- Le stock initial et le stock final de chaque type de produit ;
- Les dépenses effectuées dans le cadre du fonctionnement ;
- Les dépenses spéciales ordonnées par la direction générale ;
- Les écarts constatés et les mesures de correction envisagées pour leurs régularisations ;
- Un commentaire sur le fonctionnement général du dépôt.
Après réception de ces rapports, le contrôleur de gestion procède à son exploitation afin de rédiger
son rapport de synthèse suivant un canevas établis par ce dernier avec l’approbation de la direction
générale. Dans ce rapport, on retrouve les explications et les recommandations sur les différentes
situations rencontrées durant le mois dans les différents dépôts. On y retrouve entre autre :
- Les écarts de caisse : cet écart résulte de la différence entre les montants reçus en banque
et en caisse relatif au paiement des marchandises et les montants des ventes réglés
disponible sur la fiche de suivi des clients ;
- Les pertes sur stock : ce sont les pertes constatées lors des diverses manipulations des
produits depuis leurs sortis de l’usine jusqu’à la consommation chez le client. Toute perte
de stock constatée fait l’objet d’une imputation auprès du mis en cause ;
- Le chiffre d’affaire : c’est le récapitulatif des ventes des mousses et matelas de toutes les
dépôts ;
- La gestion des créances : il s’agit ici du suivi des différentes consommations octroyées aux
clients à crédits.

I.1.4- Traitement des informations et rédactions du rapport
Une fois toutes les informations collectées, le service de contrôle de gestion procède au traitement
de ces informations afin de rédiger un rapport dans lequel il fait ressortir la situation réelle et
théorique de l’entreprise pour la période concernée. Ce rapport récapitule toutes les situations
rencontrées en matière de gestion de trésorerie, de gestion de stock, de gestion des créances et
produit les écarts tout en définissant leur cause et les moyens devant permettre à l’entreprise de
procéder à leur régularisation : c’est la synthèse de tous les rapports mensuels de contrôle de
gestion. Ce rapport contient également un ensemble de tableaux de bord qui permettent d’effectuer
un ensemble d’équation de contrôle, notamment le contrôle des charges relatives aux expéditions
de l’usine vers les différentes zones géographiques, le contrôle de stock de l’usine et des dépôts et
le contrôle de l’évolution des créances clients.
I.2- DIAGNOSTIC DES CAUSES DU DYSFONCTIONNEMENT DU SYSTEME DE

CONTROLE DE GESTION A LA SICG SARL
Comme la plupart des systèmes mis en place dans une PME, le contrôle de gestion à la SICG
SARL connait plusieurs difficultés d’adéquation et des insuffisances. Ces dernières remettent en
cause la bonne maitrise des coûts par le service de contrôle de gestion de l’entreprise
I.2.1- L’absence du manuel de procédure
Le manuel de procédure est par excellence le document écrit qui fixe de façon formelle le cadre
normatif dans lequel les missions assignées doivent se dérouler et être assurée ; mais aussi permet
d’éliminer le maquis de procédures informelles, coutumières, souvent méconnues dans lequel
évolue l’ensemble des activités d’une organisation.
Du fait de sa fonction de suivi des objectifs stratégiques de l’entreprise, le contrôle de gestion doit
avoir un processus de suivi des activités formalisées et consignées dans un document pour se
défendre contre les éventuels handicaps qui peuvent surgir dans l’exécution de sa tâche (rétention
d’information par exemple). Il faut avoir à l’esprit que l’expression contrôleur de gestion suscite
déjà beaucoup de méfiance, donc mal perçu, et si en plus la fonction ne dispos pas d’un processus

formel de ses tâches, il lui sera difficile d’avoir des informations justes et nécessaires pour
accomplir sa mission d’aide à la décision managériale.
Un autre atout est que ce manuel de procédure sert de base référentielle d’audit en cas d’inspection
par une structure externe du service et témoigne du sérieux de ce service. Sa non existence à la
SICG SARL traduit une certaine légèreté de la part des dirigeants et expose le contrôleur de gestion
qui n’a à la base aucun support pour régir sa fonction en interne.
I.2.2- L’absence d’outils de contrôle de gestion
L’efficacité du contrôle de gestion repose sur la qualité et la pertinence des outils utilisés. Au
constat, le contrôleur de gestion utilise uniquement la comptabilité générale et quelques tableaux
de bord. Ces seuls éléments ne peuvent pas permettre à une société industrielle d’avoir une lisibilité
poussée sur sa situation financière et par conséquence, plusieurs décisions sont prises sur la base
des informations pas toujours exactes.
L’analyse des coûts en comptabilité analytique est la grande absente. Le contrôleur de gestion
ressent la nécessité de se doter d’un système de comptabilité analytique pour décomposer les écarts
observés en vue d’en déceler la cause. Ce qui permettrait d’évaluer les coûts engendrés par chaque
service pour en mesurer l’efficience. L’entreprise SICG n’utilise aucune méthode formalisée du
calcul des coûts. Elle se limite au calcul du coût d’achat de la matière première et aux charges,
qu’elle impute aux chiffres d’affaire mensuelle enfin de déterminer son bénéfice après ventes.
Aucun document formel ne décrit la planification et la budgétisation des activités sur le court et
long terme de la société. Nous n’avons décelé aucun outil de prévision, les seuls outils employés
par le contrôleur de gestion permettent de faire un suivi des activités et s’inscrit uniquement dans
le passé, c’est-à-dire après que les évènements se soient réalisés. Ce qui est, dans un environnement
concurrentiel et face aux défis de la mondialisation des marchés, un handicap majeur à la pérennité
de la structure.

I.2.3- La mauvaise politique de gestion des stocks
Une méthode de valorisation de stocks est précaire et limitée à SICG SARL. Nous avons juste des
rapports et des tableaux de bord qui représentent la valorisation qui n’est liés à aucune méthode de
gestion des stocks. Nous observons que les données sont quantitatives et axées majoritairement
sur le décompte physique que sur la valeur du stock proprement dit. Aucune appréciation
qualitative de la valeur du stock n’a été décelée.
Le rattachement du contrôleur de gestion au service de comptabilité analytique ne permet pas une

analyse approfondie des charges liées aux autres services. Ce qui est à l’origine d’une mauvaise
gestion de l’information du système de la gestion analytique.
Par ailleurs, la gestion des stocks n’est pas formalisée d’où le constat de nombreuses ruptures de
stocks car le stock de sécurité s’est épuisé avant que les matières premières ne soient livrées ou les
produits finis ne soient confectionnés.
I.2.4- Les autres causes du dysfonctionnement du système de contrôle de gestion
Nous avons pu remarquer qu’en dehors des causes citées supra, nous avons également l’absence
de formation du personnel pour le rendre plus efficace et s’arrimer aux normes en vigueur. De
plus, le logiciel Sage Saari utilisé n’est pas exploité au meilleur de ses capacités car le paramétrage
n’est pas en adéquation avec les attentes de la structure. L’absence d’un cadre de dialogue (réunion
générale) entraine par moment une mauvaise transmission des informations et constitue un goulot
d’étranglement dans l’exécution des tâches opérationnelle.
L’absence d’une culture d’entreprise entraine un manque à gagner dans l’effet de synergie, une
démotivation de certains employés, des absentéismes de plus en plus récurent et une rotation du
personnel trop fréquente.

II. SUGGESTION D’AMELIORATION DES MECANISMES DE DETECTION

ET DE MAITRISE DES COUTS DE LA SICG SARL
Le système de contrôle de gestion présent à la SICG ne permet pas d’avoir une maitrise complète
de ses coûts et de bénéficier de tous les avantages de cette fonction aussi précieuse aux managers
pour des raisons qui suivent :
- L’absence d’outils de contrôle de gestion pour la mise en place d’une comptabilité

analytique et du contrôle budgétaire ;
- L’inexistence du cadre formel d’exécution des tâches (absence du manuel de procédure) ;
- Et plusieurs insuffisances relatives à l’activité.
Notre objectif n’étant pas seulement d’identifier les dysfonctionnements du système de contrôle
de gestion de la SICG SARL, nous essayerons dans la présente rubrique de proposer des approches
de solutions susceptibles d’améliorer et de renforcer durablement la maitrise des coûts pour une
bonne gestion des ressources grâce à la combinaison d’efficience, d’efficacité et de dynamisme de
ce service pour une meilleure performance globale.
II.1- ELABORATION DU MANUEL DE PROCEDURES
La rédaction du manuel de procédure est un projet qui peut parfois s’étendre sur plusieurs années
selon la taille de l’entreprise et la complexité de son organisation. En réalité, le travail n’est jamais
achevé dans la mesure où l’entreprise comme tout organisme vivant, se développe et adapte son
mode de fonctionnement aux évolutions de l’environnement. Vu l’importance qu’il requiert pour
l’activité de l’entreprise, pour les usagers et le personnel, la rédaction du manuel de procédure doit
être faite dans le respect des conditions de fond et de forme pour faciliter la lisibilité et la
compréhension de tous. Il doit être utile, concis et contenir des informations précises.
Pour son élaboration, l’entreprise doit disposer au préalable de plusieurs documents à savoir
l’organigramme détaillé, la description des postes, la délégation des pouvoirs, le diagramme des
flux d’information. Il faudra aussi qu’elle définisse les objectifs recherchés du manuel de
procédure et le champ d’application des procédures à rédiger. Quatre (04) étapes sont à distinguer
dans l’élaboration du manuel de procédures : l’étape de collecte des données, l’étape de traitement,

l’étape de validation et de diffusion et enfin l’étape de suivi et élaboration (Henry Alain et

Monkam-Daverat Ignace, 2001)77
II.1.1- La collecte des données
La collecte d’information passe par une prise de connaissance de l’entreprise. Il s’agira d’identifier
les sources d’informations et les outils qui serviront à effectuer ce recueil d’informations. Cette
phase de collecte d’informations s’effectue généralement par l’examen des documents écrits
(l’organigramme, les fiches de poste, etc.) qui existent déjà au sein de l’entreprise, par des
entretiens et des questionnaires menés avec les différents acteurs qui animent l’activité.
Les premiers contacts avec l’entreprise permettent de s’accorder sur un programme de travail.
Cette étape se résume en des interviews réalisées auprès de différents acteurs. L’auditeur
commence d’abord par rappeler l’objectif de l’entretien et par expliquer son déroulement. Les
questions de l’interview portent généralement sur les acteurs, les supports, sur les faits et sur les
délais : Qui fait quoi ? Comment et à quels moments ?
L’inventaire des procédures existantes, qui est faite par la suite, consiste à collecter les procédures
qui existent déjà au sein de l’entreprise et à les classer par direction ou service ou encore par type
d’action. Cet inventaire a consisté à demander aux acteurs de nous décrire leurs activités par
direction et à nous produire l’ensemble des documents liés à l’activité.
II.1.2- Le traitement des données
La phase de traitement des informations est importante dans la mesure où elle permet de déceler
les forces et les faiblesses comprises dans les procédures ainsi que les risques afférents.
L’analyse des informations collectées permet de situer l’importance relative des tâches effectuées
par les agents. Ainsi, à travers des tests de conformité et de permanence, l’auditeur s’assure qu’il
a biens saisi le contrôle de gestion.
77
Henry A., Monkam-Daverat I., Rédiger les procédures de l’entreprise : Guide pratique, 3ème édition, Editions
d’Organisation, Paris, 2001, pp. 78-94.

Puis la cartographie des risques consiste à associer aux processus, les évènements de risques qui
peuvent entrainer une perte en donnant pour chaque couple ainsi recensé une vision des impacts
possibles et le degré de maitrise estimé. Les étapes de la démarche de la cartographie des risques
sont les suivantes :
- Identification de chaque processus ou fonction ou activité devant faire l’objet d’une

estimation ;
- Estimation de chaque risque pour chacune des fonctions ou activités ;
- Appréciation globale de chaque risque dans chaque activité.
La cartographie des risques permet d’atteindre trois (03) objectifs à savoir :
- Inventorier, évaluer et classer les risques de l’organisation ;

- Informer les responsables afin que chacun soit en mesure d’y adapter le management de
ses activités ;
- Permettre à la direction générale, et avec assistance de l’auditeur interne (ou du contrôleur
interne), d’élaborer une politique de risque qui va s’imposer à tous.
La matrice des risques est une simple présentation des risques et leurs causes dans un tableau, elle
met en évidence les risques et facilite la prise de décision pour leur prise en charge.
II.1.3- La validation et la diffusion du manuel de procédures
Le manuel de procédure, pour qu’il soit efficace, nécessite une validation de la part des dirigeants
mais aussi des opérationnels qui sont les premiers utilisateurs. Après cette validation, le manuel
de procédure fera l’objet d’une large diffusion au sein de l’entreprise afin de permettre à tout le
personnel de s’approprier de l’outil.
Les procédures, avant leurs diffusions subissent plusieurs phases de vérifications et de contrôles.
On distingue principalement deux étapes de validations. Une première validation dite provisoire
qui vise à faire approuver les restitutions écrites par les acteurs concernés. C’est le lieu des
discussions qui permettent aux acteurs concernés et aux auditeurs de s’accorder sur le fond des
procédures. Une seconde validation dite définitive est du ressort du directeur général. Cette

dernière phase de validation sert à corriger certaines dérives, débattre des améliorations ou clarifier
les règles en vigueur.
La direction générale en se servant des différents canaux de communication (le tableau d’affichage,
l’intranet, …) doit assurer une large diffusion du manuel de procédures au sein de l’entreprise.
II.1.4- Suivi et évaluation des procédures
Au regard des imperfections que peuvent comporter les procédures rédigées, leurs applications
doivent nécessairement faire l’objet d’un suivi minutieux. Le suivi de ces procédures consistera à
effectuer des tests de conformités afin de s’assurer de leurs applicabilités. C’est à l’issue de ces
tests que l’on lancera les mises à jour et les premières améliorations substantielles. La mise à jour
est importante car le manuel de procédures perd tout son sens dès lors que l’on laisse en circulation
des versions qui n’ont plus cours.
Les modifications du manuel de procédures peuvent être motivées par :
- L’application de nouveaux textes et décrets ;

- Des changements dans les structures ou activités ;
- Des aménagements dans l’organisation.
Par ailleurs, la responsabilité de la mise à jour du manuel de procédure incombe au directeur

général.
II.2- MISE EN PLACE DES OUTILS DE PREVISION : PLANIFICATION ET

BUDGETISATION
Les gestionnaires étant toujours en situation d’information imparfaite, il est impossible de prendre
constamment des décisions optimales et il faut s’attendre à ce que les réalisations s’écartent parfois
des prévisions. Il faut donc mettre en place une procédure de contrôle par rétroaction des écarts
constatés, afin d’éviter les dérapages. Dans ce cadre, le budget joue un rôle central puisqu’il
explicite l’ensemble des prévisions et des objectifs servant de boussole à l’action quotidienne. La
gestion budgétaire permet d’illustrer la conception du contrôle de gestion considéré comme un

moyen de décliner la stratégie de la SICG SARL. Elle s’insère dans une démarche globale de
planification des activités de l’entreprise qui nécessite, pour être pleinement efficace, une
organisation de l’entreprise en centre de responsabilité.
Il convient à ce titre de préciser en quoi consiste la planification d’une part et d’autre part la
démarche générale du processus budgétaire sera explicitée à travers un exemple d’application à la
SICG SARL.
II.2.1- La planification
« Piloter une entreprise, c’est d’abord se référer à sa stratégie pour traduire celle-ci dans l’action
au quotidien, aux différents niveaux de l’organisation » Demesteere R. et al., 200278. En planifiant
son activité sur le long terme, l’entreprise va tenter d’exploiter ses atouts concurrentiels et
d’anticiper les difficultés qu’elle pourrait rencontrer. Pour ce faire, au préalable elle effectue un
diagnostic externe et interne avant d’effectuer une planification stratégique. Le diagnostic externe
permet d’évaluer les menaces ou les opportunités de l’environnement pour l’avenir de l’entreprise
(étude de marché, contexte légal, comportement des consommateurs et de la concurrence). Le
diagnostic interne permet de mesurer les conséquences que l’environnement peut avoir sur
l’entreprise afin de dégager ses facteurs clés de succès. La planification proprement dite se décline
en trois (03) niveaux :
Le plan stratégique recense les objectifs poursuivis par l’entreprise sur le long terme (entre cinq et
sept ans) et les grandes options envisageables compte tenu de l’évolution de l’environnement. Ce
plan sera élaboré par la direction générale de la SICG SARL, éventuellement en concertation avec
les responsables des centres de responsabilités. L’exigence de compétitivité interdit de faire du
plan stratégique un outil qui paralyse l’action et la décision. C’est pourquoi la SICG SARL devra
faire recours à un plan glissant, qui est un plan reformulé périodiquement de manière à tenir compte
des réalisations effectives et des évolutions économiques les plus récentes.
Le plan opérationnel définit la programmation des moyens nécessaires à la réalisation des objectifs
stratégiques ; en d’autres termes les modalités pratiques de mise en œuvre de la stratégie sur le
78
Demesteere R., Lorino Ph., Mottis N., Contrôle de gestion et pilotage de l’entreprise, Dunod, 2002.

moyen terme (entre trois et cinq ans). Il définit les responsabilités et établit, pour chaque fonction,
les objectifs à atteindre ainsi que les moyens nécessaires pour y parvenir. Il comporte bien souvent
un plan de d’investissement, un plan de financement, des documents de synthèse prévisionnels
ainsi qu’un budget de trésorerie afin de tenir compte de la viabilité de l’entreprise mais aussi de sa
rentabilité et de ses possibilités de financement.
Du fait du coût assez important que représente la phase de planification, les PME transposent les
objectifs à long terme sur le moyen terme lors de la constitution des budgets. De ce fait le plan
opérationnel est quasi inexistant. Le budget est un plan à court terme, correspondant à l’ensemble
des actions à mener sur une période inférieure à un an pour atteindre un objectif donné. C’est une
prévision chiffrée de tous les éléments correspondant à une exploitation donnée pour une période
déterminée (généralement annuelle) et comportant une affectation de ressources et une assignation
de responsabilités. Par exemple, pour l’atelier de couture à la SICG SARL, on établit un
programme mensuel de fabrication qui permet de prévoir le plan des charges des différentes
machines. Ce plan doit être exprimé en unité physiques, c’est-à-dire en nombre de produit, en
tonnes, en heures, etc.
II.2.2- Démarche du processus budgétaire : cas de la SICG
Le processus budgétaire consiste à passer du général (orientation stratégique) au plus précis avec
des comptes d’exploitation détaillés en commençant par les éléments constitutifs du chiffre
d’affaires pour finir par les éléments de charges qui elles-mêmes sont précisés.
Nous présentons ci-dessous le scénario classique, en prenant en modèle la SICG SARL comme
entreprise qui calque son exercice comptable et budgétaire sur l’année civile et pratiquant une
décentralisation raisonnable des responsabilités. La procédure est ici décrite par mois et à chaque
étape ont été précisé l’objectif recherché ainsi que le poste responsable concerné :
- Janvier : Orientation stratégique de la SICG SARL au Cameroun et par produit

Responsable : Directeur général et directeur commercial ;
Analyse macroéconomique du marché, mise en évidence des facteurs clés du succès des
produits ;

Exemple : l’arrivée d’un nouveau produit dans le secteur des matelas va permettre de
démarquer le groupe par rapport à la concurrence ;
- Février : Pré-validation des grandes hypothèses
Responsable : Directeur commercial ;
Déclinaison du plan stratégique en hypothèses de travail ; chiffrage des indicateurs clés
(part de marché, le taux de croissance, le positionnement face à la concurrence)
Les intervenants : les commerciaux de mousse et matelas, ce sont eux qui prévalent les
hypothèses.
- Février (phase parallèle) : Pré-validation des hypothèses économiques et sociales
Responsable : Contrôleur de gestion
Calcul du taux d’inflation relatif au chiffrage des coûts des différents services ;
Les intervenants : le responsable des ressources humaines (salaires), le responsable de la
comptabilité (les taxes), le responsable technique (machine), etc.
- Mars : Elaboration de la stratégie produits
Responsable : Directeur commercial
Alors que les réflexions des mois de janvier et février sont de nature macro-économique, il
s’agit ici de préciser la stratégie en raisonnant produit par produit (date de lancement d’un
produit, prix envisagé, volume des ventes en valeur).
- Avril : Elaboration du plan des coûts
Responsables : Contrôle de gestion et responsable des ressources humaines
Les analyses menées jusqu’au mois de mars tendent à obtenir des prévisions en terme de
chiffre d’affaire. L’étape suivante consiste à prévoir les coûts. Ceux-ci sont divisés en
grandes rubriques : la pré-validation des effectifs par le responsable des ressources
humaines et la pré-validation des coûts de structure (masse salariale et frais fixes) par le
contrôleur de gestion.
- Mai : Envoi du plan sur 5ans à la direction générale
- Juin : Validation du plan.
- Juillet : Clôture semestrielle des comptes
- Août : Congés
- Septembre et octobre : élaboration des budgets détaillés

Responsables : Contrôleur de gestion pour la coordination du chiffre d’affaire, des coûts et

le pilotage de la marge. Et le directeur général pour les éléments du chiffre d’affaires.
Le contrôleur de gestion demande à chacun des acteurs opérationnels de décliner leur
budget en utilisant comme base la première année du plan opérationnel. Toutes les trois
semaines, une réunion exceptionnelle du comité de direction est prévue pour approuver la
nouvelle version du budget. Il y’a donc deux à trois navettes entre les acteurs opérationnels
et la direction générale (le contrôleur de gestion sert d’interface) jusqu’à ce que le résultat
se rapproche des objectifs stratégiques fixés par la direction générale.
- Novembre : Envoi du budget définitif
Retour fin Novembre après validation par la direction générale
- Décembre : Mensualisation du budget.
Le contrôleur de gestion aide les opérationnels à mensualiser leur budget annuel.
Le calendrier des différentes phases du processus budgétaire est diffusé à tous les responsables. Il
comporte notamment les dates butoirs de chaque étape et les dates de validation par la direction
générale. Le budget peut être révisé trois fois par an (en mars, en juin et en septembre) pour tenir
compte par exemple du retard dans le lancement d’un produit. Le calcul des écarts se fera donc
par rapport aux données révisées.
II.3- UTILISATION D’UNE METHODE DE CALCUL DES COUTS ADEQUATS A LA

SICG SARL : LA METHODE DES COUTS COMPLETS.
La comptabilité analytique doit être permettre une maitrise des coûts de la SICG SARL car les
méthodes possibles sont elles-mêmes plus particulièrement adaptés à certains objectifs de
l’entreprise. Il convient surtout de rechercher l’adéquation optimale des différents modèles aux
caractéristiques propres de l’entreprise. Le choix de la méthode de comptabilité analytique (en
section homogènes, méthode ABC, coûts partiels) est fondamental dans la mesure où il détermine
les règles et les options comptables appliquées pour le calcul des coûts.

II.3.1- Justification du choix de la méthode à adopter au sien de SICG SARL
Théoriquement, il existe plusieurs méthodes d'analyse des coûts (comme énuméré au chapitre
premier), et chacune d'elle a ses avantages et ses inconvénients. Le choix de l'une des méthodes
est défini en fonction des objectifs de la SICG SARL en tenant compte des attentes de la société
en rapport avec la future comptabilité analytique qui sont :
- De connaitre les coûts que supportent chaque service de l’entreprise et chaque produit
fabriqué ;
- De connaitre le résultat analytique
- D’établir les prévisions de charges ou de produits (couts préétablis et budget) ;
- De constater les réalisations ;
- D’informer l’entreprise sur l’incidence des nouvelles technologies ;
- Amélioration de la prise de décision.
La méthode choisie est celle des coûts complets qui nous paraît à même de remplir les objectifs
assignés pour la comptabilité analytique à mettre en place au sein de la SICG SARL en fonction
des critères quelle rempli qui s’identifie comme suite :
• Le critère stratégique et politique : La méthode des coûts complets permet aux gestionnaires
de décider sur la stratégie à adopter pour améliorer la rentabilité d’un produit, d’une section de
production ou d’un département, cela s’accompagne grâce à une logique de communication entre
les acteurs majeurs de l’entreprise.
• Le critère économique et financier : La méthode des coûts complets à un souci de

tarification c’est-à-dire de déterminer les différents coûts liés au cycle de production et le coût de
revient de chaque produit fabriqué par l’entreprise dans le but d’obtenir un résultat analytique qui
a pour but d’être analyser.
• Les critères d’état du système d’information : Le déroulement de la méthode des coûts

complets a besoin d’une veille informationnelle au sein de l’entreprise qui permettra de recueillir
et de structurer l’information de manière permanente.

II.3.2- Cartographie des coûts à la SICG SARL
C’est la première étape de la mise en place d’une comptabilité analytique. Elle représente les
éléments dont on veut mesurer le coût (biens, services, activités, etc.). Dans notre cas il s’agira
d’identifier et d’affecter chaque objet à un coût suivant le tableau ci-après :
Tableau 11: Les coûts d’objets liés au cycle d’exploitation de SICG SAL
Activités Coûts
Achat de matières premières Coût d’achat de matières premières
Production des blocs Coût de production des blocs
Production des mousses Coût de production des mousses
Production des matelas Coût de production des matelas
Distribution et vente Coût de revient
Source : Nos soins
Dans une démarche pratique il sera question de recenser les départements, les services et les
divisions fonctionnelles de l’entreprise qui sont les entités organisationnelles qui seront regroupées
dans des centres d’analyses principaux ou auxiliaires en fonction de l’homogénéité de leurs
caractéristiques. Les centres auxiliaires mis en œuvre pour gérer les facteurs de production de la
SICG SARL sont l’administration, la sécurité et l’entretien. Les centres principaux mis en œuvre
en fonction des moyens de production et de vente de l’entreprise correspondent au cycle achat –
production – vente. Le tableau suivant illustre la répartition des centres principaux et des centres
auxiliaires.

Tableau 12 : Répartition des centres principaux et auxiliaires de SICG SARL
Centres Centres
Activités Activités
Principaux Auxiliaires
- Gestion des stocks - Gestion administratif

Approvisionneme - Gestion des achats - Gestion financière
Administration
nt - Gestion de la - Gestion de
logistique l’approvisionnement
Atelier de
Production des blocs
fabrication de Sécurité - Gardiennage
de mousses
blocs de mousses
Atelier de
découpage de
Découpe des blocs de
feuilles de
mousses pour - Entretien
mousses
l’obtention des Entretien immobilisation
feuilles de mousses en - Entretien
différentes dimension
Atelier de Broderie du tissu pour

broderie matelas
Atelier de couture Habillage et

et de confection emballage des matelas
Distribution Ventes
Source: Nos soins
La démarche de l’implémentation d’une comptabilité analytique, nécessite beaucoup de réflexion

pour y parvenir, il faut bien comprendre l’activité et les différentes charges qui interviennent dans
le processus de fabrication, cela nécessite une étude préliminaire avant la conception du système.

La cartographie des coûts permet de développer un système de contrôle de gestion facilitant la

détection et la maitrise des coûts à la SICG SARL.
Au terme de ce chapitre, il apparait que les propositions énoncées ne sont pas exhaustives. Nous
pouvons dire que le contrôle de gestion joue un rôle primordial dans le pilotage et la maitrise des
coûts de la SICG SARL. En effet, il propose des indicateurs et des outils (de prévision et de suivi)
qui permettent d’améliorer les mécanismes de détection et de maitrise des coûts dans une PME
industrielle. A l’instar des outils proposés dans ce chapitre, autant suivant le manuel de procédure
que la planification et la budgétisation des activités, la mesure des écarts est un impératif pour
apporter des améliorations à la gestion quotidienne des activités.

CONCLUSION GENERALE
CONCLUSION GENERALE
Rendu au terme de notre étude sur le thème : « Contrôle de gestion et maitrise des coûts dans
une PME industrielle : cas de la SICG », notre objectif était d’identifier les forces et les
faiblesses du système de contrôle de gestion existant à la SICG en vue d’une maitrise de l’ensemble
de ses coûts. Pour ce faire, dans une première partie, nous avons passé en revue la littérature sur
le contrôle de gestion et la maitrise des coûts, ensuite présenté la pratique du contrôle de gestion
au sein de la société d’industrie et de commerce général. En seconde partie, nous avons d’abord
présenté la démarche méthodologique adoptée, les outils de collecte de donnée employés avant de
chuter sur les résultats de notre recherche et les suggestions éventuelles d’amélioration.
Le choix de notre sujet a été guidé par le constat que plus de soixante-dix pourcent des PME créées
au Cameroun meurt dans les cinq premières années de leur existence et la mauvaise gestion est
l’une des raisons les plus évoquées. Or, la théorie de la contingence, selon Arrow (1953) et Debreu
(1959), postule que la survie et la performance d’une organisation dépendent du degré
d’alignement entre ses éléments structurels et différents facteurs de contingence tels que
l'environnement, la technologie ou la stratégie. Face à ces contraintes, l’implémentation d’un
système de contrôle de gestion constitué d’un ensemble d’outils et de système de cohésion
organisationnelle au sens de Chatelain-Ponroy (2010) 79 , devient le garant de la maitrise de la
gestion en entreprise pour atteindre les objectifs fixés.
Pour ce faire, nous avons opté pour une méthode d’analyse qualitative à travers une étude de cas
comme stratégie de recherche. La collecte des données a été effectuée par observation directe et
exploitation documentaire d’une part puis par des entretiens semi directifs suivant un guide
d’entretien d’autre part.
Durant notre passage à la SICG SARL, nous avons rencontré plusieurs difficultés dans la pratique
du contrôle de gestion notamment des ruptures de stocks, la détermination des coûts, la mesure
des écarts, l’absentéisme et la rotation fréquente du personnel.
79
Chatelain -Ponroy S. (2010), « Une voie de compréhension du contrôle de gestion dans les organisations non
marchandes : la métaphore de l’iceberg », Politiques et management public, N° 27, p. 73-102.

Suite à tous ces constats, il devient donc impératif pour la SICG SARL, qui évolue dans un
environnement fortement concurrentiel, d’améliorer sa gestion et de maitriser l’ensemble de ses
coûts afin d’être plus à même de conquérir une plus grande part de marché. C’est dans ce sens que
nous avons proposé des suggestions d’amélioration parmi lesquels l’élaboration d’un manuel de
procédure afin que les centres de responsabilités soient définis pour une meilleure planification
des activités et une détermination des coûts à chaque étape de cycle d’exploitation.
Nous pensons que la prise en compte de notre étude et des recommandations faites va aider la
SICG SARL à maitriser l’ensemble des coûts engendrés par ses activités afin de continuer à faire
croître son chiffre d’affaire tout en sécurisant ses acquis.
Aucune œuvre humaine n’étant parfaite, nous ne prétendons pas avoir épuisé toute la
problématique liée à la maitrise des coûts de cette entreprise. Persuadé que ce travail constitue une
ébauche de recherche, seul le concert de critique et des suggestions de chacun rehaussera sa qualité
afin de faire de lui un véritable outil d’analyse pour garantir la pérennité de la SICG SARL.

Annexe 1: Organigramme de la SICG SARL
Direction générale
Assistante de direction
Direction administrative
Service de production Service de distribution
et financière
Cellule de production Cellule de gestion des Responsable de la

des blocs de mousse stocks comptabilité
Cellule de proposition Cellule de chargement

Contrôleur de gestion
des feuilles de mousses et livraison
Cellule de production
des matelas et Cellule commerciale Trésorerie
accessoires
Gestionnaire des
ressources humaines

Verbatim
Guide d’entretien avec le contrôleur de gestion de la société d’industrie et de commerce
général
Monsieur,
Nous menons actuellement une étude sur la pratique du contrôle de gestion et la maitrise des coûts
dans une PME industrielle : cas de la SICG SARL
Afin d’être en mesure de présenter une image fidèle de la situation qui prévaut à la SICG SARL
dans la pratique du contrôle de gestion, nous faisons très respectueusement appel à votre
sollicitude.
Nous vous remercions du temps que vous avez bien voulu vous accorder pour répondre aux
questions que nous vous poseront dans le cadre d’un entretien.
Vos réponses seront traitées de façon fidèle dans le but d’apprécier la pratique du contrôle de
gestion à la SICG SARL.
SECTION 1 : CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE
1. Quelle est la place du contrôle de gestion au sein de votre organisation ?
2. Pensez-vous que le contrôle de gestion est nécessaire à la SICG SARL ?
3. Quels sont les objectifs du contrôle de gestion à la SICG SARL ?

4. Comment est organisé votre service ?
5. Existe-t-il un manuel de procédure de contrôle de gestion ?
SECTION 2 : PRESENTATION DU SYSTEME COMPTABLE EXISTANT
6. Quels sont les logiciels utilisés par le contrôleur de gestion ?
7. Ses logiciels permettent-ils d’atteindre vos objectifs ?
8. Quel est le processus de contrôle de gestion à la SICG SARL ?
9. Comment est effectuée la collecte des informations de gestion à la SICG SARL ?

SECTION 3 : DESCRIPTION DU SYSTEME DE GESTION ANALYTIQUE
10. Quels sont les outils du contrôle de gestion utilisés à la SICG SARL ?
11. Comment sont déterminés les coûts des différents produits finis de la SICG SARL ?
12. Quelle est la méthode de calcul des coûts à la SICG SARL ?
13. Comment sont déterminés les coûts des différents services de l’entreprise ? Et à chaque
stade de la production ?
SECTION 4 : DESCRIPTION DU SYSTEME INFORMATIONNEL DE LA GESTION

ANALYTIQUE ET LES DIFFICULTES RENCONTREES
14. Comment sont gérés les stocks à la SICG SARL ?

15. Comment sont valorisés les stocks à la SICG SARL ?
16. Faites-vous face à des ruptures de stock et à quelle fréquence ?
17. Existe-t-il un stock de sécurité et un niveau d’alerte ?
18. A-t-on connaissance des délais de livraison des fournisseurs ?
19. La gestion des stocks est-elle calendaire (faite à des dates régulières) ou à point de
commande (fonction du niveau d’alerte) ?

20. Existe-t-il une procédure de gestion des stocks formalisée à la SICG SARL ?
21. Quelle est la fréquence des absences constatées du personnel (en une semaine ? en un
mois ?)
22. Quelle est l’impact de ses absences sur le travail en général ?
23. Quelle est la fréquence de rotation du personnel (en une semaine ? en un mois ? en un an ?)
24. Pensez-vous que le système de contrôle de gestion actuelle à la SICG SARL permet une
maitrise complète des coûts engendrés par l’activité ?

MEMOIRE_SUR_LE_CONTROLE_DE_GESTION_DANS

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2018

Contrôle de gestion et maitrise des

SOM BOUMNSO SIMON CEDRIC

TABLE DES MATIERES

I-1-2. La conception des processus _________________________________________ 21

I-1-3. La Qualité de la production __________________________________________ 23

I-1-4. Le pilotage de la performance des processus de production _________________ 24

I-2. LA COMPTABILITE ANALYTIQUE DE GESTION AU SERVICE DE LA

I-2-2. La méthode des coûts variables (direct costing) _________________________ 28

I-2-3. La méthode de l’imputation rationnelle des frais fixes ____________________ 28

I-2-4. Les nouvelles approches de la comptabilité de gestion ____________________ 29

I-2-4-1. La méthode ABC ____________________________________________ 29

I-2-4-2. La méthode du coût cible (le target costing) _______________________ 31

II. CONTROLE DE GESTION AU CŒUR DU DISPOSITIF DE GESTION DES COUTS 33

Rédigé et présenté par SOM BOUMNSO Simon Cédric – cedricsom@yahoo.fr Page 1

II-1-3. Le budget des investissements _________________________________________ 37

I-1-2. Historique _______________________________________________________ 47

I-1-3. Missions et fonctionnement _________________________________________ 48

I-1-4. Organisation générale de la SICG SARL _______________________________ 50

I-1-4-1. La direction générale ___________________________________________ 51

I-1-4-2. Le service de production ________________________________________ 51

I-1-4-3. Le service de distribution________________________________________ 51

I-1-4-4. La direction administrative et financière ____________________________ 51

I-2. ENVIRONNEMENT EXTERNE DE LA SICG _____________________________ 53

I-2-2. Le marché _______________________________________________________ 54

I-2-3. La Concurrence ___________________________________________________ 54

I-2-4. Les Tiers ________________________________________________________ 55

II. MECANISME DE DETECTION DES COUTS A LA SICG ____________________ 56

II-1-2. La gestion des stocks ______________________________________________ 58

II-1-3. La gestion commerciale ____________________________________________ 61

Rédigé et présenté par SOM BOUMNSO Simon Cédric Page 2

II.1.4- La gestion du portefeuille client ______________________________________ 62

II-2. DIFFICULTES RENCONTREES DANS LA PRATIQUE DU CONTROLE DE

II.2.2- La détermination des coûts _________________________________________ 63

II.2.3- La mesure des écarts ______________________________________________ 64

II.2.4- L’absentéisme et la rotation de personnel ______________________________ 64

DEUXIEME PARTIE : ANALYSE PRATIQUE DES MECANISMES DE MAITRISE DES

I.1.2- Rappel des objectifs de l’étude _______________________________________ 70

I.1.3- Rappel des propositions de recherche __________________________________ 70

I.2- JUSTIFICATION DES CHOIX METHODOLOGIQUES DE L’ETUDE _________ 71

I.2.2- Choix et justification du choix méthodologique __________________________ 72

I.2.3- Le type de recherche _______________________________________________ 73

I.2.3.1- La recherche exploratoire ________________________________________ 73

I.2.3.2- La recherche descriptive _________________________________________ 73

I.2.4- Les besoins en information __________________________________________ 74

II. RECUEIL ET ANALYSE DES DONNEES _________________________________ 76

II.1.2- Les entretiens ____________________________________________________ 77

Rédigé et présenté par SOM BOUMNSO Simon Cédric – cedricsom@yahoo.fr Page 3

II.1.3- L’exploitation documentaire ________________________________________ 78

II.1.4- Les outils de collecte des données ____________________________________ 78

II.1.4.1- Le guide d’entretien ___________________________________________ 78

II.1.4.2- Présentation des thèmes de l’entretien _____________________________ 79

II.1.4.3- Les répondants _______________________________________________ 80

II.2- L’ANALYSE DE CONTENU __________________________________________ 80

II.2.2- Les étapes de l’analyse de contenu ___________________________________ 81

II.2.3- Présentation des outils ayant servi à l’étude ____________________________ 83

II.2.3.1- L’organigramme ______________________________________________ 83

II.2.3.2- L’inventaire des charges ________________________________________ 83

II.2.3.3- La fiche de production _________________________________________ 87

II.2.3.4- Les tableaux d’amortissement ____________________________________ 88

CHAPITRE 4 : IMPLICATION MANAGERIALE A LA MAITRISE DES COUTS DE LA

I.1.2- Processus du contrôle de gestion à la SICG SARL ________________________ 90

I.1.2.1- Processus du contrôle de l’approvisionnement des matières premières _____ 90

I.1.2.2- Processus du contrôle de la production _____________________________ 91