IAS 12 – IMPOTS DIFFERES

SCF
arrêté du 26/07/2008 publié le 25/03/2009 fixant :
- les règles d’évaluation et de comptabilisation,
- Le contenu et la présentation des états financiers,
- la nomenclature des comptes
- et le fonctionnement des comptes

Titre I
- CHAPITRE III
MODALITES PARTICULIERES
D’EVALUATION ET DE COMPTABILISATION

Section 4 - Impôts différés

Points 134-1 à 134-3.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
SOMMAIRE
 I - OBJECTIF
 II- CHAMP D’APPLICATION 1-4
 III - DÉFINITIONS 5-11
 IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
 V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45
 VI - ÉVALUATION 46-56
 VII - PRÉSENTATION 71-78
 VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
I - Objectif

L’objectif de la présente Norme est de :

déterminer comment
prescrire le traitement comptabiliser
comptable des les conséquences
impôts sur le résultat. fiscales actuelles et
futures
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
I - La
Objectif
présente norme traite également de la
comptabilisation d'actifs d'impôt différé
générés par :

des pertes fiscales ;

des crédits d'impôt non utilisés ;

de la présentation des impôts sur le résultat

dans les états financiers ;

et de l'information à fournir relative aux impôts

sur le résultat.
 SCF – IMPOTS DIFFERES
I - Objectif

Le point 134-1 du SCF stipule :

«L’imposition différée est une méthode
comptable qui consiste à comptabiliser
en charges la charge d’impôt sur le
résultat imputable aux seules opérations
de l’exercice ».
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SOMMAIRE
 I - OBJECTIF
 II - CHAMP D’APPLICATION 1-4
 III - DÉFINITIONS 5-11
 IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
 V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45
 VI - ÉVALUATION 46-56
 VII - PRÉSENTATION 71-78
 VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
II - CHAMP D’APPLICATION 1-4

§1. La présente norme doit être appliquée à la

comptabilisation des impôts sur le résultat :

- tous les impôts nationaux et étrangers dus

sur la base des bénéfices imposables,
- les impôts tels les impôts de distribution
payés par les entreprises d'un groupe (filiales,
entreprises associées, coentreprises) sur leurs
distributions de dividendes à l'entreprise mère
présentant les états financiers.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
SOMMAIRE
 I - OBJECTIF
 II - CHAMP D’APPLICATION 1-4
III - DÉFINITIONS 5-11
 IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
 V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45
 VI - ÉVALUATION 46-56
 VII - PRÉSENTATION 71-78
 VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

§5. Dans la présente norme, les termes

suivants ont la signification indiquée ci-après:

- Le bénéfice comptable est le résultat d'une

période avant déduction de la charge d'impôt.

- Le bénéfice imposable est le bénéfice d'une

période, déterminé selon les règles établies par
les administrations fiscales et sur la base
desquelles l'impôt sur le résultat doit être payé.
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III – DEFINITION 5-11

La charge d'impôt est égale au montant total

de l'impôt exigible et de l'impôt différé inclus
dans la détermination du résultat de la période.

L'impôt exigible est le montant des impôts sur

le bénéfice payables au titre du bénéfice
imposable d'une période.
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III – DEFINITION 5-11

Les passifs d'impôt différé sont les montants

d'impôts sur le résultat payables au cours de
périodes futures au titre de différences
temporelles imposables.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Les actifs d'impôt différé sont les montants

d'impôts sur le résultat recouvrables au cours
de périodes futures au titre:
a) de différences temporelles déductibles;
b) du report en avant de pertes fiscales non
utilisées; et
c) du report en avant de crédits d'impôt non
utilisés.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Les différences temporelles sont les

différences entre la valeur comptable d'un actif
ou d'un passif au bilan et sa base fiscale.
Les différences temporelles peuvent être:

a) soit imposables b) soit déductible

durant les périodes durant les périodes
futures, futures.

IDP IDA
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III – DEFINITION 5-11

Les différences temporelles peuvent être:

a)soit des différences temporelles imposables,

c'est-à-dire des différences temporelles qui
généreront des montants imposables dans la
détermination du bénéfice imposable (perte
fiscale) de périodes futures lorsque la valeur
comptable de l'actif ou du passif sera
recouvrée ou réglée;
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Les différences temporelles peuvent être:

b) soit des différences temporelles déductibles,

c’est à dire des différences temporelles qui
généreront des montants déductibles dans la
détermination du bénéfice imposable (perte
fiscale) de périodes futures lorsque la valeur
comptable de l'actif ou du passif sera
recouvrée ou réglée.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

La valeur comptable est la valeur pour laquelle

cet actif ou ce passif figure dans les états
financiers.

La base fiscale d'un actif ou d'un passif est le

montant attribué à cet actif ou passif à des
fins fiscales.
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III – DEFINITION 5-11

au montant qui sera

La base fiscale fiscalement
d'un actif = déductible de cet
actif.
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III – DEFINITION 5-11

La base fiscale d'un actif représente le montant

qui sera fiscalement déductible de tout avantage
économique imposable qui ira à l'entité lorsqu'elle
recouvrera la valeur comptable de cet actif.

Si ces avantages économiques ne sont pas

imposables, la base fiscale de l'actif est égale à sa
valeur comptable (§ 7).
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Exemples
1. Une machine a coûté 100. À des fins fiscales,
un amortissement de 30 a déjà été déduit au titre
de la période et des périodes antérieures et le
solde sera déductible au titre des périodes futures,
soit par le biais d'un amortissement, soit par une
déduction au moment de la sortie. Les profits
générés par l'utilisation de la machine sont
imposables et les profits (pertes) générés par la
sortie de la machine sont imposables (déductibles)
La base fiscale de la machine est de 70.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Exemples
2. Des intérêts à recevoir ont une valeur comptable
de 100. Ces produits d'intérêt seront imposés lors
de leur encaissement.
La base fiscale des intérêts à recevoir est nulle.

3. Des créances clients ont une valeur comptable

de 100. Les produits liés ont déjà été incorporés
dans le bénéfice imposable (perte fiscale).
La base fiscale des créances clients est de 100.
 Exemples IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III
4. –Les
DEFINITION
dividendes à5-11
recevoir d'une filiale ont une
valeur comptable de 100. Ces dividendes ne sont
pas imposables.
En substance, la totalité de la valeur comptable de
cet actif est déductible des avantages économiques
En conséquence, la base fiscale des dividendes
à recevoir est de 100. Selon cette analyse, il n'y a
pas de différence temporelle taxable.
Il aurait également été possible d'analyser comme
suit cette opération: les dividendes à recevoir
comptabilisés ont une base fiscale nulle, et un
taux d'impôt nul est appliqué à la différence
temporelle imposable résultant de 100. Selon les
deux analyses, il n'y a pas d'actif d'impôt différé.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Exemples
5. Un prêt a une valeur comptable de 100.
Le remboursement de cet emprunt n'aura aucune
conséquence fiscale.
La base fiscale de ce prêt est de 100.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

La base fiscale d'un passif

=
valeur comptable,

-
tout montant qui sera fiscalement déductible
au titre de ce passif au cours des périodes
futures.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

La base fiscale d'un passif représente sa valeur

comptable, moins tout montant qui sera
fiscalement déductible au titre de ce passif au
cours des périodes futures (§ 8).
Dans le cas de produits perçus d'avance, la base
fiscale du passif qui en résulte est la valeur
comptable moins tout élément de produits qui ne
sera pas imposable au cours des périodes futures.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Exemples
1. Des passifs courants comprennent des charges
à payer d'une valeur comptable de 100. La charge
concernée sera déduite fiscalement lors de son
règlement.
La base fiscale des charges à payer est nulle.

2. Des passifs courants incluent des produits

d'intérêt perçus d'avance d'une valeur comptable
de 100. Ces produits d'intérêt ont été imposés lors d
encaissement.
La base fiscale de ce passif est nulle.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Exemples
3. Des passifs courants comprennent des charges
à payer d'une valeur comptable de 100. La charge
concernée a déjà été déduite fiscalement.
La base fiscale des charges à payer est de 100.

4. Un emprunt a une valeur comptable de 100.

Le remboursement de cet emprunt n'aura aucune
conséquence fiscale.
La base fiscale de ce prêt est de 100.
 Exemples IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
III5.–Des
DEFINITION 5-11 incluent des amendes et
passifs courants
des pénalités à payer d'une valeur comptable de
100. Les amendes et les pénalités ne sont pas
déductibles fiscalement.
La base fiscale des amendes et des pénalités à
payer est de 100 (a).
(a)Il n'y a pas, selon cette analyse, de différence
temporelle déductible. Il aurait également été
possible d'analyser comme suit cette opération:
les amendes et les pénalités comptabilisées ont
une base fiscale nulle, et un taux d'impôt nul est
appliqué à la différence temporelle déductible
résultante de 100. Selon les deux analyses, il n'y a
pas d'actif d'impôt différé.
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III – DEFINITION 5-11

S’il n’existe ni actif comptable ni passif comptable

au titre d’une opération, la base fiscale est le
montant qui sera admis en déduction ou qui sera
imposé par l’administration fiscale au titre des
exercices comptables (§ 9).
 SCF – IMPOTS DIFFERES
III – DEFINITION 5-11

Selon les dispositions du point 134-2 du SCF :

Un impôt différé correspond à un montant
d’impôt sur les bénéfices payable (impôt différé
passif) ou recouvrable (impôt différé actif) au
cours d’exercices futurs.
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SOMMAIRE
 I - OBJECTIF
 II - CHAMP D’APPLICATION 1-4
 III - DÉFINITIONS 5-11
 IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
 V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45
 VI - ÉVALUATION 46-56
 VII - PRÉSENTATION 71-78
 VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14

L'impôt exigible
de la période et des périodes
précédentes (§ 12).

doit être comptabilisé en tant que passif

dans la mesure où il n'est pas payé (§ 12).
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IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
Exemple 1

Une société a calculé son impôt sur les bénéfices au

31 décembre N. Celui-ci s’élève à 92 000. On
passera l’écriture suivante :

31/12/N
695 Impôts sur les bénéfices 92 000
444 Etat, impôt sur les bénéfices 92 000
Impôt sur les bénéfices N
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IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14

Carry back
L'avantage lié à une perte fiscale pouvant
être reportée en arrière pour recouvrer l'impôt
exigible d'une période antérieure doit être
comptabilisé en tant qu'actif (§ 13).
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IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14

Lorsqu'elle utilise une perte fiscale pour

recouvrer l'impôt exigible d'une période
antérieure, une entité comptabilise l'avantage
à l'actif dans la période au cours de laquelle
se produit la perte fiscale car l'avantage pour
l'entité est probable et peut être évalué de
manière fiable. (§ 14).
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14

Exemple 2

Une société a fait, pour l’exercice N, une perte de 60 000. Cette perte
peut être intégralement reportée en arrière et donner lieu à un
crédit d’impôt (report en arrière de déficit) de 20 000. On passera
l’écriture suivante :

31/12/N
444 Etat, impôt sur les bénéfices 20 000
699 Produits – Report en arrière des déficits 20 000
Report en arrière
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
SOMMAIRE
 I
- OBJECTIF
 II
- CHAMP D’APPLICATION 1-4
 III
- DÉFINITIONS 5-11
 IV
- COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
 V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45
 VI - ÉVALUATION 46-56
 VII - PRÉSENTATION 71-78
 VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

Base comptable # Base fiscale

différence temporelle

comptabilisation :
- Soit d’un actif d’impôt différé
- Soit d’un passif d’impôt différé
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V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

passif d'impôt différé

(§ 15). Un passif d'impôt différé doit être

comptabilisé pour toutes les différences
temporelles imposables,
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V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

sauf dans la mesure où le passif d'impôt

différé est généré par:

a) la comptabilisation initiale du goodwill; ou

b) la comptabilisation initiale d'un actif ou d'un

passif dans une transaction qui :
i) n'est pas un regroupement d'entreprises; et
ii) au moment de la transaction, n'affecte ni le
bénéfice comptable ni le bénéfice imposable.
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VI - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

Exemple
Un actif qui a coûté 150 a une valeur comptable
de 100. L'amortissement cumulé fiscal est de
90 et le taux d'impôt est de 25 %.
 Solution
La base fiscale de l'actifIAS
est12de
– IMPOTS DIFFERES
60 (coût de 150
IIImoins
– DEFINITION 5-11
un amortissement cumulé de 90).
Pour recouvrer la valeur comptable de 100,
l'entité doit gagner un résultat fiscal de 100 alors
qu'elle ne pourra fiscalement déduire qu'un
amortissement de 60.
L'entité paiera donc des impôts sur le résultat de
10 (40 à 25 %) lorsqu'elle recouvrera la valeur
comptable de l'actif. La différence entre la valeur
comptable de 100 et la base fiscale de 60 constitue
une différence temporelle imposable de 40.
C'est pourquoi l'entité comptabilise un passif
d'impôt différé de 10 (40 à 25 %) représentant les
impôts sur le résultat qu'elle paiera lorsqu'elle
recouvrera la valeur comptable de l'actif.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

(§ 17) Certaines différences temporelles se

produisent lorsque le produit (ou la charge) est
compris dans le bénéfice comptable d'une
période mais est compris dans le bénéfice
imposable d'une autre période.
De telles différences temporelles sont souvent
appelées différences temporaires.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

Des exemples de différences temporelles de

cette nature, qui sont des différences
temporelles taxables et génèrent par
conséquent des passifs d'impôt différé, sont les
suivants:
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

a)les produits d'intérêts sont inclus dans le

bénéfice comptable au fur et à mesure qu'ils
sont courus mais peuvent, dans certaines
juridictions, n'être inclus dans le bénéfice
imposable que lorsqu'ils sont reçus en
trésorerie.
La base fiscale de toute créance comptabilisée
au bilan du fait de tels produits est nulle
parce que ces produits n'affectent pas le
bénéfice imposable tant qu'ils ne sont pas
encaissés;
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

c) les frais de développement peuvent être

inscrits à l'actif et amortis sur des périodes
futures pour la détermination du bénéfice
comptable mais déduits du bénéfice imposable
de la période au cours de laquelle ils sont
encourus.
De tels frais de développement ont une base
fiscale nulle car ils ont été déjà déduits du
bénéfice imposable.
La différence temporelle est la différence entre
la valeur comptable des frais de développement
et leur base fiscale de zéro.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

Actif d'impôt différé

(§ 24). Un actif d'impôt différé doit être

comptabilisé pour toutes les différences
temporelles déductibles dans la mesure où il
est probable qu'un bénéfice imposable, sur
lequel ces différences temporelles déductibles
pourront être imputées, sera disponible,
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

Il faut comptabiliser un impôt différé actif

Lorsque la valeur ou lorsque la valeur

comptable de l'actif comptable du passif
est inférieure à sa est supérieure à sa
valeur fiscale valeur fiscale
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

Exemple
Une entité comptabilise une provision pour
garantie de 100. Fiscalement, les coûts de
garantie ne sont déductibles que lorsque l'entité
paye les réclamations.

Le taux d'impôt est de 25 %.

La base fiscale du passif est nulle (valeur
comptable de 100 moins le montant qui sera
fiscalement déductible sur les périodes
suivantes au titre de ce passif).
En réglant le passif pour sa valeur comptable,
l'entité va réduire son bénéfice imposable futur
de 100, et par conséquent réduire ses paiements
futurs d'impôt de 25 (100 à 25 %).
La différence entre la valeur comptable de 100
et la base fiscale de zéro est une différence
temporelle déductible de 100.
L'entité comptabilise donc un actif d'impôt
différé de 25 (100 à 25 %), s'il est probable que
l'entité dégagera au cours des périodes futures
un bénéfice imposable suffisant pour pouvoir
profiter de cette réduction de paiement d'impôt.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

Pertes fiscales et crédits d'impôt non utilisés

(§ 34). Un actif d'impôt différé doit être

comptabilisé pour le report en avant de pertes
fiscales et de crédits d'impôt non utilisés, dans
la mesure où il est probable que l'on disposera
de bénéfices imposables futurs sur lesquels
ces pertes fiscales et crédits d'impôt non
utilisés pourront être imputés.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45

Réestimation des actifs d'impôt différé non

comptabilisés

(§ 37). À chaque date de clôture, une entité

réestime les actifs d'impôt différé non
comptabilisés. Une entité comptabilise un actif
d'impôt différé qui ne l'avait pas été jusque-là
dans la mesure où il est devenu probable qu'un
bénéfice imposable futur permettra de
recouvrer l'actif d'impôt différé.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT DIFFÉRÉ

Selon les disposition du point 134-2 de l’arrêté du

SCF :
« Un impôt différé correspond à un montant
d’impôt sur les bénéfices payable (impôt différé
passif) ou recouvrable (impôt différé actif) au
cours d’exercices futurs… »
 « …Sont enregistrées au SCF – IMPOTS DIFFERES
bilan et au compte de
IIIrésultat
– DEFINITION 5-11 différées résultant :
les impositions

- du décalage temporaire entre la constatation

comptable d’un produit ou d’une charge et sa
prise en compte dans le résultat fiscal d’un
exercice ultérieur dans un avenir prévisible ;
- de déficits fiscaux ou de crédits d’impôt
reportables dans la mesure où leur imputation
sur des bénéfices fiscaux ou des impôts futurs
est probable dans un avenir prévisible ;

- des aménagements, éliminations et

retraitements effectués dans le cadre de
l’élaboration d’états financiers consolidés.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE

« …A la clôture de l’exercice, un actif ou un

passif d’impôt différé est comptabilisé pour
toutes les différences temporelles dans la
mesure où ces différences temporelles
donneront probablement lieu ultérieurement à
une charge ou à un produit d’impôts… »
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE

Les écritures à passer sont :

1)En cas d’impôt différé actif :

133 Impôts différés actif

692 impositions différées actif

2) En cas d’impôt différé passif :

693 imposition différée passif
134 Impôts différés passif
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
SOMMAIRE
 I- OBJECTIF
 II- CHAMP D’APPLICATION 1-4
 III- DÉFINITIONS 5-11
 IV- COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
 V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45
 VI - ÉVALUATION 46-56
 VII - PRÉSENTATION 71-78
 VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - ÉVALUATION 46-56

Evaluation à la clôture des impôts exigibles

Les actifs et passifs d'impôt exigible de

l'exercice et des exercices précédents sont
évalués en utilisant les taux d'impôt et les
règles fiscales en vigueur à la date de clôture
(taux adoptés ou quasi adoptés).
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - ÉVALUATION 46-56

Évaluation à la clôture des impôts différés

(§ 47). Les actifs et passifs d'impôt différé

doivent être évalués aux taux d'impôt dont
l'application est attendue sur la période au
cours de laquelle l'actif sera réalisé ou le passif
réglé, sur la base des taux d'impôt (et des
réglementations fiscales) qui ont été adoptés
ou quasi adoptés à la date de clôture.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - ÉVALUATION 46-56

Évaluation à la clôture des impôts différés

(§ 53). Les actifs et passifs d'impôt différé ne

doivent pas être actualisés.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
Exemple (Francis LEFEBVRE)

Un actif a une valeur comptable de 100 K DA et une

base fiscale de 60 K €.
Le taux d'impôt sur le résultat est de 30 %, le taux sur
les plus-values de cession est de 20 %.

L'entreprise comptabilise un impôt différé passif

égal à : (valeur comptable - valeur fiscale) × taux
d'impôt selon le mode de réalisation :
- un passif d'impôt différé de 8 K € (= 40 × 20 %) si elle
a l'intention de vendre l'actif et de ne plus l'utiliser ;
- un passif d'impôt différé de 12 K € (= 40 × 30 %) si
elle a l'intention de conserver l'actif et de recouvrer sa
valeur comptable par son utilisation.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - ÉVALUATION 46-56
Évaluation à la clôture des impôts différés
(§ 56). La valeur comptable d'un actif d'impôt
différé doit être revue à chaque date de clôture.
Une entité doit réduire la valeur comptable d'un
actif d'impôt différé dans la mesure où il n'est
plus probable qu'un bénéfice imposable
suffisant sera disponible pour permettre
d'utiliser l'avantage de tout ou partie de cet actif
d'impôt différé. Une telle réduction doit être
reprise dans la mesure où il devient probable
que des bénéfices imposables suffisants seront
disponibles.
 IAS 12 – IMPOTS
DIFFERES
VI - ÉVALUATION 46-56
Évaluation à la clôture des impôts différés
(§ 56). La valeur comptable d'un actif d'impôt
différé doit être revue à chaque date de clôture.
Une entité doit réduire la valeur comptable d'un
actif d'impôt différé dans la mesure où il n'est
plus probable qu'un bénéfice imposable
suffisant sera disponible pour permettre
d'utiliser l'avantage de tout ou partie de cet actif
d'impôt différé. Une telle réduction doit être
reprise dans la mesure où il devient probable
que des bénéfices imposables suffisants seront
disponibles.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
VI - ÉVALUATION 46-56

Évaluation à la clôture des impôts différés

Selon le principe de symétrie,

la comptabilisation des effets sur l'impôt
exigible et sur l'impôt différé d'une transaction
doit être cohérente avec la comptabilisation
de la transaction d'origine.
 IAS 12 – IMPOTS
DIFFERES
VI - ÉVALUATION 46-56

Évaluation à la clôture des impôts différés

(§ 62). Les IFRS imposent ou permettent de

comptabiliser certains éléments directement
au crédit ou au débit des capitaux propres.
On peut citer à titre d'exemple:
 IAS 12 – IMPOTS
DIFFERES
VI - ÉVALUATION 46-56

a)un changement de leur valeur comptable

généré par la réévaluation d'immobilisations
corporelles (voir IAS 16);
b) un ajustement du solde d'ouverture des
résultats non distribués résultant soit d'un
changement de méthodes comptables
appliqué de façon rétrospective, soit de la
correction d'une erreur (voir IAS 8);
c) les écarts de change résultant de la
conversion des états financiers d'une entité
étrangère (voir IAS 21); et
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE

Selon le point 134-3 du SCF :

« …134-3. Les impôts différés sont déterminés
ou revus à chaque clôture d’exercice sur la
base de la réglementation fiscale en vigueur à
la date de clôture ou attendue sur l’exercice au
cours duquel l’actif sera réalisé ou le passif
réglé, sans calcul d’actualisation… ».
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
SOMMAIRE
 I
- OBJECTIF
 II
- CHAMP D’APPLICATION 1-4
 III
- DÉFINITIONS 5-11
 IV
- COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
 V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45
 VI - ÉVALUATION 46-56
VII - PRÉSENTATION 71-78
 VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88
VII - PRÉSENTATION 71-78

Les actifs et passifs d'impôt doivent être

présentés au bilan séparément des autres
actifs et passifs.
En outre, les actifs et passifs d'impôts différés
doivent être distingués des actifs et passifs
d'impôts exigibles.
Lorsque l'entreprise fait une distinction entre
ses actifs et passifs courants et non courants
dans ses états financiers, ceux relatifs aux
impôts différés doivent être classés en non
courant
VII - PRÉSENTATION 71-78

Les actifs et passifs d'impôts exigibles doivent

être compensés si, et seulement si, l'entreprise :
- a un droit juridiquement exécutoire de
compenser les montants comptabilisés ; et
- a l'intention soit de régler le montant net, soit
de réaliser l'actif et de régler le passif
simultanément.
VII - PRÉSENTATION 71-78

Les actifs et passifs d'impôts différés d'une

même entité fiscale doivent être compensés,
et ce quelle que soit leur échéance, dans les
conditions suivantes :
- l'entreprise a un droit exécutoire de compenser
les actifs et les passifs d'impôts exigibles,
- les actifs et les passifs d'impôts différés
concernent des impôts sur le résultat prélevés
par la même autorité fiscale.
Dans le cas d'une intégration fiscale, les actifs et
passifs d'impôts sont compensés entre sociétés
intégrées fiscalement.
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE

Selon le point 134-2 du SCF :

« …Au niveau de la présentation des comptes,
les impôts différés actif sont distingués des
créances d’impôt courantes. Les impôts
différés passif sont distingués des dettes
d’impôt courantes.… »
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
SOMMAIRE
 I
- OBJECTIF
 II
- CHAMP D’APPLICATION 1-4
 III
- DÉFINITIONS 5-11
 IV
- COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT EXIGIBLE 12-14
 V - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE
PASSIFS D'IMPÔT DIFFÉRÉ 15-45
 VI - ÉVALUATION 46-56
 VII - PRÉSENTATION 71-78
VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88
VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88

La norme IAS 12 impose de fournir de nombreuses

informations du fait de la variété des impôts
différés et de la complexité des modalités de
calcul et de comptabilisation des impôts différés.
Les principales informations sont les suivantes :
- le total de l'impôt exigible et différé relatif aux
éléments débités/crédités dans les capitaux propres
- le montant (et, si elle existe, la date d'expiration)
des différences temporelles déductibles, pertes
fiscales et crédits d'impôts non utilisés pour
lesquels aucun actif d'impôt différé n'a été
comptabilisé ;
VIII - INFORMATIONS Á FOURNIR 79-88

- l'explication de la relation entre la charge/produit

d'impôt et le bénéfice comptable. Ces états de
réconciliation sont communément appelés preuve
d'impôt.
- le montant total des différences temporelles
liées à des participations dans des filiales,
entreprises associées, coentreprises et
investissements dans des succursales, pour
lesquelles des passifs d'impôts différés n'ont pas
été comptabilisés ;
- l'explication des changements dans le(s) taux
d'impôt applicable(s) par rapport à l'exercice
précédent,
 IAS 12 – IMPOTS DIFFERES
IV - COMPTABILISATION D'ACTIFS ET DE PASSIFS
D'IMPÔT EXIGIBLE

Selon le point 134-3 du SCF :

« …Des informations concernant ces impôts
différés figurent dans l’annexe (origine,
montant, date d’expiration, méthode de calcul,
enregistrement en comptabilité).
QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

Pour chacun des éléments suivants, indiquer

s'il existe une différence temporelle ou
permanente. Si la différence est temporelle,
indiquer la nature de l'impôt différé généré
(actif ou passif), la différence entre la
valeur comptable et la valeur fiscale (base
de calcul des impôts différés). Les calculs
des impôts différés sont réalisés au taux de
30 %.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

a) Machine de production L'amortissement est déductible

sur le plan fiscal mais à un taux accéléré par rapport à
l'amortissement comptable. Valeur brute comptable de
200 K, amortissement comptable de 50 K et amortissement
déduit fiscalement de 150 K .
Solution
L'amortissement fiscal plus rapide que l'amortissement
comptable génère une différence temporelle
imposable, née de la différence entre la valeur
comptable de la machine de production et sa valeur
fiscale. Cette situation donne lieu à un impôt différé
passif de 30 K. En effet, la valeur comptable de la
machine de production est de 150 K, soit 200 K - 50 K,
alors que sa base fiscale est de 50 K, égale à la valeur
comptable de 200 K moins le cumul des amortissements
fiscaux de 150 K. Cette différence est une différence
temporelle qui se résorbera à la fin de la période
d'amortissement ou lors de la cession. Ainsi, cette
différence temporelle imposable de 100 K, soit 150 K -
50 K, génère un impôt différé passif.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

b) Frais de développement inscrits à l'actif en

conformité avec IAS 38, Immobilisations
incorporelles et amortis sur leur durée de vie
estimée. Fiscalement, déductibles totalement sur
l'exercice au cours duquel ils sont engagés. Valeur
comptable de 100 K .
Solution
Frais de développement Les frais de développement
génèrent une différence temporelle imposable, née
de la différence entre leur valeur comptable et leur
valeur fiscale. Cette situation génère un impôt différé
passif de 30 K. En effet, la valeur comptable des frais
de développement inscrits à l'actif de 100 K est
supérieure à la base fiscale de 0 K, comme aucun
montant n'est ultérieurement déductible. Cette
différence est une différence temporelle qui se résorbera
à la fin de la période d'amortissement ou lors de la
cession. Ainsi, cette différence temporelle imposable de
100 K génère un impôt différé passif de 30 K.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

c) Profits latents sur transactions intragroupe 400 K €

sont inscrits en stock, déduction faite de profits latents
de 100 K €, générés par une vente intragroupe. tel
ajustement n'est pas pris en compte fiscalement
Solution
Profits latents sur transactions intragroupe
L'élimination des profits internes sur stocks génère une
différence temporelle déductible donnant lieu à un
impôt différé actif. En effet, les marges internes sur
stocks, qui sont des profits latents générés lors des
ventes intragroupes sont éliminées de la valeur
comptable des actifs mais aucun ajustement équivalent
n'est constaté fiscalement. Ainsi, la base fiscale de ces
stocks est le montant avant élimination des profits
latents, soit 500 K €, et est supérieure à sa valeur
comptable de 400 K €. Cette situation génère une
différence temporelle déductible de 100 K €, soit 500 K
€ - 400 K €, donnant lieu à un impôt différé actif.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

d) Ecarts de conversion cumulés relatifs à la traduction

de l'investissement net dans les entités étrangères.
Inscrits en capitaux propres pour 100 K €. Il est
probable que les bénéfices des entités étrangères ne
seront pas distribués à la maison mère.
Solution
Ecarts de conversion cumulés Aucun impôt différé n'est
à comptabiliser au titre des écarts de conversion
cumulés. En effet, lors de la consolidation, les écarts de
conversion générés par la conversion des états financiers
d'une entité étrangère sont enregistrés en capitaux
propres jusqu'à la sortie de l'investissement dans cette
entité étrangère. La base fiscale correspond au coût de
l'investissement évalué dans la devise de l'entreprise
présentant les états financiers. L'écart de conversion
cumulé doit être considéré comme généré lors
d'investissements dans des entités étrangères. Compte
tenu du fait qu'il est probable que les bénéfices générés
par ces entités ne seront pas distribués, aucun impôt
différé n'est à comptabiliser.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

e) Provision pour dépréciation d'une machine-outil

devenue obsolète. La valeur comptable de 150 K
inclut la dépréciation de 100 K, qui n'est
déductible fiscalement que lors de la cession de
l'actif
Solution
Une dépréciation est comptabilisée sur un élément
d'actif corporel mais cette dépréciation n'est
déductible fiscalement qu'au moment de la
vente de l'actif, ce qui génère une différence
temporelle. La base fiscale de l'actif est le
montant admis en déduction du résultat fiscal
lors du recouvrement, soit 150 K. La valeur
comptable de 50 K est inférieure à la base
fiscale de 150 K. La différence temporelle
déductible représente le montant de la
dépréciation, soit 100 K, et génère un actif
d'impôt différé.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

f) Réévaluation de certaines catégories

d'immobilisations corporelles en consolidation
conformément à IAS 16 sans qu'aucun
ajustement n'intervienne sur la base fiscale. La
valeur comptable, après la réévaluation, est de
160 K et la valeur non réévaluée est de 60 K.
Solution
Une dépréciation est comptabilisée sur un élément
d'actif corporel mais cette dépréciation n'est
déductible fiscalement qu'au moment de la
vente de l'actif, ce qui génère une différence
temporelle. La base fiscale de l'actif est le
montant admis en déduction du résultat fiscal
lors du recouvrement, soit 150 K. La valeur
comptable de 50 K est inférieure à la base
fiscale de 150 K. La différence temporelle
déductible représente le montant de la
dépréciation, soit 100 K, et génère un actif
d'impôt différé.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

g) Immeubles de placement évalués à la juste valeur

selon IAS 40 et enregistrement des gains de juste
valeur au compte de résultat. Cette « réévaluation »
à la juste valeur n'est pas permise fiscalement. Valeur
comptable de 250 K. Coût d'origine de 150 K.

Solution
Immeubles de placement L'augmentation de valeur de
l'immeuble de placement génère une différence
temporelle imposable, générant un impôt différé
passif. En effet, la valeur comptable de l'immeuble
de placement de 250 K est supérieure à sa base
fiscale de 150 K, correspondant au montant qui sera
admis en déduction du résultat fiscal lors de la
cession. Cette situation génère une différence
temporelle imposable qui donne lieu à un impôt
différé passif.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

h. Bâtiment acquis lors d'un regroupement

d'entreprises
évalué à sa juste valeur (150 K). Sa valeur comptable
est de 50 K.
Solution
Bâtiment acquis lors d'un regroupement
d'entreprises La comptabilisation à la juste valeur
du bâtiment génère une différence temporelle
imposable qui donne lieu à un impôt différé
passif. La valeur comptable du bâtiment est
augmentée pour être évaluée à sa juste valeur mais
aucun ajustement correspondant n'est inclus dans le
résultat fiscal. Ainsi, la valeur comptable du bâtiment
de 150 K est supérieure à sa base fiscale de 50 K,
correspondant au montant qui sera admis en
déduction du résultat fiscal lors du recouvrement.
Cette situation génère une différence temporelle
imposable donnant lieu à un impôt différé passif.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

i) Goodwill inscrit à l'actif Au 31/12/N, la valeur

comptable du goodwill est de 100 K.

Solution
Le goodwill inscrit à l'actif ne donne pas lieu à la
comptabilisation d'un impôt différé. Bien que la
valeur comptable du goodwill de 100 K soit
supérieure à sa base fiscale de 0 K,
correspondant au montant qui sera admis en
déduction lors du recouvrement, et bien que
cette situation génère une différence temporelle
imposable, la norme IAS 12 interdit la
comptabilisation d'un impôt différé passif relatif
au goodwill.
 QUIZ - IAS 12 n° 1 (Francis LEFEBVRE)

j) Provision pour restructuration Passif identifiable

lors d'une acquisition pour 100 K sur l'entreprise
acquise, déductible fiscalement par l'entité acquise
uniquement lorsque les dépenses auront été
effectuées.
Solution
La provision pour restructuration génère une
différence temporelle déductible, donnant lieu à
un impôt différé actif. Lors d'une acquisition, un
passif identifiable est évalué à sa juste valeur (par
exemple, une provision pour restructuration sur une
entreprise acquise). La dépense correspondante ne
sera déductible fiscalement que lors de l'engagement
de la dépense dans l'entreprise acquise. Ainsi, la base
fiscale de cette provision est de 0 et sa valeur
comptable est de 100 K. Cette situation génère une
différence temporelle déductible qui donne lieu à un
impôt différé actif, comptabilisé en contrepartie du
goodwill.