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Implantation Des Norme SIAS
Implantation Des Norme SIAS
Chapitre II :
Organisation de la comptabilit
II-1 - OBJECTIFS DE L'ORGANISATION COMPTABLE.6
II-2- STRUCTURES FONDAMENTALES DE LA COMPTABILITE6
II-3 - PLAN DE COMPTES...6
II-4 - LIVRES ET AUTRES SUPPORTS COMPTABLES7
II-5 - PROCEDURES D'ENREGISTREMENT..8
II-6- PREPARATION DES ETATS DE SYNTHESE.8
II-7 - PROCEDURES DE TRAITEMENT...9
Chapitre III :
Etats de Synthse
III-1- FINALITES ET NATURE DES ETATS DE SYNTHESE.11
III-2 - ETABLISSEMENT DES ETATS DE SYNTHESE11
III-3- LE BILAN (B L) .12
a) passif..12
b) actif12
Chapitre IV :
Mthodes et rgles dvaluation
IV-1- PRINCIPES D'EVALUATION17
A- Evaluation17
B- Corrections de valeur..17
C- Drogations..17
IV-2- REGLES GENERALES DEVALUATION...18
A- Formes de la valeur18
B- Evaluation a la date d'entre.18
C- Corrections de valeur.19
IV-3 - MODALITES D'APPLICATION DES METHODES D'EVALUATION AUX
ETATS DE SYNTHESE.19
A- Caractres communs aux deux modles..19
B- Modle normal20
C- Modle simplifi.24
IV-4- MODALITES D'APPLICATION DES METHODES D'EVALUATION AUX
COMPTES DU BILAN25
A- Actif immobilise..25
B- Actif circulant..31
C- Dettes du financement permanent et du passif circulant35
Chapitre V :
La consolidation
V-1- LES TATS DE SYNTHSE CONSOLIDS...37
V-2- MODES D'ETABLISSEMENT DES ETATS DE SYNTHESE CONSOLIDES38
V-3- TATS DE SYNTHESE CONSOLIDES.39
A- Bilan consolid (BLC)39
B- Compte de Produits et Charges Consolide (C.P.C.C).39
C- Tableau de Financement Consolide (T.F.C)40
D- Etat des Informations Complmentaires de Consolidation (E.T.I.C.C)...40
Chapitre VI :
Les Standards IAS face aux normes
marocaine
VI-1-INTRODUCTION42
VI-2- LES NORMES IAS 42
A- Les origines ..42
B - Les objectifs.43
C Le Maroc et les normes IAS..43
VI-3- LES STANDARDS IAS FACE AUX NORMES MAROCAINE .44
A IAS .44
B La norme comptable marocaine ..44
C - IAS et norme comptable marocaine: Deux systmes comptables de
philosophie diffrente ..44
D - Les enjeux du passage aux normes IAS45
E- La juste valeur et le cot historique...46
Chapitre VII :
Ltude comparative entre les normes IAS
et la norme comptable marocaine
Chapitre VIII :
Mise en place dune dmarche de
migration vers les normes IAS
VIII-1- INTRODUCTION..109
VIII-2- LA MISE EN PLACE DES IAS AU SEIN DES SOCIETES COTES..109
A- Phase 1 : le diagnostic.109
B- Phase 2 : la prparation..113
C- Phase 3 : la conversion....116
D- Phase 4 : le suivi.......117
VIII-3- LES PROBLEMES DE TRANSITION....117
VIII-4- LES PROBLEMES EN TERME DE CONCORDANCE AVEC LES
CONTRAINTES FISCALES.118
VIII-5- CONCLUSION..119
Chapitre I :
Principes comptables fondamentaux
Seuls les bnfices raliss la date de clture d'un exercice peuvent affecter les rsultats
; par exception est considr comme ralis le bnfice partiel sur une opration non acheve la
date de clture rpondant aux conditions fixes par le CGNC.
La plus-value constate entre la valeur actuelle d'un lment d'actif et sa valeur d'entre
n'est pas comptabilise. La moins-value doit toujours tre inscrite en charges, mme si elle
apparat comme temporaire la date d'tablissement des tats de synthse.
Tous les risques et les charges ns en cours de l'exercice ou au cours d'un exercice
antrieur doivent tre inscrits dans les charges de l'exercice mme s'ils ne sont connus qu'entre la
date de la clture de l'exercice et la date d'tablissement des tats de synthse.
I-7- LE PRINCIPE DE CLARTE
Selon le principe de clart :
Les oprations et informations doivent tre inscrites dans les comptes sous la rubrique
adquate, avec la bonne dnomination et sans compensation entre elles;
Les lments d'actif et de passif doivent tre valus sparment ;
Les lments des tats de synthse doivent tre inscrits dans les postes adquats sans
aucune compensation entre ces postes.
En application de ce principe, lentreprise doit organiser sa comptabilit, enregistrer ses
oprations, prparer et prsenter ses tats de synthse conformment aux prescriptions du prsent
plan comptable.
Les mthodes utilises doivent tre clairement indiques notamment dans les cas o elles
relvent d'options autorises par le prsent plan comptable ou dans ceux o elles constituent des
drogations caractre exceptionnel.
A titre exceptionnel, des oprations de mme nature ralises en un mme lieu, le mme
jour, peuvent tre regroupes en vue de leur enregistrement selon les modalits prvues par le
prsent plan comptable.
Par drogation aux dispositions du paragraphe 1, des postes relevant d'une mme
rubrique d'un tat de synthse peuvent exceptionnellement tre regroups si leur montant
respectif n'est pas significatif au regard de l'objectif d'image fidle.
I-8- LE PRINCIPE D'IMPORTANCE SIGNIFICATIVE
Selon le principe d'importance significative, les tats de synthse doivent rvler tous les
lments dont l'importance peut affecter les valuations et les dcisions. Est significative toute
information susceptible d'influencer l'opinion que les lecteurs des tats de synthse peuvent avoir
sur le patrimoine, la situation financire et les rsultats.
Ce principe trouve essentiellement son application en matire d'valuation et en matire
de prsentation des tats de synthse. Il ne va pas l'encontre des rgles prescrites par le CGNC
concernant l'exhaustivit de la comptabilit, la prcision des enregistrements et des quilibres
comptables exprims en units montaires courantes.
Dans les valuations ncessitant des estimations, les mthodes par approximation ne sont
admises que si leurs incidences par rapport des mthodes plus labores n'atteignent pas des
montants significatifs au regard de l'objectif de l'image fidle.
Dans la prsentation de l'ETIC, le principe d'importance significative a pour consquence
l'obligation de ne faire apparatre que les informations d'importance significative.
Chapitre II :
Organisation de la comptabilit
Chaque classe est subdivise en comptes faisant l'objet d'une classification dcimale. Les
comptes sont identifis par des numros quatre chiffres ou plus, selon leurs niveaux successifs,
dans le cadre d'une codification dcimale.
Le plan de comptes de chaque entreprise doit tre suffisamment dtaill pour permettre
l'enregistrement des oprations conformment aux prescriptions du prsent plan comptable.
Lorsque les comptes prvus par le prsent plan comptable ne suffisent pas l'entreprise
pour enregistrer distinctement toutes ses oprations, elle peut ouvrir toutes subdivisions
ncessaires.
Inversement, si les comptes prvus par le prsent plan comptable sont trop dtaills par
rapport aux besoins de l'entreprise, celle-ci peut les regrouper dans un compte global de mme
niveau, plus contract, conformment aux possibilits offertes par le dit plan comptable et
condition que le regroupement ainsi opr puisse au moins permettre l'tablissement des tats de
synthse dans les conditions prescrites par le plan comptable du secteur immobilier.
Toute compensation entre comptes est interdite sauf lorsqu'elle est explicitement prvue
par le prsent plan comptable.
II-4 - LIVRES ET AUTRES SUPPORTS COMPTABLES
Les livres et autres supports de base de la comptabilit sont les suivants :
Un manuel dcrivant les procdures et l'organisation comptable lorsqu'il est ncessaire
la comprhension du systme de traitement et la ralisation des contrles. Ce document est
conserv aussi longtemps qu'est exige la prsentation des documents comptables auxquels il se
rapporte.
Le livre-journal tenu dans les conditions prescrites par la loi dans lequel sont
enregistres les oprations soit jour par jour, soit sous forme de rcapitulations au moins
mensuelles des totaux de ces oprations, condition de conserver, dans ce cas, tous documents
permettant de les reconstituer jour par jour.
Le grand-livre form de l'ensemble des comptes individuels et collectifs, qui permet le
suivi de ces comptes. Chaque compte fait apparatre distinctement le solde au dbut de l'exercice,
le cumul des mouvements "dbit" et celui des mouvements "crdit" depuis le dbut de l'exercice
(non compris le solde initial), ainsi que son solde en fin de priode. L'tat rcapitulatif faisant
apparatre, pour chaque compte, le solde dbiteur ou le solde crditeur au dbut de l'exercice, le
cumul des mouvements dbiteurs et le cumul des mouvements crditeurs depuis le dbut de
l'exercice, le solde dbiteur et le solde crditeur constitus en fin de priode, forme la "Balance"
La balance constitue un instrument indispensable du contrle comptable.
Le livre d'inventaire tenu dans les conditions prescrites par la loi est un support dans
lequel sont transcrits le Bilan (BL) et le Compte de Produits et Charges (CPC) de chaque
exercice. Le livre journal et le grand livre sont tablis et dtaills en autant de journaux et livres
auxiliaires ou supports en tenant lieu, que l'importance et les besoins de l'entreprise l'exigent.
Dans le cas o les donnes sont enregistres dans des journaux et des grands livres
auxiliaires, les totaux de ces supports sont priodiquement et au moins une fois par mois
respectivement centralises dans le livre journal et reportes dans le grand livre.
Les livres et documents comptables peuvent tre tenus par tous moyens ou procds
appropris confrant un caractre d'authenticit aux critures et comptables avec les ncessits du
contrle de la comptabilit.
8. La date d'tablissement des tats de synthse doit tre mentionne dans l'ETIC. Cette
date est prsume tre la plus proche de la date de la premire utilisation externe des tats de
synthse, compte tenu d'un dlai raisonnable pour leur laboration.
II-7 - PROCEDURES DE TRAITEMENT
Les procdures de traitement sont les modes et les moyens utiliss par l'entreprise pour
que les oprations ncessaires la tenue des comptes et l'obtention des tats prvus et requis
soient effectues dans les meilleures conditions d'efficacit sans pour autant faire obstacle au
respect par l'entreprise de ses obligations lgales et rglementaires.
L'organisation du traitement informatique doit :
obir aux principes suivants :
- la chronologie des enregistrements carte toute insertion intercalaire;
- l'irrversibilit des traitements effectus exclut toute suppression ou addition ultrieure
d'enregistrement;
- la durabilit des donnes enregistres offre des conditions de garantie et de conservation
prescrites par la loi et par le prsent plan comptable ;
garantir toutes les possibilits d'un contrle et donner droit d'accs la documentation
relative l'analyse, la programmation et aux procdures de traitement.
Les tats priodiques fournis par le systme de traitement doivent tre numrots et dats.
Chaque donne entre dans le systme de traitement par transmission d'un autre systme de
traitement, doit tre appuye d'une pice justificative probante.
Chapitre III :
Etats de Synthse
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III-3- LE BILAN (B L)
C'est l'tat de synthse traduisant en termes comptables d'emplois ( l'actif) et de
ressources (au passif) la situation patrimoniale de l'entreprise :
le passif du bilan dcrit les ressources ou origines de financement (en capitaux propres et
capitaux d'emprunts ou dettes) la disposition de l'entreprise la date considre ;
l'actif du bilan dcrit les emplois conomiques qui sont faits, la mme date, de ces
capitaux (emplois en biens, en titres, en crances..)
Le bilan est tabli partir des "Comptes de situation" arrts la fin de l'exercice, aprs
les critures d'inventaires telles que corrections de valeur par amortissements et provisions,
ajustements pour rattachement l'exercice et rgularisations... Il reprend, au passif, le rsultat net
de l'exercice, bnficiaire ou dficitaire, dtermin dans le compte de produits et charges.
Le PCSI linstar du CGNC retient la rgle d'intangibilit du bilan selon laquelle le
bilan d'ouverture d'un exercice est le bilan de clture de l'exercice prcdent; les soldes des
comptes du bilan de clture d'un exercice sont systmatiquement repris l'ouverture de l'exercice
suivant, sans qu'aucune correction ni modification puissent tre apporte ces soldes.
Les "masses" constitutives du passif et de l'actif du bilan sont les suivantes :
a) passif
- Financement Permanent
- Passif Circulant hors trsorerie
- Trsorerie Passif
b) actif
- Actif immobilis
- Actif circulant hors trsorerie
- Trsorerie - Actif
La prsentation du bilan est faite en "tableau" actif - passif selon le modle joint dans les
tats de synthse. Il sagit du bilan de fin dexercice " avant rpartition du rsultat net "
III-4 - LE COMPTE DE PRODUITS ET CHARGES (C.P.C)
C'est l'tat de synthse dcrivant, en termes comptables de produits et de charges, les
composantes du rsultat net final :
Les produits sont forms principalement des ventes de biens ou de services
(production), des produits financiers (intrts, diffrences de changes favorables, de
produits "calculs" - telles les reprises de provisions - et d'autres produits divers,
accessoires ou exceptionnels. Ils correspondent un enrichissement potentiel de
l'entreprise; ils sont gnrateurs de bnfice dans la mesure o le niveau des charges
correspondantes leur reste infrieur.
Les charges sont formes principalement des achats consomms de biens et de
services utiliss dans le cycle d'exploitation de l'entreprise (cot des travaux et
consommation) ainsi que de la rmunration des divers facteurs de production :
impts, charges de personnel, intrts, ... Elles comprennent galement les charges
"calcules" que sont les "dotations" aux amortissements et aux provisions, d'autres
charges diverses accessoires ou exceptionnelles ainsi que les impts sur les rsultats.
Elles correspondent un appauvrissement potentiel de l'entreprise; elles sont gnratrices de
pertes dans la mesure o le niveau des produits correspondants leur reste infrieur.
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Le CPC est tabli partir des "comptes de gestion", produits et charges, tenus durant
l'exercice et corrigs, en fin d'exercice, par les diverses critures d'inventaire. Son solde crditeur
(excdent des produits sur les charges) exprime un rsultat bnficiaire (bnfice net), son solde
dbiteur (excdent des charges sur les produits) un rsultat dficitaire (perte nette). Le report de
ce solde dans le bilan de fin d'exercice et l'quilibre arithmtique de ce bilan illustrent la mthode
de "la partie double" utilise par la comptabilit normalise. Les rubriques constitutives du CPC
sont les suivantes :
a) Produits
- Produits courants
- Produits d'exploitation
- Produits financiers
- Produits non - courants
b) Charges
- Charges courantes
* Charges d'exploitation
* Charges financires
- Charges non courantes
- Impts sur les rsultats.
c) Rsultats
- Rsultat d'exploitation
- Rsultat financier
- Rsultat courant
- Rsultat non courant
- Rsultat avant impts
- Rsultat net
La structure du CPC prsente donc trois niveaux partiels (exploitation, financier, non
courant), complts par un niveau global (impts sur les rsultats).
Les produits et charges sont prsents dans le CPC sous forme de rubriques et de postes
classs selon la nature de ces lments.
III-5 - L'E.S.G.
L'ESG dcrit en deux tableaux "en cascade" la formation du rsultat net et celle de
l'autofinancement.
a) Le tableau de formation des rsultats (TFR)
Le TFR fait apparatre les soldes caractristiques de gestion issus des comptes de gestion dans
l'ordre suivant :
marge brute sur vente en ltat ( MB)
valeur ajoute (VA)
excdent brut d'exploitation (EBE), ou insuffisance brute (IBE)
rsultat d'exploitation (RE)
rsultat financier (RF)
rsultat courant (RC)
rsultat non courant (RNC)
rsultat net (RN)
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Chapitre IV :
Mthodes et rgles dvaluation
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Les mthodes d'valuation couvrent les principes, bases, conventions, rgles et procdures
adopts pour la dtermination de la valeur des lments inscrits en comptabilit. Ces mthodes,
servent de base l'enregistrement des oprations et la prparation des tats de synthse.
Elles trouvent leur application au niveau des lments patrimoniaux et par rpercussion au niveau
des produits et des charges.
IV-1- PRINCIPES D'EVALUATION
Lvaluation des lments patrimoniaux de lentreprise doit se faire sur la base de
principes gnraux.
A- Evaluation
Les mthodes d'valuation dpendent troitement des principes comptables
fondamentaux retenus et notamment des principes de continuit d'exploitation, de prudence et du
cot historique.
L'valuation des lments inscrits en comptabilit tant fonde sur le principe du cot
historique, la rvaluation des comptes constitue une drogation ce principe.
La valeur d'un lment revt trois formes distinctes :
la valeur d'entre dans le patrimoine;
la valeur actuelle une date quelconque et notamment la date de l'inventaire;
la valeur comptable nette figurant au bilan.
L'entreprise procde la fin de chaque exercice au recensement et l'valuation de ses
lments patrimoniaux.
Les lments constitutifs de chacun des postes de l'actif et du passif doivent tre valus
sparment.
B- Corrections de valeur
Le passage de la valeur d'entre la valeur comptable nette, lorsqu'elles sont diffrentes,
s'effectue sous forme de corrections de valeur constitues en gnral par des amortissements ou
des provisions pour dprciation. Dans ce cas, la valeur d'entre des lments est maintenue en
criture en tant que valeur brute.
Les corrections de valeur doivent se faire en priode dficitaire comme en priode
bnficiaire.
Si des lments font l'objet de corrections de valeur exceptionnelles pour la seule
application de la lgislation fiscale, il y a lieu d'indiquer dans l'ETIC le montant dment motiv
de ces corrections.
C- Drogations
Des drogations aux principes d'valuation prcdents sont admises dans des cas
exceptionnels; lorsqu'il est fait usage de ces drogations, celles-ci doivent tre signales dans
l'ETIC et dment motives avec indication de leur influence sur le patrimoine, la situation
financire et les rsultats.
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C- Corrections de valeur
Pour l'arrt des comptes, la valeur comptable nette des lments patrimoniaux est
dtermine conformment aux rgles gnrales qui suivent :
1. La valeur d'entre des lments est intangible sauf exceptions prvues par le CGNC
notamment en matire de crances dettes et disponibilits libelles en monnaies trangres ou
indexes.
2. Cependant, la valeur d'entre des lments de l'actif immobilis dont l'utilisation est
limite dans le temps doit faire l'objet de corrections de valeur sous forme damortissement.
L'amortissement consiste taler le montant amortissable d'une immobilisation sur sa dure
prvisionnelle dutilisation par l'entreprise selon un plan d'amortissement. La valeur d'entre
diminue du montant cumul des amortissements forme la valeur nette d'amortissements de
l'immobilisation.
3. A la date dinventaire, la valeur actuelle est compare la valeur d'entre des lments
ou pour les immobilisations amortissables leur valeur nette damortissements, aprs
amortissement de l'exercice.
4. Seules les moins-values dgages de cette comparaison sont inscrites en comptabilit :
- sous forme d'amortissements exceptionnels, si elles ont un caractre dfinitif
- sous forme de provisions pour dprciation si elles n'ont pas un caractre dfinitif.
5. La valeur comptable nette des lments d'actif est :
- soit la valeur d'entre ou la valeur nette d'amortissements prcdemment si la valeur
actuelle leur est suprieure ou gale ;
- soit la valeur actuelle si elle leur est infrieure.
6. Toutefois, en ce qui concerne les immobilisations autres que financires, et pour autant
que leur valeur actuelle n'est juge ni notablement ni durablement infrieure leur valeur d'entre
ou leur valeur nette d'amortissements, celle-ci n'est pas corrige.
IV-3 - MODALITES D'APPLICATION DES METHODES D'EVALUATION AUX
ETATS DE SYNTHESE
Etablis dans le respect des dispositions gnrales indiques dans la Norme Gnrale
Comptable. Les Etats de Synthse sont prsents selon deux modles :
1. Le modle normal qui comporte 5 tats formant un tout indissociable :
- Bilan (BL)
- Compte de Produits et Charges (CPC)
- Etat des Soldes de Gestion (ESG)
- Tableau de Financement (TF)
- Etat des Informations Complmentaires (ETIC)
2. Le modle simplifi qui ne comporte que 4 tats galement indissociables :
- Bilan (BL)
- Compte de Produits et Charges (CPC)
- Tableau de Financement (TF)
- Etat des Informations Complmentaires (ETIC)
A- Caractres communs aux deux modles
Le Bilan et le Compte de Produits et Charges sont obtenus directement de la comptabilit,
sans retraitement extra-comptable aussi bien dans le modle normal que dans le modle simplifi.
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L'tat des Soldes de Gestion et le Tableau de Financement sont construits directement partir des
lments figurant dans les comptes en fin d'exercice ou dans les bilans de dbut et de fin
d'exercice.
La plupart des informations complmentaires de l'ETIC sont extraites de la comptabilit;
nanmoins certaines autres, de par leur nature ou leur caractre qualitatif, sont puises en dehors
des comptes.
B- Modle normal
a. Bilan ( B.L )
Prsent sur deux feuillets (actif/passif), le Bilan est conu de faon permettre une
lecture en tableau par juxtaposition latrale de l'actif et du passif. Le Bilan mentionne
expressment la date de clture de lexercice.
Les masses, les rubriques et les postes qui composent le Bilan sont respectivement
codifis par un, deux ou trois chiffres dans les classes l 5 du cadre comptable. La composition
de ces masses qui retient les crances et les dettes dans leur poste d'origine, de leur naissance
jusqu' leur chance, permet d'oprer l'analyse financire dite fonctionnelle . C'est ainsi que
les crances et les dettes nes plus d'un an et figurant respectivement dans l'actif immobilis et
dans les dettes de financement restent dans ces masses jusqu' leur rglement final. Pour les
mmes raisons d'analyse fonctionnelle de la situation de l'entreprise, les crances et les dettes
lies l'exploitation sont et restent inscrites dans l'actif circulant et le passif circulant quelle que
soit leur chance l'origine, mme suprieure un an. Dans les crances de l'actif circulant, les
postes autres que "comptes de rgularisation -actif" incluent chacun des "comptes rattachs
"correspondant soit des modes de financement de ces crances (effets recevoir...), soit des
"quasi-crances" sur les tiers concerns (produits recevoir, factures tablir).
Cependant le poste "comptes de rgularisation actif" comprend, outre les "charges
constates d'avance", les intrts courus et non chus sur l'ensemble des crances de l'actif,
qu'elles soient immobilises, circulantes ou sur les comptes de trsorerie.
Le Passif comprend neuf rubriques regroupes en trois masses. Il est prsent avant
rpartition du rsultat net de l'exercice. Les montants de l'exercice sont inscrits dans une seule
colonne. Les montants nets de l'exercice prcdent apparaissent, pour comparaison, dans la
deuxime colonne.
Certains postes peuvent comporter des montants ngatifs :
- Actionnaires - capital souscrit non appel (montant retranch du capital social).
- Report nouveau) montants
- Rsultat net en instance daffectation) ngatifs en cas de
- Rsultat net de lexercice) dficits
- Capital personnel: montant ngatif dans le cas o le compte est dbiteur.
Le signe moins doit clairement apparatre soit sous forme d'un tiret, soit sous forme d'une
parenthse. Il est fait mention, dans la zone rserve aux intituls des rubriques et postes, du
montant du capital vers (sous le poste capital appel ).
Dans les dettes du passif circulant, les postes autres que comptes de rgularisation
passif incluent des comptes rattachs correspondant soit des modes de financement de ces
dettes (effets payer), soit des quasi-dettes envers les tiers concerns (charges payer...).
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*Aprs obtention du rsultat d'exploitation, le T.F.R reprend les autres rsultats partiels ainsi que
les impts sur les rsultats du C.P.C pour dgager le rsultat net de l'exercice.
c.2. Capacit d'autofinancement et autofinancement
Le calcul de la capacit d'autofinancement est prsent suivant la mthode dite additive
, partir du rsultat net de l'exercice.
A ce dernier :
- On ajoute toutes les dotations de l'exercice autres que celles relatives aux actifs et passifs
circulants y compris la trsorerie; il s'agit donc des dotations aux amortissements et des dotations
aux provisions sur actif immobilis, des dotations aux provisions durables et aux provisions
rglementes;
- On retranche toutes les reprises sur amortissements, sur provisions (autres que celles
relatives aux actifs et passifs circulants y compris la trsorerie) et sur subventions
d'investissement;
- On limine le rsultat engendr par les cessions d'immobilisations en retranchant le
produit des cessions et en ajoutant la valeur nette d'amortissements des immobilisations cdes
ou retires de l'actif.
L'autofinancement est obtenu en retranchant de la C.A.F les distributions ou retraits de
bnfices oprs durant l'exercice (il s'agit de bnfices de l'exercice prcdent ou d'exercices
antrieurs, exceptionnellement d'acomptes sur bnfices de l'exercice).
A titre d'analyse et de contrle, l'entreprise a avantage calculer, par ailleurs, la C.A.F par
mthode dite soustractive, partir de l'E.B.E. La dmarche est la suivante :
C.A.F = Excdent Brut d'Exploitation ou Insuffisance brute d'exploitation
(-) Moins charges dcaissables.( autres charges d'exploitation, charges financires, charges
non courantes et impts sur les rsultats, l'exclusion des dotations relatives l'actif immobilis
et au financement permanent et de la valeur nette d'amortissements des immobilisations cdes )
;
(+) produits encaissables ( autres produits d'exploitation, transfert de charges, produits
financiers et produits non courants l'exclusion des reprises sur amortissements, sur subventions
d'investissement, sur provisions durables et provisions rglementes et l'exclusion du produit
de cession des immobilisations).
d. Tableau de financement (t.f)
Le T.F fait mention expresse des dates de dbut et de fin d'exercice. Il comporte deux
tableaux :
- Synthse des masses du bilan ;
- Tableau des emplois et ressources.
d.1. Synthse des masses du bilan
Cette synthse est tablie directement partir des montants nets figurant dans les bilans de
dbut et de fin d'exercice. La prsentation fonctionnelle du bilan permet, par simple diffrence, de
calculer :
- le fonds de roulement fonctionnel (A) (financement permanent moins actif immobilis);
en principe positif, ce fonds de roulement peut se rvler ngatif dans le cas o le total de l'actif
immobilis excde le total du financement permanent ;
- Le besoin de financement global (B) = Actif circulant hors trsorerie moins Passif
circulant hors trsorerie, en principe positive, cette diffrence peut tre ngative dans le cas o le
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passif circulant hors trsorerie excde le total de l'actif circulant hors trsorerie. Dans ce dernier
cas, la diffrence rvle, non un besoin, mais une ressource de financement ;
- La trsorerie nette: Qui est gale la Trsorerie-Actif moins la Trsorerie- Passif. Un
contrle vertical permet de vrifier que cette trsorerie nette, obtenue partir des deux masses
actives et passives du bilan est bien gale la diffrence (A) -(B), en vertu de la formule
d'quilibre financier :
Fonds de roulement fonctionnel -Besoin de financement global
= Trsorerie nette, ou par abrviation: FRF BFG = TN
Aprs report des montants de l'exercice et de ceux de l'exercice prcdent dans les
colonnes (a) et (b), sont inscrites dans les colonnes (c) et (d), selon leur nature, les variations
constates entre le dbut et la fin de l'exercice. Les diffrences entre les montants (a) et les
montants (b) constituent :
- des emplois financiers (colonne c)
- des ressources financires (colonne d)
Le fonds de roulement augmente en ressources et diminue en emplois, ce qui
traduit, en principe, respectivement une amlioration ou une dtrioration de ce fonds. Le besoin
de financement global augmente en emplois ou diminue en ressources, ce qui traduit en
principe, respectivement un alourdissement ou une amlioration au niveau de ce besoin. La
variation de trsorerie nette obtenue horizontalement dans le tableau est vrifie verticalement
(A - B) :
Variation FRF - Variation BFG = Variation TN
d.2. Tableau des emplois et ressources
Ce tableau prsente, pour l'exercice comme pour le prcdent, quatre masses successives :
- les deux premires en termes de flux de l'exercice Ressources stables et Emplois stables
;
- les deux dernires en termes de variation nette globale: Variation du BFG et Variation de
la trsorerie .
* Les flux de ressources et d'emplois stables sont obtenus :
- pour l'autofinancement partir du module de calcul figurant dans l'ESG ;
- pour les autres flux : directement partir du grand livre (mouvements dbit et
mouvements crdit des comptes relatifs aux postes concerns du T.F).
Toutefois, dans le cas d'existence d'carts de conversion, il convient d'annuler ces carts dans les
comptes correspondants. De mme il y a lieu de neutraliser tous les mouvements qui ne
constituent pas de flux, tels les virements de compte compte. Une codification ou un reprage
informatique particuliers peuvent permettre l'entreprise d'obtenir directement les flux par voie
comptable, sans retraitements.
* A la diffrence des deux premires masses, les masses III et IV sont calcules non pas en
termes de flux, mais partir des variations des montants nets du bilan :
- Variation du BFG obtenue la ligne 6, de la synthse des masses du bilan constitue
la somme algbrique des variations (en augmentation ou en diminution} des diffrents postes
composant l'actif et le passif circulant (hors trsorerie}. Il est recommand l'entreprise, pour une
meilleure analyse de sa gestion, de dresser un tableau de variation des 24 postes ou rubriques
concerns de l'actif et du passif circulants hors trsorerie;
- Variation de la Trsorerie calcule la ligne 7 du tableau synthse des masses du bilan
reprsente la somme algbrique des variations de la trsorerie-actif et de la trsorerie-passif ;
Le total gnral des emplois et celui des ressources, obtenus en bas du tableau, sont gaux.
23
25
a.2 - Amortissement
L'amortissement de ces lments constitue l'talement par report sur plusieurs exercices
(dont le premier) d'une charge dj subie ou consomme : tel est par exemple le cas des frais de
constitution engags dans l'exercice, rparti exceptionnellement sur les exercices ultrieurs pour
des raisons de gestion.
Cet talement par amortissement doit tre effectu selon un plan prtabli sur un
maximum de cinq exercices y compris celui de constatation de la charge l'exception des primes
de remboursement des obligations.
En vertu du principe de prudence, le plan damortissement des immobilisations en non
valeurs doit comporter des amortissements annuels avec un minimum linaire de 20% appliquer
ds la fin du premier exercice.
a.3 -Valeur actuelle
La valeur actuelle d'une immobilisation en non-valeurs est, par prudence, prsume nulle,
bien qu'elle puisse dans certains cas ne pas l'tre dans le cadre du principe de continuit
d'exploitation. Ses lments ne peuvent, en consquence, donner lieu constatation de
provisions pour dprciation.
Les postes d'immobilisation en non-valeurs figurent donc au bilan pour leur valeur nette
damortissement.
b. IMMOBILISATIONS INCORPORELLES ET CORPORELLES
b.1- Valeur d'entre : cas gnral
Les immobilisations incorporelles et corporelles sont inscrites :
- leur cot d'acquisition pour les immobilisations acquises titre onreux;
- leur cot de production pour celles qui sont produites par l'entreprise pour ellemme.
*Le cot d'acquisition est form :
- du prix d'achat augment des droits de douane et autres impts et taxes non rcuprables
et diminu des rductions commerciales obtenues et des taxes lgalement rcuprables;
- des charges accessoires d'achat y affrentes, tels que:
transports
frais de transit
frais de rception
assurances transport ...
... l'exclusion des taxes lgalement rcuprables.
Sont cependant exclure des charges accessoires d'achat des immobilisations les frais
d'acquisition d' immobi1isations qui consistent en :
droits de mutation (enregistrement);
honoraires et commissions;
frais d'actes.
Ces frais sont inscrire en charges rpartir sur plusieurs exercices et amortir sur cinq
exercices au maximum.
- des charges d'installation qui sont ncessaires pour mettre le bien en tat d'utilisation
l'exclusion des frais d'essais et de mise au point qui sont classer dans les charges de l'exercice
ou, le cas chant, susceptibles d'tre rpartis sur plusieurs exercices.
Les frais gnraux et les charges financires engags pour l'acquisition d'immobilisations sont
exclus du cot d'acquisition de ces immobilisations. Toutefois, dans le cas exceptionnel d'un dlai
26
cette valeur d'entre; le montant amortissable est alors gal la diffrence entre la valeur d'entre
et cette valeur rsiduelle.
b.2.3- Plan d'amortissement
La rpartition systmatique du montant amortissable sur chaque exercice pendant la dure
d'utilisation du bien constitue le plan d'amortissement de l'immobilisation. Ce plan prend la
forme d'un tableau prtabli faisant apparatre le montant des amortissements successifs, leur
cumul la fin de chaque exercice ainsi que la valeur nette d'amortissements en rsultant.
Dans le cas particulier o ce tableau ne peut tre prtabli, du fait que l'amortissement
annuel est calcul en fonction d'un paramtre physique ou conomique (exemple: nombre
d'heures d'utilisation, nombre d'units physiques fabriques, nombre de kilomtres parcourus ...).
La rgle retenue doit tre clairement mentionne dans le tab1eau d'amortissement (mention du
nombre d'units prtabli correspondant au montant amortissable).
Le mode de rpartition de l'amortissement sur les diffrents exercices doit tre choisi sur
la base de considrations essentiellement conomiques: il peut conduire a des amortissements
annuels constants (mthode de l'amortissement linaire), dgressifs ou plus exceptionnellement
progressifs.
b.2.4- Dbut et fin du calcul de l'amortissement
Le calcul de l'amortissement est opr dans les conditions suivantes :
- dbut du calcul : L'amortissement est calcul compter de la date de rception de
l'immobilisation acquise ou de la livraison soi-mme de l'immobilisation produite. L'entreprise
peut diffrer le calcul de l'amortissement jusqu' la date effective de mise en service lorsque
l'immobilisation ne se dprcie pas notablement dans l'intervalle;
- Fin de calcul : l'amortissement est calcul jusqu' la date de sortie du patrimoine de
l'immobilisation dans la limite de la valeur d'entre; En cas de sortie de l'immobilisation en cours
d'exercice, il y a lieu de comptabiliser lamortissement couru depuis le dbut de l'exercice jusqu'
la date de sortie du bilan, pour dterminer la valeur nette d'amortissements de l'immobilisation
cette date.
Lorsque le cumul des amortissements est gal la valeur d'entre, le calcul est arrt, et le
bien figure au bilan pour une valeur nette d'amortissements nulle et y reste inscrit aussi
longtemps qu'il n'est pas cd ou retir du patrimoine.
b.2.5- Amortissements drogatoires
Devant tre justifi exclusivement par des considrations d'ordre conomique,
l'amortissement comptable ne concide pas ncessairement avec l'amortissement fiscalement ou
rglementairement autoris :
- lorsque l'amortissement fiscal est infrieur l'amortissement comptable, ce dernier est
maintenu en critures, la diffrence faisant l'objet d'une rintgration fiscale extra-comptable;
- lorsque l'amortissement fiscal, suprieur l'amortissement comptable, doit tre, en vertu
des textes lgislatifs ou rglementaires, enregistr dans les critures comptables (et non
simplement dduit de faon extra-comptable), il y a lieu de porter dans les provisions
rglementes l'excdent de l'amortissement fiscal sur l'amortissement comptable dnomm
amortissement drogatoire . Cette rgle n'est toutefois appliquer que si le montant des
amortissements drogatoires est significatif dans les tats de synthse, eu gard l'objectif
d'obtention d'une image fidle.
b.2.6- Immobilisation en recherche et dveloppement
Cette immobilisation doit tre normalement amortie selon un plan et sur un maximum de
cinq exercices.
28
A titre exceptionnel, ce dlai peut tre suprieur, dans la limite de la dure d'utilit de ces
actifs, et une mention de cette drogation devant tre faite dans l'ETIC. En cas d'chec du projet
de recherche-dveloppement, la valeur nette damortissements doit immdiatement tre ramene
zro.
b.2.7- Informations relatives aux amortissements
Pour chaque catgorie principale d'immobilisations amortissables (correspondant un
poste du bilan, ou, pour les postes d'un montant important, des lments significatifs de ce
poste) l'ETIC doit mentionner la mthode d'amortissement utilise.
Les mthodes d'amortissement retenues doivent tre appliques de faon constante d'un
exercice l'autre, moins que des circonstances nouvelles ne justifient un changement (exemple:
innovation technologique devant rendre rapidement obsolte un quipement install).
A la fin de l'exercice au cours duquel intervient la rvision du plan d'amortissement, il y a
lieu de faire mention de ce changement dans l'ETIC, en y indiquant ses motifs et son influence
sur le patrimoine, la situation financire et les rsultats
c - VALEUR ACTUELLE DES IMMOBILISATIONS
Conformment aux mthodes d'valuation, la valeur actuelle d'une immobilisation
incorporelle ou corporelle est dtermine partir du march et de l'utilit du bien pour
l'entreprise.
La rfrence du march est normalement le prix actuel dachat de l'immobilisation ( la
date de l'inventaire), major des charges accessoires d'achat et d'installation, ou le cot actuel de
production pour les immobilisations produites par l'entreprise pour elle-mme et n'ayant pas
d'quivalent sur le march; ces cots sont corrigs en baisse en fonction de l'usure ou de l'ge de
l'immobilisation. L'utilit du bien pour l'entreprise doit tre tout particulirement prise en
considration, car l'immobilisation doit tre value dans l'tat et le lieu o elle se trouve en
fonction de son utilisation future par l'entreprise.
Dans cette valuation, il est normalement suppos que l'entreprise restera en continuit
d'exploitation tout au long de la dure d'utilisation prvue du bien. Tenant compte de ces
rfrences, la valeur actuelle de l'immobilisation peut tre considre comme tant le prix
qu'accepterait d'en donner un acqureur ventuel de l'entreprise dans l'tat et le lieu o elle se
trouve.
La valeur actuelle de l'immobilisation ne doit pas, en consquence, tre confondue avec
son prix actuel de revente ventuelle. En revanche, en l'absence de continuit d'exploitation, la
valeur actuelle doit tenir compte de la perspective plus ou moins proche de cession voire de
liquidation de l'entreprise ou de la branche d'entreprise concerne, ou de celle de la cession de
l'immobilisation; la rfrence de march devient alors le prix probable de cession sous dduction
des frais relatifs cette cession (tels que dmontage, transport...).
d- VALEUR AU BILAN : valeur comptable nette
La valeur comptable nette devant figurer au bilan est :
- la valeur d'entre (immobilisations non amortissables) ou la valeur nette
d'amortissements (immobilisations amortissables), dans le cas gnral;
- la valeur actuelle dans le cas o celle-ci est notablement infrieure soit la valeur
d'entre, soit la valeur nette d'amortissement rvlant une moins-value latente.
Les plus-values latentes n'tant pas comptabilises en vertu du principe de prudence car
non ralises, sont conserves comme valeur comptable nette, soit :
- la valeur d'entre pour les immobilisations non amortissables;
- la valeur nette d'amortissements pour les immobilisations amortissables.
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Les moins-values latentes sur immobilisations, si elles sont d'un montant relatif notable,
donnent lieu constatation de provisions pour dprciation, ou, dans le cas exceptionnel o
elles prsenteraient un caractre dfinitif, damortissements exceptionnels.
L'observation d'carts importants entre la valeur actuelle et la valeur nette
damortissements d'une immobilisation est de nature conduire une rvision du plan
d'amortissement si les causes de ces carts risquent de se maintenir durablement.
e- IMMOBILISATIONS FINANCIERES
e.1- CREANCES IMMOBILISEES
Les dispositions rgissant l'valuation des crances de l'actif circulant s'appliquent
galement aux crances immobilises.
e.2- TITRES DE PARTICIPATION ET AUTRES TITRES IMMOBILISES
e.2.1- Valeur d'entre : cas gnral
Quels que soient leur nature et leur classement comptable (titres de participation, autres
titres immobiliss...) les titres sont ports en comptabilit pour leur prix d'achat l'exclusion des
frais d'acquisition, lesquels sont inscrits directement dans les charges de l'exercice.
e.2.2- Valeur d'entre : cas particuliers
- Actions gratuites
L'obtention d'actions dites juridiquement gratuites est sans influence sur la valeur
globale d'entre des titres correspondants dtenus dont le cot unitaire moyen se trouve diminu.
- Droits de souscription ou d'attribution
La cession des droits de souscription ou des droits d'attribution rduit la valeur globale
d'entre du montant du prix de cession et rduit en consquence le cot unitaire moyen d'achat
des titres correspondants.
- Titres de mme nature
Lorsque des sorties de titres ont t opres ( la suite de cessions notamment), portant
sur des ensembles de titres de mme nature confrant les mmes droits, la valeur d'entre des
titres restants est dtermine par la mthode du cot d'achat moyen pondr aprs chaque
entre ou, dfaut, par la mthode du premier entr, premier sorti dite F.I.F.O (first in,
first out).
e.2.3- Valeur actuelle
- Valeur actuelle des titres de participation
Les titres de participation doivent tre valus moins en fonction du march, souvent
inexistant qu'en fonction de l'utilit que la participation prsente pour l'entreprise ; dans cette
utilit, il doit notamment tre tenu compte des perspectives de rentabilit des titres, de la
conjoncture conomique, des capitaux propres rels de la socit contrle, des effets de
complmentarit technique, commerciale ou conomique susceptibles de rsulter de la
participation selon le niveau de celle-ci.
Lorsqu'une cession de titres de participation fait perdre soit le contrle de la socit,
soit la minorit de blocage, il doit en tre tenu compte dans l'estimation de la valeur actuelle.
Cette valeur actuelle est donc apprcie comme celle de toute immobilisation: c'est le prix
qu'accepterait d'en donner un acqureur ventuel de l'entreprise, compte tenu de l'utilit de la
participation pour l'entreprise.
- Valeur actuelle des titres immobiliss autres que les titres de participation
A une date quelconque et en particulier la date de l'inventaire, les titres ont une valeur
actuelle gale :
- au cours moyen du dernier mois s'ils sont cots ;
30
- commissions et courtages ;
- frais de rception (dchargement. manutention..) ;
- assurances-transport ;
- l'exclusion des taxes lgalement rcuprables.
Les frais gnraux d'approvisionnement et les frais de stockage ne sont pas compris dans
le cot d'acquisition sauf conditions spcifiques de l'exploitation indiquer dans l'ETIC. Les
pertes et gaspillages accidentels ainsi que les charges financires sont exclus du cot
d'acquisition. Toutefois, dans le cas exceptionnel d'un cycle d'approvisionnement suprieur un
an, les frais financiers spcifiques se rapportant ce cycle peuvent tre inclus dans le cot
d'acquisition avec mention expresse dans l'ETIC.
En cas de sous-activit notable observe au niveau de la fonction d'achat, la quote-part
supplmentaire de charges fixes unitaires rsultant de cette sous activit doit tre exclue du cot
d'acquisition.
** Le cot de production des biens ou des services en stock est form de la somme :
- des cots d'acquisition des matires et fournitures utilises pour la production de
1'lment;
- des charges directes de production telles les charges de personnel, les services extrieurs,
les amortissements ...;
- des charges indirectes de production dans la mesure o il est possible de les rattacher
raisonnablement la production de 1'lment et qui ont t engags pour amener les produits
l'endroit et dans 1'tat o ils se trouvent.
Toutefois, ce cot de production, rel et complet, ne comprend pas, sauf conditions
spcifiques de l'activit justifier dans l'ETIC:
- les frais d'administration gnrale de l'entreprise ;
- les frais de stockage des produits ;
- les frais de recherche et dveloppement ;
- les charges financires.
Nanmoins, les charges financires relatives des dettes contractes pour le financement
spcifique de production dont le cycle normal d'laboration est suprieur douze mois peuvent
tre incluses dans le cot de production.
Sont galement exclus du cot de production :
- les pertes et gaspillages accidentels ou exceptionnels;
- la quote-part supplmentaire de charges fixes unitaires rsultant d'une sous activit
caractrise de l'entreprise par rapport une capacit normale de production prtablie en
fonction des caractristiques techniques de l'quipement et conomiques de l'entreprise.
Quant aux charges de distribution, elles ne sauraient en aucun cas tre portes dans les
cots de production.
a.2-- Mthode du cot moyen pondr
* cot moyen pondr aprs chaque entre
Le cot d'entre du stock une date considre est gal au cot du stock au dbut de
l'exercice, assimil une entre :
- major du cot d'entre des achats ou des productions depuis le dbut de l'exercice ;
- diminu du cot des sorties ( pour ventes ou consommations) depuis le dbut de
l'exercice.
Le cot unitaire de sortie est gal au quotient des valeurs entres par les quantits entres.
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Ce calcul est opr chaque nouvelle entre; le cot unitaire ainsi dtermin tant utilis pour
valoriser les sorties jusqu' l'entre suivante.
Le cot unitaire d'entre du stock final, l'inventaire, est ainsi celui qui a t obtenu aprs
la dernire entre, l'aide des calculs prcdents. Dans le cas particulier d'un stock nul observ
la date de la dernire entre, le cot moyen pondr est gal au cot unitaire de cette dernire
entre.
** cot moyen pondr aprs priode de stockage.
Le cot unitaire d'entre du stock la date de l'inventaire est gal la moyenne des
derniers cots unitaires d'entre observe sur la dure moyenne d'coulement dudit stock;
cette moyenne des derniers cots tant pondre par les quantits entres.
a.3. Mthode premier entr - premier sorti (FIFO)
Dans cette mthode, il est prsum que le premier article sorti est le premier entr, toute
sortie est en consquence valorise au cot d'entre le plus ancien ; ds lors, le stock final est
valu aux cots d'entre les plus rcents, les quantits tant regroupes par lots homognes
quant leur date d'entre et leur valeur.
a.4- VALEUR ACTUELLE A LA DATE D'INVENTAIRE
Il convient de dterminer, la date de l'inventaire, la valeur actuelle des lments en stock:
- article par article, objet par objet, catgorie par catgorie (homogne) pour les biens
identifiables.
- catgorie par catgorie pour les biens interchangeables.
La valeur actuelle des biens en stock est, conformment aux mthodes d'valuation,
dtermine partir du march et de l'utilit du bien pour l'entreprise :
- La rfrence au march s'effectue partir des informations les mieux adaptes la
nature du bien (prix du march, barmes, mercuriales ...) et en utilisant des techniques adquates
(indices spcifiques, dcotes, etc ...)
- l'utilit du bien pour l'entreprise est normalement apprcie dans le cadre d'une
continuit de l'exploitation s'il n'en tait pas ainsi pour certains biens, voire pour la totalit, il y
aurait lieu de changer de mthode d'valuation avec mention dans l'ETIC.
Pour les matires premires et les fournitures, la rfrence au march correspond le plus
souvent au prix actuel d'achat, major des charges actuelles accessoires d'achat. Pour les reventes
en l'tat, la rfrence au march correspond gnralement leur prix de vente probable, diminu
du total des charges restant engager pour raliser la vente (charges de distribution y compris
charges postrieures la vente telles celles relatives au cot des garanties...). Pour les produits
en-cours, leur prix de vente probable ( l'tat de produit fini) doit tre diminu des charges de
distribution mais aussi des cots de production restant engager (cot d'achvement).
Le prix de vente probable doit tenir compte, dans le respect du principe de prudence, des
perspectives de vente et notamment :
- du prix du march s'il en existe un son niveau actuel (date de l'inventaire) ou futur
(en cas d'volution la baisse);
- des particularits des produits ou marchandises en stock et notamment de leur
inadaptation aux conditions nouvelles du march ( cas des articles dmods ou obsoltes ...) ou
de leur tat (articles dfrachis ou abms ...).
Dans le cas de non continuit totale ou partielle d'exploitation auquel on peut assimiler le
cas de cession anticipe ou force du bien, Il y a lieu de retenir comme valeur actuelle le prix
probable de cession dans les conditions prvues de cette cession (liquidation plus ou moins
rapide) et sous dduction des charges engager pour raliser cette cession. Il doit tre fait
mention dans l'ETIC de cet abandon total ou partiel de la continuit d'exploitation.
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Cette valeur probable de ngociation est apprcier dans la perspective d'une cession
brve chance ( moins d'un an).
c.3- VALEUR AU BILAN : valeur comptable nette
La comparaison de la valeur d'entre et de la valeur actuelle fait apparatre des plus-values
ou des moins-values par catgories homognes de titres (mme nature, mme droit).
Les plus-values ne sont pas comptabilises ; les moins-values doivent l'tre sous forme de
provisions pour dprciation.
Aucune compensation n'est en principe pratique entre plus-values et moins-values.
Toutefois l'entreprise peut sous la responsabilit de ses dirigeants compenser les moins-values
rsultant d'une baisse paraissant anormale et momentan par les plus-values constates sur
d'autres titres et dans la limite de ces plus-values.
d.TRESORERIE
d.1- VALEUR D'ENTREE
Conformment au principe du cot historique, les avoirs en espces et en banques sont
inscrits en comptabilit pour leur montant nominal.
d.2- VALEUR ACTUELLE
La valeur actuelle de ces avoirs est en principe gale a leur valeur nominale inscrite
comme valeur d'entre si la disponibilit de ces avoirs est certaine.
d.3- VALEUR AU BILAN : Valeur comptable nette
La valeur au bilan des avoirs en espces et en banques est gale leur montant nominal
sauf cas de dprciation (comptes bancaires litigieux ...).
C- Dettes du financement permanent et du passif circulant
Les dispositions qui suivent concernent toutes les dettes inscrites au passif du bilan quelle
que soit leur chance ou la masse laquelle elles appartiennent.
1- VALEUR D'ENTREE
a- cas gnral
En vertu du principe du cot historique, les dettes sont inscrites en comptabilit pour leur
montant nominal. Lorsque le montant du rglement final stipul comporte distinctement le
montant du principal et des intrts, seul le montant principal est inscrire en valeur d'entre de
la dette.
b. Variation de dette
L'augmentation ou la diminution pour des raisons contractuelles ou lgales de la dette constitue
un complment ou une rduction de la dette modifiant la valeur d'entre. La contrepartie
constitue une charge ou un produit selon sa nature, ou le cas chant une modification de la
valeur d'entre d'une immobilisation.
c. Dettes indexes
Dans le cas de dette indexe, la valeur d'entre est rectifie dans le bilan et l'cart inscrit
dans les mmes conditions que les dettes libelles en monnaie trangre.
2. VALEUR ACTUELLE
La valeur actuelle d'une dette est prsume gale sa valeur nominale.
3. VALEUR AU BILAN : valeur comptable nette
La valeur au bilan des dettes est gale leur montant nominal : valeur d'entre.
35
Chapitre V :
La consolidation
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Les entreprises constitutives du groupe sont gnralement des socits ; elles peuvent,
cependant, revtir dautres formes juridiques (tablissement publics, mutuelles, coopratives,
entreprises individuelles).Dans les textes relatifs la consolidation, les termes de socit et
dentreprise sont considrer comme quivalents.
La socit-mre est lentreprise qui, la tte du groupe, exerce les pouvoirs de direction et de
contrle de lensemble. Les autres entreprises du groupe sont dites filiales de la socit-mre.
Une filiale est une socit place sous le contrle exclusif de la socit mre ; ce dernier
rsulte :
Soit de la dtention directe ou indirecte par la socit mre, de la majorit des droits de
vote dans cette socit, majorit lui permettant de dsigner la majorit des membres des
organes d'administration de la filiale.
Soit de la dsignation, pendant deux exercices successifs, de la majorit des membres des
organes d'administration de la filiale.
Soit du droit d'exercer sur la filiale, en vertu d'un contrat ou de clauses statutaires, une
"influence dominante" lui donnant le pouvoir de direction.
Sont appeles "entreprises associes" (ou "socits associes") les entreprises qui n'appartenant
pas au groupe, sont places sous "l'influence notable" d'une entreprise du groupe.
Dans une socit associe, le groupe :
dtient une part importante des droits de vote ;
entend conserver durablement ses intrts dans la participation ;
exerce une influence notable sur la politique et la gestion, par une
participation aux dcisions essentielles en ces domaines, sans aller
jusqu' la matrise de ces dcisions.
L'influence notable peut s'exercer sous des formes diverses par exemple reprsentation
au conseil d'administration, ou participation l'laboration des politiques, ou importantes
oprations inter-socits, ou change de personnel de direction.
Si le groupe dtient moins de vingt pour cent des droits de vote, la socit est prsume
n'tre pas l'associe" au groupe, sauf en apporter la preuve contraire.
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38
En outre, les corrections (c) ci-dessus peuvent tre ngliges lorsque les oprations
intra-groupe ont t conclues conformment aux conditions normales du march,
mention devant en tre faite dans l'E.T.I.C.
Le tableau de financement consolid reprend les lments des tableaux de
financement des socits du groupe, corrigs des liminations ci-dessus (oprations
intra-groupe). Les tats de synthse consolids sont tablis la mme date que les
comptes_ annuels de l'entreprise-mre cette date est appele "date de consolidation".
Les tats de synthse consolids doivent tre tablis, partir des comptes des
socits du groupe, sur la base des mthodes d'valuation et de prsentation de la
socit-mre, c'est--dire, sur la base des mthodes retenues par le C.G.N.C.
Lorsque toutes les socits du groupe ont leur sige social au Maroc, l'homognit
des mthodes est, en principe, assure par le respect du C.G.N.C ; si tel n'tait pas le cas,
cette homognit doit tre obtenue, par retraitement des points_ source de distorsion,
avec mention expresse dans l'E.T.I.C.
De tels retraitements s'imposent tout particulirement dans le cas de filiales
trangres, dont les tats de synthse sont souvent tablis selon des mthodes
d'valuation et de prsentation notablement diffrentes de celles de la Norme Gnrale
Comptable.
V-3- TATS DE SYNTHESE CONSOLIDES
Sauf exception indique, les tats de synthse consolids comportent les rubriques
prvues par le C.G.N.C, ainsi que les rubriques ou postes propres la consolidation.
A- Bilan consolid (BLC)
Il comporte, par rapport au BL "modle normal", les complments suivants
Dans la rubrique "Immobilisations incorporelles", un premier poste "carts d'acquisition"
(solde dbiteur, amortir) ;
aprs la rubrique "Capitaux propres", une rubrique spcifique "Intrts minoritaires",
subdivise en deux postes :
part dans les capitaux propres avant rsultat net
part dans le rsultat net de l'exercice.
B- Compte de Produits et Charges Consolide (C.P.C.C)
Il comporte les postes spcifiques suivants :
-dans les Produits financiers et les Charges financires deux postes rservs aux
"carts de conversion" ;
-aprs la rubrique XII "Impts sur les rsultats" les rubriques spcifiques
suivantes
XIII : RSULTAT NET DU GROUP
XIV : QUOTE-PART DU RSULTAT NET DES ENTREPRISES ASSOCIES
XV : RSULTAT NET CONSOLIDE
XVI : RSULTAT NET REVENANT AUX INTERETS MINORITAIRES
XVII : RSULTAT NET REVENANT A LA SOCIETE-MERE
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Chapitre VI :
Les Standards IAS face aux normes
marocaine
41
VI-1-INTRODUCTION
Au 1er Janvier 2005, tous les groupes cts en Bourse en Europe doivent prsenter leurs
comptes consolids selon le rfrentiel IAS (International Accounting Standards) appel
dsormais IFRS (International Financial Reporting Standards).
Les IFRS tant appel tre le langage comptable international, les entreprises marocaines
auront tout avantage anticiper cette volution. Toute entreprise qui souhaite voluer sur les
marchs internationaux devra tenir compte de ces normes.
Au premier chef, les entreprises interpelles par ces normes sont les filiales marocaines des
groupes europens cts. Et elles sont nombreuses dans le domaine des banques, des
tlcommunications, de l'agro-alimentaire, des btiments, de l'industrie, etc...
Pour tre en harmonie avec la maison mre, ces filiales seront appeles reconfigurer leur
comptabilit selon les standards IFRS pour des besoins de reporting.
Mais, sans forcment tre filiales de groupes europens, les entreprises marocaines
gagneraient s'aligner sur ces normes soit parce qu'elles recourent au financement sur le march
international, soit parce qu'elles sont susceptibles d'intresser les investisseurs trangers en tant
que client, fournisseurs ou partenaires.
Ainsi, linstauration du rfrentiel IAS devrait faire partie intgrante de la vision stratgique
de lentreprise. Ceci dautant plus que ce chantier ne ncessite pas un investissement coteux
compte tenu du retour important en termes dimages et de crdibilit.
VI-2- LES NORMES IAS
A- Les origines
LIASC t cr en 1973 dans le but de formuler et de publier dans lintrt gnral,
les normes comptables observer pour la prsentation des tats financiers et de promouvoir leur
acceptation et leur application dans le monde 1.
Pendant une vingtaine danne, lIASC avait peu dimpact sur les pays ayant des marchs
de capitaux significatifs, cet organisme a connu un regain dimportance lorsquil a commenc
rduire les nombreuses options offertes par les normes (1989) et surtout sest rapproch de
lOrganisation Internationale des Commissions de Valeurs (OICV) pour rformer ses normes. Le
programme de rvision des normes a t achev en 1999 et lharmonisation comptable
internationale a t dynamise par deux vnements :
- La dcision prise en mai 2000 par lOICV daccepter les normes de lIASC
- La communication faite par la commission europenne proposant dexiger de toutes les
socits cotes europennes de prparer leurs tats financiers consolids en accord avec les
normes IAS.
En 1997, lIASC a conclu quafin de continuer jouer son rle efficacement, il devait
trouver un moyen dacclrer la convergence entre les normes et la doctrine comptable nationale
et des normes comptables mondiales de haute qualit. Pour ce faire, une restructuration de
lIASC tait ncessaire. La Fondation IASC a vu le jour en mars 2001.
42
43
Importance du bilan
Jusqu'alors la prpondrance revenait au compte de rsultat. A prsent dans l'optique
"Investisseur", le bilan devient un lment essentiel. En effet, si le compte de rsultat reprsente
l'exploitation, le bilan lui, reprsente le potentiel de l'entreprise.
La notion de juste valeur
La profession comptable franchit un grand pas vers lapprciation des actifs leur juste
valeur. Une directive de la Commission permet lvaluation de certains actifs et passifs financiers
la valeur du march. Ce concept anglo-saxon de juste valeur sopposait jusqualors aux
principes fondamentaux de la comptabilit marocine, des cots historiques et de prudence.
Les cots historiques correspondent aux prix rels dachat. La juste valeur se rfre une
valuation de la valeur actuelle sur le march daujourdhui. Les entreprises seront dsormais
obliges de se pencher sur la valeur de leurs biens immobiliss.
Mesure de la dprciation des actifs
Les spcificits du rfrentiel international en matire de dprciation des actifs ne sont
pas traites dans les rgles marocaines. En effet, des dispositions prvoient des tests de
dprciation avec prise en compte de la dprciation ou de la restimation de la valeur d'un bien
qui modifie sa base amortissable
Les provisions devront tre utilises avec circonspection, afin de ne pas fausser le rsultat.
L'tat des performances
Lobjectif est de mesurer la performance en tant que variation entre deux bilans.
Le nouvel tat, qui nest pas encore dfini de faon prcise et qui suscite encore des dbats,
distinguerait les lments suivants :
- dune part le rsultat oprationnel et le rsultat financier
- dautre part, concernant les actifs valus la juste valeur, les variations de valeur du bilan
Les valeurs nettes seraient directement fournies sans passer par les dotations et les reprises de
provisions. La comptabilit doit ainsi constituer un systme d'information performant, et
organiser une communication comptable frquente et fiable afin de donner les outils qui
permettront de prendre les bonnes dcisions et de mesurer la capacit future de l'entreprise.
D - Les enjeux du passage aux normes IAS
Ladoption des normes IAS comportera certains cots, en particulier pendant la premire
anne, mais cet investissement savrera trs rentable long terme. La transparence accrue et une
meilleure comparabilit des informations financires entraneront en dfinitive une diminution du
cot que supportrent les socits pour lever des capitaux, ce qui contribuera promouvoir la
comptitivit de lindustrie.
45
En donnant un langage commun aux entreprises, ces rgles, labores par des organismes
privs indpendants, permettent aux investisseurs de faire leurs choix. Enjeu conomique majeur,
elles provoquent une vritable lutte dinfluence entre les pays.
Nanmoins, les scandales lis aux entreprises Worldcom, Enron...ont dmontr que les
standards amricains ntaient pas la hauteur de leur rputation. Ainsi, certaines entreprises
amricaines appliquent les IAS pour contrecarrer les problmes dimages et de transparence lis
aux US GAAP.
Par le biais des normes IAS, lEurope semble donc marquer des points cest mme le
seul domaine o elle fait jeu gal avec les amricains dans le monde de la finance 1 observe M.
Veron.
E- La juste valeur et le cot historique
Base sur la juste valeur (valeur un instant T de la socit sur le march financier), la
logique d'IAS est bien diffrente de celle mise en oeuvre jusqu'ici en France en matire de
comptabilit. C'est une rvolution 2, prcise t-on chez Sopra.
La notion de cot historique chre au droit comptable marocain est appele disparatre.
Cest le concept de juste valeur ( fair value ) qui va progressivement simposer, non seulement
aux instruments financiers mais lensemble des lments dactif.
Le cot historique reprsente la valeur dacquisition des lments dactifs.
Lenregistrement des actifs cette valeur est fixe. Avec le temps, dimportantes diffrences
peuvent exister entre le cot historique et la valeur marchande du bien sur le march. Cela peut se
traduire par des survaleurs enregistres lors doprations de fusions. Pour viter ces carts, les
normes IAS imposent lvaluation des actifs la juste valeur, c'est--dire la valeur du march
et ce, chaque clture dexercice. Ce principe est a priori sduisant car enfin, lactif net
comptable deviendrait proche de lactif net conomique, aspect fondamental en matire de
transparence financire. Toutefois, lapplication du concept de juste valeur se heurte des
difficults :
- un grand nombre dlments figurant lactif du bilan, matriels ou immatriels, nont pas de
valeur de march connue. Lobligation de fournir une juste valeur peut conduire des
conventions favorisant davantage encore les comptabilits cratives .
- la volatilit des valeurs de march : suivant les tendances des marchs, les actifs peuvent subir
dimportantes variations de valeur. Cet aspect pourrait amplifier leffet des cycles conomiques
en gonflant les rsultats des entreprises en phase dexpansion et en accroissant leurs difficults
lorsque lactivit globale faiblit.
46
Chapitre VII :
Ltude comparative entre les normes IAS et
la norme comptable marocaine
47
IAS 01
Les considrations gnrales pour llaboration
des tats financiers dcoulent du cadre
conceptuel de la comptabilit. LIAS 01 met
laccent sur :
a. Limage fidle et la conformit aux normes
comptables internationales
Lapplication des normes comptables
internationales conduit lentreprise publier
des tats financiers qui donnent une image
fidle.
b. Les mthodes comptables
Une entreprise doit slectionner et appliquer les
mthodes comptables fin que les tats
financiers soient conformes aux normes
comptables internationales et aux
interprtations du SIC.
c. Les hypothses sous jacentes
Les tats financiers doivent tre tablis sur la
base des deux hypothses suivantes :
La continuit dexploitation ;
La comptabilit dengagement.
d. Cohrence de la prsentation
La prsentation et la classification des postes
des tats financiers doit tre la mme dun
exercice un autre. On ne peut changer la
prsentation ou la classification des postes des
tats financiers que si elle est plus avantageuse.
e. Importance relative et regroupement
La norme dispose que les lments significatifs
doivent tre prsents sparment alors que les
lments non significatifs doivent tre
regroups.
f. Compensation
Les actifs et les passifs ne doivent pas tre
compenss sauf si une norme internationale
lautorise.
De mme les produits et charges ne doivent pas
tre compenss sauf si :
49
Le nom de lentreprise
La date darrt des comptes et la priode couverte par les tats financiers
IAS 01
IAS 01
Dans les 6 mois partir de la date de
clture
50
1. Le bilan
Cest ltat de synthse traduisant en termes comptables demplois ( lactif) et de
ressources (au passif) la situation patrimoniale de lentreprise.
a. Distinction entre les lments courants et les lments non courants
La NCM impose la distinction entre les lments courants et non courants que ce soit
dans les actifs que dans les passifs.
b. Les actifs
NCM
IAS 01
c. Les passifs
NCM
IAS 01
l'exercice.
Tous les autres passifs doivent tre
classs en tant que passifs non courants.
IAS 01
LIASC propose deux modles :
Un modle de rfrence qui prsente
les charges par destination.
Un modle autoris qui prsente les
charges par nature
52
IAS 01
1.
(comparable)
2.
54
IAS 38
Conditions de comptabilisation
Pour tre comptabilis en tant qu'actif, une
immobilisation incorporelle doit satisfaire
aux conditions suivantes :
55
mesur faiblement.
Evaluation initiale
Un actif incorporel acquis ou cre doit tre
valu initialement son cot dtermin
selon les rgles applicables aux
immobilisations corporelles.
56
IAS 38
IAS 38
Conditions de comptabilisation
Une immobilisation incorporelle gnre
en interne doit satisfaire aux conditions de
comptabilisation pour tre inscrite en
actifs, qui sont :
Probabilit d'avantage conomique
futur
Mesure du cot fiable
Pour pouvoir identifier ces conditions on
distingue entre :
57
58
IAS 38
Une immobilisation incorporelle value
initialement son cot peut sapprcier
comme elle peut se dprcier.
Lapprciation se fait par le biais de la
rvaluation. La dprciation rsulte de
lamortissement continu de
limmobilisation et des dprciations
ventuelles.
1. Les amortissements
NCM
a. La dure d'amortissement
1.1.1.2.1 Principe : Les actifs incorporels
sont amortis sur leur dure
d'utilisation.
La norme prvoit trois factures pour
dterminer la dure d'utilisation :
IAS 38
LIAS 38 prvoit des traitements similaires
ceux prvus par la norme marocaine.
Toutefois L'IAS 38 utilise le terme "dure
dutilit" au lieu de " dure dutilisation"
et propose huit facteurs pour dterminer la
dure dutilit :
Utilisation attendue de lactif par
lentreprise et le fait que cet actif
59
IAS 38
Les notes (1), (2) et (3) dcrits par la
norme marocaine ont t aussi prvus par
l'IAS 38, toutefois l'IAS 38 ajoute au point
(3) :
Les pertes de valeur reprises dans le
compte de rsultat.
Les diffrences de charges nettes
rsultant de la conversion des tats
financiers d'une entit trangre.
Les autres variations de la valeur
comptable au cours de l'exercice.
Une entreprise doit galement fournir :
Les immobilisations incorporelles
amorties au-del de 20 ans.
Une description des
immobilisations incorporelles
significatives.
Pour les immobilisations
acquises grce une subvention
et comptabilises la juste
valeur, on doit fournir :
La juste valeur initiale.
La valeur comptable.
Si elles seront
comptabilises selon le
traitement de rfrence ou
autorise.
Les immobilisations
incorporelles dont la proprit est
soumise des restrictions et
celles donnes en nantissement
de dettes.
Le montant des engagements
pour l'acquisition
d'immobilisations incorporelles.
Pour les immobilisations incorporelles
rvalues, on doit fournir :
a) Par catgorie d'immobilisations
61
incorporelles
La date laquelle la
rvaluation a t effectue.
La valeur comptable des
immobilisations
incorporelles rvalues.
La valeur comptable si on
avait utilis le traitement de
rfrence.
Le montant de l'cart de
rvaluation et les
changements intervenus.
Pour les dpenses de recherche et
dveloppement on doit indiquer le montant
global des dpenses de recherche et
dveloppement comptabilis en charges de
l'exercice.
Enfin une entreprise doit aussi fournir :
1. Une description de toute immobilisation
incorporelle entirement amortie qui est
toujours utilise.
2. Une brve description des
immobilisations incorporelles importantes
contrles par l'entreprise mais non
comptabilises en tant qu actifs
62
LIAS 16
Comparable sauf que :
LIAS 16 ajoute les frais dmantlement et de
transport de l actif et de rnovation du site
dans le cot de lactif avec prise en compte de
ces derniers an tant que provision (passif).
2.
Les lments exclus du cot
Sont exclus du cot dacquisition :
Taxes lgalement rcuprables
Frais dacquisition dimmobilisations (droits de mutation, honoraires et commission, frais
dactes)
Frais dessais et de mise au point.
Frais gnraux et les charges financires engags pour lacquisition dimmobilisations
Les frais de dmarrage qui ne sont pas affects l'acquisition de l'actif.
Les pertes d'exploitation initiales.
3.
Acquisition d'immobilisation crdit
En cas d'acquisition d'une immobilisation avec un crdit fournisseur dune dure non
habituelle, le cot d'acquisition doit correspondre un rglement au comptant. La diffrence
entre le prix pay et le prix au comptant est comptabilise en charge financire sur la dure du
crdit.
63
4.
Production d'une immobilisation par l'entreprise
Le cot d'un bien produit par l'entreprise pour elle-mme est dtermin en utilisant les
mmes principes que pour un actif acquis.
L'entreprise doit liminer du cot, les profits internes raliss ainsi que les cots anormaux de
gaspillage.
5.
Les immobilisations acquises en leasing
NCM
Ne sont pas comptabiliss en actif.
On constate les charges de location.
6.
LIAS 16
Sont comptabiliss en tant quactif selon
lIAS 17 relatif aux contrats de location
NCM
La subvention dinvestissement se rapportant
un bien nest pas dduite du cot de ce bien.
LIAS 16
La valeur comptable des immobilisations
corporelles peut tre diminue du montant
des subventions publiques (IAS 20)
7.
Charges d'emprunt capitalisable
Les charges d'emprunt peuvent tre incorpores au cot d'un actif si les conditions de
capitalisation prvues par la NCM sont satisfaites.
C- L'change de biens
La norme distingue entre un change de biens de mme nature et un change de biens
de nature diffrente.
1. change de biens de mme nature
Le bien reu et valu la valeur comptable nette du bien cd. Les produits et
charges sont non inclus dans le rsultat moins qu'il n'y ait vidence d'une diminution de la
valeur, dans ce cas il y a lieu d'enregistrer la perte. La valeur de l'actif cd est alors rduite du
montant de la diminution de valeur.
2. change de biens de nature diffrente
Le bien reu est valu sa juste valeur qui correspond la juste valeur de l'actif cd
ajust de la soulte (Somme dargent verse pour compenser des parts ingales dans un partage ou
des lots ingaux dans un change).
Les gains et les pertes, correspondant la diffrence entre la juste valeur et la valeur
comptable du bien cd, sont inclus dans le rsultat de l'exercice comme pour toute cession.
Lorsque les termes de l'change diffrent des justes valeurs, l'lment reu est
comptabilis la juste valeur du bien donn ajuste de la soulte lorsqu'elle s'avre plus fiable.
64
D- Dpenses postrieures
1. Traitement comptable
Les dpenses postrieures se rattachant un actif doivent tre ajoutes valeur
comptable lorsqu'il est probable que des avantages futurs, suprieurs au niveau de
performance initialement valu, bnficieront l'entreprise.
Les dpenses d'entretiens et de rparation sont inscrites toujours en charges.
2. Cas de remplacement d'lment d'immobilisation corporelle des
intervalles rguliers (telle que les intrieurs d'avions)
Dans ce cas, ces lments sont considrs comme des actifs distincts. Toutes les
dpenses encourues pour leur remplacement sont comptabilises comme actif, lorsque les
conditions de prise en compte en actif sont satisfaites.
E- Les amortissements
Mme que les immobilisations incorporelles.
F- Evaluation des immobilisations corporelles la valeur rcuprable
1. Principe
On doit comparer priodiquement la VCN valeur comptable nette- dune immobilisation
corporelle avec sa valeur rcuprable. Si cette dernire est infrieure, on doit ramener la valeur
de lactif sa valeur rcuprable.
2. Mesure de la valeur rcuprable
NCM
La valeur rcuprable correspond :
A la somme des cash-flows actualiss, si
cette mesure est difficile dterminer,
A la juste valeur
LIAS 16
La valeur recouvrable correspond la valeur
la plus leve :
Du prix de vente net.
De la valeur dutilit qui correspond la
somme des cash flows futurs actualiss.
3. Traitement comptable
NCM
LIAS 16
65
G- Sortie de l'actif
En cas de sortie de l'actif suite une cession ou sa mise au rebus, l'entreprise doit
constater les profits ou pertes rsultants de la diffrence entre le produit de la cession et la
valeur comptable de l'actif.
Les profits et pertes sont constats en rsultat de l'exercice.
H- Les informations fournir
NCM
Les tats financiers doivent mentionner :
1. Les mthodes retenues pour dterminer la
valeur comptable brute.
2. Les mthodes damortissements utilises.
3. La valeur comptable brute et lamortissement
au dbut et la fin de lexercice.
4. Un rapprochement de la valeur comptable au
dbut et enfin dexercice montrant :
LIAS 16
Comparable la NCM lexception du point
(5) rgie par la nouvelle IAS 36
LIAS 16 ajoute les points suivants :
1. Les dures dutilit ou les taux
damortissement utiliss.
2. Les augmentations ou les diminutions
durant lexercice rsultant des rvaluations.
Les acquisitions
Les cessions
Les acquisitions par voie de regroupement
dentreprise
Les rductions de valeur comptable
Les amortissements
Les autres mouvements.
La valeur rsiduelle.
Les cots estims de dmantlement et
Les tats financiers doivent galement fournir les
remise en tat.
informations suivantes si elles sont significatives Les dures dutilits ; et
:
Le mode damortissement
5. Si la valeur comptable a t rduite sa valeur
rcuprable, la mthode de dtermination des
cash-flows actualiss y compris les hypothses
retenues pour les dterminer ainsi que la mthode
de dtermination de la juste valeur.
6. Lexistence et le montant des srets,
servitudes et restrictions et des immobilisations
corporelles donnes en nantissement de dettes.
66
Les frais de recherche telle que les activits visant acqurir des connaissances
nouvelles
Les frais de dveloppement telle que lvaluation de nouveaux produits ou la
conception, la construction de prototypes ou modles
Les frais troitement associs aux activits de recherche et dveloppement telle
que le suivi technique au cours de la premire phase de production, contrle
qualit
B- Composantes des frais de recherche et dveloppement
1. Principe
Les dpenses de recherche et dveloppement doivent comprendre tous les cots qui sont
directement imputable aux activits de recherche et dveloppement ou qui peuvent tre affects
de faon raisonnable de telles activits.
2. Exemples de cots de recherche et dveloppement
Les cots de recherche et dveloppement peuvent comprendre :
Le cot des matires et services consomms dans la recherche et le
dveloppement.
La rmunration du personnel prenant part directement aux travaux de
recherche et dveloppement et les frais connexes.
Amortissement des matriels et installations utiliss.
Les frais gnraux qui peuvent tre imputs au cot.
Amortissement dlments dactifs incorporels sils sont lis la recherche et
au dveloppement.
3. lments exclus du cot des dpenses de recherche et dveloppement
NCM
IAS 09
LIAS ne cite dans son paragraphe 13 que le
Les frais gnraux
administratifs ou commerciaux premier point.
qui ne peuvent tre rattachs Toutefois, les deux derniers points ont t
cits par lIAS 38 dans son paragraphe 55
la prparation dun procd
rserv aux lments exclus du cot dune
avant dtre utilis.
Les dficiences et les pertes immobilisation incorporelle gnre en
interne.
dexploitations initiales.
Les frais de formation des
employs l'utilisation du
procd.
68
69
a. Mode damortissement
Les dpenses de dveloppement doivent tre amorties sur les exercices futurs de faon
reflter les avantages conomiques futurs que lentreprise espre en tirer. Pour dterminer ces
avantages, lentreprise doit estimer :
Les produits ou autres avantages provenant de la vente ou de lutilisation du produit ou du
procd
La priode au cours de la quelle ce produit ou procd est cens tre vendu ou utilis
b. Date de dpart de lamortissement
La date de dpart de lamortissement se situe lors de la mise en vente ou du dbut dutilisation
du produit ou du procd. Lamortissement ne commence pas donc systmatiquement au cours de
lexercice duquel les frais sont ports.
c. Dure maximum damortissement
Les dpenses de dveloppement sont normalement amorties sur un dlai bref ne dpassant pas
les cinq ans.
d. Comptabilisation de lamortissement
Les amortissements de frais dveloppement sont inscrits en charges, cet amortissement peut
tre comptabilis dans le cot dun actif.
5. Dprciation des frais de dveloppement
a. Les cas de dprciation des frais de dveloppement
La norme distingue deux cas de dprciation des frais de dveloppement :
Lorsque le solde non amorti des dpenses de dveloppement ajout aux frais de
dveloppement restant engager, aux cots de production et aux cots des ventes
et administratifs lis la commercialisation du produit sera suprieur aux
avantages conomiques futurs.
Lorsque les conditions de comptabilisation des dpenses de dveloppement en
actif ne sont plus satisfaites.
VII-5-LES CONTRATS DE CONSTRUCTION
Un contrat de construction est un contrat qui a pour objet la ralisation dun bien ou dun
ensemble de biens interdpendants dans leur conception, leur technologie et leur finalit.
On distingue deux formes de contrats :
Un contrat en rgie qui est un contrat o lentreprise sera rembourse de ses dpenses et
peroit en plus un pourcentage de ses dpenses ou une rmunration fixe ; et
Un contrat forfait qui est un contrat dans lequel lentrepreneur accepte un contrat prix
fixe ou une rmunration taux fixe par unit de production.
En plus, lIAS 11 fournit une liste dlments exclus du cot qui na pas t prvue par l
NCM et traite aussi le cas des cots engags se rapportant une activit future.
A- Mesures des produits relatifs aux contrats de construction
1. Principe
Les produits relatifs aux contrats de construction comprennent :
1. Le prix de vente de base ou le montant des produits convenus initialement.
2. La rvision contractuelle des prix ou la rvision de risque conomique spcifique au contrat.
70
3. Les supplments de prix lorsquils ont t approuvs par le client (modification dans les
travaux du contrat)
4. Les rclamations lorsquelles ont t approuves par le client.
2. Le prix de vente de base ou montant initial des produits
Le prix de vente de base correspond au montant des produits initialement convenus dans
le contrat.
3. La rvision contractuelle des prix
Gnralement les contrats de construction sont assortis dune clause de rvision des prix
en fonction de lvolution de certains indices de prix. Les revenus seront donc ajusts en fonction
de lvolution des prix.
4. Supplment de prix ou modification dans les travaux
Dans le cas dune nouvelle instruction donne par le client, des changements se
produiront dans lexcution du contrat. Le montant des revenus sera ajust en consquence
lorsquil a t approuv par le client.
5. Les rclamations
Les rclamations sont les sommes que lentrepreneur demande au client au titre de
remboursement de cot non inclus dans le contrat.
6. Les primes de performance
Les primes de performances sont des supplments verss lentrepreneur si les niveaux
de performances spcifis sont atteints ou dpasss.
B- Mesure des cots relatifs aux contrats de construction
1. Principe
Les cots relatifs aux contrats de construction comprennent le cot des matires
consommes et une part des cots directs et indirects. Ils sont dtermins conformment aux
rgles de dtermination des cots dacquisition et de production.
Ces cots inclus :
a.
Les cots directement lis au contrat concern.
b.
Les cots imputables lactivit lis au contrat en gnral et qui peuvent tre
affects ce contrat dtermin.
c.
Les autres cots qui peuvent tre spcifiquement imputs au client selon les termes
du contrat.
2. Les cots engags pralablement la signature du contrat
Les cots engags pralablement la signature du contrat ne sont pas inclus dans le cot
du contrat, sauf si les deux conditions suivantes sont runies :
a. Les cots sont identifis sparment et peuvent tre mesurs de faon fiable.
b. La conclusion du contrat est quasiment certaine.
Si ces cots sont passs en charges, ils ne peuvent plus tre imputs au contrat au cours
dun exercice ultrieur.
Ces cots ne sont pas pris en compte pour le calcul du degr davancement.
3. Vente des surplus de matriaux
La vente de surplus de matriaux et la cession des installations et des quipements la fin
du contrat doivent tre diminues du cot du contrat.
4. Capitalisation des charges demprunt
Les charges financires occasionnes par les emprunts contracts par lentrepreneur
peuvent tre incorpores aux cots du contrat.
71
72
Ce changement destimation doit tre pris en compte dans lexercice en cours et les
exercices ultrieurs sils sont concerns.
D- Les informations fournir
NCM
IAS 11
Une entreprise doit indiquer dans
Une entreprise doit indiquer :
ses tats financiers les informations
Le montant des produits de
suivantes :
lexercice.
Les mthodes utilises pour
Les mthodes utilises pour
dterminer le degr
dterminer les produits.
davancement des contrats en
Les mthodes utilises pour
cours.
dterminer le degr
Les mthodes utilises pour
davancement.
lvaluation des pertes
Une entreprise doit galement
attendues et les cots directs
fournir les informations suivantes pour les
imputables aux contrats.
contrats en cours :
Les regroupements et les
Le montant total des encours et
divisions de contrats pour la
des bnfices comptabiliss
dtermination du rsultat
(moins les pertes
prvisionnel et leurs motifs
comptabilises)
Le montant des avances
reues.
Le montant des retenues.
Enfin une entreprise doit fournir :
Le montant brut d par les
clients pour les travaux du
contrat, en tant quactif, et
Le montant brut d au client
pour les travaux du contrat, en
tant que passif.
Une entreprise doit aussi fournir
une information sur tous les profits et
pertes ventuelles selon lIAS 10.
2.
74
3.
75
4.
NCM
Lorsque la valeur rcuprable dun actif est
infrieure sa valeur comptable lentreprise
doit constater une rduction de valeur.
La norme distingue deux cas :
1. Lorsque la rduction est rversible :
Constater une provision pour
dprciation.
2. Lorsque la rduction est irrversible :
Constater une charge en rduisant la
valeur brute de limmobilisation.
5.
77
78
79
80
81
3. Reprise de la dprciation
NCM
1. Pour les titres cts trs liquides : la reprise
se fait :
Par la constatation dun produit et
laugmentation de la valeur brute de
limmobilisation ou bien
82
E. Les stocks
1. Principe
L'valuation des stocks l'inventaire se fait la valeur la plus faible du cot et de la valeur de
ralisation nette.
Pour les contrats de vente ferme, la VRN est estime sur la base du prix spcifi au contrat.
2. Les stocks d'approvisionnement
a.
valuation de la valeur de ralisation nette
Pour les marchandises, la valeur de march constitue une mesure approprie de la valeur de
ralisation nette.
Pour les matires premires, le cot de remplacement constitue gnralement une mesure
approprie de la valeur de ralisation nette.
b.
Dprciation des stocks
Lorsque la valeur de ralisation nette des stocks devient infrieure au cot et que le cot des
produits finis atteint un niveau suprieur leur valeur de ralisation nette, l'entreprise doit
constater une dprciation des stocks d'approvisionnement.
c.
d.
83
3.
a.
valuation de la VRN
c.
84
Le montant des intrts constats en produits Le montant irrcouvrable est pass en charges
et non recouvrable doit faire lobjet dune
et non en ajustement de produit des activits
provision pour dprciation. Les intrts
ordinaires.
futurs non encore constats en produits seront
constats dans un compte de passif mesure
quils sont encourus.
85
d.
NCM
A la fin de chaque exercice, lentreprise
doit examiner la mthode
damortissement.
En cas de modification de la mthode
damortissement, elle est traite comme
un changement destimation.
IAS 09
Examen de la mthode damortissement
Na pas t trait par cette norme, toutefois le
changement de mthode damortissement est
considr comme un changement destimation
comptable selon IAS 08.
IAS 09
Examen de la mthode damortissement
Na pas t trait par cette norme, toutefois le
changement de mthode damortissement est
considr comme un changement
destimation comptable selon IAS 08.
86
damortissement utiliss.
e.
Un rapprochement du solde des
dpenses de dveloppement non amorties
en dbut et en fin dexercice montrant :
87
a. Principe
Lorsquil y a un changement de classification dune activit ltranger, les procdures de
conversion applicables la nouvelle classification doivent tre appliques compter de la date du
changement de classification.
b. Activit ltranger faisant partie intgrante des activits de lentreprise
reclasse comme entit trangre
Lorsquune activit ltranger faisant partie intgrante des activits de lentreprise est
reclasse comme une entit trangre, les carts de change provenant de la conversion des actifs
non montaires la date de la classification sont classs en capitaux propres.
c. Entit trangre reclasse comme activit ltranger faisant partie intgrante
des activits de lentreprise
Dans ce cas les montants convertis concernant les lments non montaires sont traits
comme tant le cot historique de ces lments dans lexercice au cours duquel le changement a
lieu et lors des exercices ultrieurs. Les carts de change antrieurement diffrs ne sont pas
comptabiliss en produits ou en charges jusqu' la sortie de cette activit.
C- Informations fournir
NCM
Une entreprise doit mentionner les
lments suivants:
Le montant des diffrences de change
figurant dans le rsultat net de
lexercice.
Les diffrences de change incluses
dans la valeur comptable dun bien.
Les mouvements des gains et des
pertes de change inscrits en cart de
conversion.
IAS 21
LIAS 21 dispose que les
entreprises doivent fournir les informations
suivantes :
Le montant des carts de change
figurant dans le rsultant net de
lexercice.
Les carts de change nets inclus dans
les capitaux propres en tant que
composante distincte de ceux ci et un
rapprochement de ces carts de
change louverture et la clture de
lexercice.
Les carts de change inclus dans la
valeur dun bien.
Une entreprise doit fournir aussi les
raisons de ladoption dune monnaie de
prsentation autre que la monnaie du pays
si tel est le cas, ainsi que les raisons en cas
de changement de monnaie de
prsentation.
En cas de changement de
classification dune activit ltranger,
lentreprise doit fournir :
La nature du changement de
classification.
La raison du changement.
Leffet du changement de
classification sur les capitaux propres.
89
90
revenus, ces revenus sont valus la juste valeur des biens reus ajusts de la soulte, si la juste
valeur des biens reus est difficile dterminer les revenus sont valus la juste valeur des
biens cds ajusts de la soulte.
B- Constatation des revenus
Selon la convention de ralisation du revenu, les revenus sont constats au moment de
leur ralisation.
A cet effet on distingue les cas suivants :
Une ralisation du revenu au moment de la vente : qui constitue la rgle gnrale pour la
constatation des revenus provenant de la vente.
Une ralisation du revenu lors de lexcution du contrat : qui sapplique aux prestations
de services
Une ralisation du revenu la fin du processus de fabrication : au cas o le prix et
lcoulement du produit sont exempts de toute incertitude et que la distribution nentrane
pas des frais importants, cest le cas par exemple du ptrole et de certains minerais.
Une ralisation du revenu lors du recouvrement des ventes : lorsque le recouvrement est
incertain en raison de la nature du commerce ou dun vnement rendant le recouvrement
de la vente incertain.
1. Vente de marchandises et de produits fabriqus
a. Les conditions de comptabilisation des revenus
NCM
1. L'entreprise a transfr l'acheteur les
principaux risques et avantages inhrents la
proprit.
2. Le montant des revenus peut tre mesur de
faon fiable.
3. Il est probable que des avantages futurs
bnficieront l'entreprise.
4. Les cots encourus ou encourir peuvent
tre mesurs de faon fiable.
L'IAS 18
L'IAS 18 ajoute une cinquime condition:
5. L'entreprise ne continue ni tre implique
dans la gestion telle qu'elle incombe
normalement au propritaire, ni dans le
contrle effectif des biens cds.
91
constatation des revenus, lentreprise doit constater une charge par le biais dune provision pour
dprciation.
2. Prestation de services
Les revenus associs aux prestations de services sont comptabiliss lorsque le rsultat peut
tre estim de faon fiable. Ces revenus sont comptabiliss en fonction du degr davancement
la date de clture.
a. Le rsultat peut tre estim de faon fiable
Les revenus associs aux prestations de services sont comptabiliss lorsque le rsultat peut tre
estim de faon fiable. La NCM et lIAS 18 distinguent quatre conditions pour estimer le rsultat
dune manire fiable :
Le montant des revenus peut tre estim de faon fiable.
Il est probable que des avantages conomiques futurs bnficieront lentreprise.
Le degr davancement de lexcution de la prestation peut tre valu de faon fiable.
Les charges encourues et encourir peuvent tre mesures de faon fiable.
b. Mthodes de dtermination du degr davancement
La mthode du degr davancement consiste ce que les revenus, les charges et le bnfice
soient prsents proportionnellement aux travaux excuts.
La NCM et LIAS 18 citent trois mthodes pour dterminer le degr davancement des
travaux :
Lexamen des travaux excuts
Les services rendus la date considre en pourcentage des services excuter
La proportion des cots encourus la date considre par rapport au total des cots
estims de lopration.
Toutefois lorsque la prestation de service consiste en lexcution dun nombre indtermin
dactes chelonns sur une priode donne, il convient de comptabiliser les revenus selon la
mthode linaire.
c. Le rsultat ne peut tre estim de faon fiable
Lorsque le rsultat de la prestation ne peut tre mesur de faon fiable, les revenus doivent
tre comptabiliss concurrence des charges comptabilises et juges rcuprables. Aucun profit
nest donc comptabilis. Lorsquen plus, il nest pas probable que les charges encourues seront
rcupres les revenus ne sont pas comptabiliss et les cots encourus sont comptabiliss en
charges. Si ces incertitudes ont t leves, les revenus doivent tre comptabiliss en fonction du
degr davancement.
Recouvrabilit incertaine des revenus
Dans certains cas la recouvrabilit des revenus peut tre incertaine, il convient dans ce cas de
ne pas comptabiliser les revenus. Toutefois si lirrcouvrabilit intervient aprs la constatation
des revenus, lentreprise doit constater une charge par le biais dune provision pour dprciation.
2. Les intrts, redevances et dividendes
a. Les conditions de comptabilisation
NCM
1. La contrepartie obtenue de l'utilisation
des ressources de l'entreprise par des tiers
peut tre mesure d'une faon fiable.
L'IAS 18
1. Comparable
2. Il est probable que les avantages
conomiques associs la transaction iront
92
2. Le recouvrement de la contrepartie
obtenu est raisonnablement sr.
l'entreprise
L'IAS 18
93
2. Les rgles de prise en compte et de mesure des revenus, les mthodes adoptes pour
dterminer le degr davancement.
Une entreprise doit galement mentionner les gains et pertes ventuelles.
VII-9- LES CHARGES D'EMPRUNT
Les charges demprunt sont les intrts et autres charges supportes par une entreprise
dans le cadre dun emprunt de fond.
La NCM relative aux charges demprunt est identique celle de lIASC. Toutefois les
termes charges demprunt et bien pouvant donner lieu immobilisation des charges
demprunt utilises par la NCM sont remplaces par les termes cot demprunt et actif
qualifi dans la norme IAS 23.
A- Rgles de comptabilisation des charges demprunt
1. Rgles de prise en compte des charges demprunt
NCM
IAS 23
94
95
LIAS 37
Dfinitions
Identification
de lventualit Le terme ventualit se limite aux
situations existant la date de
clture et dont lincidence
financire sera dtermine par des
vnements futurs.
Passifs ventuels
Un passif ventuel est dfinit comme :
1-Une obligation potentielle qui
rsulte dvnements passs dont
lexistence ne sera confirme que par
la survenance dun vnement futur
incertain ou,
2- Une obligation actuelle qui rsulte
96
De nombreuses situations de ce
type sont traduites par des
provisions.
Les situations existantes la date
de clture et dont les consquences
futures peuvent tre apprcies
avec certitude ne sont pas
considres comme ventualit.
Exemple : les amortissements
Une ventualit peut aussi se
manifester par un engagement pris
par lentreprise.
On distingue trois catgories
dengagements :
Actifs ventuels
Les engagements de
garantie donns ou reus.
Un actif ventuel est dfinit comme
2.
Les engagements
un actif potentiel qui rsulte
rciproques exceptionnels.
dvnements passs et dont
3.
Les crances et les dettes
lexistence ne sera confirme que par
assorties de garantie.
la survenance dun vnement
futur incertain telle quune action en
justice intente par lentreprise.
Une entreprise ne doit pas comptabiliser
un actif ventuel.
1.
Constatation
des ventualits Les catgories dventualits
On distingue deux catgories
dventualit :
1.
Les ventualits
incidence future ngative
entranant des pertes
ventuelles,
2.
Les ventualits
incidence future positive
entranant des gains
ventuels.
97
98
Evaluation des
ventualits
99
LIAS 10
NCM
Dfinitions
1.
Les types dvnements
On distingue entre deux types dvnements :
Les vnements lis des conditions existant la date de clture ;
Les vnements non lis des conditions existant la date de clture.
2.
NCM
Ce sont des vnements qui apportent des
indications supplmentaires sur lestimation
IAS 10
Comparable
LIAS prcise que si des vnements
100
3.
Traitement des vnements non lis des conditions existant la date de
clture
Dans ce cas il nest pas procd des modifications dans les actifs ou passifs de
lentreprise. Toutefois une information doit tre fournie dans les notes aux tats financiers.
4.
Cas o la continuit de lexploitation est remise en cause
NCM
Des ajustements doivent se faire sur les
lments dactifs ou de passifs.
IAS 10
Lentreprise doit procder un changement
fondamental des conventions comptables de
base plutt que dajuster les lments dactifs
et des passifs dorigine.
101
102
IAS 25
Comptabilisation de la dcote ou sur cote
Lamortissement de la dcote ou sur cote est
crdit ou dbit en rsultat comme sil
sagissait dun intrt et ajout ou soustrait de
la valeur comptable du titre. La valeur
comptable en rsultant devient alors le cot.
NCM
Pour les titres cts : s'ils sont trs
liquides, les plus ou moins values
dgags constituent un gain financier
ou une charge financire de l'exercice
s'ils sont non liquides, la moins value
IAS 25
Les augmentations et les diminutions de la
valeur d'un placement courant sont
comptabiliss :
Soit en tant que produit ou charge
Soit comme les placements
103
longtemps
IAS 25
Juste valeur
Pour dterminer la valeur dusage il convient de tenir compte de plusieurs facteurs tels
que la valeur de march, lactif net, les rsultats et les perspectives de rentabilit de lentreprise
mettrice ainsi que la conjoncture conomique et lutilit procure lentreprise.
b. Constatation des dprciations et augmentation de valeur
NCM
Pour les placements long terme, la
moins value fait l'objet d'une provision,
et la plus value n'est pas constate.
IAS 25
1.1.2 Augmentation de valeur
L'entreprise doit procder une
rvaluation. Dans le cas o l'entreprise
avait dj constat une diminution de
valeur, l'augmentation de valeur devrait
tre impute concurrence de la
diminution de valeur prcdente en tant
que produit, le surplus est constat en
cart de rvaluation
Les diminutions de valeur
Sont constates en tant que charge de
l'exercice.
Dans le cas o l'entreprise avait dj
procde une rvaluation, on devrait
imputer la diminution concurrence de
l'cart de rvaluation, le surplus est constat
en charge
104
NCM
Si le placement court terme est
valu au plus faible du cot et de la
juste valeur : le transfert se fait sur la
base du plus faible du cot
dacquisition et de la valeur
comptable.
Si le placement court terme est
valu la valeur du march : le
transfert se fait sur la base de la
valeur de march. La diffrence par
rapport la valeur comptable est
porte en rsultat.
IAS 25
Si le placement est valu au plus
faible du cot et de la valeur de
march : le transfert se fait sur la
base du plus faible du cot et de la
valeur comptable. Tout cart de
rvaluation doit tre repris.
Si les placements courants sont
comptabiliss la valeur de march :
le transfert se fait la valeur
comptable, lcart de rvaluation
restant doit tre transfr en rsultat.
105
5.
placements.
3. La valeur de march des placements
ngociables sur un march sils ne sont
pas comptabiliss la valeur de march.
4. La juste valeur des immeubles de
placement sils sont comptabiliss en
placement long terme et ne sont pas
comptabiliss la juste valeur.
5. Les restrictions significatives la
possibilit de raliser des placements ou
de rcuprer les produits de ces
placements et les produits de leurs
cessions.
6. Pour des placements long terme
comptabiliss des montants rvalus :
La politique concernant la frquence
des rvaluations
La date de la dernire rvaluation
Les bases de la rvaluation et le
recours ventuel un valuateur
externe
7. Les mouvements de lcart de
rvaluation au cours de lexercice et la
nature de ces mouvements.
8. Pour les entreprises dont lactivit
principale est la dtention de placement, une
analyse du portefeuille de placements.
106
107
Chapitre VIII :
Mise en place dune dmarche de migration
vers les normes IAS
108
VIII-1- INTRODUCTION
Un mcanisme communautaire dapprobation est ncessaire. Il serait peu avis de sen
remettre inconditionnellement et irrvocablement pour cette normalisation comptable un
organisme priv (IASB).
Il est important de garantir la scurit juridique en prcisant les normes que les socits
cotes auront appliquer lavenir.
Il convient de rappeler que, pour quune norme comptable internationale puisse tre
adopte, il faut, en premier lieu quelle remplisse la condition fondamentale nonc dans les
directives du Conseil, savoir que son application doit fournir une image fidle et honnte de la
situation financire et des rsultats de lentreprise. Il faut ensuite quelle rponde lintrt public
et enfin quelle satisfasse des critres fondamentaux quant la qualit de linformation requise
pour que les tats financiers soient utiles aux utilisateurs.
VIII-2- LA MISE EN PLACE DES IAS AU SEIN DES SOCIETES COTES
La dmarche que nous constatons pour mettre en place MANAGEM est compose de
quatre tapes :
en premier lieu, une tude prliminaire que nous avons mene afin didentifier les
diffrences principales entre les normes comptables du groupe et les IFRS ce qui va nous
permettre de dfinir de faon prcise les contours du projet et les enjeux.
une fois cette tude mene, nous sommes passs la deuxime tape, la prparation et la
constitution des structures projets au sein desquels nous avons rparti les thmes et les normes
IFRS, chaque structure ayant pour objectif de faire des propositions sur les options techniques
possibles et les annotations ncessaires en terme de systme de reporting de gestion.
Ces
propositions, sous la coordination de lquipe comptable du groupe, doivent tre formules un
comit de pilotage sous lautorit du directeur financier ;
la phase de conversion et de migration dun rfrentiel lautre, dont ladaptation des
systmes comptables et de reporting et la simulation des tats financiers aux normes IFRS, qui se
situe en terme de dveloppement entre fin 2005 et fin 2006 ;
et enfin une priode de suivi que nous avons dfinie ds 2007.
Lorganisation du projet de conversion aux IFRS est fonde sur une dmarche d'assurance
qualit regroupant les travaux suivants :
A- Phase 1 : le diagnostic
a- Dfinition du projet :
109
a-1- Objectifs :
Appliquer des normes comptables comprhensibles, reconnues dans le monde entier,
capables de fournir une information de qualit, transparente, destine aux utilisateurs
(dirigeants, investisseurs, membres du personnel, fournisseurs, clients, tat) afin de les
scuriser et les aider dans leur prise de dcisions.
Accrotre la transparence et la comparabilit des comptes pour favoriser le dveloppement
des marchs de capitaux.
La comptabilit devient le support de toute l'information financire, dont les qualits
exiges sont :
- Intelligibilit
- Pertinence
- Fiabilit
- Comparabilit
- Permanence des mthodes
Assimiler les rgles qui simposeront dans le nouveau cadre des normes internationales et
en apprhender les consquences oprationnelles et comptables,
Disposer dun cadre mthodologique pour mettre en uvre les normes IAS.
a-2- Dispositif :
Un tel projet fait intervenir des cabinets de conseils en vue d'accompagner la
modification des rgles de paramtrage comptable, ainsi que des socits de services
informatiques lors de l'activation des changements touchant la chane de processus 1 ajoute
Vincent Privez.
Nous envisageons de mettre en place plusieurs groupes de travail comprenant les membres
d'une quipe ddie au projet et les reprsentants des principales filiales. Dans la mesure o cette
phase doit dboucher sur le choix d'un certain nombre d'options comptables l'intrieur du
rfrentiel IAS-IFRS.
Ainsi ce projet ncessite la constitution dune quipe:
Dexperts-comptables et de spcialistes des normes IAS/IFRS,
De spcialistes des progiciels de reporting et de consolidation,
De spcialistes en gestion de projets et matrise des risques associs.
a-3- Engagement :
a-4- Planning :
Dans le rapport 2005, lentreprise doit dcrire l'tat d'avancement des travaux de
prparation en vue du passage aux nouvelles normes. Puis, elle publiera les comptes 2006
retraits en normes IAS avec un tableau de passage l'occasion de la publication des premiers
comptes intrimaires de l'anne 2007. Ensuite, elle doit indiquer les principales incidences du
110
passage aux IAS dans le rapport 2006 et expliquer d'une manire pdagogique quel sera l'impact
des nouvelles normes sur les comptes qui vont sortir et quel aurait t ce mme impact sur les
comptes prcdents.
b- Dfinition des premiers axes de communication interne
Une lisibilit des comptes moins naturelle (priode dadaptation),
Une nouvelle approche de la performance financire,
Une modification profonde de linformation financire,
-Direction gnrale,
-Direction financire et comptable,
-Trsoreries,
- Directeurs des filiales,
-Direction des systmes dinformation,
-Commissaires aux Comptes,
-Actionnaires.
h Identification prliminaire des principaux effets de ladoption des IAS:
Le passage aux normes IFRS est beaucoup plus qu'un simple changement comptable. Il
implique galement des changements radicaux dans la faon d'valuer l'entreprise, de prsenter et
commenter les rsultats. Il y aura un impact sur trois lments cls de votre entreprise
Systmes dinformation
Les quipes comptables, les contrleurs de gestion et les informaticiens vont devoir changer
leurs mthodes de travail. De nouveaux processus doivent tre adopts et compris de tous,
ncessitant formation, vrification et audit accrus.
La DSI doit tre implique ds le dpart, depuis ltude dimpact sur les comptes consolids et
lvaluation des changements en termes dorganisation et de mthodes, effectues par la
direction financire. La DSI doit ds cette tape mesurer les impacts concernant les systmes de
gestion dans leurs capacits supporter le passage aux normes IFRS, et/ou lanalyse sur des
besoins complmentaires 1, confirme Laurent Kozlowski, consultant-manager, responsable du
dpartement entreprises chez Otc Conseil.
Il ne faut surtout pas sous-estimer limpact de ces normes. Lorganisation et le Systme
dInformation de lEntreprise sont au cur de ce projet. Il est donc dterminant que le systme
comptable et dcisionnel soit capable de prendre en charge ces normes complexes.
Reporting
Les nouvelles normes vont imposer un reporting double et une publication plus frquente et
plus dtaille des comptes de l'entreprise. Elles vont galement ncessiter une collecte
d'informations plus importante. Par exemple, la norme IAS 14 requiert la ventilation du chiffre
d'affaires et du rsultat par secteur d'activit et zone gographique. Ce changement, pourtant
simple, va ncessiter des changements significatifs dans votre systme comptable, votre
consolidation, votre reporting et vos procds comptables les plus basiques.
Communication financire
Les changements induits par les nouvelles normes vont modifier les chiffres cls de votre
entreprise. Quel est l'ampleur de ce changement ? Quelles sont les options prendre pour
minimiser l'impact sur vos rsultats ? Plus vous commencez l'tude tt, plus vous aurez le temps
de choisir la solution la plus adapte votre organisation.
B- Phase 2 : la prparation
112
115
Dveloppement
Matrise duvre
Matrise douvrage
Assistance/Mise disposition de personnels experts
Intgration des systmes en amont
Dploiement
Documentation de projet et du produit
Audit post implmentation
Formation de lquipe et des utilisateurs
Aide au choix de systmes dinformation complmentaires (Gestion des
immobilisations, reporting interne, )
b Mise jour des manuels de procdures
Validation des supports techniques (manuel des principes comptables IFRS, supports de
formation, )
c Ralisation des valuations ncessaires
Immobilisations en cas dadoption des IAS 16 et IAS 38
Engagements sociaux
Instruments financiers
d Formation des quipes
e Conversion et adaptation des procdures de reporting
f Tenue des comptes et prparation des tats financiers
D- Phase 4 : le suivi
a Mise en uvre de la stratgie financire
b Suivi des normes et des obligations rglementaires
c volution des systmes dinformation
d Mise jour du reporting
e Adaptation de la communication
VIII-3- LES PROBLEMES DE TRANSITION
La mise en place des normes IAS fait l'objet de beaucoup de prsentations pdagogiques
et d'tudes pralables au sein des entreprises, souvent avec l'aide de leur commissaire aux
comptes. Depuis 2001, les conditions de premire application des IFRS sont dfinies dans le
SIC* n8 (First time application of IASs as the primary basic of accounting). Ces conditions sont
trs exigeantes puisqu'elles requirent un retraitement quasi complet des transactions antrieures
pour se conformer aux IAS. Cependant, ces conditions n'ont cess d'tre revues l'occasion de
groupes de travail constitus par l'IASB. La nature volutive des normes et de leurs conditions
d'application conforte les entreprises dans leur position d'attente.
Les normes comptables IAS dont la premire application est requise pour l'exercice
2007, risquent de provoquer la mise en place de nombreux chantiers organisationnels. Cette
rforme ncessite pour les entreprises, une adaptation des systmes d'information, des
organisations et des procdures comptables.
117
118
vers le standard international. Selon les spcialistes europens, il est en effet impossible dinsrer
les normes IAS directement dans le systme institutionnel actuel, dautant plus que cette
transition est coteuse et que, en matire de comptabilit.
VIII-5- CONCLUSION
Lune des conditions de la russite de lharmonisation comptable rside dans le degr de
prparation des entreprises et cabinets. Les commissaires aux comptes, qui seront en premire
ligne lors du basculement des normes, doivent raliser des investissements significatifs afin, non
seulement de matriser lapplication des normes comptables, mais aussi leur communication aux
entreprises et investisseurs.
Une chose est sure, ladoption du plan comptable rvis, il y a maintenant plus de vingt
ans, a provoqu des difficults phnomnales au sein des entreprises. Ces complications
anciennes sont infiniment moins importantes, que le sisme attendu par le passage aux normes
IAS.
119
ANNEXE N1 :
Prsentation de lIASC
120
121
Prsentation de lIASC
Approuv par les Membres de lIASC le 24 Mai 2000
Une certaine autonomie par rapport aux organismes rgissant la profession et par rapport aux
rgulateurs des marchs financier ; et
Choisis pour un mandat de 3 ans renouvelable une seule fois, les administrateurs ont principalement
pour rles :
-
Publier un rapport annuel sur les activits de lIASCF et sur ses priorits pour lanne venir ;
122
3 membres au moins doivent avoir une exprience dans la prparation des tats financiers ;
3 membres au moins doivent avoir une exprience comme utilisateurs des tats financiers ;
Sept des membres occups plein temps doivent avoir la responsabilit formelle de liaison avec une ou plusieurs institutions nationales responsables de
ltablissement des normes comptables.
Etablir et appliquer une procdure qui permet dexaminer dans des dlais raisonnables les
commentaires recueillis sur les exposs sondages ;
Former des comits de pilotage et des groupes de rflexion pour les sujets importants ;
Raliser des tudes dans les pays dvelopps et mergeants fin de sassurer de lapplicabilit
des normes adoptes.
Le prsident de lIASB est dsign par les administrateurs (trustees) parmi les membres de lIASB
occups temps complet. Le prsident de lIASB qui est aussi Directeur excutif de lIASCF a la
charge de recruter, aprs consultation des administrateurs, le personnel administratif de lIASB dont
en particulier :
-
Un directeur technique : qui sans tre membre de lIASB et sans avoir un droit de vote
participera aux dbats mens par le conseil.
123
compte au prsident de lIASB de toutes leurs activits et aux administrateurs en ce qui concerne
les activits de collecte de fonds.
IFRIC (International Financial Reporting Interpretations Committee) Comit international de
linterprtations de la comptabilit financire form de 12 membres nomms par les trustees. Il soccupe
de linterprtation des points particuliers la lumire des normes existantes. LIFRIC collabore avec les
normalisateurs nationaux afin dassurer le choix de solutions convergentes et de haute qualit.
SAC (Standard Advisory Committee) form dau moins 30 membres nomms par les trustees et
reprsentant des origines et des comptences diversifies. Prsid par le prsident de lIASB, le SAC
oriente les travaux de lIASB en termes de dcisions et de priorits. Il joue aussi le rle dinterface entre
lIASB dune part et les normalisateurs nationaux et autres parties intresses dautre part.
Fondation du comit des normes
comptables internationales
IASC Foundation
(19 administrateurs ou trustees)
Normalisateurs
nationaux et autres
parties intresses
Conseil Consultatif
des normes
SAC
(30 membres au moins)
Comits consultatifs
Dsignation
Rendre compte
Liens d'adhsion
Recommandations
124
ANNEXE N2 :
Responsabilits de lIASB
125
126
ANNEXE N3 :
Le Conseils de surveillance de lIAS
127
informer le Board des consquences des standards proposs pour les utilisateurs et les
prparateurs des statuts financiers, et
Les critres cls pour slectionner les membres du SAC sont la diversit gographique, la
diversit des carrires professionnelles, la reprsentation des intrts dans le travail, et la
facult de donner des conseils au Board sur les questions techniques concernant les standards
comptables.
Les membres du SAC ne sont pas pays, et ils devraient tre associs des organisations qui
couvriraient les frais de leur participation aux runions mme si des exceptions pourraient
tres faites pour certains individus.
La constitution dit que le prsident de lIASB est galement le prsident du SAC. Le
prsident dlgu du SAC est charg de prsider les runions du SAC et de coordonner
lagenda.
Le 25 Juin 2001, les Trustees ont annonc la convocation de 49 personnes du SAC. Les 49
membres sont des directeurs financiers des plus grandes organisations. Ils viennent des six
continents, de 29 pays et de cinq organisations. De plus, la Commission Europenne, la
Commission Amricaine de Scurit des Echanges et lAgence Japonaise des Services
Financiers vont participer en tant quobservateur.
128
ANNEXE N4 :
La Constitution de lIASC
129