Sara Jouven

A lattention de :

Amlie Goncalves

Monsieur Berland

Xavier Capronnier

LE CONTROLE DE GESTION CONTRIBUE-T-IL A

AMELIORER LE MANAGEMENT DE LENTREPRISE ?

DESS Contrle de Gestion Sociale

Anne 2002-2003

SYNTHESE
Au terme de notre tude, il apparat que le contrle de gestion, mme sil est
bien dfini de faon conceptuelle, est dans son application oprationnelle beaucoup
plus large et floue quil ny parat. Nous nous interrogeons alors sur linfluence
concrte et relle du contrle de gestion et de ses acteurs sur le management au sein
des organisations.
On saperoit que suivant la structure organisationnelle dans laquelle le contrleur de
gestion volue (structure fonctionnelle, hirachico fonctionnelle ou matricielle
dfinies par Mintzberg), sa mission, son rle et les outils quil utilise, sa fonction et
son influence sur le management varient significativement.
En effet :
Suivant son rattachement hirarchique, son influence sur le management sera directe
ou non allant dune mission de simple aide la dcision celle dun rel manager
oprationnel.
Suivant les jeux de pouvoirs des actions et des niveaux dintelligence motionnelle de
lorganisation ainsi que de son histoire, sa place sera plus ou moins contrle et
importante (son autonomie en tant que cadre en sera modifie). Le choix des outils
sera donc primordial pour occuper une relle place au sein de lorganisation. De la
comprhension des facteurs de contingence dpend la lgitimit et la reconnaissance
du contrleur de gestion.

La place du contrleur de gestion, mme si elle tend subir autant de facteurs

dhistoire, individuels et collectifs de contingences, semble tout de mme entrer dans
une phase de mutation profonde affectant et formalisant sa mission. Le
dveloppement de lactivit de contrle fait merger des mtiers diffrents au sein
mme du contrle de gestion. Les rglementations et normes actuellement mises au
point sont renforces par les procdures de benchmarking. De ce fait, le rle du
contrleur de gestion et son influence sur le management semblent sensiblement
saccrotre au sein des organisations gres de faon matricielle ou par processus.

SOMMAIRE
INTRODUCTION : ................................................................................................................................ 4
PREMIERE PARTIE : LE CONTROLE DE GESTION, UN DES ASPECTS DU MANAGEMENT.... 5
I - Management & Manager :...................................................................................................... 5
A/ Prsentation .......................................................................................................................................... 5
B/ Le comportement des managers : ......................................................................................................... 6
1) Pouvoir et autorit............................................................................................................................ 6
2) Plusieurs types de managers ............................................................................................................ 6

II - Missions et rles du Contrleur de Gestion :......................................................................... 7

III - Profil du Contrleur de Gestion : ......................................................................................... 8
DEUXIEME PARTIE : LINFLUENCE VARIABLE DU CONTROLE DE GESTION SUR LE
MANAGEMENT.............................................................................................................................. 10
I - Structures organisationnelles et place du Contrleur de Gestion: ....................................... 10
A/ Place et rle du contrleur de gestion en fonction de son rattachement hirarchique :...................... 10
1) La direction gnrale. ................................................................................................................... 10
2) La direction financire. ................................................................................................................. 10
3) Le rattachement au directeur gnral : .......................................................................................... 11
4) Le rattachement au directeur financier :........................................................................................ 11
5) Autre positionnement : le rattachement en rteau ......................................................................... 12
B/ Les trois grands types de structures organisationnelles ...................................................................... 12
1) Structure fonctionnelle simple: ..................................................................................................... 12
2) Structure hirarchico fonctionnelle ou dcentralise verticalement: staff and line .................. 13
3) Structure dcentralise horizontalement : matricielle .............................................................. 13

II Le jeu des acteurs ................................................................................................................ 14

A/ Les jeux de pouvoir ........................................................................................................................ 14
1) Influence des acteurs sur lenvironnement :.................................................................................. 14
2) Influence de lenvironnement sur les paramtres de conception :.................................................. 16
B/ Et leurs influences sur la structure .................................................................................................. 16

III - Le choix et la pertinence des outils..................................................................................... 18

A/ Des outils indissociables des acteurs et des structures........................................................................ 18
B/ Les outils de contrle de gestion......................................................................................................... 19
C/ La diversit des outils et leur utilisation ............................................................................................ 21

CONCLUSION ..................................................................................................................................... 23
BIBLIOGRAPHIE .............................................................................................................................. 24
MOTS CLES........................................................................................................................................ 25
TABLE DES ANNEXES : .................................................................................................................. 26

Introduction :
Le contrle de gestion tel que les ouvrages le dfinissent actuellement semble
de plus en plus sloigner de son rle antrieur de support du service comptable.
Relay jusqualors effectuer le reporting financier et trouver les cls de rpartition
analytiques, son rle volue considrablement. Le contrle de gestion est n du
besoin de matriser des units dcentralises, de rpartir et de contrler les filiales de
groupes de plus en plus complexes et dmatrialiss. Son rle actuel est de plus en
plus bas sur une notion de qualit et de benchmarking.
Ainsi, au sein de la rorganisation gnrale des firmes et de leurs niveaux de
dlgation, apparaissent de nouveaux managers qui ntaient jusqualors relis quaux
fonctions de support ; cest dire en dehors des lignes hirarchiques, dans la
technostructure. Au milieu de cette rorganisation, apparaissent de nouveaux types de
dlgation directement lis au besoin de comprhension et de matrise des activits
dlgues.
Le contrleur de gestion prend ainsi une dimension la fois plus oprationnelle et
plus stratgique selon le service et la structure dans laquelle il travaille. Il rintgre,
dans un certain nombre de cas, les lignes hirarchiques. Sa fonction elle mme mute
de part la nouvelle place que jouent ou peuvent jouer les acteurs.
Ayant connaissance de ces faits, on est alors en droit de se demander si le contrle de
gestion contribue amliorer le management de lentreprise.
Afin dy rpondre, nous nous attacherons, dans une premire partie, dfinir les
termes du sujet, puis nous verrons, dans une seconde partie, les paramtres agissant
sur linfluence que peut avoir le contrle de gestion sur le management.
Afin de mettre en lumire la pluralit de leurs incidences sur le contrle de gestion,
lexpos sera enrichie par les rsultats de lenqute ralise cet effet.

PREMIERE PARTIE : LE CONTROLE DE GESTION, UN DES

ASPECTS DU MANAGEMENT

Le contrleur de Gestion dispose dun ventail de chantiers et dactions

mener qui peuvent normment varier selon les situations et influer de faon directe
ou non, et concrte ou non, sur les modes de management. Comme le montre notre
tude, cela dpend de faon cruciale de la place du contrleur de gestion dans la ligne
hirarchique.
De mme, le style de management de part son effet dhistoire, va avoir une influence
dterminante sur lorganisation, comme sur le style de manager quelle abrite.

I - Management & Manager :

A/ Prsentation
Le management se dfinit comme un style de direction qui rgule
lorganisation fonctionnelle. Le management influe et dcoule la fois des objectifs
et de ceux qui les mettent en place. Suivant la volont des dirigeants, ou leffet
dhistoire de lorganisation, il simpose dans le temps et sur les managers proprement
dit comme un lment la fois incontournable et en perptuelle volution.
Longtemps rsum en terme defficience, le management prend de plus en plus en
compte la dimension sociale et les paramtres de lefficacit comme tant des facteurs
dterminants de la prennit de lentreprise. La performance alliant efficience et
efficacit sur le long terme cre son mode de rgulation. Loin de lapproche
mcaniste de Fayolle et Taylor o la motivation des agents au travail se rsumait la
rmunration, on intgre dsormais les travaux de Mayo, Crozier et Simon, afin de
mieux agir sur les paramtres de motivation individuelle, et de permettre ladquation
entre les intrts individuels des agents et collectifs de lorganisation.
Le contrleur de gestion agit dsormais galement un niveau oprationnel par le
biais de la gestion des interfaces et le contrle des systmes dinformation. Le
dveloppement des services et de linformatique en est la principale cause. Se faisant
le champion des cots cachs, le Contrleur de Gestion interagit sur le management

proprement dit. Il instaure les outils de feedback et de contrle des autres cadres
oprationnels en charge dactivit.
Nous allons prsent passer en revue les diffrents types de managers afin de mieux
apprhender la dimension comportementale du manager sur la structure dans laquelle
il exerce son pouvoir.

B/ Le comportement des managers :

1) Pouvoir et autorit
Il ne faut pas confondre pourvoir et autorit. Le manager doit tre conscient
quil doit agir, sur la partie formelle comme informelle de lorganisation, sil veut
pouvoir rguler son activit. Certaines personnes savent matriser les informations et
se rendre incontrlables (comme les commerciaux aux grands comptes). Ainsi elles
peuvent jouir dune certaine autorit au sein de lorganisation, sur elles-mmes
comme sur les autres.
Lautorit est la capacit faire respecter volontairement les ordres donns. Elle
sapparente au charisme. Le subordonn pense alors que lordre est lgitime.
Le pouvoir est donn de faon formelle par lorganisation une personne qui on
dlgue une responsabilit sur la mise en place dactions ou de rsultats.
Il est primordial de ne pas confondre ces deux notions, car il arrive assez
rgulirement au sein des organisations, de constater que celui qui exerce le pouvoir
na pas suffisamment dautorit ou que lun de ses subordonns en a plus que lui.
On touche dans ce cas aux problmes de dlgation et de contrle sur lesquels le
Contrleur de Gestion doit se pencher afin de grer efficacement les interfaces.

2) Plusieurs types de managers

Daprs la grille Black & Mouton, il existe 5 types diffrents de managers
selon quils privilgient ou non laspect social ou financier de leur service :
Le Bienveillant ne sintresse qu laspect social de son service. Il est trs peu
efficient, trs paternaliste et peu enclin la dlgation de pouvoir. Il volue au sein
des petites structures : PME-PMI ou services de production en niche et de recherche

et dveloppement. On le trouve chez les ingnieurs o la standardisation des

qualifications est la seule rfrence de productivit par exemple.
Lexplosif ne sintresse linstar du bienveillant quau cot efficient de son service.
Il ne tient pas compte du cot social de son travail de manager. Sil est mauvais
gestionnaire de faon technique, ce qui se retrouve tre le cas assez rapidement tant
les jeux individuels se mettent en place au mpris de la production, il devient
rellement despotique.
Le consultatif comme le Participatif essaient de sintresser tout en mme temps.
Ils ne privilgient ni le financier, ni le social. Suivant le mode de rgulation
hirarchique et leur charisme naturel, ils vont aller jusqu prendre leurs dcisions de
faon collective en faisant participer chacun, ou simplement consultative en
interrogeant chacun avant de prendre leur dcision finale.

En considration de notre tude, on se rend effectivement compte qu certaines

fonctions quivalentes, les contrleurs de gestion ont des fonctions et une influence
sur le management qui ne peuvent sexpliquer que part des facteurs individuels ;
comme cest le cas entre Monsieur Henri JOUVEN et Monsieur Sbastien
JACQUEY. Monsieur Henri JOUVEN travaille au Sige Social du CRESERFI
(Organisme financier) dans un mode de fonction hirarchique. Il dfinit son rle
comme celui de conseilleur qui permet la remont dinformation et anticipant sur la
base de diffrents scnarios possibles. Monsieur Sbastien JACQUEY, au sige social
dISS France, travaille sur le budget et le contrle des cots et considre que les
dcisions sont prises de faon bilatrale avec le service du contrle de Gestion.

II - Missions et rles du Contrleur de Gestion :

Le contrleur de gestion est souvent rattach la direction financire ou au
directeur du contrle de gestion, voire la direction gnrale en structure moyenne.
Au sige, il a en charge un ou plusieurs centres de profit ou units de production, ou
domaine daction (lensemble sil est contrleur central). Son rle dinterface avec le
terrain est assez prgnant.

En petites structures (PME), sa fonction est souvent cumule avec les missions
finances et comptabilit, mais dans les grands groupes, elle est assure par divers
postes comme :
Le contrleur - assistant (ou contrleur junior) : a la responsabilit dun ou deux
domaines dactivits (tableaux de bord, analyse des stocks, frais gnraux, etc.) ;
Le contrleur budgtaire labore et contrle les prvisions et ralisations
budgtaires ;
Le contrleur de gestion industrielle : rattach au directeur du site, il exerce la
fonction de contrleur de gestion central, responsable de lanalyse des prix de revient,
des cots de production, etc. Il intervient activement dans lamlioration de la
rentabilit en plus de ses missions de contrle budgtaire et du reporting ;
Le contrleur de gestion commercial : labore les tarifs et les marges, analyse la
rentabilit des produits par march, par zone, et contrle les cots de distribution. Il
intervient, en collaboration avec le directeur commercial, sur la prvision des ventes
et la dfinition des objectifs.

III - Profil du Contrleur de Gestion :

Le contrleur est en quelque sorte le navigateur de lentreprise. Il doit
connatre les objectifs (quil aide en gnral dfinir), mettre en place les plans
daction tout en sassurant du bon suivi de lactivit de lorganisation. Il cre les
outils permettant dexercer un rel feedback sur lactivit et dfinit les critres de
performance lis aux diffrents responsables de ces activits. Il est souvent considr
comme :
Le conseiller conomique de lentreprise, dans les structures fonctionnelles
lorsquil est plac au sein de la technostructure ou au sige dune multinationale
(cest--dire de tous les responsables). Cest le cas de Monsieur Sbastien JACQUET,
consultant chez CAPGEMINI, qui travaille la direction gnrale du sige de France
Tlcom dans un service de plus de dix personnes et qui a pour mission de mettre
disposition de la direction des outils de pilotage.
Le mcanicien du systme budgtaire (il conoit, anime et entretient le
systme). Son rle initial est celui du reporting financier, il choisit les cls de

rpartitions et les suit. Cest le cas de Monsieur Sbastien JACQUEY, salari dISS
France qui travaille au contrle des cots et sur le budget annuel au sein de son sige
social. Il explique que son rle est formalis et que les choix des cls, un fois
entrins par la direction gnrale, simposent tous, y compris son propre service.
Et l animateur du systme de contrle de gestion. Il joue ce rle lorsquil est
implant dans une structure matricielle. Ds lors, il peut dans certains cas tre chef de
projet et jouer un rel rle de manager. Cest le cas de Monsieur Philippe LAMOTTE
travaillant au sige Social de la COGEMA Deutschland UG. Il dfinit son
organisation comme matricielle et explique travailler la fois pour le sige et la
direction financire. Il dfinit son rle long terme comme celui dun conseiller et
celui court terme comme celui du dcideur, y compris dans le cadre de son comit
de direction. Par contre, son service est infrieur 5 personnes, ce qui montre bien le
cot matriciel de lorganisation.

Aprs avoir prsent les termes du sujet, nous allons tudier dans une premire partie
les raisons pour lesquelles linfluence du contrle de gestion sur le management est
gomtrie variable.

DEUXIEME PARTIE : LINFLUENCE VARIABLE DU CONTROLE

DE GESTION SUR LE MANAGEMENT

I - Structures organisationnelles et place du Contrleur de Gestion:

Nous allons voir de faon plus prcise limportance du systme
organisationnel sur la fonction et linfluence du Contrleur de Gestion sur le
management de lorganisation.
Selon Mintzberg, il existe diffrentes structures organisationnelles qui influencent
directement le type de rgulation hirarchique et le jeu des acteurs entre eux, comme
le dmontre les tudes de Crozier. Ladquation des objectifs en dcoule de faon
directe.

A/ Place et rle du contrleur de gestion en fonction de son rattachement

hirarchique :
Dans ces structures classiques et de petites tailles, le contrleur de gestion est
trs souvent rattach la direction gnrale ou la direction financire.
1) La direction gnrale.
Elle dfinit la stratgie et oriente souvent laction du contrleur de gestion,
mme si avec le temps, on se rend compte que le choix des indicateurs en
collaboration avec le contrle de gestion finit par orienter galement la stratgie. En
effet, les systmes dinformation et de tableaux de bords orientent bien videmment
long terme comme court terme les choix stratgiques.
2) La direction financire.
La complmentarit est vidente avec le contrle de gestion qui a pour
particularit davoir une mission plus transversale.
Sa place au sein des petites structures comme au sein des grandes va dpendre de son
positionnement hirarchique et de son rattachement direct ou indirect la direction
gnrale ou certains services de sa structure.

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3) Le rattachement au directeur gnral :

DG
CDG

Cest la solution qui apporte le plus de lgitimit au contrleur de gestion

lorsquil ne dispose pas de pouvoir hirarchique. Ce pouvoir est souvent informel ; il
sappuie sur linfluence dont le contrleur de gestion dispose sur llaboration de la
stratgie. Il assure alors souvent la cohrence du niveau de contractualisation avec la
stratgie et lexploitation, jouant ainsi le rle de consultant interne et de formateur
auprs des oprationnels.
4) Le rattachement au directeur financier :

DG

DAF
CDG

Cette solution prsente plusieurs inconvnients. Elle diminue linfluence du

contrleur de gestion sur la direction financire ( cran plus ou moins opaque
pouvant tre gnr aussi bien par son tiquette de financier que par la personnalit
du directeur financier). Ceci peut rendre plus difficiles ses rapports avec les
oprationnels eux-mmes et leurs responsables, car il est la fois juge et partie. Cest
ce que montre notre tude avec le cas de Monsieur Henri JOUVEN, rattach
directement en n+1 au directeur financier, qui explique que lon ne peut tre la fois
juge et parti et que son rle ne peut par le fait tre oprationnel. Il exerce
exclusivement une fonction de support et permet de faire remonter les informations

11

utiles afin daider la dcision la direction gnrale, mais le lien ne semble

effectivement pas tre direct.
Enfin, les sources dinformation seront prioritairement de natures conomique et
financire au dtriment de donnes physiques oprationnelles (volume, qualit, dlai,
etc.).
5) Autre positionnement : le rattachement en rteau
DG

DC

DP

DAF

CDG

Certaines organisations ont plac la fonction au mme niveau que les

principaux responsables de lentreprise, ce qui peut faciliter les communications.

B/ Les trois grands types de structures organisationnelles

1) Structure fonctionnelle simple:
La forme fonctionnelle est souvent considre comme hirarchique car le
directeur gnral sentoure de spcialistes qui, par affinit et complmentarit,
laident de faon directe. Le contrleur de gestion est rattach la technostructure et
conseille le directeur gnrale de faon directe. Dans ces petites structures, le rle du
contrleur de gestion est ouvert: il stend de lactivit extra comptable la mise au
point de procdures concernant la gestion des interfaces entre les services. La faible
formalisation de la structure et de son fonctionnement laisse la personnalit de
chacun une place dterminante.
Quand lactivit stend, le systme fonctionnel simple laisse souvent place une
organisation bureaucratique du fait des procdures mises en place pour faire face au
changement. Le directeur gnral, le plus souvent, ne souhaitant pas dlguer son

12

pouvoir, risque de faire apparatre des luttes internes qui risquent de compromettre les
objectifs de lorganisation.

2) Structure hirarchico fonctionnelle ou dcentralise verticalement:

staff and line
La dlgation des pouvoirs est relle et les dcisions sont prisent le plus
souvent par mode consultatif. La place accorde la technostructure est
prdominante. Les services sont responsables de leurs activits ainsi que du maintient
et de latteinte de leurs objectifs. La technostructure aide toute lorganisation par le
biais du recours aux experts envoys par le sige afin daider les managers
oprationnels.
Le contrleur de Gestion, comme tous spcialistes, ne possde quun rle consultatif
au sein de lorganisation. Limposition dapplication ne peut se faire que par la voix
de la direction gnrale. Ce systme nuit directement au rle oprationnel et
linfluence possible du contrleur de gestion sur le management. Effectivement, les
managers oprationnels les voient alors comme le risque dun contrle du sige, ce
qui conduit pratiquer des politiques dviction et gnrer une relle rtention
dinformations. La place du directeur gnral est alors primordiale dans le succs ou
lchec de la mise en place doutils au sein des units dcentralises ou services
autonomes. Se pose alors le problme gnral de ce type de services qui agissent
indpendamment les uns des autres et peuvent dvelopper des objectifs parallles ou
contradictoires aux rels objectifs de lorganisation.

3) Structure dcentralise horizontalement : matricielle

Cette structure favorise la dcentralisation et non plus la dlgation du
pouvoir. On y instaure pour les managers des directions gnrales un systme de
standardisation des rsultats. Cette forme dorganisation prend souvent la forme
matricielle. Cest au sein de ces structures rattaches et contrles par des holdings
que se mettent en place des formes de gestion transversales par projets ou par
processus.

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Le seul inconvnient de ce systme est quil donne dans certains cas aux managers,
notamment par le biais du benchmarking, limpression dun contrle constant et
pesant, gnrateur galement de stratgie dasymtrie de linformation
Le service de contrle de gestion dans ce type de structure se divise en deux ples :
-

Les contrleurs de gestion situs dans la technostructure ont travaillent sur

lactivit du sige et la coordination des entits dcentralises infrieures

Les contrleurs de gestion situs dans les units dcentralises doivent assurer la
remonte de linformation et ont un rle oprationnel au sein de leur entit propre.

Tel est le cas de Monsieur LAMOTTE.

Ainsi, la place du contrleur de gestion au sein de lorganisation est loin dtre fige.
Elle semble dpendre la fois de son rattachement sa hirarchie, de son domaine
dactivit, de sa mission, du type dorganisation dans lequel il volue et du niveau de
structure dont il dpend (sige ou unit dcentralise). Maintenant que nous venons
de mettre en lumire un un les leviers influenant son rle et sa place, nous allons
essayer de dterminer et de relier ces diffrents facteurs afin de mieux comprendre
son rle rel (de faon gnrique).

II Le jeu des acteurs

A/ Les jeux de pouvoir
Tout systme de contrle est lexpression dune attitude lgard du
pouvoir. (H. Bouquin, 2001)

1) Influence des acteurs sur lenvironnement :

Jean Nizet et Franois Pichault ont critiqu et approfondi la thorie de
Mintzberg sur les configurations organisationnelles.
Pour H. Mintzberg, la coexistence de mcanismes de coordination diffrents (colle de
la structure, lment fondamental qui maintient ensemble les parties de
lorganisation) vient des injonctions divergentes de lenvironnement.

14

Or, pour J. Nizet et F. Pichault, leur coexistence provient des jeux de pouvoir. Ils
lon montr travers les quatre dimensions caractristiques du march pour
Mintzberg :
La stabilit : Elle peut galement rsulter de laction des membres de lorganisation
et ainsi revtir un caractre politique du fait de ses retombes sur lorganisation
concrte du travail. Renforcer ou diminuer la stabilit de lenvironnement conduit
privilgier des paramtres de conception opposs tels que la standardisation
progressive des procds et lajustement mutuel par exemple.
La complexit du march : Lenjeu est une plus ou moins grande centralisation de la
prise de dcision. Une grande complexit assurera une grande marge de manuvre
ceux qui possdent un savoir-faire important au sein de lorganisation. Ils ont donc
intrt la renforcer pour chapper au contrle et la centralisation manant de la
hirarchie pour conserver, voire renforcer, leur pouvoir.
Lhostilit du march : Le renforcement de lhostilit permet dimposer une plus
grande discipline de travail, la comptence ne suffit pas, et de ne pas dlguer le
pouvoir.
Lhtrognit : La diffrenciation entre units et niveaux hirarchiques permet de
limiter les jeux politiques car elle lgitime les positions que lon occupe lintrieur
de lorganisation, dans un contexte de lutte permanente visant obtenir les ressources
organisationnelles pertinentes.
Les acteurs de lorganisation ont donc intrt influencer les quatre dimensions
caractristiques du march pour influer sur le contrle dont ils pourraient faire lobjet,
et ainsi disposer dune plus grande libert.
Le risque est inhrent aux organisations dcentralises par exemple. Elles vont tendre
tre plus autonomes dans leurs prises de dcision, sous couvert dtre plus
performantes travers la prise en compte de leur environnement proche dans la
stratgie du groupe. De cette faon, le sige aura moins de contrle sur les actions de
lunit dcentralise ; actions qui pourront ne pas correspondre lintrt gnral de
lorganisation mais seulement celui de lunit.

15

2) Influence de lenvironnement sur les paramtres de conception :

Le choix des paramtres de conception (moyens formels et semi formels que
les organisations utilisent pour diviser et coordonner leur travail) correspond au choix
dune forme de contrle donc un acte de pouvoir. Les acteurs se serviront donc de
linterprtation des caractristiques du march pour lgitimer leurs choix de
mcanismes de coordination du travail.
Une organisation du travail se partage entre la mise en place de mcanismes par les
responsables managriaux (ide de Mintzberg) et la stratgie de rappropriation par
les oprateurs pour en substituer dautres, plus conformes leurs intrts.
Cdric Lomba justifie la pluralit des modes dengagement des acteurs dans le
processus dcisionnel par linterdpendance entre pratiques dcisionnelles et
configurations dacteurs, lindtermination des frontires dcisionnelles (il nexiste
pas de sparation entre lentreprise et son environnement) ainsi que lintrt
personnel des acteurs, et non par leurs objectifs communs professionnels.
Cela sexplique par le caractre essentiellement opportuniste des stratgies humaines
et la part irrductible de libert qui existe dans toute relation de pouvoir dont parlent
Crozier et Friedberg.
Ainsi, selon Henri Bouquin, pour superposer un processus une structure
organisationnelle conue de telle sorte que la performance attendue du processus
(comptitivit, cration de valeur, prennit) soit optimise, lenjeu est dinstaurer un
dcoupage de lorganisation et des critres de comportement tels que le pouvoir, et la
responsabilit qui en rsulte, soit donne celui qui est le mieux plac dans le
processus pour agir ou ragir dans le sens attendu.

B/ Et leurs influences sur la structure

Ainsi, lautonomie exagre recherche par tous les acteurs opportunistes est
dplorable alors que les interdpendances entre les activits et entre les personnes, au
sein des firmes et entre celles-ci, ne cessent de crotre. Et alors mme que les

16

performances techniques et conomiques reposent de plus en plus sur la qualit des

relations tablies au sein de chanes d'acteurs toujours plus longues.
Eugne Enriquez revient sur lexplication de lvolution des mthodes de consultation
et d'intervention visant favoriser le changement au sein des organisations.
Les organisations ont longtemps t envisages comme des ensembles opratoires
ayant pour but la production de biens ou de services. Plus tard, sous l'impulsion de la
psychosociologie et de la sociologie des organisations, elles ont t considres
comme des systmes sociaux et humains posant des problmes de liaison, de
dcision, de pouvoir et de contrle des activits.
Et depuis quelques annes, une autre approche a vu le jour : celle qui apprhende
l'organisation comme un systme culturel, symbolique et imaginaire, lieu o
s'entrecroisent fantasmes, dsirs individuels et collectifs, projets conscients . Une
telle vision implique que l'organisation soit perue comme un tissu vivant en
transformation constante.
En plus de cela, chacune des cinq structures telles que dcrites par Mintzberg se
distingue des autres par le type de contexte dans lequel elle est envisageable, mais
aussi par des diffrences fondamentales dans le style de contrle qui sy exerce et
dans la nature et la localisation des pouvoirs des cinq catgories dacteurs .
De par ses spcificits, chaque structure nest pas adapte pour recevoir un contrle
de gestion de la mme faon. Le contrle de gestion savrera alors plus ou moins
performant pour lorganisation qui le met en place.
Henri Bouquin nous en propose une classification :
Type
d'organisation
Structure simple
(PME en rteau)
Bureaucratie
mcaniste
(administration,
entreprises
publiques
caricaturales)

Rle probable du contrle de gestion

Ne sert pas dlguer, outil de gestion prvisionnel l'usage du
dirigeant. Le contrleur est polyvalent, s'il existe.

Rle de gestion prvisionnelle notamment vers les fonctionnels.

Marginalis et technocratique.

17

Bureaucratie
professionnelle
(hpital, universit)

En gnral, nouveau peu de rles dans l'animation : problme

de lgitimit, de comprhension mutuelle.
Mais sa situation dpend de la rpartition du pouvoir entre les
oprationnels et les fonctionnels administratifs, et du talent
du contrleur pour faire comprendre les processus transversaux.

Structure
divisionnelle
(grandes entreprises
diversifies)

Rle fondamental, cette structure repose sur la dlgation en

objectifs-moyens que permet le processus de contrle de
gestion, "invent" dans sa forme actuelle en mme temps que
cette structure par produits et marchs (Alfred Sloan,
Donaldson Brown, Pierre Du Pont pour GM et Du Pont dans les
annes 1920, Pennsylvania Railways au milieu du XIX, selon
la description de A. D. Chandler).

Rle fondamental de dlgation et suivi dans les projets.

Adhocratie
(gestion par projets) Mais il a des concurrents pour la coordination surtout si
le contrle est trs comptable et que le contrleur s'isole.

Hormis les jeux dacteurs et les diffrents types de structure, un troisime grand
facteur vient remettre en cause linfluence du contrle de gestion sur le management :
le choix et la pertinence des outils mis en place.

III - Le choix et la pertinence des outils.

On entend par pertinence : une bonne articulation entre les objectifs assigns et les
moyens pour y parvenir.
A/ Des outils indissociables des acteurs et des structures
Tout contrleur de gestion doit sassurer :
Dune part que les responsables oprationnels aient une vision claire des missions et
des objectifs quils ont atteindre, quils disposent des instruments de mesure et de
suivi leur permettant de comprendre lorigine des erreurs et quils engagent des
actions appropries sur la base des drives constates.
Et dautre part que les dirigeants disposent dune information claire, prcise et
synthtique pour prendre des dcisions.
Ainsi, pour mener bien sa mission, le choix des outils sera une tape primordiale.

18

Or loutil choisi par le contrleur de gestion, ne pourra tre pertinent quen fonction
de la structure et du comportement des acteurs qui lentourent. En effet, un outil de
gestion est conu, utilis, interprt par des dcideurs aux caractres trs diffrents et
ne peut sanalyser en dehors de ce cadre.
Tant pour lenvironnement conomique, technologique que pour lentreprise, il faut
donc tenir compte des facteurs de contingence propres chaque organisation,
chaque moment.
Les outils de gestion ne sont plus perus comme des rponses uniques, universelles,
plaques de la mme manire sur toutes les entreprises, mais comme des propositions
satisfaisantes, un moment donn, dans un contexte donn et spcifiques chaque
organisation.
Ainsi, plusieurs facteurs de contingence peuvent influencer les techniques de contrle
de gestion mises en place : la taille et lge de lentreprise, la structure et le style de
direction des acteurs, les contraintes de lenvironnement.
Il appartient donc au contrleur de gestion de bien apprhender ces diffrents facteurs
de contingence avant de choisir loutil pertinent.

B/ Les outils de contrle de gestion

Pour bien analyser la dfinition et lutilit des outils de gestion, il est important
didentifier deux principes fondateurs :
-

La construction doutils de gestion au sein dune entreprise se fait partir de

la reprsentation faite de lorganisation. La vision plus ou moins relle de la
structure, de la hirarchie, des processus dcisionnels, des zones de pouvoir,
va conditionner llaboration et lutilisation des outils de gestion.

Aucune construction doutils nest statique.

Elle volue en fonction de

lenvironnement. Le gestionnaire a besoin de nouvelles informations, de

nouvelles analyses de donnes, de nouveaux domaines dinterprtation qui
ncessitent lamlioration des outils existants ou llaboration de nouveaux
outils.

19

Ainsi, il existe de fortes corrlations entre lvolution du modle de lorganisation tel

quil est peru et gr par les acteurs et les volutions dans la construction doutils qui
sappuie sur cette reprsentation.
Lies ces volutions diverses et conjointes, il est possible de reprer plusieurs
sources de construction de nouveaux outils de contrle de gestion.
A titre dexemple, est reprise plus bas lanalyse propose par le Commissariat gnral
du plan.

ANALYSE PROPOSEE PAR LE COMMISSARIAT AU PLAN :

1- Des outils lis une vision de la ralit conomique :
A partir dune reprsentation conomique de lentreprise, fonde sur une concept
prcis, des outils sont labors pour mesurer et piloter la performance de lentreprise
au travers de ce concept
- le concept de productivit globale
- le concept de valeur ajoute
2- Des outils lis aux volutions de technique comptables et de management :
Avec de nouvelles reprsentations des entreprises (structure aplatie, dcentralise,
transversale) apparaissent de nouvelles techniques comptables qui intgrent de
nouvelles dimensions ou variables. Ainsi le dcoupage de lorganisation en activits,
processus, projet, conduit de nouveau outils de calculs de cots ou de nouvelles
dmarches de management :
- comptabilit par activits
- gestion par processus, par projet
3- des outils construits pour des problmes spcifiques, sur mesure :
Dans le cas de contexte trs contingent dentreprise, dans lequel les outils classiques
ne peuvent s appliquer, les gestionnaires conoivent des techniques spciales
correspondant une seule situation dentreprise :
- un modle mathmatico logique pour un choix dinvestissement, par
exemple, des compagnies ptrolires en avenir incertain
- un modle de planification et de contrle dcentralis mis en place pour la
RATP

20

C/ La diversit des outils et leur utilisation

De nombreuses typologies des outils du contrle de gestion peuvent tre
prsentes selon divers critres : mise place historique, objectifs viss, horizon
temporel, fonction ou service utilisateur.
C. ALAZARD et S. SEPARI proposent une typologie des outils du contrle de
gestion selon leur ordre dapparition en montrant lvolution des besoins quils
doivent satisfaire, et pour quel champ daction ils se situent : la stratgie, le suivi
oprationnel des fonctions et la structure. Il est alors possible de croiser les outils et
les niveaux daction pour dresser un essai de panorama de lutilisation du contrle de
gestion.
Ainsi apparaissent trois grands types doutils : le calcul des cots, le calcul budgtaire
et les indicateurs de performance qui rpondent plusieurs objectifs volutifs et
plusieurs niveaux de dcisions de la stratgie, de la structure, du suivi des fonctions.

Outil
Champ dutilisation
Stratgie

Cots

Budget

Suivi
oprationnel
des X
fonctions
Structure organisationnelle

Indicateurs
X

Ce tableau peut tre confirm par certaines rponses issues de notre questionnaire.
En effet, pour M. JOUVEN, responsable du contrle de gestion pour la socit
CRESERFI, les outils relevant du domaine des indicateurs ( tableau de bord ) et des
cots ( comptabilit analytique, mthode ABC) sont privilgis lorsque le champ
daction est stratgique.
Quant M. JACQUET, consultant de la socit CAPGEMINI ERNST AND
YOUNG, et M. JACQUEY, contrleur de gestion de la socit ISS FRANCE, loutil
indicateur reste le plus utilis pour chaque niveau de dcision (stratgique,
oprationnel et structurel).

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Pour finir, il est intressant dvoquer que le contrleur de gestion gravite autour de
hauts responsables auprs desquels il devra communiquer, exhorter, inspirer,
critiquer, persuader et conseiller. Autant de comptences ncessaires matriser par le
contrleur de gestion sil veut influencer le management. Car il ne suffit pas davoir
les outils adquats pour mener bien sa mission, encore faut-il quil soit capable de
transmettre, de faon claire et prcise, les bonnes informations.

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Conclusion
Comme nous venons de le dmontrer, il semble ne pas encore exister de
standard en la matire du contrle de Gestion. La contingence, tant au niveau des jeux
de pouvoirs des acteurs, que des structures ou du rattachement hirarchique semble
avoir des influences non ngligeables sur la place et linfluence du contrle de gestion
sur le management des organisations. Actuellement le contrleur de gestion semble se
dfinir lui-mme dans la majorit des cas comme un gnrateur dindicateurs
facilitant la prise de dcision des managers oprationnels. Seules certains managers
au sein de structures, dites matricielles, dans le cas de rattachement la direction
gnrale, semblent donner un pouvoir de rel manager aux contrleurs de gestion.
Mais la mise au point actuelle des normes europennes dans le domaine de la Gestion
(I.A.S.) va amener dici quelques annes une plus grande formalisation de la mission
et du rle du contrleur de gestion, reconnaissant ainsi sa relle influence sur les
structures et leur management. En effet, de part son tendue croissante dactivit
(contrle des cots, suivi budgtaire, gestion oprationnelle des interfaces, reporting
financier, choix des cls de rpartitions, analyse des choix et risques et opportunits
lis aux nouvelles activits), le contrle de gestion se spcialise et regroupe plusieurs
mtiers. La diffrenciation des diffrents cadres permet dj lheure actuelle de
mieux positionner la place du contrleur de gestion au sein de sa structure et fait
apparatre cette spcialisation grandissante des savoirs et des savoir-faire. De ce fait
linteraction entre le contrle de gestion et le management risque dvoluer tout en se
formalisant de faon grandissante. Tendance renforce par lapproche de
benchmarking des services du tertiaire qui permet aux professionnels du contrle de
gestion dchanger et de comparer missions, rles et rmunrations au sein de leurs
diffrentes structures.
Il ne faut pas oublier que le contrle de gestion est un domaine en pleine expansion
sur le march depuis une dizaine danne. De ce fait, comme pour toute activit en
phase de dcollage, les pionniers et les leaders marquent le territoire de leur
empruntes en la matire. Le rle du contrleur de gestion tel que le dfinit Henri
BOUQUIN, est la matrise et la cohrence densemble du contrle dentreprise.
Chose qui risque de se mettre en place paralllement la spcialisation des
contrleurs de gestion, et la comprhension profonde du besoin de relier lensemble
de

ses

acteurs.
23

Bibliographie
Alazard C. et Spari S., (1998), Contrle de gestion DECF preuve n7, quatrime
dition, DUNOD
Bouquin H., (2001), Le contrle de gestion, cinquime dition, gestion, PUF
Mintzberg H., (1990),
d'Organisation.

Le pouvoir dans les organisations, Les ditions

Politiques gnrales de lentreprise, Stratgor, (1997), troisime dition, Dunod

http://www.unige.ch/fapse/SSE/groups/life/livres/organisations.html

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Mots cls
Asymtrie de linformation : p.14
Autorit : p. 6
Contingence : p.2, 19, 23
Contrle de gestion
Environnement : p. 14-16, 19
Jeux dacteurs : p. 14-18
Jeux de pouvoir : p.2, 14-16, 23
Management : p. 2, 4, 5-7, 9-10, 13, 18, 22-23
Pouvoir : p. 6, 11, 13-19, 23
Structures organisationnelles : p. 10-14

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Table des annexes :

Annexe 1 : Tableau rcapitulatif des interviews

Annexe 2 : Interviews des contrleurs de gestion (par ordre alphabtique)

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