ELEMENTS DU COURS DE

LA COMPTABILITE DE GESTION

Professeur :

M. Rachid EL BETTIOUI

Année universitaire : 2020/2021

Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

SOMMAIRE

CHAPITRE 1 : Principes généraux et finalité de la comptabilité de

gestion

CHAPITRE 2 : Charges de la comptabilité de gestion

CHAPITRE 3 : Approvisionnements et inventaire Permanent

CHAPITRE 4 : Coût de production

CHAPITRE 5 : Particularité de la comptabilité de gestion

CHAPITRE 6 : Détermination du coût de revient et calcul du

résultat

CHAPITRE 7 : Coûts variables

2
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

CHAPITRE 1 :

Principes généraux et
finalités de la comptabilité de gestion

3
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

CHAPITRE 1 :

Principes généraux et finalités de la comptabilité de gestion

La valeur créée par l’entreprise pour le client nécessite de mettre en œuvre un certain nombre
d'activités consommatrices de ressources. Dès lors, comment optimiser au mieux cette relation entre la
valeur créée et les coûts encourus ?

Toute la problématique se résume à maximiser la marge entre la valeur créée, c'est-à-dire la

somme qu'est prêt à payer le client pour acquérir le produit ou le service offert, et la somme des
coûts des activités engagées. L'on se rapproche ici de la problématique plus générale du management
des performances. Dans cette perspective, et contrairement à la comptabilité générale, la CAE se
propose d’obtenir des résultats analytiques par branches, par produits individuels ou groupes d’articles.
C’est une comptabilité basée sur l’analyse des charges et produits générés par l’exploitation ou les
opérations régulières et répétitives de l’entreprise. La CAE permet le calcul des coûts (coût d’achat, coût
de production, coût de revient, …) des différents produits fabriqués et vendus et à partir de ces coûts,
elle permet de déterminer leur rentabilité par comparaison avec leurs prix de vente. Ainsi, elle constitue
un outil indispensable de gestion, de contrôle et de pilotage.

La comptabilité de gestion ou comptabilité analytique d’exploitation CAE partage des points

communs avec la comptabilité générale notamment l’aspect rétrospectif : les deux comptabilités puisent
leur source à partir des informations se rapportant à des périodes vécues. La comptabilité analytique
d’exploitation s’appuie sur la comptabilité générale.

1. Définition de la CAE
La comptabilité de gestion est une méthode comptable de traitement des informations
quantitatives, qui analyse et prévoit les différents coûts de l’entreprise. Elle va permettre de mesurer la
valeur des flux internes. La Comptabilité de gestion permet de raisonner en termes de rentabilité. Elle
doit fournir tous les éléments de nature à éclairer les prises de décision (Abandon d'un produit,
embauche ou licenciement, investissement, élargissement de la gamme de produits, exportation...).

2. Objectifs et caractéristiques de la CAE

a. Objectifs
La CAE est une technique de traitement des données qui consiste à atteindre les objectifs suivants :
 La détermination des couts des matières et des produits achetés, crées ou distribués par
l’entreprise ;
 La satisfaction des besoins économiques et de gestion de l’entreprise telle que l’évaluation des
coûts de revient des marchandises, des biens, des services et produits commercialisés. Une
évaluation précise et à n’importe moment de certains patrimoniaux : stocks et immobilisations
produites par l’entreprise et pour son propre usage ;
 Le calcul des résultats analytiques par produit ou par branche d’activité ;

4
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

 L’explication des résultats par secteur d’activité en calculant les coûts complets des produits
pour les comparer à leurs prix de vente ;
 Etablir les inventaires permanents afin de suivre la situation des stocks ;
 La comparaison entre les réalisations et les prévisions en mettant en évidence les écarts ;
 Fournir aux décideurs une information économique, de gestion, pour l'aide à la prise de
décision et le pilotage de l’entreprise.
L'objet central de la comptabilité de gestion est donc l'étude des consommations de ressources
de l'entreprise, ou en d'autres termes, l'analyse des coûts. Bien plus qu'une constatation a posteriori,
loin de se limiter uniquement à un calcul de coût, c'est la maîtrise des coûts que vise désormais la
comptabilité de gestion. Sa problématique réside dans la modélisation des chaînes de causalité au sein
des processus de l'entreprise, entre les actions et les coûts : identifier des causalités pour pouvoir mieux
comprendre la formation des coûts afin d'agir dès leur source et de la sorte, les réduire (Bernard, 2013).
b. Caractéristiques
La CAE utilise des grandeurs économiques et physiques tels que le nombre d’heures de travail, le
temps de fonctionnement des machines, les quantités et poids des matières, les prix, etc. La principale
caractéristique de la CAE est la détermination des coûts.
Un coût est le total des charges afférentes à un produit ou à un service rendu à un stade donné :
stade d’achat, stade de vente, stade de distribution…
Contrairement à la comptabilité générale qui est codifiée et formalisée et qui est fiscalement
obligatoire pour toute entreprise, la comptabilité de gestion est facultative et organisée suivant des
critères, des méthodes et des procédures propres à l’entreprise.
3. Organisation de la CAE
La mise en place d’une comptabilité analytique d’exploitation nécessite au préalable une étude
détaillée de la structure de l’entreprise, toutes ses fonctions et tous ses sous-systèmes :
- Fonction d’approvisionnement et d’achat
- Fonction de production
- Fonction de distribution
- Fonction d’administration
Le calcul des coûts selon les différentes phases doit s’adapter à l’organisation de l’entreprise et à
son activité. Cette adaptation peut être schématisée comme suit :

Adaptation des coûts en fonction de

l’organisation de l’entreprise et de son
activité

Coût par fonction Coût moyen Coût par activité Coût par
économique d’exploitation d’exploitation responsable

Approvisionnement Magasin Famille de produits Chef de service

Production Rayon
Distribution Famille d’activités Chef d’atelier
Usine, Atelier.. 5
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

4. Démarche de mise en place d’une CAE

D’une manière pratique, le processus de la mise en place dans l’entreprise peut se décomposer en
neuf étapes que voici :
 Présentation de l’entreprise : produits fabriqués, processus de fabrication, organisation de
l’entreprise ;
 Examen des documents comptables : stocks (méthode de leur évaluation), produits et charges,
résultats globaux ;
 Analyse des charges : distinction entre charges directes et charges indirectes ;
 Affectation des charges directes aux différents produits ;
 Détermination des sections à créer en fonction de l’organigramme de l’entreprise ;
 Répartition des charges indirectes au profit des différentes sections ;
 Distinction entre sections principales et sections auxiliaires et répartition de celles-ci au profit
de celles-là ;
 Imputation des sections principales aux différents coûts ;
 Calcul des coûts et prix de revient.

Une fois mise en place, on constate aisément que la CAE est résolument orientée vers le contrôle interne
de l’entreprise.
Application

Soit le CPC simplifié d’une entreprise suivant :

Comptes Montant Total
Produits 90000
Ventes des produits finis 90000
Charges 80000
Achats consommés de MF 45000
Charges de personnel 21000
Autres charges 14000
Résultat de l’exercice 10000
Informations complémentaires
1. L’entreprise produit deux articles A et B nécessitant la consommation des ressources suivantes :
Matières premières et des fournitures:
- 3000 kg pour A
- 1500 kg pour B à 10 DH le kg
Charges de personnel
- 630 heures pour A
- 420 heures pour B à 20 DH l’heure
Autres charges
10000 Dh pour A
4000 DH pour B
2. Les ventes
- 700 unités de A à 100 DH l’unité
- 500 unités de B à 40 DH l’unité
6
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

Solution
PRODUIT A PRODUIT B
Comptes
Q PU MTS Q PU MTS
Produits 70000 20000
Ventes des produits finis
700 100 70000 500 40 20000
Charges 52600 27400
Achats consommés de MF 3000 10 30000 1500 10 15000
Charges de personnel 630 20 12600 420 20 8400
Autres charges 10000 4000
Résultat par produit 700 17400 -7400
Résultat global 10000

5. Hiérarchie et typologie des coûts

L’obtention des coûts de revient des produits se fait par intégration successive des différents
coûts et pour tenir compte de cet aspect chronologique dans le calcul du coût de revient, on parle de
hiérarchie des coûts.

5.1. Formation du coût

La formation des coûts dépend étroitement du processus économique de production adoptée par
l’entreprise :

Coût
Charges Sortie
d’approvisionnement d’achat
Coût de
Entrée production
Stock
Charges Entrée Coût de
de la revient
CAE Charges de production Stock

Charges hors production

5.2. Les éléments constitutifs du coût

Généralement, il existe trois éléments constitutifs des coûts. Il s’agit des matières, de la main d’œuvre et
des autres charges. Les matières achetées par l’entreprise sont d’abord stockées avant d’être
consommées. Il en est de même des produits finis et des produits semi-finis.

La main d’œuvre est principalement constituée par les charges de personnel qui comprennent à la fois
les salaires bruts (y compris les primes diverses) et les charges sociales supportées par l’entreprise.

Les autres charges regroupent l’ensemble des charges autres que les charges de personnel, les
marchandises ou les matières achetées.
7
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

5.3. Les types des coûts

Les différents types de coûts dépendent de la prise en compte des différents types de charges.
Les charges inscrites en comptabilité générale peuvent être analytiquement de quatre sortes : Directes
ou indirectes, fixes (de structure) ou variables (opérationnelles).
a. Coûts complets
Ils regroupent l’ensemble des charges relatives à un produit ou un service ou activité enregistrée
en comptabilité générale. L’objectif de la comptabilité de gestion dans le cadre de la méthode des coûts
complets est d’obtenir le coût des produits élaborés contenant toutes les charges c’est à dire un coût dit
de revient. La méthode des coûts complets préconise un calcul de coût par stade de fabrication qui doit
respecter la réalité du processus de production de chaque entreprise. Dans une vision très globale, on
peut distinguer 2 types d’entreprise :
* Les entreprises commerciales dont le cycle d’exploitation peut être résumé ainsi :

APPROVISIONNEMENT DISTRIBUTION

* Les entreprises industrielles dont le cycle d’exploitation peut se résumer comme suit :

APPROVISIONNEMENT TRANSFORMATION DISTRIBUTION

En conséquence, les charges de la comptabilité générale doivent être rassemblées suivant leur
appartenance à une étape définie ci-dessus. La constitution des coûts par étape fait apparaître :

 un ou des coûts d’approvisionnement ou d’achat

 des coûts de production
 des coûts de distribution
b. Coûts partiels
Les coûts partiels ne tiennent compte que de certains éléments des charges ou qui incluent des
charges en fonction du niveau d’activité. Ils regroupent des coûts variables, coût direct et coût
marginal.

b.1. Coûts variables : constitués seulement par les charges qui varient avec le volume d’activité de
l’entreprise sans qu’il y ait nécessairement exacte proportionnalité entre la variation des charges
et le niveau d’activité. Il exclut de ce fait les charges de structure (charges fixes, charges de capacité).

b.2. Coût direct : il est obtenu par incorporation des seuls charges directes s’appliquant à un
produit ou à une activité déterminée. Les charges indirectes sont laissées dans leur globalité.

5.4. Les composantes du coût complet

Selon l’optique du coût complet qui tient compte de l’ensemble des charges d’un produit depuis
l’achat jusqu’au vente de produit, marchandise ou de service selon l’avancement dans le processus de
fabrication ou de commercialisation, les coûts les plus calculés sont :

5.4.1. le coût d’achat

C’est un coût qui regroupe les charges relatives à la fonction approvisionnement de l’entreprise.

a- les produits approvisionnés :

Il est possible d’en retenir 4 types :
8
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

 les marchandises : qui représentent tous ce que l’entreprise commerciale achète pour revendre
en l’état et sans transformation
 les matières premières : qui sont des objets ou des substances plus au moins élaborés destinés
à entrer dans la composition des produits fabriqués.
 Les emballages : une distinction doit être faite entre l’emballage de conditionnement
(bouteille en plastique) et les emballages de distribution. Les premiers font partie du coût de
production du produit fini, les seconds rentrent dans le coût de distribution.
 Les matières et fournitures consommables : qui sont des objets plus au moins élaborés
consommés au premier usage et qui concourent à la fabrication sans entrer dans la composition
du produit fabrique (huile du moteur)
Remarque : il faut calculer un coût d’achat pour chaque type d’éléments approvisionnés et dont on
désire suivre le niveau des stocks.

b- les composantes du coût d’achat :

Coût d’achat = prix d’achat + charges directes d’achat + charges indirectes d’achat

Le coût d’achat est formé par le prix d’achat des approvisionnements plus les frais occasionnés
par l’opération d’achat à savoir le transport, la prospection des fournisseurs, les frais de
manutention, les frais d’assurance ; etc.

5.4.2. Coût de production

C’est un coût qui intègre outre la consommation des matières, les charges de production
relatives aux produits. En fonction de son niveau d’élaboration, un produit peut être un encours, un
produit intermédiaire ou un produit fini.

Parfois on parle de produit principal ou de produit secondaire qui est un produit obtenu du fait
de la production principale : exemple : une entreprise de raffinage, en produisant de l’essence obtient
plusieurs produits secondaire : goudron, nylon.

 Les composantes du coût de production :

Coût de production= coût d’achat des matières et fournitures consommées + charges
directes de production + charges indirectes de production.

N.B : Le coût d’achat des matières et fournitures consommées prend en considération

l’éventualité d’un stockage hérité de la période précédente.

5.4.3. le coût de revient :

Il est calculé par type de produits vendus, il est composé de coût de production et de coût de
distribution. Le coût de revient inclus toutes les charges qui viennent après l’opération de production
et qualifiées de frais de distribution (prospection de la clientèle, publicité, service après-vente, etc.

Coût de revient de produits vendus = coût de production vendus + charges directes de

distribution + charges indirectes de distribution.

Exercice :

Une entreprise industrielle fabrique des porte-savons en deux étapes :

- Dans un premier lieu, l’atelier moulage réalise transforme le plastique en une « Coquille » dur,
- Ensuite, l’atelier montage ajoute à cette coquille un système de fixation en inox.

9
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

Schéma technique de production

Atelier
Montage

L’analyse des comptes de l’entreprise permet d’obtenir les renseignements suivants:

- Charges directes :
 Achats de plastique 1500 kg à 14 dhs kg;
 Achats d’inox 500 kg à 30 dh le kg;
 MAD imputable à l’atelier moulage 200h à 60dh l’heure;
 MAD imputable à l’atelier montage 50h à 64dh l’heure.
- Charges indirectes
• Frais d’approvisionnement 5000 dh. Ils se repartissent entre les achats de plastique et d’inox
proportionnellement aux quantités achetées.
• Frais de production 26 500 dh. Ils se répartissent entre l’atelier moulage 13900 dh et l’atelier
montage 12600 dh.
• Frais de distribution 3940 dh.
- Production:
 4800 coquilles pour lesquelles 1500 de plastique ont été nécessaires;
 4800 porte-savons pour lesquels 500 kg d’inox ont été nécessaires,
- Ventes:
 4600 porte-savons à 25 dh l’unité
• Travail demandé
1. Calculer le coût d’achat des matières
2. Calculer le coût de production de:
- Coquilles à la sortie de l’atelier moulage
- Porte-savons à la sortie de l’atelier montage
3. Calculer le coût de revient des porte-savons
4. Calculer le résultat analytique des porte-savons.

10
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

CHAPITRE 2 :

Charges de la comptabilité de gestion

11
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

Chapitre 2 : Les charges de la comptabilité de gestion

2.1. Les charges de la CAE

La comptabilité de gestion puise la majorité de ses charges de la comptabilité générale.

2.1.1. Charges incorporables

Ce sont les charges de la comptabilité générale retenues pour le calcul des coûts. Il s'agit de
consommations de ressources qui relèvent des activités normales d'exploitation de l'entité. Laissées à
la discrétion de l'analyste, « l'incorporalité » des charges est souvent appréciée par rapport à celles
dont le caractère est jugé de nature non incorporable.
Schéma des charges de la comptabilité de gestion

Charges non Charges non

Charges de la courantes incorporables
comptabilité Charges Charges de
générale financières Charges
incorporables la
Charges
d’exploitation comptabilité

Charges de gestion
supplétives

Charges incorporables de la CAE = Charges de la Comptabilité Générale

- Charges non incorporables
+ Charges supplétives
2.1.2. Charges non incorporables

Ce sont les charges de la comptabilité générale qui ne rentrent pas dans la formation des coûts. Ce
sont principalement des charges qui ont un caractère exceptionnel, hors exploitation, non redondant
pour l'activité de l'entité.
Toutes les charges non courantes ne sont pas incorporables (VNA, Subventions accordées,
dotations non courantes, pénalités, amendes, dons, …),
Certaines charges courantes ne sont pas incorporables, chaque fois qu’elles ne sont pas
généralisées ou que l’analyse ne permet pas de les considérer comme telle. Il s’agit :
 Dotations aux amortissements des immobilisations en non valeurs
 Dotations aux provisions pour dépréciation des créances douteuses ;
 Dotations aux provisions pour dépréciation des comptes de trésorerie ;
 Dotations aux provisions pour risques et charges
12
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

 Des impôts sur les résultats et de toute charges courantes des extérieures antérieurs.
2.1.3. Charges supplétives
La logique économique et de management de la CAE exige le calcul d’autres charges afin
d’approcher la réalité des coûts. Ce sont les charges qui n'existent pas en comptabilité générale mais qui
sont consommées. Deux types de charges supplétives :
> Rémunération conventionnelle du travail de l'exploitant qui n'est pas considéré en tant que
tel. Dans le cadre de l'exploitation individuelle, l'entrepreneur est rémunéré par un prélèvement sur les
bénéfices et non par un salaire. Aucune charge n'étant enregistrée en comptabilité générale, il convient
d'intégrer une rémunération fictive correspondant à son travail effectif.
> Rémunération conventionnelle des capitaux propres. La comptabilité générale ne prend pas
en compte la rémunération des capitaux propres alors qu'elle constitue une charge économique au
même titre que les capitaux empruntés. Ainsi, pour les entreprises, cette rémunération peut être
calculée comme un intérêt fictif à un taux moyen sur la base des capitaux empruntés.

De cette manière on peut déterminer facilement le résultat réalisé sur la vente de chaque type
de produits, en faisant une comparaison entre le chiffre d’affaires généré par chaque type de produits
et son coût de revient.

Application
L’entreprise AMRANI vous communique les éléments de CPC annuel :

- Achats consommés de matières et de fournitures : 72 000 dh

- Autres charges externes : 216 000 dh
- Impôts et taxes : 24 000 dh
- Charges de personnel : 840 000 dh
- Autres charges d’exploitation : 120 000 dh
- Dotations aux amortissements : 214 200dh

Il est à noter que :

- Parmi les dotations, une dotation de 46 200dh est exceptionnelle.

- Parmi les charges de personnel, 36 000 sont considérés comme étant directs.
En outre, il convient de tenir compte d’une rémunération mensuelle du chef d’entreprise 2000 dh,
et de l’intérêt du capital estimé à 5% l’an, montant du capital 720 000dh.

Travail à faire

1. Déterminer le montant des charges mensuelles de la comptabilité de gestion

2. Déterminer le montant des charges indirectes.

13
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

Solution

1. Calcul des charges de la comptabilité de gestion

o Charges de la comptabilité générale (mensuelle)= 1 486 200/12= 123 850
o Charges non incorporables= 46 200/12 = 3850
o Charges supplétives= 2000 + (720 000 * 5%)/12 = 5000

On a les charges de la CAE = Charges de la Comptabilité Générale

- Charges non incorporables
+ Charges supplétives

Donc, les charges de la CAE = 123 850- 3850 + 5000

Charges de la CAE = 125 000 dh

2. Charges indirectes (charges à répartir entre les centres d’analyse)
Charges indirectes = Charges CAE- Charges directes
= 125 000 – (72 000/12 + 36 000/12)
Charges indirectes = 116 000

2.2. Traitement des charges de la comptabilité de gestion

Après la détermination des charges de la comptabilité de gestion, l’entreprise peut commencer

leur traitement. Ainsi, nous allons appliquer dans ce chapitre la méthode du coût complet. Selon cette
méthode, les charges incorporables de la CAE sont reclassées en charges directes et charges indirectes.

2.2.1. Charges directes et charges indirectes

a. Charges directes : ce sont des charges de la comptabilité de gestion dont leur intégration dans
le coût est simple et sans ambiguïté. Il est possible de les affecter immédiatement et directement aux
couts de produits concernés sans calcul intermédiaire, car elles ne concernent d’un seul produit ou
activité. Il s’agit des charges suivantes :

- Prix d’achat des matières premières, des marchandises, des fournitures consommables qui
concernent directement le cout d’achat de ces matières ;
- La rémunération et les charges sociales de la main d’œuvre qui sont incorporées directement au cout
de production ;
- Les charges de conditionnement et d’emballage qui concernent directement le coût de distribution.
b. Charges indirectes : ce sont des charges dont leur intégration aux coûts est complexe et
ambiguë. les charges indirectes concernent plusieurs produits ou activités et par conséquent, elles
doivent faire l’objet d’une répartition entre les produits avant d’être imputés aux coûts. Elles sont dites
charges communes. Il s’agit généralement les autres charges externes, les dotations financières et les
charges supplétives :
14
 Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

- L’entretien et les réparations, les locations, les primes d’assurance, les frais postaux, les
transports, les services bancaires….

Traitement des charges de la CAE

Affectation
Charges
Charges directes Coût

Répartition secondaire
Répartition primaire
de la Centres de

Imputation
principaux Centres
CAE principaux revient
Charges incorporables
Centres
indirectes
auxiliaires

2.2.2. Analyse des charges indirectes

a. Les centres d’analyse
Un centre d’analyse ou section analytique est une division de l’unité comptable de l’entreprise où
sont analysés et regroupés les éléments de charges indirectes préalablement à leur imputation au coût
du produit intéressé.

Afin de définir et déterminer les centres d’analyse, l’entreprise doit tenir en compte deux critères :
- Les centres d’analyse doivent correspondre autant que possible à une division réelle (centre de
travail) de l’entreprise ou à l’exercice d’une responsabilité (centre de responsabilité)
- Les charges totalisées dans un centre doivent avoir un comportement commun de telle sorte qu’il
soit possible de déterminer une unité de mesure de l’activité de chaque centre.
Il est ouvert autant de centre qu’analyse que les besoins d’information l’exigent, si besoin est, un
centre d’analyse peut être divisé en plusieurs sections analytiques.

1. Types de centre d’analyse

On distingue 2 grands types de centres d’analyse, les centres principaux et les centres auxiliaires.

1- les centres principaux : sont des centres qui fonctionnent au profit des coûts, ils ont un lien
direct avec le cycle d’exploitation de l’entreprise.
Exemple : centre approvisionnement, centre production, centre distribution.

2- les centres auxiliaires : sont des centres qui fonctionnent au profit des centres principaux, ils
n’ont pas de lien direct avec le avec le cycle d’exploitation.
Exemple : centre entretien, centre gestion de personnel, centre gestion de matériel…

b. les unités d’œuvre :

Les unités d’œuvre sont des unités de mesure de l’activité des centres d’analyse, elles permettent de
fractionner le coût du centre d’analyse et d’obtenir un coût par unité d’œuvre. Aussi, d’imputer une

15
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

fraction du coût d’un centre d’analyse à un coût de produit à partir du nombre d’unité d’œuvre
consommée pour la fabrication de ce produit.
Les unités d’œuvre couramment utilisées sont :
o L’heure de main d’ouvre directe : rattachement de la prestation fournie à la MO consacrée
au produit. Un pointage des heures de travail est alors indispensable.
o L’heure machine : rattachement de la prestation fournie au fonctionnement du matériel
consacré au produit : exemple : heure de fonctionnement du four, de la presse, d’un
ordinateur…
o L’unité de fourniture travaillée dans le centre de travail, exemple : unité de poids, de
volume, de surface, de longueur, kg de matières premières consommées, mètre de tubes
travaillés…
o L’unité de produits élaborés : rattachement de la prestation au produit obtenu : exemple :
nombre de produits fabriqués, nombre de ligne imprimée….
Comment choisir les unités d’œuvre ?
Le choix des unités d’œuvre résulte d’une étude technico-comptable faite par des experts
comptables, l’unité est pertinente lorsqu’elle est fortement corrélée aux charges indirectes du centre.

On choisira :

 l’heure machine lorsque : il est possible de pointer la production réalisée par chaque machine,
les frais de fonctionnement (entretien, matières consommables) sont importants relativement
aux frais de main d’œuvre, le temps de fonctionnement de la machine est sans rapport avec le
travail de l’opérateur.
 L’heure de fourniture travaillée lorsque : le temps de main d’œuvre et le temps machine par
produit sont possibles ou difficiles à pointer, les fours travaillés font l’objet d’un pointage.
 L’unité de produit : dans un atelier spécialisé dans une production ou un service bien
déterminée.
On a souvent intérêt à choisir une unité caractéristique de l’activité (MO, HM) c’est seulement
lorsque cette activité ne peut être aisément mesurée que l’on retient le critère de production.
Remarque : il peut être impossible de déterminer une unité physique pour un centre, dans ce
cas, on utilisera pour exprimer son activité une base monétaire.
Exemple : Chiffre d’affaires, coût de production des produits vendus…
L’imputation des charges du centre au coût de revient s’effectue alors à l’aide d’un coût de l’unité
d’œuvre.
Coût de la section principale
Coût de l’unité d’œuvre =
Nombre des unités d’œuvre de la section

c. Répartition des charges indirectes

Après la division de l’entreprise en sections et leur mise en ordre selon la nature de d’activité, il faut
passer à la répartition des éléments des charges indirectes sur les centres principaux et les centres
auxiliaires. Pour faciliter cette opération primordiale, on utilise un tableau appelé « le tableau de

16
 Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

répartition des charges indirectes ». Il se compose de trois parties : répartition primaire,

répartition secondaire, unités d’œuvre.
a- La répartition primaire : elle consiste à répartir les charges indirectes sur tous les centres
qu’ils soient principaux ou auxiliaires, cette répartition se fait grâce à des clés de répartition
déterminées par le contrôleur de gestion à l’issue de l’analyse technico-comptable.
b- La répartition secondaire : avant leur imputation aux coûts, les charges indirectes des centres
font l’objet d’une 2ème répartition, il s’agit de virer les charges des centres auxiliaires dans les
centres principaux cela s’explique par le fait qu’ils sont liés aux différentes phases constituent le
cycle d’exploitation de l’entreprise :
- centre approvisionnement coût d’achat
- centre production coût de production
- centre distribution coût de revient
Tableau de répartition des charges indirectes

Charges
Charges Centres auxiliaires Centres principaux
indirectes
CA1 CA2 CP1 CP2 CP3
Charges indirectes Total A B C D E
Clés de répartition
Clé 1 Clé 2 Clé 3 Clé 4 Clé 5
primaire
Totaux répartition
T CA1 T CA2 T CP1 T CP2 T CP3
primaire
Clés de répartition
primaire
Totaux de répartition
00 00 T CP1 T CP2 TCP 3
secondaire
Nature d’unité d’œuvre
Nombre d’unité d’œuvre NUO CP1 NUO CP2 NUO CP3
Coût d’unité d’œuvre 00 00 Coût CP1 Coût CP2 Coût CP3

Total répartition secondaire CP1

Coût CP1 =
Nombre Unité d’œuvre CP1
Les centres auxiliaires qui fournissent des prestations aux autres centres, leur coût fait l’objet
d’un transfert. Ce transfert est de 2 types : en escalier et croisé.

1- le transfert en escalier : on parle de ce transfert, lorsque le coût d’un centre auxiliaire est
transféré ou viré au centre suivant sans retour en arrière.
2- Le transfert croisé : on parle de ce transfert, lorsque les centres auxiliaires se fournissent
réciproquement des prestations, on parle aussi de prestations réciproques.

17
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

Remarque : attention avant de faire la répartition secondaire, quand on a des prestations croisées,
il faut déterminer au préalable le montant des charges propres des centres qui se fournissent
réciproquement des prestations.

Exemple :
1) La répartition primaire

TABLEAU DE REPARTITION DES CHARGES INDIRECTES

Charges
Centres auxiliaires Centres principaux
incorporées Energie Entretien Approv. Distribution Production
Fournitures 5 000,00 250,00 500,00 2 000,00 1 500,00 750,00
Clés 5% 10% 40% 30% 15%
Impôts, taxes 3 000,00 450,00 150,00 750,00 1 050,00 600,00
Clés 3 1 5 7 4
Répartition primaire 8 000,00 700,00 650,00 2 750,00 2 550,00 1 350,00

NB : Le total des charges incorporées doit être égal à la somme des répartitions primaires des centres
d’analyses.
2) La répartition secondaire :
TABLEAU DE REPARTITION DES CHARGES INDIRECTES
Charges
Centres auxiliaires Centres principaux
incorporées Energie Entretien Approv. Distribution Production
Répartition primaire 8 000,00 700,00 650,00 2 750,00 2 550,00 1 350,00
Energie -736,18 73,62 368,09 184,05 110,43
Clés 10% 50% 25% 15%
Entretien 36,18 -723,62 217,09 253,27 217,09
Clés 5% 30% 35% 30%
Répartition secondaire 8 000,00 0,00 0,00 3 335,18 2 987,31 1 677,51

18
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

Détecter des prestations réciproques : lorsqu’un centre auxiliaire A (ex : énergie) réparti une partie
de ses coûts à un autre centre auxiliaire B (ex : entretien) et que ce centre auxiliaire B réparti une partie
de ses coûts au centre auxiliaire A, l’on est en présence de prestations réciproques.

Énergie 10% Entretien

5%
Il faut utiliser un système de 2 équations à 2 inconnues.

 Soit X le centre énergie

 Soit Y le centre entretien

x=700+5% y avec 700 est le montant de la répartition primaire et 5% la part reçue du centre
entretien

y=650+10% x avec 650 est le montant de la répartition primaire et 10% la part reçue du centre
énergie

x=700+0,05 (650+0,1x) : on remplace y par sa valeur de manière à n’avoir plus qu’une seule inconnue.

x=700+32,5+0,005x
x=732,5+0,005x
x-0,005x=732,5
0,995x=732,5
x=732,5/0,995
x=736,18
y=650+10%(736,18)

y=650+73,62

y= 723,62

Le montant du centre énergie est de 736,18 et celui du centre entretien 723,62.

3) Le coût d’unité d’œuvre ou le taux de frais

Lorsque l’on est en présence d’une unité d’œuvre, on calculera un coût d’unité d’œuvre et lorsque l’on
est en présence d’une assiette de frais on calculera un taux de frais.
Charges

incorporées Energie Entretien Approv. Distribution Production

Répartition secondaire 8 000,00 0,00 0,00 3 335,18 2 987,31 1 677,51
Quantité de
T de matière 100 dh de coût
Nature Unité d'œuvre produits
achetée de production
vendus

Nombre d'unités d'œuvre

800 6 230 79 698,65
Coût d'unité
4,1690 0,4795 2,10%
d'œuvre

19
Eléments du Cours de Comptabilité de Gestion Université Ibn Zohr Pr. EL BETTIOUI RACHID

Exercice

Pour le mois de Janvier 2010, l’entreprise du AQUASUD a fabriqué deux produits à partir d’une seule
matière première M. La répartition primaire des charges indirectes entre les centres se résume comme
suit :

Le centre administration : 4% entretien, 6% transport, 10% appro, 60% fabrication et 20%

distribution.
Le centre entretien : 25% transport, 5% appro et 70% pour la fabrication.
Le centre transport : 25% appro et 75% pour distribution
Au cours du même mois l’entreprise a réalisé les opérations suivantes :
 Achats des matières premières : 7000 kg à 13 dh/kg et 9000 kg à 12,50 dh/kg.
 La production

 Les ventes s’élèvent à 274 000 dh

 Les quantités vendues :
- 4500 kg du produit A
- 4000 kg du produit B à 31 dh/kg
Question

Il vous est demandé de procéder à la répartition des charges des centres auxiliaires et de calculer
le coût d’unité d’œuvre compte tenu des informations ci-dessus.

20