COURS DE

VERIFICATION ET
AUDIT

Samuel BEAUVIL MBA

Audit (terme issu de l'anglais1 provenant d'une locution latine proche des notions de contrôle,
vérification, expertise, évaluation) vient du verbe latin audire, écouter. Les Romains employaient ce
terme pour désigner un contrôle au nom de l’empereur sur la gestion des provinces]. Il fut introduit
par les Anglo-Saxons au début du XIIIe siècle pour la gestion. Le premier cabinet d’audit fut fondé
au XIVe siècle à Londres. Une longue tradition de l'audit public (« Cour des Comptes ») existe en
France depuis le XIIIe siècle. En 1762, la 4e édition du dictionnaire de l'Académie française définit ainsi
le terme d’auditeur des comptes : « Officier de la Chambre des Comptes, de qui la fonction est de voir
& d'examiner les Comptes qui s'y rendent, & qui lui sont renvoyés »

L’audit est un métier en pleine expansion liée à la nécessité de fiabiliser les paramètres financiers et les
informations à la disposition de ceux qui ont la charge de définir les orientations de l’entreprise et de
la gérer quotidiennement. Les concepts fondamentaux de cette discipline très technique seront exposés
dans cet ouvrage, concepts fondamentaux : définitions, normes internationales, assertions d’audit,
risque d’audit et matérialité.

L’audit se déroule selon une démarche sélective, structurée et progressive qui permet d’atteindre ses
objectifs en allant du général au particulier. Cette démarche sera déclinée dans ses phases principales :
prise de connaissance et orientation de la mission, évaluation du contrôle interne et élaboration de la
stratégie d’audit, exécution des contrôles substantifs et validation des comptes, finalisation de la
mission et rédaction des rapports d’audit, avec une focalisation sur les techniques et les outils
permettant de mettre en oeuvre chaque phase.

Donner aux étudiants les concepts fondamentaux, les techniques et les outils les plus efficaces en audit
financier et audit interne leur permettant d’acquérir la méthodologie de conduite des missions d’audit,
dans le respect des normes internationales (ISA) 1 développées par IAASB2 de l’IFAC.

De la vérification à l’audit

En mai 1983, le Comité de terminologie française de l’Ordre des comptables agréés du Québec
(OCAQ) a publié un bulletin terminologique sur le terme audit*, dont l’usage en français était déjà
courant en raison de l’influence d’entreprises multinationales américaines. Voici la position de
l’OCAQ par rapport à cet emprunt :

Au niveau canadien, ces mots [vérification et vérificateur] n’ont aucun concurrent sérieux, et nous ne
sentons pas la nécessité de les abandonner au profit du mot « audit », un emprunt dont l’avenir est loin
d’être assuré malgré sa vogue actuelle. Vous aurez deviné que ce qui était vrai à l’époque ne l’est plus
aujourd’hui.

Les variantes entre la terminologie comptable de la France et celle du Canada s’expliquaient autrefois
par les différences entre les systèmes juridiques, les principes comptables généralement reconnus et les
normes de vérification généralement reconnues des deux pays. Ce n’est que dans la foulée de la
mondialisation économique que la situation a changé avec l’établissement des Normes internationales

1
(ISA) International Standards on Auditing
2
(IAASB) International Auditing and Assurance Standards Board

2
d’audit (ISA, pour International Standards on Auditing) et des Normes internationales d’information
financière (IFRS, pour International Financial Reporting Standards). L’adoption de principes comptables
universels répondait au besoin de plus en plus pressant d’améliorer la compréhension mutuelle et la
transparence à l’échelle mondiale.

Au Canada, le Conseil des normes d’audit et de certification a désigné les ISA à titre de Normes
canadiennes d’audit (NCA) pour les audits d’états financiers des périodes closes à partir du
14 décembre 2010. Le passage aux IFRS s’effectue quant à lui en fonction des directives du Conseil sur
la comptabilité dans le secteur public et du Conseil des normes comptables. À l’heure actuelle, les
entreprises publiques, les entreprises à capital fermé, les entités ayant des activités à tarifs réglementés
ainsi que les organismes sans but lucratif doivent les respecter, alors que les sociétés de placement et les
fonds distincts des entreprises d’assurance-vie en feront autant à compter du 1er janvier 2013.

Les divers intervenants francophones touchés par la traduction de ces deux groupes de normes ont
décidé de s’aligner sur des versions communes. Les Services linguistiques de l’Institut Canadien des
Comptables Agréés se sont chargés de traduire les IFRS, tandis que le texte français des ISA est le fruit
d’une collaboration entre la France, la Belgique, la Suisse et le Canada. Dans les deux cas,
l’harmonisation de la terminologie a eu raison des termes vérification et vérificateur.

Le Canada est donc actuellement dans une période de transition terminologique. L’OCAQ a d’ailleurs
établi un glossaire sur la nouvelle terminologie des NCA, dans lequel l’ensemble des entrées qui
comprennent les termes vérification et vérificateur se trouve dans la colonne des anciens termes. Il est
également pertinent de noter que ces deux canadianismes comportent maintenant la mention « vieilli »
dans la troisième édition du Dictionnaire de la comptabilité et de la gestion financière, publiée en 2011.

Au Québec, l’adoption du projet de loi 46 sur la comptabilité publique favorise aussi l’implantation du
terme auditeur en rendant obligatoire l’emploi du titre « comptable agréé auditeur » ou « CA auditeur »
pour les comptables agréés qui exercent la comptabilité publique.

Si l’avenir du terme audit au Canada était loin d’être assuré il y a trente ans, la normalisation des
normes de comptabilité et d’audit a certainement changé la donne. Pour reprendre une formule bien
connue de Grevisse, « l’usage a toujours raison, même quand il a tort ».

Résumé chronologique

Année Source Contenu

1980 Office de la langue Le terme vérification est retenu pour rendre l’anglais audit.
française (Québec)

1983 Comité de terminologie Il n’est pas nécessaire d’abandonner le mot vérification au profit
française de l’Ordre des du mot audit.
comptables agréés du
Québec

3
2008 Ordre des comptables Tout rapport de certification ou rapport spécial daté du
agréés du Québec 15 décembre 2008, ou d’une date ultérieure, devra être signé
« CA auditeur » ou « comptable agréé auditeur » par le
comptable agréé responsable de la mission.

2010 Conseil des normes d’audit Le Conseil a adopté les Normes internationales d’audit à titre de
et de certification Normes canadiennes d’audit pour les audits des états financiers
des périodes closes à compter du 14 décembre 2010.

2011 Conseil sur la comptabilité Les entreprises publiques doivent adopter les IFRS pour les
dans le secteur public exercices ouverts à compter du 1er janvier 2011.

2011 Conseil des normes Les entreprises à capital fermé ont la possibilité d’adopter, pour
comptables les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2011, soit les IFRS,
soit les nouvelles Normes comptables pour les entreprises à
capital fermé.

2012 Conseil des normes Les entités ayant des activités à tarifs réglementés doivent
comptables adopter les IFRS depuis le 1er janvier 2012.

Les organismes sans but lucratif ont la possibilité d’adopter,

pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2012, soit
les IFRS, soit les Normes comptables pour les organismes sans
but lucratif.

2013 Conseil des normes Les sociétés de placement et des fonds distincts des entreprises
comptables d’assurance-vie devront adopter les IFRS à compter du 1er janvier
2013
Comptabilité générale
La comptabilité générale 3est un système d’organisation des données financières d’une entreprise. Elle
permet ainsi de produire des informations adaptées aux différents utilisateurs:
▪ pour les investisseurs et les banquiers : bilan et compte de résultat,
▪ pour l’administration fiscale : déclarations fiscales,
▪ pour les chefs de services : état de suivi des budgets, fournisseurs, le comité d’entreprise, etc.
▪ pour le service juridique : liste des factures impayées,
▪ mais aussi des informations pour les clients, les sociétaires, les employés, les
La comptabilité est l’art:
D’enregistrer; selon une méthode séculaire, les faits comptables d’après leur ordre chronologique dans
le Journal Général.
De classifier; Dans un registre nommé Grand livre, ou ils sont classifiés automatiquement suivant leur
nature.
Et de résumer: Dans des tableaux comptables appelés états financiers (bilan, compte de résultat, état de
flux de trésorerie4, et les notes complémentaires)

3
Financial accounting
4
Statement of changes in financial position

4
D’une façon significative; Selon certains standards, conventions, principes, autrement dit selon un
langage, de telle sorte qu’ils puissent offrir aux utilisateurs une signification précise et constante.
Et en termes d’argent; un dénominateur commun qui est l’argent exprimé en unité monétaire du pays, le
Dollar américain aux USA, le Yen au Japon, la Gourde en Haïti.

Dans les livres comptables on ne trouvera pas le nombre de chemises, de pieds tuyaux, d’automobiles,
mais leur coût total exprimé en unité monétaire. Toutefois, certains registres spéciaux contiendront les
quantités et les prix unitaires, qui n’y seront inscrits que pour fins statistiques et comme moyens de
contrôle des quantités.
Les transactions et les faits; les évènements affectant l’entreprise et qui peuvent être évalués
quantitativement en terme d’argent.
Qui sont d’un caractère financier; c’est-à-dire qu’ils doivent comporter un montant d’argent qu’on
peut immédiatement inscrire dans les livres comptables.
Et de plus, c’est l’art d’interpréter leurs résultats; C’est sans doute là une fonction importante,
indispensable même de la comptabilité.

Sources et nature des obligations comptables

La comptabilité est une source d’information privilégiée pour les partenaires de l’entreprise. C’est
également un moyen de preuve lors d’un litige entre commerçants ou avec l’administration fiscale.
Afin de remplir correctement son rôle, son fonctionnement a été fortement codifié par le législateur.
Ainsi, les règles sont les mêmes pour tous et les comparaisons sont possibles.

1.1 Les sources législatives

Pour la tenue quotidienne de leur comptabilité et pour l’établissement de leurs comptes, les entreprises
exerçant une activité en Haïti quels que soient leur forme, leur statut juridique, ou leur nationalité
doivent tenir une comptabilité, en langue française, reprise dans le Code de commerce, ainsi que le
plan comptable général qui a la valeur juridique d’un arrêté ministériel et qui constitue le cadre
général de la normalisation comptable.

La mondialisation des marchés financiers a rendu nécessaire l’harmonisation des méthodes comptables
appliquées dans les différents pays afin de permettre la comparaison des comptes des sociétés de
nationalités différentes et les FMN5.

Dans ce but un référentiel comptable international a été développé qui porte le nom d’IFRS
(International Financial Reporting Standards). Pour l’instant, ces normes ne sont applicables en
Europe qu’aux entreprises cotées, et uniquement pour leurs comptes dits « consolidés » (c’est-à-dire les
comptes de l’ensemble formé par toutes les sociétés du groupe).

Toutefois, il est prévu que leur champ d’application sera élargi d’ici quelques années aux comptes
individuels de toutes les sociétés. C’est pourquoi le droit comptable haïtien évolue rapidement dans le
sens d’une convergence avec ce référentiel.

1.2 Le domaine d’application des obligations comptables

Le code de Commerce impose aux entreprises d’enregistrer comptablement, dans l’ordre
chronologique, les mouvements affectant leur patrimoine. Le patrimoine étant l’ensemble des biens et

5
Multinational corporation

5
des droits (matériels ou immatériels) que possède l’entreprise, mais aussi l’ensemble de ses dettes. Ces
obligations s’appliquent aux commerçants quelle que soit la forme juridique de leur entreprise
(entreprise individuelle ou société), ainsi qu’aux personnes morales ayant une activité économique
d’une taille importante.

Dans tous les cas, la comptabilité s’intéresse aux opérations qui affectent immédiatement le patrimoine
de l’entreprise :
▪ soit en l’enrichissant : services rendus, ventes réalisées, revenus d’intérêts …
▪ soit en l’appauvrissant : dépenses de publicité, achat de fournitures, amortissements, pertes etc.
▪ soit en modifiant sa composition : règlement d’une créance client, emprunt bancaire, …

1.3 La nature des obligations comptables

Les obligations comptables découlent du code de commerce qui impose notamment :
▪ l’enregistrement chronologique des mouvements affectant le patrimoine de l’entreprise,
▪ la tenue d’un inventaire annuel, et l’établissement de comptes annuels (bilan, compte de
résultat, état de flux de trésorerie),
▪ le respect des principes comptables, et la tenue de livres comptables obligatoires.
L’enregistrement doit se faire à partir de pièces justificatives (le plus souvent une facture, mais aussi un
ordre de virement, un bulletin de paie, etc. …) conservées et indexées afin de pouvoir les retrouver à la
demande d’un vérificateur interne ou externe, d’un inspecteur ou d’un contrôleur.

1.3.1 Conservation des pièces :

La durée de conservation des pièces justificatives est de 10 ans. Le délai fiscal est généralement de 3 ans
mais peut être plus long que la durée comptable (une facture d’immobilisation qui s’amortit sur 8 ans
doit être conservée au moins 11 ans après la date d’achat). Les fiches de transactions liées à un compte
C/C doivent être conservées indéfiniment….

1.3.2 Classement des pièces justificatives6:

Aucune précision n’est apportée mais chaque pièce doit être datée, mais généralement par ordre
chronologique, numérique, alphabétique, alphanumérique, nécessité d’y apporter un numéro d’ordre
afin de faciliter les recherches et les déclassements lors des contrôles financiers.

1.3.3 Archivage :
Les copies fidèles et durables des pièces justificatives auront une pleine valeur juridique
▪ Supports fidèles et durables : photocopies, listings et autres supports papiers
▪ Supports électroniques et informatiques et Supports microfilms et magnétiques (à éviter de
préférence)
1.3.4 Sanctions :
L’absence de pièces justificatives peut mettre en doute la valeur probante de la comptabilité et
entraîner un rejet de celle-ci sur le plan fiscal, juridique, etc…
1.3.5 Les livres obligatoires comprennent :
Le Journal général7 qui présente les écritures8 comptables dans l’ordre chronologique de leur
enregistrement,
Le grand livre9 qui présente le report des écritures comptables dans chaque rubrique appelée compte,

6
voucher
7
General journal or book of original entry
8
entry
9
ledger

6
Le livre d’inventaire, les portefeuilles d’immobilisations, de crédit etc. qui justifie le contenu des
postes au bilan
PLAN DU COURS

CHAPITRE 1 : LES CONCEPTS FONDAMENTAUX DE L’AUDIT

SECTION 1 : Définitions de l’audit
SECTION 2 : Les objectifs ou les assertions de l’audit
SECTION 3 : Les normes de l’audit
SECTION 4 : Le cadre conceptuel des missions de l’audit
SECTION 5 : Le risque d’audit et la matérialité
CHAPITRE 2 : LA DEMARCHE DE L’AUDIT FINANCIER
SECTION 1 : Présentation de l’approche de la vérification
SECTION 2 : Prise de connaissance de l’entreprise et travaux préparatoires
SECTION 3 : Evaluation du contrôle interne et élaboration de la stratégie de vérification
SECTION 4 : Exécution des contrôles substantifs
SECTION 5 : Travaux de fin de mission
CHAPITRE 3 : LES TECHNIQUES D’AUDIT
SECTION 1 : Les procédures analytiques
SECTION 2 : Techniques de description des cycles
SECTION 3 : Confirmation directe ou circularisation
SECTION 4 : Les dossiers et feuilles de travail
▪ Guide de classement du dossier permanent
▪ Organisation et contrôle interne
SECTION 5 : Test sur le fonctionnement des contrôles
SECTION 6 : Technique de validation des comptes
SECTION 7 : L’audit et la détection des fraudes

7
CHAPITRE 1 : LES CONCEPTS FONDAMENTAUX DE LA VERIFICATION

SECTION 1 : DEFINITIONS DE L’AUDIT

1. La vérification ou l’audit – Objectifs - définitions et importance

Ce premier chapitre à pour but d’initier l’étudiant au travail de l’auditeur externe ou vérificateur
externe, c'est-à-dire à la vérification des Etats Financiers10 pour les organismes qui requièrent ce genre de
service. L’audit permet ; d’exprimer une opinion sur les E /F établis par les entreprises, les Organismes
sans but lucratif et les gouvernements, et de s'assurer que leur comptabilité est tenue dans le respect des
normes comptables en vigueur.

L’audit joue également un rôle important au sein d'une entreprise car il permet d'avoir un avis professionnel
quant à sa santé financière et, en ce sens, est considéré comme un outil d'amélioration. Un audit qui offre de
bons résultats constitue un gage de confiance et de sécurité pour ses fournisseurs ou investisseurs. Mais l'audit
permet aussi de déceler les points forts et les points faibles, permettant ainsi à l'entreprise d'identifier ses
marges d'amélioration.

Un des buts premiers des entreprises étant de réaliser des bénéfices, elles doivent donc accumuler des
capitaux provenant de nombreux investisseurs. Ces entreprises peuvent souvent utiliser d’autres
méthodes de financement, notamment sous la forme d’une marge de crédit négocié auprès d’une IMF.
Ainsi, tous les individus ou toutes les entreprises qui ont déjà investi ou qui souhaitent investir dans
un programme désirent en connaitre la situation financière. De plus ils veulent avoir la certitude que
les données présentées soient exactes. Serait-il avantageux de placer de l’argent dans cette entreprise ?
Peuvent-ils espérer un rendement intéressant du capital investi ? Les chances que l’entreprise
rembourse l’emprunt contracté sont-elles bonnes ou rassurantes ? Seraient-ils préférable de retirer le
montant investi et de le placer ailleurs ?

Comme les entreprises sans but lucratif doivent aussi rendre des comptes au public qui les
subventionne, leur situation est à peu près la même que celle d’une entreprise à but lucratif. Les fonds
recueillis ont-ils été utilisés à bon escient et selon les objectifs établis ? Les budgets et les programmes
déterminés ont-ils été respectés ?

Par ailleurs, les gouvernements doivent aussi produire des E /F pour dénombrer de quelle façon les
taxes et les impôts des contribuables ont été utilisés. En effet, les citoyens désirent savoir si les taxes et
impôts qu’ils sont obligés de payer ont été employés adéquatement et si le déficit n’est plus élevé que
prévu, de plus, les gouvernements tiennent à s’assurer que les entreprises qui paient une partie
importante des impôts ont bien déclaré tous les revenus etc.

10
Les états financiers sont une représentation financière structurée des événements affectant une entreprise (ou une
organisation), et des transactions réalisées par celle-ci

8
On doit pouvoir se fier aux informations financières établies par les différents organismes,
gouvernements, entreprises privées, organismes à but ou sans but lucratif. Il faut donc faire appel à une
personne indépendante en qui l’on peut avoir confiance. Celle-ci doit s’assurer que les E/F reflètent
fidèlement la situation financière et les résultats d’exploitation. Le travail du vérificateur ou l’auditeur
consiste donc à exprimer une opinion sur les E /F préparés par l’entreprise, opinion qui sera émise
après vérification des registres et des documents comptables.

Une définition plus élaborée de source américaine pourrait se traduire comme un processus systématique
et objectif d’obtention et évaluation de l’information probante relative aux déclarations portant sur des opérations
et des événements économiques. Il vise aussi à déterminer le degré de correspondance entre ces
déclarations et les critères établis et à communiquer les résultats aux utilisateurs intéressés.
Les principaux utilisateurs des Etats Financiers sont :
• Le personnel de l’entreprise (les salariés et leurs représentants) : sont intéressés, essentiellement, par
des informations sur la stabilité et la rentabilité de leur employeur ainsi que par toute
information relative à la capacité de l’entreprise à leur procurer une rémunération et des
perspectives d’évolution de leur carrière.
• Les prêteurs: sont intéressés par la capacité de l’entreprise à honorer ses engagements à court et à
long terme en principal et en intérêts.
• Les fournisseurs et autres créditeurs : sont intéressés par la situation financière à court et moyen
terme de l’entreprise.
• Les clients : sont intéressés, essentiellement, par la continuité d’exploitation de l’entreprise
surtout lorsqu’ils en dépendent
• Les autorités : sont intéressées par la répartition des revenus et des ressources pour calculer les
impôts et taxes, déterminer la participation de l’entreprise à la création de la richesse nationale
et pour des besoins statistiques et politiques (politique fiscale, sociale et économique)

1.3 Le vérificateur
La personne en charge d'une mission de vérification est appelée auditeur externe ou vérificateur externe, doit
être formée et suffisamment expérimentée pour assurer cette tâche. L'expert-comptable peut endosser ce rôle.
À l'issue de sa mission d'analyse et d'évaluation, le vérificateur rédige un rapport qui atteste, ou non, de
l'exactitude et de la conformité de la comptabilité et de l'organisation de l'entreprise avec les règles en vigueur.
Sa mission est également d'apporter des recommandations à l'entreprise.

a) La compétence professionnelle
L’équipe d’audit doit posséder collectivement les compétences et les expériences requises : une
formation technique adéquate et une expérience professionnelle suffisante. Des assistants peuvent
participer à une mission d’audit, mais ils doivent être bien sensibilisés aux normes, supervisés et
contrôlés. Le vérificateur doit compléter sa formation initiale par une formation continue contribuant
au renforcement de sa compétence.
En Haïti il faut répondre à quatre conditions généralement :
- Détenir une diplôme de licence en sciences comptables dans une université reconnue ;
- Suivre une session préparatoire aux examens de l’OCPAH
- Réussir de l’examen d’entrée de l’OCPAH

9
 - Faire un stage

b) Indépendance
L’auditeur et son équipe doivent être dégagés de toute contrainte et de tout lien d’ordre personnel,
professionnel, financier, voire politique pouvant être interprété comme constituant une entrave à son
intégrité ou à leur objectivité.

c) Secret professionnel
Devoir de discrétion dans l’utilisation de toute information dont ils ont connaissance dans le cadre de
leur mission.
3- Normes de travail
Le travail d’audit doit être effectué avec soin, avec une bonne planification, un respect scrupuleux des
calendriers et supervision des collaborateurs, la tenue correcte des dossiers et papiers de travail en tant
que moyens de preuve des conclusions d’audit.
L’audit doit comporter une évaluation du contrôle interne, un contrôle de qualité de la mission
d’audit, la prise en considération des risques de fraudes et erreurs : des textes législatifs et
réglementaires : la collecte des éléments probants suffisants etc.

4- Normes de rapport
• Nécessité de la rédaction de rapports d’opinion (de certification ou non) ;
• Rapport de recommandations sur le contrôle interne et parfois sur la conformité avec les lois et
règlements en vigueur ;
• Rapport spécial pour les missions de commissaire aux comptes ;
• Qualité des rapports : datés et signés et discutés avec les responsables de l’entité auditée.

5- Un travail d’équipe
Toute mission d’audit est effectuée par une équipe de collaborateurs hiérarchisée dirigée par un
responsable mandaté. Chaque collaborateur doit être soucieux de travailler avec les autres membres en
communiquant les points intéressants identifiés et les difficultés rencontrées. La supervision des tâches
des collaborateurs par les supérieurs est nécessaire.

5.1 La structure d’une équipe d’audit est la suivante :

• Associé responsable (ou responsable mandaté)
• Superviseur (ou Directeur)
• Chef de mission
• Collaborateurs
• Assistants.

1.4 L’indépendance des auditeurs vérificateurs

Déterminons en quoi consiste l’indépendance du vérificateur ou l’auditeur face à un mandat de
vérification. En premier lieu, l’auditeur ne peut avoir aucun lien financier avec le client de qui il reçoit
un mandat de vérification. D’un point de vue pratique, L’auditeur, ses associés, ses employés ou ses
proches parents doivent répondre aux exigences suivantes :

10
 - Ils ne doivent pas détenir un nombre important d’action de cette entreprise ou de ses
compagnies affiliés.
- Ils ne peuvent détenir des droits de réclamation matérielle contre l’entreprise, ses
administrateurs, ses dirigeants ou ses employés.
- Ils ne doivent pas fournir des services à l’entreprise ou agir comme dirigeant, administrateur ou
employé de l’entreprise ou de ses compagnies affiliés.
- Ils ne peuvent pas agir à titre de fiduciaire de promoteur ou de souscripteur de l’entreprise.
- Ils ne doivent pas présenter une fiducie, être exécuteur testamentaire ou administrateur d’une
succession ayant des intérêts dans les entreprises ou ses compagnies affiliées

En résumé, le vérificateur qui veut conserver son indépendance doit éviter toute situation qui selon le
jugement d’un homme raisonnable averti, pourrait laisser croire que celui a partie liée avec l’organisme
dont il vérifie les Etats Financiers.

L’indépendance de celui-ci peut être mise à l’épreuve dans certaines situations. Par exemple s’il reçoit
ou accepte un mandat de vérification d’une entreprise et constate après analyse sommaire du dossier
qu’un parent est propriétaire de 25% des actions de l’entreprise ou qu’il est un des créanciers les plus
importants de celle-ci, l’indépendance du vérificateur serait tout aussi critiquable si l’entreprise lui
offrait une rémunération proportionnelle du résultat obtenu par exemple des honoraires de 5% du
bénéfice net de l’exercice. Dans les deux cas, le vérificateur doit refuser le mandat de verification qui
lui est offert.

1.5 La responsabilité du vérificateur

Sa responsabilité est énorme et peut être présentée sous trois aspects :
- La responsabilité envers lui-même
- La responsabilité envers son client
- La responsabilité envers les tiers

Face à son client, sa responsabilité consiste à respecter son engagement et à émettre une opinion sur les
Etats Financiers. Cependant son mandat n’implique pas l’obligation expresse de découvrir une fraude,
s’il y a fraude, cette responsabilité relève beaucoup plus de la direction. Ainsi, s’il n’y a pas une
négligence de sa part et s’il a respecté les normes de vérification généralement reconnues, il ne pourrait être
tenue responsable d’une éventuelle fraude découverte ultérieurement. Enfin le secret professionnel
l’oblige à ne divulguer aucun renseignement concernant les affaires de don client que ce soit à des
employés subalternes de l’entreprise, à d’autres vérificateurs ou à toute autre personne.

Le vérificateur est aussi responsable envers les tiers même s’il n’a à pas de contrat avec eux. Il peut
même être coupable d’acte criminel s’il découvre une fraude qu’il ne divulgue pas. On a dit
précédemment qu’il n’était pas de son ressort de découvrir une fraude, cependant, il en deviendrait
responsable s’il y avait négligence de sa part et s’il n’avait pas accompli les procédés normaux de
vérification dans les circonstances. Par ailleurs, il a toujours une responsabilité morale envers les tiers,
en ce sens qu’ils sont les principaux utilisateurs des Etats Financiers. Comme le vérificateur ou
l’auditeur a émis une opinion certifiant la situation financière réelle de l’entreprise, il doit avoir fait un

11
travail suffisant pour découvrir les erreurs et les fraudes autant qu’un autre personnel en aurait la
possibilités dans les mêmes circonstances.

Il est impossible de découvrir toutes les fraudes d’une entreprise à cause du temps et des coûts que cela
représenterait pour le client. Malgré une vérification complète on ne saurait garantir l’absence de
falsification de certains documents ou des livres comptables. Par contre si un doute naissait, il devrait
entreprendre des recherches pour confirmer ou infirmer son opinion. Toutefois selon la
jurisprudence, il n’est pas tenu responsable s’il ne découvre pas une fraude ingénieuse, savamment
ourdie et tramée par des personnes connaissant à fond le système.

1.6 Le code de déontologie

Le vérificateur indépendant fait partie d’une association de comptable reconnue. A ce titre, il est
soumis à un code de déontologie. Celui-ci est condensé des principes moraux et professionnels, des règles de
conduite et des pratiques destinées à guider les membres de la profession. Compte tenu de la situation du
vérificateur indépendant et de son rôle, le respect du code de déontologie est primordial pour
l’existence même de la profession. En effet c’est la confiance accordée à son travail qui justifie la raison
d’être du vérificateur. On tient pour acquis sa compétence, son intégrité et son indépendance dans le
travail de vérification qu’il effectue. Cette confiance ne doit pas être établie seulement avec son client
mais aussi avec d’autres personnes qui ne le connaissent pas notamment des non spécialistes qui ont à
utiliser les Etats Financiers. La confiance accordée à l’authenticité de ces données n’est pas basée
uniquement sur la compétence du vérificateur mais aussi sur la crédibilité de l’ensemble de la
profession. Celle-ci doit être régie par des règles strictes et exiger de la part de ses membres le respect
des normes professionnelles.
A titre d’exemple, nous allons mentionner et analyser quelques règles du code de déontologie des
comptables de l’institut canadien des comptables agrées.

CHAPITRE I
DEVOIRS ET OBLIGATIONS ENVERS LE PUBLIC
SECTION I
DISPOSITIONS GÉNÉRALES
1. Tout membre doit respecter la Loi sur les comptables professionnels agréés le Code des professions
et les règlements pris pour leur application. Il doit aussi prendre les moyens raisonnables pour que
toute personne qui collabore avec lui dans l’exercice de sa profession, ainsi que toute société au sein de
laquelle il exerce cette profession, respecte ce code, cette loi et ces règlements.
2. Aucun membre ne doit permettre que d’autres personnes posent en son nom des actes qui, s’ils
étaient posés par lui-même, le mettraient en contravention de la Loi sur les comptables professionnels
agréés, du Code des professions ou d’un règlement pris en leur application.

3. Les devoirs et obligations qui découlent de la Loi sur les comptables professionnels agréés du Code
des professions et des règlements pris en leur application ne sont aucunement modifiés ni diminués du
fait qu’un membre exerce la profession au sein d’une société.

12
4. Un membre doit veiller à ce que les obligations qu’il a envers la société, lorsqu’il agit en qualité
d’administrateur ou de dirigeant, ne soient pas incompatibles avec celles qu’il a envers son client ou
son employeur.

5. Le membre doit, en tout temps, agir avec dignité et éviter toute méthode et attitude susceptibles de
nuire à la bonne réputation de la profession.

6. Le membre doit assurer la mise à jour continuelle de ses connaissances. Il doit se tenir au courant
des développements dans les domaines dans lesquels il exerce sa profession qu’il offre ou non des
services au public et maintenir sa compétence dans ces domaines.

7. Un membre doit assurer personnellement la direction de tout établissement d’une société se

présentant comme une société de comptables professionnels agréés ou au sein de laquelle un ou des
membres offrent des services de certification.

8. Un membre ne doit pas prétendre ou laisser entendre qu’il a un établissement dans un lieu donné
s’il y est seulement représenté par une autre personne qui n’est ni son associé, ni administrateur ou
actionnaire de la société. De même, un membre qui n’est ainsi que le représentant d’un autre membre
ou d’une autre société ne doit pas laisser entendre qu’il tient un établissement pour ce membre ou
pour cette société.

9. Un membre qui exerce sa profession au sein d’une société en nom collectif ou d’une société en
participation est soumis, s’il exerce au sein d’une société dont tous les associés ne sont pas membres de
l’Ordre, aux conditions du Règlement sur l’exercice de la profession de comptable professionnel agréé
en société sauf quant à l’obligation de détenir une garantie pour la société.

10. Un membre ne doit adopter aucune méthode de prospection de clientèle qui soit de nature à
porter atteinte à la dignité de la profession et, notamment, il ne doit inciter qui que ce soit de façon
pressante ou répétée à recourir à ses services professionnels.

SECTION II

ACTES DÉROGATOIRES

11. Est coupable d’un acte dérogatoire à la dignité de la profession, outre ceux mentionnés aux articles
57, 58, 59.1 et 59.2 du Code des professions (chapitre C-26) et ceux qui peuvent être déterminés en
application du deuxième aliéna de l’article 152 de ce Code, tout membre de l’Ordre:

1° qu’un jugement définitif d’un tribunal compétent reconnaît coupable d’une infraction à une loi
fiscale ou à une loi sur les valeurs mobilières tant au Canada qu’à l’étranger;

2° qui fait cession de ses biens ou qui fait l’objet d’une ordonnance de séquestre au sens de la Loi sur
la faillite et l’insolvabilité ou dont la société au sein de laquelle il exerce sa profession dont il est
l’unique administrateur et actionnaire fait cession de ses biens ou fait l’objet d’une ordonnance de

13
séquestre au sens de la Loi sur la faillite et l’insolvabilité par un jugement définitif d’un tribunal
compétent;

3° qui est dans l’une des situations visées au paragraphe 2 et fait défaut d’en informer l’Ordre sans
délai;

4° qui ne signale pas à l’Ordre, le cas échéant, qu’il a des raisons de croire qu’un membre exerce sa
profession d’une manière préjudiciable à ses clients, à son employeur ou au public ou déroge à la Loi
sur les comptables professionnels agréés (chapitre C-48.1), au Code des professions ou aux règlements
pris en leur application ou est incompétent;

5° qui communique avec le plaignant sans la permission écrite et préalable du syndic ou du syndic
adjoint lorsqu’il est informé par le syndic ou le syndic adjoint que l’un ou l’autre de ceux-ci conduit
une enquête sur sa conduite ou sa compétence professionnelle ou lorsqu’il a reçu signification d’une
plainte en conformité avec l’article 132 du Code des professions.

12. Est également coupable d’un acte dérogatoire à la dignité de la profession, un membre qui exerce
ses activités professionnelles au sein d’une société:

1° avec des personnes qui posent des actes qui portent atteinte à l’honneur ou à la dignité de la
profession de comptable professionnel agréé;

2° dans laquelle des administrateurs, actionnaires, associés ou employés exercent une profession, un
métier, une industrie, un commerce, une charge ou une fonction incompatible avec l’exercice de la
profession;

3° dans laquelle une personne visée au sous-paragraphe a du paragraphe 1 de l’article 2 du Règlement

sur l’exercice de la profession de comptable professionnel agréé en société (chapitre C-48.1, r. 16), qui
détient des actions ou parts sociales avec droit de vote ou qui agit comme administrateur ou dirigeant
d’une société, fait l’objet d’une radiation ou d’une révocation de son permis professionnel.

13. Malgré l’article 12, un membre est autorisé à exercer sa profession au sein d’une société dans
laquelle une personne visée au paragraphe 3 de l’article 12 est radiée du tableau de son ordre
professionnel ou son équivalent ou voit son permis révoqué, dans la mesure où sont respectées les
conditions suivantes:

1° la personne visée cesse d’occuper une fonction d’administrateur ou de dirigeant de la société dans
les 10 jours de la date où la sanction ou la mesure imposée est devenue exécutoire ou dans tout autre
délai additionnel autorisé par le Conseil d’administration;

2° la personne visée cesse d’assister à toute assemblée des actionnaires et d’y exercer, directement ou
indirectement, son droit de vote dans les 10 jours de la date où la sanction ou la mesure imposée est
devenue exécutoire ou dans tout autre délai additionnel autorisé par le Conseil d’administration;

14
3° la personne visée se départit de ses actions ou parts sociales avec droit de vote dans les 180 jours de
la date où la sanction ou la mesure imposée est devenue exécutoire ou dans tout autre délai
additionnel autorisé par le Conseil d’administration.

14. Est coupable d’un acte dérogatoire à la dignité de la profession, un membre qui exerce ses activités
professionnelles au sein d’une société qui se représente ou laisse croire qu’elle est une société régie par
le Code des professions (chapitre C-26) alors qu’elle ne respecte pas les exigences du Code des
professions ou du Règlement sur l’exercice de la profession de comptable professionnel agréé en
société

15. Est également coupable d’un acte dérogatoire à la dignité de la profession, un membre qui conclut
ou permet que soit conclue, au sein d’une société qui se présente comme une société de comptables
professionnels agréés ou au sein de laquelle un ou des membres offrent des services de certification,
toute entente ou convention, notamment une convention unanime entre actionnaires, ayant pour
effet de mettre en péril l’indépendance, l’objectivité et l’intégrité requises pour l’exercice de la
certification ou le respect par les membres de la Loi sur les comptables professionnels agréés (chapitre
C-48.1), du Code des professions (chapitre C-26) et des règlements pris en leur application.

CHAPITRE II
DEVOIRS ET OBLIGATIONS ENVERS LE CLIENT ET L’EMPLOYEUR
SECTION I
DISPOSITIONS GÉNÉRALES
16. Dans toutes les circonstances, que ce soit envers le public, un client ou un employeur, le membre
doit, avant de convenir d’un contrat résultant de l’exercice de la profession, tenir compte des limites de
ses aptitudes, de ses connaissances ainsi que des moyens dont il dispose. Il ne doit pas, notamment,
entreprendre des travaux pour lesquels il n’est pas suffisamment préparé ou n’a pas les aptitudes ou les
connaissances requises sans obtenir l’assistance nécessaire.
17. Le membre doit s’abstenir d’exercer dans des états susceptibles de compromettre la qualité de ses
services et la dignité de la profession.

18. Le membre doit s’abstenir d’intervenir dans les affaires personnelles de son client ou de son
employeur sur des sujets qui ne relèvent pas de son contrat.

19. Le membre doit agir avec tout le soin nécessaire, conformément aux normes professionnelles de
comptabilité et de certification en vigueur ainsi qu’aux autres normes ou règles du Manuel de CPA
Canada et aux données en vigueur selon l’état de la science.

Le membre qui est responsable, en tout ou en partie, de préparer ou d’approuver des états financiers
ou de surveiller les processus comptables et de communication de l’information financière doit aussi
s’assurer que ceux-ci respectent les normes ou règles visées au premier alinéa.

19.0.1. Les normes de comptabilité de management généralement admises dans l’exercice de la

profession sont celles exposées dans les Politiques de comptabilité de management préparées par la
Société des comptables en management du Canada.

15
Lorsqu’un membre déroge à l’une de ces Politiques, il doit, dans la mesure du possible, s’appuyer sur
des textes faisant autorité et mentionner la dérogation.

19.1. Le membre qui participe à une mission de certification ou une mission d’application de procédés
de vérification spécifiés doit aviser le responsable de l’exécution de la mission si les états financiers ne
sont pas conformes aux normes ou règles visées à l’article 19.

Si, après cet avis, les états financiers continuent de ne pas être conformes à ces normes ou règles, le
membre doit alors en aviser par écrit un des associés ou actionnaires ayant droit de vote à la société au
sein de laquelle il exerce sa profession. Cet associé ou actionnaire doit occuper le poste hiérarchique le
plus élevé au sein de cette société.

Le membre transmet les avis visés au premier et au deuxième alinéa préalablement à la publication des
états financiers ou, en cas d’impossibilité, dès que possible. Il doit également consigner et conserver à
son dossier l’objet des avis et la date à laquelle ces avis ont été transmis.

Les renseignements ainsi que les avis visés au deuxième alinéa doivent être conservés pendant une
période minimale de 24 mois à compter de leur transmission ou pendant toute autre période prévue
au Manuel de CPA Canada.

19.2. Le membre qui est chargé de l’application des normes ou règles visées à l’article 19 ou d’en
surveiller l’application au sein d’une entreprise faisant l’objet d’une mission visée à l’article 19.1 doit
en aviser son supérieur immédiat si les états financiers ne sont pas conformes à ces normes ou règles.

Si, après cet avis, les états financiers continuent de ne pas être conformes à ces normes ou règles, le
membre doit aussi en aviser par écrit le comité de vérification de l’entreprise ou tout autre organe
similaire ou, à défaut, le conseil d’administration ainsi que le professionnel chargé de la mission.

Le membre doit respecter les obligations prévues par les troisième et quatrième alinéas de l’article 19.1.

19.3. Le membre qui prépare ou approuve, en tout ou en partie, des états financiers qui sont
exclusivement destinés à des fins d’administration interne d’une entreprise est dispensé de respecter les
obligations mentionnées aux articles 19 et 19.2.

20. (Abrogé).

21. Un membre qui exécute, en tout ou en partie, un contrat dans le cadre de l’exercice de sa
profession, engage pleinement sa responsabilité civile personnelle, quel que soit son statut au sein de la
société au sein de laquelle il exerce. Il lui est interdit d’insérer dans un tel contrat une clause excluant
directement ou indirectement, en totalité ou en partie, cette responsabilité. Il ne peut non plus
invoquer la responsabilité de la société pour exclure ou limiter sa responsabilité personnelle.

22. Le membre ne doit pas empêcher un client ou son employeur de consulter un membre, un autre
professionnel de son choix ou une autre personne.

16
22.1. Le membre responsable de l’émission de rapport ou d’opinion aux fins de l’exercice de la
comptabilité publique, à l’exception des missions de compilation qui ne sont pas destinées
exclusivement à des fins d’administration interne, doit inscrire sur ce rapport ou cette opinion son
nom ou son numéro de permis.

SECTION II
INTÉGRITÉ
23. Le membre doit remplir ses obligations professionnelles avec intégrité et objectivité.
24. Le membre doit éviter toute fausse représentation quant à son niveau de compétence ou quant à
l’efficacité de ses propres services, des services professionnels généralement dispensés par les autres
personnes qui exercent leurs activités professionnelles au sein de la société dans laquelle il exerce sa
profession et de ceux généralement assurés par les membres de la profession. Si l’intérêt du client
l’exige, il doit, sur autorisation de ce dernier, consulter un autre membre, un autre professionnel ou
une autre personne compétente, ou le diriger vers l’une de ces personnes.

25. Le membre doit, dès que possible, informer son client de l’ampleur et des modalités du contrat
que ce dernier lui a confié.

34. Le membre ne doit pas signer, préparer, produire ou même associer son nom à des lettres,
attestations, opinions, rapports, déclarations, exposés, états financiers ou tout autre document, alors
qu’il sait ou devrait savoir qu’ils contiennent des données erronées ou fallacieuses, par complaisance
ou sans s’être assuré qu’ils sont conformes aux règles de l’art ou aux données de la science.

36. Un membre qui exécute une mission de certification ou une mission d’application de procédés de
vérification spécifiés ou participe à une telle mission doit:

1° révéler tout fait important dont il a connaissance, que les états financiers ou tout autre élément sur
lequel porte sa mission ne révèlent pas ou dont l’omission rendrait ces derniers fallacieux;

2° signaler toute erreur grave qui, à sa connaissance, est contenue dans tout état financier ou autre
élément sur lequel porte sa mission.

36.1. Le membre doit apporter un soin raisonnable aux biens qui lui sont confiés par un client ou son
employeur.

36.2. Le membre qui reçoit, administre ou garde, à titre de fiduciaire, de dépositaire, d’administrateur,
de mandataire ou de liquidateur, des sommes d’argent ou d’autres valeurs, doit tenir les registres
nécessaires afin de pouvoir rendre compte de sa gestion, de sa garde, de son mandat ou de son contrat.

Les sommes d’argent ou les autres valeurs ainsi reçues, administrées ou gardées doivent être déposées
dans un ou plusieurs comptes spéciaux auprès d’établissements financiers.

Sauf autorisation expresse et écrite d’un client, le membre doit s’abstenir d’utiliser, de transférer ou de
retirer ces sommes d’argent ou les autres valeurs, ou de s’en servir de quelque manière que ce soit, en

17
paiement de ses honoraires professionnels ou à des fins autres que celles pour lesquelles elles lui
avaient été confiées.
SECTION II.1
INDÉPENDANCE
36.4. Le membre qui exécute ou qui participe à une mission de certification ou une mission
d’application de procédés de vérification spécifiés doit demeurer libre de toute influence, de tout
intérêt ou de toute relation qui, eu égard à cette mission, peut porter atteinte à son jugement
professionnel ou à son objectivité ou en donner l’apparence.
Il doit se conformer aux normes d’indépendance prévues à la Règle 204 du Code de déontologie des
CPA adoptée le 20 juin 2016 par le Comité sur la confiance du public de CPA Canada et leurs
modifications ultérieures. Ces normes sont diffusées dans une publication que l’Ordre adresse à tous
ses membres et en version électronique accessible à tous sur le site Internet de l’Ordre.

SECTION II.2
CONFLIT D’INTÉRÊTS
36.12. Le membre ne doit pas se placer en situation où sa loyauté envers son client ou envers son
employeur peut être entachée.
Sous réserve de l’article 36.13, le membre ne doit pas se placer en situation où il y a conflit entre son
intérêt personnel ou l’intérêt de la société au sein de laquelle il exerce sa profession et celui de son
client ou des clients de la société ou en donner l’apparence.

Le membre doit révéler à son client ou à son employeur tout intérêt ainsi que toute relation ou lien
d’affaires dont celui-ci devrait être informé.

36.13. Le membre doit, avant de convenir de fournir des services professionnels, déterminer s’il y a des
restrictions, des influences, des intérêts ou des relations qui, eu égard aux services professionnels qu’il
sera appelé à fournir, le placent dans une situation de conflits d’intérêts ou en donnent l’apparence.

Les situations de conflits d’intérêts s’évaluent à l’égard de tous les clients de la société.

36.14. Le membre doit, si les services professionnels qu’il fournit engendrent un conflit d’intérêts ou
en donne l’apparence ou, dès qu’il constate qu’il se trouve en situation de conflit d’intérêts ou donne
l’apparence de l’être, refuser d’agir ou renoncer à fournir ces services, sauf si les clients concernés sont
informés de l’existence du conflit d’intérêts et qu’ils y consentent ou si le membre a recours à des
techniques de gestion de conflits et qu’il obtient le consentement de tous les clients concernés avant de
les fournir.

37. Le membre doit révéler à son client ou employeur tous intérêts, relations d’affaires ou attaches
dont celui-ci devrait normalement être informé.

Le membre n’est cependant pas tenu de mettre au courant son client des services professionnels qu’il
rend ou qu’il se propose de rendre à d’autres clients.

38. Le membre doit s’abstenir de détenir, recevoir, solliciter ou acquérir directement ou indirectement
une rémunération, des honoraires ou des avantages, dans son propre intérêt ou dans l’intérêt de la
18
société au sein de laquelle il exerce sa profession, à l’insu et sans le consentement du client ou, selon le
cas, de son employeur.

39. Hormis le cas de la vente et de l’achat de la clientèle d’un membre ou d’une société, le membre qui
exerce l’expertise comptable ne doit pas payer directement ou indirectement à une personne qui
n’exerce pas l’expertise comptable une commission ou une rémunération pour se procurer un client. Il
ne doit pas non plus recevoir directement ou indirectement de toute personne qui n’exerce pas
l’expertise comptable une commission ou autre rémunération pour l’avoir recommandé à un client
ayant besoin de ses produits ou de ses services.

SECTION II.3

46. Le membre doit respecter le droit de son client ou de son représentant spécialement autorisé, de
prendre connaissance des documents qui concernent le client dans tout dossier constitué à son sujet
dans l’exécution de son contrat et d’obtenir copie de ces documents. Notamment le membre doit, sur
demande, remettre à son client ou à son représentant spécialement autorisé, copie des documents qui
font partie des dossiers comptables du client.

46.1. Le membre doit remettre sans délai au client ou, sur les instructions de celui-ci, à son successeur
les livres et documents appartenant au client, même si ses honoraires n’ont pas été payés.

SECTION II.4
SECRET PROFESSIONNEL
48. Le membre est tenu au secret professionnel et il ne peut divulguer les renseignements confidentiels
qui lui ont été révélés en raison de sa profession, à moins qu’il n’y soit autorisé par celui qui lui a fait
ces confidences ou par une disposition expresse de la loi. Il est en outre relevé du secret professionnel
dans les cas, aux conditions et suivant les modalités prévues à l’article 48.1.
48.1. Le membre qui, en application du troisième alinéa de l’article 60.4 du Code des professions
(chapitre C-26), communique un renseignement protégé par le secret professionnel en vue de prévenir
un acte de violence, doit:

1° communiquer le renseignement sans délai à la personne exposée au danger, à son représentant ou

aux personnes susceptibles de lui porter secours;

2° utiliser un mode de communication permettant d’assurer, compte tenu des circonstances, la

confidentialité de la communication;

3° consigner le plus tôt possible au dossier du client les renseignements suivants:

a) l’objet de la communication;
b) la date à laquelle la communication a été faite;
c) le mode de communication utilisé;
d) le nom de toute personne à qui la communication a été faite;
e) les motifs au soutien de sa décision de communiquer le renseignement.

19
49. Le membre ne doit pas faire usage de renseignements de nature confidentielle au préjudice d’un
client ou de son employeur ou en vue d’obtenir directement ou indirectement un avantage pour lui-
même ou pour autrui.
SECTION III
DISPONIBILITÉ ET DILIGENCE
50. Le membre doit faire preuve, dans l’exercice de sa profession, d’une disponibilité et d’une
diligence raisonnables.
51. Le membre doit rendre compte à son client ou à son employeur lorsque celui-ci le lui demande.

52. Le membre ne peut, sauf pour un motif juste et raisonnable, cesser d’agir pour le compte d’un
client. Constituent notamment des motifs justes et raisonnables:

1° la perte de la confiance d’un client;

2° le fait que le membre soit en situation de conflit d’intérêts ou dans un contexte tel que son
indépendance professionnelle pourrait être mise en doute;

3° l’incitation, de la part du client, à l’accomplissement d’actes illégaux, injustes ou frauduleux;

4° le refus par le client de reconnaître une obligation sur les honoraires et les déboursés professionnels
ou, après un préavis raisonnable, de verser au membre un montant pour y pourvoir.

53. Avant de cesser d’exercer ses fonctions pour le compte d’un client, le membre doit faire parvenir
un avis de cessation dans un délai raisonnable et s’assurer que cette cessation de services n’est pas
préjudiciable à son client.

SECTION IV
FIXATION ET PAIEMENT DES HONORAIRES
54. Le membre doit demander des honoraires justes et raisonnables. Il doit notamment tenir compte
des facteurs suivants dans la fixation de ses honoraires:
1° le temps consacré à l’exécution du service professionnel;

2° la difficulté et l’importance du service;

3° la prestation de services inhabituels ou exigeant une compétence ou une célérité exceptionnelles;

4° son expérience ou son expertise;

5° l’importance de la responsabilité assumée.

55. Le membre doit fournir à son client toutes les explications nécessaires à la compréhension de son
relevé d’honoraires et doit notamment s’assurer que celui-ci soit ventilé pour permettre d’identifier les
services professionnels rendus.

56. Le membre ne doit pas exiger d’avance le paiement complet de ses services.

20
57. Le membre doit s’assurer que son client est informé du coût approximatif et prévisible de ses
services sauf s’il peut raisonnablement présumer que le client en est déjà informé. S’il prévoit dépasser
le coût approximatif fixé, il doit en informer son client dans les meilleurs délais.

58. Le membre doit éviter de fixer le montant de ses honoraires avant de connaître les éléments
importants lui permettant de les établir.

59. Lorsque le membre exerce ses activités professionnelles au sein d’une société par actions, le revenu
résultant des services professionnels qu’il a rendus au sein de cette société et pour le compte de celle-ci,
appartient à cette société, à moins qu’il n’en soit convenu autrement.

La fixation, la facturation et le paiement des honoraires sont alors assujettis aux conditions prévues aux
articles 54 à 58 et le membre demeure personnellement responsable de leur application.

59.1. Sous réserve d’une décision d’un tribunal ou d’une autre autorité, le membre ne peut convenir
avec un client d’honoraires conditionnels, soit d’offrir ou de s’engager à fournir des services
professionnels moyennant des honoraires payables uniquement lorsqu’un résultat déterminé sera
obtenu ou établi en fonction de résultats obtenus:

1° pour tout service professionnel qui requiert de lui qu’il soit libre de tout intérêt, de toute influence
ou relation qui, eu égard à sa prestation de services professionnels, peut porter atteinte à son jugement
professionnel ou à son objectivité ou qui peut en donner l’apparence;

2° d’une mission de compilation.

59.2. Sous réserve d’une décision d’un tribunal ou d’une autre autorité, le membre ne peut convenir
avec un client d’honoraires conditionnels pour tout service professionnel qui n’est pas visé à l’article
59.1, lorsque cet accord sur les honoraires serait de nature à:

1° soit de porter atteinte à son jugement professionnel ou à son objectivité ou à en donner

l’apparence, dans l’exécution de sa prestation de services professionnels prévue par le paragraphe 1 de
l’article 59.1;

2° soit d’influencer les résultats d’une mission de compilation ou en donner l’apparence.

59.3. Malgré l’article 59.2, le membre peut convenir avec un client d’honoraires conditionnels pour les
services professionnels suivants:

1° une demande de remboursement d’impôts ou de taxes;

2° l’assistance dans le cadre d’appels ou la préparation d’avis d’opposition à des cotisations ou à des
nouvelles cotisations en matière d’impôts ou de taxes;

3° des services de recrutement de cadres de direction;

21
4° des services de planification financière personnelle.

59.4. Le membre qui exige des honoraires conditionnels doit convenir par écrit avec le client du mode
de leur fixation avant le début de la prestation de ses services professionnels.

Le membre doit, si la nature de cette prestation est modifiée en cours d’exécution, réévaluer s’il
continue de respecter les dispositions des articles 59.1 et 59.2.

CHAPITRE III
DEVOIRS ET OBLIGATIONS ENVERS LA PROFESSION
60. Le membre doit collaborer avec l’Ordre ou toute personne nommée pour assister celui-ci et
répondre, dans les plus brefs délais, à toute correspondance provenant de l’Ordre ou d’une telle
personne.
60.1. Le membre qui est informé de la tenue d’une enquête ou qui a reçu signification d’une plainte
sur sa conduite ou sa compétence professionnelle ne doit pas, directement ou indirectement, harceler,
intimider ou menacer la personne qui a demandé la tenue de l’enquête ou toute autre personne
impliquée dans les évènements reliés à l’enquête ou à la plainte. Il ne peut communiquer avec le
plaignant sans obtenir la permission écrite et préalable du syndic ou du syndic adjoint.

61. Le membre doit s’assurer de l’exactitude et de l’intégrité des renseignements qu’il fournit à l’Ordre.
Il doit en tout temps respecter ses engagements envers l’Ordre liés au contrôle de l’exercice de la
profession.

62. Avant d’exercer la profession à un nouvel établissement, de se joindre à une société ou à un

organisme qui offre des services professionnels au public ou d’entreprendre l’exercice de la
comptabilité publique, le membre doit en informer l’Ordre par écrit et préciser le nom de la société ou
de l’organisme au sein duquel il exercera.

Le membre doit aviser l’Ordre de tout changement à l’égard de son statut de membre, de son adresse
résidentielle, de travail ou de son adresse électronique ainsi que des numéros de téléphone pertinents.

Une case postale ne constitue pas une adresse au sens du présent article.

CHAPITRE IV
DEVOIRS ET OBLIGATIONS ENVERS LES CONFRÈRES ET CONSOEURS
63. Le membre doit, avant d’accepter, en remplacement d’un autre comptable, une mission visée au
paragraphe 2 du troisième alinéa de l’article 1 ou une mission de compilation, se mettre en rapport
avec ce comptable pour lui demander s’il y a des facteurs dont il devrait tenir compte avant de décider
d’accepter cette mission.
64. En application de l’article 63, si le comptable remplacé est un autre membre, ce dernier doit
répondre dans un délai raisonnable aux demandes du membre qui communique avec lui.

65. Un membre qui accepte un contrat en expertise comptable ou dans une autre activité
conjointement avec un autre membre exerçant au sein d’une autre société doit assumer la

22
responsabilité solidaire de tout le contrat. Il ne doit aborder aucune question afférente à tel contrat
sans en avertir cet autre membre.

66. Avant d’entreprendre une mission visée au paragraphe 2 du troisième alinéa de l’article 1, pour un
client pour lequel un autre comptable exécute une mission de certification ou de compilation, tout
membre qui exerce l’expertise comptable doit d’abord informer l’autre comptable de cette mission, à
moins que ceci ne lui soit interdit par écrit aux termes mêmes de son contrat

67. Le membre ne doit pas porter atteinte à la réputation de la profession ou d’un autre membre de
l’Ordre ou d’un membre de CPA Canada en dénigrant la compétence, le savoir ou les services de tels
membres. Il ne doit pas, notamment, se rendre coupable envers tels membres d’abus de confiance ou
de procédés déloyaux.

68. Le membre, agissant comme maître de stage, doit informer sans délai tout candidat à l’exercice de
la profession qui effectue un stage de formation professionnelle conformément au Règlement sur les
conditions et modalités de délivrance de permis de l’Ordre des comptables agréés du Québec lorsqu’il
n’est plus agréé comme maître de stage ou lorsque sa société ou, si cette société a plusieurs
établissements, lorsque l’établissement au sein duquel il exerce sa profession n’est plus agréé comme
maître de stage.

CHAPITRE V
DISPOSITIONS RELATIVES À LA PUBLICITÉ
69. Un membre ne peut faire ou permettre que soit faite, par quelque moyen que ce soit, de la
publicité fausse, trompeuse, incomplète ou qui aille à l’encontre de l’honneur ou de la dignité de la
profession.
70. Un membre ne peut, dans sa publicité, ou dans la publicité faite par la société au sein de laquelle il
exerce, s’attribuer ou permettre que lui soient attribuées des qualités ou habiletés particulières,
notamment quant à son niveau de compétence ou quant à l’étendue ou à l’efficacité de ses services,
que s’il est en mesure de les justifier.

71. Un membre ne peut, dans sa publicité, comparer la qualité de ses services à celle des services offerts
par d’autres membres.

72. Le membre qui fait de la publicité sur le coût de ses services doit fournir des précisions et
informations nécessaires de nature à informer convenablement une personne qui n’a pas une
connaissance particulière du domaine visé relativement aux services professionnels offerts et au coût
des services exigés. Il doit notamment indiquer si des services additionnels pourraient être requis et ne
sont pas inclus dans ce coût.

Tout coût des services doit demeurer en vigueur pour une période minimale de 90 jours après sa
dernière diffusion ou publication.

73. Un membre qui exerce au sein d’une société ne peut permettre que celle-ci fasse de la publicité
annonçant des services de certification ou laissant entendre qu’il s’agit d’une société de comptables

23
professionnels agréés que si cette société respecte les exigences du Règlement sur l’exercice de la
profession de comptable professionnel agréé en société et celle de l’article 9 du présent règlement.

74. Un membre doit conserver une copie intégrale de toute publicité dans sa forme d’origine pendant
une période de 36 mois depuis sa dernière diffusion ou publication. Sur demande, cette copie doit être
remise au syndic ou syndic adjoint, au comité d’inspection professionnelle ou à un inspecteur.

CHAPITRE VI
SYMBOLE GRAPHIQUE DE L’ORDRE
75. L’Ordre des comptables professionnels agréés du Québec est représenté par un symbole graphique,
qui est une marque de certification de CPA Canada et une marque officielle de l’Ordre.
Un membre qui utilise le symbole graphique de l’Ordre dans sa publicité doit s’assurer qu’il est
conforme à celui que l’Ordre a autorisé.

Un membre ne peut permettre l’utilisation du symbole graphique de l’Ordre par une société ne
respectant pas les conditions d’utilisation de ces marques et les exigences du Règlement sur l’exercice
de la profession de comptable professionnel agréé en société

CHAPITRE VII
NOM
76. Un membre ne doit pas exercer sa profession au sein d’une société sous un nom ou désignation
qui induit en erreur, qui soit trompeur, aille à l’encontre de l’honneur ou de la dignité de la profession
ou qui soit un nom numérique.
Dans l’appréciation de toute utilisation d’un nom ou d’une désignation qui pourrait aller à l’encontre
de l’honneur ou de la dignité de la profession, le membre peut consulter un conseiller nommé à cette
fin par l’Ordre.

Les différents types d'audit ou vérification ?

• L'audit interne est réalisé par quelqu'un qui travaille au sein de l'entreprise. Sa mission : vérifier le bon
respect des procédures. L'audit interne est parfois appelé "audit de première partie".

• L'audit externe est un examen indépendant et formel de la situation financière d'une entreprise. Toutes ses
activités sont aussi épluchées. L'audit externe est souvent réalisé par un cabinet spécialisé externe à
l'entreprise ou par un organisme indépendant. L'auditeur externe diagnostique la situation de l'entreprise
cliente et émet des recommandations. L'audit externe est parfois appelé "audit de seconde ou de tierce
partie". Les objectifs généraux d’une pratique d’audit externe consistent à vérifier que les résultats
obtenus correspondent aux résultats prévus. Il s’agit notamment de :

• vérifier que les procédures comptables ont été respectées ;

• détecter des dysfonctionnements éventuels, leurs causes et mettre en évidence les améliorations
nécessaires ;
• comprendre, analyser un incident, un écart, un dysfonctionnement spécifique.

24
Dans le cadre d’un audit financier externe, il s’agira plus précisément de mesurer l’organisation
comptable de l’entité afin d’en déceler les insuffisances, de les améliorer, et de prévenir les fraudes et
les détournements

• L'audit financier se concentre sur la comptabilité de l'entreprise, à savoir le contrôle des enregistrements et
des états financiers
• L'audit fiscal vise à évaluer les déclarations et les paiements des taxes et autres opérations fiscales effectués
par l'entreprise.
• L'audit d'opérations consiste à contrôler le respect des normes que l'entreprise s'est imposée en interne y
compris sur le plan financier.

a) L’audit est un examen professionnel

L’audit est un mécanisme d’examen critique dont le caractère professionnel se manifeste par :
• La compétence du professionnel découlant d’une formation et d’une expérience pertinente ;
• L’utilisation d’une méthodologie, de techniques et d’outils pour conduire efficacement
l’examen.

b) L’audit porte sur des informations

La notion d’informations est conçue de façon extensive. L’audit porte sur :
• Des informations analytiques ou synthétiques ;
• Des informations historiques ou prévisionnelles ;
• Des informations internes ou externes à l’entité émettrice ;
• Des informations quantitatives, qualitatives ou techniques etc.
c) L’expression d’une opinion responsable et indépendante
L’opinion formulée par l’auditeur est une opinion responsable car elle l’engage de façon personnelle.
Elle peut être complétée par la formulation de recommandations.

d) La référence à des critères de qualité

L’expression d’une opinion implique toujours la référence à des critères de qualité :
• La régularité, qui est la conformité à des règles, procédures et principes qui peuvent être
internes ou externes à l’entité émettrice de l’information (on parle aussi d’audit de
conformité). Ex règles comptables, droit fiscal, droit social, etc.
• La sincérité (ou fidélité) avec laquelle les faits sont traduits dans l’information. C’est
l’objectivité et la bonne foi dans l’application des règles et procédures.
• L’efficacité : il s’agit d’un ensemble de critères qui sont eux-mêmes susceptibles de se combiner
avec les critères de régularité et de sincérité.
Ils sont généralement décomposés en trois éléments (parfois désignés sous l’expression "les trois E")
• Economie : dans l’acquisition des ressources humaines et matérielles mises en oeuvre
dans un projet
• Efficacité : mesure dans laquelle les buts visés ou les effets recherchés ont été atteints
• Efficience : rapport entre les biens ou services produits d’une part et les ressources
utilisées pour les produire d’autre part.
e) L’accroissement de l’utilité de l’information

25
Le principal apport de l’audit est la crédibilité et la sécurité que l’on peut attacher à l’information
financière auditée.

2- DEFINITION DE L’AUDIT FINANCIER

a) Définitions institutionnelles
Selon les publications des diverses organisations professionnelles, on peut retenir :
En France, selon l’OEC 11: L’audit financier est un "examen auquel procède un professionnel
compétent et indépendant en vue d’exprimer une opinion motivée sur la régularité et la sincérité du
bilan du compte de résultat et des informations annexes aux comptes annuels d’une entreprise".
Selon la CNCC 12: un audit consiste à examiner, par sondages les éléments probants justifiant les
données contenues dans les comptes. Il consiste également à apprécier les principes comptables suivis
et les estimations significatives retenues pour l’arrêté des comptes et à apprécier leur présentation
d’ensemble.

Au plan international, dans les normes de l’IFAC 13: "L’audit (financier) a pour objectif de permettre à
l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs
aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable défini."

À l’issue de sa mission, l’auditeur émet une opinion sur la situation financière de son client. Il peut
émettre 3 opinions :

- « L’opinion sans réserve » repend à l'objectif initial de l'auditeur, qui est de certifier que les comptes
annuels sont réguliers, sincères et donnent une image fidèle ;
- «L’opinion avec réserve » doit être émise lorsqu'un désaccord sur un point comptable ou une
limitation dans l'entendue des travaux de contrôle ne permet pas à l'auditeur d'exprimer une opinion
sans réserve, sans que l'incidence de cette réserve soit suffisamment importante pour entraîner un refus
de certifier.
- «l’opinion défavorable» doit être exprimée lorsque l'effet d'un désaccord ou d'une limitation des
travaux est tel que l'auditeur considère qu'une réserve est insuffisante pour révéler le caractère
trompeur ou incomplet de l'information comptable. Il est également exprimé en cas d'incertitudes très
graves sur les comptes.

b) Audit financier légal et audit financier contractuel

Dans le contexte français, l’audit financier externe se concrétise dans deux situations distinctes :
L’audit financier externe contractuel, réalisé à la demande d’une entité, pour des fins qui sont définies
dans le contrat avec l’auditeur. Le commissariat aux comptes (parfois dénommé audit financier légal),
prescrit par la loi sur les sociétés, qui est constitué de deux éléments distincts :
• Une mission d’audit financier externe ;
• Un ensemble d’obligations spécifiques mises à la charge du commissaire aux comptes par des
dispositions légales et réglementaires (aboutissant à l’élaboration d’un rapport spécial).
c) Audit interne 14et audit externe

11(OEC)Ordre des Experts-Comptables

12(CNCC)Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes
13(IFAC) International Federation of Accountants Création 7 Octobre 1977

26
Les entreprises de taille significative ont souvent cherché à renforcer leur propre dispositif de contrôle
en créant en leur sein un service d’audit interne. Celui-ci est rattaché à la direction générale afin de
conserver son indépendance par rapport aux autres services.

Son rôle est de définir, de diffuser et de veiller à l’application correcte des procédures de contrôle
interne au sein de l’entreprise. L’auditeur interne est un cadre faisant partie du personnel de
l’entreprise, par opposition à l’auditeur externe (légal ou contractuel) qui est mandaté par les organes,
mais indépendant et non salarié de l’entreprise. Aussi les diverses recommandations professionnelles
prévoient-elles une coordination entre les travaux réalisés par les auditeurs internes et ceux des
auditeurs externes.

3- DISTINCTION DE L’AUDIT AVEC LES DISCIPLINES VOISINES

a) Audit et expertise comptable
L’Expert-comptable ayant généralement par ailleurs la qualité de commissaire aux comptes15, peut se voir
confier par une entreprise une mission d’établissement ou d’examen des comptes annuels. Trios types
de mission peuvent être confiés à l’expert-comptable 16: présentation, examen (limité) et audit des
comptes annuels. Il doit respecter des règles professionnelles et fournir une attestation à la fin de ses
travaux pour les deux premiers types de missions.

La mission de présentation constitue une simple mise en forme des états financiers. La mission
d’examen comporte, en outre, des contrôles généraux de cohérence des comptes établis, la troisième
est une mission complète d’audit.

Une entreprise peut avoir un expert-comptable pour l’assister à élaborer ses états financiers et un
commissaire aux comptes (qui peut être un autre expert-comptable) pour effectuer l’audit de ses
comptes.

b) Audit et contrôle de gestion

Le contrôle de gestion a pour but d’apprécier les résultats en fonction des objectifs qui ont été fixés et
de s’assurer que les ressources ont été exploitées de manière efficace et efficiente en vue de la
réalisation des objectifs de l’entreprise.
Les responsabilités des services de contrôle de gestion se définissent comme suit :

14
L’audit interne est une activité indépendante et objective qui permet de donner à une organisation l’assurance sur le
degré de maitrise de ses opérations, lui apporte ses conseils pour les améliorations et contribue à créer de la valeur
ajoutée.

Le contrôle interne est l’organisation structurelle mise en place par la direction, pour la réalisation efficace et ordonnée
de ses affaires.
15
Le Commissaire aux Comptes (CAC) est un auditeur légal et externe à l’entreprise. Il intervient pour vérifier la sincérité et la
conformité des données financières de l’entreprise avec les normes en vigueur.

16
L’expert comptable est un professionnel de la comptabilité dont le rôle va beaucoup plus loin que l’établissement des comptes de
l’entreprise : C’est un véritable partenaire du dirigeant qui fournira des conseils en matière juridique, fiscale, sociale, comptable voir
même patrimoniale. Le rôle de l’expert comptable est très important pour les entreprises, que ce soit lors de sa création, de son
développement ou de sa transmission

27
 • Contribuer à la conception de la structure et du système d’information de gestion de
l’entreprise ;
• Faire fonctionner correctement le système d’information ;
• S’assurer de l’efficience (c'est-à-dire de la productivité) des fonctions de l’entreprise, apprécier
leur efficacité par rapport aux objectifs ;
• Définir des règles, critères de gestion et mesures des performances en utilisant comme outils :
les budgets, les tableaux de bord, et d’autres outils d’aide à la décision.

Le contrôle de gestion et l’audit interne sont complémentaires. La validité des contrôles de

performances repose sur la sincérité et la fiabilité des divers systèmes d’information (comptabilités,
budgets, statistiques). Le contrôle de gestion ne saurait fonctionner sans un minimum de garantie
quant à la qualité des informations qui lui sont transmises, ce qui est du domaine de l’audit. Le
contrôle de gestion en tant qu’élément de l’environnement du contrôle interne sera examiné par
l’auditeur.

Le contrôle de gestion examinera pour l’audit interne (comme pour tout service) la validité de ses
budgets et la comparaison avec ses réalisations.

c) Audit de gestion
C’est l’audit probablement le plus connu du grand public compte tenu des révélations qui le
concluent. L’audit de la gestion a pour objectif soit d’apporter les preuves d’une fraude, d’une
malversation ou d’un gâchis, soit de porter un jugement critique sur une opération de gestion ou les
performances d’une personne ou d’un groupe de personnes.

SECTION 2 : LES OBJECTIFS OU LES ASSERTIONS D’AUDIT

En dehors des critères généraux d’audit évoqués en section, la finalité de la mission d’audit financier
est divisée en sept objectifs d’audit énumérés ci-dessous, appelés aussi assertions d’audit. Les assertions
sont des critères retenus par la direction dans la préparation des états financiers.

L’auditeur, tout au long de sa mission, doit s’assurer que les transactions et les éléments qui
constituent les comptes répondent à un ou plusieurs assertions d’audit. Il s’agit également de critères
que doivent appliquer ceux qui élaborent les états financiers. On les appelle aussi des assertions sous-
tendant les états financiers.

Completenesse Intégralité - Exhaustivité

Accuracy Exactitude
Valuation Valorisation (évaluation)
Existence Existence
Cutoff Séparation des exercices
Rights & Obligations Droits et Obligations
Presentation & disclosure Présentation et Information
1- Intégralité (Exhaustivité)
L’auditeur doit vérifier si toutes les opérations (actifs, dettes et transactions) ont été enregistrées dans
les comptes annuels, et que tous les faits importants y ont été mentionnés.

28
2- Exactitude
L’objectif d’exactitude signifie que toutes les opérations réalisées par l’entreprise doivent être
enregistrées dans les comptes pour leurs montants exacts (arithmétiquement et conformément aux
PCGR).
3- Evaluation
Cet objectif d’évaluation signifie que toutes les opérations comptabilisées doivent être évaluées
conformément aux principes et méthodes d’évaluation généralement admis. (bonne méthode,
application de manière constante).
4- Existence ou réalité
Cet objectif signifie :
- Pour les éléments matériels (immobilisations stocks…) une réalité ou existence physique ;
- Pour les autres éléments (actifs, passifs, charges et produits), la traduction d’opérations réelles
effectuées (par opposition à des opérations fictives).

5- Séparation des exercices (Cutoff)

Il vise une bonne démarcation entre les exercices successifs. Il s’agit de rattacher à chaque exercice tous
les produits et les charges qui le concernent (nés de l’activité de cet exercice) et ceux-là seulement.
6- Droits et obligations
Les actifs ou les dettes se rapportent à l’entité à une date donnée (en vertu de droits réellement acquis
ou d’obligations effectivement à sa charge. (Vérifier les titres de propriété, les actes et conventions).
7- Présentation et information
Cet objectif de présentation et d’information signifie que les opérations sont présentées dans les
comptes conformément aux PCGR17 ou GAAP l’équivalent anglais, appliquées de façon constante. En
outre, il signifie que les états financiers sont accompagnés de toutes les informations :
• Requises par les textes, et
• Nécessaires à leur compréhension.
Ainsi, présentée la démarche d’audit est qualifiée de « Audit Objective Driven ».

SECTION 3 : LES NORMES D’AUDIT

1- Nécessité des normes d’audit
La réalisation de toute mission d’audit, quels qu’en soient les objectifs, implique l’existence au
préalable de règles précises, formalisées, connues et acceptées des émetteurs et des récepteurs de
l’information soumise à l’audit : les normes. L’IFAC a édicté des normes internationales d’audit (ISA)
18
appelées à s’imposer sur le plan mondial à l’audit des états financiers et à l’audit d’autres
informations et aux services connexes.

17
(PCGR équivalent anglais GAAP) Principes Comptables Généralement Reconnus ou Generally Accepted
Ensemble de normes de comptabilisation, et de présentation de l’information financière.
Accounting Principles

18
International Standards on Auditing Les standards Internationaux d’Audit (ISA) sont développés par l’International
Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) de l’Iternational Federation of Accountants(IFAC) .

29
Les principales normes utilisées par les auditeurs sont :
• Les normes d’audit, parmi lesquelles ont distingue généralement :
- Les normes générales ou de comportement
- Les normes de travail (qui régissent la nature et l’étendue du travail)
- Les normes de rapport
• Les normes de l’information financière ou principes comptables ;
• Eventuellement des normes spécifiques à certains secteurs : banques, assurances, etc.
Les normes internationales d’audit comprennent des normes générales ou de comportement (2) les
normes de travail (3) et les normes de rapport (4).

2- Normes générales ou de comportement

L’auditeur doit respecter le code d’éthique professionnelle publié par l’IFAC, notamment les règles
d’éthique ci-après :
• Intégralité
• Objectivité
• Indépendance
• Compétence professionnelle, soin et diligence
• Confidentialité
• Professionnalisme
• Respect des normes techniques et professionnelles.

3- Normes de travail
1. L'auditeur doit planifier adéquatement le travail et doit bien surveiller tous les assistants.
2. L'auditeur doit acquérir une connaissance suffisante de l'entité et de son environnement, y
compris son contrôle interne, afin d'évaluer le risque d'anomalies significatives dans les états
financiers soit en raison d'erreurs ou de fraudes, et de concevoir la nature, le calendrier et
l'étendue d'une nouvelle vérification procédures.
3. L'auditeur doit recueillir des éléments probants suffisants et appropriés en effectuant des
procédures d'audit pour constituer une base raisonnable pour une opinion sur les états
financiers sous contrôle.
4. Normes de rapport

1. L'auditeur doit indiquer dans le rapport de l'auditeur que les états financiers sont présentés
conformément aux PCGR.
2. L'auditeur doit identifier dans le rapport de l'auditeur les circonstances dans lesquelles ces
principes ne sont pas toujours observés dans la période actuelle par rapport à la période
précédente.
3. Lorsque l'auditeur détermine que la divulgation d'information n’est pas raisonnablement
suffisante, l'auditeur doit donc indiquer dans le rapport du vérificateur.
4. L'auditeur doit soit exprimer une opinion sur les comptes, pris dans leur ensemble, ou de l'État
qu'un avis ne peut être exprimé, dans le rapport du vérificateur. Lorsque l'auditeur ne peut pas
exprimer une opinion générale, l'auditeur doit indiquer les raisons donc dans le rapport du
vérificateur. Dans tous les cas où le nom d'un commissaire aux comptes est associée à des états

30
 financiers, l'auditeur doit indiquer clairement le caractère du travail de l'auditeur, le cas
échéant, et le degré de responsabilité du vérificateur prend, dans le rapport de l'auditeur.

SECTION 4 : LE CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

1- Référentiel pour les missions d’audit et les services connexes
Le cadre conceptuel des normes internationales d’audit (ISA) énumère les différentes missions définies
par l’IFAC (Fédération Internationale des Experts-Comptables). Il distingue :
• L’audit (des états financiers ou d’autres informations)
• Les services connexes que l’auditeur est amené à accomplir.

Les services connexes comprennent :

• Les missions d’examen limité
• Les missions d’examen sur la base de procédures convenues
• L’examen d’informations prévisionnelles
• Les missions d’audit spéciales
• Les missions de compilation d’informations financières

L’objectif d’une mission d’assurance est d’évaluer ou d’apprécier une information, par rapport à des
critères appropriés, et de formuler une conclusion visant à fournir à l’utilisateur auquel elle est
destinée, un niveau d’assurance sur sa fiabilité. Cette assurance renforce la crédibilité de l’information.

La norme distingue deux niveaux d’assurance :

• Les missions d’assurance de niveau élevé (audit)
• Les missions d’assurance de niveau modéré (examen limité).
Ne sont pas des missions d’assurance :
• Missions sur la base de procédures convenues ;
• Missions de compilation d’informations financières ou autres ;
• Préparation de déclarations fiscales, les missions de conseil et autres consultations.

a) L’audit des états financiers

Dans une mission d’audit, l’auditeur exprime une assurance élevée raisonnable, mais non absolue.
Cette assurance est formulée de façon positive (ex. les états financiers donnent une image fidèle (ou
présentent sincèrement dans tous leurs aspects significatifs, l’image fidèle) de la situation financière.

L’ISA définit la mission d’audit des états financiers comme ayant « pour objectif de permettre à
l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs
aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable identifié ». Le niveau d’assurance
fournie par la conclusion du professionnel comptable est une assurance élevée, mais non absolue.

L’assurance absolue en audit ne peut exister, en raison de nombreux facteurs, tels que le recours au
jugement, l’utilisation de la technique des sondages, les limites inhérentes à tout système comptable et
de contrôle interne et le fait que la plupart des informations probantes à la disposition de l’auditeur
conduisent, par nature, davantage à des déductions qu’à des certitudes.

31
Cette définition appelle les remarques suivantes :
L’auditeur peut être un auditeur du secteur public ou un professionnel indépendant (commissaire aux
comptes).

L’audit peut être accompli :

• Dans le cadre de dispositions légales du pays, ou
• Dans le cadre d’un contrat : une entreprise peut se soumettre à un audit pratiqué par un
auditeur externe par exemple à la demande d’un banquier, d’un repreneur ou d’un
investisseur.

b) L’examen limité
Une mission d’examen limité a pour objectif de permettre à l’auditeur de conclure, sur la base de
procédures ne mettant pas en oeuvre toutes les diligences requises pour un audit, qu’aucun fait
d’importance significative n’a été relevé lui laissant à penser que les états financiers n’ont pas été
établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable identifié.

L’examen limité met en oeuvre des investigations et des procédures analytiques conçues pour apprécier
la fiabilité d’une information destinée à une autre partie. Dans une mission d’examen limité,
l’auditeur donne une assurance modérée, exprimée sous forme d’une assurance négative. (Ex. nous
n’avons pas relevé de faits qui nous laissent penser que les états financiers ci-joints ne donnent pas une
image fidèle de la situation financière…)…

« Bien que l’examen limité comporte l’application de techniques et de procédures d’audit, ainsi que la
collecte d’éléments probants, en règle générale, il n’inclut pas l’évaluation des systèmes comptables et
de contrôle interne, le contrôle des comptes et des réponses aux demandes de renseignements sur la
base d’éléments corroborants recueillis grâce à des inspections, observations, confirmations et calculs,
qui sont en général des procédures appliquées lors d’un audit ».

3- Le référentiel comptable utilisé

Le référentiel comptable de base pour l’audit des états financiers est constitué par les Normes
Comptables Internationales IAS/IFRS.

4- Les services connexes

a) Examen sur la base de procédures convenues (ISA 920)
L’auditeur met en oeuvre des procédures d’audit définies d’un commun accord entre l’auditeur,
l’entité et les tiers concernés pour communiquer les constatations résultant de ses travaux. Dans les
missions de procédures convenues, l’auditeur n’exprime aucune assurance. L’auditeur établit
simplement un rapport sur les faits relevés (ou observations factuelles), complété par la formule ci-après

« Compte tenu du fait que les procédures mentionnées ci-dessus ne constituent ni un audit, ni un
examen limité effectué selon les normes internationales d’audit, nous ne pouvons vous donner
l’assurance que les problèmes qui auraient pu être décelés par un audit ou un examen limité selon les
normes internationales d’audit, ont tous été identifiés ».

32
Les utilisateurs eux-mêmes évaluent les procédures mises en oeuvre et les faits présentés et tirent leurs
propres conclusions.

b) Compilation
Dans une mission de compilation aucune assurance n’est exprimée. L’opinion est exprimée avec les
termes ci-après : « Sur la base des informations fournies par la direction, nous avons préparé le bilan de
la société ABC au 31 décembre 20xx. La préparation de ces états a été effectuée selon la norme
internationale d’audit relative aux missions de compilation d’information financière. La direction est
responsable de ces états financiers qui n’ont fait l’objet ni d’un audit, ni d’un examen limité de notre
part. Nous ne donnons, par conséquent, aucune assurance sur ces derniers. »

5- Les missions d’audit spéciales

L’ISA établit des procédures et des principes fondamentaux pour des missions d’audit spéciales portant
sur :
• Des états financiers établis selon un référentiel comptable différent des Normes Comptables
Internationales ou des Normes Nationales ;
• Des comptes ou rubriques d’états financiers ;
• Le respect de clauses contractuelles,
• Des états financiers condensés.
L’auditeur doit collecter et examiner les éléments probants pouvant servir de base à son opinion.

a) Rapport sur des états financiers établis selon un référentiel comptable différent des Normes
Comptables Internationales
Le référentiel comptable de base pour l’audit des états financiers est constitué par les Normes
Comptables Internationales IAS/IFRS. Des états financiers peuvent être préparés pour répondre à
d’autres objectifs particuliers et s’appuyer sur un référentiel comptable différent, à savoir :
• Celui utilisé par une entité pour établir ses déclarations fiscales ;
• Celui de la comptabilité sur la base des encaissements / décaissements ;
• Les dispositions édictées par une autorité gouvernementale.
Le rapport de l’auditeur doit préciser le référentiel comptable utilisé ou indiquer la note annexe aux
états financiers donnant cette information. L’opinion doit indiquer si « les états financiers ont été
établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément à ce référentiel comptable »

b) Rapports sur une rubrique des états financiers

Il peut être demandé à l’auditeur d’exprimer une opinion sur une ou plusieurs rubriques des états
financiers, par exemple les créances clients, les stocks, le calcul d’une participation aux bénéfices versée
à un employé, une provision pour impôt sur les bénéfices. Le rapport doit indiquer le (ou les)
rubriques concernées. Il doit prendre en compte les rubriques des états financiers interdépendantes,
susceptibles d’avoir une incidence significative sur les informations concernées par son opinion.

Par exemple les ventes et les créances clients, les stocks et les dettes fournisseurs. Pour éviter de donner
à l’utilisateur l’impression que le rapport porte sur l’ensemble des états financiers, l’auditeur informera
le client que son rapport sur la rubrique auditée ne peut être joint aux états financiers de l’entité.

33
Il peut être demandé à un auditeur de vérifier le respect par l’entité de certaines clauses contractuelles
d’un accord, par exemple des contrats d’émission d’obligations ou des contrats de prêt. Ces accords
obligent en général l’entité à respecter des dispositions portant sur le paiement des intérêts, le
maintien de ratios financiers déterminés, la limitation dans le paiement de dividendes ou le réemploi
de la vente de biens. L’auditeur doit exprimer dans son rapport une opinion quant au respect par
l’entité des clauses particulières de l’accord.

d) Rapport sur des états financiers condensés

Les états financiers condensés sont présentés avec beaucoup moins de détails que les états financiers annuels.
Dans son rapport, l’auditeur avertira les lecteurs que pour une meilleure compréhension de la
situation financière et des résultats de l’entité, ils sont à lire conjointement avec les états financiers
audités qui fournissent toutes les informations requises par le référentiel comptable applicable.

Il indiquera les états financiers audités à partir desquels les états financiers condensés ont été préparés.
Puisque les états financiers condensés ne contiennent pas toutes les informations requises par le
référentiel comptable utilisé, les expressions « image fidèle » ou présentent sincèrement, dans tous leurs
aspects significatifs ne sont pas utilisés par l’auditeur pour exprimer une opinion sur ces états.

e) Les missions d’examen d’informations financières prévisionnelles

La norme ISA 810 s’applique à l’examen de l’information financière prévisionnelle et non à l’examen
d’informations exprimées en des termes générale ou narrative (Allocutions de la direction, analyses
contenues dans le rapport annuel).

Dans une mission d’examen d’informations financières prévisionnelles, l’auditeur doit réunir des
éléments probants suffisants lui permettant d’apprécier si :
a) Les hypothèses retenues par la direction ne sont pas déraisonnables et que les hypothèses théoriques
sont cohérentes avec l’objectif ;
b) Les informations financières prévisionnelles sont préparées de manière satisfaisante sur la base des
hypothèses retenues ;
c) Les informations financières prévisionnelles significatives sont correctement décrites en notes
annexes et s’il est indiqué qu’il s’agit d’hypothèses les plus plausibles ou d’hypothèses théoriques ; e
d) Les informations financières prévisionnelles sont préparées de manière cohérente avec les états
financiers historiques.
e) Les informations financières prévisionnelles peuvent prendre la forme de prévisions, de projections
ou d’une combinaison des deux, par exemple une prévision sur un an associée à une projection sur
cinq ans.

SECTION 5 : LE RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Lorsqu’il émet une opinion sur les comptes annuels, l’auditeur court le risque que l’un des objectifs
précédemment définis ne soit pas (en totalité ou partiellement) rempli et qu’il en résulte une erreur
significative non décelée. Il est prouvé que même si l’auditeur procède à une vérification intégrale, il ne

34
peut pas dissiper à 100% le risque de mission19. Ce risque est dû, d’une part aux particularités de
chaque entreprise, d’autre part à l’auditeur lui-même.

Les composantes du risque d’audit sont :

1- Le risque inhérent (RI)
C’est la possibilité qu’une erreur survienne dans les états financiers ou le solde d’un compte ou une
catégorie d’opérations comportent d’inexactitudes du fait:
• Les caractéristiques de la population
• Le nombre d’emplacements
• La situation financière de l’entreprise
• L’influence des dirigeants
• Les estimations
• La nature des opérations

2- Le risque de non contrôle (RC)

C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une catégorie d’opérations comportent d’inexactitudes
matérielles que le système de contrôle interne de l’entreprise ne peut prévenir ou détecter en temps
opportun. Le risque de contrôle est fonction de l’efficacité du contrôle interne de l’entreprise. Si le
système de contrôle interne est performant, le risque de contrôle est par conséquent réduit.

3- Le risque de non-détection (RD)

C’est la possibilité que les procédés auxquels l’auditeur a recours ne lui permettent pas de déceler des
inexactitudes qui sont présentes dans le solde d’un compte ou dans une catégorie d’opérations,
(inexactitudes pouvant être importantes). Ce risque est fonction du niveau d’efficacité des procédés de
vérification de l’auditeur.
3.1 Le risque lié au sondage : C'est le risque lié à la probabilité d'avoir des conclusions d'un sondage qui ne
représentent pas fidèlement la population, il comprend les risques « alpha »et « bêta ».

a) Le risque alpha : C'est le risque que par un sondage, l'auditeur rejette une population qui doit être
acceptée. Dans ce contexte, Denis Cormier affirme que : « ce risque influe sur l'efficience de l'audit car,
suite à ce rejet, le sondeur est amené à tester plus qu'il n'aurait dû ».

b) Le risque bêta : Ce risque est présent lorsque les résultats d'un sondage donné incitent l'auditeur à
accepter une population qui doit être rejeté.

A ce propos Denis CORMIER propose que : « l'erreur de type bêta peut entraîner des conséquences
plus graves aussi bien pour le réviseur que pour le client et les tiers qui utilisent les états financiers
».Ce risque peut influer l'efficacité des tests et des procédures mises en oeuvre lors d'une mission
d'audit ce pour cela il doit être réduit au maximum

3.2 Le risque hors-sondage

19
C’est le risque d’émettre une opinion sans restriction sur des états financiers comprenant des inexactitudes
importantes.

35
Ce risque correspond à la possibilité que l'auditeur examine des informations probantes sans leur
accorder une attention suffisante ou encore à une évaluation et une interprétation erronée des
résultats du sondage. « Ce risque fondamentalement causé par l'erreur humaine peut être minimisé par
une formation appropriée, une bonne planification du travail, un encadrement adéquat des employés
et une révision systématique du travail effectué »

3.3 Le risque relie aux autres procédés

3) Le risque lié aux autres procédés : Il s'agit du risque que les procédés d'audit supplémentaires
n'ontpas permis détecter une erreur. Les procédés analytiques et d'audit global peuvent le réduire sans
toutefois l'éliminer. Donc, compte tenu de la nature imprécise de la preuve obtenue dans ses
investigations, le réviseur devra généralement considérer ce type de risque comme étant élevé.

En effet, un groupe d'étude de l'Institut Canadien des Comptables Agrées (I.C.C.A.) ont indiqué qu'en
l'absence de l'évaluation des différents types de risque les praticiens peuvent faire recours aux
pourcentages suivants14(*).

L’auditeur évalue le risque inhérent et le risque de contrôle afin de déterminer le degré de risque de
détection requis pour minimiser le risque global de la mission et le ramener à un niveau acceptable. Le
modèle de gestion du risque global d’audit est donné par le tableau ci-après, aboutissant au même
résultat que ci-dessus :
FAIBLE MODERE ELEVE
Risque inhérent (général) 40 % 50 % 60 %
Risque de non contrôle 20 % 50 % 80 %
Risque lié aux autres procédés 30 % 50 % 70 %

L’approche d’audit ainsi développée est qualifiée d’approche par les risques ou « Risk Based ».

4- Le risque global de la mission (RG)

L’application du niveau global du risque de la mission s’exprime par la formule :
Risque global = risque inhérent x risque de contrôle x risque de détection
RG = RI x RC x RD
5- La matérialité en audit
L’auditeur ne peut pas se livrer à une vérification de toutes les opérations (full-audit) de l’entreprise.
L’audit a principalement pour objectif d’obtenir une assurance raisonnable que les états financiers ne
contiennent pas d’inexactitudes importantes. C’est dans cette perspective que l’auditeur doit fixer le
seuil de matérialité20 (ou de signification) dans le cadre de la conduite de ses travaux.

20
En audit, le seuil de matérialité se réfère au degré d’information que l’auditeur doit obtenir pour atteindre un certain niveau de
confiance lié au fait que les états financiers ne contiennent pas d’erreurs importantes.

36
N.B On dit que le seuil de matérialité est atteint lorsque l’importance d’une omission ou d’une inexactitude
dans une information financière est telle qu’elle pourrait avoir pour conséquence probable d’influencer le jugement
d’un utilisateur des états financiers ou de modifier sa décision.

L’auditeur apprécie le seuil de matérialité à différents niveaux :

• Lors de la détermination de la nature, de l’étendue et du calendrier de ses travaux d’audit ;
• Lors de l’évaluation de l’incidence des redressements identifiés sur les états financiers ;
• Lors de l’appréciation du caractère appropriée de la présentation des informations financières
(dans les comptes, dans le rapport).
Le seuil de matérialité est défini par rapport à son impact sur les états financiers.

CRITERES D’ETABLISSEMENT DU SEUIL DE SIGNIFICATION

En fonction de deux types de critères, quantitatifs et qualitatifs.
1- Critères quantitatifs
Il consiste à mesurer l’impact d’un élément par rapport à une base de référence.
Quelques références :
• Résultat final ou intermédiaire (bénéfice net, bénéfice brut, total actif).
• Résultat retraité (bénéfice compte non tenu des éléments extraordinaires et exceptionnels).
• Résultat moyen ou résultat normal (bénéfice net moyen des cinq (05) derniers exercices).
• Un poste d’un état financier auquel l’élément est associé (chiffre d’affaires par exercice).
• Le solde du compte auquel appartient l’élément.
• L’effet de l’élément sur certains coefficients financiers (FR, bénéfice net par action).

Peut être considéré comme significatif, tout élément seul ou avec d’autres :
• Qui modifie le résultat précédent ≥ 10%
• Qui modifie le montant du poste concerné ≥ 10%.
Ces seuils peuvent être abaissés ou relevés compte tenu des montants en jeu.

2- Critères qualitatifs
• Caractéristiques de l’environnement (contexte politique socio-économique).
• Caractéristiques de l’entreprise (nature des opérations, tendances des résultats).

CHAPITRE 2 : LA DEMARCHE DE L’AUDIT FINANCIER

La littérature sur les pratiques de l'audit dégage trois phases dans la mission de révision des comptes
d'une entreprise : la planification de la mission d’audit, l'évaluation des procédures de l'entreprise et le
contrôle des comptes en tant que tel. Ces trois phases méthodologiques correspondent à trois périodes
concrètes de la mission d'audit :
o La planification,
o L’intérim (intervention en cours d’exercice) et le
o Final (intervention postérieure à la clôture des comptes) –

Même si l’évolution actuelle du métier tend à brouiller la séparation entre ces trois périodes. Selon le
Guide pratique d’audit de l’OEC, Les normes internationales ont défini la mission d'audit comme

37
comportant les étapes suivantes : planification des travaux ; examen du contrôle interne ; obtention
des éléments probants ; utilisation des travaux d'autres professionnels ; Conclusions et rapports.

SECTION 1 : PRESENTATION DE L’APPROCHE D’AUDIT

1- SCHEMA DE L’APPROCHE D’AUDIT

PRISE DE CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE

Phase 1 (Collecte et Mise à jour de l’information)

EVALUATION DU CONTROLE INTERNE

Phase 2 ET DU RISQUE DE CONTROLE
Intérim
TESTS DU FONCTIONNEMENT
DES CONTROLES
Phase 3 REALISATION DES CONTROLES
SUBSTANTIFS Final
Phase 4 FINALISATION DE L’AUDIT

2- DEFINITION ET ENCHAINEMENT DES PHASES

Quelle que soit l’étendue de la mission, l’audit commence par la prise de connaissance (phase 1) au
cours de laquelle l’auditeur collecte un volume important d’informations sur l’entreprise. Cette phase
lui permet de constituer ou de mettre à jour son dossier permanent (Permanent Audit Files PAF) et en
même temps d’identifier les risques inhérents de la mission. Ce qui lui permet de déboucher sur la
phase 2 (l’évaluation du contrôle interne).

L’évaluation du contrôle interne et la définition de la stratégie d’audit est la phase clé de la démarche.
Au cours de cette phase l’auditeur apprécie tout le dispositif de contrôle interne dans le but d’évaluer
le risque de contrôle et de déterminer le niveau adéquat de contrôles de validation à exécuter.

La phase 3 : exécution des contrôles substantifs comprend conformément à la stratégie définie à la

phase précédente :
• Des tests de vérification du fonctionnement des contrôles ;
• Des tests de validation des comptes ;
• Des procédés de revue analytique.

A l’issue de cette phase, l’auditeur dispose de toutes les conclusions : constats, recommandations lui
permettant :
• De porter son opinion sur la qualité des comptes et des états financiers ;
• De rédiger ses conclusions et rapports (phase 4).
Cette approche allant du général au spécifique est qualifiée de TOP DOWN.

3- ETALEMENT DES PHASES DANS LE TEMPS

L’étalement dans le temps de ces étapes, conduit à distinguer deux grandes phases :
a) L’intérim

38
Une phase préliminaire (dite intérim dans le jargon des auditeurs) recouvre la prise de connaissance de
l’entreprise, l’évaluation du contrôle interne y compris la vérification du fonctionnement des contrôles
mis en place par l’entreprise.

Lorsque c’est possible, cette phase doit avoir lieu suffisamment tôt avant la date de clôture pour
permettre la mise en oeuvre des opérations nécessaires à la correction de certaines anomalies, mais pas
trop tôt pour que les conclusions tirées puissent être valables pour tout l’exercice. Dans tous les cas,
cette phase se déroule avant le déclenchement des travaux de validation (ou de contrôle des comptes).

L’auditeur effectue une intervention ponctuelle à la date de clôture de l’exercice pour certains travaux
spécifiques de fin d’exercice (inventaires, confirmations de soldes des tiers ou circularisassions…).

b) Phase finale
La phase finale de validation des comptes (dite final), se situe au début de l’exercice suivant la clôture
de l’exercice, quand les comptes annuels sont arrêtés et mis à la disposition du cabinet d’audit. Cette
distinction n’est pas toujours respectée dans la mesure où, selon les missions :
• Certaines étapes se trouvent regroupées ;
• Les travaux de contrôle des comptes ne peuvent être anticipés.
L’existence de systèmes informatisés ne change rien à la démarche générale de l’audit telle que décrite
dans ce cours.

SECTION 2 : PRISE DE CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE ET TRAVAUX

PREPARATOIRES
1- EXIGENCE DES NORMES
Les normes d’audit prévoient que « l’auditeur doit connaître suffisamment les affaires de l’entreprise
pour être en mesure de comprendre les circonstances, les opérations et les pratiques qui, selon lui,
devraient être prises en considération dans la vérification des états financiers ».

2- IMPORTANCE DE LA PRISE DE CONNAISSANCE

Lors de la prise de connaissance de l’entreprise, l’auditeur cherche à collecter un maximum
d’informations sur l’entreprise et son environnement afin de mieux connaître l’entreprise et de
détecter l’existence de risques pour orienter sa mission. Son objectif n’est pas de vérifier le bien-fondé
des informations, mais de les analyser en s’assurant toutefois qu’elles ne semblent pas incohérentes.
Son objectif est :
• D’acquérir une connaissance générale de l’entreprise et de son environnement, avec pour
objectif d’identifier les risques propres à cette entreprise ;
• D’identifier les systèmes et les domaines significatifs, afin de déterminer les éléments sur
lesquels il va concentrer ses travaux ;
• De rédiger un plan de mission, afin de préciser et de formaliser la nature, l’étendue et le
calendrier des travaux.

3- TECHNIQUES ET MOYENS DE LA PRISE DE CONNAISSANCE

Les techniques utilisées relèvent essentiellement de l’entretien avec les différentes personnes qui sont
susceptibles de lui fournir une information appropriée, de l’analyse de la documentation interne et
39
externe obtenue, de la visite des locaux. L’examen analytique des données financières les plus récentes
permet également de déceler les tendances et de mieux appréhender les domaines les plus significatifs.
L’auditeur dispose des moyens décrits ci-après pour acquérir les informations nécessaires à la prise de
connaissance.
• Prendre connaissance des termes et conditions de la mission ;
• une liste indicative des informations devrait être envoyée à l’entité à auditer quelques jours
avant le démarrage de la mission ;
• La prise de contact avec son prédécesseur ;
• Les entretiens avec les dirigeants auprès desquels il recherchera les informations nécessaires sur
les décisions qui peuvent avoir une incidence sur les comptes ;
• La prise de connaissance des comptes annuels, des comptes intermédiaires et des documents
prévisionnels afin d’analyser la situation financière et la rentabilité de l’entreprise ;
• Les informations utiles à l’exercice de sa mission qu’il peut recueillir auprès des tiers qui ont
accompli des opérations pour le compte de la société par le biais de la circularisation (banques,
fournisseurs, clients, avocats, conseils juridiques etc.) ;
• Les diverses publications internes ;
• Les rapports des auditeurs internes;
• La législation applicable à l’entreprise ;
• Les rapports financiers d’entreprises similaires exerçant dans le même secteur ;
• La presse financière et les revues spécialisées du secteur d’activité ;
• Les publications des organismes professionnels.

Cette phase implique en pratique les travaux ci-après :

• Ou mettre à jour l’information générale sur l’entreprise, par des demandes de renseignements,
par des entretiens et s’il y a lieu par l’observation physique ;
• Revoir le dossier d’audit de l’exercice précédent. Cette revue permet à l’auditeur d’avoir bien
présentes à l’esprit toutes les inefficiences, ainsi que les améliorations à apporter ;
• Analyser les donner financières récentes et les tendances découlant des états financiers des
années précédentes : examen analytique, études de ratios, consultation des statistiques
officielles des états financiers intermédiaires et comparaisons avec les budgets ;
• Se documenter sur les principes comptables et les règlementations spécifiques à l’entreprise à
vérifier.
À cette étape de l’audit, l’auditeur procède à la constitution du dossier permanent ou permanent audit
files (PAF) classé par sections d’après l’index numérique qui figure en annexe.

SECTION 3 :
EVALUATION DU CONTROLE INTERNE ET ELABORATION DE LA STRATEGIE
D’AUDIT
1- GENERALITES SUR LE CONTROLE INTERNE
Après avoir pris connaissance de l’entreprise et sélectionné les données et jugements sur lesquels il fera
porter ses contrôles, l’auditeur va cherche à comprendre comment chacun de ces éléments est généré
par le système d’information de l’entreprise.

40
Cette recherche doit lui permettre d’identifier les contrôles pertinents mis en place par la direction de
l’entreprise pour prévenir la survenance des erreurs, des anomalies et des fraudes. Elle permet aussi
d’identifier les risques d’erreurs.

1.1. Contrôle Interne Définition

Selon l’ICCA, le contrôle est l’ensemble des lignes directrices et mécanismes de contrôle établis et maintenus par
la direction en vue de faciliter la réalisation de son objectif et d’assurer, dans la mesure du possible, la conduite
ordonnée et efficace des affaires de l’entité. Le contrôle interne a pour objectifs :
1. la protection et la sauvegarde du patrimoine y compris la prévention de la fraude ;
2. la conformité aux différentes lois et réglementations applicables ;
3. le respect constant des instructions et des règles de gestion définies par la direction ;
4. la diffusion d’une information financière et comptable fiable et rapidement disponible ;
5. le développement de la rigueur et l’amélioration des performances (efficacité opérationnelle,
rationalisation des tâches).
1.2. Responsabilité
Le contrôle interne est mis en place et entretenu par la direction de l’entreprise afin de prévenir et de
détecter les erreurs, les fraudes et les anomalies pouvant affecter les comptes et les états financiers.
Quant à l’auditeur, les normes actuelles d’audit lui prescrivent "d’acquérir une compréhension
suffisante du contrôle interne pour pouvoir planifier sa mission et concevoir une approche d’audit
efficace".

1.3. Importance pour l’auditeur d’examiner le contrôle interne

L’examen du contrôle interne par l’auditeur externe vise deux buts essentiels :
a) Déterminer la nature et l’étendue des vérifications qu’il devra effectuer. Celles-ci sont conditionnées
par le degré d’efficacité du contrôle interne. En effet, si le contrôle interne révèle des faiblesses ou des
lacunes, l’auditeur doit alors étendre et approfondir ses propres contrôles jusqu’à ce qu’il ait acquis
une opinion sur la qualité des comptes et des états financiers.

b) Déceler les insuffisances du contrôle interne de l’entreprise afin de proposer des améliorations en
vue d’y remédier à temps et éviter des erreurs par la suite (rôle préventif).

2- PRINCIPES DE BASE DU CONTROLE INTERNE

Les principes de base du dispositif de contrôle interne sont :
Le contrôle interne prend appui sur des principes fondamentaux.

1. Organisation (organigramme, manuel de procédures, définition des tâches, définition des

responsabilités et des pouvoirs de signature, matérialisation des tâches et des contrôles et la pré
numérotation des documents papier).
2. Séparation des fonctions décision, protection et de conservation de valeurs, de contrôle,
comptabilisation, nécessité de la double signature et plafond de signature.
3. Intégration (ou auto-contrôle) : recoupement et contrôle mutuel.
4. Qualité du personnel : compétence et honnêteté.
5. Harmonie : adéquation aux caractéristiques de l’entreprise et de son environnement.

41
6. Universalité : le contrôle interne concerne toutes les personnes dans l’entreprise, en tout temps et
en tout lieu.

3- LES ELEMENTS CONSTITUTIFS DU CONTROLE INTERNE

Précédemment les normes d’audit identifiaient trois composantes : l’environnement de contrôle, le
système comptable et les procédures de contrôle. Les normes actuelles définies par le COSO21 relèvent
cinq composantes :
1. environnement de contrôle ;
2. identification et évaluation des risques ;
3. activités de contrôle proprement dites ;
4. système d’information ou de communication ;
5. structure pilotage de l’ensemble du dispositif (monotiring).
3.1. L’environnement de contrôle
L’environnement de contrôle comprend les mécanismes de base, la qualité des structures et des
hommes, et les comportements dont l’existence et la mise en oeuvre constituent le fondement sur
lequel s’exercent les procédures de contrôle interne. Il comprend les points ci-après :
A) Structure organisationnelle, répartition des rôles et responsabilités des dirigeants
• Adéquation de la structure organisationnelle aux activités ;
• Qualité du gouvernement d’entreprise : compétence et indépendance des administrateurs par
rapport à la direction ;
• Type et qualité des relations entre la direction et le personnel ;
• Qualité de la circulation de l’information ;
• Existence et efficacité du comité d’audit ;
• Exercice de la responsabilité

B) Intégrité et valeur éthique

• Comportement éthique, intégrité et rigueur des responsables ;
• Niveau d’intégrité ou de corruption des responsables et du personnel clé ;
• Place et perception accordée à la comptabilité et au contrôle interne par les responsables ;
• Attitude et réactions face aux violations des règles et procédures : impunité, laxisme ;
• Actualité et fiabilité des états financiers.

C) Politiques et pratiques de gestion des ressources humaines (GRH22)

• Niveau de compétence et d’expérience des responsables et du personnel clé ;
• Niveau de formation continue des responsables et du personnel clé ;
• Maîtrise des opérations ;
• Stabilité ou taux de rotation du personnel (pour les fonctions cruciales) ;
• Climat social : conflictuel, de méfiance, de suspicion.

D) Philosophie et style de gestion

21
Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission
22
La GRH est l’ensemble des pratiques mises en œuvre pour administrer, mobiliser, et développer les ressources humaines
impliquées dans l’activité d’une organisation.

42
 • Mesures de supervision et de surveillance : effort de surveillance déployé par les responsables ;
• Exercice et respect de l’autorité ;
• Organisation générale des tâches ;
• Qualité des relations avec les tiers : auditeurs, banquiers ;
• Qualité et niveau d’entretien des moyens techniques et matériels ;
• Célérité ou délai de réaction.
Lorsque l’environnement de contrôle est défavorable, les procédures de contrôle interne ont peu de
chances d’être efficaces.

3.2. L’identification et l’évaluation des risques

C’est le processus adopté par la direction pour identifier, analyser et maîtriser les risques provenant
tant de facteurs externes qu’internes auxquels l’entreprise est exposée. Il est de la responsabilité de la
direction d’étudier même à l’avance ces risques et d’élaborer des mesures alternatives dans le cadre
d’un scénario de crise (mécanismes de détection et de surveillance des risques).

3.3. Les activités ou procédures de contrôle

Les activités de contrôle permettent de s’assurer que les transactions :
• sont autorisées par des personnes responsables ;
• sont enregistrées correctement et exhaustivement dans les comptes ;
• sont bien évaluées.

Les procédures de contrôles comprennent :

• les contrôles de supervision ou de pilotage ;
• les contrôles d’autorisation ou approbation ;
• la sécurité des actifs et des enregistrements ;
• la séparation des tâches ;
• documentation et enregistrements corrects.

3.4. Le système d’information et de communication

Cette quatrième composante comprend le système comptable et le système d’information interne. Le
système comptable est l’ensemble des procédures mises en place pour identifier, collecter, classer,
analyser, enregistrer et traiter les données et les opérations de l’entreprise. Système de partie double,
plan de comptes, journaux comptables, balances de vérification, analyses de comptes etc. Ces
procédures permettent d’aboutir à la confection des états financiers.
Le système peut être manuel : établissement à la main des documents jusqu’aux livres comptables
obligatoires:
• journal
• grand livre
• livre d’inventaire
• livre de l’employeur.
Le système comptable peut être informatisé, ou non.

4- METHODES D’EXAMEN DU CONTROLE INTERNE

43
L’évaluation du contrôle interne permet à l’auditeur de déterminer dans quelle mesure il pourra
s’appuyer sur l’efficacité des procédures existantes, pour limiter le nombre de transactions, documents,
pièces, écritures à analyser et orienter ses travaux vers l’appréciation des risques majeurs auxquels
l’entreprise est exposée. Elle est pratiquement le seul moyen de s’assurer de l’examen correct des
opérations répétitives : facturations – encaissements, achats-paiements, paie.

L’examen de chaque cycle passe par une prise de connaissance effectuée à la fois par la consultation
des manuels de procédures internes à l’entreprise (s’il en existe) et par des entretiens avec chaque
membre du personnel de l’entreprise ayant un rôle dans le déroulement du cycle concerné. Le but est
d’analyser les circuits d’informations et de données depuis l’existence d’une transaction avec un tiers
jusqu’à sa saisie comptable et sa restitution dans les comptes.

Afin de visualiser rapidement celles-ci, l’auditeur utilise fréquemment des diagrammes ou flow charts,
qui sont des descriptifs visuels des procédures.

4.1. Collecte et analyse des documents

Au cours de la première phase, un certain nombre de documents ont été collectés. Parmi ces
documents il faut examiner ceux relatifs à la structure de contrôle interne. Il s’agit des notes de service,
organigramme et cahier des charges du personnel, manuel de procédures, directives de
comptabilisation, dispositions de prises d’inventaire, réglementation des visas et liste des signatures,
etc.
4.2. Description des cycles d’opérations
Elle consiste dans la compréhension des systèmes ou cycles.
Les données répétitives (et significatives) identifiées lors de la phase de prise de connaissance sont
classées par cycles d’opérations.

On distingue généralement
• Revenus (et encaissements)
• Achats (et décaissement)
• Stocks
• Paie et personnel
• Immobilisations
• Autres.
Chacun des cycles produisant des données répétitives peut être découpé en sous systèmes.
Les différents types de données traitées par chaque système (ex : système paie, sous-systèmes ouvriers et
employés) sont identifiés et l’auditeur détermine autant de sous-systèmes qu’il existe de circuits
différents.

L’auditeur se fait décrire le déroulement des différentes fonctions ou cycles de transactions, au moyen
des entretiens avec le personnel : direction, personnel d’encadrement et personnel d’exécution. Au
cours de ces entretiens, il prend le maximum de notes sur le déroulement des procédures. Il recueille
également les spécimens de documents importants. Il relit, synthétise ses notes et rédige des narratifs
décrivant chaque cycle d’opérations.

44
Il peut représenter ces cycles par des diagrammes de circulation "flow chart". L’avantage de ce procédé
réside dans le fait qu’il permet de découvrir par exemple rapidement, dans un département ou chez un
employé, la concentration des tâches et fonctions inconciliables. La description des cycles, qu’elle soit
sous forme narrative ou graphique doit être accompagnée de copies de divers documents utilisés
(spécimen de documents). La technique de description des cycles est développée au chapitre 3 section
2 consacré aux techniques d’audit.

4.3. Questionnaires et aide mémoire de contrôle interne

L’auditeur utilise comme guides les grilles d’évaluation (voir annexe). Les avantages qu’offre cette
méthode sont :
• Economie de temps et clarté ;
• Couverture exhaustive des points de contrôle ;
• Bonne base pour l’établissement des rapports concernant les faiblesses du contrôle interne et
pour les propositions d’amélioration ;
• Guide pour l’auditeur lui évitant de se perdre.

4.4. Evaluation du contrôle interne

L’objectif de cette étape est de déterminer :
• Comment les contrôles mis en place par l’entreprise permettent d’atteindre les objectifs de
contrôles ;
• Si l’information collectée sur le système est correcte ;
• L’efficacité des contrôles prévus et les risques inhérents aux systèmes du fait de l’absence de
contrôles qui répondent aux objectifs.

a) Recherche des points faibles

A partir de sa compréhension des cycles (diagrammes et narratifs) l’auditeur détermine comment les
objectifs de contrôle s’appliquent et surtout les contrôles manquants. Il peut se servir du questionnaire
de contrôle interne comme aide mémoire. Chaque point identifié est consigné sur la grille
d’évaluation avec possibilité de renvoi à des feuilles de travail pour des détails ou pour des
recommandations à insérer dans le rapport de recommandations sur le contrôle interne.

b) Recherche des contrôles mis en place par l’entreprise (points forts potentiels)
Après avoir identifié les points du circuit où des contrôles sont nécessaires pour remplir les objectifs,
l’auditeur recherche ceux (manuels ou informatisés) qui ont été mis en place par l’entreprise. Il remplit
les différents guides qui sont classés au dossier de l’exercice. Chaque fois, il est indiqué de procéder à
des renvois à des feuilles de travail. Les contrôles ainsi identifiés sont résumés sur les feuilles spéciales
(relevés des points forts à tester).

c) Confirmation de l’existence des contrôles (ou des points forts)

Les points forts mis en évidence à partir des manuels de procédure et des entretiens et les contrôles
décrits comme existants, peuvent ne pas se trouver confortés par la réalité. Aussi, l’auditeur vérifie par
lui-même, à l’aide de sondages, la réalité de ces points forts. Une procédure, correcte dans sa
description théorique, peut, dans son application pratique, comporter des faiblesses.

45
Pour la réalisation matérielle de ce test, l’auditeur procède comme suit : en partant du Grand Livre,
pour être sûr de sélectionner une opération qui a été entièrement traitée, il remonte la description du
système en prenant, à chaque étape, une copie du document concerné (Ex. : Grand Livre, journal des
ventes, facture, compte client, bordereau d’expédition, bon de commande).

d) Evaluation des contrôles (points forts)

Pour juger de l’utilité des contrôles dans le cadre de sa mission, l’auditeur doit se demander si :
• Ils sont vérifiables : un contrôle non matérialisé ne peut pas être vérifié à posteriori ;
• Ils méritent d’être vérifiés.

Certains contrôles, par leur complexité, demandent à l’auditeur un temps et un volume de travail
disproportionnés par rapport à la garantie acquise par la vérification du bon fonctionnement.
L’auditeur doit, dans ce cas, chercher s’il n’existe pas un autre moyen plus efficace pour vérifier que
l’objectif est atteint. Certains contrôles n’ont pas, par ailleurs, une force probante suffisante. Par
exemple, la seule existence du visa d’un employé sur un document, n’est pas nécessairement suffisante
pour prouver qu’un contrôle a été effectué et bien effectué.

e) Détermination de la stratégie d’audit

En conclusion l’auditeur détermine le niveau du risque global d’audit qui lui permet de bâtir sa
stratégie d’audit de la manière suivante :
Risque de contrôle jugé maximum

L’évaluation du risque de contrôle au niveau maximum implique que l’auditeur ne pourra pas
s’appuyer sur le contrôle interne mais plutôt sur ses propres manquants. Il peut se servir du
questionnaire de contrôle interne comme aide mémoire. Chaque point identifié est consigné sur la
grille d’évaluation avec possibilité de renvoi à des feuilles de travail pour des détails ou pour des
recommandations à insérer dans le rapport de recommandations sur le contrôle interne.

Certains contrôles, par leur complexité, demandent à l’auditeur un temps et un volume de travail
disproportionnés par rapport à la garantie acquise par la vérification du bon fonctionnement.
L’auditeur doit, dans ce cas, chercher s’il n’existe pas un autre moyen plus efficace pour vérifier que
l’objectif est atteint.

Certains contrôles n’ont pas, par ailleurs, une force probante suffisante. Par exemple, la seule existence
du visa d’un employé sur un document, n’est pas nécessairement suffisante pour prouver qu’un
contrôle a été effectué et bien effectué.

e) Détermination de la stratégie d’audit

En conclusion l’auditeur détermine le niveau du risque global d’audit qui lui permet de bâtir sa
stratégie d’audit de la manière suivante :
Risque de contrôle jugé maximum

46
L’évaluation du risque de contrôle au niveau maximum implique que l’auditeur ne pourra pas
s’appuyer sur le contrôle interne mais plutôt sur ses propres tests de validation qui seront étendus dans
le cadre du seuil de matérialité défini. Dans la mesure où aucune assurance n’est obtenue du système
de contrôle interne, le niveau de tests de validation sera obligatoirement très élevé.

Certains comptes se prêtent par nature à une approche de validation étendue, il s’agit par exemple
(dans le cas d’une activité industrielle et commerciale classique) des postes emprunts, capital, réserves,
immobilisations incorporelles…

Par opposition, les comptes dérivant des données répétitives (cycliques), qui se caractérisent par un
volume élevé et une rotation rapide des transactions, font généralement l’objet d’un traitement
informatisé et de procédure de contrôle interne. En pratique, pour ce type de comptes, le risque de
contrôle sera très rarement jugé maximum et une assurance plus ou moins élevée pourra généralement
être attendue du système de contrôle interne. Dès lors, une analyse plus approfondie des applications
et de la fonction informatique sera dans la majorité des cas effectuée.

Risque de contrôle jugé modéré

En jugeant modéré le risque de contrôle, en documentant et en testant les contrôles sur lesquels il
s’appuiera, l’auditeur pourra réduire corrélativement le niveau de ses tests de validation. Pour les
objectifs d’audit couverts par l’évaluation du contrôle interne, les travaux de validation consisteront
normalement en une combinaison appropriée de tests de détail et de procédures de revue analytique.
La pondération entre ces deux techniques dépendra d’une appréciation fine du risque de contrôle, le
degré d’assurance obtenu grâce aux tests de détail étant d’autant moins nécessaire que le risque de
contrôle est plus faible.
Risque de contrôle jugé faible
Lorsqu’une structure de contrôle interne efficiente est en place, une stratégie d’audit adaptée
consistera à s’appuyer sur le contrôle interne, et en réduisant corrélativement le niveau des tests de
validation, lesquels pourraient se limiter principalement à des travaux approfondis de revue analytique.

5- MEMORANDUM DE STRATEGIE D’AUDIT OU PLAN DE MISSION (MSA)

a) Objectifs
Le M.S.A. est un document établi par l’auditeur, chef de mission pour synthétiser par cycle (ou groupe
de comptes).
Les éléments qui influent sur la nature et l’étendue de ses travaux de contrôle des comptes ;
Les techniques d’audit choisies pour vérifier que ces comptes remplissent bien les objectifs d’audit
définis. Le choix de ces techniques est influencé par le fait que certaines d’entre elles permettent de
vérifier plusieurs objectifs en même temps et qu’il faut toujours opter pour celle qui est la plus efficace
;
Le lien entre les diverses étapes de la mission. Ce document permet, par ailleurs, de planifier
rigoureusement les travaux à effectuer et de communiquer la stratégie générale des contrôles aux
membres de l’équipe.

47
L’ensemble de ces projets est revu par le responsable du dossier qui consulte également les spécialistes
fiscaux, et informatiques etc., et qui formalise l’ensemble du plan. Le contenu du M.S.A. est discuté
avec l’auditeur, chef de mission qui approuve formellement le plan définitif.
Présentation du client
• Dénomination
• Registre du commerce,
• Historique
• Activité : principale, secondaires
• Actionnariat
• Localisations, adresse

Nature de la mission et calendrier

• Opinions, avis et recommandations
• Date de fin des travaux sur le terrain
• Dates butoirs des réunions de synthèse
• Dates butoirs pour livraison des rapports

Domaines sensibles identifiés au cours des missions précédentes

• Fonctionnement interne
• Gestion des finances
• Nature et raison des ajustements

Faits marquants liés à l’exploitation de l’entreprise

• Secteur d’activité de l’entreprise
• Facteurs externes réglementés
• Opérations récentes de financement et d’investissement

Changement de principes comptables

Conclusion de la revue de l’information financière récente
• Tendances lourdes
• Transactions inhabituelles
Risques inhérents

Chiffres significatifs

Total bilan Effectif

Chiffre d’affaires Situation nette
Marge brute Fonds de roulement
Résultat

b) Exemple de MSA
SOCIETE GLOBAL BUSINESS GROUP SA
MEMORANDUM DE STRATEGIE D’AUDIT
1- Nature de la mission et calendrier
48
La société Global Business Group a soumis ses comptes annuels le 13 mars N à notre audit.
Conformément aux normes professionnelles auxquelles nous sommes astreints, notre cabinet a la
responsabilité d’effectuer un audit complet des états financiers de cette société et de délivrer une
opinion sur la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes.

Notre rapport sur l’examen des comptes est attendu pour le 15 juin N. Compte tenu de ce délai, les
sommaires des points relevés (SPR) devraient être finalisés pour le 15 mai N suivis de la réunion de
synthèse et de discussion avec l’entreprise le 18 mai. Un rapport de recommandation doit être émis le
31 mai N.

2- Points ayant un impact sur la stratégie d’audit

a) Domaines sensibles identifiés au cours des missions précédentes

Une revue du dossier de l’année précédente révèle un grand nombre d’anomalies lors du contrôle des
comptes clients, des états de rapprochement et dans la valorisation des stocks de pièces de rechange.
En conséquence, nous devons être attentifs à la répétition éventuelle de tels problèmes, en particulier
en recherchant les stocks obsolètes, les créances anciennes, impayées et provisionnées et en effectuant
une revue de ces points.

b) Faits marquants liés à l’exploitation de l’exercice

La société vient d’acquérir, au moyen d’une subvention de l’Etat, une fabrique de matériel de
navigation. Ce qui représente un important investissement dont il faudra vérifier les conditions
d’acquisition et d’enregistrement dans les comptes.

c) Changements de principes comptables

La société vient de procéder à la réévaluation libre de ses immobilisations suite à la dévaluation de la

Gourdes. La mission devra examiner les conditions et les modalités de réalisation de cette modification
de la valeur d’entrée des biens concernés, surtout les aspects fiscaux de l’opération.

d) Conclusion de la revue de l’information financière récente

La revue analytique des comptes débouche sur les grandes conclusions suivantes :
• La société continue de disposer d’une trésorerie pléthorique avec beaucoup d’espèces gardées
en caisse ;
• La marge commerciale connaît une réduction dramatique au cours de la dernière année sous-
revue, malgré l’accroissement observé au niveau du chiffre d’affaires. Une attention doit être
accordée par la mission quant à la vérification approfondie de la bonne séparation des
opérations d’achats et de ventes entre l’exercice clos et l’exercice suivant.
• Les charges exceptionnelles en s’accroissant de plus de 165% font apparaître des pénalités et
redressements fiscaux non négligeables. Il importe d’apprécier la gestion fiscale de la société et
comment la direction assure la protection du patrimoine social.

CALENDRIER ET BUDGET (en heures)

49
PHASES CALENDRIER ASSOCIE SENIORS ASSISTANTS TOTAL

Initialisation 10 avril N 10 10

Intérim (revue contrôle 11 avr – 30 avr 20 120 150 290

interne) N

Revues intermédiaires
40 150 200 390
Final (contrôle des 1er au 15 mai N
comptes)

50 50
15 mai – 31 mai
Finalisation N

Total 120 270 350 740

APPLICATIONS COMPTES ET EVALUATION DU NATURE ET

CLASSES DE RISQUE D’AUDIT ETENDUE DES
TRANSACTIONS TESTS SUR LES
CONTROLES ET
SUR LES
COMPTES

Revenus Créances clients Faible pour les objectifs Tests détaillés des
d’intégralité d’exactitude contrôles identifiés
Ventes

50
 et d’existence.

Maximum pour les

objectifs de valorisation
de présentation et de
droits et obligations.
Achats Dettes fournisseurs Faible pour les objectifs Tests détaillés des
d’intégralité d’exactitude contrôles identifiés
Achats et d’existence. d’intégralité
d’exactitude et
Modéré pour les d’existence et
objectifs de droits et (intégralité droits et
obligations. obligation.

Maximum pour les Recherche étendue

objectifs de valorisation des passifs non
de présentation et de enregistrés
droits et obligations.
Tests limités sur les
comptes
Stocks Stocks Faible pour les objectifs Tests détaillés des
d’intégralité d’exactitude contrôles identifiés
Stocks vendus et d’existence.
Revue analytique
Maximum pour les des comptes et tests
objectifs de valorisation, étendus de Cutoff
d’exhaustivité de sur les comptes
présentation et de droits
et obligations.
Paie Salaires à payer Faible pour les objectifs Principalement
d’intégralité d’exactitude procédés de revue
Frais de personnel et d’existence. analytique

Maximum pour les

objectifs de valorisation,
d’exhaustivité de
présentation et de droits
et obligations.

Signatures

Associés……………………………………………………………………..

51
Manager …………………………………………………………………….

SECTION 4 : EXECUTION DES CONTROLES SUBSTANTIFS

Comme montré au chapitre précédent, l’approche des contrôles varie selon que l’on peut, ou non,
s’appuyer sur les contrôles mis en place par l’entreprise. On distingue :
- Les tests de vérification du fonctionnement des contrôles
- Les tests de validation des comptes.
Ces tests sont effectués par la technique des sondages.
1- VERIFICATION DU FONCTIONNEMENT DES PROCEDURES

Les contrôles (ou points forts) à tester dans le fonctionnement des procédures sont ceux qui lui
paraissent :
- Répondre aux objectifs de contrôles ;
- Utiles à sa mission.
Les contrôles fréquents comprennent :
- L’autorisation des opérations et de la saisie des données ;
- L’exhaustivité et l’exactitude des opérations et des données saisies ;
- L’exhaustivité et l’exactitude des mises à jour et des données accumulées ;
- La sécurité d’accès aux actifs et aux enregistrements.
Les sondages sur les procédures ont pour objectif de s’assurer que les contrôles ont fonctionné
pendant toute la période. Leur nature de ces sondages est principalement fonction du cycle
d’opération à vérifier. On distingue les techniques de vérification ci-après :
L’enquête consiste à demander aux personnes chargées de faire les contrôles comment elles procèdent ;

L’observation consiste à observer la réalisation matérielle d’un contrôle. Ce type de contrôle est bien
adapté à la vérification de l’existence physique de certains moyens de protection. (Ex. : coffre-fort,
grilles de protection des zones de stockage, système de sécurité…) ;

L’examen de l’évidence du contrôle consiste à s’assurer que l’élément qui matérialiste la réalisation du
contrôle existe effectivement (Ex. : signature, cachet) ;

La répétition des contrôles consiste à refaire le travail de contrôle exécuté par le personnel de
l’entreprise pour vérifier que l’on arrive au même résultat. Lors de la préparation de son programme de
contrôle, l’auditeur doit donc utiliser avec discernement ces différentes techniques en fonction de ce
qu’il cherche à prouver.

Rédaction du programme

Le programme de travail est rédigé selon le modèle ci-après :

PROGRAMME D’AUDIT

MODULE : PASSATION DES MARCHES PUBLICS

52
Liste des contrôles possibles Réf. Echantillon Fait
Pap. par
tra

1- RECAPITULATION DES MARCHES

Préparer un tableau récapitulatif des marchés et avenants signés sur la

période concernée. Pointer les montants avec le registre des contrats et
identifier les marchés importants, ceux en cours d’exécution et ceux
résiliés ou suspendus pour faute, retard ou carence.

2- EXAMEN DES DAO

A partir des listes ci-dessus, obtenir les DAO relatifs à chacun des
marchés et vérifier chronologiquement la validité des pièces
constitutives :

a) avis d’appel d’offres

b) offres des candidats consultés

c) déclaration de renonciation aux pratiques de corruption formulaires

A et B

d) rapport d’évaluation des offres

e) avis de la Commission des Marchés Publics

f) approbation et signature de l’autorité

g) notification / lettre de commande

h) cautionnement de soumission

3- VERIFICATION DES GARANTIES

53
 Sur la base de l’échantillon défini ci-dessus, vérifier la validité et le
mode de calcul :

a) du cautionnement de bonne exécution

b) de la retenue de garantie pour parfait achèvement des travaux

c) des assurances, garantie de qualité de 12 mois après réception

provisoire

d) de l’engagement décennal.

4- VERIFICATION DE L’EXECUTION
Vérifier pour chaque marché sélectionné l’existence au dossier :
- des PV de visites de chantier exploités

- les notifications des malfaçons aux entrepreneurs

- composition de l’équipe de la commission de réception

- PV de réception provisoire / définitive

Procéder à l’observation physique des biens, rapprocher les PV de

réception avec les résultats de l’observation physique pour identifier
les éventuelles disparitions.

Recourir à des techniciens indépendants pour l’appréciation de la

qualité des ouvrages à observer.

Vérifier le stade d’avancement des ouvrages avec les documents

permettant de suivre l’évolution des chantiers.

Réalisation des sondages

Pour la réalisation des sondages mentionnés dans les programmes, l’auditeur peut utiliser les méthodes
empiriques ou les méthodes statistiques. Il appartient, toutefois, à celui qui rédige le programme de
fixer l’étendue des sondages à effectuer et les périodes qui doivent être couvertes (Scopes).

Le choix de la technique de sondage dépend, essentiellement, du degré de confiance que l’auditeur

veut obtenir dans les résultats de ses sondages. L’auditeur à qui est déléguée la réalisation des
contrôles, documente ses travaux sur des feuilles de travail et il date, signe et référence le programme
pour justification du travail effectué pour faciliter la supervision.

54
Les conclusions détaillées sur les feuilles de travail sont synthétisées sur une feuille de travail
(conclusions des Tests).

Conclusions des sondages

L’auditeur peut se trouver confronté aux situations suivantes :
a) Le sondage ne révèle aucune anomalie :
Les conclusions de l’évaluation préliminaire sont confirmées et l’auditeur peut préparer son
programme de contrôle des comptes détaillé à partir des programmes standard.
b) Le sondage révèle des anomalies :
L’auditeur se retrouve alors au même stade que pour les contrôles inexistants ou inutiles pour sa
mission. Il doit donc évaluer l’incidence des défaillances et proposer la rédaction d’un point à insérer
dans le rapport de recommandations sur le contrôle interne. La structure de rédaction de chaque point
est la suivante :
• Description de la faiblesse
• Référentiel qui justifie la faiblesse
• Cause de la faiblesse
• Impact sur l’entreprise et ses états financiers
• Recommandation
• Observation du client

Il est important que ces constatations soient :

- discutées avec les responsables de la société ;
- confirmées par écrit, dans un rapport sur le contrôle interne.
La qualité de cette démarche est très importante car il est souvent sujet à discussions.
2- CONTROLE DES COMPTES
A partir de son programme de contrôle des comptes, l’auditeur exécute les contrôles qui lui permettent
de fonder son opinion finale sur les comptes, la situation financière et le résultat de l’entreprise.

Programme de contrôle des comptes

Le programme détaillé du contrôle des comptes est rédigé à partir du mémorandum de stratégie
d’audit des conclusions des tests sur les procédures. Des guides de contrôle des comptes standard sont
adaptés en fonction du contexte de l’entreprise.

L’auditeur doit obtenir les éléments de preuve suffisants en qualité et en quantité pour formuler son
opinion sur les comptes annuels. Pour atteindre cet objectif, l’auditeur dispose des techniques
suivantes :

• l’observation physique ;
• la confirmation directe ;
• l’examen des documents reçus par l’entreprise ;
• l’examen des documents créés par l’entreprise ;
• les contrôles arithmétiques ;
• les analyses, estimations, rapprochements et recoupements entre les informations obtenues et
les documents examinés ;
55
 • les informations verbales obtenues des dirigeants et employés de l’entreprise.

L’auditeur doit choisir celles qui lui apportent la valeur probante suffisante dans les meilleures
conditions de coût et de temps.

SECTION 5 : TRAVAUX DE FIN DE MISSION

Après avoir procédé au contrôle des comptes, l’auditeur réalise les travaux de fin de mission suivants
• Recherche des événements postérieurs au bilan ;
• Obtention de la lettre d’affirmation ;
• Signature du questionnaire de fin de mission ;
• Préparation de la note de synthèse de la mission ;
• Rédaction conclusions et des projets de rapports à l’approbation de l’associé responsable.

1- EVENEMENTS POSTERIEURS AU BILAN

Le contrôle des comptes se déroule dans les mois qui suivent la date de clôture de l’exercice. Entre la
date de clôture des comptes et la date de signature du rapport d’audit, des événements peuvent se
produire qui ont une incidence significative sur la situation financière et / ou les résultats de
l’entreprise. On distingue généralement :
- Les événements qui trouvent leur origine avant la date de clôture (par exemple : la faillite définitive
d’un client douteux), qui fournissent donc des éléments complémentaires pour l’évaluation des
comptes, et qui peuvent entraîner des ajustements.

- Les événements spécifiques de l’exercice suivant (par exemple, incendie de l’usine) qui pourraient
faire l’objet d’une note, dans l’annexe. Il appartient à l’auditeur de rechercher ces événements avant de
finaliser ses travaux. Le questionnaire des événements postérieurs au bilan doit donc être rempli et la
nature et l’incidence de ces événements analysés.

L’auditeur doit poursuivre la recherche des événements postérieurs au bilan jusqu’à la date de
signature effective du rapport.

2- LETTRE D’AFFIRMATION
Il s’agit d’une lettre par laquelle la direction confirme avoir mis toutes les informations disponibles à la
disposition des vérificateurs. Cette mesure est destinée à limiter les risques d’éléments volontairement
soustraits au contrôle par la direction. C’est un engagement formel que les comptes et informations
communiqués sont exhaustifs, sincères et exacts.
2- QUESTIONNAIRE DE FIN DE MISSION
Le questionnaire de fin de mission a pour objectif de permettre à l’auditeur de s’assurer qu’il n’a
oublié aucun aspect important de la mission, c'est-à-dire qu’il a rempli toutes les diligences requises par
les normes professionnelles, et qu’il n’existe pas de points en suspens qui feraient obstacle à l’émission
du rapport. Il doit être signé et soumis au directeur de mission en même temps que la note de synthèse
et les projets de rapports.

4- NOTE DE SYNTHESE

56
La note de synthèse permet de récapituler les éléments significatifs de la mission et les options prises.
Cette note doit comprendre au minimum :
- la description des événements importants ayant marqué l’activité de l’entreprise (nouveaux produits,
nouvelle usine…). Si ces événements ont déjà été décrits dans MSA, une simple référence à ces
documents sera suffisante ;

- la description des problèmes rencontrés et des solutions adoptées. Cette partie peut consister à une
photocopie des feuilles de synthèse de chaque section du dossier. Il est important que cette section soit
très claire, car c’est elle qui justifie, en grande partie, l’opinion émise et qui évite les prises de position
contradictoires d’année en année ;

- la liste des points en suspens qui doivent être réglés avant d’émettre le rapport (Ex. documents
restant à recevoir, confirmations attendues…) ;
- une conclusion générale.

5- RAPPORTS ET CONTROLE DE QUALITE

L’auditeur prépare les projets des différents rapports à émettre en prenant en considération :
- Les normes de rapport utilisées ;
- Les problèmes qu’il a relevés dans la note de synthèse.
Ces projets sont discutés avec l’associé et sont, ensuite, soumis à la procédure de revue indépendante
par un autre associé.

Outre les rapports d’audit (opinion), les problèmes rencontrés lors du contrôle des comptes peuvent
faire l’objet d’un rapport de recommandations sur le contrôle interne. Il faut évoquer le rapport spécial
sur les conventions entre la société et ses dirigeants.

a) Le rapport d’opinion sans réserve : l’auditeur émet une opinion de certification sans réserve lorsque
sa conclusion est que les états financiers donnent une image fidèle (ou présentent sincèrement) la
situation financière et le résultat de l’entreprise, conformément à un référentiel comptable identifié.

b) Un rapport modifié est émis dans le cas contraire : observations ayant ou n’ayant pas d’incidence
sur l’opinion d’audit, impossibilité d’exprimer une opinion, opinion avec réserve et opinion
défavorable.

CHAPITRE 3 : LES TECHNIQUES D’AUDIT

SECTION 1 : LES PROCEDES D’EXAMEN ANALYTIQUE
1.1. GENERALITES
Les travaux d’audit commencent souvent par la mise en oeuvre des procédés analytiques. L’utilisation
des procédés analytiques est souvent importante dans la vérification des entreprises. Ils permettent de
déceler les tendances importantes sur lesquelles la mission devrait s’appesantir.

1- Définition
Les procédés d’examen analytique consistent en des tests de vraisemblance effectués sur les comptes ou
classes de transactions.

57
2- Divers types de procédés utilisés
Les procédés d’examen analytique couramment utilisés en audit sont :
- analyse de variations d’un exercice à l’autre ;
- analyse de variation en comparaison avec une entreprise similaire ;
- analyse de ratios ;
- recherche des éléments inhabituels ;
- calcul du solde approximatif d’un compte de produits ou de charges sur la base de relations avec
d’autres comptes.

SECTION 2 : TECHNIQUES DE DESCRIPTION DES CYCLES

2.1. RAPPELS
Lors de l’élaboration de la stratégie d’audit, l’auditeur examine les principaux cycles d’opérations de
l’entreprise et documente cette compréhension avec les objectifs suivants :
- disposer d’un support pour identifier les étapes du circuit où il pourrait se produire des erreurs si des
contrôles n’étaient pas mis en place par l’entreprise ;

- pouvoir préparer des programmes de contrôle adaptés aux particularités des cycles d’opérations ;

- transmettre la connaissance qu’il a acquise de ces cycles aux autres membres de l’équipe (et, en
particulier, aux auditeurs qui interviendront les années suivantes).

Pour procéder à cette description, l’auditeur peut avoir recours :

- aux narratifs ;
- aux diagrammes de circulation (flow-chart) ;
- aux annexes du diagramme de circulation.

2.2. TECHNIQUES D’INTERVIEWS

1- Objectif
La présente partie a pour objet de fournir des indications précieuses pour réussir un entretien surtout
au moment de l’examen du contrôle interne.
2- Préparation préalable
Un entretien mérite une préparation préalable minutieuse. Il est souhaitable d’avoir des questions
préparées d’avance à titre d’aide-mémoire. Les précautions ci-après sont utiles :
- prendre rendez-vous et ne pas arriver en retard ;
- ouvrir l’interview par salutations et être courtois ;
- prendre des notes et le faire savoir à votre interlocuteur ;
- dire les objectifs que vous poursuivez ;
- poser si possible des questions à choix multiples ;
- terminer par merci et laisser une ouverture : (il est possible que je revienne).
3- Déroulement
a) Comment poser des questions
• Etre relaxe, clair et concis, éviter tout jargon
• Poser une seule question à la fois

58
 • Faire attention aux questions sujettes à interprétations.
b) Ecoute attentive
• L’auditeur doit écouter attentivement (auditeur)
• Possibilité de dire de petites choses pour détendre l’ambiance.
c) Comment prendre des notes
• Prendre des notes est une impérieuse nécessité
• Eviter toute distraction
• Noter les points clefs : les points de contrôle, les faiblesses, autorisations
• Poser des questions et retourner en arrière si possible pour obtenir des précisions
• Relire et finaliser immédiatement ses notes (le lendemain vous oubliez).

4- Rédaction des narratifs

a) Qualités requises
Certaines étapes de la description des systèmes ne peuvent que très difficilement être réalisées par
l’utilisation des diagrammes. Lorsqu’il prépare des narratifs, l’auditeur doit être conscient que ces
narratifs, comme les autres feuilles de travail, doivent pouvoir être compris et exploités par tout le
monde.
Sont, par conséquent, à proscrire :
• l’utilisation d’abréviations personnelles ;
• les brouillons télégraphiques réalisés pendant les entretiens avec le personnel de l’entreprise ;
• les narratifs littéraires sans structure.

ANNEXE
L’exemple qui figure ci-après illustre cette notion de narratif clair.
EXEMPLE DE NARRATIF
SYSTEME VENTES
- SERVICE EXPEDITION
Lorsque la marchandise est expédiée, le Service Expédition prépare un document de ventes (DV) en
trois exemplaires ;
1. Au client ;
2. Au service facturation (voir – après) ;
3. Au comptable (voir – après).
- SERVICE FACTURATION
A réception du DV :
- préparation de la facture en deux exemplaires ;
- classement du DV par ordre numérique ;
- envoi de la facture :
1. au client
2. au comptable.

- COMPTABLE

Rapproche le DV et la facture

59
Comptabilise la vente dans le livre auxiliaire des comptes à recevoir
Classe le DV et la facture par ordre alphabétique de client.
2.4. DIAGRAMME DE CIRCULATION
1- Objectif
L’objectif principal du diagramme est de visualiser :
- le circuit suivi par une information financière de son origine à sa comptabilisation en passant par les
différentes étapes de traitement auxquelles elle est soumise ;

- les supports (documents et registres comptables) qui sont générés au cours de ce circuit et leur utilité.
Lorsque le diagramme est établi, l’auditeur l’utilise pour identifier les étapes de la procédure où il est
nécessaire que des contrôles soient mis en place pour que les objectifs d’audit soient remplis (voir
guide d’évaluation du contrôle interne).

2- Tracé

La méthode à utiliser est celle du diagramme horizontal qui représente de gauche à droite les
procédures et les mouvements de documents. Le diagramme est divisé en sections verticales qui
représentent les différents services (ou personnes) impliqués dans le traitement de l’opération.

Lorsque, pour un système donné, il existe des circuits distincts pour certains types d’opérations (ex. :
circuit spécial pour l’autorisation de factures supérieures à "x" milliers de francs) le diagramme
représente le circuit le plus important. Les ramifications sont visualisées par le symbole adéquat et les
particularités du sous-système sont représentées par un diagramme annexe, ou décrites dans un
narratif. Compte tenu de son utilisation ultérieure, le diagramme ne doit représenter que les éléments
nécessaires à la compréhension du flux de l’information du circuit traité

SECTION 3 : CONFIRMATION DIRECTE OU CIRCULARISATION

3.1. GENERALITES
1- Principe
La confirmation du fait de son caractère externe à l’entreprise, fait partie des éléments les plus
probants. Il est, en effet, généralement admis en audit que les preuves internes à l’entreprise (factures
de vente) n’ont pas la même force probante que les preuves externes (reconnaissance de dette). Tout
d’abord, les employés qui donnent les renseignements ou qui rédigent les documents sont sous
contrôle direct de la direction et, par conséquent, les preuves ne sont pas absolument probantes.
La confirmation directe fournit à l’auditeur des preuves externes, peu sujettes à détournement dans la
mesure où l’auditeur est en relation directe avec les tiers. Enfin, puisque les soldes des comptes
émanent du système de contrôle interne de la société, la confirmation des soldes auprès des tiers
fournit à l’auditeur des preuves externes qui lui permettent de confirmer ou de modifier l’évaluation
qu’il aura déjà faite de l’efficacité des procédures de contrôle interne.

60
2- Domaines d’application
Il serait vain de vouloir dresser une liste exhaustive de tous les cas dans lesquels la procédure de
confirmation est à envisager. Les exemples typiques qui suivent illustreront la portée générale de cette
technique.
Immeubles et terrains :
- Situation hypothécaire ;
Fonds de commerce et matériel :
- Nantissement ;
- Contrat de crédit-bail.
Valeurs d’exploitation :
- Stocks appartenant à l’entreprise et détenus par des tiers ;
- Stocks détenus par l’entreprise pour le compte de tiers.
Créances et dettes :
- Soldes en comptes courants (clients, fournisseurs, débiteurs et créditeurs divers) ;
- Prêts et emprunts (principal, taux d’intérêt, garanties reçues et données) ;
- Courtiers et compagnies d’assurance.
Banque :
- Situation à l’égard des banques (soldes en comptes courants, emprunts, effet escomptés, garanties) ;
- Relevés de comptes.
Comptes chèques postaux :
- Soldes en compte et relevés.
Avocats et conseils :
- Procès et litiges en cours ;
- Honoraires dus.
3.2. MODALITES
Le déroulement de la procédure de confirmation directe est indiqué ci-après :

1- Choix des éléments à confirmer et des dates

La connaissance acquise de l’entreprise au cours de la phase de planification de la mission permet à
l’auditeur de sélectionner les catégories de tiers pour lesquels il est souhaitable d’appliquer la
procédure de confirmation.
Lorsque l’auditeur a fait son choix, il doit exposer à l’entreprise les motifs du recours à cette procédure
(respect des normes et information du client lui-même) et ses modalités. Il est indispensable d’obtenir
l’accord de l’entreprise sur le principe même d’une demande de confirmation, car les lettres sont
émises sur le papier à en-tête de l’entreprise. En ce qui concerne la date à laquelle les demandes seront
adressées, elle dépend :

- de la confiance de l’auditeur dans le contrôle interne du client (si elle est grande, la confirmation
pourra être demandée à une date antérieure à la clôture) ;

- des délais nécessaires à l’obtention des informations de base, des réponses et de leur dépouillement.

61
Si les demandes de confirmation sont établies à une date antérieure à la clôture, le chef de mission doit
inclure dans son programme de contrôle des comptes une revue des mouvements intervenus entre ces
deux dates.

Dans tous les cas, chaque étape de la procédure doit être planifiée avec précision afin que l’entreprise
puisse prendre les mesures nécessaires pour que la procédure soit efficace.

2- Choix spécifique des tiers

Sauf cas exceptionnel, il n’est pas envisageable de demander une confirmation directe à tous les tiers
de chaque catégorie. Le réviseur doit donc procéder par sondage. L’étendue du sondage dépend de la
confiance de l’auditeur dans le système de contrôle interne de la société, de la nature des informations
demandées. L’échantillon choisi doit être représentatif de la population concernée. Dans le choix des
tiers, l’auditeur tiendra compte :
- des soldes des comptes (valeur relativement importante) ;
- du volume des transactions traitées (ex. : chiffre d’affaires important, mais solde nul) ;
- des anomalies apparentes (soldes clients créditeurs, d’éléments anciens,…)
Il complète enfin son échantillon par quelques tiers choisis au hasard.

3- Préparation des demandes

Il existe trois types de demande de confirmation :
La confirmation positive :
L’entreprise soumet le solde dans ses livres à la confirmation du tiers. Pour être efficace, cette formule
doit être accompagnée d’un détail justificatif du solde, sinon le tiers ne pourra pas expliquer les raisons
de son désaccord.

La confirmation négative :
Etablie selon le même principe que la précédente, cette formule présente la particularité de préciser au
tiers que sa réponse n’est souhaitée qu’en cas de désaccord. Ce type de confirmation est rarement
utilisé seul, mais peut l’être en complément de la confirmation positive.

La confirmation ouverte :
L’entreprise demande aux tiers de fournir une situation de ses comptes dans leurs livres. Cette
formule, plus souvent utilisée pour les créanciers, présente l’avantage de pouvoir être utilisée sans
attendre la sortie des balances. Par contre, elle pose parfois des problèmes importants de
rapprochement. Si l’entreprise enregistre ses provisions pour factures à recevoir par usine et par
produit, le rapprochement des comptes avec le relevé du fournisseur sera difficile.

La préparation matérielle des lettres et des relevés nécessite du temps, il est donc souhaitable de
déléguer ce travail au personnel de l’entreprise en lui fournissant :
- La liste des tiers sélectionnés ;
- Le modèle de lettre à utiliser.

62
Des lettres standard pour les principaux tiers sont fournies en annexe. L’auditeur doit se montrer
souple sur les problèmes formels, mais dans la limite de ses objectifs. Il est donc essentiel pour les
demandes :
- Soient faites par la société, au nom de l’auditeur ;
- Précisent que les réponses soient faites directement à l’auditeur ;
- Contiennent clairement tous les éléments que l’auditeur veut voir confirmer.

Les demandes doivent être établies en double exemplaire pour permettre à l’auditeur de garder les
traces du travail effectué et, éventuellement, procéder à des relances si le taux de réponses est trop
faible.

Si la demande comporte une formule-réponse détachable, il est indispensable que cette formule
reprenne, avant l’envoi des demandes :
- Le nom de l’entreprise contrôlée (problème d’affectation du courrier au sein du cabinet ;
- Les références du tiers qui répond (nom, qualité…) pour faciliter le dépouillement.
Lorsque les demandes sont prêtes, l’auditeur doit en contrôler l’exactitude et les soumettre à la
signature d’un responsable de l’entreprise.

4- Accord de l’entreprise
Il est essentiel d’obtenir l’accord du responsable de l’entreprise, la demande émanant de la société.
L’auditeur, dans sa sélection, peut avoir inclus des tiers qui mettraient l’entreprise en difficulté s’ils
recevaient la demande de confirmation en l’état.S’il est impossible de procéder à la confirmation
(retard, refus…), il appartient au chef de mission ;
- De juger du bien-fondé des arguments avancés ;
- De mettre en oeuvre les procédures alternatives de contrôle (voir ci-après).
Si ces travaux ne suffisent pas à convaincre l’auditeur du bien-fondé des éléments figurant dans les
comptes, il devra tirer les conclusions de l’impact de la limitation mise à l’exécution de sa mission et,
éventuellement, émettre les réserves qu’il juge nécessaires dans son rapport.

5- Envoi des demandes

L’envoi des demandes doit être fait par l’auditeur (seule condition lui permettant de s’assurer que
toutes les lettres sont expédiées). Il convient, également de joindre une enveloppe timbrée à l’adresse
du cabinet pour la réponse.
L’auditeur remplit la feuille « dépouillement des confirmations directes » afin d’en assurer le suivi et,
en particulier, après un délai raisonnable, envoyer une deuxième demande aux tiers n’ayant pas
répondu.

6- Dépouillement des réponses

A) Cas des confirmations positives
A la réception des réponses, l’auditeur les ventile en conformes et non conformes.
Les réponses conformes ne posent pas de problèmes.
Pour les réponses non conformes, l’auditeur doit analyser les écarts et identifier s’ils sont dus à :

63
- Des chevauchements normaux ;
- Règlements faits par la société dans les derniers jours de l’exercice et reçus au début de l’autre par son
fournisseur ;
- Des erreurs du tiers : factures non comptabilisées par un client ;
- Des erreurs de la société : erreurs d’imputation comptable.
Les recherches nécessaires à cette analyse peuvent être déléguées au personnel de la société à condition
que l’auditeur se mette d’accord avec lui sur le format des réconciliations et puisse superviser et
contrôler les résultats de son travail.
Dans ce cas, il s’attachera plus particulièrement aux :

Erreurs de la société
Il peut s’agir d’erreurs d’imputation ou d’omissions ; dans ce cas, il peut y avoir indication, ou
confirmation, d’une déficience ou d’une lacune dans le contrôle interne qui n’est pas apparue lors de
l’audit des procédures. Dans tous les cas, il faut faire procéder aux redressements nécessaires.

Erreurs du tiers
Les auditeurs doivent se faire présenter les documents comme les factures, bon d’expédition, etc., afin
de vérifier la réalité, ainsi que la date de la transaction. La société doit informer le tiers de ses erreurs et
lui demander son accord en retour).
Toutes les anomalies révélées par la procédure de confirmation directe doivent être signalées aux
services intéressés et, si elles sont significatives, à la direction de la société.

Les résultats du dépouillement des réponses sont reportés sur la feuille de dépouillement des
confirmations.

B) Cas des confirmations ouvertes

Le processus reste le même, mais l’auditeur (ou le personnel de l’entreprise si le travail lui est délégué)
devra rapprocher les relevés obtenus avec la comptabilité de l’entreprise avant de procéder au
classement des réponses.

7- Procédures alternatives
Pour les tiers n’ayant pas répondu, ou lorsque la procédure n’a pu être mise en oeuvre, l’auditeur devra
procéder au contrôle du bien-fondé de leurs comptes dans les livres au moyen d’autres procédures.
Pour les clients, le solde peut être justifié soit par des paiements effectués après la clôture (ces
paiements sont vérifiés avec les avis de règlement effectués ou avec l’extrait de compte de la banque),
soit par l’examen de documents probants (bons d’expédition signés du transporteur).

Ces procédures alternatives seront toujours envisagées par ordre décroissant de force probante, en
d’autres termes l’auditeur recherchera les éléments externes à l’entreprise qui confirment le fait.

Dans certains cas, comme les engagements hors bilan ou l’état d’avancement des litiges, l’auditeur se
heurte à des difficultés pour mettre en oeuvre des procédures alternatives.

64
Dans tous les cas, ces procédures demandent du temps, d’où l’importance d’obtenir un taux élevé de
réponses (en demandant, éventuellement, à l’entreprise d’intervenir auprès des tiers pour qu’ils
répondent). Elles sont néanmoins fondamentales pour conserver son caractère probant à la procédure
et à l’échantillon choisi.

SECTION 4 : LES DOSSIERS ET FEUILLES DE TRAVAIL

4.1. LE DOSSIER PERMANENT (PAF)

L’organisation générale du classement des dossiers exige une codification : code dossier, société, associé
responsable. A l’intérieur de chaque dossier, le classement des documents se fait d’après l’index
numérique figurant en annexe.

4.2. LE DOSSIER COURANT (CAF)

A. Compte de résultat (P & L Profit and loss)
B. Impôts sur les bénéfices
C. Capitaux propres
D. Provisions pour risques et charges
E. Emprunts et dettes
F. Immobilisations incorporelles et corporelles
G. Immobilisations financières
J. Stocks et en cours
K. Fournisseurs et comptes rattachés
L. Clients et comptes rattachés
M. Personnel et organismes sociaux
N. Etat et autres collectivités
O. Autres créances et dettes
P. Comptes transitoires et de régularisation
Q. Comptes financiers
R. Engagements hors bilans
T. Tests sur les procédures de contrôle interne
U. Etablissement des comptes annuels
V. Comptes retraités pour la consolidation
Z. Documents périmés retirés

4.3. FEUILLES DE TRAVAIL

On va du général au particulier.
Synthétique au détail.
Chaque section s’organise comme suit :
1) Feuille récapitulative (lead) référencé aux états financiers
2) Conclusion sur le poste
3) Programme de travail exécuté (complété et signé)
4) Détails explicatifs
5) Sous-détails (explicatifs)
6) Pièces justificatives probantes si nécessaires.
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Codes de pointages
(Libre mais avec légende)
Référenciation
Chaque feuille a une référence liée à la section à laquelle elle appartient.
Exemple : Q/1 Lead compte trésorerie
Cross – référenciation
Q/2 devant 1 chiffre
Renvoie à l’arrière pour une analyse plus détaillée.
Q/1 derrière 1 chiffre
Renvoie en avant pour synthèse.
Références et cross-références sont indiqués au bic rouge.

SECTION 5 : TESTS SUR LE FONCTIONNEMENT DES CONTROLES

5.1. REDACTION DU PROGRAMME DE CONTROLE
A partir du MSA, l’auditeur en charge prépare les programmes de vérification du fonctionnement des
contrôles selon le modèle ci-après :
No Description des tests à effectuer Echantillon Réf Fait
Par Le

1 Vérifier l’enregistrement en achats Novembre – décembre

et factures à recevoir figurant sur
l’état des réceptions non facturées

2 Effectuer une confirmation Aux 31/12 dates de clôture

directe des comptes fournisseurs
Mouvements > 1.000.000

Soldes débiteurs > 1.000.000

5.2. EXECUTION DES TESTS

Elle consiste à vérifier l’existence des contrôles identifiés précédemment sur les guides.
L’enquête : interroger les personnes chargées de faire les contrôles
Observation : regarder l’existence matérielle du contrôle
Répétitions du contrôle : reperformence (voir si on arrive au même résultat)
5.3. DOCUMENTATION DES TESTS
a) Nécessité d’utiliser feuilles de travail datées, signées et référencées.

b) Organisation des feuilles de travail :

- Rappel de l’objectif poursuivi lors du test
- Travail effectué (en conformité avec le programme)
- Conclusion
- Les feuilles justificatives des travaux menés.

66
5.4. EXPLOITATION DES CONCLUSIONS
a) Aucune anomalie Programme allégé de contrôle des comptes (revue analytique et tests limités
essentiellement).
b) Anomalie même situation que contrôle inexistant
Programme étendu de contrôle des comptes

5.5. REDACTION DU POINT A INSERER DANS LE RAPPORT DE

RECOMMANDATION
- Description de la faiblesse
- Impact sur l’entreprise et ses états financiers
- Recommandation
- Observation du client en cas de désaccord.
Dans tous les cas discussion des points avec les responsables concernés.

SECTION 6 : TECHNIQUES DE VALIDATION DES COMPTES

6.1. TESTS SUR LES COMPTES
Techniques de contrôle des comptes
Vouching : contrôle sur factures justificatives
Reperformence : reconstitution
Footing : vérification arithmétique
Matching : rapprochement
a) Préparation Lead
b) Conclusion sur 1 poste
c) Programme de travail
d) Détails explicatifs

6.2. EXEMPLE DE VALIDATION DES COMPTES DE TRESORERIE

1- Elaboration du programme de travail
2- Réalisation des contrôles
3- Rédaction des conclusions
3- Référenciation des feuilles de travail

SECTION 7 : L’AUDIT ET LA DETECTION DES FRAUDES

1- ROLE DE L’AUDIT
Le rôle de l’audit n’est pas de détecter les fraudes mais peut y déboucher. Il peut en fournir les outils.
2- OUTILS NECESSAIRES
- Contrôle de caisse
- Examen des pièces comptables
• Régularité : (originaux photocopies)
• Approbation
• Signatures

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- Reperformances : recalcul des soldes
- Vérification des états de rapprochement
• Suspens anciens
• Vérification des souches de chèques
- Enquêtes : auprès des personnes
- Vérifications du rangement des bureaux et tiroirs
- Questionnaires aux agents, quelquefois ouvertes ou fermées.

3- DETECTION DES FAITS DELICTUEUX

- Réunir les preuves suffisantes
- Interroger les personnes susceptibles de renseigner

6.1. Procédés d’examen analytique

a) Définition : Tests de vraisemblance sur les comptes et classes de transactions
b) Contenu
- Analyse de variations
- Analyse de ratios et recherche des éléments inhabituels
- Calcul du solde approximatif du solde d’un compte (loyers, intérêts).
c) Analyse et exploitation des résultats
- Isoler, mettre en perspective les variations importantes ou inhabituelles
- Enquêter et obtenir des explications des responsables
- Vérifier la vraisemblance des explications obtenues
- Documenter les travaux effectués.

6.2. Les circularisations

a) Importance
Preuves externes plus fortes que celles internes.
b) Domaines
Immeubles
Fonds de commerce : nantissement – crédit bail
Stocks détenus par tiers
Créances
Dettes
Banques
Avocats
c) Déroulement
Choix des éléments à circulariser
Préparation des demandes : accord de l’entreprise
Envoi des demandes, réponses à l’auditeur.
d) Procédures alternatives
Créances clients : Vérification des paiements après clôture
Examen des documents probants, factures, bons d’expéditions signés
Dettes fournisseurs : Analyse du compte

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6.3. Observation physique
a) Nécessité
Observer la qualité et la consistance des actifs de l’entreprise
- Stocks
- Immobilisations
- Titres
- Effets en portefeuille
- Espèces en caisse
b) Prise d’inventaire
c) Jugement sur la qualité des actifs
- Investissements et leur âge
- Leur état d’entretien
- Identification.

CHAPITRE 4 : SPECIFICITES DE L’AUDIT EN MILIEU INFORMATIQUE

SECTION 1 : PRINCIPES GENERAUX

L’objectif fondamental du réviseur (exprimer une opinion motivée sur la régularité et la sincérité des
comptes) n’est pas modifié si la société utilise des moyens informatiques pour ses traitements
comptables. Cependant, même si les diligences mises en oeuvre restent les mêmes, la révision en
milieu informatisé suppose une compétence appropriée du réviseur et une adaptation de sa démarche
générale.

1- PRISE DE CONNAISSANCE GENERALE

Dans le cadre d’une révision en milieu informatisé, il convient d’obtenir des informations spécificités
notamment sur les points suivants :
- Organisation générale du service informatique : séparation des fonctions, compétence…) ;
- Configuration : Unité centrale, périphériques, stockage, réseaux… ;
- Fichiers : organisation, accès ;
- Exploitation : système s’exploitation ;
- Procédures de traitements : lots, traitements à distance, temps réel ;
- Procédures de contrôles des données entrées/sorties par le service informatique et les utilisateurs ;
- Procédures de sécurité : matériel, fichiers, programmes, documentations. Cette prise de connaissance
sera réalisée au moyen ;
- De discussion (notamment avec le service informatique) ;
- De l’examen du manuel de procédure ;
- De l’examen des rapports des conseils, autres réviseurs, auditeurs informatiques ;
- De visite de l’installation ;
- De questionnaire…
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2- APPRECIATION DU CONTROLE INTERNE
Compte tenu de la fiabilité et de la rapidité d’exécution de l’ordinateur, l’importance des contrôles
matériels du réviseur ou de son équipe est limités dès l’instant où, les analyses étant satisfaisantes, les
programmes sont bien conçus et respectés.

4- ELEMENTS DE CONTROLE
L’environnement informatique est susceptible d’affecter certains éléments de contrôle.
Ainsi, des opérations comptables peuvent être générées automatiquement par des programmes
informatiques (par exemple entrée d’une commande dans un système conventionnel). La
matérialisation de l’autorisation, un des éléments probants pour la révision, peut ainsi disparaître.

Il peut être difficile, voire impossible, de suivre le chemin de révision. Notamment ; certaines données
peuvent n’être conservées que sur fichier et ne pas donner lieu à l’édition d’état de sortie.
Par ailleurs, le plan comptable général préconise qu’ »il doit être possible, à tout moment, de
reconstituer, à partir des données définies ci-dessus, les éléments des comptes, états et renseignements,
soumis à la vérification, ou à partir de ces comptes, états et renseignements, de retrouver les données
entrées », et il est admis que « des documents informatiques écrits peuvent tenir lieu de livre-journal et
de livre d’inventaire ; dans ce cas, ils doivent être identifiés, numérotés et datés dès leur établissement
par des moyens offrant toute garantie en matière de preuve ».

4- ORGANISATION DE LA MISSION
Les particularités de l’intervention en milieu informatisé conduisent à tenir de divers paramètres pour
l’organisation de la mission.
Notamment, réviseur peut être amené à planifier :
- Le lieu, la date et les modalités d’examen de la fonction informatique,
- Les modalités d’évaluation du contrôle interne,
- Les points sensibles des traitements (risques d’erreur ou de fraude),
- L’utilisation de l’informatique pour des travaux de révision,
- Le recours à un spécialiste.
Enfin, l’ordinateur est un outil, un moyen matériel qui peut être mis au service du réviseur. Les
techniques de révision assistée par ordinateur sont étudiées dans le chapitre 7-3.

SECTION 2 : INCIDENCE SUR L’EVALUATION DU CONTROLE INTERNE 1

Les spécificités d’un milieu informatique entraînant une démarche particulière pour l’évaluation du
contrôle interne dans les organisations où l’on utilise un ordinateur pour traiter les informations
comptables.
En effet, un milieu informatique pose des problèmes nouveaux tels que :
- La concentration des fonctions et des connaissances, qui provoque un risque de mauvaise séparation
des fonctions,
- La concentration des programmes et des données, qui augmente le risque d’accès non autorisé,
- L’absence éventuelle de matérialisation sur un support-papier des entrées, du traitement et des sorties,
- La constance dans le traitement et éventuellement dans l’erreur.

70
1- PRISE DE CONNAISSANCE DU MILIEU INFORMATIQUE
Il s’agit des caractéristiques générales du milieu informatique de traitement des systèmes comptables
informatisés.
Les principales informations à obtenir concernant :
- L’organigramme détaillé du service informatique et sa position au sein de la société, notamment par
rapport à la direction générale ;
- La localisation de l’installation et du stockage d’éléments sensibles (copies de fichiers, programmes,
documentation…), ainsi que les accès extérieurs (terminaux, moyens de communication…) ;
- Le manuel des procédures mises en place, notamment pour les mesures générales de sécurité ;
Le matériel, aussi bien limité centrale que les périphériques (lecteur de bandes, de disques, console,
imprimante…) ;
- Les applications utilisées, qu’elles aient été développées par la société, acquises à l’extérieur ou
qu’elles soient traitées à mations comptables et financières.

2- CONTROLES GENERAUX INFORMATIQUES

Les contrôles généraux sont ceux qui portent sur l’environnement informatique.
2.1- Contrôle portant sur l’organisation
Des tâches autrefois dévolues aux différents utilisateurs sont aujourd’hui exécutées par le seul
département informatique. Cette concentration peut conduire au non-respect du traditionnel principe
de séparation des fonctions. Aussi le réviseur recherchera-t-il si les fonctions, donc les responsabilités,
sont bien séparées notamment entre :
- Les services d’étude, c’est-à-dire les organisateurs responsables de l’implantation des systèmes dans
leur ensemble, les analystes chargés de la conception des applications et les programmes chargés de
traduire ces analyses en langage informatique, qui ne doivent avoir accès qu’aux programmes en
développement ;
- Les services d’exploitation, c’est-à-dire les opérateurs et les pupitreurs qui ne doivent avoir accès
qu’aux programmes et aux supports de fichiers en exploitation ;
- Les utilisateurs, qui peuvent procéder à des interrogations de fichiers, à des saisies de données et à des
éditions d’informations.

2.2- Contrôles relatifs à la sécurité à la sauvegarde et à la reprise des travaux

Le traitement informatique des données conduit à une concentration d’éléments du patrimoine dans
un même lieu ‘matériels, logiciels, supports et informations stockées). Le réviseur devra vérifier que la
protection de ces éléments est suffisante et que la confidentialité est assurée.
La protection physique vise en particulier le contrôle efficace de l’accès physique aux locaux
d’exploitation ainsi que les protections contre les dommages physiques, quelle que soit leur origine.
Le réviseur doit aussi évaluer les mesures prises pour pallier d’éventuelles pertes de capacités de
traitement, ponctuelles ou prolongées.
Il doit contrôler l’existence d’un équipement de secours et des procédures de reprise (existence d’un
plan de sauvegarde, de procédures d’arrêt…).

2.3- Contrôles portant sur le traitement

71
Les contrôles de traitement sont étudiés plus en détail par l’expert comptable lors de son contrôle
d’applications informatiques traitant les informations à conséquences comptables et financières.
Il s’agit principalement pour le réviseur d’apprécier :
- La qualité des procédures d’exploitation, notamment des procédures de restriction d’accès aux
bibliothèques de programme en exploitant,
- Le degré de confiance que l’on peut avoir dans les contrôles et les procédures programmées des
applications comptables informatisées, ainsi que dans les opérations « générées » par le système,
- Le respect des principes d’autorisation, d’exactitude et d’intégralité du traitement des données.

2.4- Développement et maintenance des applications – documentation et mise en exploitation

Le réviseur s’assure de l’existence d’une méthodologie de développement et de maintenance des
applications en portant son attention plus particulièrement sur les points suivants :
- Autorisation et suivi des projets ;
- Documentation : contenu et mise à jour, notamment au regard des dispositions du plan comptable et
de la législation ;
- Séparation des bibliothèques de développement et des bibliothèques d’exploitation ;
- Procédures de test avant la mise en exploitation et la réception ;
- Procédures de maintenance des programmes.
3- CONTROLE D’APPLICATION INFORMATISEE
Les applications informatisées posent au réviseur des problèmes de contrôle particuliers. Pour pouvoir
malgré tout porter une appréciation motivée sur le contrôle interne, le réviseur doit obtenir une
assurance suffisante que toutes les transactions qui doivent transiter par l’application sont autorisées,
enregistrées et qu’elles sont traitées intégralement et correctement dans les délais fixés.
Le réviseur devra particulièrement veiller à ce que les dispositions générales, relatives à l’utilisation des
traitements automatisés prescrits par le plan comptable soient respectées.

3.1- Contrôles sur les données d’entrée

• Autorisation et validation des opérations entrées dans le système ;
• Saisie correcte ;
• Enregistrement correct des données dans les fichiers adéquats ;
• Rejet des anomalies pour correction et recyclage.

3.2- Contrôles sur les traitements et fichiers

• Traitement correct par le système ;
• Pas de perte, d’addition, de duplication ou de modifications irrégulières ;
• Mise en évidence des anomalies.
3.3- Contrôles sur les sorties et les résultats
• Exactitude et exhaustivité des sorties d’informations ;
• Diffusion autorisée.

5- ROLE DU REVISEUR POUR L’EVALUATION DU SYSTEME DE CONTROLE

4.1- Evaluation préliminaire

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Comme dans un cadre non informatisé, le réviseur procède à une évaluation préliminaire des forces et
des faiblesses des contrôles (ici contrôles généraux informatiques et contrôles d’applications
informatisées).
4.2- Vérification du fonctionnement des procédures
Après avoir décrit les contrôles existant, le réviseur doit procéder en milieu non informatisé, à une
vérification par sondage du fonctionnement des procédures. En cas de faiblesse dans ces contrôles, il
convient alors d’atteindre par d’autres procédures les objectifs que le réviseur s’est fixés.
L’Auditeur peut améliorer l’utilité et efficacité des tests de conformité en ayant recours aux techniques
de contrôles assisté par ordinateur, notamment programmes, utilitaires, utilisation de langage
d’interrogation, programmes spécifiques, progiciels d’aide à la révision et jeux d’essai (examinées dans
le chapitre sur les techniques de contrôle assisté par ordinateur). Une telle utilisation devient
indispensable lorsque le réviseur se trouve en situation de perte du chemin de réviseur (au sens du plan
comptable) et n’a pas la preuve de la réalité des contrôles effectués au cours du traitement. Il doit, en
outre, s’assurer que ces contrôles ont effectivement fonctionné pendant toute la période révisée.

4.3- Evaluation finale

L’objectif des tests de conformité et de l’évaluation finale est de donner l’assurance au réviseur du bon
fonctionnement des contrôles. En effet, l’évaluation préalable peut être modifiée si le réviseur constate
un manque de fiabilité dans le fonctionnement effectif des contrôles. Il convient alors que le réviseur
ait recours à d’autres procédures pour atteindre ses objectifs.

SECTION 3 : LES TECHNIQUES DE CONTROLE ASSISTE PAR ORDINATEUR

Le recours à l’ordinateur peut réduire la durée de mobilisation des interlocuteurs de l’entreprise et
permettre une meilleure adaptation aux délais imposés au réviseur pour l’accomplissement. En outre,
des contrôles plus approfondis, voire exhaustifs, sont possibles.

1- ELEMENTS DE CHOIX ENTRE LES TECHNIQUES MANUELLES ET LES T.C.A.

La décision d’avoir ou non recours aux techniques de contrôles assistés (T.C.A.) par ordinateur
implique la prise en compte d’un certain nombre d’éléments :
a) Disponibilité d’installation informatique satisfaisante ;
b) Possibilité des tests manuels ;
c) Efficacité ;
d) Calendrier ;
e) Disponibilité des informations dans les fichiers :

2- LES MOYENS
Les divers moyens utilisés par le réviseur sont les suivants :
2.1- Les programmes utilitaires
Les programmes utilitaires sont des programmes standards comptables avec le matériel considéré et
permettant d’exécuter des fonctions telles que : tri, extraction, impression de fichiers, interrogation.
2.2- Les logiciels spécificités
Ce sont des programmes réalisés pour effectuer des tâches de révision dans l’entreprise concernée.
Leur préparation peut être assurée :

73
- Par le réviseur ;
- Par le client, sous le contrôle de réviseur ;
- Par des spécialistes en informatiques au service du réviseur.
L’avantage de cette méthode est sa grande souplesse d’adaptation aux problèmes posés par la mission.
Mais, en revanche, ce type de réalisation peut être coûteux.
a) Ce sont des programmes informatiques d’application générale destinés à exécuter certaines
fonctions de traitement des données parmi lesquelles :
- Lecture de fichiers,
- Sélection d’informations,
- Exécution de calculs,
- Comparaison d’informations, impression d’états sous la forme spécifiée par le réviseur.
Toutefois, des problèmes de comptabilité avec le matériel du client peuvent en limiter l’utilisation.
2.3- Les jeux d’essai
Les techniques de jeux d’essai mettent en oeuvre des procédures de contrôle consistant à introduire
des données (par exemple : un échantillon d’opérations) dans le système informatique d’une entreprise
et à comparer les résultats obtenus avec les résultats attendus.

2.4- L’utilisation de la micro-informatique

Le réviseur peut avoir recours à un micro-ordinateur, aux différents stades d’une mission :
- Organisation de la mission (par ex : budget et suivi des temps passés, programme de travail…) ;
- Réalisation de la mission (par ex : contrôle indiciaires, incidences des écritures d’ajustement…) ;
- Synthèse de la mission (par ex : préparation du rapport).
Le micro-ordinateur peut, en outre, être utilisé par le réviseur pour traiter des données provenant des
fichiers de l’entreprise contrôlée.
Ces données peuvent être acheminées doit par copie de fichiers comptable, soit par transfert.
Les traitements peuvent consister en l’utilisation de :
- Programmes utilitaires (tableurs, gestionnaires de fichiers) ;
- Logiciels spécifiques (programmation directe, en basic par exemple) ;
- Progiciels d’aide à la révision.

2.4.1- Exemples d’utilisateur des TCAO

a) Edition d’états d’exception ou sélection d’échantillon
Extraction sur les fichiers du client afin de déceler des anomalies ou de sélectionner des échantillons
répondant à des critères définis, à une date ou pour une période donnée.
Par exemple
Extraction :
- Des soldes clients pour lesquels aucun plafond de crédit n’est défini ;
- Des soldes clients supérieurs à un certain montant ;
- Des soldes créditeurs.
Sélection :
- De factures supérieures à F ….. ;
- De factures selon la date de comptabilisations ;

74
- D’articles en stocks.
Contrôles d’antériorité
b) Contrôle des calculs
Contrôle des opérations arithmétiques
Exemple :
Calcul des amortissements, du total de la balance, du total des stocks ou de la provision pour hausse
des prix.
c) Rapprochement des fichiers
Rapprochement des données comparables figurant dans plusieurs fichiers.
Exemple : Rapprochement du fichier du personnel et du fichier paie d’un mois donné.
d) Comparaison du temps
Comparaison d’une période sur l’autre (procédure d’examen analytique) pour identifier des
fluctuations ou des éléments inhabituels.
e) Jeux d’essai pour des contrôles d’applications informatiques
Utilisation de jeux d’essai pour tester le fonctionnement de contrôles programmés (contrôle de
vraisemblance, génération automatique d’écriture…), pour contrôler des procédures d’accès aux
programmes ou aux données, etc.

2.4.2- Méthodologies des TCAO

a) Mise en oeuvre d’une technique de contrôle assisté par ordinateur
Les techniques de contrôle assisté par ordinateur nécessitent le suivi d’une démarche rigoureuse en
plusieurs étapes :
- Fixer l’objectif à atteindre,
- Prendre connaissance du contenu des fichiers concernés et en vérifier l’accessibilité,
- Définir les opérations à vérifier,
- Définir les contrôles à effectuer sur les données d’entrées,
- Définir les données de sortie souhaitées ainsi que leur présentation,
- Définir le planning d’intervention du personnel de réviseur en phase avec celui du personnel
informatique de l’entreprise dont, en tout état de cause, la collaboration est nécessaire,
- Mettre au point les conditions pratiques d’utilisation de la technique de contrôle assisté par
ordinateur,

- Effectuer les traitements en s’assurant de leur bon déroulement.

b) Contrôle de la mise en oeuvre des TCAO

Lorsqu’une technique de contrôle assisté par ordinateur est mise en place, il est nécessaire, d’une part
d’en contrôler l’utilisation afin de s’assurer que cette technique n’est pas utilisée irrégulièrement par le
personnel de l’entreprise, d’autre part, de s’assurer que les objectifs de révision sont atteints.
c) Documentation
Lors de la mise en place d’une technique de contrôle assisté par ordinateur, il est indispensable
d’établir une documentation détaillée concernant, à titre d’exemple, les éléments suivants :
- La planification
- L’exécution

75
- Les résultats et leur exploitation.

PRESENTATION DU COURS
• Exposé d’un support suivi d’échanges professeur – étudiants
• Etude de cas
• Simulations
• Recherches à effectuer par les étudiants.

BIBLIOGRAPHIE
- Mémento Francis Lefebvre : Audit et commissariat aux comptes, 2011 2012
- Mohamed Hamzaoui, Gestion des risques d’entreprise et contrôle interne, Normes ISA 200, 315, 330
et 500.
- Audit financier, Collection ATH, Edition CLET, Paris 1987
- Audit financier, outils et guides, Collection ATH, Edition CLET, Paris 1987.
- Audit et Révision des comptes : AHOUANGANSI Evariste (Expert Comptable Edition Monde Expert)

« Le commissaire aux comptes : rôle et limites » ( Samuel BEAUVIL Edition Illustris 2014)
PLAN DU COURS
PREMIERE PARTIE : MAITRISER LES CONCEPTS FONDAMENTAUX DE L’AUDIT
1. Définitions de l’audit
2. Les normes d’audit
3. Cadre conceptuel des missions d’audit et services connexes
4. Les assertions d’audit

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5. Le risque d’audit et la matérialité.

DEUXIEME PARTIE : MAITRISER LA DEMARCHE D’AUDIT

1. Présentation générale de l’approche d’audit
2. Prise de connaissance de l’entité et travaux préparatoires
3. Evaluation du contrôle interne et élaboration de la stratégie d’audit
4. Exécution des contrôles substantifs
5. Travaux de fin de mission.
TROISIEME PARTIE : MISE EN OEUVRE DES TECHNIQUES ET DES OUTILS D’AUDIT
1. Les procédures d’examen analytique
2. Les techniques de description des cycles
3. Les techniques de confirmation directe ou circularisassions
4. Les dossiers et feuilles de travail
5. Test sur le fonctionnement des contrôles
6. Techniques de validation des comptes

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