L’impact de la stratégie sur la détermination du prix de cession

interne (PCI) : cas des entreprises tunisiennes

Habib Affes
Maître de conférence FSEG SFAX
Habib .affes @fsegs.rnu.tn

Zied Bouaziz
Assistant chercheur, membre de l’unité de recherche Gouvernance
ziedbouazi@yahoo.fr
Résumé :
L’émergence du PCI est la résultante de l’apparition d’une entreprise moderne de plus en
plus grande et complexe structuré par centres de responsabilités autonomes du point de vue
gestion.
Le PCI peut être déterminé par plusieurs méthodes entre autres, celles fondée sur la notion des
coûts ou sur le prix de marché ainsi que par la négociation entre les diverses centres de
responsabilités dans l’organisation.
Malgré la multiplicité des méthodes, la fixation du PCI est subordonnée par d’autres facteurs
déterminants dont les plus importants sont essentiellement la fiscalité et la stratégie.
L’objet de notre recherche est de bien expliciter d’une part les différentes méthodes de
déterminations du PCI et d’autre part, les implications stratégiques et fiscales des PCI.
Dans le but de bien expliciter ce travail, nous avons mené une enquête auprès de 32
entreprises tunisiennes qui font recours à la technique du PCI
Mots clé:
Prix de cession interne (PCI) –négociation - intégration verticale – diversification -
décentralisation

Abstract:
The emergence of the transfer pricing is the consequence of the apparition of a big and
complex modern enterprise structured by centers of autonomous responsibilities
The transfer pricing can be determined among others by several methods, those founded on
the notion of costs or on the price of market as well as by the negotiation between the various
centers of responsibilities in the organization.
In spite of the multiplicity of methods, the fixing of the transfer pricing is subordinated by
other factors determinants of which most important are essentially the taxes and the strategy.
The object of our research is to clarify the different methods of determinations of the transfer
price well on the one hand and on the other hand, the strategic and fiscal implications of the
transfer pricing.
In the goal to clarify this work well, we led an investigation close to 32 Tunisian enterprises
that make recourse to the technique of the transfer pricing
Key words:
Transfer price -negotiation - vertical integration –diversification –decentralization

1
Introduction
La turbulence de l’environnement incite les entreprises à l’échelle internationale qu’à

l’échelle nationale d’adopter des modes de gestion plus efficaces .Ceci encourage

l’existence de quelques règles pour gérer les cessions internes entre ces entités. Ces dernières

s’expliquent par des techniques efficaces en la matière telle que celles du prix de cession

interne (PCI).

La littérature sur le prix de cession interne (PCI) inclut les travaux de plusieurs auteurs

comme Watson et Baumler (1975), Eccles (1985), Spicer (1988), Emmanuel et Mehafdi

(1994), vander Meer-Kooistra (1994), Colbert et Spicer (1995) et Boyns et al. (1999).

Ces études traitent toutes de l’importance du contexte organisationnel et stratégique dans la

détermination des méthodes du PCI.

Watson et Baumler (1975) ont théorisé le prix de transfert dans le cadre des stratégies de

différenciation. Eccles (1985) propose que le système de prix de cession interne dépend de la

stratégie organisationnelle d'intégration verticale et diversification.

Spicer (1988) et Colbert et Spicer (1995) affirment en se basant sur la théorie des coûts de

transactions et sur l’économie organisationnelle que le PCI dépend de plusieurs facteurs entre

autres les facteurs contextuels.

L’adoption de quelques modes de gestion efficaces est indispensable. De ce fait, les

organisations décentralisées se trouvent dans l’obligation de recourir à des règles pour gérer

les transferts internes par la technique du PCI. Ce travail tentera de savoir dans quelle mesure

les PCI peuvent être considérés comme étant un outil d’allocation des ressources et de

mesure des performances tout en s’appuyant sur les caractéristiques stratégiques et fiscaux

des entreprises tunisiennes ?

2
Notre problématique se résume dans le fait que les PCI n’ont pas cessé de gagner en

importance durant ces dernières années à la fois en tant que sources de préoccupations des

administrations fiscales et en tant que source d’avantage concurrentiel dont les entreprises

cherchent à en tirer la meilleure partie malgré les difficultés de leur mise en place.

Ceci nous incite à étudier Comment les caractéristiques stratégiques des entreprises

tunisiennes influencent elles la pratique de cette technique ?

Afin de traiter les divers aspects de la problématique, nous nous proposons d’évoquer comme

objectif majeur pour le présent travail d’expliquer dans quelle mesure le PCI, considéré

comme étant un mécanisme de contrôle et de pilotage opérationnel, dépend d’une manière

objective et réaliste des choix stratégiques adoptées par les entreprises tunisiennes.

Dans le but de bien expliciter la technique du PCI nous allons procéder à deux types

d’investigations. La première est théorique basée sur une littérature abondante et disparate et

la seconde émane d’une investigation empirique réalisée dans le contexte tunisien.

Nous allons illustrer notre recherche théorique par une autre empirique basée sur un

questionnaire. Ce dernier va cerner la réalité de 32 entreprises caractérisées par la

décentralisation et faisant appel à la technique du PCI afin de confirmer ou d’infirmer les

hypothèses de la recherche.

L’organisation de notre recherche est la suivante. Après une première section introductive,

nous consacrerons la seconde à la présentation des fondements et des méthodes de

déterminations du PCI .La troisième section sera réservée à l’exposition des déterminants du

PCI ( la stratégie ) .Une quatrième section permettra de présenter notre investigation

théorique et de tirer les conclusions appropriées .

3
Section II Les fondements et les méthodes de déterminations du PCI

I. Les fondements du PCI

La littérature assigne au système de PCI un certains nombres d’objectifs parmi

lesquels ceux d’allocation optimale des ressources, de maximisation du profit, d’évaluation

des performances et de motivation des managers (Kaplan 1982, Eccles 1985, Colbert et

Spicer 1995 et Smith 2002 b).

Cet ensemble d’objectifs est aussi à l’origine de trois principales approches

théoriques du PCI (Mbianga 2003).Il s’agit des approches économiques, organisationnelles

ou stratégiques et sociologiques.

1. L’approche économique

Cette approche repose sur la transposition d’un célèbre théorème de la théorie

économique dite néo- classique montrant que la facturation au coût marginal permet

d’optimiser l’allocation des ressources (Borkowski 1990)

2. L’approche stratégique ou organisationnelle

L’approche organisationnelle est peu développée par rapport à l’approche

économique. Elle considère qu’une politique de cession interne ne se limite pas à la fixation

d’un prix, mais qu’elle comprend des choix organisationnels (degrés de liberté laissés aux

centres pour acheter à l’extérieur, modes de régulation des conflits). Toute solution peut se

concevoir à condition qu’elle soit cohérente avec la stratégie de l’entreprise (Colbert et

Spicer 1995).

3. L’approche sociologique :

Souligne que les cessions internes sont un mode conflictuel de régulation des

rapports dans l’entreprise où elles transposent une logique apparente de marché puisqu’elles

n’instaurent pas de réelle relation de fournisseurs à clients (Bouquin 1991).

4
 Swieringa et Waterhouse (1982) constituent les principaux fondateurs de cette

approche.

II. les méthodes de déterminations du PCI

Plusieurs méthodes de détermination des prix de transfert sont généralement citées

dans la littérature. Une bonne énumération en est faite dans (Kaplan 1982, Gervais 1988),

ou encore (Anctil et al 1999). Les études empiriques réalisées montrent que quelques-unes

seulement sont utilisées dans la pratique. Les méthodes de détermination de PCI sont

nombreuses. Toutefois, nous distinguons trois grandes catégories avec plusieurs variantes il

s’agit des méthodes fondées sur le prix de marché, celles fondées sur les coûts de production

et enfin celle reposant sur la négociation ou hybride (Mbianga 2003).

1. L’évaluation par référence aux prix de marché :

La référence du marché semble logique dans le cas de transfert entre centre.

L’évaluation par le prix de marché prévoit l’utilisation de plusieurs techniques pour la

détermination des PCI, entres autres, le prix de marché en vigueur, le prix de marché

réajusté et le prix double.

2. L’évaluation par référence aux coûts :

L’évaluation par référence au coût est particulièrement utilisée dans le cas des

entreprises décentralisés. Cependant pour instaurer un système basé sur le coût il est

préférable de déterminer la méthode de calcul des coûts ainsi que la marge qui doit être

ajouté à ce coût le cas échéant. Plusieurs techniques basées sur les coûts dont les plus

importantes sont la méthode du coût complet , la méthode du coût variable majoré d’un

forfait de frais fixes et celle du coût variable standard plus une marge bénéficiaire et une

contribution budgétée à l’absorption des frais fixes du centre fournisseur.

5
 3. La négociation

L’utilisation de la négociation pour la détermination des PCI témoigne l’existence

d’un prix bien fondé par les différentes divisions, cela se manifeste par la présence d’un

consensus entre les différentes parties impliquées dans le transfert (la division et la direction

générale) et de la réalisation des objets de la décentralisation en terme d’autonomie des

divisions tout en respectant le bien être de la société (Gervais 1988).

La négociation joue un rôle important dans la détermination des PCI surtout pour les

entreprises décentralisées (Kaplan 1982). Elle est proposée comme le seul moyen pour

arriver à des PCI qui réalise la convergence des objectifs de la firme et pour motiver et

évaluer la performance des divisions (Waston et Boumler 1975, Kaplan 1982, Mbianga

2003).

Section III : Les déterminants des prix de cessions internes :

Selon Gervais (1988), Bouquin (1991) et Borkowski (1997), il existe plusieurs

facteurs déterminants le choix d’une politique de PCI dont les plus importants sont le

contexte stratégique dans le quel se situent les cessions internes, les conditions

environnementales qui incluent les conditions légales telles que la réglementation fiscale,la

disponibilité au sein de l’entreprise d’un système comptable qui permet de générer des

informations concernant les coûts et en fin la nature occasionnelle ou permanente des

transferts internes.

En outre, Gervais (1988) constate que dans la pratique le choix d’une politique de

prix de transfert semble dépendre de deux variables capitales à savoir:

-Le contexte stratégie- structure dans lequel se situent les cessions internes

-Les contraintes juridiques, financière et fiscales qui s’imposent aux centres de

responsabilités.

6
 I. La fiscalité

Comme toutes autres techniques de transferts indirect, le système du PCI est

considéré comme étant un moyen d’échapper à la rigueur des règles fiscales (Vigneron

1996). En effet, les instances dirigeantes du groupe ont la possibilité d’opter pour une

répartition optimale des produits ou des charges entre les différentes sociétés des groupes.

Il est communément admis que les PCI sont utilisés comme un moyen pour minimiser les

impôts de l’entreprise. Si les transferts se font entre filiales d’un groupe de société situées

dans des régions géographiques différentes comme par exemple les multinationales, nous

constatons que les PCI sont établis de la manière à montrer tous les profits dans une filiale

localisée dans une région à faible taux d’imposition et à ne monter aucun profit dans les autres

filiales situées dans des pays fortement imposée.

Toutefois, le recours à de telles manipulations des PCI peut être contradictoire avec le

problème de mesure de la performance et les motivations des responsables. L’entreprise est

appelée à instaurer une politique de PCI qui doit répondre à deux objectifs difficilement

conciliables à savoir se faire bénéficier des avantages de la décentralisation d’une part et

payer un minimum d’impôt d’autre part.

Théoriquement , certains supposent qu’une firme peut séparer le problème de la

taxation du problème de la récompense en instaurant un double système de PCI , un pour

l’objectif fiscal et l’autre pour l’objectif du contrôle interne notamment l’évaluation et la

motivation. Cependant en pratique cette solution est très peu utilisée car la plupart des

entreprises utilisent la même comptabilité pour les deux objectifs (Chan et Chow 2001).

7
 II. la stratégie

La réussite d’une entreprise est fortement conditionnée par sa capacité de faire face à

la complexité de son environnement externe et interne, elle est appelée à fixer ses objectifs et

mettre en œuvre des stratégies dés le début (Mintzberg1995).

Les PCI sont considérés comme un moyen pour mettre en œuvre la stratégie et que se

sont les objectifs stratégiques de l’entreprise qui déterminent les politiques de ces prix

(Colbert et Spicer1995).

Plusieurs chercheurs se mettent d’accord sur l’importance du rôle de la stratégie de

l’entreprise dans l’explication du choix des politiques de PCI par les dirigeants. Ils ont

affirmé que l’adoption d’une politique de PCI particulière est déterminée en grande partie par

les orientations stratégiques de l’entreprise.

En effet, Bouquin (1991) arrive à la conclusion suivante qu’« un système de PCI doit

être l’image de la stratégie de l’entreprise ou du groupe, et son évolution doit au moins

accompagner l’évolution de la stratégie ».

En outre Bouquin (2000) montre que l’adaptation d’une politique de PCI particulière

est déterminée en grande partie par les orientations stratégique de l’entreprise.

Gervais (2000) constate que les PCI ne sont bien souvent que le reflet du couple

stratégie –structure choisi par la firme et des contraintes juridiques, financières et fiscales qui

lui sont imposées.

Shih (1996) souligne que la considération stratégique a une grande influence sur

comment les firmes choisissent les méthodes de détermination des prix pour les relations de

transferts à long terme.

Les affirmations présentées ci-dessus constituent en quelque sorte un fort témoignage

de l’existence d’une relation entre la stratégie et la détermination des PCI au sein des

organisations.

8
 Les liens qu’entretiennent la stratégie et les politiques de PCI s’inscrivent dans la

dynamique de la relation stratégie contrôle. Cette relation est depuis peu de temps l’objet

d’un regain d’attention de la part des chercheurs (Dent 1990, Simons 1990, Bouquin 2000).

Les recherches récentes ont montré, aidées en cela par les travaux sur la formulation

et la mise en oeuvre de la stratégie (Mintzberg et Waters 1985 et Mintzberg 1995), que les

liens qu’entretiennent le contrôle de gestion et en particulier les PCI et la stratégie sont plus

ambigus qu’on ne le croit (Bouquin 2000).

En se référant à une panoplie d’étude, nous pouvons constater qu’il y a une relation

entre les PCI et la stratégie d’entreprise. En effet, toute entreprise doit définir sa politique de

PCI en respectant une cohérence avec sa stratégie pour ne pas se confronter à un échec de

choix stratégique (Bouquin2000, Dent1990).

Les travaux d’Eccles (1985), de Colbert et Spicer (1995) et Mbianga (2003)

constituent les travaux les plus remarquables évoquant les interactions des politiques des PCI

avec le contexte stratégique de l’entreprise.

L’utilisation des PCI comme un outil stratégique se manifeste clairement dans les

travaux de Eccles (1983,1985), il trouve une relation contingente entre la stratégie, la

structure et les politiques des PCI.

A partir d’une étude empirique se fondant sur un échantillon d’entreprises

américaines, Eccles (1983,1985) a met en évidence que la politique des PCI doit toujours

être le reflet de la stratégie et du mode d’organisation adoptée par la firme.

Eccles (1985) établit des liens entre les politiques de PCI et la stratégie. Il dresse

ensuite une typologie des politiques de PCI a quatre types de stratégies et de structures (la

relation stratégie structure étant indissociable.

9
 Tableau 1 : aperçu synthétique des hypothèses de recherche et des variables

Fondement théorique des Les hypothèses de la recherche Les variables

hypothèses
Kaplan 1982, Eccles 1985, H1 :L’objectif du PCI dépend du - objectif du PCI
Colbert et Spicer 1995, Smith comportements des responsables de -comportement des
2002 b et Mbianga 2003 centres responsables

Gervais 1988 et Bouquin H2 : Le fondement du PCI dépend de -fondement du PCI

2000 la structure adoptée par les -structure
entreprises d’entreprise
Gervais 2000, Eccles 1985, H3 : La politique des cessions -politique de
Bouquin 1991 et Colbert et internes dépend de la stratégie cession interne.
Spicer 1995 adopté par les entreprises -orientation
tunisiennes. stratégique

Section IV cadre empirique de la recherche :

Au niveau de cette section nous allons présenter la méthodologie de recherche que

nous avons poursuivi pour répondre à la problématique de notre étude ainsi que les méthodes

d’analyses utilisées afin de valider empiriquement nos hypothèses.

Les informations se rapportant aux éléments de gestion interne y compris la politique

du PCI ne font pas l’objet d’une divulgation obligatoire ou facultative dans les états financiers

des entreprises tunisiennes. Cet état de fait nous amène à choisir l’enquête et en faisant appel

au questionnaire pour la collecte des données.

1. Le choix de l’échantillon :

L’objet de notre étude étant de vérifier la relation entre les caractéristiques stratégiques

de l’entreprise et la pratique de détermination des PCI. La population sera en conséquence

constituée par des entreprises qui pratiquent les PCI.

10
 En définitif, le nombre des entreprises qui ont composé l’échantillon final est porté à

32 entreprises (combinaison entre groupe de société et de sociétés décentralisées).

En réalité, le questionnaire a été envoyé à 45 entreprises. 13 entreprises n’ont pas

répondu au questionnaire pour diverses raisons qui s’articlent principalement autour d’une

simple négligence de la part des responsables de ces entreprises. Le taux de réponse est donc

de l’ordre de 71%.

La composition de l’échantillon final est de 32 entreprises appartenant aux différents

secteurs industriels et faisant appel à la technique du PCI. Ces entreprises sont collectés

auprès de l’API (agence de promotion industrielle relatif à l’année 2005-2006).

Tableau 2 : la constitution de l’échantillon

Types d’industries Nombres des Pourcentage

entreprises %

Industries agro-alimentaires 9 28

Industries chimiques 10 31.5

Industries textiles et habillement 5 15.5

Industries électriques, industries mécanique et 4 12.5

métallurgiques

Industries des matériaux de construction céramique et verre 4 12.5

Source : API agence de promotion industrielle 2006.

2. le questionnaire :

Le questionnaire a été élaboré sur une base théorique. En effet, ses grands axes ont été définis

en se référant à la partie théorique de ce mémoire et sa forme générale a été adoptée sur la

base de certains articles de la littérature américaine et française.

11
La procédure d’enquête s’est déroulée sur une période d’environ 4 mois (octobre 2005 jusqu’à

la fin du mois de janvier 2006).

3. les méthodes d’analyses

Etant donné l’objectif de notre recherche (l’étude de la pratique des PCI en relation

avec les caractéristiques stratégique de l’entreprise) et la nature qualitative des variables, les

méthodes d’analyse retenues sont les suivantes :

L’analyse bivariée se réfère dans notre cas à l’étude des tableaux de contingence

appelés encore les tableaux croisés ou simplement les tableaux à double entrée.

L’avantage de l’analyse bivariée est d’être facilement compréhensible par un

utilisateur même peu familier de l’analyse statistique. L’inconvénient est que chaque analyse

ne représente qu’une faible partie de l’information disponible et que le nombre de

combinaisons possibles est très élevé dés que le nombre de variables est important

A ce niveau, nous cherchons à travers l’analyse bivariée l’indépendance ou

l’association des deux variables éléments de l’étude.

Suite à l’analyse d’indépendance (test Khi deux), nous avons fait recours à l’analyse

multivariée présentée par la méthode Analyse Factorielle de Correspondance (AFC) en vue

d’examiner plus en détail la relation de dépendance en terme de correspondance.

4. L’interprétation des résultats :

L’analyse bivariée utilise la technique des tableaux de contingence et le test

d’indépendance de Khi –deux. Les résultats obtenus pour chaque croissement sont résumés

sous forme de deux tableaux. Il s’agit maintenant de vérifier les différentes hypothèses de la

recherche en utilisant d’une part le test de Khi deux et d’autre part l’AFC

12
 H1 :L’objectif du PCI dépend du comportements des responsables de centres.

Tests du Khi-deux

Signification
asymptotique
Valeur ddl (bilatérale)
Khi-deux de Pearson 25,244a 9 ,003
Rapport de
26,581 9 ,002
vraisemblance
Association linéaire
,756 1 ,384
par linéaire
Nombre d'observations
32
valides
a. 16 cellules (100,0%) ont un effectif théorique inférieur à 5.
L'effectif théorique minimum est de 1,31.

Vu la non satisfaction de la deuxième condition relative à l’application du test de Khi

deux à savoir aucune fréquence théorique ne doit être égal à zéro et pas plus que 20% des

fréquences théoriques sont inférieur à 5 dans la validation de nos hypothèses, nous avons fait

recours à un autre test qui est similaire au premier (Phi et Vde Cramer).

Phi est une mesure d’association ou de liaison fondée sur le Khi deux et consistant à

diviser la statistique du Khi deux par la taille de l'échantillon et à prendre la racine carrée du

résultat.

Le V de Cramer est également une mesure d'association basée sur le Khi-deux. Le V

de Cramer est toujours compris entre 0 et 1, avec zéro indiquant l'absence d'association entre

les variables de ligne et de colonne et les valeurs proches de 1 indiquant un degré

d'association élevé entre les variables de ligne et de colonne.

Mesures symétriques

Signification
Valeur approximée
Nominal par Nominal Phi ,888 ,003
V de Cramer ,513 ,003
Nombre d'observations valides
32

a. L'hypothèse nulle n'est pas considérée.

b. Utilisation de l'erreur standard asymptotique dans l'hypothèse nulle.

Il s’agit de vérifier l’hypothèse H0 : indépendance entre les deux variables.

Phi =0,888 P= 0.03<0.05

V de Cramer=0,513

13
Nous pouvons rejeter H0 et parler de la dépendance entre les variables à savoir le
comportement des responsables de centres et l’objectif du PCI

Il est à noter que le recours à l’utilisation d’une AFC (Analyse Factorielle de

Correspondance) permet d’examiner plus en détail cette dépendance en terme de
correspondance et de répondre à la question suivante : est ce qu’il existe un comportement
particulier pour lequel correspond un objectif particulier.

Cependant, il est utile de choisir le facteur le plus important en se basant sur la valeur
singulière car elle peut être interprété comme étant la corrélation entre modalité ligne et
modalité colonne ou sur la base de la proportion d’inertie expliqué.

Nous pouvons affirmer que la première dimension permet une meilleur interprétation
des liens entre modalité ligne et modalité colonne (VS = 0.788). Le premier facteur est
capable de restituer 78,8% de l’information initiale.

Caractéristiques des points lignesa

Score dans la
dimension Contribution
De point à inertie de
comportement des dimension De dimension à inertie de point
responsables de centres Masse 1 2 Inertie 1 2 1 2 Total
opportunisme ,250 -,754 ,930 ,194 ,180 ,569 ,576 ,424 1,000
conflit de transpare ,313 -,052 -,396 ,032 ,001 ,129 ,021 ,585 ,606
entente mutuelle sur ,219 1,589 ,200 ,440 ,700 ,023 ,989 ,008 ,997
asymétrie d'informat ,219 -,652 -,697 ,123 ,118 ,279 ,599 ,330 ,929
Total actif 1,000 ,789 1,000 1,000
a. Normalisation principale symétrique

En examinant chacune des dimensions nous pouvons avoir l’idée sur les modalités
lignes (Comportement des responsables de centres) qui sont les responsable de leur formation.
Nous disposons des contributions absolue et relative.

Pour le premier facteur nous pouvons se limiter à ces deux points à savoir :
l’opportunisme et l’entente mutuelle sur la performance pour récupérer 88% de l’information
initiale.

de même , le second facteur à une contribution aussi importante que le premier , en

effet , l’information récupéré est de l’ordre de 85% présenté par l’opportunisme et l’asymétrie
de l’information .

14
 Caractéristiques des points colonnesa

Score dans la
dimension Contribution
De point à inertie de
dimension De dimension à inertie de point
objectif du PCI Masse 1 2 Inertie 1 2 1 2 Total
profit maximum ,188 -,787 1,151 ,186 ,147 ,653 ,491 ,508 ,999
valeur ajoutée écono ,281 -,602 -,618 ,128 ,129 ,282 ,627 ,319 ,946
mesure de peformance ,250 1,495 ,133 ,443 ,709 ,012 ,995 ,004 ,998
croissance élevée ,281 -,202 -,268 ,031 ,015 ,053 ,288 ,245 ,533
Total actif 1,000 ,789 1,000 1,000
a. Normalisation principale symétrique

Pour les points colonnes, le premier facteur permet de restituer 86% de l’information
initiale répartie entre profit maximum et mesure de performance. Le second facteur possède à
son tour une contribution aussi importante, il est capable de récupérer 94% de l’information
initiale.

Points de ligne et de colonne

Symétrique Normalisation

1,5
profit maximum
opportunisme
1,0
Dimension 2

,5
entente
mesure mutuelle sur
de peformance
0,0 croissance élevée
conflit de transpare objectif du PCI
valeur
-,5 ajoutée
asymétrie écono
d'informat comportement des res
-1,0 ponsables de centres
-1,0 -,5 0,0 ,5 1,0 1,5 2,0

Dimension 1

Selon le graphique, nous constatons qu’il existe des comportements particuliers pour lesquels
correspond un objectif bien déterminé comme par exemple la correspondance entre l’entente
mutuelle sur la performance et la mesure de performance.

Il y a tendance plus que la moyenne à ce que les responsables de centres possédant un

comportement caractérisé par une entente mutuelle sur la performance ont un objectif claire
de PCI à savoir la mesure de performance.

15
 H2 :Le fondement du PCI dépend de la structure adoptée par les entreprises .

Pour vérifier la relation éventuelle entre le fondement du PCI et la structure

d’entreprise, nous avons fait appel tout d’abord au test d’indépendance Phi et Vde Cramer
qui est similaire au test de Khi- deux :

Mesures symétriques

Signification
Valeur approximée
Nominal par Nominal Phi ,557 ,042
V de Cramer ,394 ,042
Nombre d'observations valides
32

a. L'hypothèse nulle n'est pas considérée.

b. Utilisation de l'erreur standard asymptotique dans l'hypothèse nulle.

Il s’agit de vérifier l’hypothèse H0 : indépendance entre les deux variables objet de

l’étude à savoir le fondement du PCI et la structure d’entreprise.

Phi =0,557 P = 0.042<0.05 V de Cramer=0,394

Nous pouvons rejeter H0 et parler de la dépendance entre les variables à savoir le

fondement du PCI et la structure de société.

De même, le recours à l’utilisation d’une AFC permet d’examiner plus en détail cette
dépendance en terme de correspondance.

Suite à ce type d’analyse nous constatons dans ce tableau que le risque de rejet de H0 est
relativement faible (0.042<0.05). Ceci permet de rejeter cette hypothèse et d’admettre la
correspondance. En outre, nous pouvons affirmer que la première dimension permet une
meilleur interprétation des liens entre modalité ligne et modalité colonne (VS = 0.533). Le
premier facteur est capable de restituer 91,7% de l’information initiale.

En ce qui concerne les modalités lignes et leur interprétation par rapport à chacun des
facteurs retenus nous avons fait appel à ce tableau qui détermine les caractéristiques des
points lignes :

16
 Caractéristiques des points lignesa

Score dans la
dimension Contribution
De point à inertie de
dimension De dimension à inertie de point
fondement du PCI Masse 1 2 Inertie 1 2 1 2 Total
les prix de marché ,375 -,934 ,070 ,175 ,614 ,011 ,998 ,002 1,000
les coûts ,375 ,662 ,368 ,096 ,308 ,317 ,915 ,085 1,000
mélange des prix de ,250 ,408 -,657 ,039 ,078 ,672 ,562 ,438 1,000
Total actif 1,000 ,310 1,000 1,000
a. Normalisation principale symétrique

En examinant chacune des dimension nous pouvons avoir une idée sur les modalités lignes
surtout en présence de la contribution absolue (contribution de point à inertie de dimension) et
de la contribution relative (contribution de dimension à inertie de point).

De même, le second facteur à une contribution aussi importante que le premier. En effet
l’information récupérée est de l’ordre de 98,8 % présenté par les prix fondés sur les coûts et le
mélange des prix de marché et ceux fondé sur les coûts.

Quant aux modalités colonnes le tableau suivant présente les caractéristiques des ces
points

a
Caractéristiques des points colonnes

Score dans la
dimension Contribution
De point à inertie de
dimension De dimension à inertie de point
structure de société Masse 1 2 Inertie 1 2 1 2 Total
trés décentralisée a ,344 ,252 -,536 ,027 ,041 ,615 ,424 ,576 1,000
fonctionnelle avec u ,375 ,624 ,388 ,087 ,274 ,351 ,896 ,104 1,000
matricielle ou multi ,281 -1,140 ,138 ,196 ,685 ,033 ,996 ,004 1,000
Total actif 1,000 ,310 1,000 1,000
a. Normalisation principale symétrique

En effet, le premier facteur permet de récupérer 95,9% en terme d’inertie ou de

contributions absolue déterminé d’une part par la structure matricielle ou multidivisionnelle
avec une forte indépendance et la structure fonctionnelle avec un degré élevé de coopération.

Nous constatons aussi que le second facteur à une contribution absolue assez
importante que le premier facteur, les points qui le forme sont, d’une part, la structure très
décentralisée avec une forme multidivisionnelle (61,5%) et la structure fonctionnelle avec un
degré élevé de coopération (35,1%). ce qui permet de récupérer 96,6% des contributions
absolue.

Enfin, Selon le graphique, nous gravons qu’il existe des structures particulières pour
lesquels il existe un fondement approprié des PCI. Par exemple, pour une structure matricielle

17
ou multidivisionnelle avec une forte indépendance entre les unités il correspond un PCI fondé
sur le prix de marché.

Points de ligne et de colonne

Symétrique Normalisation

,4
matricielle ou multi
,2 les prix de marché
Dimension 2

0,0
-,2
-,4 trés décentralisée a structure de société
mélange des prix de
-,6
-,8 fondement du PCI
-1,5 -1,0 -,5 0,0 ,5 1,0

Dimension 1

H3 : la politique des cessions internes dépend de la stratégie adopté par les

entreprises tunisiennes.

Pour vérifier l’absence ou la présence de lien éventuel entre, d’une part, la politique
des cessions internes et, d’autre part, la stratégie de l’entreprise, nous avons fait appel au test
d’indépendance.

Mesures symétriques

Signification
Valeur approximée
Nominal par Nominal Phi ,601 ,021
V de Cramer ,425 ,021
Nombre d'observations valides
32

a. L'hypothèse nulle n'est pas considérée.

b. Utilisation de l'erreur standard asymptotique dans l'hypothèse nulle.

Phi =0,601 p=0,021 < 0,05 V de Cramer=0,425

Nous pouvons rejeter H0 et parler de la dépendance entre les variables à savoir la politique des
cessions internes et l’orientation stratégique des entreprises.

18
En examinant ce tableau, nous remarquons que le risque de rejet de H0 est relativement
faible (0.021<0.05), ce qui permet de rejeter cette hypothèse et d’admettre la correspondance
entre les deux variables.

Le recours à la valeur singulière permet de déterminer l’importance de la dimension et

elle peut être considéré comme la corrélation entre les lignes et les colonnes.

Pour la première dimension elle a une (VS =59,8%), donc cette dernière permet une
meilleur interprétation des liens entre modalité ligne et modalité colonne. Le premier facteur
est capable de restituer 98,9% de l’information initiale

En ce qui concerne les modalités lignes et leur interprétation par rapport à chacun des
facteurs retenus nous avons fait appel à ce tableau qui détermine les caractéristiques des
points lignes :

Caractéristiques des points lignesa

Score dans la
dimension Contribution
De point à inertie de
politique des dimension De dimension à inertie de point
cessions internes Masse 1 2 Inertie 1 2 1 2 Total
délégation de la sou ,313 -1,099 ,107 ,226 ,632 ,056 ,999 ,001 1,000
priorité à l'approvi ,438 ,701 ,172 ,129 ,359 ,203 ,994 ,006 1,000
une part de l'approv ,250 ,148 -,434 ,006 ,009 ,741 ,522 ,478 1,000
Total actif 1,000 ,361 1,000 1,000
a. Normalisation principale symétrique

Pour le choix des points du premier facteur, le même principe est appliqué à savoir le
Min de points / Max d’inertie, ce qui nous incite à se limiter aux deux points suivants:

La délégation de la source d’approvisionnement (63,2%) et la priorité à

l’approvisionnement interne et de cessions le plus imposées (35 ,9%). Ces deux points
permettent de récupérer 99,1% de l’information initiale.

De même, le second facteur à une contribution aussi importante que le premier, en

effet, l’information récupérée est de l’ordre de 94,4 % présenté par la priorité à
l’approvisionnement interne et de cessions le plus imposées et par une part de
l’approvisionnement est interne.

19
 Caractéristiques des points colonnesa

Score dans la
dimension Contribution
De point à inertie de
l'orientation stratégique dimension De dimension à inertie de point
des entreprises Masse 1 2 Inertie 1 2 1 2 Total
grande diversificati ,375 ,690 ,235 ,108 ,299 ,326 ,988 ,012 1,000
faible diversificati ,313 -1,121 ,079 ,235 ,657 ,031 ,999 ,001 1,000
une diversification ,313 ,292 -,361 ,019 ,045 ,643 ,860 ,140 1,000
Total actif 1,000 ,361 1,000 1,000
a. Normalisation principale symétrique

Pour les points colonnes, le premier facteur permet de restituer 95,5 % de

l’information initiale fragmentée entre l’orientation stratégique des entreprises caractérisées
par une grande diversification et faible intégration (29,9 %) et celle déterminé par une faible
diversification et grande intégration (65,7%).

De même, le second facteur présente une contribution absolue très importante que le
premier. En effet, il est capable de livrer 96,9% de l’information initiale en terme de
contribution absolue.

Finalement, selon le graphique, nous remarquons qu’il existe une politique

particulière de PCI pour la quel il correspond une orientation stratégique appropriée adopté
par les entreprises tunisiennes. Par exemple, pour une orientation stratégique caractérisé par
une diversification et une intégration fortement développées il correspond une politique de
cession interne caractérisée par une part de l’approvisionnement est interne.

20
 Points de ligne et de colonne
Symétrique Normalisation

l'orientation straté
Dimension 2

,3
délégation de la sou priorité à l'approvi
faible
,2 diversificati gique des entreprise
,1
,0
-,1 politique des cessio
-,2 une diversification
-,3 une part de l'approv
-,4
-,5 ns internes
-1,5 -1,0 -,5 0,0 ,5 1,0

Dimension 1

21
Section V Conclusion
l’étude de la relation des pratiques des PCI avec les caractéristiques stratégiques et

organisationnelles de l’entreprise tunisienne a été basé sur une enquête auprès de sociétés de

groupes et des entreprises décentralisés qui utilise cette pratique au sein des centres .

Les deux types d’analyses à savoir l’analyse bivariée et multivariée montrent

l’existence d’une relation de dépendance entre le comportement des responsables de centres

et l’objectif du PCI.

Ce résultat permet donc de valider empiriquement la première hypothèse .En outre,

l’AFC permet d’affirmer qu’il existe des comportements particuliers pour lesquels

correspond un objectif bien déterminé

De même pour la deuxième hypothèse H2, nous constatons selon les deux types

d’analyse que cette hypothèse est vérifiée et nous pouvons affirmer empiriquement que le

fondement du PCI dépend de plusieurs facteurs entres autres la structure adoptée par les

entreprises tunisiennes.

Enfin nous percevons aussi, selon les deux types d’analyses déjà citées, que la

dernière hypothèse est vérifiée.

Les résultats empiriques fait preuve de l’existence d’une similarité entre la théorie et

la pratique.

En conclusion, les résultats de cette étude ont montré que les caractéristiques

stratégiques et organisationnelles sont bien reflétées dans les pratiques des cessions internes

au niveau des entreprises tunisiennes.

22
Bibliographie :
 Anctil, R and Dutta, S 1999. Transfer pricing , decision rights and divisional versus
firm-wide performance evaluation . The Accounting Review (79) 591-615..

 Borkowski, S.C 1990. Environmental and organizational factors affecting transfer

pricing: A survey Journal of Management Accounting Research 2 (fall) 78-99.

 Borkowski, S.C 1997. The transfer pricing concerns of developed and developing
countries, The International Journal of Accounting Vol 32 p 321-336.

 Bouquin, H. 1991. Le contrôle de gestion, 2ème édition, Presse Universitaire de

France.

 Bouquin, H. 2000. « Contrôle et stratégie », Encyclopédie de gestion, Economica,

p535-545.

 Boyns, T and Emmanuel, C 1999. A longitudinal study of the determinants of transfer

pricing change. Management Accounting Research (6) 85-108.

 Chan, K. H., & Chow, L. 2001. Corporate environments and international transfer
pricing: An empirical study of China in a developing economy framework. Journal of
Accounting and Business Research, 31 p 103-118.

 Colbert, G. J and Spicer, B. H 1995. A multi –case investigation of a theory of

transfer pricing process. Accounting, Organizations and Society (20) 423-456.

 Dent, M 1990. Strategy, Organization and Control: Some Possibilities for Accounting
Research, Accounting, Organization and Society P 25 -36.

 Eccles, R 1983. Les prix de cession interne, Harvard – l’expansion (hiver) 28-44.

 Eccles, R 1985. The transfer pricing problem, A theory for practice Lexington Book
62-77.

 Emmanuel, C and Mehafdi, M 1994. Transfer pricing. Academic press London 112-
129.

 Gervais, M 1988. prix de cession interne, encyclopédie de gestion Economica p 2271-

2293.

 Gervais, M 2000 contrôle de gestion. encyclopédie de gestion Economica, 2000- p.

487 - 499

23
 Kaplan, R.S 1982. Measuring manufacturing performance: A new challenge for
managerial accounting research, The Accounting Review 4 p 686-705.

 Mbianga, J.G 2003. les politiques de prix de cession interne : un outil de changement
stratégique et d’apprentissage organisationnel XII éme conférence de L’AIMS.

 Mehafdi, M. 2000. The ethics of international transfer pricing, Journal of Business

Ethics, 28 4 p 365-381.

 Meer-Kooistra, J 1994. « The Coordination of Internal Transactions: The Functioning

of Transfer Pricing Systems in the Organizational Context ». Management Accounting
Research, vol 5, pp.123-152.

 Mintzberg, H. 1995 Grandeur et décadence de la planification stratégique, Dunod

Paris.

 Mintzberg H, and Waters J. A. 1985. Of Strategies Deliberate and Emergent, Strategic

Management Journal, vol. 6, pp. 257-272.

 Simons, R. 1990. The Role of Management Control Systems in Creating Competitive

Advantage: New Perspectives .Accounting, Organizations and Society 15 P 12-36.

 Shih, M. H 1996 optimal transfer pricing method and fixed cost allocation
ABACUS (32) 178- 189.

 Smith, M. 2002b. Tax and Incentive Trade-Offs in Multinational Transfer Pricing

Journal of Accounting Auditing & Finance 17p 209–236.

 Spicer, B.H 1988 .towards an organizational theory of the transfer pricing process
Accounting, Organizations and Society (13) 303 -322.

 Swieringa, R.J and Waterhouse, J. H 1982 .organizational views of transfer pricing

Accounting, Organizations and Society (7) 141-165.

 Vigneron, P 1996 .la gestion financière des groupes d’entreprises : la pratique du prix
de cession interne, Revue Française de Gestion p 89-102.

 Watson, D.H and Baumler, J .V 1975. Transfer pricing: A behavioural context .The
Accounting review (3) 466-474.

24