PLAN

INTRODUCTION

Chapitre1 : Généralités Sur La Méthode ABC

1- Origine et contexte d’évolution de la méthode
2- Principes de la méthode ABC (La méthode d’analyse des coûts fondée sur
les activités)
3- Objectifs de la méthode ABC
Chapitre2 : Mise En ApplicAtion De LA Méthode ABC
1- Identification et analyse des activités
2- Affectation des charges indirectes aux
activités 3-Identification et choix des Inducteurs
de coût
4- Regroupement des activités par Inducteur de coût
5- Imputation des charges indirectes et affectation des charges directes aux coûts
des produits ou services

Chapitre3 : Intérêts et Limites de La Méthode ABC

1- Intérêts de la Méthode ABC
2- Les limites de la Méthode ABC
Chapitre 4 : Etude de cas
CONCLUSION
BIBLIOGRAPHIE

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 Introduction Générale

La globalisation des facteurs et des milieux de concurrence alliée à une différenciation des produits
de moins en moins durable, a conduit à une instabilité croissante des marchés. Cette évolution a accru
la demande en matière d’outil de contrôle de gestion assurant la mise en œuvre de la stratégie et le
pilotage de l’entreprise. Dans ce contexte émergent des techniques dites « nouvelles ».
L’une des évolutions nouvelles ces dernières années est la comptabilité à base d’activité ABC. C’est
une méthode popularisée par les travaux de Kaplan, Cooper et Turney à la fin des années 1980, centrée
sur les processus et ses activités ; elle apporte une connaissance pertinente des coûts des produits par
une affectation plus rigoureuse des charges indirectes au travers des activités.
Pour ce faire, elle rattache les coûts aux activités, puis attribue les coûts des activités aux produits
selon l’utilisation qu’ils font de l’activité établie en fonction de bases de répartition variant selon la
nature de cette activité.
L’étude d’un « nouveau modèle de comptabilité ne pouvait se faire sans avoir, au préalable, situer le
contexte dans lequel il émerge et d’en étudier les éléments qui le composent et ses raisons d’être.
L’apparition d’un tel modèle implique de faire une critique des modèles anciens existants. Les
avantages et les apports de cette méthode sont également une réponse aux insuffisances des outils
traditionnels existants.

Un premier volet est consacré à la présentation du modèle et à l étude de ses principes.

Un second volet pour la mise en œuvre de la méthode ABC.
Un troisième volet est consacré à l’étude des intérêts et limites de la méthode.
Un quatrième volet contenant une étude de cas.

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 Chapitre I :
Généralités Sur La Méthode ABC

Dans cette partie, on va voir trois pionts essentiels :

 Historique de la méthode ABC
 Principes de la méthode
 Et les objectifs de la méthode
I. Origine et contexte d’évolution de la méthode :

La comptabilité par activité ou la méthode ABC (Activity based costing) est une technique de calcul
et d’analyse des coûts et aussi de gestion, fondée sur l’analyse des activités.
Apparue aux Etats-Unis au milieu des années 80 grâce aux travaux de CAMI en 1989 (Computer
Aided Manufacturing International).
La méthode ABC a été dictée par les changements intervenus durant les deux dernières décennies,
caractérisés par :
L’évolution du contexte économique :
Le contexte économique a été marqué par plusieurs phénomènes qui ont changé. En effet, l'évolution
des échanges s'est accélérée tout au long de la deuxième partie du vingtième siècle, les périodes ont
succédé les unes aux autres et la logique économique, bien que reposant toujours sur les mêmes bases
fondamentales (marché, capital, profit), s'est trouvée modifiée par l'évolution du contexte et les
transformations du fonctionnement des entreprises.
L'internationalisation des échanges, la concentration des firmes, le plus souvent par croissance externe,
la modification des rapports entre l'offre et la demande jusqu'à entraîner des crises successives de
surproduction sont les paramètres à considérer pour évaluer les changements qui se sont produits. La
situation actuelle est caractérisée par une crise de surproduction à laquelle s'ajoute un marché
“turbulent” qui l'emporte sur les comportements rationnels où toute activité de gestion ce qui exige des
efforts de réactivité, de flexibilité et d'adaptabilité.
L’évolution de la structure des entreprises :
L’adaptation à la mondialisation des marchés a eu comme tendance d’accélérer la croissance
externe des firmes. La nécessité de “coller” aux nouvelles exigences de ces marchés (réactivité,
flexibilité, qualité) a conduit les entreprises à accroître une certaine forme d’autonomie des entités
organisationnelles les composant. Si la concentration des entreprises n’est pas un phénomène nouveau,

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l’ampleur qu’elle a acquise a modifié en profondeur la structure des coûts. Ces firmes concentrées,
imposantes et lourdes à manier, ont dû parallèlement s’adapter aux nouvelles règles non écrites du
marché. Si l’organisation pyramidale et hiérarchique apparaît encore dans les organigrammes
structurels, elle ne correspond plus tout à fait au fonctionnement réel de la firme. Prendre des décisions
urgentes, réagir en temps réel, faire preuve de suffisamment de souplesse pour ne pas rater les
opportunités qui se présentent, accepter de modifier ses propres produits pour les adapter aux
exigences du “client roi”, telle est la liste, non exhaustive, des indispensables adaptations dont ces
entreprises ont dû faire preuve.
L’évolution des modes de production :
Le contrôle de gestion tel qu'il est traditionnellement élaboré et mis en œuvre, est né à la fin des
années 1920 dans un contexte dominé par l'organisation taylorienne de l'entreprise.“L’organisation
scientifique du travail” élaborée par Taylor reposait sur un certain nombre de constats de la réalité
économique dans laquelle les mécanismes et les savoirs faire étaient stables, aidés en cela par la
production en masse et en grandes séries. Le pouvoir des managers reposait, entre autres, sur une
“connaissance exhaustive et parfaite des mécanismes” L'objectif du “progrès partagé par tous”,
entraînait le seul choix possible, celui de la minimisation des coûts, en particulier des coûts de
production, garant de la maximisation des performances. Un seul facteur de production, la main
d'oeuvre directe, entraînait, à lui seul, une grande part des coûts de production. La “domination d'un
seul facteur de production” facilitait la mise en place d'un modèle de contrôle de gestion.
Alors tous ces changements précités ont conduit de nombreuses entreprises à transformer leur
modèle de calcul de coût en utilisant le concept de comptabilité à base d’activités qui repose sur
l’élément de base du fonctionnement de l’entreprise « l’activité ».
Aussi, la méthode ABC tend à remettre en cause la méthode traditionnelle des sections homogènes
ou centre d’analyse qui emploie la méthode des coûts complets et qui ne répond plus aux besoins
d’informations sur le coût d’un produit pour les raisons suivantes :
La main d’œuvre directe qui servait souvent de référence pour l’imputation des frais
généraux est moins en moins significative.
Difficulté de distinguer entre la main d’œuvre directe et indirecte (exp.: robotisation,
automatisation...)
L’augmentation des frais généraux est très importante : amortissements, réparation,
planification, recherche et développement, gestion des stocks…
Et aussi :

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  le problème de répartition des charges indirectes
 l’incapacité des outils existants à cerner les causes réelles des coûts
 l’aspect inadapté de ces outils à la prise de décision.
 Les informations sont incomplètes relativement au coût de revient complet des produits
et des services.
 La vision des coûts est basée sur les coûts antérieurs à la période, ce qui donne une
vision dépassée des coûts et n’apporte pas d’aide significative aux dirigeants pour
prendre des décisions.
Donc, vu l’importance de ces éléments, il a fallu repenser le comportement des frais d’opérations et
voir l’entreprise comme un ensemble d’activité par opposition à un ensemble de ressources afin de
déterminer le coût de revient d’un produit d’où l’apparition et l’utilité de la comptabilité par activité.
L’objectif de la méthode ABC est de fournir aux dirigeants des informations nécessaires pour
prendre des décisions visant à assurer la rentabilité, la pérennité et le développement de l’entreprise.
Ainsi, « cette méthode consiste à analyser les coûts non par produit mais par activité » car les
ressources d’une entreprise ne sont pas consommées par les produits mais par les activités.

II. Principes de la méthode ABC

Vu les inconvénients des méthodes classiques de calcul de coûts, les gestionnaires ont développé
plusieurs techniques de calculs de coût, entre autre, la méthode de calcul de coût par activités (ABC).
Cette dernière se base sur le principe suivant :
« L ‘activité consomme des ressources, et les produits consomment des activités »
Cette méthode repose sur une vision transversale qui fait abstraction des fonctions et des centres de
responsabilité, existaient auparavant (méthode classique).Par ailleurs, la méthode ABC est une
méthode d'analyse des charges indirectes par excellence, et au contraire des méthodes classiques de
calcul des coûts, la méthode ABC ne fait pas la distinction entre centres auxiliaires et centres
principaux, car elle considère que toutes les activités sont « principales » pour la détermination des
coûts des produits.
En fait, plusieurs concepts accompagnent la mise en œuvre de la méthode ABC et qui en
constituent la colonne vertébrale :
1) La tâche :
La tâche est le premier niveau dans la description des travaux. Elle ne donne pas lieu à un calcul de
coût.

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 Exemple : trier des pièces comptables, la passation des écritures, décharger un camion sont des
tâches.
2) L’activité :
La définition de l’activité diffère d’un auteur à l’autre :
Pour M. Porter une activité est une entité fonctionnelle, donc un ensemble d’objectifs qui
consistent à obtenir un avantage concurrentiel ; à comprendre le comportement des coûts et ; à
connaître les sources existantes de différenciation.
Pour Mevellec, l’activité “permet de traduire ce que l’on fait dans les organisations”
Synthétisons ces définitions pour dire qu’une activité est un ensemble de tâches ordonnées et liées
entre elles, qui vise l’atteinte d’un objectif bien déterminé.
Exemple : La collecte des pièces comptables, leur tri, la passation des écritures, la
consultation des comptes, l'édition des balances sont cinq tâches dont l'ensemble constitue l'activité de
comptabilité.
3) Le processus :
Selon H. Bouquin un processus désigne les différentes étapes et les différents stades dans la
réalisation d’une opération économique ou tout simplement le mouvement dans le temps et dans
l’espace de développement d’une activité1.
Généralement, un processus est la combinaison d'activités; il se caractérise par une finalité, des
moyens et une possibilité de pilotage, il représente une suite logique d’activités représentant le cycle
de fabrication du produit.
Exemple: Activités de prise de commande du client, de réception des composants, d'usinage et
de montage sur une ligne de fabrication, suivies enfin des activités de mise à disposition des clients
sont des activités qui forment un processus d'exécution d'une commande.

4) Inducteur de coût : (cost driver)

Tout ce qui peut expliquer les consommations de charge par les activités et la consommation
d’activités par les produits. En fait, la terminologie n’est pas figée :
- Dans les premières versions de l ’ABC (P. Mévellec), en parle d’inducteur de coût (cost-driver);
cette notion se substitue à celle d’unité d’oeuvre
- D’autres auteurs parlent : D’inducteur d’activité: c’est l’évènement qui déclenche l’activité et il
sert de base à l’allocation des coûts (Bescos et Mendoza)

6
 - Chez Lorino, on parle d’inducteur d’activité et d’inducteur de performance mais l’optique est
davantage celle de la gestion de la performance (Activities Based Management : ABM), le concept
d’unité d’oeuvre restant pertinent pour l’allocation des coûts.
Pour ne pas entrer dans ces divergences d’appellation, on pourra se limiter au terme d’inducteur de
coût. Pour chaque activité il faut déterminer les inducteurs de coût (facteurs générateurs de coûts) qui
reflètent la consommation des ressources par cette activité, autrement dit, la recherche des causes qui
influencent l’activité, son existence, l’augmentation ou la diminution de son niveau.

La mise en œuvre de la méthode ABC suppose la maîtrise des concepts cités ci-dessus, ainsi que
leur mode de fonctionnement. Dans le schéma suivant nous illustrons les principales étapes de
traitement des charges par la méthode ABC :

D’après ce schéma, seules les charges indirectes font l’objet d’un traitement, par contre les charges
directes sont affectées directement aux produits.
- Le calcul des coûts par la méthode ABC commence par le regroupement des charges indirectes
dans les centres d’analyse ou centre de travail.

- Deuxièmement, la détermination des activités effectuées au niveau de

- chaque centre d’analyse ;

- Troisièmement, pour chaque activité on doit déterminer les

inducteurs de coût correspondant ;

- Quatrièmement, le regroupement des activités ayant

le même inducteur de coût dans les centres de
regroupement Dernièrement, le coût d’un produit ou
service est obtenu en cumulant les charges directes et
celles des inducteurs de coût provenant des centres de
regroupement.

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 - .

3- Objectifs de la méthode ABC :

Un système amélioré de suivi des coûts doit être le moyen d’accroître les profits de l’entreprise
avant d’être le moyen d’avoir des coûts plus précis. L’utilisation de la méthode ABC améliorera la
rentabilité de l’entreprise grâce à une plus grande précision dans l’analyse des coûts qui permettra
d’établir de meilleures stratégies de gestion des produits et des activités.
Les objectifs de la méthode ABC sont en nombre de quatre et seront présentés selon leur
importance :
1- Obtenir des coûts plus précis :
La répartition approximative des importantes charges indirectes par des clefs très souvent
volumiques conduit à sous-évaluer les coûts des produits en petites séries par rapport à ceux d’une
grande série. L’imprécision des coûts peut même conduire l’entreprise à prendre des décisions
dangereuses en matière de tarification et de développement de produits.
2- Rendre visible des activités cachées :
Un découpage plus fin du fonctionnement permet de faire apparaître le coût des activités
« accessoires » (par rapport au processus principal de production, et restées pour cette raison cachées
pour la comptabilité analytique) parfois coûteuses alors qu’elles peuvent n’apporter que peu de valeur.

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3- Rendre variable des charges fixes :
Les charges fixes ne le sont souvent que par rapport au niveau d’activité général, ainsi les frais
d’un bureau d’études sont fixes, mais le coût du bureau d’études dépendent du nombre de modèles
qu’il conçoit ou améliore. Il faut donc déterminer un ou plusieurs inducteurs de coûts pour chaque
activité afin d’obtenir une relation causale pertinente.
4- Donner un modèle de fonctionnement pertinent et cohérent :
A partir de l’activité, des applications multiples et flexibles peuvent être construites afin de
déterminer des coûts par produits, par processus, par projets, etc.
De plus, dans le cadre d’un processus, peuvent être suivis de façon cohérente : le délai, la qualité
des produits empruntant le processus. Enfin, la détermination d’unités d’œuvre plus « vraies » facilite
la construction de budgets plus crédibles.

Chapitre II :
Mise En Application De La Méthode ABC

La mise en application de la méthode ABC s’appuie sur 5 phases essentielles à savoir :

 Identification et analyse des activités
 Affectation des charges indirectes aux activités
 Identification Et Choix Des Inducteurs De Coût
 Regroupement des Activités par Inducteur de Coût
 Imputation des Charges Indirectes et Affectation des Charges Directes aux Coûts des
Produits ou Services

I. Identification et analyse des activités :

L’importance de cette phase est essentielle car les activités constituent le point central de la
démarche et donc il faut définir les activités avec un degré de précision suffisant pour que les résultats
soient pertinents tout en faisant en sorte que le système mis en place reste simple à gérer, c'est-à-dire
que les activités doivent être suffisamment fines pour être homogènes et permettre une affectation de
leur coûts représentatives de la consommation des ressources, cependant leurs nombres doit rester
raisonnable pour ne pas générer une complexité trop grande.

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 Les activités sont composées de tâches élémentaires qui s’enchaînent vers un objectif commun et les
activités qui ont un déclencheur commun constitue un processus.
L’identification des activités est faite à partir de :
D’entretiens avec les différents responsables de l’entreprise.
D’auto-analyses de ce qui est fait et réalisé par le personnel.
Ou de l’observations des départements de l’entreprise sur une période donnée et aussi
sur la base d’une étude fine des pièces comptables..
En effet, l’activité permet un meilleur diagnostic des causes à l’origine des coûts et des
performances à l’intérieur de l’entreprise.
Aussi, pour bien identifier et analyser les activités, on établie donc une liste d’activités qui vise à :
Connaître le coût des activités, la rentabilité des produits, des clients, des
marchés, d’un projet…
Prospecter les clients selon leur rentabilité
Vendre les produits les plus rentables
Alors on se demande comment on peut élaborer une liste d’activités ?
L’élaboration de la liste d’activités consiste à réaliser les 4 étapes qui sont :
Définir le groupe de projet : pour la mise en œuvre de la démarche ABC, il faut définir
les responsables et les acteurs qui vont travailler sur la structure des coûts des marges et
des tableaux de bord. Il est nécessaire d’avoir au moins un responsable de service dans
le groupe de projet.
Etablir une première liste d’activités : cette étape comprend les modalités suivantes :
 Formation du groupe de projet sur les objectifs et sur les concepts ABC
 Entretiens individuels avec le plus grand nombre des membres de
l’entreprise
 Réunions collectives
Valider la liste d’activités : cette étape de validation a deux objectifs essentiels à savoir:
 S’assurer que chaque activité est bien significative et représentative de ce
qui est fait, soit parce qu’elle crée de la valeur pour les clients, soit du fait
qu’elle consomme beaucoup de ressources.
 S’assurer que le nombre d’activités n’est pas trop important et que le groupe
de projet n’est pas entrain de créer des activités.

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 Identifier tous les attributs de chaque activité : pour chaque activité, il faut collecter un
certain nombre d’informations afin d’obtenir toutes les retombés souhaitées dans la
mise en œuvre.
Les informations nécessaires pour chaque activité :

Nom de l’activité A formuler sous forme de verbe ou de groupe de verbes

Définition Pour que chacun dans l’entreprise mette le même contenu dans une
activité, et il faut donner la définition précise des opérations ou des
tâches qu’elle contient
Fournisseur Qui déclenche l’activité ?
Cela peut être un fournisseur externe ou interne.
Client Qui exécute l’activité ?
Cela peut être un client externe ou un service interne.
Ressources Tous les moyens humains, financiers, commerciaux, technologiques
consommées utilisés par l’activité

II. Affectation des charges indirectes aux activités :

La méthode ABC repose sur le fait que les produits ne consomment pas directement des coûts mais
des activités qui utilisent des ressources qui, elles-mêmes, ont un coût. Il en découle que toute
ressource est liée directement à une activité, toute ressource est acquise pour un certain usage bien
déterminé.
En effet, il arrive que plusieurs ressources soient utilisées pour la même activité dans des
proportions différentes ou non. Pour éviter ce risque, il s’agit de rechercher les facteurs expliquant le
mieux possible les consommations de ressources afin de mettre en oeuvre les inducteurs de coûts.
En outre dans l’approche de l’ABC, le terme « ressource » est utilisé plutôt que charge ; celle-ci est
subie, alors qu’on agit sur une ressource en choisissant son niveau d’utilisation et l’activité où elle sera
employée. Il serait donc judicieux de définir ces concepts.

CHARGES INDIRECTES :
Charges qu'il n'est pas possible d'affecter « immédiatement »; elles nécessitent un calcul
intermédiaire pour être imputées au coût d'un produit déterminé.

LES RESSOURCES :

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 Les ressources sont les moyens en hommes et matériels disponibles. Comme un montant de plus en
plus important du coût des ressources est représenté par des charges indirectes, il est indispensable de
rechercher la manière la plus pertinente d'affecter ce type de charge. La méthode ABC cherche à
mettre en évidence les relations entre ressources, activités et produits. On cherche donc à connaître les
activités de l’entreprise à l'origine de la consommation des ressources et la consommation d'activités
par les produits.

En effet Lorsque l'on cherche à réaliser des économies budgétaires, le premier réflexe est de
raisonner en termes de nature des dépenses, et de se fixer des objectifs comme la réduction des
effectifs, ou celle des investissements. Or, « pour réduire le coût des activités, il est moins important de
savoir quels types de ressources on consomme, que de savoir pourquoi on les consomme », relève
Philippe Lorino.
La compréhension des causes de dépenses est en effet la base des actions de réduction des coûts.
Sinon, on ne fait qu'opérer des coupes budgétaires, sans repenser les activités et les modes opératoires.
Et Ph. Lorino en déduit : « Ce n'est pas tant la productivité des ressources qu'il faut rechercher
directement que la productivité de l'organisation dans ses activités ».
L'enjeu consiste donc d'abord à identifier les ressources à comptabiliser par chaque activité une fois
celle-ci relevée. Trois aspects sont en effet liés à toute réflexion sur les coûts :
Que dépense-t-on ? Qui est à l'origine de cette dépense ? Et dans quel but ?
Répondre à ces questions permet d'affecter à chaque dépense la nature des ressources utilisées, et
l'activité pour laquelle ces dépenses ont été mises en oeuvre.
Chaque ressource va être ensuite valorisée grâce aux informations de la comptabilité générale.

III. Identification Et Choix Des Inducteurs De Coût :

 Comment définir les cost drivers ?
A priori, pas de règles de répartition classiques, l’identification des inducteurs se fait à travers des
enquêtes et interviews auprès du personnel. Généralement il faut choisir une unité qui représente au
mieux la consommation des ressources par les activités et la consommation des activités par les
produits.
De ce fait, pour chaque activité, il faut rechercher un facteur explicatif des variations de son coût,
c’est pourquoi l’inducteur de coût doit exprimer nécessairement un lien de causalité entre
consommation de ressource et l’activité. (Exemple : le lancement d’une série de fabrication déclenche

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une activité au niveau de l’ordonnancement). Pour que l’inducteur soit pertinent, il faut que la
consommation de ressources générée par l’inducteur soit constante. Dans l’exemple précédent, le
lancement d’une série entraîne la même consommation de ressources quelle que soit la taille de la
série.
Habituellement, nous distinguons deux types d’inducteurs de coûts :
 Inducteur de coût volumique (Inducteurs des coûts quantifiables) ;
 Inducteur de coût de complexité (Inducteurs des coûts non quantifiables ;

Secteur Industriel
Inducteurs des Coûts Volumiques Inducteurs Des Coûts De Complexité
Nombre de factures-clients Durée moyenne d’un cycle de fabrication
Nombre d’ordre de production Nombre moyen de commandes traitées
Nombre de produits par mois.
Nombre de références Le design du produit
Nombre d'interventions…etc. Niveau de compétence du personnel…etc

Il est possible de regrouper les inducteurs de coûts en trois catégories :

Les unités d’œuvre correspondant à l’unité de mesure du travail (temps passé, nombre de
commandes passées…) ;
Les déclencheurs d’activités correspondant aux éléments qui déclenchent une activité ou une
série d’activités (plainte d’un client qui déclenche une série d’activités d’administratives,
commerciales, de contrôle…). Leur utilisation permet de faire une cartographie des activités et de
comprendre leur enchaînement. Cela peut être réalisé grâce à la modélisation des processus et à
leur gestion.
Les facteurs de consommation de ressource correspondant aux éléments qui influencent sur la
consommation des ressources par les activités.

Afin de choisir l’inducteur à utiliser, il faudra prendre en compte les objectifs poursuivis, la finesse
des activités, la disponibilité et le coût des informations.
 Inducteur et unité d’œuvre classique :
L’inducteur doit être lié à la production de l’activité (output) alors que l’unité d’œuvre est liée
plus souvent à l’une des ressources consommées (main d’œuvre directe);

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 L’unité d’œuvre traduit une corrélation n’impliquant pas nécessairement une causalité. Elle ne
permet donc pas un véritable « management des coûts ». Celui-ci ne peut se faire qu’en trouvant les
relations explicatives entre produits et activités consommées.
Par voie de conséquence, la méthode ABC à travers notamment l’identification des inducteurs des
coûts, permet à l’entreprise d’intervenir sur les causes des coûts.

IV. Regroupement des Activités par Inducteur de Coût :

À ce niveau, toutes les activités ayant le même inducteur de coût sont regroupées dans un même
« centre de regroupement ». Par exemple des activités comme l’achat et la fabrication peuvent avoir le
même inducteur de coût, à savoir le nombre de référence. Grâce à la notion de processus elles seront
donc regroupées dans un seul centre de regroupement « Homogeneouse cost pools ». Le processus est
composé de plusieurs activités, celles relevant d’un même inducteur. C’est une macro- tâche qui
conduit à la production d’un output physique, immatériel, ou informationnel.
Une fois le travail de recensement des inducteurs des coûts effectué, il faut retenir les inducteurs
de coûts les plus fréquents et les représentatifs au niveau de chaque activité. Cette phase est mise en
œuvre par l’établissement de la matrice de regroupement des activités (Il s’agit d’une matrice croisant
les activités et les inducteurs de coûts.) et par une analyse de corrélation.
Exemple d’une matrice de regroupement des activités :
Activités
A1 A2 A3 A4 A5 A6 A7 ∑
Inducteur de coût
Valeur Ajoutée X 1
Nbr de facture-clients X 1
Nbr d’ordre de production X X X X 4
Nbr de prestation X 1
Nbr de réception X 1
Nbr de référence X X 2
Nbr de produit X X 2

Commentaire :
À partir de cette matrice, les inducteurs les plus représentatifs des différentes activités sont les
inducteurs de coûts suivants :
 Nombre d’ordre de production ; (A2, A3, A4, A7)
 Nombre de référence ; (A4 et A6)

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  Nombre de produit ; (A5 et A6)
 Valeur ajoutée (A1).

Nous allons traiter l’analyse de corrélations et l’établissement de la matrice de regroupement des

activités, dans un mini cas à la fin de cet exposé.

V. Imputation Des Charges Indirectes et Affectation Des Charges

Directes aux Coûts Des Produits ou Services :

Cette phase passe avant par l’identification de l’objet de coût qui est un élément qui absorbe un
coût et qui peut donner lieu à un rapport.
Il s’agit d’identifier les différentes catégories types faisant l’objet du calcul des coûts.
Selon le secteur d’activité, une ou plusieurs catégories peuvent être retenues ;par produit, par
commande, par contrat,par service offert, par client, par projet…Il convient de recenser de manière la
plus exhaustive possible des catégories faisant l’objet d’une consommation des différentes activités de
l’entreprise. Dans le cas contraire, les coûts de certaines risquent d’être attribués par défaut à des
catégories qui ne sont à l’origine des consommations.

Ensuite après l’identification de l’objet de coût, il convient d’attribuer les coûts des activités aux
objets de coûts. Dans cette attribution qui a pour objectif le calcul des coûts proprement dit a partir de
données passées ou prévisionnelles, 3 possibilités d’affectation sont envisageables :

-L’attribution directe : S’il existe un lien direct entre la charge et l'activité (ex. : les frais de voyage
pour visiter un client sont affectés à l'activité «suivi des clients»).
-L’estimation ;
-L’imputation arbitraire ;
Il s’agit de trouver des inducteurs d’activité permettant d’affecter aux objets de coût leur
consommation d’activités.
On distingue principalement 2 types d’inducteurs d’activités :
-ceux concernent des opérations répétitives
-ceux concernant des opérations spécifiques où le temps passé est fonction de l’objet de coût
concerné.

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 L’intérêt de distinguer plusieurs niveaux d’imputation en fonction du type d’activité nécessaire est
double.
Elle permet de mieux connaître les caractéristiques de chaque produit et les différents types
d’activités le concernant.
La gestion des activités permet de mettre en évidence des sources d’amélioration.
La gestion des produits peut se trouver facilitée. Des informations plus pertinentes seront
disponibles sur les marges réalisées.

Et c’est là sans doute une des étapes les plus critiques de la méthode où on s’intéresse à tout ce
qui peut permettre de réduire les coûts, en quelque endroit que ce soit, et à éclairer la réflexion
stratégique.

Après ce travail on est capable de voir le poids économique de chaque activité et le total des coûts
à imputer à chaque activité, et de diviser le coût par le nombre total d’unités consommées de
l’inducteur choisi pour représenter cette activité car c’est l’inducteur d’activité qui nous dit dans
quelles proportions les produits consomment les activités.
A partir de là, il devient alors assez facile d’imputer les activités aux produits et de connaître ce
que l’on cherchait : le coût de revient de chaque objet jugé intéressant pour aider la prise de décision :
peut être le produit si l’on souhaite se raccorder à la comptabilité classique, mais aussi bien le coût
d’un client, d’une visite de maintenance, ou même d’une fonction complète ou d’une compétence.

Chapitre III :
Intérêts Et Limites De La Méthode ABC
I. Intérêts de La Méthode ABC:
De nombreux auteurs s'accordent à dire que la méthode ABC n'est pas qu'un outil de comptabilité
analytique, et que ses possibilités d'utilisation vont bien au-delà de cette simple approche. Cette
utilisation, et les avantages qu'elle offre, ne saurait être passée sous silence.

A. L'utilisation comme outil comptable :

Qu'apporte de plus la méthode ABC en tant qu'outil comptable ?

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 Comme on l'a vu précédemment, cette méthode permet d'appliquer un mode différent d'imputation
des charges, et de calcul des coûts des produits de l'entreprise. En cela, si la construction en elle-même
constitue un investissement parfois lourd, cette méthode apporte une vision des charges et de leur
contribution plus liée à la réalité du fonctionnement de l'entreprise, que ne peut l'être une comptabilité
à base de sections homogènes
Du fait du mode de constitution des coûts, les devis sont donc conçus par apports de produits
d'activités internes à l'entreprise. Il est donc possible de mesurer la plus-value de chacune des activités
contributives, tant en termes de produits fournis, que de rapport coût / efficacité
Cette méthode permet par ailleurs de provoquer un changement d'organisation comptable de
l'entreprise. Elle abolit la distinction entre centres principaux, centres auxiliaires, centres opérationnels
et de soutien. Chaque entité de l'entreprise contribue plus "directement " au produit, en contribuant à
une ou plusieurs activités identifiées. L'impact psychologique de cette approche n'est pas négligeable...
comme on le verra plus loin.

B. Un outil de gestion ?

Au-delà de son utilisation comme outil comptable "classique ", ayant pour objectif le calcul de coûts
et de marges, la comptabilité par activité présente un intérêt tout particulier en terme de gestion. Sa
mise en œuvre, menée d'un point de vue plus stratégique, peut rapidement aboutir à des résultats
significatifs en termes de connaissance de l'entreprise, de choix stratégiques, de mise sous tension de
l'organisation, et de management dynamique.
Une autre vision de l'entreprise :
L'approche par activités induite par ABC, permet de voir autrement l'entreprise. En effet, si l'on
excepte le volant de frais généraux résiduels (affectés par une clé classique - taux de frais par
exemple), Chaque service, qu'il soit opérationnel, de soutien ou de structure, contribue plus ou moins
fortement aux produits, par l'intermédiaire de sa contribution aux activités.
Cette autre vision permet tout d'abord, d'un point de vue psychologique, d'abolir certaines
distinctions (et rivalités), entre fonctions
L'analyse ABC permet par ailleurs d'identifier les ressources absorbées par chaque activité indirecte.
Il devient ainsi possible de sortir du schéma classique "charges directes et indirectes ", pour y
substituer des couples "ressources affectées / valeur contributive aux produits " pour chaque activité.
Couplée à une analyse de la valeur des différentes activités cette méthode permet de mesurer l'effort
de l'entreprise sur celles-ci, quitte à réviser la politique de ressources affectées. Ainsi, si une activité A
est considérée comme importante, mais non remplie efficacement du fait d'une insuffisance de
17
ressources, alors qu'une activité B, moins majeure, disposera d'un potentiel de ressources au regard de
son efficacité constatée, il sera possible d'opérer choix et transferts de B vers A (concrètement,
mutations de personnels, changements de budgets, plan stratégique, etc.).
L'analyse par les activités constitue donc une porte d'entrée vers la détermination de la marge de
manœuvre stratégique de l'entreprise.

Un outil d'analyse stratégique :

A partir de l'analyse évoquée dans le point précédent, la comptabilité par activités permet de définir
une stratégie interne en fonction :

✓ Des choix d'activités et des allocations de ressources : A cet effet, les activités identifiées feront
l'objet d'une exploitation en termes de contribution relative aux processus, visant à identifier
celles d'entre elles qui constituent des facteurs clés de succès ;

✓ Du portefeuille des produits et des processus de fabrication associés ;

✓ Du plan de charge et des budgets induits.
L'analyse conduira à veiller à ce que l'activité fortement contributive ait une efficacité maintenue.
En cas de crise, les ressources affectées aux autres activités pourront utilement être déployées pour
maintenir cette efficacité.

Un vecteur de mise sous tension de l'organisation :

Du fait de l'identification de ces activités, la méthode ABC permet de repenser, voir même de
s'affranchir des lignes traditionnelles de décision et de gestion. Elle constitue à ce titre une démarche
de reengineering de l'entreprise. En effet, une activité se compose de tâches exécutées par différents
services de l'entreprise. Le pilotage de cette activité ne pourra (sauf certains cas bien particuliers),
passer par l'organisation traditionnelle de la firme. Par ailleurs les relations interpersonnelles induites
ne pourront pas être menées sur un mode hiérarchique, mais plutôt sur une mode matriciel.
L'animation des activités permet de généraliser les relations clients - fournisseurs internes à
l'entreprise.
En poussant le raisonnement plus loin, la désignation de responsables d'activités, dotés des pouvoirs
de gérer les ressources nécessaires à l'animation de leur domaine, constitue une manière de casser
l'organisation hiérarchique.
Un outil de management de l'entreprise :

18
 La gestion par activité offre enfin des possibilités de travail intéressantes dans le domaine du
management de l'entreprise :
En généralisant les relations clients - fournisseurs en interne, elle sensibilise chaque responsable
hiérarchique ou transversal :

✓ A la valeur ajoutée apportée par son unité ou service

✓ Au coût induit par cette valeur ajoutée
✓ Au niveau de performance réalisé et attendu par son unité.
✓ En "cassant " les réseaux de décision classiques (c'est à dire hiérarchiques), elle permet de
décloisonner l'entreprise, ce qui entraîne une meilleure circulation de l'information, pour une
prise de décision plus réactive et donc plus efficace.

✓ Face aux mutations de l'environnement, de plus en plus fréquente dans la période et le monde
actuel, cette fluidité accrue permettra une meilleure réaction de l'entreprise, en termes
d'adaptation et de réponse aux agressions de l'environnement.
Si la comptabilité et la gestion par les activités ne constituent sans doute pas une méthode miracle
pour sauver ou faire croître une firme, elles n'en offrent pas moins des développements intéressants,
tant en matière de connaissance et de construction des coûts, que de management de l'entreprise.
Cependant, il faut savoir que des difficultés peuvent être rencontrées lors de la mise en place de la
méthode ABC.
II. Les limites de La Méthode ABC :
De façon générale, la comptabilité par activité est une méthode qui a ses avantages et ses
inconvénients qu’on peut résumer dans les points suivants :
La mise en place de la méthode ABC requiert des frais importants à titre d’exemple :
réorganisation de la gestion, logiciels spéciaux, équipements de collecte et de traitement de
données, formation du personnel (coûte cher en temps et en argent)
Comme tous les frais sont imputés aux activités et qu’une bonne partie de ces frais sont
fixes de par leur nature, la pertinence des informations obtenues est donc discutable,
puisque toute base d’imputation est par définition subjective ou arbitraire.
Son degré de complexité relativement élevé la rend pour l’instant hors d’usage dans la
plupart des entreprises qui n’ont pas une structure de gestion rodées et une culture bien
établie, c’est donc une méthode exigeante à laquelle seules les grandes entreprises
présentant les caractéristiques suivantes sont éligibles dans l’état actuel, à savoir :

19
  Haute technologie
 Frais généraux très élevé par rapport à la main d’œuvre directe
 Plusieurs activités très diversifiées
 Conception du produit et du processus de fabrication est coûteuse.
 Fortement automatisés et informatisés
Alors avant d’opter pour la mise en place de la méthode ABC , il convient donc de procéder à
une étude de faisabilité et une évaluation systématique des avantages et des inconvénients de la
méthode on s’assurant que les informations qui seront obtenus sont vraiment utiles à la prise de
décision.

20
 la réalité dans la méthode ABC.

Exemple d’application sur une chaine alimentaire :

Sur une ligne de production de gâteaux fourrés, l’historique fait apparaître pour chaque sous-système les temps
d’arrêt (en heures) suivants :

Repère Sous Système Temps d’arrêt

1 Farineur 5
2 Laminoir R3A 4
3 Laminoir R2B 35
4 Alimentation enfourneur 25
5 Presse à former 15
6 Pulvérisateurs 7
7 Surgélateurs 10
8 Découpe et 3
récupérateur
9 Reprise vers surgélateur 50

21
 10 Tapis inférieur 2

 Déterminer les sous-systèmes les plus pénalisants en fonction des temps d’arrêt. Conclure.

Solution :

Temps d’arrêt

100.00%

90.00%

80.00%

70.00%

60.00%

50.00%

40.00%

30.00%

20.00%

10.00%

0.00%
9 3 4 5 7 6 1 2 8 10

On conclusion nous pouvons dire que :

- les éléments 9,3 et 4 sont les plus pénalisants, car ils consomment 75 % du temps total d’arrêt se sont les
éléments de la catégorie A.

- les éléments 5, 7, et 6 consomment 20 % du temps total d’arrêt ; c’est la catégorie B.

- les éléments 1, 2,8 et 10 consomment 5% du temps total d’arrêt ; c’est la catégorie C.

Exemple de répartitions appliquées à la maintenance :

20% des équipements représentent 80% des pannes.

20% des interventions représentent 80% des coûts de maintenance.
20% des composants représentent 80% de la valeur des stocks.

  Objectif de cette méthode :

22
     L'exploitation de cette loi permet de déterminer les principales causes de pertes à
partir d'un historique (pannes, pertes matières, consommation de pièces,
réclamations consommateurs, incidents de sécurité etc...). Il s'agit d'un outil de prise
de décision qui permet de suggérer objectivement un choix d'éléments classés par
ordre d'importance 

     Les résultats peuvent être présentés sous deux formes

 Une courbe croissante appelée courbe ABC 

  

Important:   Il ne faut pas chercher de manière systématique à distinguer un 80 /

20 dans le classement des pertes. La répartition des pertes selon les zones A, B et
C doit être logique et regrouper des valeurs selon 3 familles en retenant les
critères suivants:

Zone A: Pertes devant engendrer des actions prioritaires

Zone B: Pertes à prendre en compte si solutions peu coûteuses
Zone C: Pertes ne justifiant pas d'action

23
 Commentaires:
Zone A: Le coût de remplacement de l'axe principal représente 79,1% des dépenses en
pièces détachées. Il convient d'étudier sérieusement les possibilités de gain à réaliser
sur cette pièce: consommation abusive, coût de fabrication, conception (matériau, durée
de vie ...).
Zone B: Roulements et joints d'étanchéité pèsent respectivement 10 et 8,5% des
dépenses. Comparativement à l'axe principal, il n'est pas justifié de consacrer du temps
et de l'investissement au détriment de la perte principale. Si, par contre, une simple
sensibilisation peut permettre une réduction de consommation, ou des leçons
ponctuelles sur les bonnes pratiques de montage des roulements et des joints, il ne faut
pas s'en priver.
Zone C: Les pertes sont négligeables ==> aucune action

24
 Conclusion Générale

La méthode ABC permet de répondre aux enjeux actuels des entreprises, notamment à leur
souci de repérage de l’origine des résultats. De plus, elle permet de lier la stratégie aux décisions
quotidiennes. A travers la mise en évidence des facteurs clés de succès, la démarche ABC apporte pour
le pilotage des solutions en matière d’élaboration des tableaux de bords, et de motivation du personnel.
Aussi, elle permet de renforcer le dialogue entre les différentes fonctions, entre les dirigeants et
les responsables grâce à la modélisation et l’élaboration des processus facilitant la cohésion.
La mise en œuvre de cette méthode va conditionner l’amélioration du pilotage ou de
l’organisation et aura des effets importants sur les comportements et sur l’affectation des ressources
humaines car elle permet de faire évoluer les hommes et de rendre plus légitime leur appartenance à
l’entreprise.
Malgré ces avantages, la méthode ABC comporte plusieurs facteurs de risques à titre
d’exemple :

Les dirigeants des entreprises devront s’investir dans la démarche et prendre en compte
l’aspect humain, élaborer un plan de communication et de formation du personnel afin
d’inclure dans la démarche.
Au niveau technique, il faudra se fixer des objectifs clairs et identifiés, correctement
décrire les activités et modéliser les processus, et s’assurer d’avoir accès à la bonne
information échangée et communiquée tout au long du processus.

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 BIBLIOGRAPHIE
Ouvrages :
 Laurent ravignon, Pierre-laurent Bescos+Marc Joalland+Serge le Bourgois+André Maléjac
« la méthode ABC/ABM, édition d’organisation 1998.
 M.GERVAIS : « contrôle de gestion », édition economica2000.
 Renault Anael et Ielpo Florian « Cours de PARIS XII CRETEIL « Contrôle de gestion »,
Année 2002-2003
 Toufik Saada, Alain Burland, Claude simon « Comptabilité analytique et contrôle de gestion »,
Educapôle gestion, 2 éme édition
 A. BENDRIOUCH « COMPTABILITE ANALYTIQUE POUR LE CONTROLE DE GESTION »
EDITION COGEFOS - 2000.
 H .bouquin « comptabilité de gestion » édition économica 3eme édition.

Revues :
 Revue française de gestion N°152 « l’application de la méthode ABC/ABM au calcul des
coûts de la maintenance
 Bulletin d’information périodique N° 109-décembre 2001 « La méthode ABC »
 Revue française de gestion-hermès sciences publications, vol30/septembre-octobre2004
 Pierre Mévellec, « Plaidoyer pour une vision française de l'ABC », Revue Française de
Comptabilité, décembre 1993

Webographie:
www.comptalia.com

http://www.mdeie.gouv.qc.ca/page/web/portail/entreprises/nav/Gestion/42386/47556.html
http://www.iae.univ-nantes.fr/recherch/travaux/cahiers98/pmevellec.html
http://www.oopartners.com/dossier/dossiers/methodologie_abc_abm_et_approche_processus.htm
www.iscae.ac.ma/BENDRIOUCH/

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