CHAPITRE II La méthode ABC

Chapitre II :

La méthode ABC

Section 1 : Définition, évolutions et objectifs de la méthode ABC

Section 2 : Méthodologie, apports et limites de la démarche ABC

INTRODUCTION :

Comme nous l’avons vu dans le chapitre précédent, les méthodes traditionnelles de calcul
de coût développées pour soutenir l’industrialisation se sont stabilisées au débit des années
1950.

A partir de la fin des années 1970 le passage progressif d’une économie fondé sur une
production industrialisée de produits de masse standardisés vers une économie fondée sur un
modèle de différenciation croissante des produits et services par segments de marché à
conduit a une remise en question des méthodes traditionnelles de calcul des coûts.

La « méthode ABC » ou l’acronyme « ABC » ou encore « comptabilité à base d’activité »

est apparues pour répondre à ces insuffisances.

Nous nous proposons de parcourir la méthode ABC dans ce chapitre qui sera organisé
comme suite :

 Une première section va reprendre le fondement et l’évolution de la méthode ABC

 La deuxième section consacré à la méthodologie de mise en œuvre de la démarche
ABC et son évolution

25
CHAPITRE II La méthode ABC

Section 1 : définition, évolutions et objectifs de la méthode ABC

1. Définition

Selon Lorino la gestion par les activités (Activity Based Costing) peut être définie comme
étant une nouvelle philosophie de gestion. Elle se traduit par une panoplie complètement
renouvelée d’outils et de méthodes, depuis la mesure des performances opérationnelles
jusqu’à la gestion prévisionnelle de l’emploi, en passant par la gestion des flux de matière,
l’analyse de la valeur et l’évaluation des investissements.

On peut dire que la méthode ABC est une méthode de gestion de la performance qui
permet de comprendre la formation des coûts et les causes de leur variation

2. Apparition et évolution de la méthode ABC

Les méthodes traditionnelles, étudiées précédemment font l’objet de critique de la part de

certains gestionnaires, ces critiques dû notamment a l’inadaptation de ces méthodes aux
nouveaux facteurs économiques à savoir :

 Raccourcissement de la durée de vie des produits ;

 L’accroissement de la complexité des techniques de production ;
 Accélération du rythme de l’innovation technologique ;

La méthode ABC est apparue aux États-Unis dans les années 1980 et introduite dans les
entreprises dans le but de corriger de grave lacune dans les systèmes de coût standard
classiques.

Au milieu des années 90 Steve Anderson et Kaplan développent la méthode ABC pilotée
par le temps TDABC (Time Driven Activity-Based Costing), cette méthode repose sur des
équations de temps qui décrivent l’activité de base d’un groupe de ressources et toutes les
variations majeures qui s’y rapportent.

3. Objectifs de la méthode : 22

Les objectifs de la méthode ABC sont en nombre de quatre et seront présentés selon leur
importance :

22
http://www.yourscribe.com/cataloge/tous/education/cours/support-abc-final-,13/08/2013.
26
CHAPITRE II La méthode ABC

 Obtenir des coûts plus précis :

La répartition approximative des importantes charges indirectes par des clefs très souvent
volumiques conduit à sous-évaluer les coûts des produits en petites séries par rapport à ceux
d’une grande série. L’imprécision des coûts peut même conduire l’entreprise à prendre des
décisions dangereuses en matière de tarification et de développement de produits.

 Rendre visible des activités cachées :

Un découpage plus fin du fonctionnement permet de faire apparaitre le coût des activités
« accessoires » (par rapport au processus principal de production, et restées pour cette raison
cachées pour la comptabilité analytique) parfois coûteuses alors qu’elles peuvent n’apporter
que peu de valeur.

 Rendre variable des charges fixes :

Les charges fixes ne le sont souvent que par rapport au niveau d’activités général, ainsi les
frais du bureau d’études dépendent du nombre de modèles qu’il conçoit ou améliore.il faut
donc déterminer un ou plusieurs inducteurs de coûts pour chaque activité afin d’obtenir une
relation causale pertinente.

 Donner un modèle de fonctionnement pertinent et cohérent :

A partir de l’activité, des applications multiples et flexibles peuvent être construites afin
de déterminer des couts par produits, par processus, par projets, etc.

De plus, dans le cadre d’un processus, peuvent être suivis de façon cohérente : le délai, la
qualité des produits empruntant le processus. Enfin, la détermination d’unité d’ouvre plus
« vraies » facilite la construction de budgets plus crédibles.

4. Principe de la méthode ABC :

La méthode ABC s’appuie sur le découpage de l’entreprise en activités qui sont-elles

même définies comme des taches élémentaires (réceptionner, vérifier….) donc il ya lieu de
la détermination réel de la structure et du processus de production (d’un bien ou d’un service)
ensuite elle reparties les charges indirects entre les activités au moyen d’inducteurs de
ressources, après vient l’imputation du coût des activités aux objets au moyen d’inducteur
d’activité.

27
CHAPITRE II La méthode ABC

D’après cette introduction il est nécessaire de définir certains concepts qui accompagnent
l’explication des principes de la méthode ABC ainsi sa mise en place, ces concepts sont les
suivants :

 La tâche :

Elle peut être définie comme suit : « les taches constituent le chaînon de base auxquels
s’attachent les flux qui traversent l’organisation et provoquent des coûts, elles forment des
ensembles cohérents : les activités »23.

Exemple : faxer, viser et cacher un formulaire, photocopié.

 L’activité :

Plusieurs définitions ont été données

 Selon Lorino « une activité est un ensemble de taches élémentaires :

 Réalisées par un individu ou un groupe ;
 Faisant appel à un savoir-faire spécifique ;
 Homogènes du point de vue de leur comportement de performance(les
mêmes facteurs influent positivement ou négativement sur leurs
performances) ;
 Permettant de fournir un output bien précis, qu’il soit matériel ou immatériel
(une pièce tournée, un contrat avec un fournisseur, un plan, un test de
qualité) ;
 Pour un ou plusieurs clients identifiables, internes ou externes ;
 A partir d’un panier de ressources (temps de mains-d’œuvre, temps
d’équipements, mètres carrés, énergie, données…) 24 . »
 Elle peut être aussi définie comme étant : « une combinaison de personnes, de
technologies, de matières et de méthodes qui fournit un produit ou un service
déterminé. »25.

23
BOUQUIN, H. « comptabilité de gestion », Dalloz-Sirey, Paris 1993.p.70.
24
Lorino, P. « Méthodes et pratiques de la performance »,3éme édition, paris, Editions d’Organisation,
2003.p18.
25
Carla, M. Éric. Marie-Hélène. Philippe, D. Véronique, M. « Coûts et décisions », Paris, Gualino Editeur,
2002.p.109.
28
CHAPITRE II La méthode ABC

Exemple : paiement d’un chèque par le banquier, et comme nous avons dit que l’activité
est une ensemble de tâches, les tâches qui constituent cette activité sont :
 Vérification des mentions obligatoires du chèque ;
 Vérification de l’existence du solde ;
 Saisir les informations sur le logiciel ;
 Les processus :

Un processus peut être défini comme « un enchaînement d’activités organisées dans le

temps et orientées vers un objectif commun. Ainsi, un processus de production décrit
l’enchaînement des opérations qui vont de l’achat des matières premières à la fabrication du
produit fini, en passant par le stockage, la transformation des matières et le
conditionnement. » 26

 Les ressources :

Les ressources sont l’ensemble des matières premières, l’énergie, le personnel,

l’information et toutes autres éléments nécessaire pour la production (d’un bien ou d’un
service).ces ressources sont absorbées dans le produit, matériellement ou immatériellement.

 Les inducteurs : 27

L’inducteur est une « unité de mesure qui rend compte du comportement du coût de
l’activité, c’est-à-dire du lien existant entre le coût d’une activité et sa consommation par un
produit ou tout autre objet de coût. »28.

L’identification des inducteurs constitué un élément essentiel dans la méthode ABC.

L’objectif est de parvenir à cerner les facteurs à l’origine de la variation du coût de l’activité.
Afin de déterminer aussi pertinemment que possible les charges à affecter aux produits. On
peut distinguer deux types d’inducteurs :

26
PATRICK B, « contrôle de gestion cours et applications », Librairie Vuibert, 1999.p.202.
27
X.Bouin, F-X.Simon, « les nouveaux visages du contrôle de gestion ».3éme édition, Dunod, Paris.2009.p165.
28
Carla.M, Éric.C, Marie-Hélène, Philippe, Véronique.M, « Coûts et décisions », Gualino Editeur,
Paris.2002.p111.
29
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a) Inducteur de ressource :

Toutes les activités consomment des ressources. Dans la méthode ABC, l’imputation des
ressources aux activités se fait par la détermination de liens de causalité entre ces dernières et
les activités. Il s’agit des inducteurs de ressources.

b) Inducteur d’activités (inducteur de coût) :

Il représente la clé de répartition des activités consommées entre les différents objectifs de
coût, l’événement qui déclenche l’activité et explique la variation de leur volume.

Exemple :
Inducteurs d’activités

Nombre de livraison

Activité :
Nombre de client
Editer une facture

Nombre de facture

Le choix des inducteurs d’activités se fait en prenant en considération trois critères

essentiels à savoir :

 L’inducteur qui prend le mieux en compte l’échelle de complexité du produit, du

service ou de la prestation ;
 L’inducteur qui présente la meilleure linéarité entre la quantité d’inducteur d’activité
et l’activité ;
 La facilité d’obtention de l’information.
c) L’objet de coût :

C’est l’élément qu’on veut valoriser. Cet élément peut être un produit, service, projet,
client, marque, canal de distribution…, ou une combinaison de ces éléments. Dans la méthode
ABC l’objectif est de s’intéresser à des éléments permettant la réduction du coût.

30
CHAPITRE II La méthode ABC

Après la définition des concepts de base qui accompagnent les principes de la méthode
ABC.il ya lieu de présenter ces principes à savoir :

4.1. Le passage d’une logique d’absorption à une logique de consommation :

Dans les modèles traditionnelles le principe est d’imputer les charges indirectes au
produit, autrement dit, il s’agit d’une logique d’absorption des charges indirectes par les
produits.

Charges indirectes Sections homogènes Produit

Figure 04 : le principe des méthodes traditionnelles

L’augmentation de la part des charges indirects dans la structure des coûts de revient peut
remettre en cause la pertinence et la logique de cette imputation.

Alors que la méthode ABC rétablit une relation pertinente et logique entre l’objet de coût et
les ressources nécessaires pour les produire, en introduisant le concept d’activité. Donc le
principe de base de cette méthode est :

Les activités consomment les ressources de l’organisation et les objectifs de coût

consomment les activités.

Inducteurs de ressource Inducteurs d’activité

Ressources Activités Produit (objet de coût)

Figure 05 : le principe de la méthode ABC

31
CHAPITRE II La méthode ABC

4.2. Une vision transversale (horizontale) :

Par opposition aux méthodes traditionnelles qui consiste au découpage fonctionnel et

vertical de l’organisation (voir exemple si dessous),

Exemple : Direction Général

Vision
fonctionnel
(vertical)

Direction de production Direction commercial

La méthode ABC repose sur une vision transversale qui consiste à repérer toutes les
activités qui concourent à améliorer la valeur du produit ou de service.

Exemple :

Achat des matières Production Commercialisation

premières

Vision transversale (horizontale)

4.3. La double lecture d’ABC :

La gestion des activités ou management à base d’activités (ABM) est une méthode de
management de l’entreprise qui doit permettre dans un premier temps un pilotage stratégique
de l’organisation dans le but d’améliorer la performance par des démarches de progrès
continu et dans un seconde temps une vision architecturelle du fonctionnement de l’entité.

L’ABC a comme intérêts la réorganisation de l’entreprise grâce au diagnostic porté sur les
activités non productrices de valeur. C’est ainsi qu’elle cherche à optimiser le couple coût /
valeur, une fois que la démarche ABC permis de comprendre la cause du coût, de mettre en

32
CHAPITRE II La méthode ABC

forme des tableaux de bord de pilotage par les indicateurs et mettre en place l’organisation des
actions correctrices.

Ressources

Inducteur de Activités Mesure de

coût performance

Objet de coût

Figure 06 : le modèle ABC-ABM29

Section 2 : méthodologie, apports et limites de la démarche ABC

1. Méthodologie de mise en œuvre de la démarche ABC pour la mesure du coût.

L’imputation des charges indirectes par la méthode ABC se réalise en quatre (04) étapes, à
savoir :

1. Analyse et identification des activités ;

2. L’allocation des ressources aux activités ;
3. Détermination des inducteurs de coût ;
4. Calcul du coût du produit (bien ou service).

29 éme
BERLAND, N. & De RONGE, Y. « contrôle de gestion perspective stratégique et managériales », 2 édition,
éd Pearson, Paris, 2010.p222.
33
CHAPITRE II La méthode ABC

Etape 1 : analyse et identification des activités

La définition des activités est une opération délicate qui laisse une place importante à
l’appréciation dans le choix du degré de détail. Lorsqu’une démarche de définition des
activités est entreprise, il faut éviter de se lancer dans une description excessivement
détaillées des tâches effectuées dans chacun des services et de retenir un trop grand nombre
d’activités, pour que le système puisse être opérationnel.

Pour la détermination d’une liste d’activité certaines étapes sont à suivre :

 Entretiens auprès des personnes chargés d’exécuter ces activités ;

 Analyse des entretiens ;
 Analyse des documents de travail ;
 Observations directes sur le terrain ;
 Etablir une première cartographie des activités par service ;
 Validation de cette cartographie par les responsables des départements concernés ;

Ces étapes présentent l’avantages d’associer dés le départ les opérationnels à la

construction des nouveaux systèmes de calcul, ce qui constitue un facteur clé de réussite.

S’il ya des changements éventuelles sur le processus de production (bien ou service) des
modifications sur la cartographie des activités est nécessaire.

Etape 2 : l’allocation des ressources aux activités

Il s’agit de faire disparaitre l’arbitraire existant dans l’imputation des ressources mise en
place dans la méthode des coûts complets.

Le principe général d’allocation reste inchangé dans la mesure où l’ABC repose sur la
distinction entre charges directes et indirectes et leur imputation sur les produits

La divergence se situe dans la conception de la démarche qui serve de références à la mise

en place du mécanisme d’allocation des charges indirectes.

On pourrait détailler cette étape selon les démarches suivantes :30

30
Inspiré du mémoire EL BERKENNOU M, « implantation de la démarche Activity Based Costing pour la mesure
des coûts opératoires d’un produit bancaire-cas pratique : crédit immobilier au sein de la BDL », diplôme
supérieur des études bancaires, Ecole Supérieure de Banque, 2008.
34
CHAPITRE II La méthode ABC

 Identifier les charges consommées par les activités :

Il s’agit de recenser toutes les charges concernées par le produit en question

 Déterminer le périmètre des charges concernées par la démarche :

Il s’agit du retraitement des charges indirectes en passant de la notion de charges en

comptabilité générale à la notion de ressources qui sert de base à la valorisation en
comptabilité analytique.

 Affecter les ressources directes à l’objet de coût :

Les ressources directes sont affectées directement au produit.

 Valoriser les ressources indirectes des centres d’analyse ou des services :

Il s’agit d’imputer d’abord les ressources indirectes dans les centres d’analyses. L’objectif
est de répartir de classiquement les ressources indirectes par service, avant de les affecter par
activité.

 Valoriser les activités :

Si les activités ont été judicieusement choisies, la plupart des ressources indirectes seront
réparties de façon directe par rapport à l’activité. Les autres ressources ne possèdent pas un
lien direct avec l’activité représentent des charges communes consommées par plusieurs
service.

Cela fait apparaître l’avantage important que présente la décomposition en activités par
rapport à celle en centres de responsabilités, puisque le recours à des clés de répartition peut
être réduit au minimum.

Ainsi les activités sont valorisées par une allocation des coûts des centres qui se traduit par
l’addition de ressources directement affectées et de leur consommation en ressources
communes.

Pour effectuer cette dernière imputation, des inducteurs de ressources seront utilisés
comme le nombre d’heures de travail

35
CHAPITRE II La méthode ABC

Etape 3 : définir l’inducteur d’activités31

Pour une activité regroupant des coûts homogènes, il est nécessaire de définir une mesure
unique d’activité : c’est l’inducteur d’activité. Le choix de la nature de l’inducteur est
primordial car il doit mettre en évidence un comportement de coût cohérent qui évolue
proportionnellement au volume de l’inducteur.

Les activités peuvent être regroupées en quartes (04) grands types :

 les activités liées au volume fabriqué : les inducteurs privilégiés sont l’heure de main
d’œuvre ou l’heure machine… ;
 les activités liées aux changements de lots ou de séries : seront retenus comme
inducteurs le nombre d’ordre de fabrication ou nombre de séries fabriquées ;
 les activités de soutien concernant un objet de coût : les indicateurs principaux sont
le nombre de composants, le nombre de modifications techniques ;
 les activités de soutien général dont les charges sont indépendantes du volume et de
la gamme de produit : ici l’inducteur s’apparente à une assiette de répartition comme
la valeur ajoutée mais on peut préférer ne pas chercher à attribuer le coût de ces
activités aux produits.

Etape 4 : calcul du coût de produit 32

Il s’agit de déterminer, pour chaque objet de coût, les activités auxquelles il a recours et la
quantité d’inducteurs consommée par ces activités.

Pour obtenir le coût unitaire de production des produits, il faut établit pour chaque produit
une fiche qui indique les activités qu’il utilise, ainsi que sa consommation d’inducteur pour
chacune des activités.

Le coût obtenu est composé de consommation de charges directes et du coût des activités
consommées. Cette étape nécessite d’intégrer la notion de volume de production.

La logique de ces calculs consiste à répartir le coût unitaire de l’inducteur dans le coût
unitaire du produit en tenant compte du nombre de produits fabriqués.

31
ALAZARDA. C, SEPARI. S, « DCG 11 contrôle de gestion manuel et application »,2 éme édition, Dunod, Paris,
2010.p.532.
32
ibid
36
CHAPITRE II La méthode ABC

Ensemble des natures de charges

Charges directes Charges indirectes

Entité A Entité B Entité C Entité D

Activité Activité Activité Activité Activité Activité Activité Activité

1 2 3 4 5 6 7 8

Centre de Centre de Centre de

regroupement 1 regroupement 2 regroupement 3

Coût de l’objet de coût

Figure 07 : architecture de coûts ABC33

33
Y.DE RONGE, K.CERRADA, « contrôle de gestion »,2éme édition, Pearson Education France, Paris.2009.p43.
37
CHAPITRE II La méthode ABC

2. Intérêts de la méthode :
 l’utilisation comme outil comptable :

La méthode permet :

- D’appliquer un mode différent d’imputation des charges, et de calcul des coûts des
produits de l’entreprise ;
- D’apporter une vision des charges et leur contribution plus liée à la réalité du
fonctionnement de l’entreprise ;
- De provoquer un changement d’organisation comptable de l’entreprise. Elle abolit la
distinction entre centres principaux, centres auxiliaires, centres opérationnels et de
soutien.
 Un outil de gestion :

La comptabilité par activité présente un intérêt tout particulier en termes de gestion. Sa

mise en œuvre, menée d’un produit de vue plus stratégique, peut rapidement aboutir à des
résultats significatifs en termes de connaissance de l’entreprise, de choix stratégiques, de mise
sous tension de l’organisation, et de management dynamique.

L’analyse ABC permet par ailleurs d’identifier les ressources absorbées par chaque
activité indirecte. Il devient ainsi possible de sortir du schéma classique, "charge directe et
indirecte".pour y substituer des couples" ressources affectées / valeur contributive aux
produits" pour chaque activité.

 Un outil d’analyse stratégique :

La comptabilité par activités permet de définir une stratégie interne en fonction :

- Des choix d’activité et des allocations de ressources ;

- Des portefeuilles des produits et des processus de fabrication associes ;
- Du plan de charge et des budgets induits.

L’analyse conduira à veiller à ce que l’activité fortement contributive ait une efficacité
maintenue.

En cas de crise, les ressources affectées aux autres activités pourront utilement être
déployées pour maintenir cette efficacité.

38
CHAPITRE II La méthode ABC

 Un outil de management de l’entreprise :

La gestion par activité offre enfin des possibilités de travail intéressantes dans le domaine
du management de l’entreprise.

En généralisant les relations clients-fournisseurs en interne, elle sensibilise chaque

responsable hiérarchique ou transversal :

- A la valeur ajoutée apportée par son unité ou service ;

- Au coût induit par cette valeur ajoutée ;
- Au niveau de performance réalisé et attendu par son unité ;
- En "cassant" le réseau de décision classique (hiérarchique), elle permet de
décloisonner l’entreprise, ce qui entraine une meilleure circulation de l’information,
pour une prise de décision plus réactive et donc plus efficace.
- Face aux mutations de l’environnement, de plus en plus fréquente. Dans la période et
le monde actuel, cette fluidité accrue permettra une meilleure réaction de l’entreprise,
en termes d’adaptation et de réponse aux agressions de l’environnement.
3. Limites de la méthode ABC :
 La mise en place de la méthode ABC requiert des frais importants à titre d’exemple :
réorganisation de la gestion, logiciels spéciaux, équipements de collecte et de
traitement de données, formation du personnel.
 Comme tous les frais sont imputés aux activités et qu’une bonne partie de ces frais
sont fixes de par leur nature, la pertinence des informations obtenues est donc
discutable, puisque toute base d’imputation est par définition subjective ou arbitraire.
 Son degré de complexité relativement élevé la rend pour l’instant hors d’usage dans la
plupart des entreprises qui n’ont pas une structure de gestion rodées et une culture bien
établie, c’est donc une méthode exigeante à laquelle seules les grandes entreprises
présentant les caractéristiques suivantes sont éligibles dans l’état actuel à savoir :
- Haute technologie ;
- Plusieurs activités très diversifiées ;
- Fortement automatisés et informatisés.

39
CHAPITRE II La méthode ABC

La comptabilité par activité, adapté à ce nouveau contexte, est

d’abord une nouvelle représentation de l’entreprise vue comme un
ensemble d’activités qui s’enchaînent dans des processus.

Cette vision de l’entreprise offre l’avantage de mieux identifier

les causes des coûts. Ainsi on peut comprendre comment se fabriquent
les coûts. Il devient alors possible de gérer les coûts via les activités en
cherchant à les réduire.

C’est grâce à une approche transverse impliquant l’ensemble

des métiers que l’entreprise maximisera sa performance et imposera
comme un partenaire privilégie des clients.

Toutes fois la mise en place d’une telle méthode ne peut

raisonnablement se concevoir sans une suite de type ABM qui n’est
autre que l’utilisation par le management d’indicateurs construite sur la
base ABC.

40