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Lionel Tourtier
CNAM 2004-2005
Dess Finance d’entreprise
1
Séance 2 : Maîtrise des risques
et contrôle interne
2
La fonction financière
au cœur du dispositif de contrôle
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Equilibre financier
Rentabilité
Flexibilité
Risque
Contrôle
3
Le risque : une notion inséparable de
celle de rentabilité et de flexibilité
Le risque économique dépend de :
La pertinence de la stratégie
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Le contrôle assure fiabilité du reporting
et respect de la conformité légale
La performance de l'entreprise dépend (en partie) de
l'organisation et du "reporting".
Le SI doit fournir des résultats fiables, dans des délais utiles pour
décider d'actions correctives et modifier plans et budgets
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7
Les premières heures du 21ème siècle
ont été secouée par les scandales financiers
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8
Ces “affaires” ont sérieusement mis à mal la
confiance des investisseurs et du public
August 1982 – March 2000 March 2000 - December 2003 - Beyond
Institutional Mistrust
DJIA I II III
DJIA I II III Bear Crisis of Market
Initial Consolidation/ Irrational Market Confidence Differentiation
11,000
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7,000
800
9
Une remise en cause du modèle de corporate
governance et de l’image des dirigeants
• “Opinion polls now place business people in lower esteem than
politicians.”
• - Jennifer Merritt (2002) “For MBAs, Soul Searching 101,” Business Week, Sept. 16, p. 64.
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La mondialisation éloigne
la DG du terrain de jeu opérationnel
Comment assurer l’efficacité du contrôle et sur quel type de risque ?
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DG
DG
12
Le contrôle interne contribue directement au
gouvernement d’entreprise
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Gouvernement
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Activités de
contrôle
13
Les attentes des fonds de pension :
Investor Responsibility Action Project (IRAP)
Morality: Are you putting my money in companies run by moral leaders? How do you
judge this morality?
Capital Stewardship: Are you investing my money with CEOs who hold investor
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Clarity and Common Sense: Are you placing my money with CEOs who understand
their businesses and can articulate this to others?
Credible Accounting: Is the CEO clearly explaining why GAAP and pro forma
numbers differ, and avoiding the quarterly earnings guidance game?
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Project (IRAP) : suite
Listening to Stakeholders: Are you investing my money with CEOs who develop
plans and take actions based on listening to and understanding employee, investor
and customer needs?
Compensation: Are you investing in companies where the compensation of the CEO
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is only between 30-40 times, or at least reasonably connected to, that of front-line
operating people?
Values-Based Actions: Are you putting my money with leaders who talk about and
also act on their values, especially in relation to the environment and the
communities they serve?
Preparation and Succession Plan: Are you investing my money with CEOs who have
a clearly defined plan not only to choose a successor, but also to prepare that
individual for leadership?
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Gouvernance et
conception de l’entreprise
– La conception du rôle de l’entreprise et de son gouvernement est déterminante
dans les modalités de contrôle de l’exercice du pouvoir des dirigeants sociaux
• Ceux-ci doivent-ils servir uniquement l’intérêt des actionnaires ou l’intérêt social ?
– La réponse à cette question détermine, en partie, le rôle des administrateurs
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indépendants qui devraient jouer, selon les nouveaux textes, un rôle central
• En fait, leur efficacité dépendra de leur indépendance vis-à-vis des dirigeants et des
actionnaires, de leur compétence et du temps nécessaire pour exercer de façon
sérieuse un contrôle dans des organisations de plus en plus complexes
– Les mesures envisagées en matière de régulation de l’information financière sont
principalement destinées aux acteurs des marchés financiers
• Une telle optique peut poser un problème de pertinence si l’on considère la globalité
des problèmes liés à la gouvernance sociétale
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Un accroissement en France des obligations en
matière de reporting : NRE, risques, etc.
• Bilan social de la loi de 1977
• Réglementations en matière d’environnement (directive européenne
nommée Seveso III du 16 12 2003, etc.)
• Article 116 de la loi du 15 mai 2001 (NRE) et décret d’application
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Député C Genisson
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L’article 116 de la loi 2001-420
du 15 mai 2001 dite NRE
• Le rapport visé à l’article L 225-102 rend compte de la rémunération
totale et des avantages de toute nature versés, durant l’exercice, à
chaque mandataire social
• Il indique également le montant des rémunérations et des
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Composition du bilan social
toujours en application
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Composition du Rapport Développement durable : les
données sociales
• L’effectif total, les embauches à contrat à durée déterminée et à
contrat à durée indéterminée, les heures supplémentaires, la
main-d’œuvre extérieure à la société
• Le cas échéant, les informations relatives aux plans de réduction
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des effectifs
• L’organisation du temps de travail
• Les rémunérations et leur évolution
• Les relations professionnelles
• Les conditions d’hygiène et de sécurité
• La formation
• L ’emploi et l’insertion des travailleurs handicapés
• Les œuvres sociales
• L ’importance de la sous-traitance
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La notion de responsabilité sociale
Il décrit, le cas échéant, les relations entretenues par la société avec les
associations d ’insertion, les établissements d ’enseignement, les
associations de défense de l’environnement, les associations de
consommateurs et les populations riveraines.
Il indique l’importance de la sous-traitance et la manière dont la société
promeut auprès de ses sous-traitants et s’assure du respect par ses
filiales des dispositions des conventions fondamentales de
l’Organisation internationale du travail.
Il indique en outre la manière dont les filiales étrangères de l ’entreprise
prennent en compte l ’impact de leurs activités sur le développement
régional et la populations locales. »
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Composition du Rapport Développement durable : les
données environnementales
• La consommation de ressources en eau, matières premières et énergie
• Les mesures prises pour limiter les atteintes à l’équilibre biologique
• Les démarches d ’évaluation ou de certification entreprises
• Les mesures prises, le cas échéant, pour assurer la conformité de l’activité
de la sociétés
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La mise en place du Document Unique
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L’inventaire des risques identifiés
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Exemples de classification des risques
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De nouvelles normes comptables : les IFRS
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Une révolution dans la façon de penser
avec le principe de la « juste valeur »
• Les nouvelles normes consacrent la préférence du principe de «
valeur de marché » (fair value ) à celui de « prudence »
• D’où une évaluation à la valeur du marché de certains actifs et une
comptabilisation des gains et des pertes latentes
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Hier 2005
Actifs évalués Actifs évalués à
aux coûts la juste valeur
historiques Dépréciation à la
valeur de marché
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Les dispositions de la Directive européenne
sur la transparence
• La directive imposerait à tous les émetteurs de valeurs mobilières de
divulguer périodiquement au public :
– un rapport financier annuel ayant fait l'objet d'un contrôle légal (états
financiers établis conformément aux normes comptables
internationales) et un rapport de gestion, dans les trois mois suivant
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SOX et L.S.F. instaure un reporting financier
et un contrôle très réglementés
• Le contrôle au sein de SOX est centré sur la qualité du reporting
financier, ce qui n’exclut nullement les conséquences des risques
identifiés ou non
• La faculté de « dénonciation » par un collaborateur ou un tiers
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SOX : l’architecture générale
I. Public Company Accounting Oversight Board
II. Auditor Independence
III. Corporate Responsibility
IV. Enhanced Financial Disclosures
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Le champ d’application de SOX
• Toutes les entreprises cotées sur les marchés financiers des Etats-Unis
– Les entreprises opérant dans d’autres juridictions peuvent être confrontées aux
mêmes contraintes réglementaires (exemple du bill 198 dans l’Ontario, similaire à
certaines sections de SOX)
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Le Sarbanes-Oxley act de 2002 en bref
• Documents de travail (article 802) : la destruction des documents de travail entraîne
l’application d’amendes très lourdes
• Gouvernement d’entreprise et responsabilité (article 301 à 306, 402 à 407, 901 à 911 et 1101 à
1107)
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• Création d’un comité d’audit composés de membres indépendant de part leur rémunération et
en relation direct avec les auditeurs
• L’entreprise doit s’assurer que les managers sont aptes à tenir leur poste
• Les directeurs généraux et les directeurs administratifs et financiers doivent signer les états
financiers et restent responsables du contrôle interne (rapport à émettre)
• En cas de modifications importantes des états financiers, les directeurs généraux et les
directeurs administratifs devront s’acquitter d’une indemnité importante
• Interdiction formelle d’octroyer des prêts aux dirigeants.
• Lourdes amendes prévues en cas de fraude, documents détruits, usage de faux
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Les avantages recherchés de SOX
vu du côté outre-atlantique
• Augmentation de la confiance dans le reporting des résultats par les
CEO/CFO
• Amélioration de la coordination des équipes de gestion de l’entreprise
• Amélioration et clarification du système de gouvernement d’entreprise
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de Sarbanes-Oxley Act
Quelques “premiers résultats”
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L’instauration en France de nouvelles dispositions
en matière de reporting : L.S.F.
Les objectifs de la loi N°2003-706 du 1er août 2003
• Permettre au système financier de fonctionner dans la confiance et dans la
transparence
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Le champ d’application de la L.S.F.
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L.S.F. : l’architecture
du rapport du Président
• Objectifs de la société en matière de procédures de contrôle interne
• Description synthétique des procédures de contrôle mises en place :
– Organisation générale des procédures de contrôle interne
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L.S.F. : le contenu du rapport du Président
sur le contrôle interne
• Le président rend compte notamment de l’efficience des
procédures de contrôle interne mises en place
– il indique dans quelle mesure ces procédures ont permis d’atteindre les
objectifs fixés au contrôle interne
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Réponse ministérielle du 29 07 2004 sur l’article
L.225-37 et L.225-68 du code de commerce
• Selon la réponse ministérielle (publiée au Journal officiel du 29 juillet
2004) lorsque « Le président (…) rend compte des procédures de
contrôle interne mises en place par la société », il doit « à ce titre,
relater ces procédures, en cohérence avec les autres éléments inclus
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L’analyse de KPMG sur l’application de L.S.F.
pour la première année 2003
Des rapports homogènes dans leur structure, mais pas dans leur
contenu
• Pour la première année d'application, le plan des rapports analysés
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Enquête KPMG : une approche perfectible dans la
gestion des responsabilités
• Bien que le rapport soit rédigé sous la responsabilité personnelle du
président, il apparaît que ce dernier communique peu sur la manière
dont il gère ses responsabilités, sur la mise en place de délégations
de pouvoir et sur les éventuelles limitations aux pouvoirs du directeur
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général
• Les présidents mettent l'accent sur le bon gouvernement de leur
entreprise en évoquant, dans 71 % des rapports, le fonctionnement
des conseils (nombre de séances, rôles des administrateurs...) et
dans 77 % des cas l'existence de comités spécialisés
• Néanmoins, seulement 54 % des sociétés précisent la composition
du conseil permettant d'apprécier l'indépendance des administrateurs
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SOX: les points qui nous intéressent
I. Executives:
I. Responsibility for financial reporting and keeping the markets informed
II. Certifications: - 302 “Disclosure controles & procedures”
- 404 “Internal controls for financial
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reporting”
- 906 “CEO/CFO’s written statement on
fairness”
III. Implement Code of Ethics and whistleblower procedure
III. Auditors:
I. Independence
II. Attestation on internal controls
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Le lien entre l’article 404 et 302 de SOX
à travers les états financiers
Internal Controls and Procedures for Disclosure Controls and Procedures
Financial Reporting
Notes
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Précisions nécessaires en matière
de terminologie versus SOX
-Internal control is the process, effected by an entity’s board of directors,
management and other personnel, designed to provide reasonable assurance
regarding the achievement of objectives in three categories:
-Effectiveness and efficiency of operations
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SOX: Scope of 302 and 404
Disclosure Requirements
Other aspects
of Compliance
and Operations
Internal relate to DC&P
Accounting
Controls Internal
Controls Over
Financial
Reporting
Source Deloitte
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Les caractéristiques du contrôle versus SOX
• Une documentation adaptée aux exigences :
• Mise en conformité avec l’article SOX 404 et preuve de cette conformité
• Identification à temps des faiblesses du contrôle
• Définition d’actions prioritaires pour remédier à ces faiblesses et suivi de ces actions
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La « Section 302 »
CEO/CFO Must Certify Quarterly and Annually that:
– SEC report being filed has been reviewed
– Report does not contain any untrue statements or omit any material facts necessary to make the
statements made not misleading
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– Financial statements fairly present, in all material respects, the financial position, results of
operations and cash flows
– He/she is responsible for and has designed, established, and maintained Disclosure Controls &
Procedures (“DC&P”), as well as evaluated and reported on the effectiveness of those controls and
procedures within 90 days of the report filing date
– Deficiencies and material weaknesses in internal control have been disclosed to Audit Committee
and auditors, as well as any fraud (material or not) involving anyone with a significant role in
internal control
– Significant changes in internal control affecting controls for periods beyond review have been
reported in the certification, including any corrective actions with regard to significant deficiencies
and material weaknesses
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La “Section 404”
• Assessment
• Management’s assessment must be based on procedures sufficient
both to evaluate design and test operating effectiveness
• Management must maintain evidential matter, including
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Les principales actions à engager
• Actions to 302:
• Enhance DC&P assessment and turn into consistent and
continuous process
• Ensure coverage of entire organization (incl. all material
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subsidiaries)
• Embedding into regular review and monitoring processes
• Actions to 404:
• Document of processes & internal controls (process/activity, risk,
control, responsibility)
• Management’s evaluation of effectiveness (audits and self
assessments)
• Attestation by external auditor
• Attestation by the auditor on management’s report on internal control
requires (404 & 103):
• Management accepts responsibility and assess internal controls
• Controls are suitable designed and appropriately documented
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La gestion des risques :
une approche non totalement aboutie
Enquête KPMG sur l’application de L.S.F.
• Dans l'ensemble, les sociétés ont précisé les risques majeurs auxquels elles sont
exposées, répondant ainsi à la recommandation déjà existante de l'AMF de
mentionner les principaux risques dans le document de référence
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• Cependant, les modalités de gestion des risques ne sont pas décrites de façon
systématique et ce, malgré un cadre juridique déjà existant dans les domaines sociaux
et environnementaux
• Seules 19 % des sociétés sélectionnées ont mentionné l'existence d'une cartographie
des risques
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Les risques sont souvent gérés de façon
cloisonnée du fait d’une organisation en “silos”
Credit Market A/LM Operational
Risk Risk Risk Risk
Who Officer
• Business • Asset/Liability • Corporate
Managers Manager Actuarial
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La définition du contrôle interne
• « Ensemble des politiques et procédures mises en œuvre par la direction d’une
entité en vue d’assurer, dans la mesure du possible, la gestion rigoureuse et
efficace de ses activités. »
International Federation of Accountants (IFAC)
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Vers un référentiel de "préférence" :
le COSO
Enquête KPMG sur l’application de la loi L.S.F.
• En l'absence de référentiel légal en matière de contrôle interne, la majorité des
entreprises se réfère de manière ponctuelle aux objectifs et à la terminologie utilisée
par le COSO, même si seulement une entreprise sur cinq déclare avoir choisi le
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Qu’est-ce que le référentiel COSO ?
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La nomenclature COSO
Monitoring
• Assessment of a control Control Activities
system’s performance over • Policies/procedures that
time. ensure management
• Combination of ongoing and directives are carried out.
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COSO et COBIT
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COBIT
Control Objectives for Information and related Technology
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La définition du contrôle
dans le cadre du référentiel COSO
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Les objectifs du dispositif de contrôle interne
QUALITE DU
SERVICE
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Le périmètre du contrôle interne
Les opérations contrôlées :
Les processus opérationnels : achats, ventes….
Les processus comptables : trésorerie, achats, ventes…
Les opérations financières :
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L’évaluation du dispositif de contrôle interne
Il est nécessaire d’établir un diagnostic général sur le niveau de risque
L’étude doit porter sur :
l’organisation
les acteurs
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La mise en œuvre du contrôle :
les opérations à effectuer
• Identification des comptes majeures et processus critiques dans le
reporting financier
• Identification et évaluation par processus de la criticité des risques
(impact, probabilité et déductibilité) en regard des objectifs visés
• Spécification des actions de contrôle et des outils d'évaluation à partir
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Les limites du contrôle interne
Le contrôle interne n’est pas une panacée : il ne permet pas de prétendre avoir
éliminé tous les risques afférents à une organisation
Ce n’est pas une simple fonction mais une méthode, un état d’esprit visant à
améliorer la gestion des activités
69
Le Contrôle Interne : 5 objectifs
• L'application des instructions de la direction (chaque élément doit faire l'objet de notes écrites,
transmises à des destinataires précis et identifiés dont le visa de réception doit être formalisé)
• L'amélioration des performances (à cet égard sera mis en œuvre un certain nombre d'indicateurs
de gestion permettant de s'assurer que les décisions et les procédures mises en œuvre soient
respectées et les conséquences transmises au management concerné)
• L'obligation de se conformer aux lois et règlements en vigueur (il sera important de mettre en
œuvre une veille juridique afin que toute modification significative soit transmise aux acteurs
concernés dans les meilleurs délais pour prendre en compte les modifications)
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Identifier et cartographier les processus
Management
Opérationnel
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Nom du processus
Support
Mesure
Etablir le budget X
Former X
mesurer et surveillet le produit X
Concevoir et développer le produit X
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Le recensement de 34 processus critiques dans un
groupe de la grande distribution
Delivery & Support
Planning & Organisation Monitoring
AI1 Define & Manage Service Levels
AI1 Define a strategic IT Plan M1 Monitor the Processes
AI2 Manage 3rd party services
AI2 Define the Information Architecture M2 Assess Internal Control Adequacy
AI3 Manage Performance & Capacity
AI3 Determine Technological Direction M3 Obtain Independent Assurance
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Par comparaison, IBM en recense 54 : 3000 points de contrôle, dont 312 pour la France, avec
une fréquence mensuelle de 60 %
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SOX: Meeting SEC Expectations
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L'audit interne : fonction primordiale dans la maîtrise
du contrôle interne
Enquête KPMG sur l’application de L.S.F.
• L'audit interne est, pour la grande majorité des présidents (94%), au cœur de la
maîtrise du contrôle interne
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Les départements internes impactés par SOX
Finance 100%
IT 95.7%
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Sales 43.5%
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L’interaction entre les risques implique la mise
en place d’un système ERM
Market
Financial Risk
Asset Liquidity
Risk
Credit
Liquidity Risk
Business Operational Risk
Risk Risk
Credit Risk
Associated with
IT and business Derivatives Borrowers and
process documentation and Funding Liquidity
Counterparties
outsourcing counterparty risk
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Quatre facteurs poussent à la mise en
place des E.R.M.
• Enron
Corporate • WorldCom
Disasters • Adelphia
• Banks • Mutual Funds
• Asset Managers
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• Energy Firms
• Corporations
Best
Enterprise Regulatory
Practices Risk Actions
Management
• S.E.C.
• Sarbanes-Oxley
• Basel II
• LS.F.
• Treadway Report, US Industry • Directive
• Turnbull Report, UK Initiatives Transparence
• Dey Report, Canada
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La mesure de la criticité des processus et de leur
suivi induit un pilotage type ABC-ABM
– La méthode ABC implique dans la démarche l’ensemble de
l’institution (ABM ou Activity based management ») : cela favorise
un management transversal et participatif
– La méthode ABM met à plat les processus et permet de travailler
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80
ABC et ABM
81
Visualisation ABC-ABM
« COSTING » (ABC)
De quoi dépendent-elles ? Les ressources sont mobilisées
MANAGEMENT puis consommées
(ABM) donc imputées
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Quels Quelles
inducteurs performances ?
d’activité Quels indicateurs ?
aux
(activity drivers) Quels inducteurs de
? ACTIVITES performance
Quelles lois de (performance drivers)
qui forment des processus
coûts (cost ?
drivers) ?
82
Une évolution qui implique de corriger
les maux habituels de l’entreprise
• Procédures longues et incertaines
• Délais et budgets incontrôlables et dépassés
• Négociations qui ne convergent pas
• Remise en question des décisions
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les 3 ingrédients
Vers une culture du risque maîtrisé :
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Facteurs de motivation des ingénieurs : l’éthique de
l’entreprise et sa politique environnementale au 10è rang
80%
Enquête Mai 2003
Poste DRH ANDCP
70%
Ensemble des centraliens
% de citations (3 principaux Facteurs)
50%
Management
40% Carrière
Eq. de
Apprendre Avenir
vies
Rémunération Entreprise
30% Autonomie
Etre
reconnu
20%
Ethique
10% Politique
RH Equité
0%
85