3.2 Budget et contrle budgtaire 3.2.1 Cots standard 3.2.2 carts sur lments de cots directs indpendants 3.2.

3 Analyses 3.2.4 carts sur lments de cots lis dans un projet 3.2.5 carts sur lments de cots indirects indpendants

DCG 11* 18 p. 441-468

3.2 Contrle budgtaire

Le contrle budgtaire offre le flan la critique : - certains laccusent de favoriser un pilotage au rtroviseur ; - dautres pensent que sa pertinence dpend de facteurs qui ne lui sont pas propres comme le style de management, ltat de lenvironnement ou la tratgie poursuivie. Il faut donc que cet cart soit analys, pour amliorer le systme de prvision et quon puisse en tirer des leons et faire des simulations. Le but du contrle budgtaire netant pas de rduire les carts nant mais damliorer le processus prvisionnel. Dans un budget les lments peuvent tre soit considrs comme indpendants malgr leur regroupement budgtaire, soit lis : - un budget dlments non lis est compos de charges dites directes c'est--dire supposes variables et de charges dites indirectes c'est--dire quelles soient par activit ou par afonction, elles restent par nature des charges fixes et des charges variables. - un budget dlments lis est compos de charges dites directes. Les critiques qui sont adresses au contrle budgtaire trouvent leurs sources dans une utilisation inadquates des carts qui manis sans prcaution, gnrent des conflits et des tensions. Sur le plan environnemental, le contexte cahotique et la puissance scientifique des nouveaux outils nest pas corrle par hasard. Le besoin de traiter une plus grande quantit dinformation est ncessaire pour matriser nouveau les budgets. On passe mme dun contrle auparavant canton au processus de prodution un contrle tendu aux activits amont et aval. Le contrle devient transversal et parfois total.

Le contrle budgtaire dpend de la culture et de la structure de lorganisation : - la culture dentreprise sera dautant plus prgnante que le contrle a une vise de socialisation et quil rgnre la culture, ladhsion aux valeurs partages, les comptences, et les dlgations de pouvoirs ; la structure des entreprises se modifiant par croissance externe ou interne la prpondrance des managers plutt scientifiques ou financiers vont utiliser et dvelopper diffremment le contrle budgtaire.

Un cot prtabli est valu a priori pour faciliter certains traitements budgtaires et permettre le contrle et l'analyse des carts.

3.2.1 Les cots prtablis

Principes Un standard est un cot prtabli avec prcision, par une analyse la fois technique et conomique. Activit normale L'activit normale n'est pas la pleine capacit des moyens de production. L'activit normale doit permettre autant les suractivits que les sous activits. Dans ces deux extrmes, tous les alas doivent tre envisags. On peut choisir plusieurs modes de calculs de standards le standard type calcul pour une utilisation optimale des moyens allous en fonction des objectifs. le standard constat. Il se fonde sur la certitude davoir obtenu la priode prcdente des cots qui peuvent servir de norme pour la priode suivante. le standard ajust. Il amliore le cot standard constat par le toilettage des diffrences d'activit et par une actualisation. le standard imput. Comme la valeur d'un cot standard est constitue par le produit d'une quantit par un cot unitaire, la quantit consomme sera celle de la norme. Limites des standards La limite de la mthode des standards rside dans la contrainte quils font peser. sils sont trop rigides, ils sont vite inadapts. sils sont modifis pour suivre les mutations conjoncturelles ils ne peuvent plus juger des performances relles. Un standard trop ambitieux, dcourage les responsables. Un standard amnag raisonnablement va entraner une entente cordiale.

3.2.1.1 Le cot standard

Un standard parfait est celui qui peut tre atteint par des gains de productivits. Types de standard Les standards immatriels sont fonds sur une organisation de fait. Les standards matriels ont un calcul plus ais. Les quantits portent sur des volumes. Les prix ont des standards aiss calculer. Les temps consacr une activit. Les taux ont des standards aisment prvus en fonction de lavancement, des grilles hirarchiques, de lanciennet etc. Lexprience du personnel a des standards qui permettent d'amliorer la productivit.

3.2.2 Les carts

Un cart est une distance entre la ralit et des hypothses. Les carts qui portent sur les quantits consommes sont calculer le plus frquemment possible. Les carts sur cots unitaires peuvent faire lobjet dune moindre priodicit puisquils dpendent des facteurs externes. 3.2.2.2 Calcul des carts dans un budget dexploitation Lcart est dfini comme la diffrence entre une activit constate et une activit prvue. 3.2.2.3 Interprtation des carts sur cots directs variables
Ces cots tant supposs variables, on peut dire que les quantits et les prix sont lis par la relation : y = a x ou V = p x Q + cart sur prix = (P R - Pp) Q R + (Q R - Qs) PP = cart sur rendement ou quantits consommes + (QS- QP) PP = cart sur volume d'activit Dans un budget les lments peuvent donc tre soit considrs comme : Indpendants mais pourtant lis et compos de charges dites : o directes c'est--dire supposes variables mais pas forcment proportionnelles o indirectes c'est--dire fixes et variables. Dpendants par activit, projet, etc. et composs de charges directes lobjet de cot

3.2.3 Analyses
3.2.3.1 Tableur
Budget constat = Budget en volume = Budget standard = PP PP
X

Pr

Rr

Nr cart sur prix = P Rr Nr = P Qr = (Pr - Pp) Qr

Rr RP

Nr cart sur quantit unitaire = R Nr Pp = (Qr - Qs) Pp Nr cart sur volume d'activit = N Pp Rp = (Nr - Np) QP NP

Budget prvu =

PP

RP

3.2.3.2 Exercice
Exemple : Icar fabrique un produit dont communique les renseignements budgtaires pour ce mois-ci : Matire premire Stock initial 11000 kg 51,00 561.000 Entres 33000 kg 47,00 1.551.000

Consommations

17820 kg

Produit fini Entres 2200 units ventes du mois : 2200 units 100 220.000 charges indirectes Salaris 8910 heures 62 charges indirectes 819.720

552.420

Dterminons le budget de production sachant que l'inducteur de cot choisi pour imputer les charges indirectes est le temps de travail salaris. Le budget de production prvisionnel se prsente ainsi pour ce mois-ci : quantits cot unitaire budget Budget prvu Production 2000 units 1.000 2.000.000 Matire 16000 kg 50 800.000 Temps salaris 8000 heures 60 480.000 Charges indirectes 8000 heures 90 720.000 dont de fixes 320.000 Calculer l'cart total budgtaire, puis : dterminer la part de chaque poste, analyser les carts Solution : Consommations de matires et prix de cession interne pour le budget de production Cot unitaire moyen pondr 48 Budget matire Temps salaris charges indirectes REEL 17820 kg 8910 heures 8910 heures 1012,5 pour 2200 units 48 855.360 62 552.420 819.720 2.227.500 PREVU 16000 kg 8000 heures 8000 heures 2000 units 1.000 pour 2000 units 50 800.000 60 90 480.000 720.000 2.000.000

Total 2200 units Cot unitaire

Budget STANDARD proportionnel 1,1 50,00 matire 17600 kg 880.000 60,00 Temps salaris 8800 heures 528.000 90,00 charges indirectes 8800 heures 792.000 Total 2200 units Cot unitaire 2.200.000 1.000

cart total

Budget Rel 2.227.500

Budget prvu 2.000.000

cart total 227.500

Analyse partielle de cet cart budgtaire : Budget Rel - Budget Standard = cart global 2.227.500 2.200.000 = cart sur consommation matire cart sur Temps consomms 855.360 552.420 880.000 528.000 = =

cart partiel 27.500 27.500 -24.640 24.420

Analyse du systme prconis par la comptabilit financire de cet cart budgtaire : carts du budget de consommation des matires dveloppant un cart sur volume d'activit (Qr - Qs) x Pp Quantit 17.820 kg - 17.600 kg x 50 11.000 (Pr Pp) x Qr Prix 48 50 x 17820 kg -35.640 (Qs - Qp) x Pp volume d'activit 17.600 - 16.000 x 50 kg 80.000 55.360 carts du budget des ressources humaines dveloppant un cart sur volume d'activit (Tr - Ts) x tp Temps 8910 heures - 8800 heures x 60 6.600 (tr - Tp) Tr Taux 62 60 x 8910 heures 17.820 (Ts - Tp) x tp volume d'activit 8.800 8.000 x 60 48.000 72.420

3.2.4 O les lments sont lis dans un projet

+ (Q R - QS) (PP - PP moyen) = carts mixtes ou de composition + (Q R - QS) PP moyen = un seul cart de productivit partielle pour l'ensemble

3.2.4.1 Principes
o Les carts sur prix ne sont pas affects o les carts sur quantits vont se scinder entre : des carts sur quantits rduits un cart sur productivit partielle de l'ensemble homogne o il faut calculer un prix moyen prvu (PMP ou tMP) qui sert de rfrentiel qui est le prix moyen de l'ensemble des cots directs ncessaires mener bien ce projet.

3.2.4.2 Calcul de la productivit partielle

o de manire diffrente : 3 carts sur Temps (quantits) minors, avec le prix moyen pondr de toute l'quipe : tMP = Budget standard / Temps totaux standard, on obtient les carts sur quantit ou rendement mixtes suivants : + pour X1 = (TR de X1 - TS de X1) (tS de X1 - tMP ) + pour X2 = (TR2 - TS2) (tS2 - tMP) + pour X3 = (TR3 - TS3) (tS3 - tMP) 1 cart d la productivit de lensemble + pour tous les X = (TR - TS) tMP

3.2.4.3 Exemple
Pour le projet de production de petits outillages particuliers Prvu production 300,00u. 7 770h. P1 28,00 217 563 10 000h. P1 Activit 1 200h. P2 35,00 42 000 1 400h. P2 3 000h. P3 105,00 315 000 2 800h. P3 Budget 11 970u. 574 563 PmP 48,00 carts sur taux P1 P2 P3 carts sur Temps T rel P1 P2 P3 14 200h. -13 167h. - T. standard taux prvu - Pmp - 48,00 - 29 057,06 - 48,00 - 1 039,98 - 48,00 - 28 500,10 - 58 597,15 Rel 330,00u. 29,00 37,00 98,00

290 000 51 800 274 400 616 200

= 10 000 = 2 800 = -19 600

cart de productivit du projet cart total 49 577,44 - 9 019,71

3.2.4.4 Graphiques du projet

Ecarts sur taux

10 000 5 000 0 -5 000 -10 000 -15 000 -20 000 P1 P2 P3 Total

3.2.5 Interprtation des carts sur charges indirectes = variables et fixes

3.2.5.1. Interprtation dcarts sur charges indirectes = variables et fixes
1. 2. 3. + cart sur budget ayant pour origine le cot variable cart sur activit ou sur imputation du cot fixe lactivit relle cart sur rendement ou sur imputation du cot fixe la production relle cart sur volume d'activit

3.2.5.2. Analyse rduite de comptabilit financire et analyse d'cart global

L'cart global est la diffrence entre le budget rel ou constat et le standard, c'est dire limput la production relle. cart sur budget. cart sur budget =Budget ou cot rel (Br) - Budget prvu pour l'activit relle (BAR) carts sur activit. cart sur activit = (BAR) - Budget Imput Rationnellement l'Activit (BIRA) cart sur rendement. cart sur rendement = (BIRA) - Budget Imput Rationnellement la Production (BIRP) La somme des 3 carts doit composer l'cart global.

3.2.5.3 Analyse complte de comptabilit financire et cart total

formulations V = charges variables de la norme (n) F = charges fixes de la norme C = cot total A = activit exprime en heures ou tout autre unit duvre ou inducteur de cots P = production exprime en unit produites ou tout autre unit duvre ou inducteur de cots

Budget rel = VR BR = Budget pour Vx lactivit rel = BAR Budget imput V x rationnelleme nt lactivit = BIRA Budget imput V rationnelleme nt la production= BI RP Budget prvu V = BP

+ FR (AR/AN) Taux dactivit ( AR/AN ) Taux dactivit +F + F x ( AR/AN ) Taux dactivit

cart sur Budget

cart sur Activit

cart sur rendement

Taux de + F x Taux de endement endement (PR/PN) (PR/PN) +F

Ecart sur volume dactivit

Suite exercice carts sur budget des charges indirectes c'est--dire qui contient une fixes Budget Budget Pr- Budget Rel flexible en Budget vu pour une ou plus fonction de imputation Norme de exactement lactivit rationnelle prvision constat relle sur lactivit Production 2000 units Activit 8000 heures Variable 400.000 Fixe 320.000 819.720 765.500 801.900 Total 720.000 Taux ho92 86 90 /h. 90 /h. raire + cart sur budget 54.220 + cart sur activit -36.400 + cart sur rendement = cart global = cart total 27.720

partie de charges Budget imputation rationnelle sur la production

Budget Prvu pour une Norme de prvision

792.000 90 /h.

720.000 90 /h.

9.900

72.000

+ cart sur volume d'activit 99.720

3.3 Analyse dcarts sur rsultat et produits 3.3.1 Sur rsultat dlments indpendants 3.3.2 Sur rsultat dlments lis

DCG 11* 17 p. 419-440

33.1. O les lments sont indpendants mais lis dans un projet

Dans un budget les lments peuvent donc tre soit considrs comme : Indpendants mais pourtant lis et compos de charges dites : o directes c'est--dire supposes variables mais pas forcment proportionnelles o indirectes c'est--dire fixes et variables. Dpendants par activit, projet, etc. et composs de charges directes lobjet de cot

331.1. Interprtation dcarts sur charges indirectes = variables et fixes

4. cart sur budget ayant pour origine le cot variable 5. cart sur activit ou sur imputation du cot fixe lactivit relle 6. cart sur rendement ou sur imputation du cot fixe la production relle + cart sur volume d'activit A la diffrence de l'analyse des carts sur cot direct uniquement variables, les carts sur cot indirect qui contiennent des charges fixes, ne peuvent donc pas avoir la mme analyse 331.2 Analyse rduite de comptabilit financire et analyse d'cart global L'cart global est la diffrence entre le budget rel ou constat et le standard, c'est dire limput la production relle.

cart sur budget compare le rel avec le budget flexible cest--dire celui quon aurait obtenu si on avait bien prvu l'activit relle. cart sur budget =Budget ou cot rel (Br) - Budget prvu pour l'activit relle (BAR) carts sur activit. On rend proportionnels ces cots fixes en les imputant rationnellement. La diffrence avec leur valeur fixe, dtermine le cot de sous activit ou le profit de sur activit. Le ratio qui permet d'imputer le cot fixe pour dgager cet cart est le taux dactivit = activit relle/activit normale (Ar /An). cart sur activit = (BAR) - Budget Imput Rationnellement l'Activit (BIRA)

cart sur rendement. Une imputation rationnelle est effectue sur la production. cart sur rendement = (BIRA) - Budget Imput Rationnellement la Production (BIRP) La somme des 3 carts doit composer l'cart global. 331.3 Analyse complte de comptabilit financire et cart total
Budget rel = BR = VR Budget pour Vx lactivit rel = BAR Budget imput Vx rationnellement lactivit = BIRA Budget imput V rationnellement la production= BIRP Budget prvu = BP V (AR/AN)
Taux dactivit

+ FR +F +Fx +Fx
( AR/AN )
Taux dactivit

cart sur Activit cart sur Budget

( AR/AN )
Taux dactivit

cart sur rendement

Taux de endement (PR/PN)

Taux de endement (PR/PN)

Ecart sur volume dactivit

+F

33.2. O les lments sont dpendants dans un projet carts sur taux comme auparavant carts mixtes ou de composition + (Q R - QS) (PP - PP moyen) cart de productivit partielle pour l'ensemble + (Q R - QS) PP moyen Exemple Pour le projet de production de petits outillages particuliers
production Activit Budget Prvu 300,00u. 7 770h. P1 28,00 1 200h. P2 35,00 3 000h. P3 105,00 11 970u. PmP 48,00 Rel 330,00u. 10 000h. P1 29,00 1 400h. P2 37,00 2 800h. P3 98,00

217 563 42 000 315 000 574 563

290 000 51 800 274 400 616 200

carts sur taux

P1 = 10 000,00

P2 P3

= 2 800,00 = -19 600,00

carts sur Temps

T rel P1 P2 P3 14 200h. -13 167h. - T. standard taux prvu - Pmp - 29 057,06 - 1 039,98 - 28 500,10 - 58 597,15

cart de productivit du projet

49 577,44 cart total 9 019,71

3.3 Analyse dcarts sur rsultat et produits 3.3.1 Sur rsultat dlments indpendants Le calcul des carts sur chiffre daffaires et sur marge est le mme que celui sur cots directs 3.3.1 Exercice
Le budget d'un centre d'activit se prsente comme suit Ralis Prix Quantit R R Montant R Quantits P Chiffre d'affaires Cot matire Cot ressources humaines Cot indirect du centre* COUT SPECIFIQUE Marge sur cot spcifique Charges gnrales EBE * fixes pour un total de = 114 000 Produire 1lment ncessite en % dh. dpendants) 12000 u. 90 9600 kg 11 6600 h. 80 3 000 100 1 080 000 105 600 528 000 300 000 933 600 146 400 80 000 66 400 1 080 000 25% 991 800

Prvu Montant P 991 800 102 600 444 600 285 000 832 200 159 600 79 600 80 000 carts 88 200 3 000 83 400 15 000 101 400 -13 200 400 -13 600 88 200

Prix P 87 11400 u. 8550 kg 5700 h. 12 78 100

2 850

Calculer tous les carts sur produits et charges (Considrant les lments budgtaires in-


sur prix sur quantits

sur EBE 66 400 -80 000 = -13 600 sur marge sur cot spcifique sur charges gnrales = -13 200 = 400 sur chiffre d'affaires sur cot spcifique = 88 200 = 101 400 sur charges indirectes = 36 000 = 15 000

= 52 200

sur prix -9 600 sur quantits = 7 200 sur volume d'activit = 5 400 sur matires = 3 000

sur charges directes variables = 86 400 sur ressources humaines = 83 400 sur taux = 13 200 sur temps = 46 800 sur volume d'activit = 23 400 Budget BPN BR BAR BIRA BIRP BPN Production 11400 u. Activit 2850 h. Ct variable 171 000 Cot fixe 114 000 Cot total 285 000 300 000 294 000 300 000 300 000 285 000 Ct standard 100 sur Budget = 6 000 100 sur Activit = - 6 000 sur Rendement = 0 Vol. Act. = 15 000 cart total sur charges indirectes = 15.000

Page 12 sur 12