USMBA – ENCG Fès

Semestre 8 – Filière Audit & Contrôle de Gestion

ACG

Contrôle de gestion
(Suite)

Pr A.MARGHICH
Le contrôle budgétaire est un élément
fondamental du système budgétaire de
l’entreprise, lequel fait partie du système
de contrôle de gestion. Pour sa mise en
place, il est nécessaire de définir les
principes de l’analyse des écarts,
notamment le choix de ces écarts, leur
calcul et la recherche de leurs causes (et
à travers celles – ci des responsabilités).
Prévisions Réalisations
Budget Écarts

Analyse des écarts

Mise en œuvre des actions correctives

 Schéma général
Écart sur prix

Écart sur CA Écart sur composition des ventes

Écart sur quantité
Écart sur volume des ventes

Écart sur résultat

Écart sur quantité
Écart sur charges directes

Écart sur coût Écart sur prix

Écart sur budget

Écart sur charges indirectes Écart sur activité

Écart sur rendement

Mise en œuvre du calcul
des écarts
On détermine d’abord un
écart global puis on
descend de façon
analytique dans le détail en
recherchant les causes de
cet écart.
Le point de départ de l’analyse dépend du
niveau de centre de responsabilité :
 pour le responsable de l’entreprise, le
point de départ est le résultat net
comptable de l’entreprise.
pour un responsable de centre de profit,
l’analyse débutera à partir du niveau de la
contribution du centre.
pour un responsable de
chiffre d’affaires, l’analyse
commence au niveau du
chiffre d’affaires net.
pour un responsable de
centre de coût, le point de
départ est le coût total du
centre.
 I- Écart sur chiffre d’affaires
Il s’agit de contrôler la variation générale
du chiffre d’affaires mais aussi les
variations par zone géographique, par
produit, par vendeur, etc. il est donc
nécessaire d’avoir une ventilation
multicritères du budget commercial et une
ventilation identique pour les réalisations.
 1- entreprise mono-produit
Le chiffre d’affaires est dépendant de deux
variables : le prix de vente et la quantité
vendue.

Écart sur prix = (prix réel – prix prévisionnel) * quantité réelle

Écart sur quantité = (quantité réelle – quantité prévisionnelle) * prix
prévisionnel
Application : Budget Réel

La société X
Quantité 200 000 300 000
commercialise un
produit P. Les
ventes prévisionnelles Prix de 2 DH 2,5 DH
et les ventes réelles vente
unitaire
pour le premier trimestre de
Chiffre 400 000 750 000
l’année N se d’affaires
présente ainsi :
1- Calculer l’écart global.
2- Analyser l’écart global
 2- entreprise multi-produits
Une variable supplémentaire intervient : le mix
– produits. C’est – à – dire la part respective
des différents produits dans le volume global
des ventes. Dans ce cas on procède à une
analyse des écarts commerciaux à partir de la
marge.
L’analyse des écarts sur marge se décompose
en :
1- Écart sur volume = (quantité totale réelle –
quantité totale budgétisée) * marge unitaire
standard pondérée.

2- Écart sur prix = (marge unitaire réelle –

marge unitaire standard) * quantité réelle.

3- Écart sur mix = (quantités réelles avec mix

réel – quantités réelles avec mix standard) *
marge standard.
Application :
La société X commercialise pour le 2ème
trimestre de l’année N deux produits P1 et
P2. Les informations prévisionnelles et
réelles du 2ème trimestre sont les suivantes :
 Budget Réel

produit produit total produit produit total

P1 P2 total P1 P2 total

Quantités 200 000 200 000 400 000 300 000 100 000 400 000
(unités)
Prix de 2 DH 3 DH 2 DH 3 DH
vente unit.
Chiffre 400 000 600 000 1 000 000 600 000 300 000 900 000
d’affaires
Coût de 1,5 2 1,5 2
production
Coût de 300 000 400 000 700 000 450 000 200 000 650 000
production
total
Marge 0,5 1 0,5 1
unitaire
Marge 100 000 200 000 300 000 150 000 100 000 250 000
globale
 II- Écart sur coûts
Les coûts préétablis

Définition
Les coûts préétablis sont des coûts calculés
antérieurement aux faits qui les engendrent.
Ce sont des coûts de référence qui serviront
le moment venu de normes, d’objectifs ou
de simples prévisions.
 Catégories de coûts préétablis
Selon leur type et selon l’optique de leur calcul, on distingue
quatre types de coûts préétablis :
 LE COÛT STANDARD
Les coûts standard représentent des coûts préétablis calculés
à partir d’une analyse technique effectuée le plus souvent par
le bureau des méthodes. Tout coût standard nécessite la
détermination de deux éléments :
– la nature et les quantités standard de matières et de
composants à utiliser : cette évaluation est faite par le
bureau des méthodes ;
– les coûts standard unitaires à appliquer aux quantités :
c’est en général au service des achats que ce travail est
confié.
Plusieurs coûts standard peuvent être calculés
selon la valeur qui leur est attribuée :
– le standard moyen (ou courant) représente la
moyenne résultant de l’observation ;
– le standard normal correspond à une étude
technique et économique ; le coût, considéré
comme normal, est le plus utilisé ;
– le standard idéal correspond à l’optimisation
des facteurs de production.
LE COÛT BUDGÉTÉ
Il est constitué d’éléments extraits d’un budget de
charges.
LE COÛT PRÉVISIONNEL
Il est déterminé par observation statistique (moyenne
ou tendance) des périodes comptables antérieures
et par anticipation des modifications prévisibles dans
les conditions techniques et économiques de
production.
 Contrôle des coûts à l’aide de
standards
• Les standards sont établis à l’avance et utilisés
comme des points de repère, des benchmarks pour
évaluer la performance
• Les standards concernent principalement les
matières premières, la main-d’œuvre directe et les
frais généraux de fabrication
• Les coûts standard comprennent habituellement
deux paramètres: un prix standard et une quantité
standard
• Les écarts entre les coûts réels et les coûts
standard sont calculés et analysés afin d’en
déterminer les causes.
 L’analyse des écarts
• Une comparaison entre les résultats et les
standards donne :
• Écart favorable (F)
– Qui génère une augmentation du bénéfice
• Écart défavorable (D)
– Qui génère une diminution du bénéfice
• Puisque tous les montants sont composés de deux
paramètres (un prix et une quantité), l’analyse des
écarts doit chercher à identifier la contribution de
chacun d’eux sur l’écart calculé.
 Les écarts de coûts
• Nous devons prendre en compte la responsabilité des
gestionnaires de production dans le calcul et l’analyse
des écarts
• Écart sur matières premières
– Écart sur coût : (coût réel – coût prévisionnel) × quantité
réelle
– Écart de quantité: (Quantité réelle – Quantité prévisionnelle)
× coût prévisionnel
• Écart sur main-d’œuvre directe
– Écart de taux: (Taux réel – Taux prévisionnel) × Temps réel
– Écart de temps: (Temps réel – Temps prévisionnel) × Taux
prévisionnel
 Le budget flexible
• Définition:
Le budget flexible est un budget établi pour divers
niveaux d’activité à partir d’un modèle de
comportement des charges.
L’objectif est de prévoir le coût total d’un centre de
travail sous plusieurs hypothèses d’activité.
La formule du budget flexible est obtenue en
faisant varier l’activité (x) :
BF = (cvp*x) + CFp
Le montant des charges fixes totales
correspond aux charges fixes préétablies
normales pour toutes les activités comprises
dans le palier où se situe l’activité normale et
peut en différer pour les autres.
De façon générale, le budget flexible est une
fonction de l’activité (x) de la forme :
BF = ax + b
où a représente le coût variable unitaire
préétabli et b les charges fixes préétablies
totales.
EXEMPLE
BF = 30 x + 900 000.
En supposant que cette équation est correcte à
l’intérieur d’un palier d’activité allant de 8 000 à
12 000 heures, que le montant des charges
fixes ne serait que de 750 000 pour des
activités inférieures et qu’il serait de 1 040 000
pour des activités supérieures. Il est possible
d’établir les budgets flexibles suivants :
Activité 6 000 8 000 10 000 12 000 14 000

Charges 750 900 900 900 1 040

fixes

Charges 180 240 300 360 420

variables

Budget 930 1 140 1 200 1 260 1 460

Ecarts sur charges indirectes :
- Ecart sur budget
- Ecart sur activité
- Ecart sur rendement
 Contrôle par exception
La méthode usuelle de contrôle repose sur le
calcul et l’analyse des écarts entre les éléments
Préétablis et les éléments constatés. De la masse
des informations brutes on fait ressortir les écarts
les plus caractéristiques. Cette méthode appelée
« contrôle par exceptions » se pratique souvent
en fixant des pourcentages limites acceptables :

écart 100
prévision *
Tous les écarts dépassant ce seuil critique
devront être analysés et expliqués. Le but
est, à la fois, d’améliorer la gestion et
d’affiner la prévision.
 L’écart provenant de la différence entre
réalisation et prévision, les mesures
correctives peuvent porter sur ces deux
éléments selon le schéma suivant :
Les prévisions, les objectifs Non
Révision des objectifs
sont – ils réalistes?
ex : révision des standards
Oui

Voir action de formation,

Oui respect de la procédure,
Actions
Erreurs humaines
Correctives amélioration de l’encadrement
Qui ? Non
Quand?
Comment ? Oui
Erreurs techniques Amélioration des méthodes
Amélioration des équipements
La mise en œuvre des actions correctives peut
s’effectuer à travers deux modalités :
1- L’autocontrôle permanent du responsable. Ce
dernier pratiquera l’autocorrection pour les écarts qu’il
maîtrise avec éventuellement information à son
supérieur hiérarchique.
2- Les contrôles périodiques. Chaque responsable
d’un centre budgétaire adresse périodiquement par la
voie hiérarchique un compte rendu de gestion
(reporting) permettant de situer en fin de période les
réalisations et les prévisions, de déterminer les écarts
significatifs et d’expliquer ces écarts dans le cadre du
contrat budgétaire.