ÉCOLE NATIONALE D’ADMINISTRATION ET DE

MAGISTRATURE ( ENAM)

Comptabilité financière-Partie I

Pr Guy Lafleur DJONGOUE

Enseignant des universités

Coordonnateur des enseignements de comptabilité à l’ENAM

Expert rattaché au Comité National de la Comptabilité Publique (CNCP-MINFI)

Expert-comptable mémorialiste. - Master CCA

Spécialité

Division judiciaire – Division administrative et financière

(Tronc commun)
( Greffes-AC classique-AFD-Affaire sociale-AT-Impôts-Trésor-Douanes)
© 2023 - 2024
1
 INTRODUCTION GÉNÉRALE

CAUSERIE COMPTABLE :
F REDÉFINITION DE LA COMPTABILITÉ FINANCIÈR
Redéfinition
F de la comptabilité financière
F
F

En respect de l’article 1er du droit comptable OHADA, on peut redéfinir la comptabilité financière comme
un système d’organisation dans lequel un individu appelé comptable se propose :

- D’observer,
- D’analyser,
- D’enregistrer,
- De classer,
- De synthétiser,
- Pour renseigner.

F PRÉSENTATION DES DIFFÉRENTES PHASES D’UNE

ACTIVITÉ COMPTABLE

« Confère Annexe I » .

2
 I - PHASE D’OBSERVATION COMPTABLE

Introduction : problématique

De cette phase, il se dégage deux problématiques essentielles :

F Q1 : On observe quoi ?
F Q2 : On observe comment ?

1 - La notion de fait juridique et économique

F Q1 : On observe quoi ?

On observe des faits juridiques1 et économiques2 qui se déroulent au sein de l’entité. En langage courant,
on parlera « d’opérations ».

Exemple 1 : Vente de marchandises. Exemple 2 : Paiement des salaires.

Justifiez pourquoi ces deux opérations s’assimilent à des faits juridiques et économiques.

1
Pour un juriste puriste, on parlera d’acte juridique, car ce dernier doit être différencié du fait juridique.
En fait, un acte juridique est une manifestation de volonté unilatérale ou multilatérale destinée à produire
des effets de droit. Il s’en suit que la volonté est donc l’élément essentiel de l’acte juridique. C’est le cas
notamment du contrat de vente, de bail (manifestation de plusieurs volontés) ou du testament (manifestation
unilatérale). Ainsi, un contrat peut être écrit ou oral. En revanche, le fait juridique est un événement
purement matériel qui ne contient aucune volonté. C’est le cas notamment du suicide, du changement de
domicile (fait juridique volontaire) et du décès (fait juridique involontaire). Toutefois, dans le fait juridique
il peut y avoir une volonté mais cette volonté ne se manifeste pas pour créer un effet de droit comme c’est
le cas en matière d’acte juridique. Il s’en suit qu’un fait ne va devenir juridique qu’en raison de la loi, c’est
donc la loi qui va attacher des conséquences juridiques à tel ou tel fait, alors que dans le contrat c’est la
volonté des individus qui va créer des effets de droit.
2
Encore appelés phénomènes économiques, il s’agit de l’ensemble des activités de production et
d’échange des biens et services.

3
 2 - La notion de pièce comptable

F Q2 : On observe comment ?

Le comptable observe les faits juridiques et économiques à l’aide d’un document appelé en langage
comptable « pièces comptables ».

Exemples : Facture d’achat, facture de vente, chèques, pièces de caisse, bulletin de paie, lettre de
change, bon de commande, bordereau de livraison, etc.

Au terme de cette présentation, quelques précisions méritent d’être faites :

F On ne peut réagir comptablement que s’il y a conjugaison du juridisme et de

l’économique. Pour fixer les idées, reconsidérons l’exemple de vente de marchandises à
crédit et identifions d’une part, toutes les pièces comptables qui naissent à l’occasion de
cette transaction et, d’autre part, celles qui doivent faire l’objet d’un enregistrement
comptable ;

F Observer en comptabilité signifie recevoir une pièce comptable sous réserve d’une
décharge. C’est donc différent de voir ou regarder tel que conçu en langage courant ;

F Toute activité comptable se fonde sur un document qu’on appelle « pièce comptable ».
Il n’y a donc pas d’activité comptable sans pièce comptable ;

F La responsabilité d’un comptable est engagée sur le plan juridique dès lors qu’il reçoit
et vise une pièce comptable.

4
 F La fiscalité est assise uniquement sur des faits économiques.
II - PHASE D’ANALYSE COMPTABLE

Introduction : problématique

Analyser en comptabilité signifie s’assurer de la légitimité ou de la justesse de la pièce comptable. De cette

phase, il se dégage aussi deux problématiques essentielles :

F Q1 : De quoi s’agit-il ?

F Q2 : Les chiffres et les calculs qui figurent sur les documents émis ou reçus sont-
ils exacts ?

1 - L’identification de la nature d’une pièce comptable ou d’un

fait juridique et économique

F Q1 : De quoi s’agit-il ?

En se posant muettement une telle question, le comptable cherche à identifier soit la nature de la pièce
comptable, soit la nature du fait juridique ou économique qui s’est produit au sein de l’entité.

F Q2 : Les chiffres et les calculs qui figurent sur

un document quelconque sont-ils exacts ?

Il convient d’abord de rappeler que la légitimité d’une pièce comptable se fonde sur les exigences
de forme et de fond. Si l’on retient pour exemple une facture, ses exigences de forme sont :

• La raison sociale de l’entité qui a émis la facture. Elle se positionne toujours à l’en-tête avec
un caractère particulier ( gras, police, couleur, etc.) ;
• Le n° d’immatriculation au registre de commerce et du crédit mobilier (art 97 de L’AUSCGIE).
Elle se fait auprès des tribunaux compétents (art 20 de L’AUDSC). ;

5
 • Le n° statistique. Il s’obtient auprès de l’institut national de la statistique ;
• Le n° de la carte de contribuable. Il s’obtient auprès des centres des impôts compétents ;
• Le n° d’inscription à la CNPS. Il s’obtient auprès de la caisse nationale de prévoyance
sociale ;`
• Le n° de compte bancaire. Le droit commercial exige que toute entité doive ouvrir un compte
bancaire au nom de celle-ci ;`
• L’inscription de la date de naissance de la pièce comptable ;
• Le numéro de la facture ;
• Le rappel des numéros des bons de commande et de livraison ;
• L’adresse complète du vendeur ;
• L’adresse email du vendeur ;
• La raison sociale du client ;
• Le n° de la carte du contribuable du client (code d’identification unique) ;
• L’adresse complète du client ;
• L’indication du tribunal compétent en cas de litige.

Les exigences de fond portent sur la vérification de l’exactitude de tous les chiffres et calculs qui figurent
sur la pièce comptable afin de s’assurer entre autres que les principes des calculs ont été respectés.

2 - Vérification de l’authenticité des chiffres comptables

Elle consiste en la vérification de la véridicité de tous les chiffres et calculs qui apparaissent sur la pièce
comptable émise ou reçue.

Pour le cas par exemple d’une facture, il s’agira de vérifier si tous les éléments additifs et soustractifs qui
concourent à la détermination du net à payer ont été correctement calculés. Pour être plus concrets, nous
allons présenter ces éléments additifs et soustractifs, selon les exigences de la loi comptable OHADA.

2-1 Présentation des éléments soustractifs d’une

facture

F les réductions à caractère commercial : les trois R

Quelques définitions s’imposent :

6
 1- Rabais : On exige un rabais uniquement quand la marchandise est de mauvaise qualité ;

2- Remise : Deux principaux critères justifient l’exigence d’une remise : la qualité de l’objet
acquis ou la personnalité de l’acheteur.

3 - Ristourne : L’exigence d’une ristourne est fonction du volume des achats. Cette
réduction est généralement accordée périodiquement. Elle se calcule
généralement par tranche de chiffre d’affaires réalisé.

Ils ont un caractère commercial, car la négociation se déroule sur le terrain du merchandising ou
marchandisage. Compte tenu de leur nature indépendante et afin d’éviter de léser une partie prenante
quelconque, la théorie comptable exige que les trois R (Rabais, Remise, Ristourne) se calculent par
cascade, lors de l’élaboration d’une facture. Après déductions successives de chacune d’elles, on obtient
un agrégat appelé « net commercial » (voir l’exemple de la facture ci-dessous).

F Les réductions à caractère financier : l’escompte

Après une transaction faite à crédit, un client peut décider de payer par anticipation. Dans ce cas, ça se
pourrait qu’il exige une réduction appelée « escompte commercial ». Il a un caractère financier, car il
intervient au stade de paiement. Si tel est le cas, le taux de l’escompte s’applique sur le dernier net
commercial (NC3). En le déduisant de ce dernier, on obtient un agrégat appelé « net financier ( NF) » (voir
l’exemple de la facture ci-dessous).
Légende :

P : prix unitaire
FACTURE N°____
Q : quantité

R1 : rabais P x Q________ Brut

R2 : remise Rabais ______ - R1

NC1
R3 : ristourne Remise _____ - R2

NC1 : net commercial 1 NC2

NC2 : net commercial 2 Ristourne ___ - R3
NC3
NC3 : net commercial 3 Escompte ___ - E
E : escompte NF

NF : net financier.

7
 2-2 Présentation des éléments additifs d’une facture

On y recense généralement : les impôts, les transports et les emballages.

F La fiscalité

La fiscalité se définit comme un ensemble de techniques ou de pratiques utilisées par les pouvoirs publics
( État ou une collectivité territoriale décentralisée) pour percevoir les impôts et autres prélèvements
obligatoires auprès des contribuables ou redevables.

La comptabilité et la fiscalité étant deux disciplines indissociables, une présentation préalable et de façon
synthétique des principaux impôts s’impose dans le contexte camerounais. En fait, le système fiscal
camerounais repose essentiellement sur trois types d’impôts :

F L’ IS ou impôt sur les sociétés dont le taux est de 30 % (soit 33 % avec CAC
compris). En revanche, la loi de finances 2021 à baissé de 02 points le taux de
l’impôt sur les bénéfices des PME. Selon le fisc camerounais, sont considérées
comme PME, les entités qui réalisent un CA inférieur ou égal à FCFA 3 milliards.
Bien entendu, le chiffre d’affaires à considérer est celui de l’exercice d’imposition.
Il s’en suit que pour ce type d’entité, le taux applicable pour le calcul de l’impôt sur
les bénéfices est de 28 % (30,8% avec CAC compris).

La loi de finances 2021 consacre également le régime fiscal de promotion de

l’économie numérique3 (art 124 ter) en matière d’IS. Ainsi, toutes les entités qui
relèvent de l’économie numérique sont exonérées de tous les impôts (sauf la CNPS)
durant les cinq premières années d’exploitation (période d’incubation). Après cette
période, elles sont fiscalisables ainsi durant les cinq années suivantes :

v En cas de cession de la start up :IRCM au taux de 10% sur la plus-value de

cession ;

3
L’économie numérique englobe les activités économiques et sociales qui sont activées par des plateformes telles que les réseaux
internet, mobiles et de capteurs, y compris le commerce électronique. La contribution totale de l’économie numérique sur la
croissance des pays est composée d’un effet direct via l’accumulation de capital numérique et l’effet indirect mesuré par la
diffusion du capital numérique dans le système productif. En plein essor, l’économie numérique est un secteur stratégique de
l’économie et sa contribution à la croissance des États est non négligeable. En France, le numérique représente 5,5% de la valeur
ajoutée créée et son poids dans la contribution à la croissance est plus important que celui des secteurs traditionnels.
8
 v En cas d’entrée en phase d’exploitation, pour une période de cinq (5) ans :
• exonération de la patente ;
• exonération des droits d’enregistrement sur les actes de création,
de prorogation ou d’augmentation du capital ;
• exonération des charges fiscales et patronales sur les salaires
(exception : CNPS) ;
• application d’un taux réduit de l’impôt sur les sociétés (IS) de
15% ;
• abattement de 50% de la base de l’acompte et du minimum de
perception de l’IS ;
• application d’un taux réduit de l’impôt sur le revenu des capitaux
mobiliers de 5%, sur les dividendes versés aux actionnaires et les
intérêts servis aux investisseurs ;
• crédit d’impôt sur le revenu de 30% des dépenses de recherche et
d’innovation plafonné à cent (100) millions de FCFA.

Après dix années d’exploitation, elles relèvent automatiquement du régime fiscal de

droit commun.

Cette même loi, indique que toutes les entités cotées aux BVMAC (Bourses de
valeurs mobilières de l’Afrique Centrale sont soumises à l’IS, à un taux réduit de
25 % et de 1,5 % pour l’acompte IR.

F L’ IRPP ou impôt sur le revenu des personnes physiques. L’IRPP est une brochette
fiscale qui contient six (6) morceaux qui sont :

v les BIC : bénéfices industriels commerciaux (bénéfices réalisés par

les sociétés de personnes) ;
v les BNC : bénéfices non commerciaux (revenus des professions
libérales) ;
v les BAA : bénéfices agricoles et artisanaux ;
v les salaires (revenus des personnes soumises à un contrat de travail ;
v les RCM : revenus des capitaux mobiliers (revenus des consultants
et des placements par exemple);
v les revenus fonciers (taxe foncière par exemple).

F La TVA.

9
Nous ne nous intéresserons qu’aux impôts qui impactent une facture, bien entendu la TVA et l’acompte IS.

ð La TVA

La TVA est un impôt d’invention française créé en 1954. Il s’agit d’un impôt sur la dépense. C’est le
consommateur final qui supporte définitivement cette taxe. Selon les dispositions fiscales camerounaises,
le vendeur d’un bien ou d’un service est chargé de collecter cette taxe sur son client, afin de la reverser au
trésor public. Dans ce cas, pour obtenir le montant à collecter, il doit appliquer le taux de la TVA
(19,25 %) sur le net financier (NF) ou sur le dernier net commercial s’il n’y a pas d’escompte. Elle est
immédiatement exigible pour les livraisons de biens. En revanche, elle n’est exigible qu’à l’encaissement
pour les prestations de services.

ð L’acompte IS

Par principe, l’impôt sur les bénéfices ne devrait faire l’objet d’une liquidation et d’un reversement au trésor
qu’en fin d’exercice. Exceptionnellement au Cameroun, il est encaissé par anticipation par l’État. C’est
ainsi qu’une disposition fiscale camerounaise exige un reversement à la fin de chaque mois au trésor public,
d’une fraction de l’IS au titre de l’ acompte dont le taux est fixé à 2,2 % du chiffre d’affaires hors taxe,
pour les entités relevant du réel et de 5,5 % pour celles relevant du régime simplifié, y compris les
professions libérales (cabinets comptables par exemple). Pour obtenir donc le montant à reverser au trésor,
on doit appliquer ce taux sur le dernier net commercial (NC3).

Ces deux éléments fiscaux apparaîtront sur la facture ainsi qu’il suit :

10
 FACTURE N°____

PxQ ________ Brut

Rabais ______ - R1
NC1
Remise _____ - R2
NC2
Ristourne ___ - R3
NC3
Escompte ___ - E
NF
TVA 19,25 % _____ ± TVA

Acompte sur IS (2,2%) ±A IS

NET À PAYER NAP

F Les transports

Une livraison de biens peut nécessiter le camionnage de ceux-ci. Cette activité de transport peut engendrer
des coûts, qui sont soit à la charge du vendeur, soit de l’acheteur. En tout état de cause, la théorie comptable
distingue six modes d’expédition d’une marchandise, en prenant soin d’indiquer à qui incombe la charge
des frais de port. Ces modes sont :

( Expédition port dû : cette modalité de transport signifie que c’est le client qui est
responsable des frais d’envoi. Toutefois, sur le plan pratique, ils sont payés au départ par
le vendeur, sous réserve de se faire rembourser par l’acheteur plus tard ;

( Expédition port payé : ce mode de transport signifie que les frais de livraison sont à
la charge du vendeur ;

( Expédition Franco : on peut tenir pour synonymes franco ou port payé. Dans cette
optique, les frais de transport sont à la charge du vendeur, jusqu’à dans la ville de
l’acheteur ;

11
 ( Expédition Franco Domicile : cette forme de transport signifie que le vendeur
supporte les frais de port jusqu’au domicile de l’acheteur. On peut citer pour exemple
le cas de la société DHL ;

( Expédition CAF : CAF est un acronyme qui signifie Coût- Assurance- Fret. En
anglais, on parlera de CIF (cost insurance free). Cette condition de transport attribue
la responsabilité des frais d’assurance et de fret (transport) au vendeur. Le client paye
uniquement le coût du bien livré. Cette formule de transport est très employée pour
les livraisons faites par avion ;

( Expédition FOB : FOB est un acronyme qui signifie Free on Board. Ce mode de
transport dénote que le vendeur supporte les frais de port jusqu’au bord du navire (free
a long side ship). Cette formule de transport est très employée pour les livraisons
faites par bateau ;

Nota. De toutes ces modalités de transport, seule l’expédition en port dû doit figurer sur une
facture.

F Les emballages

La théorie comptable distingue trois types d’emballages :

( Le matériel d’emballage : ce sont des objets, immobilisés dans l’entité, qui permettent de
conserver le produit avant leur livraison au client. On peut citer pour exemple : les cuves de
fermentation du vin ou d’un pétrolier, les caisses (grande boîte de bois), les citernes ;

( Les emballages récupérables : ce sont des objets livrés provisoirement au client avec leur
contenu. On peut citer pour exemple : les conteneurs, les casiers des brasseries, etc. La théorie
comptable distingue deux genres d’emballages récupérables :

• Les emballages récupérables identifiables : ce sont ceux qui sont gardés par les clients
pour être récupérés postérieurement. Dans la mesure où ils sont identifiables, la théorie
comptable les considère comme des immobilisations ;

12
 • Les emballages récupérables non identifiables : ce sont ceux qui peuvent être repris
par l’entité. Dans la mesure où ils ne sont pas différenciables, la théorie comptable les
assimile à des stocks. C’est le cas notamment des bouteilles de bière ou de jus en verre.

Sur le plan pratique, ces emballages peuvent être soit :

• Loués : dans cette hypothèse, le fournisseur vend sa marchandise et loue

son emballage au client, qui après usage pourra le lui restituer dans les
délais convenus. Le vendeur pourra donc établir deux factures distinctes :
une pour la marchandise vendue et une pour l’emballage loué. Pour rappel,
les deux opérations sont assujetties à la TVA ;

• Prêtés : dans cette option, le fournisseur vend sa marchandise, cède

temporairement et gratuitement son emballage au client. Pour rappel, le
prêt est un concept d’essence juridique et non économique. Il n’y a donc
pas dans ce cas, de conséquence comptable et fiscale ;

• Consignés : cette option qui est très fréquente sur le plan pratique, signifie
que le fournisseur vend sa marchandise et consigne (laissé en dépôt ou à
titre de garantie) plutôt son emballage au client. La consignation est une
opération qui consiste à remettre une certaine somme d’argent au vendeur
pour entrer en possession d’un emballage, sous réserve de se faire
rembourser dès restitution de celui-ci. Il s’agit d’une opération
essentiellement de portée juridique, car il n’y a pas transfert définitif de
propriété. Par principe, on ne devrait pas constater comptablement la
consignation des emballages. Toutefois, la théorie comptable recommande
sa constatation comptable, en application à la théorie du signal. De plus, il
s’agit d’une opération non fiscalisable en matière de TVA. Le fisc
camerounais exige néanmoins d’en tenir compte, dans le but de sécuriser
les recettes fiscales de l’État. La déconsignation peut se faire, soit au prix
initial de la consignation, soit à un prix inférieur à cause des défauts que
présente l’emballage ce jour. Dans ce dernier cas, la constatation d’un mali
ou d’un boni sur emballage s’impose.

13
La prise en compte de tous ces éléments additifs et soustractifs (RRR, escompte, TVA, acompte IS,
transport et emballages) permet d’obtenir le net à payer définitivement par le client, comme l’illustre
l’exemple de la facture ci-après :

14
 QUINCAILLERIE FOKOU
RC n° 108, n° statistique 867, n° carte de contribuable 98, n° bancaire : SCB, 0178 453, n° CNPS 23
B.P 12 814 Douala-Cameroun, adresse émail : fokou@yahoo.fr

FACTURE N°____ Douala, le 28 décembre 2020

BL n°. 543
` Établissement Papyrus
BC n°. 78 N° CIU 189
Yaoundé - Cameroun

---------------------------------------------------------------------

PxQ________ Brut

Rabais ______ - R1

NC1

Remise _____ - -R2

NC2

Ristourne ___ - -R3

NC3

Escompte ___ - E

NF

TVA ______ ± TVA

Acompte IS (2,2%) ±A IS

Transport_______ + Transport

TVA sur Transport___ +TVA/port

Emballage_______ +emballages consignés ou loués

TVA sur emballages + TVA/emballages consignés ou loués

NET À PAYER__________ NAP

15
 F Exemples d’application

« Voir annexe II »

II - PHASE D’ENREGISTREMENT COMPTABLE

INTRODUCTION : problématique

Enregistrer en comptabilité signifie consigner ou inscrire une information financière sur un support.

De cette phase, il se dégage pareillement deux problématiques essentielles :

F Q1 : On enregistre sur quel support ?

F Q2 : On utilise quel instrument pour organiser les enregistrements ?

F Q1 : On enregistre sur quel support ?

1 – la notion de système comptable

F Définition

Support est exprimé ici en langage courant. En langage comptable, on parlera de Système comptable, pour
désigner une organisation ou une architecture comptable. Un système comptable est un ensemble organique
(physique) de registres qui permet la tenue d’une comptabilité.

F Présentation des systèmes comptables

Quatre systèmes comptables sont actuellement en usage :

F le système du journal unique « confère annexe III »;

F le système du journal grand-livre  (confère annexe IV);
F le système des livres ou journaux auxiliaires ;
F Le système centralisateur.

16
Notre cours se limite essentiellement à la présentation du système du journal unique. dont le schéma
d’articulation est le suivant :

F Le système du journal unique

Les composantes sont :

• Le cahier journal ;
• Le grand-livre ;
• La balance ;
• Le livre d’inventaire. Ajout OHADA.

Ce système avait été conçu par l’italien LUCA PACIOLI, considéré de nos jours comme le père de la
comptabilité. Le droit des affaires OHADA (acte uniforme portant droit commercial général) oblige la tenue
de ces livres comptables (art 13 de L’AUDSC).

Le cahier journal : il s’agit d’un gros registre où l’on note, de façon chronologique, tous les faits juridiques
et économiques (opérations) effectués par une entité. C’est un document préfabriqué (hypothèse d’une
comptabilité manuelle) ou un dépliant informatique (hypothèse d’une comptabilité informatisée)
généralement commercialisé en librairie. Quelques dispositions juridiques encadrent la tenue de ce registre :

F Il doit être coté et paraphé par un juge ou toute personne assermentée avant

toute tenue de comptabilité ;

F il doit être tenu en blanc, sans rature, ni surcharge, ni même grattage. Toutefois,

il peut arriver que l’on commette une erreur lors d’un enregistrement dans ce

17
 registre (art 14 de L’AUDSC). Pour la corriger, la théorie comptable propose trois
méthodes :
• la méthode de contrepassation ;
• la méthode de rectification en un seul article ;
• la méthode du complément arithmétique ou algébrique ;
F il peut valoir élément de preuve au tribunal de commerce(art 15 de L’AUDSC). .

Ce document doit mentionner le numéro d'immatriculation au Registre du Commerce et du Crédit

Mobilier de la personne physique ou morale concernée(art 14 de L’AUDSC). .

Le modèle de présentation est le suivant : « voir annexe V »

Le grand livre : il s’agit d’un ensemble de feuillets qui récapitulent les opérations de même nature (achat,
vente, caisse par exemple), ou les opérations effectuées avec un même agent économique (client,
fournisseur par exemple). Ce n’est pas un document préfabriqué comme le cahier journal. À titre
d’illustration, le grand livre KAMGA ne comportera que toutes les opérations effectuées avec le
fournisseur KAMGA ; le grand livre caisse ne contiendra que toutes les opérations ayant entraîné une sortie
ou une entrée en caisse, Etc. Il peut se présenter sous forme schématique (compte en T — hypothèse
d’école) ou sous forme de compte graphique (modèle recommandé sur le plan pratique).

Le modèle de présentation est le suivant : « voir annexes VI et VI bis ».

La balance des comptes : c’est un tableau comptable qui récapitule périodiquement (mois, trimestre,
année) tous les comptes du grand livre. (compte KAMGA, compte caisse, compte achat, compte vente,
etc.). Elle est protéiforme et la théorie comptable propose sept modèles :

F La balance générale. Dans ce modèle, les comptes sont présentés par ligne de haut
en bas sur une large feuille (hypothèse d’une comptabilité manuelle), tel qu’ils ont
été mouvementés dans le cahier-journal et reportés dans le grand-livre. La théorie
comptable propose plusieurs variantes, dont les modèles à deux colonnes (les deux
dernières colonnes retracent uniquement les soldes des comptes), quatre colonnes
(deux colonnes supplémentaires juxtaposées aux colonnes de soldes retracent les
mouvements de la période), six colonnes (deux colonnes supplémentaires attenantes
aux colonnes de mouvements retracent les soldes d’ouverture) et huit colonnes (deux
18
 colonnes supplémentaires accolées aux colonnes de mouvements retracent les
variations de mouvements de la période). Le législateur comptable OHADA
privilégie la balance à six colonnes. Pour s’assurer que les reports ont été
correctement effectués, les totaux des colonnes mouvements doivent être identiques
à ceux du cahier-journal4. Il s’agit donc d’un instrument qui permet de contrôler la
bonne application du principe de la partie double, autant pour le comptable que pour
le commissaire aux comptes. Elle sert également à l’établissement des déclarations
de TVA et de leur paiement, car elle est le fondement des différents contrôles
arithmétiques que l’on peut effectuer. C’est à partir de ce tableau que l’on élabore les
états financiers de l’entité. Ainsi, pour faciliter le montage de ces états de synthèse,
il est recommandé que les comptes soient classés dans la balance générale selon
l’ordre suivant5 :

Comptes d’actif
(classes 2, 3, 4 et 5)
pour l’élaboration du bilan et du tableau de flux de trésorerie
Comptes de passif
(classes 1,4 et 5)

Comptes de charges (classe 6) d’activité

ordinaire (AO)

Comptes de produits (classe 7) d’activité

ordinaire (AO pour l’élaboration du compte de résultat.
Comptes de charges [classe 8 impair] hors
activité ordinaire [HAO]

Comptes de produits [classe 8 pair] hors

activité ordinaire [HAO].

4
Il convient de rappeler qu’une balance équilibrée ne garantit pas la justesse ou la véridicité d’une comptabilité. Il peut y
exister un problème d’imputation de comptes (maniement d’un compte à la place d’un autre), des erreurs d’oublis (il s’agit de
la non-comptabilisation d’une pièce justificative ou d’une charge calculée) ou des erreurs de saisies (il s’agit de
l’enregistrement d’une pièce pour un chiffre différent de celui qui y est porté).

5
On tolère aussi que les comptes soient présentés dans l’ordre des classes, 1 à 8.

19
 F La balance comptable avant inventaire : c’est la dernière balance établie avant le
déclenchement des travaux d’inventaire. Elle synthétise les comptes de situation et
de gestion qui seront ajustés, si nécessaire, après l’inventaire ;

F La balance comptable après inventaire : c’est la balance établie après constatation

de toutes les écritures d’inventaire, y compris celles qui visent à solder les comptes
de gestion. Elle synthétise uniquement les comptes de situation, car les comptes de
gestion ont été soldés au profit du compte « 13 résultat net » ;

F La balance comptable dite de clôture : elle retrace uniquement les éléments

bilantiels ainsi que le résultat net de la balance de clôture une fois éditée. Elle permet
de solder les comptes de bilan, pour clôturer définitivement l’exercice au même titre
que le journal et le grand livre sont fermés après la dernière écriture. Ainsi, en
application du principe d’intangibilité du bilan, seuls ces comptes bilantiels feront
l’objet d’une réouverture au début de l’exercice suivant avec le même numéro et le
même intitulé ;

F La balance de réouverture : au début de l’exercice suivant, les soldes des comptes

bilantiels seront reportés lors de la réouverture du journal et du grand livre. Il
convient de rappeler que dans ces derniers supports [journal et grand livre], les
comptes de régularisation, charges à payer, charges payées d’avance, produits à
recevoir, produits constatés d’avance, sont extournés dès le début de l’exercice
nouveau. De ce fait, les comptes de gestion [classes 6 et 7] présentent à cet instant
de l’année des soldes inverses à leur sens habituel. Cette situation s’ajuste lors du
dénouement effectif des faits juridiques et économiques concernés.

Les modèles de présentation de la balance générale sont présentés en annexe. « voir annexes VII et VII
bis ».
F La balance auxiliaire. C’est un tableau comptable qui dénombre les comptes tiers,
tels que les dettes fournisseurs [comptes 401], les créances clients [compte 411] et
parfois le personnel de l’entité [compte 42]. Il retrace les créances sur les clients ou
les dettes envers les fournisseurs et leurs divers règlements. Elle est rarement
équilibrée.
Le modèle de présentation de la balance auxiliaire est présenté en annexe. « voir
annexe VIII ».
20
 F La balance âgée. C’est un document comptable qui synthétise un certain nombre
d’informations sur les clients et les fournisseurs. Pour faire simple, elle retrace les
différents délais de règlement pour chaque client ou fournisseur et permet de savoir
si l’entité encaisse [règlements des clients] avant de décaisser [paiement des
fournisseurs]. Elle est donc très intéressante pour une entité, car elle permet d’avoir
la visibilité sur sa trésorerie future.
Le modèle de présentation de la balance âgée est présenté en annexe. « voir
annexe IX ».

Le livre d’inventaire : c’est un tableau comptable qui récapitule toutes les opérations de clôture d’un
exercice. Pour faire simple, c’est un document qui permet le recensement des actifs et des passifs de l’entité.
On y retrouve par exemple, les stocks, les immobilisations corporelles, les immobilisations incorporelles,
les créances clients, les dettes fournisseurs, etc. Il doit être suffisamment détaillé pour justifier le contenu
de chacun des postes du bilan. Sa présentation est protéiforme. Ainsi, ce peut être soit un registre cousu,
collé et relié, soit un registre à feuillets mobiles foliotés (paginés) attachés par une ficelle (solution
recommandée sur le plan pratique) ou soit des documents informatiques écrits. Quel que soit le modèle
retenu, on doit y photocopier le bilan, le compte de résultat et l’annexe et ensuite les positionner dans un
classeur. Sa présentation est obligatoire depuis la loi comptable OHADA de 2000. Il doit également être
coté et paraphé par un juge ou toute personne assermentée avant toute activité de travaux d’inventaire.
Le modèle de présentation du livre d’inventaire est présenté en annexe. « voir annexe X ».

Ce document doit mentionner le numéro d'immatriculation au Registre du Commerce et du Crédit

Mobilier de la personne physique ou morale concernée (art 14 de L’AUDSC). .

F Exemples d’application

« Voir annexe XI ».

21
Q2 : On utilise quel instrument pour organiser les enregistrements ?

2 – la notion de Plan comptable

F Définition

Instrument est exprimé ici en langage courant. En langage comptable, on parlera de Plan comptable, car il
est considéré comme l’instrument de travail de base d’un comptable. Il est à un comptable ce qu’est la houe
à un cultivateur. Dans le contexte OHADA, le concept de « Plan » a été substitué à « Système ». En fait, un
plan comptable n’est rien d’autre qu’un simple catalogue de comptes caractérisé par des règles comptables
implicites qui permet la tenue d’une comptabilité. C’était le cas notamment du « Plan comptable
OCAM ». En revanche, un Système comptable est plus élaboré et complexe nettement marqué par des
règles comptables plus explicites, pour la tenue d’une comptabilité.

Un Plan ou Système comptable est un livret ou recueil qui décrit un ensemble de règles et principes imposés
par les pouvoirs publics pour remplir correctement une fonction comptable6. Il est qualifié de Plan
Comptable Général (PCG). Il s’en suit qu’un plan comptable n’est autre chose qu’une loi comptable. Il se
distingue d’un plan de comptes. Ce dernier est une liste de comptes (extrait du plan comptable) qui sert à
l’enregistrement des faits juridiques et économiques réalisés par une entité. Aux côtés du plan comptable
général existent des plans comptables particuliers. À cause de la particularité de certains secteurs d’activité,
ces derniers appliquent des plans comptables adaptés à leurs activités. C’est le cas notamment des activités
bancaires (Plan comptable COBAC), des activités d’assurance(Code CIMA), des activités juridiques
(huissier de justice, notaire, avocats, et.), des activités hôtelières, de transport, de travaux publics, etc.

F Chronologie des Plans et Systèmes comptables utilisés en Afrique

Noire Francophone : un peu d’histoire.

La réglementation comptable évolue en fonction des besoins internes de l’entité et de son environnement
juridique, économique national, africain et international. Le tableau ci-après retrace l’évolution de cette
réglementation dans le contexte des pays d’Afrique sub-saharienne.

6
Dans le contexte de l’Europe continentale et africain, il est conçu et prescrit par les pouvoirs publics. En revanche, dans le
contexte anglo-saxon, il est conçu par les experts-comptables (AICPA) et recommandés par les pouvoirs publics.
22
DATES ÉVÉNEMENTS OBSERVATIONS
Il convient de rappeler que la France, avant cette date, a
utilisé le Plan comptable allemand SCHMALENBACH.
Elle l’abandonnera plus tard, pour des raisons d’orgueil
Adoption du premier Plan
1947 national.
comptable français.

Ce Plan comptable français a été utilisé par les pays

francophones d’Afrique Noire.
Ce nouveau Plan comptable français a également été utilisé
par les pays francophones d’Afrique Noire.

Adoption du deuxième Plan
1957
comptable français.
Projet d’étude d’un Plan
1968
comptable propre aux africains.
Ce nouveau Plan innove par la création de la classe 9, destinée
à la tenue d’une comptabilité analytique (calcul des coûts). Le
Plan de 1947 ne permettait que la tenue d’une comptabilité
générale (cadre comptable codifié de la classe 1 à la classe 8).
L’idée prend corps à l’UDEAC (l’Union Douanière et
Économique de l’Afrique Centrale) devenue aujourd’hui
CEMAC (Communauté Économique et Monétaire de
l’Afrique Centrale).
Le premier Plan comptable africain était utilisé par 15 pays
membres de l’OCAM (Organisation Commune des États
africains Malgache et Mauricien) à savoir : le Cameroun, la

Adoption du premier Plan RCA, le Zaïre (aujourd’hui République Démocratique du

comptable africain baptisé « Plan Congo), la Côte d’Ivoire, le Dahomey (aujourd’hui Bénin), le
OCAM », par la conférence des Gabon, la Haute-Volta (aujourd’hui Burkina Faso), la
28 au 30
chefs république Malgache, l’Ile Maurice, le Niger, le Rwanda, le
Janvier
d’États et de gouvernement de Sénégal, le Tchad, le Togo et le Congo.
1970
l’OCAM réunis à Yaoundé Le Cameroun a eu le privilège d’abriter le siège de l’OCAM.
— Cameroun.
Claude PEROCHON et Alain PROST furent les représentants
du conseil national de la comptabilité française, qui ont
contribué à la conception du Plan comptable OCAM.

23
 L’adoption du plan comptable OCAM de 1970 a suscité
la révision du plan comptable français. En effet, le Plan
OCAM présentait quelques innovations intéressantes
dont entre autres : l’introduction des soldes
Lancement officiel par le
17 intermédiaires de gestion dans le compte de perte et
ministre des Finances, des
Mars profit (appelé par l’OCAM tableau de soldes
travaux de révision du plan
1971 caractéristiques de gestion et de nos jours, compte de
comptable français de 1957.
résultat) ; la création du tableau de passage aux soldes de
comptes patrimoniaux (appelé de nos jours tableau de
flux de trésorerie) ; la création de l’inventaire permanent,
etc.
Ce nouveau plan comptable français est visiblement
Adoption du nouveau plan
calqué sur le plan OCAM. Néanmoins, il contient
27 comptable français par le
quelques particularités intéressantes du point de vue de
Avril ministre des Finances de
la gestion.
1982 l’économie et le ministre du
Ce référentiel comptable n’a pas été utilisé par les pays
Budget.
francophones d’Afrique Noire.
La dissolution de l’OCAM fait suite au retrait de bon
nombre de pays membres, qui ont opté pour la création
des plans comptables nationaux : Ivoirien, Sénégalais,
1985 Dissolution de l’OCAM.
Togolais, Zaïrois, etc.
Seuls les six pays de l’UDEAC (devenue CEMAC) ont
continué à faire usage du P.C.G. OCAM.
Adoption du plan comptable Ce plan comptable est utilisé uniquement à Madagascar.
1987
MALAGASY.
Approbation du projet pour L’adoption du traité OHADA en 1993, et des actes
Décembre l’harmonisation du droit et uniformes sur le plan juridique (1998), a suscité la
1995
système comptables OHADA. nécessité d’harmoniser également la loi comptable.
Il s’agit particulièrement des actes uniformes relatifs au :
1ER Adoption des premiers actes
Janvier F Droit du commerce général ;
1998 uniformes sur le plan juridique
F Droit de sociétés commerciales et du GIE.

24
 Adoption du premier référentiel Ce nouveau référentiel comptable, baptisé SYSCOA
comptable commun à tous les (Système Comptable Ouest Afrique) a bénéficié, par un
1ER pays de l’UEMOA (Union processus de large consultation, de l’apport appréciable
Janvier
Économique et Monétaire Ouest et apprécié des experts nationaux des pays de l’UEMOA,
1998
Afrique) qui regroupe huit (8) ainsi que des conseils avisés du professeur Claude
pays de l’Afrique de l’Ouest. PEROCHON.
Ce nouveau Plan comptable français est un
perfectionnement du Plan comptable français de 1982.
Adoption du nouveau plan Il est modifié par les règlements de 1999, 2000, 2002,
1999
comptable français. 2003 et 2004.

Il n’a pas été utilisé par les pays francophones

d’Afrique Noire.
Ce référentiel juridique et comptable OHADA est
applicable dans les espaces économiques :

– de L’UEMOA (Union Économique et

Monétaire Ouest Africaine), qui regroupe

neuf (9) États de l’Afrique de l’Ouest ;

– de la CEMAC (Communauté Économique et

23 et 24
Adoption de l’Acte Uniforme Monétaire de l’Afrique Centrale) qui regroupe
Mars relatif au droit comptable7,
cinq (5) États ;
auquel est annexé un système
2000
– des COMORES ;
comptable.
à Yaoundé – de la République Démocratique du Congo
(RDC).

On peut observer que le droit et système comptables

OHADA n’est rien d’autre que le système comptable
ouest-africain (SYSCOA) qui a été généralisé à tous les
pays francophones d’Afrique Noire ou tout au plus, à
tous les pays de la zone franc.

7
L'innovation majeure de ce nouveau texte réside dans la création d’un véritable droit comptable (dérivé
du droit des affaires). Il constitue les fondements juridiques de la doctrine et de tout raisonnement
comptable. Il permet également, entre autres, d’éviter tout vagabondage juridique pour les litiges de
nature commerciale devant les tribunaux.

25
 Il est entré en application dans l’espace géographique
OHADA :
F depuis le 1er janvier 2001, pour les comptes
personnels des entreprises industrielles et
commerciales, les entreprises publiques,
parapubliques, d'économie mixte et, plus
généralement, les entités produisant des biens et
des services marchands ou non marchands, dans
la mesure où elles exercent, dans un but lucratif
ou non (art. 2 du droit comptable) ;

F depuis le 1er janvier 2002 pour les comptes

consolidés et combinés.
C’est ce référentiel qui abolit définitivement L’OCAM.
Ce nouveau référentiel juridique et comptable OHADA
révisé est également applicables dans les espaces
économiques :

– de L’UEMOA (Union Économique et Monétaire

Ouest Africaine), qui regroupe neuf (9) États de

l’Afrique de l’Ouest ;
17 – de la CEMAC (Communauté Économique et
Adoption de l’Acte Uniforme Monétaire de l’Afrique Centrale) qui regroupe cinq (5)
Janvier
relatif au droit comptable États.
2017
révisé, auquel est annexé un – des COMORES ;
à système comptable. – de la République Démocratique du Congo
Brazzaville (RDC).

Ce nouvel acte uniforme comptable, baptisé

SYSCOHADA, prescrit désormais la production d’une
information financière au détriment de l’information
comptable.

Il est entré en application dans l’espace géographique

OHADA depuis le 1er janvier 2018, pour les comptes

26
 personnels des entités, et depuis le 1er janvier 2019
pour les comptes consolidés et combinés.

Ce même référentiel prescrit que toutes les entités qui

sont cotées en bourse doivent obligatoirement tenir leur
comptabilité avec les normes IFRS et ce, depuis le
1er janvier 2019.

F Présentation du cadre comptable OHADA

Cette partie du cours est réservée au commentaire des comptes OHADA.

27
 IV - PHASE DE CLASSEMENT COMPTABLE

Introduction : problématique

Classer en comptabilité signifie archiver. De cette phase, il se dégage aussi deux problématiques
essentielles :
F Q1 : On classe quoi ?
F Q2 : Pourquoi classe-t-on ?

Q1 : On classe quoi ?

1 — La notion de classement en comptabilité et

l’identification des éléments à classer

On classe la pièce comptable qui vient de faire l’objet d’un enregistrement. Sur le plan pratique, il est
recommandé de numéroter et de classer méthodiquement et chronologiquement, toute pièce comptable, lors
de son enregistrement. La foliotation consiste à affecter et à apposer un code typique et unique
(alphanumérique) sur chacune des pièces comptables. L’archivage des pièces consiste à ranger
historiquement chacune des pièces comptables numérotées et mémorisées en comptabilité selon une
méthode préétablie et précise. Le système de classement doit être défini en corrélation avec le système de
numérotation (les deux vont de pair). Une bonne technique d’archivage permet de retrouver rapidement et
facilement une pièce comptable. C’est le cas notamment lors des audits financiers. L’archivage des pièces
comptables n’est pertinente que si l’entité :

• a un système de numérotation et de classement structurés ;

• dispose du matériel nécessaire (armoire, étagère, classeurs ou chrono, registres,
intercalaires, etc.) ;
• dispose d’un local isolé dans un lieu sécurisé, dont seul le personnel comptable
y a accès.
• réalise cette opération à une fréquence journalière et selon une méthodologie
immuable prédéfinie et validée par les responsables hiérarchiques.

À titre d’illustration, chaque pièce comptable peut porter un numéro d’identification et de classement qui
est lié au journal/registre, à l’année et au mois concernés. Ainsi, le numéro de type : VT2020-03/0009
signifie que :

28
 • « VT » représente l’identification du journal de ventes de marchandises ;
• « 2020 » représente l’année ;
• « 03 » correspond au mois concerné
• Après le slash de séparation : /, « 0009 » représente le numéro de rang de la
pièce dans le mois concerné.

Ainsi la pièce VT2020-3/0009 se trouve dans le chrono des ventes de mars 2020 à la neuvième place.
En dehors du format papier, le classement peut également se faire en format dématérialisé. Dans ce cas, les
pièces comptables sont numérisées et stockées sur des supports sécurisés à l’instar des disques durs
externes, des clés USB ou des CDROM par exemple. Toutefois, le choix de cette option n’exclut pas la
conservation des originaux en format papier. Qu’à cela ne tienne, il convient de préciser qu’il devient
aujourd’hui possible de se soustraire complètement du papier et de ne garder que la version électronique de
la pièce comptable. Avec l’arrivée de l’archivage électronique à valeur probante, les documents
électroniques conservent la même valeur légale que les documents papier, il faut tout de même veiller au
respect de certaines conditions. En effet, l’archivage à valeur probante est un ensemble de mesures
techniques et organisationnelles nécessaires à la restitution des documents électroniques. Il garantit
l’authenticité du document et les attributs qui le caractérisent, grâce à l’horodatage et le scellement avant
l’archivage. L’intégrité des données est aussi un des principes de l’archivage, qui démontre que les
documents n’ont été ni dénaturés ni modifiés depuis leur création.

Une entité peut également opter pour l’externalisation de ses pièces comptables. Cette option lui permet de
se concentrer davantage sur son cœur de métier pour faire plus de rentabilité.

Le modèle d’un chrono d’archivage est le suivant :

29
 Q2 : Pourquoi classe-t-on ?

2 — Les raisons qui justifient le classement en

comptabilité

Compte tenu des enjeux de l’archivage d’une pièce comptable, il est encadré par une réglementation. Ainsi,
la principale raison de l’archivage tient aux exigences du droit positif comptable OHADA qui dispose dans
son article 24, que tout document ou pièce comptable doit être conservé pendant 10 ans avant de s’en
débarrasser. Il est généralement recommandé sur le plan théorique et pratique de ne jamais égarer ou
négliger une pièce comptable, car elle est le fondement de toute activité comptable ou l’élément
justificatif réel qui légitime la réalisation d’un fait juridique et économique.

Au-delà de 10 ans, le délai de conservation des pièces comptables est prescrit sur le plan juridique. Dans
ce cas, le déstockage de certaines pièces justificatives s’impose, afin de libérer l’espace dans le local
d’archivage. À ce stade, il est déconseillé de les jeter à la poubelle publique, afin d’éviter toute tentative de
fraude grâce aux moyens modernes de reproduction qui se sont développés dans le domaine informatique.

30
Pour éviter une telle accessibilité, il est vivement conseillé de recourir de nos jours à des destructeurs ou
déchiqueteuses de papiers, dont l’un des modèles est le suivant :

V - PHASE DE SYNTHÈSE COMPTABLE

Introduction : problématique

Synthétiser en comptabilité signifie conclure une activité comptable. On tire la conclusion de

l’activité comptable le 31 décembre de chaque année, conformément aux exigences du droit des sociétés
commerciales et du GIE et du droit comptable OHADA. Toutefois, elle peut aussi se faire à la fin du mois,
trimestre ou semestre selon la convenance d’une entité. Selon les exigences littéraires, une dissertation doit
être organisée en trois parties : une introduction, un développement et une conclusion. En appliquant cette
rigueur dans le domaine de la comptabilité, on observe qu’un processus comptable peut également être
charcuté en ses trois parties, tel que le décrit le schéma ci-après :

Observer Analyser Enregistrer Classer Synthétiser.

Introduction. Développement. Conclusion.

31
De ce schéma, on en déduit qu’un processus comptable est une activité rédactionnelle au même titre qu’une
dissertation.

De cette phase, se dégagent de même deux problématiques essentielles :

F Q1 : Pourquoi synthétise-t-on ?
F Q2 : Comment synthétise-t-on ?

Q1 : Pourquoi synthétise-t-on ?

1 - Les raisons qui justifient la synthèse en comptabilité

Cette question est légitime, car de l’examen du processus comptable et plus spécifiquement dans la phase
d’enregistrement, on identifie deux supports (grand-livre et balance) qui sont considérés comme des
synthèses des faits juridiques et économiques enregistrés dans un cahier-journal. N’y aurait-il pas
redondance en organisant une autre synthèse périodiquement ? La réponse est NON, car deux principales
raisons justifient cette synthèse à la fin d’une période :

• D’abord parce que les informations financières sont dispersées par-ci par-là dans divers
registres comptables (cahier journal, grand livre, balance, etc.) ;

• Ensuite parce que les synthèses organisées au courant de l’année ont un caractère
embryonnaire, car à partir de ces supports, on ne peut pas savoir si une entité a réalisé
des bénéfices ou des pertes. De plus, l’inventaire (recensement exhaustif des biens et des
dettes de l’entité) qui permet de déterminer la composition actuelle des actifs et des dettes
de l’entité n’a pas été réalisé. Ce dernier doit démarrer quelques semaines avant la date
de clôture (31 décembre) et s’achever au plus tard dans quatre mois, selon le législateur
comptable OHADA8. Au Cameroun, le délai applicable est en pratique celui du dépôt de
la déclaration fiscale (trois mois).

8
En France, les délais sont différents selon les entreprises. Ils sont, selon les cas, compris entre 3 mois (pour les SA) et 5 mois
et demi (pour les SARL et SNC) après la clôture de l’exercice comptable. Pour les commerçants personnes physiques le délai
applicable est en pratique celui du dépôt de la déclaration fiscale.

32
 • Enfin, pour satisfaire aux exigences fiscales (détermination de l’IS à payer) et sociales
(détermination de la participation des travailleurs aux fruits de l’expansion).

Q2 : Comment synthétise-t-on ?

La synthèse obéit à une méthodologie rigoureuse dont l’ordre du déroulement ou la chronologie des
opérations est le suivant :

• Présentation de la balance avant inventaire. C’est la dernière balance établie à la fin du

mois de décembre avant le déclenchement des opérations d’inventaire. À ce stade un premier
contrôle s’impose. Vérifier la concordance entre les soldes des comptes de tiers dégagés par
les grands-livres et balances auxiliaires avec ceux de la balance générale ;

• Démarrage de l’inventaire extra-comptable. Il consiste en un recensement exhaustif de

tous les biens et les dettes de l’entité en vue d’établir le livre d’inventaire . À ce stade, il est
recommandé d’inviter votre commissaire aux comptes et votre conseiller fiscal à
l’inventaire. Cette invitation donne un signal positif pour le conseil d’administration et pour
le bureau des impôts.

• Régularisation de tous les stocks (matières premières, marchandises, produits finis,

produits en cours, etc.) de l’entité, selon la méthode de gestion des stocks (inventaire
permanent ou intermittent) ;

• Constatation des amortissements des biens qui perdent de la valeur en fonction du temps,
en prenant soin de faire des tests de dépréciation en vue de leur constatation comptable ;

• Constatation des dépréciations des éléments de l’actif qui ne perdent pas de la valeur en
fonction du temps (titres de participation, stocks, créances, etc.)  ;

• Constatation des provisions en prévision de certains risques et charges ultérieurs (litige

avec un client ou un salarié, etc.) ;

33
 • Constatation des provisions règlementées pour des raisons fiscales (pour hausse des prix,
amortissements dérogatoires, etc.) ;

• Régularisation des comptes de charges et de produits (charges ou produits constatés

d’avance, charges à payer ou produits à recevoir) ;

• Contrôle des comptes de trésorerie par l’élaboration d’un « état de rapprochement

bancaire » ;

• Contrôle des comptes de tiers par le procédé de « lettrage des comptes ». Le lettrage
comptable d’un compte (généralement un compte de tiers) est une opération comptable qui
consiste à affecter un seul repère à deux ou plusieurs entrées comptables dans ce compte, la
somme des entrées au crédit devant être égale à la somme des entrées au débit. Le lettrage
comptable permet de repérer rapidement les clients qui n’ont pas encore réglé leur facture
et les fournisseurs qu’il reste à payer. Il permet donc d’organiser les relances clients et le
paiement des fournisseurs. Il convient de rappeler que le lettrage comptable est le signe
d’une gestion rigoureuse des factures. Les comptes lettrables sont ceux de la classe 4
(comptes de tiers). On lettre surtout les comptes 401 (fournisseurs) et 411 (clients), c’est-à-
dire que l’on rapproche la ou les factures avec le règlement correspondant. Cela permet de
voir quelles factures fournisseurs il reste à payer et quels clients relancer. Il existe trois
techniques de lettrage : le lettrage manuel, le lettrage automatique a priori et le lettrage
automatique a posteriori (depuis l'ouverture de la comptabilité à l'informatique).Voir ci-
après un modèle de lettrage du compte client.

Journal Dates Pièces comptables Désignation ou libellé lettrage Débit Crédit

Client N° S0023 SIEWE
Ventes 01/01/2020 Facture n° 20200012 Ventes à Siewé ABC 1 300
Ventes 02/02/2020 Facture n° 20200012 Ventes à Siewé ABC 3 500
Banque 25/02/2020 Relevé n° 2020005 Règlement client Siewé ABC 4 800
Ventes 28/03/2020 Facture n° 20200018 Ventes à Siewé BDE 4 600
Ventes 12/05/2020 Facture n° 2020001214 Avoir à Siewé BDE 1 500
Ventes 20/06/2020 Facture n° 2020001365 Ventes à Siewé 2 000
Banque 27/06/2020 Relevé n° 2020028 Règlement client Siewé BDE 3 100

Solde Client N° S0023 SIEWE 2 000

34
 De ce tableau, il ressort que :

Ø Les deux premières factures de ventes du 01/01/2020 et du 02/02/2020 sont

soldées par le règlement du 25/022020. Dans ce cas, les trois écritures se voient
attribuer la même série de 3 lettres ABC ;

Ø La facture de ventes du 28/03/2020 et l’avoir du 12/05/2020 sont soldées par

le règlement du 27/062020. Dans ce cas, les trois écritures se voient attribuer
la même série de 3 lettres BDE.
`
Cette opération de lettrage peut également se faire à partir du grand-livre à colonnes séparées d’un compte
de tiers, comme l’illustre le compte ci-après :

Compte 4111008
Dates Libellés Montants Lettrage Dates Libellés Montants Lettrage
01/01/2020 Solde initial 3 567 A 04/01/2020 Règlement 3 567 À
05/01/2020 Facture 12 6 400 B 10/01/2020 Règlement 3 200 B
15/01/2020 Facture 48 1 378 C 20/01/2020 Règlement 1378 C
28/01/2020 Facture 78 2 500 29/01/2020 Règlement 3 200 B
31/01/2020 Solde débiteur 2 500

Afin de rendre l’opération de lettrage de comptes pertinente, il convient de l’associer avec la circularisation
(vérification des soldes de certains comptes de tiers auprès des partenaires).

• Présentation de la balance après inventaires comptable et extra-comptable. C’est la

balance qui tient compte des ajustements opérés sur les comptes à l’inventaire ou des
écritures d’inventaire ;

• Clôture des comptes de gestion (charges et produits) de l’exercice par virement au compte
« 13. Résultat de l’exercice » ; `

• Élaboration du compte de résultat en vue de déterminer le résultat de l’exercice ;

• Présentation de la balance de clôture. Elle contient uniquement les comptes bilantiels ;

• Présentation du bilan comptable ;

35
 • Présentation du tableau de flux de trésorerie. Cette présentation est faite à l’aide de deux
bilans ;

• Présentation de l’état annexé (tableau des immobilisations, tableau des amortissements,

etc.) ;

• Clôture des comptes bilantiels au titre de l’exercice.

De ce descriptif des travaux d’inventaire, on constate que la synthèse a une finalité : construction des états
financiers de synthèse. On en déduit qu’on synthétise dans des tableaux prévus par un plan comptable en
vigueur. Il en ressort que chaque entité ne conçoit pas ses modèles de tableaux sur lesquels elle organise la
synthèse. Qu’en est-il des tableaux proposés par le législateur comptable OHADA ?

Les articles 11 à 13 du système comptable OHADA de 2000 présentaient les comptes annuels selon trois
systèmes possibles : le système normal, le système allégé et le système minimal de trésorerie. Compte tenu
de la configuration du système économique des pays francophones d’Afrique noire, fortement dominée par
les PME9, le législateur comptable OHADA y a apporté un correctif en supprimant le système allégé et en
réaménageant les seuils ou critères de présentation possible pour les PME.

L’article 11 du système comptable OHADA de 2017 présente désormais les comptes annuels selon deux
systèmes possibles : le système normal réservé aux grandes entités et le système minimal de trésorerie
réservé aux très petites entités. L’article 11 précise néanmoins que toute entité est, sauf exception liée à sa
taille, soumise au Système normal de présentation des états financiers et de tenue des comptes.

L’article 8 fixe la composition d’un jeu complet d’états financiers annuels que chaque entité, quel que soit
le système ou sa taille, doit produire. Ainsi, pour :

9
A titre d’illustration, au Cameroun les PME représentent 90 % de l’économie et les grandes entités uniquement 10 %.
36
 v Le système normal réservé aux grandes entités, les composantes sont :

- CR : Compte de résultat ;
- TFT: Tableau de flux de trésorerie ;
- Bilan ; DSF des grandes entités
- Notes annexes (36 ). CA ≥ 60 millions par an
CA :chiffre d’affaires
DSF : Déclaration Statistique et
Fiscal.

v Le système minimal de trésorerie ( SMT), les composantes sont :

- Compte de résultat ;
- Bilan ; DSF des très petites entités (TPE)
- État annexé (4),dont le tableau de flux TPE : entités du secteur informel.
de trésorerie est remplacé par le journal
de trésorerie.

On peut observer que l’innovation majeure est la prise en compte du secteur informel par le législateur
comptable OHADA, longtemps ignoré par les promoteurs de l’OCAM.

Pour les entités du secteur informel, le législateur comptable OHADA opère une division ternaire et retient
un seul critère pour leur classification : le chiffre d’affaires HT10. Ainsi, l’article 13 a réaménagé les seuils
ainsi qu’il suit :

10
Pour mémoire, il convient de rappeler qu’en France, plusieurs critères sont retenus pour la présentation
des états financiers des entreprises éligibles au système simplifié : le montant total du bilan (qui doit être
inférieur ou égal à 267 000 €), le montant du chiffre d’affaires (qui doit être inférieur ou égal à 534 000 €)
et le nombre de salariés permanents (qui doit être inférieur ou égal à 10).

37
 Ø Pour les négociants, le seuil du chiffre d’affaires HT est désormais de 60
millions de F au lieu de 30 millions ;

Ø Pour les artisans, le seuil du chiffre d’affaires HT est désormais de 40

millions de F au lieu de 20 millions ;

Ø Pour les prestataires de service, le seuil du chiffre d’affaires HT est désormais

de 30 millions de F au lieu de 10 millions.

F Commentaires des différents tableaux de la DSF du système normal

Ø Le compte de résultat

Le compte de résultat de l’OHADA se substitue au tableau de soldes caractéristiques de gestion de

l’OCAM. Un compte de résultat est un tableau comptable qui regroupe toutes les charges et tous les
produits par nature (exploitation, financier, hors activité ordinaire) d’une entité pour un exercice donné.
Une charge est un emploi définitif. On peut citer pour exemple : factures d’électricité, d’eau, de téléphone,
du loyer ; l’impôt sur les sociétés ; les salaires. Il convient de rappeler que la TVA n’est pas une charge11.
C’est une créance ou une dette selon la position de l’entité.

Un produit est une ressource définitive. On peut citer pour exemple : la vente de marchandises ; les
subventions reçues ; les intérêts reçus.

La confrontation de ces deux grandeurs (charges et produits) génère un agrégat appelé « résultat ». Ce
dernier peut être positif (bénéfice) ou négatif (perte).

Produits – Charges =Résultat de l’entité

Son espérance de vie est d’un an. Le législateur comptable OHADA, privilégie pour la présentation de ce
tableau, le mode « portrait » ou en liste, sur une page avec mise en évidence en cascade des soldes
intermédiaires de gestion (marge brute, valeur ajoutée, résultat d’exploitation, résultat financier, résultat
d’activité ordinaire, résultat hors activité ordinaire et résultat net). Une activité ordinaire est celle qui est
censée se reproduire de façon récurrente. Elle regroupe les activités d’exploitation et financières. Une

11
Sauf dans le cas où l’entité n’est pas assujettie à la TVA.
38
activité extraordinaire est celle qui résulte soit d’une restructuration de l’entité soit d’une calamité naturelle.
La structure du compte de résultat est donc la suivante :

La marge commerciale se substitue à la marge brute de l’AUDC de 2000 et est désormais dégagée
uniquement par une entité commerciale. Le concept de valeur ajoutée a été redéfini par le SYSCOHADA
(2017) en prenant en compte désormais pour son calcul, le compte « 78 transferts de charges ».

Ø Le Bilan

Le bilan est un tableau comptable regroupe tous les biens et toutes les dettes d’une entité à une date donnée
(de la date de création de l’entité jusqu’à la date de sa présentation). C’est l’unique tableau comptable qui
suit l’entité tout au long de sa vie (99 ans).

Un bien est un emploi provisoire. On peut citer pour exemple : une table, un véhicule, un bâtiment, un
ordinateur. Les biens sont rassemblés dans un ensemble appelé « ACTIF ».

Une dette est une ressource provisoire. On peut citer pour exemple : la dette bancaire, dette envers un
fournisseur. Les dettes sont rassemblées dans un ensemble appelé « PASSIF ».

39
La confrontation de ces deux grandeurs (biens et dettes) génère un agrégat appelé « résultat » qui est
identique à celui dégagé par le compte de résultat. Ce résultat peut être positif (bénéfice) ou négatif (perte).
Quelle que soit sa nature, il est toujours inscrit au passif du bilan.

Total des biens – Total des dettes = Résultat de l’entité

Pour sa construction, le SYSCOHADA permet de le présenter soit en mode « paysage , c’est-à-dire deux
tableaux juxtaposés » soit en mode « portrait, c’est-à-dire deux tableaux superposés ». Aussi, pour la
disposition des postes d’actif et de passif dans ce tableau, il adopte un classement fonctionnel, c’est-à-dire
fondé sur les grandes fonctions de l’entité à savoir :

• Financement ;
• Investissement ;
• Exploitation ;
• Trésorerie ;

symbolisées par l’acronyme : « FIET ». Cette disposition des éléments bilantiels, facilite les activités
d’analyse financière (calcul des agrégats financiers tels : le fond de roulement, le BFR et la trésorerie). Le
schéma du bilan se présente donc ainsi en mettant en exergue, les six grandes masses :

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Afin d’identifier les constituants d’une rubrique du bilan, ce référentiel comptable révisé (2017) innove
aussi par l’indication en face de chaque poste du numéro de la note annexe correspondante.

Ø Le tableau de flux de trésorerie

Le tableau de flux de trésorerie de l’OHADA se substitue au tableau financier des ressources et des emplois
de l’AUDC de 2000, qui lui-même s’est substitué au tableau de passage aux soldes des comptes
patrimoniaux de l’OCAM. C’est un tableau comptable qui, construit à l’aide de deux bilans, renseigne sur
la variation de la trésorerie d’une entité. Il permet d’identifier les ressources qui ont été créées au courant
de l’année et les emplois qui en ont été faits. Son espérance de vie est d’un an. Pour sa présentation, le
SYSCOHADA (2017) a concentré tous les éléments qui y participent dans un tableau unique sur une page
(au lieu de 3 parties sur 4 pages comme pour le TAFIRE proposé par l’AUDC de 2000). Le schéma de
construction d’un tableau de flux de trésorerie est donc le suivant :

Cette présentation obéit naturellement à la logique du « FIET », car elle permet de déterminer la
contribution de chaque fonction à la formation de la trésorerie de l’entité.

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 Ø Notes annexes

Elles sont constituées d’un ensemble de petits tableaux qui apportent des renseignements sur le détail de
certains comptes figurant dans deux des états financiers ci-dessus énumérés (compte de résultat et bilan).
Son but est d’émettre des commentaires sur l’information communiquée dans ces deux états financiers. Les
notes annexes font partie intégrante des états financiers. Le contenu diffère selon le système comptable
utilisé. Ainsi, les entités qui relèvent du système normal doivent produire « 36 notes annexes ». Par contre,
celles relevant du système minimal de trésorerie, c’est-à-dire les très petites entités, ne doivent produire
que « 4 notes annexes ».

De ce qui précède, il s’en suit que les états financiers sont constitués en moyenne d’un compte de résultat,
d’un tableau de flux de trésorerie, d’un bilan et des notes annexes. Selon le SYSCOHADA, leur recevabilité
est désormais conditionnée par la fourniture des informations générales sur l’entité constituées de :

• la page de garde des états financiers ;

• la fiche de renseignements 1, qui indique entre autres, la dénomination sociale de l’entité,

la nature de l’activité, le nom du cabinet ou du professionnel comptable inscrit au tableau de
l’ordre qui a établi les états financiers, le nom du signataire des états financiers, etc. ;

• la fiche de renseignements 2, qui indique, entre autres, la forme juridique, le régime fiscal,
le pays du siège social de l’entité, etc. ;

• la fiche de renseignements 3 qui identifie les dirigeants et les membres du conseil

d’administration de l’entité.

Il convient aussi de souligner, pour apprécier, que chaque poste du bilan et du compte de résultat indique
le montant de l’exercice en cours et de l’exercice précédent.

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 VI - PHASE DE RENSEIGNEMENT COMPTABLE

Introduction : problématique

Renseigner en comptabilité signifie diffuser ou divulguer l’information financière. Cette dernière est le
produit fini éjecté par une activité comptable qui prend fin dans la phase de synthèse12.

Il s’en suit qu’une activité comptable est constituée par deux grandes phases :

v Une phase quantitative, dans laquelle on manipule les chiffres comptables. Cette
phase englobe les étapes allant de la phase d’observation à la phase de synthèse ;

v Une phase qualitative, dans laquelle, on apprécie la qualité de l’information

financière produite, ou du produit informatif ou fini destiné à la
consommation. Elle concerne uniquement la phase de renseignement.

À ce stade, on constate que la comptabilité financière obéit aux principes de la théorie de micro-économie
fondée sur la production et la consommation des biens et services. Ces biens et services font généralement
l’objet des échanges dans un espace isolé appelé marché. Ainsi, en appliquant cette théorie dans le domaine
de la comptabilité, il ressort de cela que l’exercice de cette activité fait intervenir deux grands agents
économiques :

• le producteur du produit informatif ou fini, qui est l’entité par l’entremise de son
comptable ;
• le consommateur de ce produit informatif ou fini par les parties prenantes (stakeholders).

Le produit fini éjecté par la comptabilité peut également être divulgué dans un marché. C’est le cas
notamment des entités cotées en bourse.

12
On peut assimiler la comptabilité à une activité industrielle, dans laquelle on façonne une matière première (pièces comptables)
dans différents ateliers (phases comptables) et au bout de la chaîne, on obtient un produit fini appelé « information financière ».
43
De cette phase, il se dégage aussi deux problématiques essentielles :

Q1 - Y’aurait-il un ordre de préséance parmi les consommateurs du produit

informatif ?
Q2 - Quels sont les autres consommateurs du produit informatif ?

Q1 - Y’aurait-il un ordre de préséance parmi les

consommateurs du produit informatif ?

1 - Identification des consommateurs du produit informatif selon l’ordre de

préséance

F Ordre de préséance
1re personne : Le commissaire aux comptes

2e personne : L’administration fiscale

3e personne : Le conseil d’administration.

Q2 - Quels sont les autres consommateurs du produit

informatif ?

2. - Identification des autres consommateurs du produit informatif

Au-delà de ces trois personnes viennent tous les autres intervenants susceptibles de consommer
l’information financière. On peut citer entre autres :
§ Les banques ;
§ Le comptable analytique ;
§ Le contrôleur de gestion, l’auditeur interne, l’analyste financier ;
§ Les clients ;
§ Les fournisseurs ;
§ Les salariés ;
§ Etc..
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