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DISPOSITIF NATIONAL DE LUTTE CONTRE LA FRAUDE FISCALE EN

REPUBLIQUE DEMOCRATIQUE DU CONGO IMPACT SUR
LES RESSOURCES DE L’ETAT

TABLE DES MATIERES

TABLE DES MATIERES..........................................................................................................i

DEDICACE...............................................................................................................................7
REMERCIEMENTS..................................................................................................................8
RESUME...................................................................................................................................9
ABSTRACT.............................................................................................................................10
SIGLES ET ABREVIATIONS...............................................................................................11
INTRODUCTION...................................................................................................................12
1. Phénomène observé.............................................................................................................12
2. Orientation de la recherche..................................................................................................13
3. Justification et intérêt de la recherche..................................................................................13
4. Objectifs de la recherche......................................................................................................14
4.1. Objectifs généraux............................................................................................................15
4.2. Objectifs spécifiques.........................................................................................................15
5. Délimitation de la recherche................................................................................................16
6. Difficultés rencontrées dans la collecte de données............................................................16
7. Structure de la recherche......................................................................................................16
PREMIERE PARTIE. CADRE CONCEPTUEL ET REVUE DE LITTERTAURE.............17
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CHAPITRE I. CADRE CONCEPTUEL DE LA RECHERCHE............................................17

1.1. Définition de la problématique et questions de la recherche...........................................18
1.2. Formulation de l’hypothèse générale de la recherche......................................................19
1.3. Formulation des hypothèses es en rapport avec des questions soulevées dans la recherche
.................................................................................................................................................21
1.3.1. Hs1 :................................................................................................................................21
1.3.2. Hs2 :................................................................................................................................21
1.3.3. Hs3 :.................................................................................................................................22
1.3.4. Hs4 :................................................................................................................................22
1.3.5. Modèle théorique explicatif de la problématique et de l’hypothèse de la recherche.....22
1.3.5.1. Tableau synoptique.....................................................................................................23
1.3.5.2. Commentaire du tableau et aperçu de la problématique et de l’hypothèse................24
1.3.5.3. Méthodologie de la recherche.....................................................................................24
1.3.5.4. Les méthodes..............................................................................................................24
1.3.5.5. La méthode analytique................................................................................................25
1.3.5.5.1. La méthode juridique et l’approche significative....................................................25
1.3.5.5.2. Méthode comparative..............................................................................................25
1.3.5.5.3. Méthode statistique..................................................................................................25
1.3.5.5.4. Méthode juridique et méthode sociologique............................................................25
1.3.5.5.5. Méthode synthétique................................................................................................26
1.4. Techniques........................................................................................................................26
1.4.1. La technique documentaire............................................................................................26
1.4.2. La technique d'observation............................................................................................26
1.4.3. La technique d'interview................................................................................................27
1.4.4. La technique comparative..............................................................................................27
1.4.5. La technique d'enquête par questionnaire et la technique d’investigation.....................27
CHAPITRE II. REVUE DE LITTERATURE........................................................................28
2.1. Définitions et notions conceptuelles.................................................................................28
2.2. Définition de la fiscalité....................................................................................................28
2.3. Politique fiscale.................................................................................................................30
2.4. Réforme fiscale.................................................................................................................31
2.5. Evasion fiscale..................................................................................................................32
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2.5.1. Fraude fiscale.................................................................................................................32

2.5.2. La fiscalité et la politique économique..........................................................................33
2.5.3. Allocation des ressources...............................................................................................33
2.5.4. Répartition des revenus..................................................................................................34
2.5.5. Stabilité et croissance économique................................................................................34
2.5.5.1. Le principe constitutionnel de légalité de l’impôt......................................................34
2.5.5.2. Concepts définitionnels de l'impôt..............................................................................35
2.5.5.3. Caractéristiques et règles de l'impôt...........................................................................36
2.5.5.4. Classification des impôts perçus en RD Congo..........................................................37
2.5.5.5. De la responsabilité fiscale.........................................................................................38
2.5.5.6. Contrôle fiscal : moyen de prévention de fraude fiscale............................................40
2.5.5.7. Notion conceptuelle du contrôle fiscal.......................................................................40
2.6.3. Structures compétentes en matière de contrôle fiscal....................................................41
2.6.4. Répression des infractions fiscales : sanctions administratives et sanctions pénales....43
DEUXIEME PARTIE. CADRE EMPIRIQUE DE L’ETUDE...............................................44
CHAPITRE I. PRESENTATION DU CHAMP EMPIRIQUE : LA DIRECTION
GENERALE DES IMPOTS (DGI).........................................................................................45
1.1. Création de la Direction générale des Impôts...................................................................45
1.2. Missions de la direction générale des Impôts...................................................................45
1.3. Structure organique...........................................................................................................45
1.3.1. La Direction de Grandes Entreprises.............................................................................46
1.3.2. La Direction Urbaine et les Directions provinciales......................................................46
1.3.3. Les CDI et les SMM......................................................................................................46
1.3.4. L’inspection des services...............................................................................................46
1.3.5. Attributions de la Direction générale des Impôts..........................................................46
1.3.5.1. Attribution du Directeur Général................................................................................47
1.3.5.2. Attributions des Directeurs généraux adjoints............................................................47
1.3.5.2. Directions Centrales....................................................................................................47
A. La Direction des Ressources Humaines..............................................................................47
B. La Direction de la Gestion Budgétaire et des Services Généraux......................................48
C. La Direction Informatique...................................................................................................48
D. La Direction de l’Assiette fiscale........................................................................................49
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a. La Direction de la Recherche et des Recoupements............................................................49

b. La Direction du Recouvrement............................................................................................50
1.3.5.3. L’Inspection des services............................................................................................50
1.3.5.4. La Direction Urbaine et les Directions Provinciales..................................................50
1.3.5.5. Le Centre des Impôts..................................................................................................51
A. Les Centres d’Impôts Synthétiques....................................................................................51
B. Figure n° 1 : Organigramme allégé de la Direction Générale des Impôts..........................51
C. Figure n° 2 : Organigramme allégé de la Direction Urbaine des Impôts de Kinshasa.......52
CHAPITRE II. LA FRAUDE FISCALE LORS DE LA REPRESSION PAR VOIE
TRANSACTIONNELLE........................................................................................................53
2.1. La fraude fiscale : notion générique de différentes infractions fiscales...........................53
2.2. Une infraction fiscale à caractère intentionnel.................................................................53
2.3. Le caractère délibéré renforcé en droit fiscal comparé des affaires..................................53
2.4. Aspects criminels du droit fiscal.......................................................................................54
2.5. Droit pénal fiscal : branche du droit pénal des affaires....................................................55
2.5.1. Le rôle préventif.............................................................................................................55
2.5.2. Le rôle répressif.............................................................................................................55
2.5.3. Les conditions d'engagement de l'action : infractions fiscales......................................56
2.5.3. Le déclenchement des poursuites pénales : mise en œuvre de l’action publique en
matière fiscale..........................................................................................................................56
2.5.4. Etude comparée : cas de la France : la commission des infractions fiscales (CIF) : la
saisine de la commission des infractions fiscales....................................................................56
2.5.5. L’indispensable avis de la commission des infractions fiscales....................................57
2.5.5.1. La plainte de l'administration fiscale : rôle particulier de l'administration fiscale.....57
2.5.5.2. Le contenu de la plainte..............................................................................................58
2.5.5.3. Le formalisme obligatoire de la demande de solidarité..............................................58
2.5.5.4. Les peines encourues en droit français.......................................................................58
2.5.5.5. La mise en œuvre de l’action pénale en droit congolais.............................................58
2.6. Etude de chaque infraction fiscale en droit congolais......................................................59
2.6.1. Omission volontaire de déclaration...............................................................................59
2.6.2. La dissimulation des sommes sujettes à l’impôt............................................................59
2.6.3. La passation délibérée des écritures fictives ou inexactes dans les livres comptables. .60
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2.6.4. L’incitation du public à refuser ou retarder le paiement de l’impôt..............................60

2.6.5. L’émission des fausses factures.....................................................................................60
2.6.6. L’opposition à l’action de l’Administration des impôts................................................60
2.6.6.1. L’agression ou l’outrage envers un agent de l’Administration des Impôts................61
2.6.6.2. L’élément intentionnel ou moral.................................................................................62
2.6.6.3. La plainte préalable.....................................................................................................62
2.6.6.4. Le cas de flagrance de l’infraction fiscale..................................................................63
2.6.6.5. La poursuite par voie transactionnelle........................................................................63
A. La charge de la preuve........................................................................................................63
B. La notion de charge de la preuve par nature en matière d'acte anormal de gestion..........64
2.6.6.5.1. Les sanctions pénales applicables............................................................................65
2.6.6.5.2. Le juge compétent en cas de fraude fiscale.............................................................66
2.6.6.5.4. Les écarts fiscaux en RDC : expression de la fraude fiscal.....................................68
2.6.6.5.5. Recommandations émises par la Banque Mondiale................................................69
A. Maîtrise d’abus des régimes dérogatoires : mesure de prévention et de lutte....................70
B. Rationalisation des exonérations fiscales : frein à la fraude fiscale....................................70
Tableau n°2 : Illustration de la fraude fiscale lors de la transaction fiscale par la DGI..........70
1. Suggestions et recommandations : que faire........................................................................71
2. La police fiscale...................................................................................................................71
2. Sanctions administratives lourdes........................................................................................71
3. Publier le nom des fraudeurs...............................................................................................71
CONCLUSION........................................................................................................................72
BIBLIOGRAPHIE...................................................................................................................73
I. OUVRAGES........................................................................................................................73
II. LEGISLATION NATIONALE..........................................................................................74
III. ARTICLES........................................................................................................................74
IV. THESES DE DOCTORAT ET MEMOIRE DE 3ème CYCLE..........................................75
V. SITES INTERNET.............................................................................................................75
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Don José Muanda Nkole wa Yahvé

Professeur d’Universités

Expert consultant international et national en Droit des Affaires et Droit pénal OHADA
Université de Kinshasa, Université de Kikwit et programme de 3ème cycle de l’Uiversité
de Liège et Institut Supérieur de Commerce de Kinshasa
cerdaohadardc@gmail.com

Avocat spécialistes des affaires.

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DISPOSITIF NATIONAL DE LUTTE CONTRE LA FRAUDE FISCALE EN

REPUBLIQUE DEMOCRATIQUE DU CONGO IMPACT SUR
LES RESSOURCES DE L’ETAT

RESUME

Le pouvoir de poursuivre un contribuable par voie transactionnelle appartient à

l’administration fiscale (la DGI). Dans cette matière elle s’érige en juge administratif et
dispose de pleins pouvoirs à caractère pénal, c'est-à-dire prononce des peines à caractère
pécuniaire sauf celui de prononcer une peine d’emprisonnement.
Mais il s’avère que lors de ses poursuites, la fraude fiscale, un fléau qui réduit sensiblement
les recettes publiques, trouve l’occasion d’être commise durant cette transaction pourtant
légalement reconnue à la DGI.
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Notre étude s’est donné l’objectif d’examiner cette question cruciale dans le but de proposer le
mécanisme de lutte interne à l’administration fiscale afin de réduire sensiblement la fraude
fiscale. Si plusieurs auteurs ont étudiés la fraude fiscale externe à l’administration fiscale,
nous, nous avons opté pour l’étude de la fraude fiscale interne à l’administration qui semble
échapper à la vigilance des autorités du pays alors que la rumeur s’en répand de plus en plus.
Et les écarts fiscaux, quand bien même difficiles à obtenir par comparaison des tableaux de
réalisations de recettes, s’estime à une quinzaine de milliards de dollars américains.

Mots-clés : Fraude fiscale-Direction Générale des Impôts-infraction fiscale-transaction

fiscale.

ABSTRACT

The power to continue a taxpayer by compromiseway belongs to Tax Authority. In this

matter it sets up as an administrative judge and has absolute power incriminal tax matter.
Ohterwise, pronounces sorrows in pecuniary matter except the power of condemning to a
privative pein of liberty. (Prison condamnation).
But it proves that at the time of its continuations, the taw evasion of fraud, a pleague which
reduces very public receipts appreciably finds the occasion to be made during this transaction
however legally recognized with the DGI (congolese tax revenu authority).
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Key-words : Transaction-Taxpayer- Tax evasion-Tax – fraud - Congolese Tax Revenu

Authority (DGI).

SIGLES ET ABREVIATIONS

Art : Article
B.O : Bulletin Officiel
C.A : Cour d’Appel
C.N.R.F : Commission Nationale du Recours Fiscal
C.S : Cour Suprême
D.F : Revue Droit Fiscal
D.G.I : Direction Générale et impôts
Ed : Edition
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I.G : Instruction Générale

I.G.R : Impôt Général sur le Revenu
I.S : Impôt sur les Sociétés
L.G.D.J : Librairie Générale de Droit et de Jurisprudence
L.P.F : Livre des Procédures Fiscales
R.J.F : Revue de Jurisprudence Fiscale
T.A : Tribunal Administratif
T.V.A : Taxe sur la Valeur Ajoutée
R.D.C. : République Démocratique du Congo.

INTRODUCTION

Nous exposerons dans cette partie introductive générale, les différents points qui forment le
tout préliminaire qui nous permet de comprendre avec cohérence l’agencement de notre
recherche. A propos, Les divergences de constats sur la situation financière actuelle de l’Etat
conduisent
Indéniablement à une évidence: la fraude fiscale est à condamner. Economie d’impôt pour
certain, pression fiscale accrue pour d’autre, la fraude fiscale touche le cœur de l’équilibre
social et porte atteinte au principe constitutionnel d’égalité devant l’impôt.
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La légitime répression de la fraude fiscale est un sujet empreint de polémiques tant pour le
juriste initié à la matière fiscale que pour le néophyte confronté pour la première fois à
l’action de l’administration fiscale.

TURRIN M (2011), dit « que le fisc a mauvaise presse pour l’opinion publique qui dénonce
son obscurantisme et son impuissance à faire face à de telles prérogatives exorbitantes du
droit commun tandis que les praticiens mettent en exergue la fragilité des droits du
contribuable vérifié ».
Notre sujet qui porte sur la « fraude fiscale et le pouvoir de transaction de la Direction
Générale des Impôts en matière fiscale. Cas de la République Démocratique du Congo, vise à
identifier les causes latentes et les causes directes des pratiques fiscales frauduleuses qui
entravent le développement durable par défaut de la gouvernance fiscale, tout en proposant
des pistes de solutions susceptibles d’éradiquer sinon de réduire l’ampleur de la fraude
systémique dans un pays où l’on semble reléguer au second plan l’apport énormément
important des recettes fiscales dans la consistance de la vie économique épanouie et en
constant essor.

1. Phénomène observé

Le législateur congolais à l’instar d’autres législateurs en droit comparé, a prévu la transaction

reconnue à l’administration fiscale. Par voie de transaction, le législateur congolais et la
doctrine, entendent explicitement une atténuation d'amendes fiscales ou de majorations
d'impôts lorsque ces pénalités et, le cas échéant, les impositions auxquelles elles s'ajoutent ne
sont pas définitives.
La transaction est un contrat, qui peut être conclu entre l’administration et le contribuable, en
cas de contestation née ou à naître. Elle peut être utilisée, si une imposition est contestée ou
susceptible de l’être. Elle peut également être utilisée, dans le cas où une action judiciaire
aurait été entreprise par l’administration fiscale contre un contribuable. (TOULEMONT B,
2007). Concrètement, la transaction prend la forme d’un accord écrit entre l’administration et
le contribuable. Elle ne constitue pas un acte unilatéral d’abandon de créance, mais la
formalisation d’accords et de concessions réciproques de la part de l’administration et du
contribuable.
Paraphrasant SALVAT B (2010), « l’impôt, instrument économique permettant à l’Etat de
prélever un somme préétablie sur la richesse d’un contribuable en vertu de la loi fiscale (à
priori, renforcée par d’autres textes légaux fondamentaux : la Constitution ; la loi des
finances, pour ne citer que celles-là), est lui-même une loi, dont les exigences doivent être
observées sous peine pour le contribuable « délinquant fiscal », d’être frappé des sanctions
de nature parfaitement légale ». Cependant, le pouvoir légalement attribué à l’administration
fiscale congolaise (la DGI), peut s’avérer dans une analyse critique sociologiquement
autorisée, comme un moyen de fraude fiscale entre les mains d’une part du contribuable
toujours mal intentionné ou profitant de la largesse de la loi ou de son mutisme, d’autre part,
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la DGI, censée lutter contre cette fraude. Ainsi, le contexte de notre étude se dessine dans un
décor de crise économique qui caractérise le pays et dont les pratiques frauduleuses fiscales
accentuent inéluctablement les conséquences.

2. Orientation de la recherche

Inspirée de la lumière qu’ont apportée les questions approfondies du Droit fiscal congolais
lors de l’enseignement du professeur KOLA G (2018). Nous avons opté, quant à la nature
logique de notre réflexion, pour une orientation sociojuridique du sujet.
Conciliant la sociologie fiscale et le Droit fiscal, certes, une telle orientation apparaît trop osée
à notre niveau, mais nous tentons de produire une originalité personnelle quant aux nombreux
prédécesseurs qui ont disserté sur la fraude fiscale en indexant que très souvent le
contribuable, alors que nous, nous l’appréhendons de deux côtés : le contribuable mais aussi
l‘administration fiscale congolaise, particulièrement dans l’hypothèse de l’exercice de son
pouvoir de poursuites par voie transactionnelle.

3. Justification et intérêt de la recherche

Une recherche à titre de mémoire-projet sur la fraude fiscale serait-elle encore pertinente
aujourd’hui quand on sait que de nombreux travaux scientifiques à tous les niveaux (premier ;
deuxième et troisième cycle universitaires), ont été réalisés avant nous ? La réponse est tout à
fait affirmative dès lors que nous retenons le caractère légitime de la fraude fiscale au niveau
du pouvoir de transaction1 de la DGI en matière fiscale.
Explicitons en outre, que la légitime répression de la fraude fiscale en République
Démocratique du Congo, repère ses fondements au sein de l’article 13 de la Déclaration des
droits de l’Homme et du Citoyen (DDHC) du 26 août 1789 (née de la suite du Mouvement
révolutionnaire français) qui dispose que « pour l’entretien de la force publique, et pour les
dépenses d’administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être
également répartie entre tous les citoyens, en raison de leur faculté » et par l’article 14 qui
précise que « tous les citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leur
représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d’en suivre
l’emploi, et d’en déterminer la quotité, l’assiette, le recouvrement et la durée ».

1 Le contribuable congolais est sûrement informé du pouvoir que possède la DGI de transiger sur toute infraction
fiscale et, trouve à cette occasion de s’habituer à négocier son acte fiscalement frauduleux souvent en coactivité
criminelle avec l’agent du Fisc dûment mandaté. La littérature antérieure et existante sur le sujet démontre à
suffisance que les opérateurs économiques passent pour l’unique délinquant fiscal alors que dans la présente
étude, nous démontrons que la criminalité fiscale en République Démocratique du Congo est l’apanage et de
l’opérateur économique de mauvaise foi et de l’agent fiscal commis à la répression de l’infraction fiscale. Nous
nous sommes inspirées pour justifier notre contribution, créant ainsi une démarcation avec les autres, en nous
fondant sur les questions approfondies du Droit fiscal par KOLA G (2017) et l’esquisse d’une théorie du Droit
pénal fiscal congolais par Muanda N (2011).
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Au niveau de la RD Congo, si l’on s’en tient aux principes de la sociologie fiscale, ces
prescriptions revêtues de l’essence constitutionnelle ; sous-entendent une double réflexion :
1- non seulement elles sollicitent pour une égalité entre contribuables congolais et
expatriés2 qui donnent un caractère incontestablement légitime, qui sur le plan
psychologique et sur le plan juridique justifie une action répressive ; (lire à ce sujet
ZAPF H et TOULEMONT B, 2010).
2- mais qui plus est, elles comportent les prérogatives de la Direction Générale des
Impôts dans toute la légalité en prédéfinissant les composantes ou éléments
caractéristiques de la fraude fiscale.
BELTRAME P (1984), cité par Muanda N (2011), renchérit en affirmant que le principe de «
nécessité fiscale », directement lié aux prérogatives essentielles de l’Etat souverain, constitue
l’essence même de la légitime répression de la fraude fiscale. Assorti au consentement de
l’impôt, il dresse son contenu juridique. En effet, le droit fiscal « prescrit, contraint et
sanctionne ».
Ainsi, justifié notre étude comporte par conséquent un nouvel apport dans l’appréhension de
la fraude fiscale commise ici, au niveau d’une instance légalement organisée qui est la
transaction entre la DGI et le contribuable délinquant.
La DGI abusant de son droit de transiger sur la fraude fiscale constatée et consommée d’un
côté et de l’autre côté, le contribuable qui se voit atténuer son sort qui aurait dû être plus
sévèrement châtié. Enfin, les deux parties, la régie financière et le contribuable se livrent de
commune de volonté à la soustraction partielle ou totale du paiement de l’impôt.

4. Objectifs de la recherche

Notre étude, poursuit méthodologiquement comme toute recherche scientifique, des objectifs
généraux et ceux spécifiques.

4.1. Objectifs généraux

Nos objectifs généraux s’expriment en ces termes :

• concilier les théories apprises lors de notre formation en Gestion et Droit de

l’Entreprise, spécialement les dogmes du droit fiscal et du droit pénal fiscal appliqués
dans la répression de la fraude fiscale par les autorités habilitées dans le cadre du droit
des affaires congolais ;
2 Qui se livrent régulièrement à des opérations économiques ; financières et commerciales (activités
professionnelles lucratives) qui les rendent assujettis à l’impôt selon la Constitution congolaise en vigueur.
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• restituer les connaissances acquises dans une approche empirique, à partir des résultats
tirés sur terrain et cela, grâce à des méthodes et techniques d’enquête, c’est-à-dire au
moyen d’un questionnaire particulièrement et ; de répondre aux exigences nous
imposées à l’issu de notre cursus, celles de présenter des examens classiques et de
défendre et soutenir publiquement un mémoire-projet en conformité avec le
Programme que nous avons suivi.
Nous serons en conséquence évaluées par la présentation de notre recherche empirique
reproduite sous forme de mémoire-projet. Tels sont les objectifs généraux de notre recherche.

4.2. Objectifs spécifiques

De manière spécifique, le présent mémoire-projet se propose entre autres, les objectifs

spécifiques suivants :

• de prime abord, amener les autorités de la DGI et les opérateurs économiques de

toutes différentes catégories à la prise de conscience que la fraude fiscale présidera
toujours à la crise économique parmi tant d’autre maux et ses répercussions
appauvriront davantage non seulement l’Etat congolais mais aussi les citoyens
congolais puisque l’impôts dans son rôle noble, contribue à la capacité fonctionnelle
de l’Etat de répondre aux besoins de sa population : paie des fonctionnaires ;
construction des hôpitaux ; des écoles ; amélioration du système éducatif ;
construction des routes ;désengorgement des villages enclavés produisant des denrées
alimentaires, etc.
• renforcer la transparence dans la gestion des dépenses et des recettes publiques
constituées des impôts à tous les niveaux ;
• réduire sensiblement la corruption et le coulage des recettes publiques en vue
d’amélioration le tissu socio-économique du pays ;
• soutenir les subventions publiques grâce à un Budget national à la taille de la
population et des besoins structurels et réduire le recours irrationnel aux emprunts
extérieurs pour financer les marchés publics ;
• Et enfin quoique nous n’ayons pas tout dit en termes compétitivité de la production
nationale et de la capacité « exportative » des biens et services produits localement
(par
les nationaux) et du soutien de la compétitivité économique et de la rentabilité du
commerce extérieur du pays.

5. Délimitation de la recherche

Contraintes par la méthodologie, nous avons été soucieuse de délimiter dans l'espace, la
présente étude en République Démocratique du Congo, particulièrement dans la ville de
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Kinshasa vu la vastitude issue de la décentralisation fiscale (attribution constitutionnelle au

nom de la décentralisation, de certains impôts ayant entrainé la création par les provinces des
régies financières chargées des impôts à caractère provincial) car, il ne serait pas prudent de
notre part, de tout étudier ici.
Dans le temps, nous avons considéré par rapports aux données disponibles, la période allant
de 2013 à 2018, soit 5 ans et enfin typologiquement (selon la classification des disciplines
scientifiques, nous avons exploré les dogmes issus de deux champs disciplinaires dont
l’interaction n’est pas à démontrer ni la complémentarité à prouver, c’est-à-dire, nous
sommes restées dans l’examen des normes du droit fiscal et du droit pénal fiscal. Bien que
l’apport de la sociologie (spécialement la sociologie fiscale) nous a été d’une aide
indispensable pour l’analyse de certaines réalités.3

6. Difficultés rencontrées dans la collecte de données

Lors de la collecte de données, majeure difficulté que nous avons rencontrée, fut le refus
catégorique souvent de certaines données quantitatives de la part de la DGI,- notre cadre
empirique-, hélas ! Il nous a fallu négocier avec certains de cadres dans un contexte
strictement privé, dépourvu de tout engagement professionnel. Nous avons également eu des
rapports qui nous ont été donnés à titre non officiel, d’où la véracité et la fiabilité des
informations recueillies ; et puisque nous avons procédé à des enquêtes et à l’élaboration d’un
questionnaire, le refus des réponses pertinentes en rapport avec notre hypothèse de départ ou
avons reçu des certaines personnes constituant notre échantillonnage un mutisme méfiant. En
effet, nous avons tenu à faire part de ces écueils qui auront certainement impacté la qualité de
notre recherche.

7. Structure de la recherche

Notre mémoire de Master est divisée en deux parties subdivisées en deux chapitres chacune.la
première partie, intitulée cadre conceptuel et revue de littérature, comporte deux chapitres
dont le premier porte sur la définition de la problématique, de l’hypothèse et de la
méthodologie de la recherche et, le deuxième chapitre, quant à lui, est axé sur la revue de
littérature. Dans la seconde partie intitulée cadre empirique de la recherche, nous avons
comme déjà énoncé, deux chapitre également. Le premier présente dans une démarche plutôt
respectueuse de la méthodologie d’une étude expérimentale, le cas empirique de notre étude.
Et le second et dernier chapitre aborde la discussion de l’essence de l’objet de notre recherche
où nous allons dépouiller et interpréter les résultats récoltés à partir de la méthodologie et de
différentes techniques et approches utilisées.

3 Soit dit en passant « la sociologie fiscale étudie ……………..

 1

PREMIERE PARTIE. CADRE CONCEPTUEL ET REVUE DE LITTERTAURE

En effet, cette partie constituée de deux chapitres comme nous l’avons dit, le premier chapitre
porte sur la définition de la problématique ; de l’hypothèse et de la méthodologie et le
deuxième chapitre est axé sur la revue de la littérature relative au thème de notre étude. Il sied
de rappeler que, l’empirisme voulu par la méthodologie ; s’étend à une pluralité de concepts
si l’on considère sérieusement le contenu d’une étude systémique, mais il est prudent de partir
des études antérieures pour étayer une bon exposé du cadre empirique.

CHAPITRE I. CADRE CONCEPTUEL DE LA RECHERCHE

Le cadre conceptuel de notre étude commence par la définition de notre question de départ ou
de la problématique, laquelle appelle une hypothèse et enfin l’explication de la méthodologie
qui nous a permises d’atteindre les objectifs que nous nous sommes fixé dans le cadre du
présent mémoire-projet.

1.1.Définition de la problématique et questions de la recherche

 1

Il nous paraît important à ce stade d’éliminer toute once de confusion sur la problématique et
sur la question de recherche.
CHARMAZ K (2006), nous éclaire sur les deux concepts, notamment : problématique et
question de recherche, en effet, les deux concepts contiennent la même vérité scientifique.la
problématique étant la question que se pose le chercheur dans sa quête de la vérité dans sa
discipline scientifique en considérant le problème auquel il doit faire face sinon le problème
qu’il doit résoudre. Et ce problème posé dans la société ou dans un contexte d’actualité
scientifique fait l’objet d’un questionnement ou d’une série de questions.

Il en va de même de la question de recherche qui exprime mieux en termes de simplicité

rhétorique la question ou l’ensemble de questions que se pose le chercheur car, la question de
recherche, aussi désignée par « question de départ », est la problématique exprimée
conceptuellement par une question précise à partir de laquelle, tout chercheur est amené
commence sa quête de vérité scientifique. Point n’est donc besoin d’une quelconque
polémique car les deux désignent le problème qui se pose dans la quête scientifique ou la
question que se pose le chercheur dans la même visé. Dans l’optique de notre recherche la
problématique ou la question de départ réside dans deux de préoccupations (questions que
nous nous posons) suivantes :

- Q1 : Les poursuites engagées par voie transactionnelle à l’initiative de la DGI contre

un contribuable en violation de la loi fiscale, donnent-elles lieu à des occasions
favorisant la commission de l’infraction de la fraude fiscale par le contribuable et par
l’administration fiscale ?
- Q2 : Dans l’affirmative de cette fraude systémique, la légitimité de répression de la
fraude fiscale, est-elle affectée au point d’évoquer l’abus des prérogatives attribuées
légalement à l’administration fiscale en l’occurrence la DGI ?

De cette problématique principale ou « primaire » pour emprunter le vocable usité par

CHARMAZ K (2006), découlent deux autres questions (dites) secondaires :

- Q3 : Au vu regrettable de l’expansion et de la diversification des techniques des

pratiques fiscales frauduleuses en République Démocratique du Congo, quelle est la
politique criminelle rigoureuse à adopter face de potentiels délinquants fiscaux à tous
les différents niveaux : contribuable agissant dans le cadre d’une entreprise
individuelle ou pluripersonnelle ; agents véreux de l’administration fiscale, censés (et
par commission de la loi) et habilités à lutter contre la fraude fiscale voir et à
appréhender les délinquants fiscaux aux fins de la répression ?
- Q4 : Quelles peuvent être les mesures impératives de la gouvernance fiscale pour
mettre fin à l’impunité ; à co-activité criminelle fiscale, laquelle gouvernance fiscale
visera une lutte radicale, systématisée et organisée afin de réduire à défaut d’éradiquer
la fraude fiscale ?
 1

1.2. Formulation de l’hypothèse générale de la recherche

Il est indispensable avant de tenter de formuler notre hypothèse 4 de la recherche de préciser

que nous examinons le phénomène d’imposition sous un fait établi : « la nature humaine est
foncièrement égoïste affirme Turrin M (2011) dans sa thèse portant sur « la légitime
répression de la fraude fiscale ».

Aussi, poursuit, l’auteur qui nous a inspiré largement dans sa recherche doctorale, « le
développement du civisme fiscal dans la lutte contre la fraude fiscale ne peut être qu’une
solution des plus pertinentes afin d’inciter le contribuable à satisfaire à l’obligation de payer
ses impôts. Le fait de conformer le comportement individuel des contribuables à l’intérêt
général est salutaire et il appartient aux pouvoirs publics d’encourager une telle pratique ».

Faisant un rapprochement avec les enseignements du professeur KOLA G (2017) à ce sujet,

nous soutenant sans nul doute, que le développement du civisme fiscal dans la lutte contre la
fraude fiscale ne peut être qu’une solution des plus pertinentes afin d’inciter le contribuable à
satisfaire à l’obligation de payer ses impôts.
Le fait de conformer le comportement individuel des contribuables à l’intérêt général est
salutaire et il appartient aux pouvoirs publics d’encourager une telle pratique. Somme toute,
nous partons de l’hypothèse selon laquelle : la DGI, habilitée le législateur de pouvoir
transiger sur toutes les infractions fiscales, ce que l’on appelle : « les poursuites par voie
transactionnelles » qui s’opposent aux poursuites judiciaires.

Et la particularité procédurale en cas des poursuites judiciaires, particularité qui consiste en «

la plainte préalable par la DGI », semblent donner malencontreusement à la DGI, des
opportunités d’abus de ses prérogatives qui débouchent très souvent comme bon nombre
d’experts et de chercheurs le prouvent par des études et des monographies sur la fraude
fiscale.

MUANDA N (2011), estime, que cette exigence de la plainte préalable qui profite à la DGI et
qui limite la plénitude du pouvoir du Ministère public s’érige en autre avantage dont abuse la
DGI, sinon les agents commis au pouvoir de poursuites par voie transactionnelle. L’auteur
précité, explique que le principe de nécessité fiscale, directement lié aux prérogatives
essentielles de l’Etat souverain, constitue l’essence même de répression de la fraude fiscale
justifiée par la juridiction administrative, c'est-à-dire la Direction Générale des Impôts (DGI).

4 Légende : H1 : « hypothèse secondaire 1 ». Nous avons emprunté ce style employé dans la réflexion faite par
BERGEL J.L. (2003), dans son article intitulé « Méthodologie juridique », dans D. ALLAND, S. RIALS, dir.,
Dictionnaire de la culture juridique, Paris, Lamy-PUF, coll. Quadrige-dicos poche, où il explique la différence
entre la méthode et la science de la méthodologie et met exergue les approches ou les méthodes juridiques
usitées dans une recherche juridique destinée au public cible hétérogène.
 1

Il ajoute «…en effet, le droit fiscal, autonome et indépendant quant à ses principes de nature
pénale : « prescrit, contraint et sanctionne… ».

A ce titre, le législateur se voit donc offrir la possibilité de restreindre certains droits du

contribuable dans le cadre de l’exercice fiscal répressif tout en modérant son pouvoir
d’appréciation car il se voit contraint d’agir dans un but d’intérêt général et dans le respect
d’autres règles à valeur constitutionnelles. (MUANDA N, 2011).

En effet, eu égard à cette exigence la stratégie d’encouragement au civisme fiscal comme le

laisse entendre le professeur KOLA G (2017) dans ses explications limpides sur le civisme
fiscal s’impose et incite à concevoir l’appréhension de la fraude fiscale par l’administration,
tout en gardant à l’esprit l’objet central de notre étude. Soit dit en passant, « le civisme fiscal
se définit comme l’accomplissement volontaire des obligations fiscales par le contribuable ».
(KOLA G, 2010, cité par MUANDA N (2011).

Paraphrasant KOLA G (2015), cité par MUANDA N (2011), du point de vue strictement
pénal : « le comportement des contribuables est soumis à une appréciation minutieuse de
l’administration fiscale en vue de lutter contre la fraude ». NAVATTE B (1951), renchérit : «
le contribuable habile poursuit le même but que le contribuable fraudeur : il cherche à se
soustraire au paiement de tout ou partie d’un impôt quelconque ». En effet, s’ils poursuivent
bien le même but, ils emploient, pour y parvenir, des procédés totalement différents. La
jurisprudence aide à comprendre que l’on ne peut réserver le même sort à une personne qui
contrevient sciemment à une prescription claire de la loi et à celle qui cherche à profiter soit
d’une imprécision, soit d’une lacune de la loi sans se mettre en contravention avec elle.

A propos, quelle est la problématique de notre étude et quelles en sont l’hypothèse principale
ainsi que les méthodes employées pour parvenir aux résultats escomptés ? C’est en fait les
développements consacrés par le premier chapitre qui nous apportent la réponse Le premier
chapitre s’emploie à définir la question de départ ou la problématique ; l’hypothèse formulée
y relative et les différentes approches que nous avons usitées dans le but de baliser les dogmes
visant la compréhension du cadre empirique du présent mémoire-projet.

1.3. Formulation des hypothèses es en rapport avec des questions soulevées dans la
recherche
 1

Les développements qui suivent, nous émettons des hypothèses directement aux Q1 ; Q2 : Q3
et Q4. Et nous nous inspirons de la méthodologie juridique de Barraud B (2016), quant à la
méthode de formuler les dites hypothèses.5

1.3.1. Hs1 :

De toute évidence, à la première question soulevée dans le présente mémoire projet,

l’hypothèse y relative part du fait que les études empiriques et les enquêtes réalisées sur
terrain, mettent à nu les pratiques abusives, c'est-à-dire les pratiques fiscales frauduleuses,
spécialement la fraude fiscale lors des poursuites par voie transactionnelle par la DGI :
On relève par exemple, l‘absence de PV ayant fait l’objet d’instructions ; le nom du
contribuable ayant accepté la transaction ; la preuve de paiement des amendes consenties par
le contribuable pour éviter la poursuite judiciaire et bien d’autres éléments exigibles d’une
transaction et qui mettent provoquent l’extinction des poursuites.

Cette situation ne cesse d’augmenter d’autant plus que les archives ne sont pas informatisées
et il n’existe pas effectivement la publicité du délinquant fiscale comme la mise en index ou la
publicité d’extrait de la transaction au service de la répression financière ; commerciale et
économique ; ni l’inscription au RCCM.
Ce qui est le cas adopté en droit comparé sous d’autres cieux. Cette Hypothèse 1 sera
soutenue par la méthode quantitative (données et graphiques) dans la partie empirique de
notre étude en rapport avec les résultats des répondants constituant une partie de notre
échantillonnage ou de la population cible.

1.3.2. Hs2 :

A la deuxième question posée dans notre étude, il est indéniable que la légitime répression de
la fraude fiscale dévoilée au niveau de l’instance ou la juridiction administrative (la DGI en sa
qualité de la police à compétence, affaiblit la crédibilité de l’administration fiscale qui, en
principe, outre ses missions légales et traditionnelles connues, se voit compté parmi les
délinquants fiscaux internes renforçant ainsi la notion de la délinquance de la personne
morale qui devra répondre des actes par le biais de ses représentants (du moins exclusivement

5 Cette méthode juridique a révolutionné la manière de structuration d’une recherche en rapport avec son énoncé
de plan, mais il faut signaler le succès de rencontre cette nouvelle méthode développée par le Barreau Boris los
du colloque de 2016 à l’Université d’Aix Marseille. Cette méthode s’est répandue dans la Faculté de Droit de
l’Université de Liège et a été adoptée, voilà qui nous a inspirées sachant qu’elle est en accord avec les normes
havardistes. (Voir le guide de rédaction d’un mémoire projet disponible au programme). Pour approfondir ce
sujet, lire pour plus de détails : OTIS (2012) Gh., dir., Méthodologie du pluralisme juridique, Karthala.
 1

reconnus coupables et véreux mêlant le patrimoine de l’Etat avec leurs patrimoines

personnels). Ici, s’affirme les propos du professeur KOLA G (2014), cité par MUANDA N
(2016) que nous paraphrasons avec une certitude absolue parle des causes de la fraude fiscale
en évoquant des facteurs exogènes et des facteurs endogènes en tirant la sonnette d’alarme sur
la notion du civisme fiscal qui fait défaut en République Démocratique du Congo.

1.3.3. Hs3 :

La troisième question soulevée dans la problématique appelle le constat suivant : au regard de

l’expansion et des techniques de plus en plus sophistiquées profitant d’une quasi absence de
civisme fiscal et de la citoyenneté fiscale, il appert qu’une politique criminelle de lutte contre
la fraude fiscale doit répondre à la plus grande sévérité en respectant scrupuleusement les
caractères d’une sanction pénale : « infligeant » pour ne reprendre que cette caractistique.
Mais la lecture des dispositions de l’article 101 de la loi n° 004/2003 du 13 mars 2003 portant
réforme des procédures fiscales, ne ressort pas la volonté d’une politique criminelle plus
sévère si l’on s’en tient au regard comparé sur la question.

Le droit pénal fiscal, comme l’affirme MUANDA N (2011), n’est pas très élaboré. La
contrainte corporelle et la privation de liberté à l’endroit de délinquants fiscaux en RD Congo,
paraît moins intimidant. Rappelons en passant que la tendance en droit des affaires tourne de
plus en plus sur les solution de sanctions administratives, c'est-à-dire de la dépénalisation du
droit des affaires, mais la plus part de pays campent autour des sanctions pénales plus
alourdies face aux infractions qui touchent le patrimoine des personnes morales publiques ou
privées pour sécuriser le cadre juridique des affaires.

Certains chercheurs et experts du droit pénal fiscal, proposent de réformer le système répressif
fiscal congolais au motif qu’il semble trop conciliant et timide face à crime transfrontalier
qu’est le fraude fiscal.

1.3.4. Hs4 :

La quatrième et la dernière question posée dans notre problématique se fonde sur la

gouvernance fiscale. Nous affirmons que la gouvernance fiscale, qui implique et le civisme
fiscal ou la culture fiscale et la citoyenneté fiscale répond efficacement à la prévention et à la
lutte contre la fraude fiscale dans la phase des poursuites transactionnelles à la Directin
Générale des Impôts. (DGI en sigle).

1.3.5. Modèle théorique explicatif de la problématique et de l’hypothèse de la recherche

YIN R.K (2014), explique que la problématique et l’hypothèse constituent l’essence même du
travail scientifique et méritent d’être simplement et clairement comprises dans un modèle
 1

accessible au profane qui comprend l’objet de l’étude sans vouloir aller en profondeur. Ainsi,
la discipline juridique se distingue dans la simplicité de ses méthodes même quand elle est
entremêlée avec les sciences de gestion. Par conséquent, avons-jugé indispensable avant de
confirmer ou d’informer nos hypothèse de les présenter dans un tableau synoptique pour une
meilleure compréhension des développements qui vont suivre :

1.3.5.1. Tableau synoptique

Source : nous-mêmes à partir du modèle proposé par YIN R.K (2014)

6
Légende : Q1 : question 1 ; Hg : hypothèse générale ; Hs2 : hypothèse secondaire 2.s
 1

1.3.5.2. Commentaire du tableau et aperçu de la problématique et de l’hypothèse

Selon Yin R.K (2014), le tableau synoptique remplit bien de fonctions entre autre l’aperçu de
la problématique et de l’hypothèse. Cette approche en sciences juridiques ou en sciences de
gestion permet de simplifier les variables explicatives et les variables expliquées de manière à
présenter de manière la plus simple possible l’objet de l’étude pour sa compréhension.
En considération de cette approche de recherche du contenu et du processus, la présente étude
soulève comme problème principal : la fraude fiscale commise lors des transactions que la
DGI par le biais des personnes habilitées à engager des poursuites contre un contribuable
défaillant, peut éventuellement commettre alors qu’elle (la DGI) a pour mission comme nous
verrons dans la revue de littérature « la lutte contre la fraude fiscale », mais il arrive que la
DGI profite de son pouvoir de transaction, c'est-à-dire de trouver un compromis amiable sans
reléguer au second plan l’intérêt général celui de percevoir pour le compte du Trésor public
toute les recettes fiscales. Et cela en recourant au contentieux alternatif.
Cependant des enquêtes sur terrain, démontrent que les abus de pouvoir en la matière
croissent à titre d’exemple : on dénote des négociations à caractère illégal avec le délinquant
fiscal lors d’une transaction, pourtant prévue par la loi, au détriment du Trésor public.
Conséquence la fraude fiscale ne cesse monter en flèche et ruine le pays car les recettes
fiscales sont importantes pour couvrir les dépenses de l’Etat.
Si la fraude fiscale a été toujours reprochée au contribuable, ici, on la dévoile au sein du
système institutionnel. C’est-à-dire au sein de la DGI et avec la participation des agents ayant
qualité de réprimer cette pratique fiscale frauduleuse. Pour mettre fin, à ces pratiques
dissimulées, les méthodes descriptives ; qualitatives, systémiques et des techniques d’enquête
et d’interview basées sur l’empirisme, seront employées dans le cadre de cette dissertation
pour proposer des pistes de solution. Il s’agira de confirmer nos hypothèses de départ en
termes de résultats issus de la méthodologie que nous avons usitée pour parvenir à des
données qui soutiennent notre position, d’où, dans les développements qui suivent, nous
exposons sur la méthodologie.

1.3.5.3. Méthodologie de la recherche

La méthodologie usitée dance mémoire projet, nous a été d’une grande efficacité aux fins de
collecter des données qui in ont servi à l’interprétation de nos résultats de la recherche.
Définissons et analysons d'une manière détaillée chacune de ces méthodes et techniques. A
titre de rappel, la méthode est définie comme l'ensemble ordonné de principes, des règles et
des opérations intellectuelles permettant de faire l'analyse en vue d'atteindre un résultat.
 1

1.3.5.4. Les méthodes

Pour vérifier nos hypothèses, nous partirons d'une approche pratique qui combine certaines
méthodes. Ainsi, nous utiliserons les méthodes ci-après :

1.3.5.5. La méthode analytique

Selon LAUBET D.B et JEAN L (2000), « cette méthode définie comme «une analyse
systématique des toutes les informations ainsi que des données récoltées, permet au chercheur
d’atteindre ses objectifs dans une transparence qui dépend de la véracité des faits en partant
d’une analyse non influençable ». Ainsi, cette méthode nous a permis d'analyser des
nombreuses données qualitatives qui ont été recueillies grâce au questionnaire adressé aux
personnes ciblées ; et aux entretiens avec certains responsables des entreprises de petite taille
(EPT en sigle); et d’autres contribuables exerçant individuellement mais ; aussi des entreprises
de grande taille relevant de la Direction de Grandes Entreprises de la DGI.

1.3.5.5.1. La méthode juridique et l’approche significative

Elle est celle qui nous a aidées à répondre à la question « que dit le texte en la matière », c'est
l'analyse exégétique ; comprise comme une méthode interprétative consistant à dégager des
textes relatifs au pouvoir de transaction sur les infractions fiscales que possède la DGI de par
les textes légaux, en outre à appréhender l'esprit authentique et originel du législateur
congolais en vue de comprendre la portée et les limites qu'il fixe à l’application des lois en la
matière sous examen. Elle nous a également permises d’assimiler l'approche significative en
restituant à chaque texte son contexte. (LAUBET D.B et JEAN L, 2000).

1.3.5.5.2. Méthode comparative

La méthode comparative définie par REUCHELIN (1973) comme « une démarche cognitive
par laquelle on s'efforce à comprendre un phénomène par la confrontation des situations
différentes ». elle nous a été utile en ce sens qu’elle a permis de comparer des situations
similaires ayant trait à l’impact de la fraude fiscale dans la phase des poursuites
transactionnelles sur le développement économique de la RD Congo, cette approche en
procédant à la comparaison des procédures d’autres pays, a été très significative dans notre
étude.

1.3.5.5.3. Méthode statistique

La méthode statistique a permis de concilier les démarches qualitatives et quantitatives, le

rationnel et le sensoriel, le construit et l'observé dans le cadre de notre étude. Par cette
méthode statistique, l’on arrive à quantifier le qualitatif et le rendre ainsi accessible à des
 1

traitements mathématiques rigoureux». Elle nous a permis d'analyser les données chiffrées
afin d'en tirer les informations souhaitées sous forme des chiffres.

1.3.5.5.4. Méthode juridique et méthode sociologique

En outre, nous avons également recouru à la méthode juridique, appelée aussi exégétique et à
la méthode sociologique. La méthode juridique nous a permis d'analyser l’ensemble des textes
de lois sur la fiscalité des entreprises en vigueur et la méthode sociologique, quant à elle, nous
a permis de confronter les textes légaux aux réalités vécues sur terrain, car, il est
indispensable de considérer les réalités sociales du milieu étant donné que l’objet de la
fiscalité est entre autre de contribuer au développement économique du pays.

1.3.5.5.5. Méthode synthétique

Elle nous a aidées à analyser systématiquement toutes les informations et données récoltées et
à en faire la synthèse, de déduction à l’induction, quand cela s'avérait nécessaire. La méthode
synthétique consiste à globaliser les éléments en un ensemble cohérent et intelligible, l'esprit
synthétique considère les différents éléments dans leur globalité ou dans son ensemble.
(Reuchlin M, 1973). Elle a en sus, a permis de synthétiser les données, les informations
obtenues, et l'analyse dans la partie empirique de notre mémoire-projet et au chapitre y
relatif.

1.4. Techniques
Les techniques ont été employées en complément aux méthodes pour aboutir efficacement aux
résultats escomptés de notre étude.

1.4.1. La technique documentaire

Le recours à la technique documentaire (observation indirecte, ayant pour support principal

les écrits, ouvrages et autres supports numériques écrits), a rendu possible l’exploitation la
documentation écrite : la doctrine ; les cours spécialisées de fiscalité et de droit fiscal et de
droit pénal fiscal qui ont permis la littérature abondante en rapport avec notre sujet et notre
objet d'étude.

Quant à l'utilisation de la documentation disponible sur Internet, il est à noter que l'essentiel a
été fait pour enrichir les réflexions se rapportant à notre question spécifique. D’où le recours
aux ouvrages et articles numériques (sitographie)6.

6 Quoique le terme reste discutable faute d’être adopté unanimement par les chercheurs mais, l’on préfère cela
en lieu et place de webographie qui est un anglisme mal digéré dans les publications scientifiques francophones.
 1

1.4.2. La technique d'observation

Nous avons organisé une descente sur terrain pour pouvoir observer directement les
comportements respectifs des contribuables et des agents du Fisc, ce qui ne fut pas aisé
comme approche car, l’on a rencontré des entraves comme nous l’avons signalé dans le point
sur les difficultés rencontrées au prélude de notre étude. Mais cette démarche s’est avérée
importante vu la nature empirique de notre recherche.
1.4.3. La technique d'interview

Nous avons également eu des entretiens directs avec certains responsables cadres de la
Direction Générale des Impôts. Précisons que tous les individus avec qui nous avons eu des
entretiens ont préféré l’anonymat comme condition pour nous converser avec nous, et nous
avons respecté l’accord passé avec eux en contrepartie des informations et des données dont
nous avions besoin. Aussi certains responsables des entreprises échanges avec nous à la seule
condition de ne pas mentionner la dénomination de leurs entreprises. Cet exercice empirique
nous a aidées d’approuver la réalité face à la théorie.

D'après GRAWITZ M, (2000) : « un questionnaire est une suite de propositions ayant une
certaine forme et un certain ordre, sur lesquelles on sollicite l'avis ou le jugement d'un sujet
interrogé. ». La technique d'enquête par questionnaire dont nous avons fait recours, nous a
permis de récolter les données inhérentes à notre travail en vue de concrétiser le sondage.

1.4.4. La technique comparative

Méthode ou technique, sans verser dans ce débat, nous avons procédé à la comparaison avec
les études portant sur la fraude fiscale au plan internationale car cette thématique fait l’objet
de coopération et d’entraide judiciaire visant sa lutte à cause de son caractère transfrontalier
comme l’affirment KOLA G (2015). De toute évidence, l’auteur pense qu’à cet effet, les
législations au niveau international se sont avérées incontournables.

1.4.5. La technique d'enquête par questionnaire et la technique d’investigation

Cette technique a constitué l’étape des plus essentielles de notre étude. Bien que nous y
reviendrons en détail dans la partie empirique de notre recherche. A ce niveau, précisons
seulement, que nos enquêtes par questionnaire ont duré au cours de la période allant du 5
octobre au 5 février soit 4 mois d’enquête et d’investigation sur terrain.

Nous avons estimé que les mois durant lesquels nous avons été sur terrain, nous été
bénéfiques en termes de résultats car nous avons voulu produire une étude empirique et non
théoriques comme bon nombre d’études antérieures sur la question le sont, marquant ainsi
sans prétention d’avoir épuisé ni répondu à toutes les questions sur le sujet.
 1

CHAPITRE II. REVUE DE LITTERATURE

Nous explorons dans ce deuxième chapitre de la première partie, la notion de fraude

fiscale ;de l’évasion fiscale et des notions connexes indispensables à la compréhension des
poursuites transactionnelles en matière fiscale en République Démocratique du Congo avant
d’établir la démarcation entre notre apport à la contribution de la science et les études
antérieures car, tel est en principe, l’objet de la revue de littérature. (OTIS G, 2012). Nous
évoquerons également des notions conceptuelles sur la concurrence fiscale ; la justice fiscale
avant d’exposer sur le cadre empirique de notre recherche.

KAGOYIRE (M.G, 2008) affirme ce qui suit : « Pour fonctionner, une économie de marché a
besoin de l'existence de la puissance publique. Pour qu'il y ait un secteur public, il faut
soustraire certaines ressources réelles au secteur privé. Afin de financer ses dépenses, l'État
pourra lever des impôts, créer discrétionnairement de la monnaie ou emprunter soit sur son
territoire soit à l'étranger ».

2.1. Définitions et notions conceptuelles

ANGE R (2015), affirme que la définition des termes clés, permet une meilleure appréhension
du cadre théorique et conceptuel de l’étude.
 1

2.2. Définition de la fiscalité

Dans les développements qui suivent, nous examinerons la définition de la fiscalité pour
permettre une meilleure compréhension des mots clés avant d’aborder l’essentiel de notre
étude.

En effet, le terme « fiscalité » tire son origine de « fiscus » qui vient du latin, qui signifie «
panier » que les romains employaient pour recevoir de l'argent. Il a donné également
naissance au fisc, qui désigne couramment l'ensemble des administrations publiques qui ont
en charge l'impôt (BAKANDEJA wa M. G, 1997).
Toutefois, l'existence de sources sur la fiscalité c'est-à-dire de traces sur le fait fiscal, est liée à
l'évolution des appareils de l'administration publique, à la politique du gouvernement, au
projet et critique du législateur, aux commentaires des intellectuels et, parfois souvent même,
aux intérêts des partenaires sociaux tant nationaux qu'étrangers. Ainsi donc, l'augmentation de
charge publique est le premier aspect quantitatif de l'évolution de la fiscalité (BAKANDEJA
wa M.G, 1997).

Pour Bernard BOBE (2011, cité par BUANBUA W.K, 2016), la fiscalité est l'ensemble des
prélèvements pécuniaires obligatoires effectués par les administrations publiques à titre
définitif et sans contrepartie en vue de mobiliser les ressources nécessaires susceptibles de
résoudre les problèmes d'ordre pécuniaire de l’Etat. Sur le plan de la gestion économique, la
fiscalité est à la fois instrument et système. De ce point de vue, elle permet au gouvernement
d'orienter sa politique économique ; bien plus, c'est un instrument d'orientation
macroéconomique de la dépense ou de la consommation, bref de la demande.

Quant à Lucien MEHL (cité par FUTA A, 2006), la fiscalité est perçue comme « comme une
prestation pécuniaire requise des personnes physiques ou morales de droit public et
éventuellement de droit privé, d'après leurs facultés contributives, par voie d'autorité, à titre
définitif et sans contrepartie déterminée en vue de la couverture des charges publiques et des
autres collectivités territoriales ».

Sur le plan politique, la fiscalité est du ressort de l'autorité exécutive et législative et se

présente comme une matière qui entre dans le domaine de la légitimité et de la souveraineté
d'un pays. Derrière toutes ces définitions l'on comprend aisément que la fiscalité dans ses
relations avec le monde économique est une réalité et un concept complet. Il se dégage de
toutes ces définitions que la fiscalité joue également sur l'investissement. La définition de la
fiscalité appelle indirectement celle de la fiscalité internationale. N’étant pas l’objet de notre
étude, nous en donnons quand même la définition au nom du principe de la mondialisation de
l’économique.
 1

La première des conventions fiscales est la convention franco-belge conclue le 12 aout 1843.7
Les conventions fiscales ont concerné, de prime abord, les pays développés pour s'étendre, par
la suite, aux pays en voie de développement du fait de l'œuvre des organisations
internationales et de la fin de l'ère coloniale (Kola G, 2013b). Deux modèles de conventions
ont vu le jour. Ces modèles ne sont que des directives, les Etats n'ont nullement l'obligation de
s'y soumettre. Les Etats peuvent y recourir en cas d'ambigüité.

Le modèle de l'OCDE est apparu en premier, le modèle de l'ONU l'a suivi. Ce dernier
constitue un quasi réplique de son prédécesseur sauf qu'il a pour vocation de s'acclimater aux
pays en voie de développement (Kola G, précité). Les ancêtres de ces deux modèles sont les
modèles de la SDN relevant aujourd'hui de l'histoire. Deux autres modèles de conventions
existent sans vraiment connaitre de succès : le Pacte Andin et le modèle américain. Les
conventions fiscales sont soumises à un régime juridique. Pour le professeur KOLA G, (2015)
: « Une convention fiscale est un traité international liant deux ou plusieurs Etats. ».

Nous déduisons de cette définition que les conventions fiscales sont des accords bilatéraux ou
multilatéraux entre Etats.8 MARCHESSOU M (1980) distingue les « conventions bilatérales
» des « dispositions des traités communautaires ». Cette distinction est retenue par MUANDA
N (2013) dans son manuel de contrats commerciaux.

Par ailleurs, il est de mise d'opérer une différenciation entre les conventions fiscales et les
clauses fiscales au sein des traités. Selon MARCHESSOU M (1980) : « Il convient de
distinguer les conventions dont l'objet est purement fiscal (principalement la prévention de la
double imposition internationale, d'où leur nom de conventions évitant la double imposition),
des autres accords internationaux pouvant comporter des dispositions fiscales (accords de
coopération, conventions consulaires, accords d'établissement et conventions relatives à la
protection des investissements, à la coopération économique et culturelle, etc.)». (Voir à ce
sujet, KOLA G. 2016).

Les conventions fiscales sont la source par excellence du droit fiscal international. Les
conventions fiscales aspirent tant à pallier les risques d'une « superposition d'impositions »
qu'à promouvoir l'investissement qu'à renforcer l'entraide entre administrations fiscales
surtout au niveau de la lutte contre la fraude et l'évasion fiscales (DELORME G 1987).

LAMBERT T, (2001) affirme ce qui suit : « Il est de fait que le contribuable, en exerçant son
devoir, doit être à l'abri de tout arbitraire fiscal. En l'occurrence, le législateur congolais
consacre le principe de légalité fiscale, en vertu duquel, seule la loi a la compétence
d'instituer les impôts et de fixer les différents régimes juridiques d'imposition, en d'autre

7 Pour approfondir ce sujet, lire MARCHESSOU (Ph) (1980), « L'interprétation des textes fiscaux », Thèse,
Economica, Collection Droit des affaires et de l'entreprise.
8 La plupart des conventions fiscales sont conclues entre deux Etats seulement à cause des divergences
considérables entre les droits internes de chaque Etat, de ce fait, des difficultés d'aboutir à une entente ; force est
de constater la rareté des conventions fiscales multilatérales.
 1

termes, l'instance parlementaire a l'exclusivité d'instituer les prélèvements fiscaux et

déterminer leurs régimes ».

2.3. Politique fiscale

L'insécurité fiscale engendre un comportement négatif chez le contribuable à savoir, la

résistance à l'impôt. Cette réaction provoque la dégradation des relations entre les
contribuables et l'administration fiscale, et se manifeste dans un premier temps par des effets
inhibitifs, ensuite par l'évasion pour finir en fraude fiscale proprement dite.

L'insécurité juridique a pour conséquence principale de favoriser la fraude et l'évasion fiscale.

La politique fiscale se rapporte à l'élaboration d'un système ou d'un projet de réforme et
suppose la détermination du volume et de la structure du prélèvement obligatoire, la
répartition de leurs charges entre les agents et la catégorie sociale, la définition de leur mode
de calcul et de perception. C'est donc cette manière disciplinaire et détaillée de directive à
suivre qui constitue la politique fiscale ».
2.4. Réforme fiscale
Elle est la mise en œuvre des modifications ayant pour but, d'améliorer l'activité de recherche
et de perception des ressources fiscales d'un Etat pour une meilleure rentabilité du système qui
est donc un impératif pour produire des ressources budgétaires substantielles. Nous pouvons
illustrer cela par les dispositions de l’Ordonnance-loi n° 13/001 du 23 février 2013 fixant la
nomenclature des impôts, droits, taxes et redevances des Provinces et des Entités Territoriales
Décentralisées ainsi que leurs modalités de répartition, et par toutes les réformes intervenues
en
2013 dans le domaine de la fiscalité, et ces réformes ont touché presque tous les domaines
d’affaires.9

Un « bon système fiscal» ou un système fiscal optimal doit être fondé sur trois grands
principes : la transparence, la flexibilité et la simplicité. L'efficacité d'un système fiscal
dépend d'abord de sa transparence. En effet, la transparence du système veut que chaque
contribuable puisse connaître le montant des impôts payés par les autres contribuables. Cette
nécessité vient du fait que tous les contribuables sont des consommateurs de services publics
et ils doivent être informés de ce que chacun paye en échange des services fournis.
Malheureusement certains ne remplissent pas ce critère. C'est le cas de la TVA où il est
difficile de chiffrer avec exactitude le montant payé à l'administration fiscale par chaque
citoyen. Il serait plus que nécessaire que l'Administration fiscale fasse chaque année la
désignation des meilleures redevables selon des critères objectifs et compris par tous afin de
mettre en évidence les contribuables fiscalement corrects.

9 L’introduction de la TVA en RD Congo, manifeste aussi la volonté des autorités et des décideurs politiques.
 1

Il doit aussi être mis en évidence toute chose qui aura un impact motivateur et sensibilisateur
sur l'amélioration du civisme fiscal, et partant de l'amélioration du niveau des recettes fiscales.
Tout en étant transparent, la politique fiscale d'un pays doit s'adapter en permanence aux
changements de l'économie et aux transformations sociales. En effet, comme la conjoncture
économique change, il est souhaitable de modifier les taux d'imposition. Plus, la base
d'imposition est sensible à l'évolution de l'activité économique, plus l'impôt joue son rôle de
régulateur automatique.

Pour le professeur Kola G (2016), le système fiscal cédulaire qui est en vigueur en RD Congo
crée une multitude d'impôts et de taxes, et comme ce système est déclaratif, le contribuable est
soumis à plusieurs déclarations à la fois. L'abondance d'impôts et de déclarations doublée de
la complexité du langage fiscal produit des effets négatifs sur le consentement de l'impôt ou
fait le lit de la fraude. La fraude devient ainsi, un véritable facteur limitatif de recouvrement
des recettes fiscales. Dans un sens comme dans l'autre, le système cédulaire produit un effet
multiplicateur qui s'exerce tant sur la taxation que sur les exonérations sélectives et indispose
considérablement.

Or, avec un «bon système fiscal», il devrait être difficile d'échapper aux impôts. Un auteur
affirme qu' « une fiscalité complexe est répulsive, soulève des résistances et aiguise l'hostilité
des contribuables, surtout lorsque ceux-ci sont analphabètes et peu avertis des méthodes
modernes de gestion. Il en résulte que le contribuable ne peut être un partenaire qualitatif et
actif du fisc ».

En considération de cette affirmation, la simplification du système fiscal est donc une

nécessité si l'on veut avoir des impôts acceptés, payés spontanément parce que compris par
tous les contribuables ou tout au moins par une grande partie d'entre eux.

2.5. Evasion fiscale

Il est utile d'évoquer une citation d'un Lord Britannique qui disait : « il est du devoir du
contribuable d'arranger ses affaires de façon à payer, légalement, le moins d'impôt que
possible ». Mais il est aussi bon de se rappeler la réplique de l'un de ses pairs : « il est aussi du
devoir de l'Etat de collecter légalement le plus d'impôt que possible ». (BARCON MAURIN
J. L, 2007).

L’évasion fiscale consiste donc à échapper au paiement de l'impôt par des moyens légaux,
c'està-dire que le contribuable parvient à diminuer sa charge fiscale sans violer la loi. De ce
fait, certains auteurs qualifient l'évasion de « fraude légale ».En d’autres termes, c'est l'action
du contribuable dont le but exclusif est de se placer dans les conditions les plus avantageuses
au regard de la loi fiscale. Cet ensemble de procédures est non réprimé par la loi. Il y a
évasion fiscale au sens propre du terme quand celui qui devrait payer un impôt ne le paie pas,
sans que la charge de celui-ci soit supportée par un tiers. Elle consiste en outre à échapper à
 1

l'impôt en s'appuyant sur les lois. La notion d'évasion fiscale est plus large que celle de la
fraude fiscale car cette dernière n'est qu'un cas particulier de l'évasion fiscale.

Ceux qui la pratique agissent dans un but de détournement de la législation et comme

conséquence néfaste sur le plan fiscal, elle crée l'injustice sociale entre les contribuables qui
ont l'habitude de payer normalement leurs impôts, et rend le pays pauvre car, il y a « la
diminution des recettes fiscales, la soustraction des capitaux importants à l'économie du pays

2.5.1. Fraude fiscale

Selon BOUCHAREB M, 2004), à la différence de la fraude, l'évasion consiste en un moyen

légal voir légitime d'échapper à l'impôt, bien que des nuances puissent séparer deux formes
d'évasion. La première qui est légitime consiste à s'abstenir de réaliser l'acte générateur de
l'impôt. La seconde plus proche de l'habileté du contribuable à exploiter les failles de la
législation et qui se situe à mi-chemin entre l'évasion légale et la fraude. 10 La fraude fiscale
est l'expression d'une insurrection de la personne physique ou morale contre l'Etat. C'est le
fait d'échapper à l'impôt en violant les lois. La fraude fiscale est une infraction ayant pour but
d'échapper à l'impôt ou d'en réduire les bases. Cette volonté d'éluder l'impôt est d'autant plus
grave que le préjudice au sein de l'ensemble de la collectivité (MUANDA N, 2015b).

Le législateur congolais n'a pas défini expressément la fraude fiscale. L'article 101 de la loi
n°004/2003 du 13 mars 2003 portant réforme des procédures fiscales parle seulement de
l'intention frauduleuse. Cet article dispose que l'intention frauduleuse consiste à poser des
actes en vue de se soustraire ou de soustraire un tiers à l'établissement ou au paiement total ou
partiel de l'impôt dû.

En droit français par exemple, la fraude fiscale est définie par l'article 1741 du code général
des impôts qui dispose : « Quiconque s'est frauduleusement soustrait ou tenté de se soustraire
frauduleusement à l'établissement ou au paiement total ou partiel de l'impôt ; soit qu'il ait
volontairement omis de faire sa déclaration dans les délais prescrits ; soit qu'il ait
volontairement dissimulé une partie des sommes sujettes à l'impôt ; soit qu'il ait organisé son
insolvabilité ou mis obstacle par d'autres manœuvres au recouvrement de l'impôt ; soit en
agissant de toute autre manœuvre frauduleuse... »

2.5.2. La fiscalité et la politique économique

Compte tenu de l'importance croissante du prélèvement que la fiscalité opère sur les
contribuables et les redevables, celle-ci occupe une place essentielle dans la vie économique
10 Pour MARC DASSESSE et PASCAL MINNE, « la fraude fiscale implique nécessairement une violation de
la loi fiscale en vue d'échapper totalement ou partiellement à l'impôt, voire en vue d'obtenir des remboursements
d'impôts auxquels on n'a pas droit. Dans le même ordre d'idées, BELTRAME aborde aussi dans le même sens
que les deux auteurs précités en disant que la fraude fiscale peut être définie comme une infraction à la loi
commise dans le but d'échapper à l'imposition ou d'en réduire le montant ».
 1

d'un pays. On ne peut aujourd'hui parler de la politique économique sans faire allusion à la
fiscalité. Elle constitue la principale ressource publique, celle qui couvre plus de la moitié des
dépenses publiques.

La fiscalité joue un rôle capital dans la vie d'une société, l'analyse de son importance porte
essentiellement sur trois points à savoir : l'allocation des ressources, la répartition des revenus,
la stabilité et la croissance économique.

2.5.3. Allocation des ressources

La fiscalité étant la principal source des recettes de l'Etat, son importance réside dans la
capacité des recettes prélevées au niveau de l'économie à couvrir les dépenses
correspondantes et à redistribuer une partie de l'argent ainsi réuni à telle ou telle autre
catégorie sociale par le calcul de la dépense publique. En effet, l'Etat modifie cette allocation
en prélevant des ressources sur le secteur privé (ménages et entreprises) pour satisfaire les
besoins collectifs et les besoins privés. Cela notamment lorsqu'il accorde les subsides aux
ménages et aux entreprises, ce qui revient à dire que l'impôt peut être utilisé pour orienter
l'activité nationale dans telle ou telle direction ; il est donc un procédé efficace d'intervention
dans la vie économique et sociale.

2.5.4. Répartition des revenus

L'objectif de la politique économique est entre autre de garantir la distribution optimale du

bienêtre entre la population à travers l'équilibre et l'optimalité des choix en matière des
dépenses publiques. De ce point de vue, la fiscalité s'avère importante en ce qu'elle permet de
réduire les inégalités sociales entre les différentes couches sociales. Le mécanisme de la
fiscalité est capable de corriger la distribution des revenus, d'augmenter les transferts des
revenus au profit des uns et d'en réduire pour les autres.

2.5.5. Stabilité et croissance économique

La fiscalité, comme instrument de la politique économique et social est souvent utilisée dans
le maintien du plein emploi sans inflation à travers la politique fiscale. Il est le moyen efficace
de la politique économique. Il peut servir tout autant pour encourager ou décourager une
activité économique. (ROBBEZ-MASSON C, 1990).

2.5.5.1. Le principe constitutionnel de légalité de l’impôt

Le principe de légalité date déjà de plusieurs siècles. En fait, il a été posé dès le moyen âge, et
plus précisément, avec la grande charte de 1215 en son §12. Il a été affirmé plus tard, par
l'article 14 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789.
 1

En droit congolais, ce principe12 est aussi garanti constitutionnellement : « il ne peut être établi
d’impôt qu’en vertu de la loi », et le corollaire du principe est que « tout congolais est tenu de
remplir loyalement ses obligations vis-à-vis de la collectivité nationale. Il a le devoir de
s'acquitter de ses contributions fiscales et de remplir ses obligations sociales ». Il importe
aussi de signaler qu'il existe un principe synonyme au principe susvisé, celui du consentement
de l'impôt, en vertu duquel, les contribuables acceptent de payer l'impôt car ce dernier a été
établi et voté par leurs représentants parlementaires dans un but d'intérêt général.

Le pouvoir de créer un impôt est donc réservé à la chambre des députés, ce qui implique une
série de conséquences : de prime abord, pas d'impôt sans texte, de ce fait il n'appartient à
aucune

12
L’infraction de la fraude fiscale est établie par la réunion des éléments suivants :
1° L'élément légal : MUANDA N (2015), rappelle dans son article sur le droit pénal fiscal congolais qu’en RDC
bien que le législateur ne parle pas expressément de fraude fiscale, nous pouvons dire que l'élément légal est les
articles 101 et 102 de la loi n°004/2003 du 13 mars 2003 portant réforme des procédures fiscales.

autorité, autre que le législateur, d'instituer un impôt, de définir son assiette, son taux et son
mode de recouvrement ; corrélativement, il ne peut y avoir d'exonération sans loi.

Le principe de légalité se trouve ainsi consacré au travers de la constitution, selon lequel il

revient à la loi la compétence exclusive de déterminer les règles relatives à l'assiette et aux
taux des impôts au profit de l'Etat (LAGHMARI A, 2004).

En principe le législateur a le monopole de la législation fiscale. Ainsi, la règle, que l'impôt

doit être consenti par les représentants du peuple, est apparue alors comme l'une des modalités
essentielles de mise en œuvre de la souveraineté populaire.

Toutefois la technique de délégation apparaît comme la principale limite du domaine de la loi.

MUANDA N (2016a), explique que « la délégation est l'acte unilatérale par lequel une
autorité, qui a été habilitée, transfère une partie de sa compétence ». Le transfert ne peut être
effectué qu'en vertu d'un texte préexistant qui l'autorise.

2.5.5.2. Concepts définitionnels de l'impôt

La conception et la définition de l’impôt peuvent se modifier dans le temps et évoluer dans

l'espace, c'est-à-dire elles peuvent varier suivant qu'on se situe sur le plan juridique, social ou
économique et en fonction des paramètres du moment. Il existe donc plusieurs définitions en
rapport avec l'impôt.
 1

BUABUA WA KAYEMBE M, (1993), définit l'impôt comme : « une constitution annuaire à

caractère contributif repris par des personne physiques ou morales habitant un Etat en vue de
la couverture des charges publiques ». Pour KOLA G (2016), « l'impôt est une prestation
pécuniaire requise des personnes physiques ou morales de droit privé et éventuellement de
droit public par voie d'autorité, à titre définitif et sans contrepartie en vue de la couverture
territoriale ou d'intervention publiques ».

Mais il s'avère que par rapport à l'évolution de cette notion d'impôt, nous rassure le professeur
KOLA G (2016), cette définition ne peut être acceptée aujourd'hui que moyennant quelques
retouches et cela étant fait, de toutes les définitions par unanimités selon lui, il définit l'impôt
comme une prestation pécuniaire requise des personnes physiques ou morales de droit privé
ou de droit public, d'après leurs facultés contributives par voie d'autorité, à titre définitif et
sans contrepartie déterminée en vue de la couverture des charges publiques ou à des fins
d'intervention de la puissance publique ».

Par conséquent, nous retiendrons cette dernière définition dans le cadre de notre rédaction, car
elle renferme tous les aspects liés à la notion de la fiscalité qui en plus de son aspect financier
considère l'impôt comme un instrument de la politique économique et sociale.
2.5.5.3. Caractéristiques et règles de l'impôt

Au regard des définitions de l’impôt évoquées ci-haut, nous avons retenu les caractéristiques
suivantes :

o L'impôt est avant tout une prestation, un transfert de moyens de paiement à l'Etat ou
aux autres collectivités publiques ;
o L'impôt est une prestation pécuniaire, il est exclusivement une prestation pécuniaire, il
est exclusivement une prestation en argent et non en nature ;
o L'impôt à une destination d'utilité publique, en vue de la couverture des charges
publiques, il constitue donc la source principale des recettes de l'Etat lui permettant de
faire face aux dépenses publiques ;
o L'impôt est essentiellement un paiement à caractère forcé. Ce caractère provient de
l'étymologie même de l'impôt qui vient du verbe imposer. Il est donc une obligation
légale exigée de chaque citoyen.

Il s'agit d'un prélèvement imposé par l'Etat au moyen de son pouvoir de contrainte et non d'un
prélèvement volontaire ou d'une faveur qu'on accorde à l'Etat. Le droit de lever l'impôt est
donc un attribut de la puissance publique, une manifestation de l'imperium de l'Etat. En outre,
il est une contrainte, car il trouve son sens dans la souveraineté de l'Etat, ce qui justifie pour le
contribuable l'appellation d'assujettis. Ce caractère forcé se manifeste surtout en ce que son
tarif est fixé unilatéralement et en ce que son recouvrement est opéré par la force.
 1

o L'impôt est sans contrepartie, son paiement n'est pas suivi d'une contrepartie directe de
la part de l'Etat et c'est d'ailleurs cet aspect qui le différencie avec certaines notions
voisines, mais cela n'exclut pas le fait qu'il y ait une contrepartie. Il n'y a aucune
corrélation visible et bien déterminée entre l'impôt et les services de l'Etat dont
bénéficie le contribuable ;
o L'impôt est établi et mis en recouvrement d'après des règles établis par le pouvoir
public.
Nous pouvons certainement nous référer ici à l'arsenal juridique de la République
Démocratique du Congo pour affirmer ce point à partir de la constitution ainsi que
d'autres lois ;
o L'impôt est requis des membres de la collectivité, il est dû par les individus en raison
du fait qu'ils font partie d'une communauté organisée ;
o L'impôt est perçu à titre définitif, le paiement de l'impôt ne peut faire l'objet d'un
remboursement. Donc quoi qu'il arrive, le contribuable ne se verra jamais être restitué
l'argent de l'impôt, sauf exceptionnellement dans le cas de double imposition et
d'erreur matérielle ;
o Le montant de l'impôt est porté au budget ou au trésor public ;
o L'impôt est sans affectation préalable, on ne peut déterminer par avance à quoi servira
cet impôt payé.

Et pour ce qui est des règles de l'impôt nous avons :

o La justice, les lois fiscales doivent être élaborées de manière à ce que l'impôt de
chaque contribuable soit proportionnel à sa capacité contributive ;
o Ce que la contribution d'un citoyen aux dépenses publiques doit être proportionnée et
cela sous l'œil vigilant de l'Etat ;
o La certitude, pour éviter l'arbitraire, le législateur doit être précis et certain, c'est-à-dire
qu'il doit fixer par avance l'époque, le mode et la quotité du paiement de l'impôt ;
o La commodité, ce qui signifie que la levée de l'impôt doit se faire à l'époque et selon le
mode qui soit le plus aisé pour le contribuable ; donc il doit être plus favorable pour le
contribuable et non l’effrayer.

2.5.5.4. Classification des impôts perçus en RD Congo

Il est question dans ce paragraphe d'exposer les différents types d'impôts perçus en
République Démocratique du Congo.

En effet, la Direction Générale des Impôts de la RD Congo assoie et recouvre des impôts,
taxes, droits et redevances à caractère fiscal, regroupés en impôts sur les revenus, impôts sur
la consommation et autres droits et taxes.
a) Les impôts sur les revenus
 1

Dans cette rubrique, on distingue (Code des Impôts de la RD Congo) :

L’impôt sur le bénéfice et profit (IBP) qui atteint les bénéfices de toutes entreprises
industrielles, commerciales, artisanales, agricoles ou immobilières, y compris les libéralités et
avantages quelconques accordés aux associés non-actifs dans les sociétés autres que par
actions, ainsi que les profits, quelle que soit leur dénomination, des professions libérales,
charges ou offices ;
L’impôt professionnels sur les rémunérations frappant les rémunérations diverses de toutes
personnes rétribuées par un tiers, de droit public ou de droit privé, sans être liées par un
contrat d’entreprise
L’impôt mobilier qui s’appliquent sur les revenus des capitaux mobiliers notamment aux
revenus d’actions ou parts quelconques à charge des sociétés par actions civiles ou
commerciales réalisant des activités en RD Congo, sur les tantièmes alloués aux membres du
conseil d’administration dans les sociétés par actions, sur les revenus des parts des associés
non actifs dans les sociétés autres que par actions, sur les revenus des capitaux empruntés à
des fins professionnelles ; l’impôt exceptionnel sur les rémunérations du personnel expatrié
qui est assis sur les rémunérations versées au personnel expatrié en sus de l’impôt sur les
rémunérations. Il est à charge de l’employeur.
b) Les impôts sur la consommation

Un seul impôt dans cette rubrique. Il s’agit de la Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA) qui est un
impôt qui frappe la consommation des biens et services dans le territoire national. Elle
s’applique aux opérations relevant d’une activité économique et effectuées, à titre onéreux,
par un assujetti agissant en tant que tel. Ces opérations concernent les livraisons de biens
meubles corporels et les prestations de services faites à des tiers à l’exclusion de celles
expressément exonérées par la loi et les règlements en vigueur. La TVA est à charge des
consommateurs de produits ou bénéficiaires de services. Elle est collectée et acquittée par les
personnes effectuant les opérations imposables. c) Autres droits et taxes
En sus des impôts repris aux points a) et b), la DGI perçoit divers autres petits droits et taxes,
notamment les frais pour immatriculation véhicules, les frais pour délivrance des attestations
de situation fiscale. Cependant, il existe quelques natures d’impôts dont la gestion est cédée
aux entités administratives décentralisées. Il s’agit de l’impôt sur les véhicules, l’impôt
foncier, l’impôt sur les concessions minières et d’hydrocarbures et de l’impôt sur les revenus
locatifs.

2.5.5.5. De la responsabilité fiscale

A en croire les explications données par MUANDA N (2016) dans fascicule publié sur le droit
pénal fiscal congolais , la responsabilité fiscale s’entend par la contrainte en la personne du
dirigeant social ou du chef d’entreprise à veiller de par ses fonctions à l’acquittement des
obligations fiscales par la société ou l’entreprise dont il a le mandat de diriger et de
 1

représenter vis- vis de l’administration fiscale et des autres créanciers sociaux. Cette
définition est partagée par bon nombre d’auteurs. La lecture de cette définition, permet selon
le professeur Muanda N, (2013a) de réunir les éléments relevant du droit commun. Dans ce
sens, l’article 258 du code civil congolais livre III, permettra au fisc de pouvoir soulever la
responsabilité délictuelle et de la part du chef d’entreprise de répondre du fait d’autrui au plan
fiscal.

DRIE C.L (2005, cité par MUANDA N, précité), affirme : « La responsabilité fiscale des
dirigeants est ainsi faite. Les dirigeants doivent non seulement respecter les textes (lois et
statuts) régissant le fonctionnement de la société, mais également ceux qui règlent les
relations de la société avec les administrations ou son environnement. Ici comme ailleurs, une
jurisprudence abondante constitue une illustration particulièrement marquante des avatars
de la législation fiscale contemporaine.

L'absence de neutralité de la loi fiscale et le poids excessif de l'impôt expliquent en grande

partie certains mécanismes à l'éthique douteuse. Certaines formes d'incivisme reflètent la
volonté d'une recherche effrénée de rentabilité par la manipulation des instruments
juridiques. Ce mépris généralisé des institutions dissimule des enjeux importants. Doit-on
pour autant considérer le dirigeant d'entreprise pour unique responsable du regain d'intérêt
prononcé en faveur de certains montages?

Les responsabilités doivent être nuancées et les torts devront être recherchés du côté des
dirigeants comme du côté du législateur. Les exemples en matière fiscale sont nombreux. Les
dirigeants s'exposent évidemment à la colère du fisc. Au-delà de l'abus de droit se profile
l'ombre des poursuites pénales pour fraude fiscale. En droit comparé et spécialement en droit
français, Celles-ci concernent principalement le délit général de fraude fiscale visé à l'article
1741 du Code Général des Impôts français et le délit comptable institué à l'article 1743-1 du
même code. Ces actions garantissent une certaine morale fiscale. Elles tentent d'atténuer le
rayonnement des pratiques déloyales.

Par ailleurs, tous ceux qui ont fait l'objet d'une condamnation prononcée en application de
ces articles (1741, 1742 ou 1743 et 1763A du CGI) peuvent devenir solidairement tenus, avec
le redevable légal de l'impôt fraudé, au paiement de cet impôt, ainsi que des pénalités qui s'y
rattachent. D'autres infractions ou délits spéciaux de fraude ne sont pas assortis, pour les
personnes physiques incriminées, de la solidarité au paiement de l'impôt.

Le risque de mise en cause, encouru par les dirigeants, apparaît d'autant plus grand en matière
civile lorsque l'entreprise n'acquitte pas dans les délais légaux les impôts mis à sa charge ou
que le recouvrement desdits impôts a été rendu impossible. En effet, l'administration fiscale
dispose de la possibilité de faire condamner les dirigeants solidairement avec l'entreprise au
paiement des droits et pénalités. Cette solidarité fait échec à l'écran de la personnalité morale
des sociétés à responsabilité limitée qui permettent normalement au dirigeant d'échapper
personnellement aux créanciers sociaux. Cette responsabilité fiscale des dirigeants sociaux
 1

est organisée d'une façon générale par les articles L 266 et L 267 du LPF. Ces textes du droit
fiscal français, instituent une sorte de présomption de responsabilité que le juge doit constater
de manière quasi-automatique. Cette responsabilité pécuniaire des dirigeants sociaux cohabite
avec les recours de droit commun accordés à tout créancier. Tous ces recours spécifiques, que
ce soit l'abus de droit en matière d'assiette ou la responsabilité fiscale des dirigeants en
matière de recouvrement démontrent finalement que l'administration fiscale n'est pas un tiers
au sens du Code civil. En effet, ces actions particulières rompent l'égalité des créanciers
puisqu'elles sont refusées aux tiers de droit commun.

Face au danger potentiel d'une administration fiscale toute puissante, les récents
développements jurisprudentiels viennent infléchir l'autonomie du pouvoir fiscal. En effet,
l'évolution générale du droit de la responsabilité administrative privilégie l'esprit d'équité et de
réalisme à la lettre du droit. Les auteurs spécialistes du droit pénal de l’entreprise, soutiennent
que le métier de chef d'entreprise » suppose de prendre à tout moment un certain nombre de
décisions d'ordre fiscal. Pour éviter de se laisser surprendre et être en mesure de dialoguer
avec les administrations concernées, il est indispensable de connaître et de comprendre les
principes de base qui régissent la fiscalité des entreprises et les obligations comptables qui en
découlent.

Il est vrai que la situation devient particulièrement critique à gérer pour le contribuable,
simple particulier, responsable d'entreprise ou dirigeant de société, qui fait l'objet de
poursuites correctionnelles en raison d'un délit fiscal ou comptable. Celles-ci, qui résultent
d'une procédure fiscale déjà contraignante en elle-même et lourde de conséquences
financières, entraînent évidemment de graves conséquences au plan professionnel et personnel
(DRIE C.L, 2005). En dehors de la responsabilité de droit commun, la trilogie de fautes
peuvent mettre en cause la responsabilité d'un dirigeant sur le plan civil lorsqu'un préjudice a
été commis au détriment de la société ou des associés.
Le premier concerne les infractions aux dispositions législatives ou réglementaires applicables
aux sociétés. Il s'agit, par exemple, de l'inobservation des formalités de constitution ou du
défaut de publication des modifications statutaires, dès lors que ces manquements ont entraîné
un préjudice pour la société. En effet, un dirigeant, en sa qualité de mandataire de la société,
est responsable des dommages causés à celle-ci par ses fautes, même en l'absence de toute
manœuvre frauduleuse. La jurisprudence donne des illustrations de ces fautes : l'engagement
de dépenses disproportionnées avec les ressources de la société, un manque de surveillance
ayant facilité un détournement de fonds par un employé, des irrégularités dans la
comptabilité...

D’où la conclusion que nous pouvons tirer ici, est que la responsabilité fiscale s’avère comme
une obligation de déclarer loyalement au fisc ce que la société lui doit en vertu des
dispositions fiscales y relatives et conformément à la sincérité de l’information comptable et
financière, laquelle obligation entraîne des sanctions pénales, civiles et pénales à l’encontre du
défaillant, c'est-à-dire le contribuable personne physique ou personne morale.
 1

2.5.5.6. Contrôle fiscal : moyen de prévention de fraude fiscale

La déclaration peut être faite soit par le contribuable, soit par un tiers. Si la déclaration est
bien faite elle permet d'atteindre la matière imposable dans sa totalité et par conséquent
d'appliquer la loi fiscale avec le maximum d'exactitude. En outre, elle allège la tâche de
l'administration fiscale qui se borne à contrôler la déclaration et à calculer l'impôt par
l'application d'un tarif.

Mais, bien attendu, quand elle est faite par le contribuable, cette déclaration comporte souvent
des risques de fraude. Il est évidemment tentant pour un contribuable à qui on demande de
fournir lui-même les éléments sur lesquels il va être taxé, de les minorer afin que sa côte
d'impôt soit aussi réduite que possible.

Le contrôle fiscal est examiné dans un autre objectif, il affirme que « dans ce deuxième
millénaire commençant, tous les pays aspirent au développement ; ce dernier est un idéal et en
tant que tel, il est comme une limite asymptotique. On le poursuit sans jamais s'assurer de
l'avoir atteint une fois pour toute. Mais au moment où l'Etat a besoin de l'argent pour mener à
bien son devoir qui est celui de satisfaire le besoin collectif, il y a des personnes (morales ou
physiques) qui font tout pour échapper au payement de l'impôt. C'est ainsi, ce mémoire
présente un intérêt pratique en ce sens qu'i constitue une source précieuse d'information de la
manière dont les personnes (morales ou physiques) échappent au fisc de notre pays et sur les
raisons qui font que l'effort pourtant attendu au développement de notre pays, la RDC, soit
dérisoire.

Il constituera une sorte de cri d'alarme qui pourra amener l'administration fiscale à revoir leurs
méthodes de perception des impôts ou mieux de les renforcer pour que le trésor public puisse
être mieux servi ».

2.5.5.7. Notion conceptuelle du contrôle fiscal

La définition du terme « contrôle fiscal » soulève la recherche de la sincérité, de la régularité,

de l'intégrité des obligations fiscales tant sur le plan comptable que juridique. Vu en tant que
tel, le contrôle fiscal pris sous la forme de vérification de comptabilité, consiste à s’assurer de
la régularité et de la sincérité de la comptabilité présentée en la confrontant à certaines
données de fait ou de droit afin de juger de l’exactitude des déclarations souscrites et de
procéder, le cas échéant, à l’établissement des suppléments ou d’autres droits éludés
conformément à la loi fiscale en vigueur. (KOLA G, 2016).
Ainsi, le contrôle fiscal se présente comme un instrument de régulation du système déclaratif
avec un double objectif :
 1

• Pour l'administration, l'objectif du contrôle fiscal est de déceler les erreurs, les fautes,
les fraudes et les évasions fiscalement infractionnelles et susceptibles d'influer sur
l'assiette de l'impôt et d’en dissuader toute récidive ;

• Pour le contribuable, hormis toute controverse, le contrôle fiscal peut constituer un

instrument de test ou d'amélioration de la comptabilité qui lui permet d'éviter la
récidivité des erreurs et fautes déjà fiscalement et éventuellement pénalement
sanctionnées.
Cependant, il y a lieu de distinguer d’une part, le contrôle sur pièces et le contrôle sur place et
d’autre part, le contrôle polyvalent et le contrôle ponctuel. Le contrôle sur pièces s’entend
comme un diagnostic qui se déroule au sein de l’Administration des Impôts et consiste en une
analyse de la sincérité et de la vraisemblance des informations contenues dans les déclarations
et leurs annexes ainsi que de toute autre information extérieure aux déclarations.
Il vise à relever des erreurs, insuffisances, omissions ou dissimulations concernant les
éléments de la déclaration d’une part, et rechercher la cohérence de l’ensemble du dossier
fiscal, d’autre part (Note de service n°01/0026/DGI/DG/DCF/KS/2011 du 02 mars 2011de la
DGI). Le contrôle sur place s’entend comme une vérification de comptabilité qui se déroule
de manière générale dans les installations du contribuable. Le contrôle polyvalent consiste en
un contrôle général de toutes les natures d’impôts auxquels le contribuable est assujetti, tandis
que le contrôle ponctuel porte sur un seul impôt sur une période inférieure à un exercice.

2.6.3. Structures compétentes en matière de contrôle fiscal

Conformément à l’organigramme de la Direction Générale des Impôts (Décret n°04/099 du 30

décembre 2004), les structures habilités à procéder au contrôle fiscal sur place sont la
Division Contrôle fiscal pour la Direction des Grandes Entreprises (DGE), le Bureau Contrôle
fiscal pour les Centres des Impôts (CDI) et le Bureau Brigade de Recensement pour les
Centres d’Impôts synthétiques (CIS). Cependant, le contrôle sur pièces, les taxations d’office
ainsi que les régularisations de cas de défaillance sont assurés par les Divisions Gestion et
Secteurs stratégiques, le Bureau Gestion et le Bureau Accueil et vulgarisation respectivement
pour la DGE, le CDI et le CIS.
A l’état actuel de la législation fiscale de la RD Congo (Loi n°004/2003 du 13 mars 2003 et
Ordonnance-Loi n°13/006 du 23 février 2013), les catégories des entreprises ci-dessous sont
soumises au contrôle fiscal, qui consiste à s’assurer de la régularité de la comptabilité
présentée :
- Les grandes entreprises : obligées de tenir une comptabilité régulière ; -
Les moyennes entreprises : obligées de tenir une comptabilité régulière ;
- Les petites entreprises : obligées de tenir une comptabilité réduite.
 1

Il va sans dire que les micro-entreprises ne sont pas légalement soumises à la vérification de
comptabilités. L’Administration se limite aux activités de recensement, d’immatriculation,
d’éducation et d’évaluation des chiffres d’affaires.
Les missions de contrôle fiscal sont effectuées par les Vérificateurs Polyvalents. Ces derniers
bénéficient d’une formation appropriée, régulièrement actualisée par des séminaires de
recyclage et de mise à niveau.
Les procédures de contrôle fiscal en RD Congo sont régies par les dispositions des articles 25
à 45 de la Loi n°004/2003 du 13 mars 2003 telle que modifiée à ce jour, portant réforme des
procédures fiscales. En effet, pour une vérification de comptabilité, l’agent de
l’Administration des Impôts (vérificateur polyvalent) muni d’un ordre de vérification signé
par le fonctionnaire compétent, adresse un avis de vérification au redevable, au moins huit
jours avant la date de sa première intervention de contrôle. L’avis de vérification informe le
redevable notamment de son droit de se faire assister d’un conseil de son choix et précise la
nature des impôts ou autres droits ainsi que la période soumise au contrôle.
Le redevable peut solliciter le report de la date de la première intervention, en formulant par
écrit et en motivant sa demande dans les quarante-huit heures de la réception de l’avis. Ce
report, ne peut dépasser quinze jours, et doit être expressément accepté par le vérificateur
polyvalent commis à ce contrôle.
Cependant, lorsque les intérêts du Trésor risquent d’être compromis, l’Administration des
Impôts peut procéder sans délai à une vérification inopinée. Dans ce cas, l’avis de vérification
est remis en mains propres au contribuable lors de la première intervention et les opérations
doivent se limiter à des constatations matérielles, concernant notamment les inventaires, les
relevés de prix et les contrôles de l’existence des pièces comptables obligatoires.
Lorsqu’une vérification de comptabilité ou une procédure de redressement requiert des
connaissances techniques particulières, l’administration des Impôts peut faire appel aux
conseils techniques d’agents de l’Etat ou des Etablissements publics.
Aussi, dans l’exercice de sa mission de contrôle sur pièces ou sur place, le vérificateur
polyvalent peut-il adresser au redevable de demandes écrites pour fournir des explications,
éclaircissements, justifications ou renseignements et cela, dans un délai de vingt jours. En cas
d’insuffisances, inexactitudes ou omissions constatées, le vérificateur polyvalent qui estime
devoir rectifier les éléments servant de base au calcul des impôts et autres droits dus, notifie
les redressements chiffrés qu’il se propose d’effectuer dans le cadre de la procédure
contradictoire, en indiquant les motifs de la rectification. Dans ce cas, la charge de la preuve
incombe à l’Administration.

Ainsi, au terme du contrôle, les redressements effectués sont notifiés au redevable sous forme
d’avis de redressement, envoyé sous pli recommandé avec accusé de réception ou remis en
mains propres sous bordereau de décharge. Le redevable est invité à faire parvenir à
l’Administration des Impôts, dans un délai de vingt jours, soit sa confirmation, soit ses
 1

observations motivées. Le défaut de réponse dans ce délai vaut acceptation et les suppléments
d’impôts et autres droits ainsi notifiés sont mis en recouvrement. Lorsque les observations
formulées par le redevable dans le délai, sont motivées, l’Administration des Impôts peut
abandonner tout ou partie des redressements notifiés. Elle en informe le redevable dans un
avis de confirmation des éléments déclarés ou dans un avis rectificatif, envoyé sous pli
recommandé avec accusé de réception ou remis en mains propres sous bordereau de décharge.
Si l’Administration entend maintenir les redressements initiaux, elle les confirme dans une
lettre de « réponse aux observations du contribuable » et l’informe de la possibilité de déposer
une réclamation après réception de l’avis de mise en recouvrement.
Par ailleurs, les agents de l’Administration des Impôts procèdent à la taxation d’office dans les
cas ci-après :

- l’absence de déclaration,
- l’absence de comptabilité,
- le défaut de remise des pièces justificatives, des renseignements demandés ou de
réponse dans les délais fixés par la loi,
- le rejet d’une comptabilité considérée par l’Administration des Impôts comme
irrégulière,
- l’opposition au contrôle fiscal.

Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions arrêtées d’office sont portés à la
connaissance du redevable au moyen d’un avis de taxation d’office. Dans ce cas, le redevable
ne bénéficie pas du délai de vingt jours pour la formulation des observations. Il est fait
mention dans la notification que le redevable qui fait l’objet d’une taxation d’office conserve
le droit de présenter une réclamation contentieuse devant l’Administration des Impôts après
réception de l’avis de mise en recouvrement. Dans ce cas, la charge de la preuve incombe au
redevable.
2.6.4. Répression des infractions fiscales : sanctions administratives et sanctions pénales
La répression des infractions fiscales par la voie administrative ou par la voie judiciaire est
une nécessité qui permet à l'État souverain d'assurer simultanément le budget de la nation tout
en ayant présent à l'esprit que les fraudeurs doivent être dissuadés de s'exonérer de leur charge
fiscale. Alors que les infracteurs sont conscients à tort ou à raison que les prélèvements qu'ils
subissent n'ont aucune commune mesure avec leurs possibilités financières, mais pensent
aussi que la redistribution de ces prélèvements ne correspond en rien avec les discours de
solidarité́ des hommes politiques. La complexité́ de la fiscalité́ et sa double répression fiscale
et pénale pour une même infraction, sans harmonie avec la déclaration des droits de l'homme,
ne donnera de solution ni aux fraudeurs qui estiment que la fiscalité́ est dissuasive et non
incitative, ni à l'administration lorsqu'on fait allusion à un monde sans loi face à une
criminalité́ financière mondiale. Ainsi, les adeptes de la fraude industrielle internationale n'ont
rien à craindre tant que ce sont les bricoleurs fraudeurs nationaux qui sont poursuivis. Les
infractions fiscales commises par les contribuables entrainent des sanctions prévues par le
 1

Code Général des Impôts. En effet, la répression dont il est question, consiste pour
l'administration fiscale à appliquer des sanctions sévères et exemplaires à l'encontre des
contribuables malhonnêtes. Il est à noter que la répression a une certaine efficacité pour
combattre la fraude à condition que les agents chargés d'appliquer les sanctions fiscales soient
décidés à les édicter.
C'est à ce titre que Montesquieu doutait de l'efficacité des sanctions trop sévères car dit-il : «
lorsque la peine est sans mesure, on est souvent obligé de conférer au contribuable une
certaine impunité ».
En République Démocratique du Congo, on peut signaler que des efforts allant dans le sens de
la répression de la fraude sont faits en dépit d'une législation non adéquate. Ainsi, on distingue
trois catégories de sanctions qui sont :

• Les sanctions civiles ;

• Les sanctions fiscales ;  Les sanctions pénales.

DEUXIEME PARTIE. CADRE EMPIRIQUE DE L’ETUDE

Dans cette partie, nous abordons le champ empirique de notre étude et présentons des résultats
dont nous discutons ensuite du contenu. Grâce à la méthodologie qui nous a été d’une grande
utilité, nous sommes parvenues à des interprétations exposées dans cette partie. Mais disons-
le, il a été très malaisé ou plutôt très difficile d’obtenir les chiffres représentant les écarts
fiscaux car, fondement quantitatif de notre étude, nous avons donc dû nous contenter de
produite des tableaux de réalisations de différentes années retenues dans le cadre de notre
étude.
 1

CHAPITRE I. PRESENTATION DU CHAMP EMPIRIQUE : LA DIRECTION

GENERALE DES IMPOTS (DGI)

1.1. Création de la Direction générale des Impôts

La Direction Générale des Impôts, DGI en sigle, est un service public déconcentré au sein du
Ministère des Finances, crée par Décret N° 17/2003 du 02 mars 2003 tel que modifié et
complété par le Décret N°011/43 du 22 novembre 2011. Elle est dotée d’une autonomie
administrative et financière. Elle est placée sous l’autorité directe du Ministre ayant les
Finances dans ses attributions.

1.2. Missions de la direction générale des Impôts

La DGI exerce, dans le cadre des lois et règlements en vigueur, toutes les missions et
prérogatives en matière fiscale relevant du pouvoir central, en l’occurrence celles relatives à
l’assiette, au contrôle, au recouvrement et au contentieux des impôts, taxes, redevances et
prélèvements à caractère fiscal. A cet effet, DGI est chargée d’étudier et de soumettre à
l’autorité compétente les projets de lois, de décrets et d’arrêtés en la matière. Elle est
consultée pour tout texte ou toute convention à incidence fiscale ou tout projet
d’investissement à un régime fiscal dérogatoire. Elle exerce ses compétences sur toute
l’étendue du territoire national.

1.3. Structure organique

La DGI est dirigée par un Directeur Général, assisté par deux Directeurs Généraux Adjoints,
nommés, relevés et, le cas échéant, révoqués de leur fonctions par le Président de la
République sur proposition du Gouvernement délibérée en conseil des Ministres. Elle
comprend une Administration Centrale, une Direction des Grandes Entreprises, une Direction
Urbaine dans la
Ville de Kinshasa, ainsi qu’une Direction Provinciale dans chaque Province. L’Administration
Centrale est composée de la Direction Générale et des Directions Centrales suivantes :

1. Direction des Ressources Humaines ;

2. Direction de la Gestion Budgétaire et des Services Généraux ;

3. Direction de l’Informatique ;

4. Direction des Études, Statistiques et Communication ;

 1

5. Direction de la Législation ;

6. Direction de l’Assiette Fiscale ;

7. Direction de la Recherche et Recoupements ;

8. Direction du Recouvrement.

1.3.1. La Direction de Grandes Entreprises

La Direction des Grandes Entreprises, DGE en sigle, est chargée de la gestion de l’ensemble
des opérations fiscales des entreprises, personnes physiques ou morales, dont le chiffre
d’affaires annuel est supérieur à 2.000.000.000 FC.

1.3.2. La Direction Urbaine et les Directions provinciales

Elles sont chargées, dans leur ressort, des tâches non dévolues à l’Administration centrale et à
la DGE. Elles disposent de Services Opérationnels, à savoir les Centres des Impôts (CDI) ou
les Sièges Modélisés et Modernisés (SMM) (dans les Directions Provinciales qui ne sont pas
encore dotées des Centres des Impôts) et les Centres des Impôts Synthétiques(CIS).

1.3.3. Les CDI et les SMM

Les CDI ou les SMM sont chargés de gérer les Moyennes Entreprises, celles dont le chiffre
d’affaires annuel est situé entre 80.000.000 FC et 2.000 .000.000 FC. Les CIS gèrent les
entreprises de petite taille (Petites Entreprises et Micro-Entreprises), celles dont le chiffre
d’affaires annuel est inférieur à 80.000.000 FC. Ces services opérationnels sont, à cet effet, les
interlocuteurs fiscaux uniques pour les contribuables relevant de leur gestion.

1.3.4. L’inspection des services

La DGI dispose d’une Inspection des Services placée sous l’autorité directe du Directeur
Général. Les Directions Urbaine et Provinciales des Impôts disposent également d’une
Inspection des Services placée sous l’autorité du Directeur Urbain ou Provincial des Impôts,
selon le cas.

1.3.5. Attributions de la Direction générale des Impôts

C’est le décret N°071/2003 du 02 mars 2003 portant création de la Direction Générale des
Impôts tel que modifié et complété par le Décret n°011/43 du 22 novembre 2011, qui spécifie
les attributions légalement attributions reconnues à la DGI par le législateur congolais.
 1

1.3.5.1. Attribution du Directeur Général

Le Directeur Général supervise et coordonne l’ensemble des activités de la Direction Générale

des Impôts. A ce titre, il dispose de tous les pouvoirs nécessaires et reconnus par les lois et
règlements en vigueur pour l’accomplissement de toutes les missions et prérogatives en
matière fiscale relevant du pouvoir central sur toute l’étendue du territoire national. Il gère le
personnel, les crédits ainsi que les biens, meubles et immeubles, présents et à venir, mis à la
disposition de la Direction Générale des Impôts.
Le Directeur Général dispose du droit d’évoquer les affaires et peut réformer, sauf en matière
contentieuse, les décisions des Directeurs.

Il délègue une partie de ses compétences aux Directeurs Généraux Adjoints qui lui en rendent
compte. En cas d’absence ou d’empêchement, le Directeur Général est provisoirement
remplacé, dans la plénitude de ses fonctions, par l'un des Directeurs Généraux Adjoints ou, à
défaut de ce dernier, par un Directeur désigné par le Ministre ayant les Finances dans ses
attributions.

1.3.5.2. Attributions des Directeurs généraux adjoints

Les Directeurs Généraux Adjoints assistent le Directeur Général dans l’exercice de ses
fonctions et donnent leurs avis sur toutes les matières. Ils décident dans les matières de la
compétence du Directeur Général leurs délégués, tout en lui rendant compte.
En cas d’absence ou d’empêchement des deux Directeurs Généraux Adjoints, le Ministre
ayant les Finances dans ses attributions peut désigner un Directeur pour assumer leur
intérim.11

1.3.5.2. Directions Centrales

A. La Direction des Ressources Humaines

Elle a pour attributions :

- la Gestion du personnel affecté à la Direction Générale des Impôts ;
- l’organisation du recrutement des agents nécessaires au fonctionnement des services
selon les modalités en vigueur en la matière ;
- la formation en cours de carrière des agents.
B. La Direction de la Gestion Budgétaire et des Services Généraux

Elle a pour attributions :

- La gestion des crédits alloués à la Direction Générale des Impôts ;
11 Pour approfondir la connaissance à propos de ce sujet, lire http://www.dgi.gouv.cd/presentation-de-
ladgi/attributions.html, consulté le 25 mars 2019.
 1

- la coordination, l’harmonisation et le suivi de la gestion de la part des

- pénalités revenant aux services ;
- la gestion des biens meubles et immeubles mis à la disposition de la
- Direction Générale des Impôts.
C. La Direction Informatique

Elle a pour attributions :

- l’élaboration de la stratégie d’informatisation du système d’informations ;
- l’informatisation des services ;
- l’élaboration des cahiers de charges des projets informatiques ;
- l’analyse, le développement, l’implantation et la maintenance des applications
- et des équipements ;
- la gestion des systèmes d’exploitation et de communication par ordinateur ;
- l’assistance technique en la matière des services tant centraux qu’opérationnels

D. La Directions des Etudes, Statistiques et Communication

Elle a pour attributions :

- La réalisation des études fiscales de fond ;
- l’instruction des dossiers non contentieux soumis au Directeur Général - ou
évoqués par lui ;
- l’élaboration des prévisions budgétaires des recettes ;
- la centralisation et l’analyse des statistiques fiscales ;
- le suivi des relations avec les autres Administrations fiscales ;
- l’élaboration et la coordination de la politique et des stratégies - de
communication au niveau national ;
- La production des supports d’informations aux contribuables

La Direction de la Législation
Elle a pour attributions:

L’élaboration et la proposition des projets de textes fiscaux et instructions de service en

matière fiscale; la préparation des conventions fiscales internationales; la formulation des
avis sur tout projet du régime fiscal d’exception ; l’élaboration de la doctrine
administrative.
 1

Aussi, la production des modèles des formulaires des déclarations fiscales ; la formulation
des avis sur les dossiers contentieux soumis au Directeur Général ; la détermination des
manques à gagner résultant des avantages fiscaux accordés au plan national ; la
proposition de retrait éventuel des agréments fiscaux conformément à la législation en la
matière ; l’élaboration, la coordination et la supervision des procédures contentieuses sur
l’ensemble du territoire national ; le suivi des instances en cours dans les cas de recours
juridictionnel en matière fiscale; l’assistance, le cas échéant, des services opérationnels
dans le traitement des dossiers importants.

D. La Direction de l’Assiette fiscale

Elle a pour attributions :

La tenue, l’actualisation et le suivi du répertoire national des contribuables ; la gestion du

système centralisé d’attribution du numéro impôt ; la définition des orientations en matière
d’identification des contribuables ; l’élaboration, la coordination et la supervision des
procédures d’assiette sur l’ensemble du territoire national ; l’élaboration des monographies
professionnelles en liaison avec les organisations représentatives des professions ; le suivi des
performances des services gestionnaires ; la définition des axes de sélection et la coordination
du programme de contrôle fiscal ; la fixation des objectifs quantitatifs et qualitatifs de contrôle
; l’élaboration, la coordination et la supervision des procédures, techniques et méthodes de
contrôle ; l’évaluation des performances des services opérationnels et la consolidation des
résultats de contrôle ; la définition de la politique en matière de répression des infractions
fiscales et le suivi des relations avec le parquet et les juridictions répressives ; l’assistance, le
cas échéant, des services opérationnels dans le traitement des dossiers importants en la
matière.

a. La Direction de la Recherche et des Recoupements

Elle a pour attributions :

La définition de la politique et des orientations stratégiques en matière de recherche et de

recoupement d’informations fiscales ; la tenue et la mise à jour d’une banque de données
d’informations fiscales ; l’élaboration d’une documentation de recherche et de recoupement ;
l’exécution des opérations de recherche et de recoupement.

b. La Direction du Recouvrement

Elle a pour attributions:

 1

La définition de la stratégie ainsi que des objectifs quantitatifs et qualitatifs en matière de

recouvrement ; l’élaboration, la coordination, l’harmonisation et la supervision des procédures
de recouvrement et des poursuites ; l’évaluation des performances de la Direction des Grandes
Entreprises, des Directions Urbaine et Provinciales et la consolidation des résultats en matière
de recouvrement ; le suivi des statistiques des recettes au regard des encaissements ; l’analyse
des restes à recouvrer et la définition de la politique en matière de créances irrécouvrables ;
l’assistance, le cas échéant, des services opérationnels dans le traitement des dossiers
importants en la matière.

1.3.5.3. L’Inspection des services

Elle a pour attributions:

Le contrôle des services des Directions Centrales, de la Direction des Grandes Entreprises, de
la Direction Urbaine et des Directions Provinciales sur ordre du Directeur Général ; la charge
des missions d’enquête et de contre vérification fiscale ; de veiller à l’application régulière des
lois et règlements en vigueur et au strict respect des directives de l’Administration Centrale ;
la proposition, suite aux manquements constatés, des mesures disciplinaires et des réformes de
nature à améliorer l’organisation et le fonctionnement des services.

1.3.5.4. La Direction des Grandes Entreprises

La Direction des Grandes Entreprises est chargée de la gestion de l’ensemble des opérations
fiscales des entreprises, personnes physiques ou morales, sélectionnées suivant les critères
définis par la Direction Générale (suivant la Note de Service
n°01/0022/DGI/DTD/IN/MA/2013 du 14 février 2013, le chiffre d’affaires annuel, la valeur
des actifs ou la masse salariale doit être supérieur (e) à CDF 2.000.000.000, 00).

Elle s’occupe notamment de la tenue des dossiers uniques, du contrôle, du recouvrement et du

contentieux de ces entreprises en ce qui concerne tous les impôts et autres droits relevant de la
compétence de la Direction Générale des Impôts. Elle exerce également sa compétence en
matière de gestion des ressources humaines, de gestion budgétaire et services généraux et
d’informatique. Elle peut disposer des Antennes dans les Provinces.

1.3.5.4. La Direction Urbaine et les Directions Provinciales

Elles sont chargées, dans leur ressort, des tâches non dévolues à l’Administration Centrale et à
la Direction des Grandes Entreprises. Elles exercent leur compétence en matière de
ressources humaines, de gestion budgétaire et services généraux
et d’informatique Elles ont, en leur sein, des services opérationnels dénommés « Centres
des Impôts » et « Centres d’Impôts Synthétiques ».
 1

A leur égard, elles ont pour attributions la coordination et le suivi des activités en matière de
gestion des dossiers uniques, de contrôle fiscal, de recouvrement et de contentieux. Elles
disposent, chacune, d’une Inspection des Services qui, sur le plan local, vérifie les services sur
demande du Directeur Urbain ou Provincial, elle peut être chargée de missions d’enquête et
veille à l’application régulière des lois et règlements en vigueur ainsi qu’au strict respect des
directives de l’Administration Centrale et Urbaine ou Provinciale.

1.3.5.5. Le Centre des Impôts

Ils sont chargés de la gestion de l’ensemble des opérations fiscales des moyennes entreprises,
personnes physiques ou morales, sélectionnées suivant les critères définis par la Direction
Générale (suivant la Note de Service n° 01/0022/DGI/DG/DTD/IN/MA/2013 du 14 février
2013, le chiffre d’affaires annuel, doit se situer entre CDF 80.000.001 et CDF
2.000.000.000,00).

Ils s’occupent notamment de la tenue des dossiers uniques, du contrôle fiscal, du

recouvrement et du contentieux de ces entreprises en ce qui concerne tous les impôts et
certains droits relevant de la compétence de la Direction Générale des Impôts.
Ils sont établis dans la Ville de Kinshasa et au chef-lieu de chaque Province.

A. Les Centres d’Impôts Synthétiques

Ils sont chargés de la gestion des entreprises de petite taille répondant aux critères définis par
la Direction Générale (suivant la Note de Service n° 01/0022/DGI/DG/DTD/IN/MA/2013 du
14 février 2013, le chiffre d’affaires annuel, doit être inférieur (e) ou égal (e) à CDF
80.000.000,00). Ils peuvent être situés dans les Communes et dans les territoires en fonction
du potentiel fiscal qui s’y trouve.

B. Figure n° 1 : Organigramme allégé de la Direction Générale des Impôts

DIRECTION GENERALE DES IMPOTS

Direction Générale
Directeur Général

D.G.A /Q.F.R . D.G.A /Q.A.F.

 1

Source : conçu par nous-même

C. Figure n° 2 : Organigramme allégé de la Direction Urbaine des Impôts de Kinshasa

Direction Urbaine des Impôts de Kinshasa (DUI-K)

Inspection de Service

(7) Divisions des sièges

(1) Centre des Impôts (24) Centre d’Impôts
Synthétiques (C.D.I.)
Synthétiques (C.I.S.)
Chef de Centre)
Gère les contribuables Chef de Centre)
Moyennes Entreprises (C.A. Gèrent les contribuables
annuel supérieur à 80 Entreprises de Petite Taille Millions
des FC et inférieur à (C.A. annuel inférieur à 80
Source : conçu par nous- 2 Milliards de FC ou Millions des FC ou
même. l’investissement inférieur à
350.000 Usd et supérieur à investissement inférieur à
 1

50.000 Usd 50.000 USD.)

CHAPITRE II. LA FRAUDE FISCALE LORS DE LA REPRESSION PAR VOIE
TRANSACTIONNELLE

Il est évident d’examiner de prime abord les efforts déployés par la DGI dans sa mission
primordiale de percevoir les impôts en conformité avec les textes de lois y relatifs. A ce point,
l’analyse de quelques réalisations s’avèrent indispensables pour ensuite nous représenter
l’’idée sur la fraude fiscale susceptible d’être commise lors de la transaction par la DGI sur
une infraction fiscale, génériquement appelée « fraude fiscale ».

2.1. La fraude fiscale : notion générique de différentes infractions fiscales

Pour rappel, nous avons dit que diverses définitions ont été données sur la fraude et l'évasion
fiscale ainsi que la différence entre ces deux notions. Etymologiquement, rappelons-le, la
fraude vient du mot latin « fraus » qui signifie « action faite de mauvaise foi dans le but de
tromper ».. Certains auteurs affirment que la fraude fiscale est l'expression d'une insurrection
de la personne physique ou morale contre l'Etat.

D’où la définition technique de la fraude fiscale comme « une infraction à la loi fiscale ayant
pour but d'échapper à l'impôt, d'en réduire les bases ». (Muanda N, 2015).

2.2. Une infraction fiscale à caractère intentionnel

La fraude fiscale est une infraction à la loi fiscale commise dans le but d'échapper à
l'imposition ou d'en réduire le montant. Elle est toujours intentionnelle. Pour le législateur
congolais. il est clairement attesté que toutes les infractions fiscales sont intentionnelles.
Conséquence, même si l’infraction fiscale est le fait d’une omission, elle reste intentionnelle,
d’ailleurs, n’est-il pas une manière de souligner ce caractère intentionnel quand le législateur
congolais parle de
« omission volontaire ». N’est-ce que philosophiquement l’on est en droit de se demander si
une omission, qui signifie « oubli »peut être volontaire ?

2.3. Le caractère délibéré renforcé en droit fiscal comparé des affaires

Pour le conseil français des impôts « il y a fraude dès lors qu'il s'agit d'un comportement
délictuel délibéré consistant notamment à dissimuler une fraction des recettes et à majorer des
charges ; c'est la fraude qui fait l'objet de la majoration pour mauvaise foi et éventuellement
d'une répression pénale. (Boris L, 2015). Ici, le législateur français emploie le terme «
délibéré » pour désigner le caractère intentionnel toute infraction fiscale. Par conséquent, le
 1

droit fiscal comparé des affaires, démontre la volonté d’inclure le contribuable dans un piège
d’où il ne peut sortir par un quelconque prétexte. (XXX°).12
2.4. Aspects criminels du droit fiscal

La protection des investissements passe par la sauvegarde de l’esprit d’entreprise, l’esprit

d’épargne et la sauvegarde de l’ordre public économique. Pour Ahmed Haloui (2006, La
responsabilité pénale des dirigeants de l'entreprise, thèse professionnelle pour l'obtention du
diplôme de Mastère en Droit de l'Entreprise, SCAE et Université de Toulouse I), affirme que :
« le droit pénal des affaires vise la protection des intérêts patrimoniaux et moraux de la
communauté sociale, par la prévention et la répression des agissements portant atteinte au
fonctionnement harmonieux et à la transparence du système économique, ce droit contribue, à
travers les mêmes mécanismes et principes du droit pénal général, à la protection des intérêts
économiques et financiers de la société ».
On parle même de droit pénal économique pour signifier que, de nos jours, la législation
relative à la prévention et à la répression des infractions couvre pratiquement tous les
domaines de l'activité économique de production, de circulation et de consommation des biens
et de services ». L’auteur précité poursuit en affirmant que « l'entreprise, en tant que partie
prenante essentielle dans le processus de production, de circulation et de consommation des
richesses, donc des activités humaines liées au bien-être économique et social des individus et
des groupes, se trouve en première ligne de l'arsenal diversifié et complexe du droit pénal des
affaires. Dans nos sociétés modernes, l'entreprise est de plus en plus soumise à des exigences
du corps social dans toutes ses composantes (Haloui A, 2006).
Ainsi, en tant qu'agent économique et en tant qu'acteur social, l'entreprise, et à travers elle ses
« dirigeants » est interpellée par ses composantes internes (associés, salariés..) et ses
partenaires externes qu'ils soient contractuels (fournisseurs, clients..), régaliens (Etat-
puissance publique..) ou tout simplement « civils » (associations de défense des
consommateurs, de l'environnement, etc.) sur les conditions de réalisation de ses missions et
de ses activités.
L'exercice de ces missions et activités étant soumis à des lois et règlements, les faits et gestes
de l'entreprise sont scrutés par ces différentes composantes du corps social pour vérifier,
jauger, soupeser leur adéquation et leur conformité aux règles établies par ces lois et
règlements. Ainsi, et selon la position et les intérêts de chaque acteur du corps social, les
actions de l'entreprise vont être appréciées sur divers plans : moral et éthique, social, juridique
et administratif.

12 On assimile la fraude fiscale à l'escroquerie fiscale pour souligner davantage la notion de l’intention comme
élément de l’infraction fiscale. Cependant, hormis l'évasion ; pour passer de la fraude fiscale à l'escroquerie
fiscale, il est indispensable que l'administration puisse faire état des manœuvres frauduleuses, de nature à donner
crédit
 1

L'entreprise se trouve donc investie de responsabilités de nature diverse. Ces responsabilités

sont censés être assumées et exercées au nom de l'entreprise par ses dirigeants qui sont
supposés en rendre compte aux différents acteurs de la vie économique et sociale intéressés
par ses actions de manière directe ou indirecte. Le dirigeant ou les dirigeants de l'entreprise
exposent donc cette dernière à des risques de condamnation morale, sociale et/ou juridique. Ils
ont donc

aux obligations mensongères énoncées par des déclarations souscrites par le contribuable, en vue de tromper
l'administration. Dans ce cadre, le contribuable a pu falsifier des factures d'achats, établir de fausses factures ou
encore simuler des paiements.

un devoir de protection de l'intégrité morale et patrimoniale de leur entreprise et ce tout au

long de l'existence de celle-ci, pour le meilleur et pour le pire ».

2.5. Droit pénal fiscal : branche du droit pénal des affaires

Le Droit Pénal des affaires est le droit des infractions caractéristiques du monde des affaires.
Il est difficile de donner une définition plus précise, car il est impossible de donner une
définition ni même un critère juridique ou économique des affaires. Par conséquent, aucune
notion ne cerne le cadre spécifique de la délinquance d'affaires, et du droit pénal des affaires.
Et le droit pénal fiscal, apparaît comme un droit criminel visant la répression des actes
frauduleux ou mieux des pratiques fiscales frauduleuse à ce stade, il est un droit dérivé
spécifique. Il est sujet à une vocation de la théorie dualiste au sens où ses principes
spécifiques lui sont propres mais au cas du silence de ces dernières, le droit pénal commun
intervient dans ses principes généraux pour combler le silence juridique ainsi créé. Peut-on en
déduire que la fiscalité des entreprises en soit également une branche du droit pénal des
affaires ?

Certains des auteurs les plus avertis douteraient mais il est clair que la dimension assez large
comme l’affirme Constantin L (1968) du droit pénal des affaires, « engloberait sans nul doute
la fiscalité des entreprises car celle-ci est un scénario de crimes presque parfaits dans le
domaine de la criminalité économique et financière ».

Le droit pénal des affaires s'efforce d'imposer la loyauté dans le monde des affaires, pour
assurer la sécurité des transactions et dans l'intérêt des affaires en général. Le droit pénal des
affaires a un double rôle. (Muanda N, 2015).

2.5.1. Le rôle préventif

Le législateur de l’OHADA a réglementé l'accès aux professions commerciales et

industrielles, afin d'enfermer l'accès aux gens « douteux ». Il a érigé, à cette fin, un certain
nombre d'interdictions professionnelles, qui évincent tous ceux qui ne présenteraient pas les
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qualités requises pour devenir commerçant ou homme d'affaires. Cependant, ces mesures sont
au même titre dans l’appréhension de pénalistes fiscalistes. Le non-respect de ces interdictions
des pratiques fiscales frauduleuses constitue une infraction.

2.5.2. Le rôle répressif

Sont érigés en infractions et sanctionnés, certains comportements intolérables pratiqués par

certains hommes d'affaires. Le droit pénal des affaires est une branche du droit pénal
particulièrement rigoureuse. L'élément matériel se réduit parfois à une simple omission, le
droit pénal imposant alors une véritable règle de conduite. Précisions que l'élément moral
n'exige pas toujours l'intention coupable et le droit pénal réprime sévèrement de simples faits
d'imprudence. Mais le contraste est que les peines applicables sont souvent plus sévères,
même si elles sont parfois moins appliquées.
2.5.3. Les conditions d'engagement de l'action : infractions fiscales

Pour le législateur français Les éléments constitutifs du délit de fraude fiscale doivent réunir :

1. d'une part, l'existence de faits matériels qui ont mis le contribuable en état de se
soustraire totalement ou partiellement au paiement de l'impôt ;
2. d'autre part, une intention délibérée de fraude.

Ces deux éléments, l'un matériel, l'autre intentionnel, contribuent donc à caractériser le délit
de fraude fiscale. Le délit général de fraude fiscale est une infraction unique qui peut revêtir
de nombreuses formes. L’article 1741 du CGI en énumère une liste d'ailleurs non limitative :

1. l'omission volontaire de déclaration dans les délais prescrits ;

2. la dissimulation volontaire de sommes sujettes à l'impôt ;
3. l'organisation d'insolvabilité ;
4. ou, enfin, tout autre moyen frauduleux.

Alors que le législateur congolais à travers l’article 102 de la loi n°004/2003 du 13 mars 2003
portant réforme des procédures fiscales, énumère 7 actes qualifiés d’infractions fiscales
(lesquels actes constituent de manière générique la fraude fiscale). Ainsi, sont qualifiées
d’infractions fiscales selon la loi précitée, les faits suivants:

1) l’omission volontaire de déclaration ;

2) la dissimulation volontaire des sommes sujettes à l’impôt ;
3) la passation délibérée des écritures fictives ou inexactes dans les livres comptables ;
4) l’invitation du public à refuser ou retarder le paiement de l’impôt ;
5) l’émission des fausses factures ;
6) l’opposition à l’action de l’Administration des impôts ;
 1

7) l’agression ou l’outrage envers un agent de l’administration des impôts.

2.5.3. Le déclenchement des poursuites pénales : mise en œuvre de l’action publique en

matière fiscale

2.5.4. Etude comparée : cas de la France : la commission des infractions fiscales (CIF) :
la saisine de la commission des infractions fiscales

Tout comme en droit congolais, en droit français, la procédure pénale en matière fiscale
déroge au droit commun. En effet, à la différence des autres délits, le délit de fraude fiscale
n'est pas poursuivi d'office par l'autorité normalement compétente, à savoir le procureur de la
République. Celui-ci, en effet, ne peut mettre en mouvement l'action publique que dans la
mesure où l'administration a préalablement déposé une plainte. Il s'agit d'une formalité
substantielle dont le respect est d'ordre public ; il s'ensuit que les juges du fond seraient en
droit de déclarer d'office l'irrecevabilité découlant de son inobservation.
Intégrées dans un dispositif législatif ayant pour objet général d'accorder des garanties de
procédure aux contribuables en matière fiscale et douanière, ces dispositions prévoient que,
sous peine d'irrecevabilité, les plaintes tendant à l'application de sanctions pénales sont
déposées par l'administration sur avis conforme de la commission des infractions fiscales. En
matière de fraude fiscale, la commission n'a pas de pouvoir d'auto-saisine et examine les
propositions de poursuites correctionnelles que le ministre chargé du Budget lui soumet.

Notons que la prescription est suspendue entre la date de la saisine de la commission des
infractions fiscales et la date à laquelle ladite commission rend son avis, et ce pour un délai
maximum de six mois (article L 230 du L P F). Formalité substantielle, la saisine de la
commission est importante à un double point de vue : outre qu'elle détermine le point de
départ du délai de suspension de la prescription pénale, elle fixe les limites de saisine de la
commission et, par suite, le cadre strict dans lequel pourront s'engager les poursuites
correctionnelles envisagées.

2.5.5. L’indispensable avis de la commission des infractions fiscales

Le ministre chargé du Budget est lié par l'avis de la commission qui lui est notifié. Cet avis
n'est pas motivé. Le contribuable est informé de la suite donnée à son affaire en cas d'avis
favorable à l'engagement de poursuites correctionnelles par l'administration (en pratique, par
le Directeur départemental des finances publiques territorialement compétent), lors du dépôt
de plainte, et, dans le cas contraire, par le secrétariat de la commission.

Cette formalité est prévue par l’article R 228-6 du LPF. Toutefois, la Cour de cassation a
estimé que son omission n'est pas de nature à porter atteinte aux droits de la défense.
 1

2.5.5.1. La plainte de l'administration fiscale : rôle particulier de l'administration fiscale

L'article L 232 du LPF prévoit que « lorsqu'une information est ouverte par l'autorité
judiciaire sur la plainte de l'administration des impôts... cette administration peut se constituer
partie civile ». En cette qualité, l'administration exerce devant la juridiction répressive une
action civile d'une nature particulière. Cette action ne tend pas, comme en droit commun, à
obtenir des juridictions la fixation du préjudice subi et l'allocation d'une réparation pécuniaire.
L'administration tient en effet des dispositions du CGI, le pouvoir de déterminer et de mettre
elle-même -sous le contrôle du juge de l'impôt- à la charge du redevable, les droits auxquels le
contribuable a entendu se soustraire par des procédés frauduleux ainsi que les pénalités
fiscales destinées à assurer cette réparation (Cass. Crim, 17 avril 1989, n°88-81189).

Fondée sur les dispositions de l' article L 232 du LPF , l'intervention de l'administration en
qualité de partie civile a pour principal intérêt de lui permettre d'être présente à tous les stades
de la procédure, de fournir tous documents et renseignements de nature à éclairer les
magistrats, de répondre aux arguments des personnes mises en examen, de s'opposer à leurs
manœuvres dilatoires et, d'une façon générale, de provoquer les mesures les plus efficaces
pour la répression du délit. Son rôle s'apparente, en fait à celui d'une partie jointe au Ministère
public.
2.5.5.2. Le contenu de la plainte

Le tribunal est saisi soit par citation directe, quand il n'y a pas d'instruction, soit par
l'ordonnance de renvoi et dans les termes de celle-ci. Le parquet fixe la date à laquelle l'affaire
sera inscrite au rôle du tribunal et qui fait délivrer les citations à comparaître. La présence de
la partie civile à l'audience est nécessaire.

Devant la juridiction pénale, la charge de la preuve incombe dans tous les cas à l'accusation,
c'est-à-dire au Ministère public auquel se joint, le cas échéant, l'administration partie civile.
C'est à eux qu'il appartient d'établir la matérialité du délit ainsi que la responsabilité
personnelle de l'inculpé, qui bénéficie toujours de la présomption d'innocence.

L’article L 227 du LPF prévoit qu'en cas de poursuites pénales tendant à l'application des
articles 1741 et 1743 du CGI, le ministère public et l'administration doivent rapporter la
preuve du caractère intentionnel soit de la soustraction, soit de la tentative de se soustraire à
l'établissement ou au paiement des impôts visés par ces articles.

2.5.5.3. Le formalisme obligatoire de la demande de solidarité

La solidarité du condamné avec le redevable légal de l'impôt fraudé prévue à l’article 1745 du
CGI, ne peut être prononcée par les juridictions répressives qu'à la requête de l'administration
des impôts. La demande visant la solidarité prévue par l’article 1745 du CGI doit être
expresse. Dans son dépôt de plainte auprès du Procureur de la République, le directeur
 1

départemental des finances publiques doit, outre les faits relatés, mentionner sa constitution de
partie civile soit à l'audience soit en cours de l'instruction et préciser que l'administration
demandera que tous ceux qui feront l'objet d'une condamnation soient solidairement tenus,
avec le redevable légal de l'impôt fraudé, au paiement de cet impôt et des pénalités fiscales y
afférentes.

2.5.5.4. Les peines encourues en droit français

En France, les peines principales prévues à l’article 1741 du CGI sont des peines
d'emprisonnement et d'amende. Les peines accessoires s'appliquent automatiquement ; les
personnes condamnées pour des délits fiscaux encourent les sanctions qui sont prévues par
l’alinéa 3 de l''article 1741 du CGI et la privation des droits civiques, civils et de famille. Les
peines complémentaires doivent être expressément prononcées par le tribunal : (publication et
affichage du jugement, interdiction d'exercer une profession indépendante et retrait du permis
de conduire, exclusion des marchés publics).

2.5.5.5. La mise en œuvre de l’action pénale en droit congolais

En République Démocratique du Congo, le droit pénal fiscal et la théorie de la solidarité

fiscale semblent donner une apparence moins élaborée. C’est avec timidité que le législateur
a instauré des infractions fiscales au travers de l’article 102 de la loi n°004/2003 du 13 mars
2003 portant réforme des procédures fiscales. L’on se demande si le leur a été tenté de
privilégier le volet du contentieux administratif à raison de ne pas paraître oppressif à l’égard
du contribuable ou estce que le laconisme dénoté dans les dispositions relatives à la solidarité
fiscale que ce soit en phase pénale ou administrative est l’effet d’une politique qui s’est
avérée unique face la sévérité de la répression de la fraude fiscale.

Toutefois, il n’est point question de nier que le législateur a prévu un droit pénal fiscal qui est
appliqué et qui d’ailleurs semble prendre de l’ampleur.

En effet, avons dit que sont qualifiées d’infractions fiscales selon la loi précitée, les faits
suivants:

1) l’omission volontaire de déclaration ;

2) la dissimulation volontaire des sommes sujettes à l’impôt ;
3) la passation délibérée des écritures fictives ou inexactes dans les livres comptables ;
4) l’invitation du public à refuser ou retarder le paiement de l’impôt ;
5) l’émission des fausses factures ;
6) l’opposition à l’action de l’Administration des impôts ;
7) l’agression ou l’outrage envers un agent de l’administration des impôts.
 1

2.6. Etude de chaque infraction fiscale en droit congolais

Peu d’ouvrages ont abordé le sujet. Parmi les quelques ouvrages congolais, nous avons
consulté celui du professeur MUANDA N, (2011), qui a tenté de brosser un droit pénal fiscal
congolais.

2.6.1. Omission volontaire de déclaration

L’élément matériel de cette infraction consiste dans le fait de ne pas déclarer une matière
légalement imposable. Le contribuable omet de manière volontaire ou s’abstient de déclarer
au fisc la matière qui est imposable. Violant ainsi l’obligation lui incombant de payer ce qui
est dû légalement au fisc du fait de son activité lucrative, de son bien ou de son profit.
(Muanda N, 2011). Le contribuable agit donc par négligence, de telle sorte qu'une taxation ne
soit dûment pas effectuée.

2.6.2. La dissimulation des sommes sujettes à l’impôt

A la différence de l’omission volontaire de déclaration, la dissimulation est le fait de cacher

les sommes qui légalement sont imposables au fisc. Le contribuable soustrait à la vue et à la
connaissance du fisc, les sommes concernées, de sorte que ce dernier est ignorant des sommes
imposées. Cette infraction est souvent pratiquée en recourant à la thésaurisation des sommes
détenues par le contribuable. D’autant plus qu’il est facile de cacher ce que l’on possède.

2.6.3. La passation délibérée des écritures fictives ou inexactes dans les livres comptables

Cette infraction est à caractère purement comptable dans la mesure où elle consiste à tracer les
opérations comptables qui ne sont pas réelles ou dans le cas où elles seraient réelles, elle est
néanmoins non-conforme à la réalité. Les opérations comptables ainsi enregistrées soit dans le
livre-journal, dans le bilan ou dans l’inventaire sont entachées d’inexactitude. Les livres
comptables peuvent être assimilés au certificat de salaire ou autres attestations délivrées par
des tiers. A condition que cela cadre avec l’information comptable ou financière du
contribuable. Il est donc naturel que l’on conclure que le contribuable fait fallacieusement
usage des titres faux, falsifiés, inexacts dans le but de commettre une fraude fiscale.

2.6.4. L’incitation du public à refuser ou retarder le paiement de l’impôt

Ici, le contribuable que nous pouvons appeler « provocateur » n’agit ni s’abstient de payer
l’impôt, mais par contre, fomente dans l’esprit d’autre contribuable que nous appelons «
provoqué » la détermination de se soustraire au paiement de l’impôt par un refus caractérisé,
catégorique ou téméraire. Non seulement le provocateur commet l’infraction si le provoqué
 1

refuse de payer l’impôt, l’infraction est retenue dans son chef même si le provoqué, décide de
payer l’impôt, mais le fait en retard du fait de l’incitation du provocateur

Peut-on retenir l’infraction si un opposant politique critiquant l’action du Gouvernement

provincial ou central, dans son discours convainc ses partisans de la mauvaise politique fiscale
ou de la mauvaise gestion des recettes fiscales et que ces derniers s’abstiennent à payer
désormais un impôt ou exige avant de le payer que le gouvernement leur donne des
justificatifs ? La réponse est oui, car, l’on ne saurait permettre un discours quel que soit sa
nature et quel que soit son auteur, qui puisse inciter à la non-exécution de l’obligation
citoyenne de payer l’impôt.

2.6.5. L’émission des fausses factures

Les factures étant des pièces justificatives des opérations comptables, elles sont indispensables
à l’information comptable et financière, qui permet au fisc de mieux procéder au contrôle
fiscal sur pièce, en cas de doute ou d’inexactitude. Leur caractère faux ou falsifié est réprimé
en toute raison. Le caractère faux peut consister dans le fait des données inexactes ou
falsifiées.

Par ex. une facture qui constate un achat ou une vente de 1000 francs congolais alors que le
prix réel est de 1200 francs, est une fausse facture. La minoration est donc un élément
falsificateur pour une facture.

2.6.6. L’opposition à l’action de l’Administration des impôts

Il n’est pas facile de définir l’action de l’Administration des impôts, tant est vrai que le
législateur ne l’a pas défini comme pour tous les termes de précédentes infractions. A ce
égard, l’on peut déduire que cette opposition peut être formulée contre toute démarche de
l’Administration ou contre toute opération de cette dernière rentrant dans le cadre de ses
fonctions tel que conférées par la Constitution du 18 février 2006 sur la répartition des
compétences fiscales entre le Gouvernement central et les gouvernements provinciaux.

L’opposition peut également être formulée contre le contrôle fiscal. Le Professeur Kola Gonze
définit le contrôle fiscal comme une opération qui consiste à assumer de la sincérité des
déclarations souscrites en les confrontant avec les éléments extérieurs, notamment avec la
comptabilité ou, avec la situation du patrimoine, le train de vie et la situation de trésorerie
dans le cadre d’un examen contradictoire de la situation fiscale du contribuable. Il existe trois
formes de contrôle fiscal :

1) Le contrôle formel ;
2) Le contrôle sur pièce ; 3) Le contrôle sur place.
 1

Toute opposition à l’une des formes du contrôle fiscal, est susceptible d’être qualifiée
d’opposition à l’action de l’Administration fiscale puisque le contribuable refuse le
déroulement d’une action dument initiée par le fisc.

2.6.6.1. L’agression ou l’outrage envers un agent de l’Administration des Impôts

Il a paru nécessaire pour le législateur de protéger la personne de l’agent fiscal. Il arrive qu’un
agent de l’Administration des Impôts, puisse faire l’objet durant l’exercice de ses fonctions,
d’une insulte ou voire même d’une agression physique de la part d’un contribuable.
L’agression doit être physique, c'est-à-dire dirigée contre la personne physique contre un
agent en fonction. Un simple coup de poing ou un baffle sur la joue, constitue une agression.
De même, laisser attaquer l’agent par ses chiens p ou par ses gardiens, constitue une
agression. L’outrage, par contre, s’exprime par toutes formes de paroles injurieuses,
humiliantes ou dégradantes : insultes, mais un simple propos discourtois ne devra pas être
retenu. Par ex. fous-moi la paix et fais ton travail !. Tandis que : imbécile ou tu n’es qu’un
pauvre agent de rien du tout ! Sera un outrage.

Mais quelqu’un qui dit de manière abstraite : la DGI est inefficace à cause de la corruption, ne
commet pas d’outrage. D’abord parce que la loi ne vise pas l’outrage envers l’Administration
mais contre son agent en train d’effectuer une mission régulièrement ordonnée. Un agent du
fisc, en dehors de sa mission, qui serait outragé par ce qu’il demandait un contrôle, ne pourra
pas amener le juge à la condamnation de son agresseur.

Il faut que l’agent soit doté d’un ordre de mission dument délivrée. Un agent du fisc, qui dans
le quartier, se verrait dire : voyez ce corrompu du fisc, voleur des impôts ! Ne peut pas crier à
l’infraction fiscale, mais à une infraction du droit commun. Par ce que le décor de l’infraction
n’est peint en droit pénal fiscal. Mais pendant le contrôle fiscal, un tel propos serait constitutif
d’outrage selon le droit pénal fiscal. Somme toute, La fraude fiscale est un délit qui peut avoir
pour auteur toute personne physique (y compris l'organe ou le représentant d'une personne
morale, ou le représentant du contribuable). Néanmoins, l'auteur principal de la fraude fiscale
est en principe le contribuable lui-même.

Le tiers qui participe à une soustraction ou à une tentative de soustraction comme instigateur
ou complice, y compris celui qui commet la soustraction en qualité de représentant de
contribuable, peut être auteur, co-auteur, complice ou instigateur de la fraude fiscale. Il faut
remarquer la complicité, c'est-à-dire les personnes qui ont aidé ou participé à la fraude fiscale,
s'étend ici aux professionnels de la comptabilité (qu'ils soient salariés ou non) dans la mesure
où ils ont utilisé leurs compétences techniques pour échapper à l'imposition par des
irrégularités comptables.

En cas d'omission volontaire de déclaration ou de signature de la déclaration, c'est la personne

qui devait légalement souscrire ou signer la déclaration qui est pénalement responsable. Si le
 1

contribuable légal est une personne morale (cas d'impôt sur les sociétés par exemple), ce sont
ses représentants légaux qui sont pénalement responsables.

2.6.6.2. L’élément intentionnel ou moral

Il est évident que toutes ces infractions fiscales, à l’exception de l’agression ou de l’outrage
envers un agent fiscal, sont commises avec l’intention frauduleuse. L’expression usitée à
l’article 102 « …qui procèdent manifestement de l’intention frauduleuse… », semble
superflue puisque les mots : « volontaire et délibéré » démontrent l’intention frauduleuse.
(Constatin L, 1968). D’autant plus que le dernier paragraphe du dit article définit l’intention
frauduleuse dans le fait de se soustraire ou de soustraire les tiers au paiement de l’impôt.
Cependant, l’infraction ne serait pas établie si le contribuable a omis de déclarer par simple
oubli et que son intention n’était point de se soustraire au paiement de l’impôt. La démarche
pour le prouver n’est pas simple, car comment savoir que l’on a omis de déclarer avec bonne
foi sachant que l’on est bien redevable du fisc dès le début ?

L'élément moral ou intentionnel : c'est l'élément le plus important car le plus difficile à
prouver. L'infraction est constituée lorsque le contribuable à qui l'on reproche la fraude l'a fait
de manière délibérée, de manière intentionnelle. Pour être punissable, la fraude fiscale doit
ainsi être commise avec conscience et volonté et dans le dessein de tromper l'administration
fiscale.

2.6.6.3. La plainte préalable

Les poursuites pénales ne matière fiscale sont spécifiques mais ressemblent à celles de
certaines infractions du droit commun sur le point relatif à la plainte préalable.
L’article 103 dévolue l’action publique au Procureur de la République sur plainte de certaines
personnes bien qualifiées. Il s‘agit de :

1) de l’Officier de la police judiciaire à compétence restreinte (un agent du fisc

normalement assermenté près le Procureur de la République) ; 2) du Directeur Général ou
du Directeur compétent.

Doit-on conclure que si ces personnes ne déposent pas plainte, le Ministère Public ne peut pas
déclencher l’action publique ?

La réponse paraît affirmative. Il s’agit au fait de récolter les éléments auprès de l’agent mieux
qualifié pour constater les infractions fiscales. C’est au fait à l’Administration fiscale
d’apprécier de l’opportunité des poursuites. Mais à notre avis, le Ministère Public en vertu du
principe de la plénitude de l’action publique, peut exercer l’action fiscale accessoirement à
l’action publique.
 1

2.6.6.4. Le cas de flagrance de l’infraction fiscale

En cas de flagrance, l’OPJ de l’Administration des Impôts, peut se saisir du délinquant fiscal
pour le remettre sans délai au parquet près la République. Une deuxième modalité consistera à
saisir directement le tribunal répressif par une citation directe. Dans tous les cas,
l’Administration fiscale se constitue partie civile à l’action publique pour se voir allouer des
dommages et intérêts. Une troisième modalité sera de procéder à une interpellation du
délinquant fiscal et le mettre à la disposition du parquet. Dans la pratique on appelle « agents
poursuivants » les agents de l’Administration chargés des poursuivre les délinquants fiscaux.

2.6.6.5. La poursuite par voie transactionnelle

Il est naturel de nous demander si l’OPJ de l’Administration fiscale peut après avoir constaté
une infraction, transiger avec le délinquant fiscal ? Oui, mais une fois l’affaire portée devant
le Ministère Public, la transaction peut se faire qu’avec l’autorisation du procureur. En réalité,
cela posera certes, des problèmes, car, le Ministère public, tire toujours partie de son fort en
qualité de garant de la paix publique. Mais dans la pratique, l’Administration fiscale pèse de
son poids pour faire barrage au procureur, lui rappelant ainsi la limitation de la plénitude de
l’Action publique.

A. La charge de la preuve

La preuve incombe à l’agent du fisc. « Actori incumbit probatio ». On ne peut pas demander
au délinquant fiscal de démontrer son innocence. Si le Fisc ne produit pas de preuve, le juge
devra conclure à l’innocence du prévenu selon les normes du droit pénal général.

Le professeur Muanda N (2011), affirme que la charge de la preuve qui incombe à

l'administration fiscale, en vertu de la présomption d'exactitude de la déclaration, est d'une
portée limitée. En effet, « il est formellement inexact de soutenir que l'ensemble de la
déclaration se serait vu conférer une présomption d'exactitude. A vrai dire, pour les éléments
que le contribuable entendra déduire, c'est lui qui alléguera avoir droit à cette déduction et la
preuve lui reviendra sans qu'il puisse exciper d'une prétendue présomption d'exactitude de la
déclaration. Cette charge de la preuve qui incombe au contribuable est qualifiée par la
jurisprudence et la doctrine de charge de la preuve « par nature. Il s'agit d'« une attribution de
la charge de la preuve fondée sur la nature de l'opération incriminée. La nature de certaines
opérations aboutit à obliger le contribuable à justifier de leur réalité. Il s'agit des déductions
effectuées sur la base imposable.

B. La notion de charge de la preuve par nature en matière d'acte anormal de gestion

L'acte anormal de gestion est celui qui met une dépense ou une perte à la charge de l'entreprise
ou qui prive cette dernière d'une recette, sans être justifié par l'intérêt de l'exploitation. La
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théorie de l'acte anormal de gestion, construction jurisprudentielle en France, constitue une

limite au principe de non-immixtion de l'administration fiscale dans la gestion des entreprises.

La théorie de l'acte anormal de gestion est une construction jurisprudentielle que le juge de
l'impôt en France rattache à l'article 39-1 du code général des impôts. Cet article dispose que
le bénéfice net est établi sous déduction de toute charge. La jurisprudence considère que ce
texte vise toutes dépenses exposées ou toute illustration des pouvoirs exorbitants dont dispose
l'administration, permet à celle-ci de rejeter la déduction de la charge ou imposer un manque à
gagner, par la réintégration. Les principes de base gouvernant l'attribution de la charge de la
preuve, en matière d'acte anormal de gestion1, ont été dégagés par l'assemblée plénière du
C.E. dans le fameux arrêt du 27 juillet 1984, S.A. « Renfort Service ». La question qui s'est
posée au C.E. et qu'il a tranchée de façon explicite dans sa formation plénière fiscale, était de
savoir « si l'administration doit supporter dans tous les cas la charge de la preuve lorsqu'elle
invoque, pour justifier un redressement, la gestion anormale du contribuable ».

Plusieurs justifications peuvent être avancées à l'appui de la charge de la preuve par nature
reposant sur le contribuable. La première raison, généralement avancée, est l'aptitude à la
preuve. En effet, le contribuable est « le mieux placé » pour justifier les éléments venant en
déduction de la base imposable. « Le fisc n'a jamais en mains toutes les données de la
situation exacte du contribuable. Comme l'a affirmé, très justement, un commissaire du
gouvernement, il est dans la nature des choses que le contribuable fournisse a priori les
justifications que lui seul peut apporter. En effet, il est logique que le contribuable s'explique,
comme lui seul peut le faire, sur l'inscription dans sa comptabilité d'une somme qui a une
incidence négative sur la base de l'impôt.

Par ailleurs, on ne doit pas perdre de vue que les faits qui doivent être prouvés sont seulement
ceux qui sont allégués5. Le fisc n'a aucune raison d'alléguer qu'il y a des éléments déductibles.
Il a d'ailleurs intérêt à en nier l'existence. Or, selon le principe « Ei incumbit probatio qui dicit
non qui negat » : la preuve incombe à celui qui allègue, non à celui qui nie. Donc, le
contribuable, qui allègue des éléments entraînant un allègement de l'impôt, assume la charge
de la preuve.

Enfin, l'argument de texte s'allie à ces justifications, pour expliquer la charge de la preuve par
nature incombant au contribuable. En effet, il y a une obligation légale qui incombe aux
contribuables de pouvoir produire à l'appui des chiffres qu'ils déclarent, et en particulier les
charges déductibles, des pièces justificatives. Il y a glissement de la charge de la preuve sur le
terrain de la justification. En vertu de ce même principe, la charge de la preuve de revenus
incombe à l'administration fiscale. Le contribuable n'a aucune raison d'alléguer qu'il a perçu
des revenus : dès le moment où c'est l'administration qui entend procéder à une imposition, il
lui revient d'alléguer que des revenus ont été perçus. Si la preuve incombait au contribuable, il
devrait alléguer qu'il n'a pas perçu de revenu ou du moins qu'il n'en a pas perçu au-delà d'un
certain montant, et quelle que soit la connaissance des faits que le contribuable peut en avoir,
il faut bien reconnaître qu'une telle preuve serait impossible.
 1

Si l'on peut comprendre et trouver logique la charge de la preuve par nature incombant au
contribuable, il n'en demeure pas moins vrai qu'elle affirme le déséquilibre entre le fisc et le
contribuable. En effet, le législateur tunisien ne s'intéresse à la charge de la preuve que
lorsqu'il s'agit du contribuable. Ce dernier se trouve toujours dans l'obligation de se justifier.
Certes, le fait que le contribuable supporte une charge de la preuve par nature ne constitue pas
un renversement de la preuve à son détriment. Cette charge lui incombe «d'emblée.
Néanmoins, il convient d'avoir présent à l'esprit que cette charge de la preuve par nature
constitue une atténuation qui vient « nuancer la rigueur et le caractère automatique des
principes d'attribution du risque de la preuve et donc alléger le fardeau de la preuve qui pèse
sur l'Etat.

Le contribuable se sent dominé, écrasé par l'administration et dans l'obligation de se justifier.

Il doit prouver les éléments déductibles. Mais aussi il doit apporter la preuve qu'il s'est
acquitté de son devoir fiscal. Il s'agit là d'une charge de la preuve préliminaire incombant au
contribuable, pour pouvoir bénéficier de la présomption d'exactitude de la déclaration.

2.6.6.5.1. Les sanctions pénales applicables

La lecture de l’article 101 de la loi n°004/2003 du 13 mars 2003 portant réforme de

procédures fiscales, permet de dégager deux sanctions pénales. La première infraction et la
récidive. En droit congolais, elles reposent sur la loi n°004/2003 du 13 mars 2003 portant
réforme des procédures fiscales à son article 101 al. 1 qui dispose que sans préjudice des
peines prévues aux articles 123 et 127 du code pénal, les auteurs d'infraction fiscale qui
procèdent manifestement d'une intention frauduleuse sont passibles des peines ci-dessous :

Pour la première infraction :

• un emprisonnement d'un à 30 jours ;

• une amende égale au montant de l'impôt éludé ou non payé dans le délai ;  ou une de
ces peines seulement.

En cas de récidive :

• un emprisonnement de 40 à 60 jours ;
• une amende égale au double au montant de l'impôt éludé ou non payé dans le délai ; 
ou l'une de ces peines seulement.

Il s’agit des peines ou de la peine que le juge prononce dans l’hypothèse où le contribuable
commet l’infraction pour la première fois de sa vie fiscale. La peine à appliquer en cas de
commission de l’une des infractions énumérées, sera de « 1 an à 30 jours, une amende égale
au montant de l’impôt éludé ou non payé dans le délai imparti ou l’un de ces peines
 1

seulement. Le juge peut donc prononcer l’emprisonnement + l’amende ou l’emprisonnement

seul ou bien encore l’amende seule. Il est le seul souverain en la matière.

Si le contribuable est un délinquant fiscal invétéré, un récidiviste chevronné, il sera condamné

à 40 jours d’emprisonnement ou à une amende égale ou double du montant de l’impôt éludé
ou non payé dans le délai. Ou au cumul de ces deux peines. Il faut dire que comparativement
au droit français, le législateur congolais se montre plus souple. Le caractère intimidant et
infligeant ne ressort pas ses effets à suffisance, c’est notre avis. (Kola Gonze R, 2015).

2.6.6.5.2. Le juge compétent en cas de fraude fiscale

Il faut savoir que, en droit commun, l'initiative des poursuites appartient au parquet. En droit
fiscal, cette initiative appartient à l'administration des impôts, dans la mesure où le parquet ne
peut pas engager de poursuite sans une plainte préalable déposée par l'administration fiscale.
L'administration se retrouve en fait seule juge de l'opportunité de l'exercice des poursuites et
sélectionne les affaires qu'elle va soumettre au juge pénal sans autre arbitre qu'elle-même.

Le juge de la légalité en matière fiscale est le juge de l'impôt. Dans la généralité des cas, le
juge de l'impôt est un magistrat de l'ordre administratif. Il y a donc indépendance des
instances pénales et fiscales. Selon un principe bien établi, les poursuites pénales pour fraude
fiscale et la procédure administrative tendant à la fixation de l'assiette et de l'étendue des
impositions sont par leur nature différente et indépendante l'une de l'autre. Il en résulte que le
juge répressif n'a pas à surseoir, à statuer jusqu'à ce que le juge de l'impôt se soit prononcé.
Cette indépendance se justifie par l'éventard plus large des preuves admises devant le juge
pénal qui doit statuer selon son intime conviction.

Dans la pratique en droit congolais, l’on semble ignorer ou sinon ne pas tenir compte de
spécificité juge de l’impôt. Un regard comparé nous permet de comprendre que l'abus de droit
peut être défini comme étant « La volonté d'échapper à l'impôt par des procédés juridiques
artificiels, c'est un trucage réalisé par des juristes, une forme de manipulation par ceux qui
comprennent trop bien le droit fiscale, c’est-à-dire la fiscalité en tant que science juridique ».

En effet, le juge de l'impôt joue un rôle déterminant dans l'appréciation des actes constituant le
montage avancé par le contribuable, de même il peut écarter l'abus de droit au motif que ses
éléments constitutifs à savoir fictivité de l'acte, ou but exclusif d'éluder l'impôt dû, ne sont pas
démontrés. L'administration et le juge ont seulement la faculté d'écarter les formules
juridiques lorsque celles-ci ne sont que des apparences qui dissimulent une réalité tout à fait
différente. Ils ont seulement le pouvoir de restituer leur véritable caractère à certaines
opérations qui sous le couvert de contrats ou d'actes formellement licites, tendent uniquement
à faire échec en fait à la loi fiscale sue ce plan, l'administration et le juge de l'impôt ont le
pouvoir de rechercher quelle est la situation exacte des contribuables, quelles que soient les
qualifications données par ceuxci à leur activité. (ALLAN M, 2018).
 1

Par conséquent, une fois démontré, l'abus de droit est sanctionné par le paiement de différence
entre l'impôt qu'aurait normalement dû et l'impôt qui a été acquitté lorsque l'existence de
l'abus de droit est démontée. L'administration procède à un redressement en restituant à
l'opération litigieuse son véritable caractère et le contribuable devra donc acquitter l'impôt
correspondant assorti des intérêts de retard et d'une majoration, et la sanction s'applique dans
les cas où la minoration ou la majoration excède 30% du chiffre d'affaires ou du crédit d'impôt
déclaré.

Le réalisme fiscal traduit donc par le rejet des apparences juridiques lorsque celles-ci
s'avéreraient gênantes pour saisir la réalité d'une imposition. Le juge de l’impôt doit
également protéger le contribuable. Il est nécessaire de garantir une protection au contribuable
de bonne foi. La notion de bonne foi évoque, en premier lieu, la « croyance erronée». Une
croyance erronée mais sincère (ou légitime) en l'existence d'une situation juridique régulière.
Elle privilégie donc une attitude passive du sujet de droit en l'occurrence le contribuable qui
ignore l'obstacle légal empêchant de donner plein effet à une situation juridique. (ANDY B,
2021).

La bonne foi évoque en deuxième lieu, un « comportement loyal », une attitude d'intégrité et
d'honnêteté et la conscience d'agir sans léser les droits d'autrui. Elle privilégie ainsi une
attitude active pouvant s'apprécier eu égard au comportement effectif du contribuable. La
protection de la croyance erronée du contribuable est fonction de certains impératifs que le
système fiscal en place se doit d'observer.

« En principe, le droit commun doit l'emporter sur toute autre considération car il est seul à
même d'assurer le respect du principe d'égalité de tous devant la loi fiscale, et il serait très
certainement très utopique de prétendre construire le droit à partir des seules notions de
loyauté et de confiance ». Cependant, devant la multiplicité et la complexité des textes
fiscaux, l'adage « Nemo censetur ignorare legem ». (Nul n'est censé ignorer la loi) devient
chimérique. L'accroissement du rythme de production de la loi confirme ce constat. « La
cadence des modifications des textes de lois est variable d'un domaine à un autre. Toutefois, le
domaine fiscal et le domaine de l'incitation à l'investissement arrivent en tête. ».(Kola Gonze
R, 2022).

Il paraît ainsi légitime de déduire que le principe semble en matière fiscale, plus que dans les
autres matières : l'impossibilité de connaître toutes les lois. Ainsi, les contribuables loyaux
peuvent faire des erreurs, liées par exemple à la méconnaissance ou à la complexité du droit
fiscal. D'où la nécessaire différenciation des erreurs conscientes, qui découlent d'une volonté
délibérée d'atténuer le revenu ou le bénéfice imposables au prix d'une irrégularité, des erreurs
involontaires. Le législateur ne distingue donc pas les erreurs volontaires des erreurs
involontaires. Or, en droit fiscal, il convient d'apprécier le comportement du contribuable et
par là même le caractère volontaire ou non de l'erreur. Car, seule l'erreur involontaire est
réparable. Cette erreur peut être constatée lors d'une vérification préliminaire ou encore lors
d'une vérification approfondie.
 1

2.6.6.5.4. Les écarts fiscaux en RDC : expression de la fraude fiscal

Une estimation conservatrice et minimale de l’écart fiscal pour les grands impôts d’État serait
de 1 553 milliards de francs, soit 5,2 % du PIB pour l’année 2013. L’équipe d’enquêteurs a
noté les avancées de la RDC par rapport à d’autres pays en Afrique subsaharienne en termes
de concepts, disponibilité et traitements des données de la fiscalité. Selon ces enquêteurs, «
ces avancées constituent une bonne base pour traiter les lacunes et incohérences ».
Les dépenses fiscales pour l’année 2013 ont été estimées à 683 milliards de francs, soit 2,3 %
du PIB. Celles, dites définitives, étaient de 560 milliards de francs, soit 1,9 % du PIB.
La différence entre les dépenses fiscales estimées à 683 milliards et les dépenses fiscales
définitives estimées à 560 milliards est expliquée par les dépenses fiscales temporaires, en
particulier les exonérations de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) du secteur minier
(exportateur et donc soumis à un taux zéro sur sa production), estimées à 78 milliards de
francs, et les exonérations de droits et taxes relevant de la Convention de Vienne (privilèges
diplomatiques), estimées à 43 milliards de francs.

La TVA est la principale source de recette fiscale avec 21,4 % de celle-ci. L’écart fiscal de la
TVA établi à partir du tableau ressources-emplois (TRE) est de 875 milliards de francs et
intègre les caractéristiques structurelles de l’économie congolaise (la taille du secteur
informel) et certaines dispositions de la loi de la TVA congolaise qui exclut notamment du
champ d’application de cet impôt l’éducation. L’écart de 875 milliards en 2013, soit 2,9 % du
PIB, peut s’expliquer pour 49 % par des dépenses fiscales (434 milliards de francs) et pour le
reste par des difficultés dans l’administration de cet impôt par la Direction générale des
impôts (DGI) et de la Direction générale des douanes et accises (DGDA, soit 441 milliards de
francs.

Une analyse des recettes des droits d’accises révèle un écart fiscal de 90 milliards de francs,
soit 37 % des recettes de cet impôt effectivement collectées. L’écart fiscal observé concerne
principalement les produits pétroliers : 31milliards dont 11 milliards s’expliquent par des
dépenses fiscales, les parfums et produits de beauté (16 milliards) dont l’essentiel de l’écart
peut être attribué à des fraudes à l’importation ou à une production (artisanale) non
appréhendée par l’administration fiscale. L’écart fiscal des droits d’accises est largement
sous-estimée car l’analyse n’a porté principalement que sur la consommation des ménages et
n’a pas intégré celle intermédiaire des entreprises. Une analyse complémentaire sur les
communications cellulaires à partir de l’évolution de l’activité des entreprises de ce secteur
montre un écart fiscal de 28 milliards de francs en 2013, soit 37 % des recettes collectées,
dont l’essentiel paraît relever d’une défaillance des administrations de collecte concernées.
 1

L’écart fiscal de l’impôt sur le bénéfice et le profit (IBP) a été estimé à 208 milliards de francs
sous l’hypothèse que tous les secteurs d’activité dégageaient une marge bénéficiaire de 8 % à
l’exception des secteurs bancaire et pétrolier qui ont déclaré en 2013 un taux de marge
supérieur, respectivement de 13 % et de 25 %. Cette hypothèse pourra être affinée afin
d’intégrer des marges sectorielles spécifiques à partir des données internationales.

Une analyse du taux effectif moyen d’imposition (TEMI) d’une entreprise type en RDC révèle
que celui-ci est plus élevé en RDC que dans la plupart des pays africains. Les incitations au
code des investissements réduisent le TEMI considérablement mais sont régressives et
favorisent davantage les entreprises les plus rentables, donc celles qui auraient de toute façon
investi en RDC. L’écart fiscal de l’impôt professionnel sur le revenu (IPR) est estimé très
approximativement à 37 % de la masse salariale appréhendée par l’administration fiscale, soit,
sous l’hypothèse d’un taux d’imposition inchangé, à 19- milliards de francs. Les dépenses
fiscales au titre de l’IPR sont de 34 milliards de francs et correspondent au taux réduit
concernant le personnel expatrié.

2.6.6.5.5. Recommandations émises par la Banque Mondiale

Pour l’équipe d’enquêteurs de la Banque mondiale, l’écart fiscal pour les grands impôts d’État
s’explique notamment par des dépenses fiscales importantes qu’il convient de rationaliser, et
par des défaillances administratives. D’après eux, l’estimation des dépenses fiscales
améliorerait « la transparence budgétaire » et permettrait « d’apprécier le coût et la pertinence
pour l’État congolais de certaines mesures ou régimes privilégiés ». L’importance des
dépenses fiscales relevant des régimes particuliers, comme les conventions d’établissement,
qui sont hors de tout code ou loi, constitue « une risque de fraude fiscale et de traitements
fiscal discrétionnaire et sont contraires aux meilleures pratiques internationales ». La
définition d’un système fiscal de référence (SFR) pour la République Démocratique du Congo
est nécessaire à la définition des dépenses fiscales et parafiscales.

La publication des dépenses fiscales en annexe de la loi de finances permettrait d’assurer une
plus grande transparence budgétaire et contribuerait à la rationalisation de celles-ci. La
création d’une unité de politique fiscale renforcerait la maîtrise de l’assiette imposable en
RDC. Cette unité serait en charge de l’estimation continue des dépenses fiscales. L’unité de
politique fiscale pourrait être en charge de la définition du SFR, un préalable indispensable à
l’identification et à l’évaluation des dépenses fiscales. Cette unité permettrait également de
renforcer la coordination des trois administrations de collecte, le SFR pouvant notamment
intégrer les droits et redevances collectées par la Direction générale des recettes
administratives, domaniales, judiciaires et des participations (DGRAD).

En attendant la rationalisation et l’amélioration de gestion des dépenses fiscales, il

conviendrait de « ne plus accorder de nouvelles exonérations ou réductions de taux sous
 1

quelque forme juridique que ce soit (loi, décret, convention…). Un renforcement du contrôle
des entreprises bénéficiant de régimes dérogatoires permettrait de limiter l’abus de ces
régimes et d’exclure les éventuels contrevenants du bénéfice de ces régimes.
A. Maîtrise d’abus des régimes dérogatoires : mesure de prévention et de lutte

Afin de limiter les risques d’abus des régimes dérogatoires par un détournement de la
destination des biens importés, par exemple, certaines mesures immédiates pourraient être
considérées : adopter une approche négative des listes minières en éliminant les biens de
consommation finale de l’exonération des droits et taxes à la douane, définir strictement la
notion de sous-traitant afin de simplifier le travail de contrôle des administrations, et
réaffirmer l’obligation déclarative même pour les sociétés complètement exonérées d’impôts
conformément au Droit de l’Organisation pour l’harmonisation du droit des affaires en
Afrique (OHADA).

B. Rationalisation des exonérations fiscales : frein à la fraude fiscale

La rationalisation partielle des exonérations de la TVA permettrait d’améliorer son rendement

sans pour autant pénaliser les entreprises assujetties et celles exportatrices. Cette proposition
nécessiterait des analyses supplémentaires, en termes de conception et de mise en œuvre. Une
réforme de la fiscalité directe permettrait de réduire l’écart fiscal en simplifiant la base
imposable et en renforçant la protection de l’assiette contre une optimisation fiscale agressive.
La création d’un impôt sur les sociétés, y compris un impôt spécifique sur les plus-values,
participerait à la modernisation de la fiscalité congolaise, la déductibilité de certaines charges
devrait être encadrée. L’analyse menée pourrait être complétée par une estimation des
dépenses fiscales et parafiscales du secteur minier et des exemptions identifiées par la
DGRAD. Une plus grande couverture et un renforcement de la validité des données
(administratives, fiscales, comptes nationaux, données sectorielles pertinentes à l’Institut
national de la statistique) devraient être considérées. La principale limite pour pouvoir
rapprocher les données de la DGI et de la DGDA avec celles de l’INS est l’absence d’une
table de correspondance ou d’un partage relative à la nomenclature des secteurs économiques.
Un alignement des classifications de la DGI (en particulier à la Direction des grandes
entreprises, DGE) et de la DGDA sur celle de l’INS serait souhaitable.

Tableau n°2 : Illustration de la fraude fiscale lors de la transaction fiscale par la DGI

Nombre d’affaires Transactions sur 55, 25. 25, Commentaire : la fraude

en contentieux : 100. résolues par la TS. Soit en
pourcentage 55% ; 25.
Nombre des amendes fiscales D’où : moyennement 55 à 25
estimées à 65% sur 100% affaires transigées et non
dévolues au résor public.
fiscale réalisée lors de la
poursuite transactionnelle
s’élèveraient à 80% d’où
20% de pertes subies par le
Trésor public.
 1

Commentaire : ce chiffre difficilement véritable mais sûrement fiable car donné par le
service impliqué dans les transactions fiscales qui a requis l’anonymat.
Nota : ces données nous ont été données en anonymat et avec obligation de taire la source à
quelque condition que soit. D’où le bilan annuel de la Direction générale de finances
publiques fait le point sur l’activité du « fisc » en 2016. Récapitulatif en cinq chiffres.

1. Suggestions et recommandations : que faire

La Direction générale des impôts (DGI) et la Direction générale des douanes et accises
(DGDA) affirment que la RDC perd plus de 30% des recettes à cause de la fraude. Ces deux
régies financières dénoncent aussi les interférences politiques et militaires dans ce secteur,
lors des poursuites transactionnelles par la DG, en dehors des cas classiques. Il doit être prévu
de mettre fin au monopole des poursuites détenu par l'administration fiscale, via un «
mécanisme de transmission automatique des dossiers les plus graves ».

2. La police fiscale

Cette structure, sera dotée dans un premier des agents, et sera placée sous l'autorité d'un
magistrat fiscale (spécialisé en droit fiscal congolais). Elle pourra être saisie par le parquet
avec une section spécialisée en matière financière dans le cas de dossiers nécessitant une
expertise fiscale pointue, avec des enjeux budgétaires considérables. Ce « fisc judiciaire »,
censé épauler la délinquance fiscale, pourra par ailleurs procéder à des écoutes et des
perquisitions.

2. Sanctions administratives lourdes

Des sanctions administratives devront être créées pour les tiers complices de fraude fiscale et
sociale, à savoir les officines (cabinets d'avocats, sociétés de conseil...) ayant élaboré les
montages frauduleux ou abusifs. Ces intermédiaires, qui profitent aujourd'hui d'un certain flou
juridique, pourront se voir infliger des pénalités allant de 10.000 dollars à 50% des honoraires
perçus.

3. Publier le nom des fraudeurs

C'est l'une des mesures les plus emblématiques du plan annoncé par le gouvernement : la
pratique américaine du « and shame »nommer et faire honte"), qui consiste à désigner
publiquement les fraudeurs à des fins dissuasives, sera développée pour les cas les plus
 1

graves. Elle deviendra obligatoire en cas de condamnation pénale, sauf décision expresse du
juge, et possible pour certaines fraudes sanctionnées par l'administration.

CONCLUSION
 1

La République démocratique du Congo (RDC) enregistre chaque année une fraude fiscale et
des détournements évalués à dix et quinze milliards de dollars américains, alors que son
budget annuel est de huit milliards. C’est un montant de 3 394 790 532,16 de FC, soit 2,7
millions de dollars américains (taux de change fin période de 1 250 CDF/USD), de fraude
fiscale à l’importation ont été enregistrés en 2016 au port international de Boma.

Une attention particulière devrait être portée sur les commissionnaires en douane afin de
mettre un terme à cette fraude fiscale au port de Boma surtout en cette période où les activités
à l’importation reprennent petit à petit, contrairement à l’année 2016, avec la levée de
l’interdiction par le gouvernement de l’importation des véhicules vieux de dix ans.
Enfin, Comme nous l'avons explicité la fraude fiscale a des conséquences néfastes dans
l'économie d'un pays, dans la vie sociale et financière de la population. La fraude fiscale
engendre un manque à gagner au trésor public ; ces manques à gagnés peuvent pallier à
plusieurs dépenses entre autre la reconstruction des routes, des hôpitaux, des écoles, le
paiement adéquat des fonctionnaires.

Le pouvoir public en collaboration avec le gouvernement doivent s'opposer à cette pratique

malsaine et incivique en appliquant des mesures coercitives pour atténur ce fléau, autrement
dit lutter contre l'impunité régnant dans ce secteur. En demeurant, il convient de signaler que
la particularité de l'ampleur de la fraude en République Démocratique du Congo est plus
favorisée par ceux-là qui doivent la combattre, c'est-à-dire les agent de l'administration
chargés de la perception des recettes fiscales et non fiscales Par conséquent, il importe
d'instaurer la transparence dans l'utilisation des fonds publics en sollicitant une participation
active et constante des populations à ces dépenses, aussi, nous l'avons démontré que l'impôt
n'est pas une fin en soi une finalité c'est la couverture des charges de l'Etat de manière que
dépourvu de contrepartie immédiates, l'impôt doit malgré cela avoir du répondant de telle
sorte que les ressources qu'il génère doivent permettre de garantir la sécurité et la paix sociale.

BIBLIOGRAPHIE
 1

I. OUVRAGES

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HORARUD G. (2015), Paris, PUF.
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11. BURGER J. (2011), Les délits pénaux fiscaux : une mise en perspective des droits
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12. GEST (G.) et TIXIER G. (1990), Droit fiscal international, Paris, PUF, 2ème éd.
13. GOUTHIERE B. (2016), Les impôts dans les affaires internationales, Francis Lefebvre,
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14. LOPEZ Ch. (2012), Droit pénal fiscal, Paris, LGDJ.

II. LEGISLATION NATIONALE

1. J.O, Ordonnance-loi n°13/001 du 23 février 2013.

2. J.O, Ordonnance-loi n°001/2012 du 21 septembre 2012 modifiant et completant
certaines dispositions de l’ordonnance-loi n° 10/001 du 20 aout 2012 portant
institution de la taxe sur la valeur ajoutée.
3. J.O, Loi 004-2003 portant réforme des procédures fiscales, (J.O.RDC., no spécial, 31
mars 2003, p. 5).
4. J.O, Décret 017/2003 du 2 mars 2003portant création de la Direction générale des
impôts. (J.O.RDC., no spécial, 15 mars 2003, p. 4).
5. J.O, Décret du 30 janvier 1940 tel que modifié et complété à ce jour Mis à jour au 30
novembre 2004, portant code pénal Congolais (Journal Officiel n° Spécial 30
 1

novembre 2004)

III. ARTICLES

1. Aubry P. (2003), « La Suisse et l'Europe : la Suisse dans la constellation des paradis

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2. AMNACHE Y. (2015), « Aspect théorique de la fraude fiscale », dans rubriques de
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3. BUABUA wa K. (2001), « le droit fiscal congolais et son avenir » dans Revue de la
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4. ERIC R.G. (2008), « contrôle fiscal : bonne foi, mauvaise foi, ou fraude » avril.
5. HUMAN R. (2016), « lutte contre la fraude fiscale et la corruption dans le
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IV. THESES DE DOCTORAT ET MEMOIRE DE 3ème CYCLE

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doctorat pour le grade de docteur en Sciences Economiques de l’Université
PanthéonASSAS (Paris II).
3. AGRON L. (2002), Histoire du vocabulaire fiscal, Thèse de doctorat en Droit en vue
de l’obtention du grade de docteur de l’Université Panthéon-ASSAS (Paris II).
4. La fraude fiscale : modelisation du face a face etat-contribuables, THESE POUR LE
doctorat ès Sciences Economiques de l’Universite Montpellier I.
5. Contribution a l’amelioration de la performance en matiere d’imposition sur le
revenu en République de Guinée, en vue du grade de docteur en Droit de l’Université
ParisDauphine, école doctorale.

V. SITES INTERNET

1. http://www.dgi.gouv.cd/presentation-de-la-dgi.html, consulté le 15 février 2023.

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3. http://www.bis.org/publ/rpfx13.htm, consulté le 5 mars 2023, à 15 heures 40.
4. http://www.bvdinfo.com/, consulté le 20 mars 2023 à 18 heures 15.
5.http://www.capitaliq.com/ , consulté le 25 mars 2023.
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