ARTICULATION DU NOUVEAU
DISPOSITIF DU DROIT A DEDUCTION
DE LA TVA POUR COMPTE : RETOUR
EN ARRIERE
Bientôt un an que le législateur fiscal a réajusté
le droit à déduction de la TVA que les
entreprises supportent à l’occasion des services
rendus par des prestataires non établis au
Sénégal (" TVA pour compte'')1.
De façon schématique, ce recadrage consiste à
limiter le droit à déduction de la TVA pour
compte aux prestations de services qui
comportent un ‘’transfert de savoir-faire’’ dont
la loi laisse à l’autorité fiscale, à savoir le
ministre des finances et du budget le soin d’en
définir les contours.
Les modalités d’application de ce changement
viennent d’être précisées par un arrêté2, lequel,
il est important d’insister là-dessus programme
une régularisation obligatoire au plus tard le 15
janvier 2022, des déductions opérées, le cas
échéant, à tort.
A ce stade, on peut d’ores et déjà confirmer
que les régularisations porteront
potentiellement sur la TVA pour compte
déduite au titre des fonctions de support
rendues par des prestataires étrangers3
intervenant généralement en tant que sièges
et/ou mères de succursales ou filiales
sénégalaises. A cette cible initiale, le nouveau
dispositif du droit à déduction vise la TVA
portant sur tous les services4 rendus par tous les
professionnels libéraux non installés au Sénégal
ainsi les services récurrents et répétitifs.
En cette période de travaux de régularisation de
l’exercice 2021, qu’il nous soit permis de revenir
sur la situation avant et après le 1er janvier 2021
du visage’’ du droit à déduction de la TVA pour
compte.
1 Article 35 de la loi de finance pour 2021 portant
modification de la loi 2012-31 portant Code général des
impôts.
2 Circulaire n°039532 du 02 décembre 2021 portant
définition des prestations comportant un transfert de
savoir-faire pour la déduction de la TVA.
3 Frais d’assistance technique, frais de siège, dépenses de
routines hors lise de la circulaire.
4 Assistance ponctuelle ou continue.
1. CONFIGURATION AVANT LE 1ER
JANVIER 2021
La TVA pour compte n’était pas déductible si5 le
bénéficiaire de la rémunération, en l’occurrence
le prestataire étranger n’était pas ‘’imposable’’ à
un impôt sur le revenu au Sénégal’’ 6.
En effet, le point f°) de l’article 383 indiquait
clairement que « la TVA pour compte sur les
prestations de services, n’était pas déductible
quelle que soit la dénomination du service,
lorsque le bénéficiaire de la rémunération n’est
pas imposable à un impôt sur le revenu au
Sénégal sur lesdites rémunérations ».
La situation était simple en l’absence d’une
convention fiscale entre le Sénégal et le pays du
prestataire étranger ; le versement de
rémunérations de prestations de services par
une entreprise sénégalaise déclenche
automatiquement l’obligation d’acquitter la
retenue à la source7. Ce faisant, la TVA pour
compte était systémiquement déductible, en
l’absence d’une convention fiscale.
La situation devenait moins simple lorsqu’il
existe une convention fiscale entre le Sénégal et
le pays du prestataire étranger.
Sous ce rapport, la résolution de la question du
droit à déduction de la TVA pour compte
impliquait la lecture, en dernier ressort, des
stipulations conventionnelles applicables.
Donc, à chaque fois que la convention prévoyait
une retenue à la source, hypothèse
correspondant théoriquement aux
rémunérations qualifiables de ‘’redevances’’ en
fiscalité internationale, la TVA pour compte
était déductible.
En raison de la complexité de l’analyse
susmentionnée, les services opérationnels de
l’Administration avaient développé une lecture
pragmatique du droit à déduction de la TVA
pour compte ; notamment lors de la revue des
déclarations fiscales et des demandes de
restitution de crédit TVA des assujettis : la TVA
5
Toutes les autres conditions de forme et forme prévues aux
articles 374 aux Articles 385 du CGI étant remplies, par
hypothèse.
6 Retenue BNC ou Retenue IRC.
7 Article 202 du CGI ‘’ Les sommes payées en rémunérations
de toute nature fournies ou utilisées au Sénégal sont
soumises à la retenue à la source’’.
pour compte est déductible si une
retenue à la source a été effectivement
collectée sur les rémunérations payées
ou payables.
Certes discutables dans ses fondements
théoriques et légaux car le terme ‘’imposable’’
de l’ancienne rédaction de l’article 383 sous f°)
laisse penser que la déduction peut être opérée
alors même que la retenue n’a pas encore été
effectivement acquittée ; en effet, dès lors que le
revenu à percevoir par le prestataire étranger
est potentiellement passible d’une imposition
au Sénégal.
2. SITUATION A COMPTER DU 1ER
JANVIER 2021
Il ressort des dispositions de l’article 383 sous
f°) nouveau que la TVA pour compte n’est pas
déductible sur « les prestations de services,
quelle que soit leur dénomination, lorsque le
bénéficiaire de la rémunération n’est pas établi
au Sénégal, à l’exception des prestations
comportant un transfert de savoir-faire
définies par arrêté du Ministre chargé
des Finances ».
Une lecture littérale de la rédaction ci-dessus
autoriserait à conclure que le curseur
permettant d’apprécier la déductibilité de la
TVA pour compte a été déplacé. Manifestement,
la condition tenant à la taxation à l’impôt sur le
revenu au Sénégal du bénéficiaire des
rémunérations semble donc être abandonnée.
Donc, à chaque fois que le test de transfert de
savoir-faire à est satisfait par le service rendu
par le prestataire étranger, la loi admet le
principe de déduction de la TVA pour compte ;
l’imposition dudit prestataire au Sénégal à une
retenue devenant plus obligatoire.
Devant le doute historique entourant le concept
de transfert de savoir-faire, notamment en
matière de retenue BNC, le législateur a ainsi
laissé à l’autorité fiscale le soin d’en circonscrire
le contenu.
S’il est admis que cette approche devrait
permettre de dissiper les problèmes
d’interprétation pratique de cette notion, il n’en
8 9
La notion de services répétitifs pourrait soulever des
difficultés pratiques d’interprétation.
demeure pas moins que le tableau proposé par
la nouvelle circulaire innove ‘’peu’’8
La définition de la notion de transfert savoir-
faire retenue par la circulaire synthétise les
définitions usuellement retenues en matière de
retenues à la source9.
La circulaire ne s’est pas arrêtée en si bon
chemin. Et, fort heureusement.
En sus de définir la notion de transfert de
savoir-faire ouvrant droit à déduction de la TVA
pour compte du nouvel article 383 sous f°), la
circulaire procède, par rajout à la loi, à un listing
de prestations non constitutives de transfert de
savoir-faire mais dont la déduction de la TVA
pour compte serait admise, si l’impôt sur le
revenu est acquitté au Sénégal.
Si l’on observe de près cette liste, aucune des
prestations citées ne pourrait objectivement
être classée ou classable comme emportant un
transfert de ‘‘savoir-faire’’
Autant dire que ce listing permet à
l’administration de rattraper les
inconséquences pratiques et non souhaitables
de la loi.
Désormais, il est clair que les prestations
supports de routine rendus par les sièges ou les
mères étrangères ainsi que les prestations de
professionnels libéraux et d’études, la TVA pour
compte n’est plus déductible.
Au final, la circulaire procède à un retour en
arrière par une synthèse des conditions de
déduction de la TVA pour compte testées et
expérimentées durant pratiquement les 20
dernières années :
 1992 : la non déduction de la TVA pour
compte sur les prestations d’assistance
technique et les frais de sièges ;
 2012 : la non déduction de la TVA
pour compte sur les revenus non
passibles de l’impôt sur le revenu au
Sénégal ;
 2021 : la non déduction de la TVA
pour compte, à l’exception des
prestations de transfert de savoir-faire.
Voir états de réponses 2012 à 2018.
Finalement, tout ça pour ça, dirons-nous !  La convention fiscale applicable prévoit
sur toutes les prestations de services
Pourtant, nous n’étions pas d’emblée une retenue à la source de 0 %.
convaincus de l’opportunité de la réforme
de 2021 sur ce point précis en raison de
l’originalité pratique du dispositif Ousmane Niang, Senior Partner, TaX africa LLP
sénégalais de déduction de TVA pour Dakar
compte avant 2021. Nous nous sommes
longtemps faits à nous- même l’objection
que certains d’entre vous ne manquent
probablement pas de concevoir : s’agissant
des règles de déduction de TVA avec un
effet direct sur la trésorerie, il y a un évident
besoin de stabilité pour assurer la sécurité
économique des entreprises, en cette
période difficile.
Force est de constater que sous ce nouvel
habillage, le dispositif de déduction tel que lifté
par l’arrêté n’est pas à l’abri de la critique des
contribuables ayant intérêt à agir, notamment
sur le terrain du ‘’recours en excès de pouvoir’’.

En définitive, le nouveau dispositif devrait

impacter le modèle opérationnel :

 Des entreprises recevant

traditionnellement de services de
support de pays dont la convention
fiscale prévoit systématiquement une
retenue à la source. Les filiales et
succursales du Maroc et du Portugal
seraient concernées.

 Les entreprises bénéficiant du services

support de sièges et/ou mères installés,
professionnels libéraux de pays non liés
avec le Sénégal par une convention
fiscale.

Une question demeure en suspens : les

prestations constitutives de transfert de savoir-
faire ouvraient-elles droit à déduction de la TVA
pour compte même si aucune retenue à la
source n’est applicable au Sénégal.

Nous ne serions pas choqués intellectuellement

qu’une telle déduction soit admise. Quoi qu’il en
soit, cette question recouperait les rares
hypothèses suivantes :

 Le bénéficiaire des prestations services

au Sénégal relevant d’un régime fiscal
dérogatoire au regard des retenues à la
source au Sénégal