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Contrle de gestion
CONTROLE DE GESTION
Une dfinition classique du contrle de gestion le dcrit comme le processus par lequel les dirigeants
sassurent que les ressources sont obtenues et utilises avec efficacit et efficience pour raliser les
objectifs de lorganisation (Anthony, 1965).
Ainsi, il faut comprendre le mot contrle au sens de matrise et non pas de surveillance. Les dirigeants
dune entreprise doivent avoir la matrise de sa gestion, de la mme faon quun conducteur doit avoir la
matrise de son vhicule.
Pour les petites entreprises, cette matrise ne ncessite aucun outil particulier car le dirigeant exerce un
contrle direct sur les oprations ralises. En revanche, ds que la croissance de lentreprise ncessite le
recours la dlgation, les dirigeants doivent mettre en uvre des outils leur permettant :
- dune part, de collecter les informations ncessaires pour prendre des dcisions pertinentes,
- de sassurer que leurs dcisions sont bien appliques (incitation et contrle).
Le contrle de gestion comprend tous ces outils, en particulier :
- la comptabilit de gestion (analyse des cots),
- la gestion budgtaire (laboration des budgets et contrle des carts),
- les tableaux de bord, etc
Cette anne, nous tudierons :
1re partie : approfondissement des mthodes de calcul des cots ........................................................2
Chapitre 1 Typologie des charges et des cots......................................................................................2
Chapitre 2 Les cots partiels .................................................................................................................5
Chapitre 3 Les cots complets : mthode des centres danalyse...........................................................8
Chapitre 4 Centres auxiliaires et prestations croises .........................................................................11
Chapitre 5 La prise en compte des stocks ...........................................................................................13
Chapitre 6 La prise en compte des produits joints ..............................................................................16
Chapitre 7 Le traitement des charges fixes : la technique de limputation rationnelle........................17
2me partie : la gestion budgtaire ..........................................................................................................20
Chapitre 8 La dmarche prvisionnelle ...............................................................................................21
Chapitre 9 La gestion budgtaire des ventes .......................................................................................23
Chapitre 10 Le contrle budgtaire des ventes ....................................................................................26
Chapitre 11 le programme de production............................................................................................28
Chapitre 12 le calcul du cot standard.................................................................................................29
Chapitre 13 Lanalyse des ecarts sur budget de production................................................................32
Chapitre 14 Le budget des approvisionnements..................................................................................36
Chapitre 15 Des budgets aux tableaux de bord....................................................................................38
3me partie : La gestion de projets..........................................................................................................40
Chapitre 16 Ordonnancement dun projet ...........................................................................................41
Chapitre 17 Cot cible et analyse de la valeur.....................................................................................44
Laccent sera mis non seulement sur les techniques en elles-mmes, mais galement sur leur finalit. En
effet, de mme quil ne suffit pas de savoir utiliser un marteau et un tournevis pour construire une
armoire, les techniques de calcul des cots ou de suivi budgtaire ne sont pas une fin en soi mais des
outils la disposition du gestionnaire. A lui de savoir les utiliser bon escient
Ainsi, les questions pertinentes pour un contrleur de gestion ne sont pas comment calculer un cot
marginal ? ou comment analyser les carts par rapport un budget ? mais :
- faut-il poursuivre la fabrication de tel produit, apparemment dficitaire ?
- le processus de fabrication est-il performant ?
- comment utiliser au mieux loutil de production afin de maximiser le bnfice ?
Laurence Le Gallo
1ERE
PARTIE
Contrle de gestion
: APPROFONDISSEMENT
DES
Dans un souci de pertinence, la comptabilit de gestion ne travaille pas exactement sur les mmes charges
que la comptabilit financire :
- certaines charges de la comptabilit financire ne sont pas reprises en comptabilit de gestion on
parle de charges non incorpores (exemple : charges exceptionnelles, amortissement des frais
dtablissement, etc .)
- inversement, certaines charges fictives non enregistres en comptabilit financire peuvent tre incluses
dans le calcul des cots on parle de charges suppltives (exemple : rmunration des capitaux
propres, rmunration du travail de lexploitant individuel).
Charges non
incorpores
Charges
suppltives
On distingue les charges directes des charges indirectes et les charges fixes des charges variables.
2.1. Charges directes et indirectes
Une charge directe est une charge qui peut tre affecte sans ambigut au cot dun produit (matires
premires, etc ).
Une charge indirecte ncessite un calcul pralable pour tre rpartie entre plusieurs produits (loyer dun
atelier dans lequel plusieurs produits sont fabriqus).
Attention : les charges ne sont pas directes ou indirectes dans labsolu mais par rapport un
produit. Ainsi, lamortissement dune machine qui fabrique plusieurs types dordinateurs est
une charge indirecte par rapport au cot dun modle dordinateur mais elle devient une
charge directe pour calculer le rsultat de lactivit micro-informatique.
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Contrle de gestion
De plus, le caractre direct ou indirect dune charge dpend galement des moyens de suivi qui sont mis
en uvre. Ainsi, le salaire dun ouvrier qui fabrique plusieurs modle est une charge directe lorsque le
temps pass sur chaque modle est consign sur un ordre de fabrication. Sinon, il sagit dune charge
indirecte.
2.2. Charges fixes et variables
Les charges fixes restent constantes quel que soit le volume dactivit de lentreprise (loyer,
amortissement, services administratifs).
Les charges variables sont fonction de lactivit de lentreprise (matires premires, nergie, .).
Dans la ralit, la distinction nest pas toujours aise. Ainsi, les charges de salaires sont en grande partie
fixes mais peuvent tre variabilises grce au recours aux heures supplmentaires ou au chmage
technique.
De plus, les charges fixes ne sont fixes que pour une variation limite du volume dactivit : en fait, elles
varient par paliers.
Charges :
Variables
Fixes
Directes
M atires premires
Certains frais de personnel
Indirectes
Consommables
Energie
Frais administratifs
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Cot variable
Variables
Fixes
Indirect es Directes
Variables
Indirect es Directes
Fixes
Indirect es Directes
Variables
Cot spcifique
Cot complet
Cots partiels
Il est ainsi possible de calculer une multitude de cots pour le mme produit. Il faut donc choisir celui
qui permet de rpondre de faon pertinente la question pose.
Ainsi, par exemple :
- le cot complet permet de valoriser les stocks du bilan comptable ou dtablir des devis,
- le cot variable permet de dcider daccepter ou non une commande exceptionnelle lorsque la capacit
de production nest pas sature,
- le cot spcifique permet de dcider du maintien dune ligne de production.
Attention, les cots ne sont pas les seuls lments prendre en considration pour une dcision de
gestion : il faut galement envisager les aspects commerciaux, humains et stratgiques de la
dcision.
Mots cls : charges incorporables, charges non incorporables, charges suppltives, charges
fixes / variables, charges directes / indirectes, cot dachat / de production / de revient, cot
constat / prtabli, cot partiel / complet, cot variable, cot spcifique.
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Laurence Le Gallo
Contrle de gestion
CA
Cot
Zone de perte : CA < cot
participants
Le calcul du seuil de rentabilit est particulirement utile pour les entreprises charges fixes leves
(htellerie, transport arien ou ferroviaire, ). Il permet dvaluer les chances de rentabilit dun projet
ou le degr de risque dune activit (plus on est proche du seuil de rentabilit, plus la sensibilit du
bnfice une baisse du niveau dactivit est forte).
Remarque : le calcul du seuil de rentabilit repose
sur des hypothses fortement simplifies. Dans la
ralit, les CF et CV ne sont pas des droites
continues : les CF forment une droite discontinue
et les CV une courbe. Il est donc possible davoir
plusieurs seuils de rentabilit ou mme aucun.
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Produit 1
Produit 2
Chiffre daffaires 1
Chiffre daffaires 2
CV 1
M SCV1
CV2
Produit 3
M SCV2
Chiffre daffaires 3
CV3
M SCV3
Bnfice
Produit 1
Produit 2
CA 1
CA 2
CV1
CF1 M SCS
Produit 3
CA 3
CV3
CF3
M SCS3
CF (*)
Bnfice
Mots cls : marge sur cot variable, seuil de rentabilit, marge sur cot spcifique,
portefeuille produits.
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La mthode des centres danalyse est une mthode de calcul du cot complet dun produit, mais il en
existe dautres. Certaines sont plus simples mais donnent des rsultats moins prcis (coefficient
dimputation), dautres ncessitent des traitements plus complexes et plus coteux mais donnent des
rsultats plus prcis (mthode ABC).
Toutefois, elle est la plus couramment utilise car elle prsente un rapport satisfaisant entre la complexit
des traitements et la prcision des rsultats. De plus, elle est recommande par le plan comptable gnral.
Elle consiste analyser les charges incorporables en termes de charges directes et indirectes : les charges
directes sont imputes directement aux produits concerns alors que les charges indirectes sont rparties
entre des centres danalyse avant dtre imputes entre les produits en fonction dunits duvres.
CHARGES INCORPORABLES
CHARGES DIRECTES
CHARGES INDIRECTES
Centre d
analyse n1
Produit
n1
Centre d
analyse n2
Produit
n2
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Inducteur
Quantits achetes
Nombre de lots
Heures machines
Nombre de lots
Nombre de modles
Nombre de commandes clients
Nombre de modles
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Contrle de gestion
On peut ensuite regrouper les activits qui ont le mme inducteur et calculer ainsi le cot de chaque
inducteur : cot inducteur = ressources consommes / volume de linducteur.
On impute ensuite les charges indirectes aux produits en fonction des inducteurs (de la mme faon
quavec les units duvre).
CHARGES INCORPORABLES
CHARGES DIRECTES
CHARGES INDIRECTES
Activit n1
Produit
n1
Activit n2
Produit
n2
Mots cls : charges indirectes, rpartition, centre danalyse, unit duvre, cots base
dactivits, activit, inducteur.
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CHARGES INDIRECTES
Centre
principal n1
Centre
auxiliaire
Centre
principal n1
Produit
n1
Centre
principal n2
Centre
principal n2
Produit
n2
Rpartition primaire
Rpartition secondaire
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Contrle de gestion
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Contrle de gestion
Lorsquil existe des stocks dans lentreprise (matires premires, produits intermdiaires ou finis), le
calcul du cot de revient ncessite de respecter la hirarchie des cots et de calculer successivement :
- le cot dachat des matires achetes = prix dachat + cots dapprovisionnement de la priode
- le cot de production des produits fabriqus = cot dachat des matires consommes + cots de
fabrication de la priode
- le cot de revient des produits vendus = cot de production des produits vendus + cots de distribution
de la priode
Pour passer du cot des matires achetes au cot des matires consommes, on utilise les comptes de
stock de matire premire :
stock initial + cot des matires achetes = cot des matires consommes + stock final
De la mme faon, pour les produits finis on a :
stock initial + cot des produits finis fabriqus = cot des produits vendus + stock final
Stock de M P
Stock de PF
entres
Prix
dachat
Frais d
approvisionnement
entres
sorties
sorties
Frais de
fabrication
Frais de
distribution
Charges de la priode
La valorisation des mouvements de stock peut se faire selon les mthodes admises en comptabilit
gnrale : CM UP (cot moyen unitaire pondr) ou PEPS (premier entr, premier sorti).
Il est galement possible dutiliser dautres mthodes : DEPS (dernier entr, premier sorti) ou cot de
remplacement.
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Contrle de gestion
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Contrle de gestion
NB : dans le cas o il existe des stocks intermdiaires dans le processus de fabrication, le raisonnement
gnral reste valable mais on ajoute autant dtapes que de stocks intermdiaires. Les cots de
fabrications sont alors rpartis selon les tapes du processus.
dont en-cours
final
= 180
Mots cls : stocks, hirarchie des cots, mthode PEPS, mthode du CM UP, en-cours de
production, coefficient dquivalence
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Contrle de gestion
Laurence Le Gallo
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Contrle de gestion
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Contrle de gestion
Boni de suractivit
Activit
normale
Cot de sous-activit
Volume d'activit
Cot rel
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Contrle de gestion
CHARGES INDIRECTES
Centre d
analyse n1
CV
Centre d
analyse n2
CF
CV
* coef
IR
Centre d
analyse n1
avec IR
Produit
n1
CF
* coef
IR
Centre d
analyse n2
avec IR
Produit
n2
Avec la mthode de limputation rationnelle, le montant des charges fixes imputes est diffrent du
montant des charges fixes rellement comptabilises. Cette diffrence ne disparat pas mais est prsente
sparment du cot des produits. Lcart ainsi isol est appel diffrence sur niveau dactivit.
Diffrence sur niveau dactivit = charges fixes relles charges fixes imputes
en cas de sous-activit, lcart est positif (CF relles > CF imputes) et on parle de cot de sous-activit.
en cas de suractivit, lcart est ngatif (CF relles < CF imputes) et on parle de boni de suractivit.
Une autre faon de calculer lcart sur niveau dactivit est de considrer quil correspond au montant
unitaire des charges fixes qui na pas pu tre imput en raison des variations de niveau dactivit :
Diffrence sur niveau dactivit = charges fixes relles unitaires * (AN AR)
On retrouve ainsi le cot de la sous activit de lhtel tudi en dbut de chapitre :
- cart = CF relles - CF imputes = 100 000 30% * 100 000 = 70 000
- cart = CF relles unitaires * (AN AR) = 100 000 / 1 500 * (1 500 450) = 70 000
Mots cls : activit normale, activit relle, coefficient dimputation rationnelle, cot de
sous-activit, boni de suractivit.
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2EME
PARTIE
Contrle de gestion
LA GESTION BUDGETAIRE
Le contrle de gestion est frquemment illustr par des parallles avec la conduite dun vhicule. La
gestion budgtaire ne fera pas exception
Etudiante lIUT de Bayonne, Caroline a postul chez Turbomeca Bordes (prs de Pau) pour y
effectuer son stage de 2me anne. Elle a obtenu un entretien et tudie maintenant les diffrentes solutions
pour se rendre ce rendez-vous depuis son domicile, situ Bayonne.
Une recherche sur internet lui donne deux possibilits :
- soit utiliser lautoroute : le trajet dure 1h20 mais cote 6,30 de page,
- soit passer par la nationale : pas de page mais le trajet dure 2 h.
Caroline choisit la premire solution et repre les principales tapes de son trajet ( quel endroit quitter
lautoroute, quelle direction suivre, etc ). Ntant pas trs habitue conduire, elle prvoit de partir de
chez elle 2 heures avant lheure du rendez-vous et de sarrter mi-parcours vers Orthez pour souffler
dans une station service.
Elle sassure de disposer de suffisamment de carburant pour le trajet et de ne pas oublier sa carte
bancaire pour les pages, puis elle prend la route.
Assez rapidement, elle se retrouve ralentie par des travaux sur lautoroute et natteint finalement Orthez
quau bout de plus dune heure de route. Craignant darriver en retard son entretien, elle dcide alors
de ne pas sarrter comme elle lavait prvu initialement mais de continuer sa route jusqu Bordes. Elle
arrive finalement lheure pour son rendez-vous.
Lhistoire ne dit pas si elle a obtenu le stage espr
Sans le savoir, caroline a appliqu la dmarche budgtaire :
- elle sest tout dabord fix un objectif gnral (tre lheure son entretien) quelle a traduit en actions
concrtes (partir de chez elle telle heure, prendre tel chemin, etc ),
- elle a test plusieurs hypothses afin de choisir la mieux adapte (autoroute ou nationale ?),
- elle sest assure de disposer des moyens ncessaires la ralisation de son objectif (carburant, carte
bancaire, ),
- elle a compar la ralit ses prvisions et a mis en uvre des actions correctrices (suppression de la
pause mi-parcours).
Dans une entreprise, un budget est une affectation prvisionnelle quantifie, aux diffrents centres
de responsabilit, dobjectifs et/ou de moyens pour une priode dtermine limite au court terme.
La gestion budgtaire consiste tablir des budgets et comparer priodiquement les ralisations avec
les donnes budgtes afin de mettre en place des actions correctives si ncessaire. Elle permet :
- de traduire concrtement les objectifs stratgiques fixs par la direction ;
- de coordonner les diffrentes actions de lentreprise ;
- de prvoir les moyens ncessaires leur mise en uvre (trsorerie, capacit de production) ;
- de faire des choix entre plusieurs hypothses.
De plus, elle permet une gestion dcentralise en rendant possible la dlgation des pouvoirs : chaque
responsable de centre se voir allouer des ressources et des objectifs respecter tout en tant libre des
moyens employs.
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Contrle de gestion
Les budgets sont la fois des instruments de prvision et de coordination entre les units dcentralises
et des aides la dlgation des dcisions et la motivation des dcideurs.
Leur laboration seffectue en collaboration entre la direction, le contrleur de gestion et les chefs de
service au cours de navettes budgtaires.
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Contrle de gestion
Le dcoupage des budgets dpend de lorganisation de lentreprise. Il est souhaitable de les faire
concider avec des centres de responsabilit. En rgle gnrale, les budgets correspondent aux principales
fonctions de lentreprise (ventes, approvisionnements, production, etc ) et sont lis les uns aux autres :
Parmi les budgets, on distingue ceux qui dpendent du niveau dactivit (budgets oprationnels : ventes,
productions, approvisionnements) et ceux qui sont indpendants du niveau dactivit court terme
(investissement, frais gnraux). Seuls les budgets oprationnels seront tudis dans le cadre de ce
module.
Pour chaque budget, nous envisagerons successivement :
- une phase de prvision qui prend en compte les objectifs de lentreprise, les contraintes internes et
externes, les donnes des budgets situs en amont ;
- une phase de budgtisation qui valorise les prvisions prcdentes ;
- une phase de contrle qui confronte prvisions et ralisations.
Mots cls : plan stratgique, plan oprationnel, budget, navette budgtaire, coordination,
dlgation, prvision, motivation.
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Contrle de gestion
Laurence Le Gallo
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Contrle de gestion
- coefficients saisonniers
Les coefficients saisonniers peuvent tre obtenus en comparant la moyenne des valeurs de la priode
tudie avec la moyenne de toutes les observations :
Anne
1er trimestre 2me trimestre 3me trimestre 4me trimestre
Total
1
72
113
227
53
465
2
92
151
306
61
610
3
125
203
395
95
818
4
146
232
442
123
943
5
230
275
566
135
1 206
6
158
312
642
132
1 244
Total
823
1 286
2 578
599
5 286
M oyenne
137,17
214,33
429,67
99,83
220,25
Coefficient
0,623
0,973
1,951
0,453
Une autre mthode consiste calculer les rapports la tendance de la faon suivante :
rapport = donne observe / donne ajuste (calcule en utilisant lquation prcdente)
puis calculer la moyenne de tous les rapports concernant la mme priode pour les diffrentes annes.
Applique lexemple prcdent, la mthode donne les coefficients suivants :
er
- 3me trimestre : 1,90
- 1 trimestre : 0,68
me
- 4me trimestre : 0,42
- 2 trimestre : 1,00
Pour vrifier vos calculs : la somme des coefficients mensuels doit tre gale 12 (ou 4 pour
des coefficients trimestriels).
On peut ainsi prvoir les ventes des annes venir :
ventes annes 7 = 166 * 7 + 300 = 1 462 milliers de bouteilles
Rpartition en trimestres :
er
- 1 trimestre : 0,68 * 1 462 / 4 = 248,5 milliers de bouteilles
me
- 2 trimestre : 1,00 * 1 462 / 4 = 365,5 milliers de bouteilles
- 3me trimestre : 1,90 * 1 462 / 4 = 694,5 milliers de bouteilles
me
- 4 trimestre : 0,42 * 1 462 / 4 = 153,5 milliers de bouteilles
1.2. Autres outils de prvision
Ces prvisions doivent ensuite tre affines en fonction de la connaissance que lentreprise a de ses
produits, de ses clients et de ses concurrents. Il convient dmettre des hypothses ralistes sur lvolution
de la consommation.
Les principaux outils dtude de conjoncture sont les indices prcurseurs (mise en chantier de btiments
par exemple) et les enqutes de conjoncture.
Elles sont compltes par des tudes sectorielles : tudes de march, suivi dun panel de consommateurs,
mise en place dun march-test,
Il faut galement tenir les ractions des clients et des concurrents aux actions commerciales de
lentreprise :
- impact de la publicit,
- lasticit par rapport aux variations de prix,
Ainsi, le budget des ventes est le plus souvent labor aprs une srie dallers-retours entre les services
commerciaux et le contrleur de gestion.
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Contrle de gestion
Budget / volume
Budget / chiffre daffaires
Budget / marge
Dans le cas ou le budget est tabli en termes de marge, il importe de raisonner en marge sur cot standard
(le cot standard est un cot prvisionnel ; il sera tudi plus en dtail au chapitre 12). En effet, les carts
entre le cot standard et le cot rel ne sont pas sous la responsabilit de la force de vente et ne doivent
pas tre pris en compte lors de lvaluation de ses performances.
2.2. Le budget des frais commerciaux
Les frais commerciaux sont constitus essentiellement :
- des salaires, commissions et frais de dplacements verss aux reprsentants et/ou vendeurs ;
- du cot des emballages consomms ;
- du cot du transport sur ventes ;
- du cot de la publicit ;
- du cot de la facturation et de la comptabilit client.
Pour faire une prvision de ces frais, il convient de distinguer :
- les cots variables proportionnels au chiffre daffaires
- les cots variables proportionnels au nombre de factures clients
- les cots fixes.
Mots cls : ventes, prvisions, indice, lasticit, ajustement linaire, tendance, coefficients
saisonniers, cycle de vie, frais commerciaux.
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Contrle de gestion
24
Ecart
sur
quantits
M arge
prvisionnelle
10 000
11 000
En dsignant :
- par Pr, le prix unitaire rel (ou la marge unitaire relle)
- par Qr, les quantits relles
- par Pp, le prix unitaire prvu (ou la marge unitaire prvue)
- par Qp, les quantits prvues
quantits
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Contrle de gestion
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Contrle de gestion
Lorsquil ny a quune seule ressource rare (main duvre, temps machine ou quantit de matire
premire), on calcule pour chaque produit la marge sur cot variable par unit de ressource rare et on
donne la priorit au produit dont la marge est la plus leve.
Exemple : une entreprise fabrique des meubles qui ncessitent une dcoupe, puis un montage, puis une
finition. Latelier de finition est satur et reprsente la seule ressource rare.
Dcoup M ontag Finition
Salon Chambre
e
e
Prix vente unitaire
5 000
3 000
3
Capacit de production 300 m
500 h
200 h
Cot variable unitaire
3 750
2 400
Capacit utilise :
M arge sur CV unitaire
1 250
600
3 m3
5h
4h
- pour un salon
M / CV par heure de 312,50
600
2 m3
5h
1h
- pour une chambre
finition consomme
On donnera la priorit la fabrication de chambres qui rentabilisent mieux les heures de finition.
Salons
100
Fonction
conomique
80
Montage
60
Dcoupe
40
20
Finition
0
0
50
100
150
200
250
Chambres
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Contrle de gestion
La fonction conomique maximiser est galement reprsente par une droite que lon fait glisser le
plus haut possible jusquau dernier point de contact avec le polygone. Ce dernier point reprsente le
programme de production optimal (en loccurrence 67 chambres et 33 salons pour une marge sur cot
variable de 81 450 euros).
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Contrle de gestion
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30
Contrle de gestion
quantit standard
temps standard
Mots cls : cot rel, cot constat, cot prtabli, cot standard, standard technique,
standard conomique, taux de perte, temps improductif, budget flexible.
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Contrle de gestion
Cr
Cs
cart sur
volume
volume de
production
Qs
Qr
On peut galement dfinir le cot prtabli (CP)
qui correspond au cot attendu pour le volume de production rel au cot unitaire prvu : CP = Qr* Cs
Lcart global sanalyse alors de la faon suivante :
Ecart
= cot rel cot standard = (cot rel cot prtabli) + (cot prtabli cot standard)
cart
cart sur
volume
conomique
NB : lanalyse de lcart sur volume ne prsente pas dintrt particulier. Nous nous intresserons donc
uniquement lanalyse de lcart conomique.
MOD
2 types dcart :
- sur cot (matires ou salaires)
- sur quantit (qt ou temps )
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Contrle de gestion
cot dune UO
Cr
Cs AR
Cs
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activit
Activit (en nb dUO)
relle
33
Contrle de gestion
Exemple : un atelier de mcanique dont lunit duvre est lheure-machine fabrique 2 pices A et B qui
ncessitent respectivement 2 et 3 heures-machines par pice.
Son budget pour un mois donn a t tabli 50 000 euros (dont 20 000 de charges fixes) pour une
production de 200 A et 200 B, soit 1 000 UO budgtes au cot unitaire de 50 euros.
Les donnes relles pour le mme mois stablissent ainsi :
- charges totales : 49 400 euros (dont 20 000 fixes et 29 400 variables) pour 950 heures-machines.
- production relle : 250 pices A et 120 pices B
On a donc :
= 1 000 * 50
= (250*2 + 120 *3) * 50 = 860 * 50
= 950 * 52
Mots cls : cart conomique, cart sur volume, cart sur frais, cart sur budget, cart sur
activit, cart sur rendement.
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Contrle de gestion
Cp - Cr
3 types dcart :
- sur quantits
- sur prix
- sur composition des ventes
Ecart conomique
matires
MOD
2 types dcart :
- sur cot (matires ou salaires)
- sur quantit (qt ou temps )
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centre
danalyse n2
3 types dcart :
- sur cot des charges
- sur activit
- sur rendement
35
Contrle de gestion
on obtient :
Cot total
Cot de passation
des commandes
Cot de possession
6
12
N
Cadences
Cadence optimale
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36
Contrle de gestion
NB 2 : tous les approvisionnements ne doivent pas ncessairement faire lobjet de la mme attention. On
remarque ainsi souvent que 20% des rfrences gres reprsentent 80% du cot des approvisionnements.
Les efforts de rationalisation et doptimisation de la politique dapprovisionnement doivent donc porter en
priorit sur ces rfrences.
Mots cls : cot de possession du stock, cot de lancement de commande, lot conomique,
gestion point de commande, gestion recompltement, seuil dalerte.
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Contrle de gestion
Il nexiste pas de tableau de bord standard : chaque entreprise (voire chaque dpartement) doit construire
le sien sur-mesure . Elle doit ainsi choisir les indicateurs pertinents, dterminer des valeurs de
comparaison et dcider de la priodicit dlaboration du tableau de bord.
Facteur cl
Indicateurs
Taux de fiabilit
Taux dintention
du rachat
Taux de conformit
Nbre de livraisons en 48 h
Nbre total de livraisons
en % (min. 90%)
en % (min. 80%)
en % (min. 95%)
Contrle de gestion
Laurence Le Gallo
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3EME
PARTIE
: LA
Contrle de gestion
GESTION DE PROJETS
Un projet est un ensemble complexe dactions non rptitives, limites dans le temps et destines
satisfaire un objectif dfini dans le cadre dune mission prcise.
On distingue deux catgories de projets :
- la conception et la ralisation dun produit unique destin un client : paquebot Queen M ary, viaduc de
M illau,
- les activits non rptitives destines accrotre les performances d e lentreprise ou surmonter un
obstacle : mise en place dun logiciel de gestion intgr (ERP), passage leuro, certification ISO, .
De faon drive, lorganisation en projet a t mise en place avec succs dans certaines industries, en
particulier dans le domaine de lautomobile (Twingo).
Un projet est soumis plusieurs types de contraintes (contraintes techniques, de dlais et de cots) et
ncessite ladaptation des outils de contrle de gestion, voire la cration doutils spcifiques.
Ainsi par exemple, le dcoupage en priodes de dure fixe (mois, anne) de la gestion budgtaire nest
pas adapt au suivi dun projet : il est plus pertinent de suivre les cots en fonction des tapes
davancement.
Par ailleurs, la contrainte de cot a donn naissance une mthode de conception originale : la conception
cot objectif (ou cot cible). Par un renversement du lien de causalit, cest le prix de vente prvisionnel
qui dtermine lobjectif de cot respecter.
Le rle du contrleur de gestion dun projet ( ne pas confondre avec le chef de projet) est :
- dtablir lordonnancement du projet,
- suivre lavancement et proposer des solutions correctives en cas de drive,
- suivre le cot du projet et proposer des solutions correctives en cas de drive.
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1. Construction du graphe
6
0
2
3
5
Dbut
Contraintes de succession
Avant toute autre opration
Succde lopration A
Succde lopration B
Succde lopration A
Succde lopration D
Succde lopration D
Succde lopration D
Succde lopration A
Succde aux oprations G et H
Succde aux oprations C et E
Fin
3
2
6
I
8
H
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Contrle de gestion
11
C
11
6
0
Dbut
0
A
11
5
14
11
6
20
Fin
3
14
I
6
H
Le chiffre 20 inscrit dans la case fin signifie quil faudra au minimum 20 mois pour raliser le projet.
1.3. Dates au plus tard
Les dates au plus tard des oprations sont inscrites en haut droite des carres reprsentant ces
oprations. Leur calcul seffectue en partant de la droite du graphe, partir de lopration fin jusqu
lopration dbut .
La date au plus tard de lopration fin est gale sa date au plus tt .
Les oprations prcdentes sont alors remplies successivement :
Date au plus tard dune opration = date au plus tard de lopration suivante - dure de lopration
Ainsi, par exemple, la date au plus tard de lopration I est de 17 (Fin de fin = 20 - dure de I = 3) et
celle de lopration G est de 15 (fin de I = 17 - dure de G = 2).
Dans le cas o plusieurs oprations succdent la mme opration, cest la moins tardive des dates au
plus tard calcules qui est retenue. A insi, par exemple, 3 dates au plus tt sont possibles pour D :
- fin de E (11) + dure de D (5) = 6
- fin de F (14) + dure de D (5) = 9
on retiendra la moins tardive des deux dates, soit 6.
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11 12
C
11 11
6
0
Dbut
0
A
11 14
5
14 14
11 15
6
G
6 9
6
20 20
14 17
Fin
I
8
2. Optimisation de lordonnancement
2.1. M ise en vidence du chemin critique
Le chemin critique est lenchanement des tches qui ne peuvent tre retardes sans faire prendre du
retard au projet dans son ensemble.
Il sagit des tches pour lesquelles les dates au plus tt et au plus tard sont identiques.
Dans le cas de la construction dun navire, le chemin critique est : A D E J. Tout retard pris sur
lune de ces quatre oprations se rpercutera invitablement sur la date de fin du projet.
La dtermination du chemin critique permet :
- de mettre en vidence les tches surveiller avec une attention particulire pour viter tout retard,
- de mettre en vidence les tches sur lesquelles travailler en priorit si on souhaite raccourcir la dure du
projet.
2.2. M inimisation du cot dure constante
Contrairement aux taches du chemin du chemin critique, il est possible de retarder le dmarrage des
autres taches sans faire prendre de retard lensemble du projet. La marge disponible pour allonger ainsi
une opration est gale la diffrence entre sa date au plus tard et sa date au plus tt .
Ainsi, il est possible de prendre 3 semaines de retard sur lexcution de lopration F tout en respectant le
dlai global de 20 mois.
Il peut tre ainsi intressant de retarder le dmarrage de certaines oprations, dans la mesure o plus les
dpenses sont engages tardivement, plus la charge de financement est allge.
Mots cls : ordonnancement, mthode des potentiels M ETRA (MPM ), graphe, date au plus
tt , date au plus tard , chemin critique.
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1. Le cot cible
Le cot cible dun produit est le cot ne pas dpasser pour pouvoir vendre ce produit un prix
acceptable par les clients (prix cible) tout en conservant un bnfice suffisant (rsultat cible).
Cot cible = Prix cible Rsultat cible
Point de mthodologie : la dtermination dun cot cible se fait en plusieurs tapes :
1. Identification des besoins des clients et des caractristiques dun produit lui donnant satisfaction.
2. Choix dun prix cible en fonction de la valeur perue par le client et des prix des concurrents.
3. Choix dun rsultat cible en fonction des objectifs de rentabilit de la direction.
4. Calcul du cot cible = prix cible rsultat cible
5. Dtermination du cot estim du produit (cot estim souvent suprieur au cot cible)
6. Analyse du rapport valeur perue / cot pour rapprocher le cot estim du cot cible.
2. Lanalyse de la valeur
Le cot dun produit est dj largement dtermin lorsquil sort du bureau dtudes. Les conomies qui
pourront tre ralises par la suite (grce entre autres - aux diffrentes techniques de contrle de
gestion) ne seront alors que marginales.
Lanalyse de la valeur intervient donc en amont du processus de fabrication, ds la phase de conception
du produit.
Elle consiste identifier les diffrentes fonctions dun bien ou service et les pondrer en fonction de
limportance que le client leur accorde (valeur perue par le client). Paralllement, on recense les
diffrents moyens techniques de remplir ces fonctions et on value leur cot. Enfin, on choisit parmi ces
diffrents moyens techniques de faon ce que leur cot soit cohrent avec la valeur perue par le client
(une fonction qui ne reprsente que 20% de la valeur perue par le client ne doit pas reprsenter 50% du
cot de revient !).
Cette mthode permet ainsi de supprimer les fonctions inutiles et de ramener leur juste importance des
fonctions, certes ncessaires, mais secondaires. Le but est de concevoir un produit optimal, cest--dire
qui satisfait les fonctions attendues par le client (et elles seules) pour un cot minimal.
Mots cls : cot cible, prix cible, rsultat cible, valeur perue, fonction.
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