TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE

Vincent KABWA KANYAMPA,

Directeur Général Adjoint des Impôts

Mai 2016
Les commentaires sur l’Ordonnance-loi n° 10/001 du 20 août 2010 portant institution de la
taxe sur la valeur ajoutée ont été déroulés en cinq points ci-après :

- notions de la valeur ajoutée et définition de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- taxe sur la valeur ajoutée collectée et cas de régularisation ;
- taxe sur la valeur ajoutée déductible et cas de régularisation ;
- obligations des assujettis ;
- remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée.

Par rapport au but poursuivi par l’exposé, les questions d’ordre procédural ne sont pas
directement abordées.

I. QU’ENTENDRE PAR TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE

I.1. NOTIONS DE LA VALEUR AJOUTEE

Les notions de la valeur ajoutée sont nécessaires pour la compréhension de la suite de notre
exposé. Lorsqu’elles sont bien assimilées, elles permettent une application correcte de la Loi.

Pour ce faire, le développement, ci-après, a été proposé pour rendre la compréhension plus
fluide et aisée :

- définition de la valeur ajoutée ;

- répartition de la valeur ajoutée ;
- calcul de la valeur ajoutée ;
- enjeux de la valeur ajoutée.

a) définition de la valeur ajoutée

La valeur ajoutée se définit comme la richesse créée par une entreprise, un secteur d’activité
ou un agent économique au cours d’une période donnée.1

La valeur ajoutée est la somme des charges de prestations internes (frais divers de gestion,
frais de personnel, impôts et taxes, dotations aux amortissements et aux provisions), des frais
financiers, des éléments supplétifs et du bénéfice d’exploitation (définition additive).

Elle s’entend également comme la différence entre la valeur finale de la production (valorisée
par le chiffre d’affaires) et la valeur des biens qui ont été consommés par le processus de
production (consommations intermédiaires, comme les matières premières) (définition
soustractive). Elle quantifie l’accroissement que l’entreprise apporte du fait de son activité
aux biens et services intermédiaires qui proviennent de tiers (ses fournisseurs).2
1
La valeur ajoutée s’entend donc comme l’accroissement de valeur que l’entreprise apporte aux biens et
services provenant de tiers, dans l’exercice de ses activités professionnelles courantes. C’est donc la différence
de valeur entre la production de la période et la consommation de biens et services fournis par des tiers, pendant
cette même période.
2
Lorsqu’une entreprise vend un produit, elle n’est pas la créatrice de tout ce qui compose le produit. Le plus
souvent, elle a acheté des matières premières, des produits semi-finis (intermédiaires), elle utilise de l’énergie et
des services produits par d’autres. Elle effectue une production à partir de tous ces éléments en utilisant du
travail et c’est par ce travail qu’elle crée de la valeur (valeur qui s’ajoute aux valeurs des biens et services qu’elle

2
La valeur ajoutée est dite « brute » lorsqu’elle prend en compte les dotations annuelles aux
amortissements, sans qu’elles soient déduites, dans sa liquidation, du montant du chiffre
d’affaires. Dans le cas contraire, elle est dite « nette ».

La somme des valeurs ajoutées de toutes les entreprises est la production intérieure brute ou le
produit intérieur brut (PIB).

b) répartition de la valeur ajoutée

La valeur ajoutée sert à rémunérer les agents économiques qui concourent au fonctionnement
de l’entreprise. Elle est partagée entre les acteurs principaux ci-après :

- les salariés qui ont fourni le travail nécessaire à la production à travers les
rémunérations qu’ils perçoivent ;
- les apporteurs de capitaux qui ont fourni le capital nécessaire à la production par le
versement à leur profit de dividendes, de revenus des parts et d’intérêts, y compris de
redevances qui rémunèrent notamment l’usage ou la concession de l’usage d’un
brevet, d’une marque de fabrique, d’un modèle, d’une formule ou d’un procédé
secrets, etc. ;
- l’Etat et les autres administrations qui prélèvent pour financer les dépenses
publiques par les impôts et taxes qu’ils collectent, y compris les cotisations sociales ;
- l’entreprise elle-même pour la partie de la valeur ajoutée non distribuée, à savoir le
bénéfice, les réserves indispensables aux investissements futurs.

En effet, en système comptable intermédiaire, le compte d’exploitation retrace les opérations

de répartition primaire de la valeur ajoutée et le compte de revenu renseigne sur la répartition
secondaire de la valeur ajoutée.

Le solde du compte production, augmenté des subventions d’exploitation permet de

rémunérer les facteurs de production. En d’autres termes, il permet de verser les salaires et les
traitements au personnel et payer les impôts liés à la production et à l’importation.

Le compte de revenu enregistre les opérations de la distribution et de la redistribution des

revenus entre les entreprises et les autres agents économiques (intérêts versés, dividendes et
autres revenus des sociétés, revenu de la terre et des actifs incorporels, primes d’assurances
dommages, prestations sociales, contribution sur les revenus et le patrimoine).

c) enjeux de la valeur ajoutée

Le partage de la valeur ajoutée donne lieu à des conflits d’intérêts : chaque partie cherche à
augmenter sa part au détriment des autres. Si par exemple, la part de la valeur ajoutée au
profit des salariés augmente, il y a lieu de croire que cette augmentation favoriserait
l’accroissement de la demande, et ainsi stimuler l’offre et donc l’emploi. Cependant pour
augmenter l’offre, il faut aussi investir.

a achetés et qu’elle transforme. La différence entre le prix de vente de son produit et la valeur totale des dépenses
qu’elle engagées pour se procurer les biens et services qu’elle transforme, représente la valeur ajoutée. Les
dépenses d’acquisition des biens et services qu’elle utilise constituent des consommations intermédiaires
puisqu’il s’agit de biens et services qui seront détruits (transformés) donc consommés et parce qu’ils participent
à la production d’un bien ou d’un service final (elles sont donc intermédiaires).

3
Dans l’autre hypothèse, si la part de la valeur ajoutée revenant aux actionnaires ou associés
diminue, on peut craindre de plus grandes difficultés pour financer les investissements.
Inversement si cette part augmente, il serait plus facile d’investir sans une augmentation
corrélative de la demande.

Les enjeux de la valeur ajoutée se résument dans la manière de trouver le juste milieu qui
tend à satisfaire tous les acteurs intéressés.

Aussi, par comparaison avec le résultat, le chiffre d’affaires ou l’excédent brut d’exploitation,
elle mesure aussi l’efficacité de l’entreprise. Elle montre si l’entreprise pratique l’intégration
ou la sous-traitance, la part relative de différents facteurs dans la production. Elle contribue à
l’évaluation de l’entreprise.

d) calcul de la valeur ajoutée

La valeur ajoutée se calcule suivant le procédé ci-après :

valeur ajoutée  = production - consommations intermédiaires (entreprise industrielle).

Elle correspond à une « marge sur coût des matières utilisées » diminuée des services achetés
à d’autres firmes.

valeur ajoutée = marge brute - consommations intermédiaires (entreprise commerciale).

I.2. COMMENTAIRES

a) tirés de l’article 36 (méthode soustractive)

Aux termes de l’article 36, les assujettis sont autorisés à déduire du montant d’impôt exigible
sur les opérations, la taxe sur la valeur ajoutée payée lors de l’achat ou de l’importation, y
compris celle afférente aux livraisons de biens à soi-même et prestations de services à soi-
même.

En d’autres termes,

la taxe sur la valeur ajoutée à payer par l’assujetti = la taxe sur la valeur ajoutée collectée (sur
les ventes) – la taxe sur la valeur ajoutée supportée (sur les consommations intermédiaires).

L’application de cette formule énonce simplement le principe à la base de la collecte et du

reversement de la taxe sur la valeur ajoutée qui ne s’applique pas, dans tous les cas, pour des
évidences ci-après :

- la taxe sur la valeur ajoutée frappant les valeurs immobilisées affectées à

l’exploitation est déductible dans la période visée ;
- le principe même de la déductibilité de la taxe par l’assujetti qui stipule notamment
que le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe devient exigible chez
l’assujetti fournisseur de biens et services ;
- la période de déclaration ;
- les crédits à imputer ;
- les régularisations à opérer ;

4
 - l’exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée en ce qui concerne les prestations de
services est fonction de l’encaissement du prix ;
- les exclusions du droit à déduction ;
- etc…

b) tirés des articles 31, 32, 33 et 34 (méthode additive)

Les régimes particuliers posent le principe de liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée par
application du taux de l’impôt sur la marge (selon le cas, différence entre le prix de vente et le
prix de revient, la différence entre le prix total payé par le client et le prix facturé à l’agence
ou à l’organisateur par les entrepreneurs de transports, les hôteliers, les restaurateurs, les
entrepreneurs de spectacles et les autres assujettis qui exécutent matériellement les services
utilisés par le client ou la rémunération brute des transitaires, commissionnaires de
transports et commissionnaires en douane).

Ces régimes s’appliquent aux :

- négociants en biens d’occasion pour des biens acquis auprès des non-assujettis ;
- agences de voyages ou organisateurs de circuits touristiques ;
- transitaires, commissionnaires de transports et commissionnaires en douanes.

L’application du régime particulier n’ouvre pas droit à déduction dans le chef des assujettis
concernés, sauf pour ce qui est de la taxe ayant grevé les biens et services autres que ceux
directement visés par ce régime.

Pour ce qui est des négociants en biens d’occasion pour des biens acquis auprès des non-
assujettis, on entend par négociant en biens d’occasion, l’assujetti qui, dans le cadre de son
activité économique, achète ou importe, en vue de la revente, des biens d’occasion.

Les biens d’occasion s’entendent des biens ayant fait l’objet d’une utilisation et qui sont
susceptibles de réemploi en l’état ou après réparation.

Au sens de la loi, les négociants doivent payer la taxe sur la valeur ajoutée sur la différence
entre le prix de vente et le prix de revient appelé marge.

Sont considérés comme :

- prix de vente : tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par

l’assujetti-revendeur de la part de l’acheteur ou d’un tiers, ainsi que les subventions
directement liées à cette opération, les impôts, droits, prélèvements et taxes, les frais
accessoires tels que les frais de commission, d’emballage, de transport et d’assurance,
demandés par l’assujetti-revendeur à l’acheteur, le prix de vente ne comprend pas les
sommes qui sont déductibles à titre d’escompte, les rabais de prix consentis par
l’assujetti-revendeur à son cocontractant et acquis à ce dernier au moment où la taxe
devient exigible, les sommes avancées par l’assujetti-revendeur pour les dépenses
qu’il a engagées au nom et pour le compte de son cocontractant ;

- prix d’achat : tout ce qui constitue la contrepartie définie ci-dessus obtenue ou à

obtenir de la part de l’assujetti-revendeur par son fournisseur (non assujetti à la taxe
sur la valeur ajoutée.

5
La question du régime particulier des biens d’occasion est également traitée dans d’autres
législations notamment la législation sud-africaine qui estime, dans le calcul de la taxe
déductible, qu’il doit être pris en compte la taxe supposée supportée (notional input tax) en
amont.

C’est ainsi par exemple qu’un bien d’occasion acheté à R 68400 est censé avoir supporté une
TVA déductible de R 8400 au taux de 14% (14/114 x R68400).

La législation française applique l’imposition sur la marge, dans le cas d’espèce, lorsque le
revendeur a acquis le bien auprès d’un non-redevable de la TVA ou d’une personne qui n’était
pas autorisée à facturer la taxe au titre de cette livraison.

Elle s’applique donc à la revente de biens achetés à un particulier, à une entreprise exonérée, à
une entreprise bénéficiant de la franchise en base ou à un autre assujetti revendeur soumis au
régime de la marge pour l’opération concernée.3

La base d’imposition est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d’achat.

Le prix de vente s’entend TTC. Le prix d’achat comprend la TVA lorsque celle-ci a été
appliquée : cas de l’achat à un autre assujetti revendeur imposé sur sa marge.

La marge TTC est ramenée hors taxes par application du coefficient de conversion : 0,836
dans le cas général (TVA au taux de 19,6 %) et à 0,947 pour les livres soumis au taux de 5,5
%.

Exemple : un antiquaire achète à un particulier un chiffonnier Charles X pour 3.000 Euros et

le revend 15.000 Euros après remise en état. Base d’imposition TTC : 12.000 Euros. Base
hors taxes : 12.000 Euros x 0,836 = 10.032 Euros
TVA due : 10.032 Euros x19,6 % = 1.966,27 Euros.

S’agissant des opérations réalisées par les agences de voyage et les organisateurs des
circuits touristiques qui s’inscrivent dans le cadre des opérations d’entremise, la base
imposable est constituée, pour une période imposable, par la différence entre le prix total TTC
payé par le client et le prix effectif TTC facturée à l’agence ou à l’organisateur par les
entreprises (transporteurs, hôteliers, restaurateurs, organisateurs des spectacles…) qui
exécutent matériellement les services utilisés par le client.4

Supposons qu’une agence de tourisme organise une excursion à destination de Kisantu. Le

coût de participation TTC est fixé à 20.000 FC par personne et comprend les frais de
transport, de restauration et de visite du jardin botanique. Cinquante personnes y prennent

3
C’est ainsi qu’il peut être proposé que la facture ou tout autre document en tenant lieu que le négociant en biens
d’occasion délivre pour les livraisons de biens qu’il soumet au régime particulier d’imposition de la marge
bénéficiaire porte la mention « livraison soumise au régime particulier d’imposition de la marge bénéficiaire,
taxe sur la valeur ajoutée non déductible ». Par ailleurs, il est aussi soutenable que lorsque la vente de biens
d’occasion est soumise au régime particulier de la marge, la taxe sur la valeur ajoutée correspondante ne doit pas
apparaître sur la facture.
4
Au sens de la loi, les régimes particuliers ne s’appliquent pas lorsque les services rendus aux clients l’ont été à
l’aide des moyens d’exploitation dont l’agence est propriétaire notamment moyens de transport, hôtel, restaurant,
etc. La présence de l’article 41, 1 in fine réconforte cette position .

6
part. Le montant total que l’agence doit acquitter auprès de ces prestataires de services s’élève
à 800.000 FC –TVA comprise).

La base d’imposition pour l’opération réalisée par cette agence de tourisme sera déterminée
de la manière suivante :

20.000 FC x 50 – 800.000 FC = 200.000 FC. S’agissant d’une marge TTC, il faudra y

appliquer le coefficient de conversion pour déterminer la marge HT qui va constituer la base
imposable. On aura donc 200.0000 x 100/116 =172.414 FC.

Concernant les opérations réalisées par les transitaires, les commissionnaires de transport
et les commissionnaires en douane, la base d’imposition est constituée par la rémunération
brute c’est-à-dire la totalité des sommes encaissées, déduction faite de la TVA et des seuls
débours afférents au transport et au dédouanement lorsqu’ils sont justifiés.

I.3. TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE

I.3.1. MECANISME DE FONCTIONNEMENT

Pour comprendre le mécanisme de fonctionnement de la TVA, il convient de partir d’un

exemple dont le champ est décrit en quatre étapes couvrant les activités de l’agriculteur
jusqu’au détaillant, en passant par l’industriel et le grossiste 5. Ces étapes déclinent la manière
dont une matière première d’origine agricole est produite (par un agriculteur) et livrée à un
industriel qui l’a transformée en produit fini « jus d’orange », vendu ensuite à un grossiste qui
le revend à un détaillant pour la consommation finale.

Première étape : de l’agriculteur à l’industriel

Lors de cette première vente, l’agriculteur fixe un prix de vente hors taxe à 100 $, soit un prix
avec taxe de 116 $ dont 16 $ de TVA au taux de 16 %.

L’agriculteur reverse la TVA de 16 $ à l’Etat en supposant qu’il n’a pas supporté de TVA en
amont.

Deuxième étape : de l’industriel au grossiste

L’industriel produit du jus d’orange. Il a acheté la matière première à 116$ auprès

l’agriculteur.

Le prix de vente hors taxe du jus d’orange est de 220$. Le prix taxe comprise est de 255,20 $
dont 35,20 $ de TVA. L’industriel a supporté une TVA de 16 $ lors de l’achat de la matière
première auprès de l’agriculteur et en vendant du jus auprès du grossiste, il encaisse une TVA
de 35,20 $. Il reversera à l’Etat 19,20$, soit la différence entre la TVA collectée de 35,20 $ et
la TVA déductible ou supportée de 16 $.

A ce stade du processus, la TVA reversée à l’Etat est de :

1ère étape  : 16 $
5
DGI, Guide fiscal et comptable de la TVA, 2012, p.13

7
2ième étape : 19,20 $
Total : 35,20 dont 16 $ payés par l’agriculteur et 19,20 $ payés par l’industriel.

Troisième étape : du grossiste au détaillant

Le grossiste a acheté du jus à 255,20 $ auprès de l’industriel puis le revend au détaillant, qui
tient un super marché, au prix hors taxe de 300 $, soit un prix taxe comprise de 348 $ dont 48
$ de TVA.

Il reverse à l’Etat une TVA de 12,80 $, différence entre la TVA collectée par le grossiste de
48 $ et la TVA qu’il a supportée de 35,20 auprès de l’industriel.

1ère étape : 16 $
2ième étape : 19,20 $
3ième étape : 12,80 $
Total : 48 $ dont 16 $ payés par l’agriculteur, 19,20 payés par l’industriel et 12,80 payés par
le grossiste.

Quatrième étape : du détaillant au consommateur

Le consommateur achète du jus auprès du détaillant au prix de vente hors taxe de 320 $, soit
un prix taxe comprise de 371,20 $ dont 51,20 $ de TVA. Le détaillant assujetti à la TVA
reverse à l’Etat 3,20 $, différence entre la TVA collectée de 51,20 et la TVA supportée auprès
du grossiste de 48 $.

C’est donc le consommateur final qui supporte réellement la TVA, au stade final de
commercialisation du produit.

A noter que la TVA est un impôt à paiements fractionnés et, dans l’exemple ainsi présenté, la
TVA de 51,20 $ payée par le consommateur final auprès du détaillant a été encaissée et
déclarée de manière fractionnée comme suit :

- 16 $ par l’agriculteur ;
- 19,20 $ par l’industriel ;
- 12,80 $ par le grossiste ;
- 3,20 $ par le détaillant.

Aussi, faut-il faire observer que la TVA nette payée par l’agriculteur, l’industriel, le grossiste
et le détaillant représente 16 % des consommations internes (marge) ou valeur ajoutée,
détaillée comme suit :

Prix d’achat
TVA nette reversée au
Assujetti (consommations Prix de vente Marge
Trésor
(1) intermédiaires) (3) (4)=(3)-(2)
(5)=(4)x16 %
(2)
Agriculteur 0 100 100 16

8
Industriel 100 220 120 19,20
Grossiste 220 300 80 12,80
Détaillant 300 320 20 3,20
51,20

I.3.2. CARACTERISTIQUES DE LA TVA

Les principales caractéristiques de la TVA peuvent être déduites de l’exemple présenté ci-
dessus qui sont :

1° La TVA est effectivement un impôt sur la valeur ajoutée

Bien qu’ayant comme base de calcul, pour chaque opération, le prix de vente hors taxe, la
TVA est en définitive calculée sur la valeur ajoutée totale conférée au produit tout au
long du circuit économique.

En effet, à chaque stade du circuit économique, la TVA frappe seulement la valeur ajoutée
conférée au produit de telle sorte qu’à la fin du cycle suivi par ce produit, la charge fiscale
globale corresponde à l’impôt calculé sur le prix de vente au consommateur final.

Dans notre exemple, la TVA de 51,20 FC supportée par le consommateur final correspond à
16% de la valeur ajoutée totale de 320 FC.

2° La TVA est un impôt déductible

Le redevable de la TVA doit, à chaque stade du circuit économique :

- calculer la TVA sur ses ventes ou prestations de services (TVA collectée) ;

- déduire de celle-ci, la TVA qui a grevé les éléments constitutifs de son prix de
revient (TVA déductible) ;
- verser au Trésor la différence positive entre la TVA collectée et la TVA déductible
(TVA nette).

Par conséquent, la TVA est un impôt non cumulatif.

3° La TVA est un impôt sur la consommation

La TVA est un impôt qui frappe la consommation d’un bien ou d’un service. Elle est
effectivement supportée par le consommateur final et n’est donc pas à charge des
entreprises qui ne sont que des intermédiaires intervenant dans le circuit économique.

4° La TVA est un impôt à paiements fractionnés

9
La TVA supportée par le consommateur final est perçue chaque fois qu’une transaction
imposable est effectuée.

En effet, l’Etat ne perçoit à chaque stade du circuit qu’une avance sur une taxe qui ne lui
revient en totalité que lorsque le bien parvient au stade de la consommation finale.

La TVA de 51,20 FC supportée par le consommateur final est perçue de la manière

suivante par le Trésor :

- 16 $ par l’agriculteur ;
- 19,20 $ par l’industriel ;
- 12,80 $ par le grossiste ;
- 3,20 $ par le détaillant.

5° La TVA est un impôt indirect

La TVA est un impôt dont la collecte est assurée par les entreprises (assujettis) pour le compte
de l'État. Elle est, en effet, versée au Trésor, non pas par le consommateur final qui en
constitue le redevable réel (qui en supporte effectivement la charge), mais par l’entreprise
qui en est le redevable légal.

6° La TVA est un impôt réel

La TVA frappe la consommation des biens et services sans tenir compte de la qualité ou de
la capacité contributive (niveau de revenu) du consommateur (personne engageant la
dépense).

7° La TVA est un impôt ad valorem

Elle est perçue en proportion de la valeur des produits et non en référence à la qualité
physique du produit.

8° La TVA est un impôt transparent

Contrairement au système cumulatif, le taux légal affiché est celui réellement supporté par
le consommateur final.

9° La TVA est un impôt neutre

La TVA n’est pas un élément du prix de revient des entreprises (redevables légaux) et n’a
aucune incidence sur leurs résultats. Elle est entièrement à charge consommateurs finaux
(redevables réels).

10
En effet, dans un circuit économique o tous les stades sont taxés, la TVA frappe, grâce au
mécanisme de déduction, le prix final d’un bien ou d’un service d’une charge égale quel que
soit le nombre d’opérations qui précèdent la livraison au consommateur final. Le circuit de
production et de commercialisation peut donc se construire selon les impératifs purement
économiques sans que sa rentabilité puisse être entamée comme dans un régime cumulatif
ayant caractérisé l’ICA.

En conclusion, la taxe sur la valeur ajoutée est un impôt indirect qui touche tous les biens et
services de toutes origines consommés ou utilisés en République Démocratique du Congo
(article 2 de l’Ordonnance-loi).

Elle s’entend mieux comme un impôt perçu selon un système de paiements fractionnés sur
la valeur ajoutée apportée par chacun des opérateurs qui interviennent dans le circuit
d’importation, de production et de distribution.

A la consommation finale du produit ou du service, la taxe sur le prix de vente est égale à la
somme des montants de TVA intermédiaires acquittés sur la valeur ajoutée par chacun des
opérateurs.

La taxe sur la valeur ajoutée est à charge des consommateurs de produits ou bénéficiaires de
services. Elle est collectée et acquittée par les personnes effectuant les opérations imposables
(art. 53).

II. TAXE COLLECTEE (OUTPUT TAX) ET CAS DE REGULARISATION

II.1. CHAMP D’APPLICATION

a) opérations imposables (articles 3, 4, 5, 6, 8, 9, 10, 11 et 12)

Les opérations sont imposables à la TVA soit par leur nature, soit par une disposition
expresse de la loi. La première catégorie vise les opérations imposables au sens de l’article 3
de la loi portant institution de la TVA et la seconde concerne celles qui sont imposables par
dérogation à cet article (article 3) et qui sont reprises à l’article 10.

1) opérations imposables par nature

Il s’agit des livraisons des biens meubles corporels et des prestations de services à des tiers,
réalisées dans le cadre d’une activité économique effectuée à titre onéreux par un assujetti
agissant en tant que tel.

Il convient de préciser certaines notions contenues dans cette définition.

- notion d’activité économique

Par activité économique, il faut entendre toute activité réalisée de manière répétitive, par une
personne indépendante dans le but d’en tirer profit.

Elle couvre notamment la production, l’importation, l’exportation, les prestations de services,

la distribution, y compris les activités extractives, agricoles, forestières, agro-industrielles,
artisanales et celles des professions libérales.

11
 - notion d’opérations à titre onéreux

La notion d’opérations effectuées à titre onéreux implique l’existence au profit du vendeur ou

du prestataire de services d’une contrepartie directe quels qu’en soient la nature, la valeur, le
but (lucratif ou non) ou les résultats (perte ou bénéfice). La contrepartie correspond au prix
convenu. Elle suppose la réception d’une somme d’argent, d’un bien ou d’un service en
échange ou en compensation de ses propres fournitures et prestations.

Les opérations effectuées à titre onéreux supposent l’existence d’un lien direct entre le bien
livré ou le service rendu et la contre-valeur reçue.

Un tel lien n’est caractérisé que si deux conditions sont cumulativement remplies :

- l’opération doit procurer un avantage au bénéficiaire ;

- la somme versée par le bénéficiaire doit être en relation avec l’avantage reçu.

L’existence d’un service individualisée n’exclut pas que le service rendu soit collectif, ne soit
pas mesurable avec précision ou s’inscrive dans le cadre d’une obligation légale.

La relation entre le service rendu et le prix perçu peut exister alors même que ce prix ne
reflète pas la valeur normale de l’opération, qu’il prend la forme d’un rabais, qu’il n’est pas
payé par le bénéficiaire mais par un tiers, ou qu’il est acquitté sous forme d’abonnement.
L’abonnement consiste en un accord conventionnel de fourniture ou de prestation régulière
moyennant paiement anticipatif du prix couvrant une certaine période.

- notion d’assujettis agissant en tant que tel

La notion d’assujettis agissant en tant que tel implique l’accomplissement des activités
économiques de manière indépendante quels que soient le statut juridique, la situation au
regard des autres impôts, la forme ou la nature de son intervention.

Sont considérées comme agissant de manière indépendante, les personnes qui exercent une
activité sous leur propre responsabilité et qui jouissent d’une totale liberté dans
l’organisation et l’exécution des opérations qu’elles réalisent. Ce qui suppose l’absence
d’un lien de subordination.

- énumération des opérations imposables par nature

a) livraisons de biens meubles corporels faites à des tiers

Sont donc imposables à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons des biens meubles
corporels faites à des tiers.

La livraison d’un bien meuble corporel consiste en un transfert de pouvoir de disposer d’un
bien comme propriétaire, même si ce transfert est opéré en vertu d’une réquisition de
l’autorité publique.

Par réquisition de l’autorité publique, on entend l’acte par lequel les autorités civiles ou
militaires exigent d’une personne, d’une ou plusieurs entreprises, moyennant indemnisation,

12
la prestation d’un travail, la fournitures d’objets mobiliers ou l’abandon temporaire de biens
immobiliers en vue d’assurer le fonctionnement de services publics ou la satisfaction des
besoins publics.

Les livraisons de biens meubles corporels sont notamment :

- l’échange de biens ; l’échange ou le troc est, du point de vue fiscal, analysé en une
double opération de vente ou d’achat. De ce fait, la vente par chacun des échangeurs
est imposable à la TVA ;
- l’apport en société (uniquement l’apport en nature dont la contrepartie réside dans
l’octroi de droits sociaux ou la reprise du passif) ;
- le prêt de consommation qui s’entend du contrat par lequel une partie livre à l’autre
des choses qui se consomment à l’usage à charge pour cette dernière de lui rendre
autant de mêmes espèce et qualité ;
- la location-vente (contrat de nature hybride combinant le bail et la vente dans lequel
le locataire d’un bien mobilier ou immobilier appartenant à autrui sera le bénéficiaire
d’un transfert de propriété à l’issue d’une période de jouissance du bien comme
locataire à titre onéreux. Le transfert de propriété étant prévu dès le commencement du
contrat, le loyer acquitté constitue une avance du prix final ;
- la vente à tempérament (variété de vente à crédit dans laquelle le paiement du prix
est fractionné en plusieurs versements échelonnés sur une certaine période) ;
- les ventes d’articles et de matériels d’occasion faites par des professionnels ou
négociants en biens d’occasion. Par négociant en biens d’occasion, il faut entendre
l’assujetti qui, dans le cadre de son activité économique, achète ou importe, en vue de
la revente, des biens d’occasion. Les biens d’occasion s’entendent des biens ayant fait
l’objet d’une utilisation et qui sont susceptibles de réemploi en l’état ou après
réparation ;
- les cessions d’éléments d’actifs ;
- les exportations de marchandises et opérations assimilées.

Les opérations assimilées aux exportations de marchandises comprennent :

- les opérations de construction, de transformation, de réparation, d’entretien,

d’affrètement portant sur des aéronefs utilisés par des compagnies de navigation
aérienne (à condition que les services à destination ou en provenance de l’étranger
représentent, au cours de l’année civile précédente et en chiffre d’affaires, au moins
80 % de l’ensemble des services qu’elles exploitent) ;
- la fourniture de tous les articles et produits destinés à être incorporés dans les aéronefs
utilisés par des compagnies de navigation aérienne ;
- les livraisons de marchandises ou objets destinés à l’avitaillement de ces aéronefs
effectuant des liaisons internationales ;
- les opérations de construction, de transformation, de réparation, d’entretien,
d’affrètement portant sur les bâtiments de mer congolais et étrangers de la marine
marchande, les bateaux affectés à la pêche professionnelle maritime, fluviale ou
lacustre, les bateaux de sauvetage et d’assistance, ainsi que la fourniture de tous les
articles et les produits destinés à être incorporés dans ces mêmes bâtiments et bateaux
(lorsqu’elles sont destinées aux bateaux pratiquant la pêche professionnelle maritime,
fluviale ou lacustre au-delà du territoire national) ;

13
 - les opérations consistant en la livraison d’engins et filets de pêche ainsi que la
fourniture de tous les articles et produits destinés aux bateaux pratiquant la pêche
professionnelle maritime, fluviale ou lacustre (lorsqu’elles sont destinées aux bateaux
pratiquant la pêche professionnelle maritime, fluviale ou lacustre au-delà du territoire
national). Par engins et filets de pêche, il faut entendre les produits et objets
susceptibles d’attirer, d’appâter, de prendre et de conserver le poisson. C’est
notamment le cas de nappe des filets à mailles réglementaires, de fils de pêche en
nylon, de hameçon, de caisse isotherme, de ralingue et de flotteur ;
- les opérations de manutention, de magasinage et d’aconage portant sur les
marchandises manifestées en transit international ainsi que sur les marchandises
exportées ;
- les livraisons de biens effectuées sous un régime suspensif de droits de douane ou
avant dédouanement sous réserve de leur exportation effective.

b) prestations de services faites à des tiers

Les prestations de services sont toutes les opérations autres que les livraisons de biens
meubles corporels. Elles comprennent toutes les activités qui relèvent du louage d’industrie
ou du contrat d’entreprise.

Par louage d’industrie ou contrat d’entreprise, il faut entendre un contrat par lequel une
personne disposant d’un savoir-faire ou d’une capacité quelconque dans un domaine précis
s’engage à réaliser au bénéfice d’une autre personne, moyennant paiement du prix, un travail,
sans aliéner son indépendance dans l’exécution matérielle de ses engagements.

Las prestations de services sont notamment (article 8 de l’Ordonnance-loi) :

- les locations de biens meubles et d’immeubles meublés (location de véhicules, de

matériels, d’équipements ou d’appartements meublés) ;
- les opérations portant sur des biens meubles incorporels ; l’expression « biens
meubles incorporels » recouvre les droits d’utilisation (cession ou concession) d’actifs
industriels tels que les inventions, les dessins et modèles industriels, les signes
distinctifs, les dénominations commerciales et géographiques ainsi que les enseignes ;
elle englobe en outre la propriété littéraire et artistique ainsi que la propriété
intellectuelle telle que le savoir-faire et les secrets industriels ou commerciaux ;
- les opérations de crédit-bail ; le crédit-bail s’entend d’une technique de financement
d’une immobilisation, par laquelle une banque ou une société financière acquiert un
bien meuble ou immeuble pour le louer à une entreprise, cette dernière ayant la
possibilité, soit de restituer le bien à la banque ou à la société financière, soit de
demander le renouvellement du contrat, soit de le racheter pour une valeur résiduelle
généralement faible enfin de contrat ;
- le transport des personnes et des marchandises ainsi que la manutention ; la
manutention consiste en des manipulations manuelles ou mécaniques et des
déplacements de marchandises destinées à être emmagasinées, emballées ou
expédiées ;
- la fourniture de télécommunication ; par télécommunication, il faut entendre toute
transmission, émission ou réception de signes, de signaux, d’écrits, d’images, de sons
ou de renseignements de toutes natures par fil, radioélectricité, fibre optique ou autres
systèmes électromagnétiques ; la fourniture de télécommunication s’entend de toute
prestation incluant la transmission ou l’acheminement des signaux ou une

14
 combinaison de ces fonctions par des procédés de télécommunication, à l’exception
des services de communication audiovisuelle diffusés par voie hertzienne ou distribués
par câble ; c’est le cas notamment de services téléphoniques, de services télex, de
services télégraphes, de services de téléconférence, de services de communication
avec le mobile, de services de radioélectrique et de services de téléphone de voiture ;
- la fourniture d’eau, d’électricité, de gaz, d’énergie thermique et des biens
similaires ;
- les opérations réalisées dans le cadre d’une activité libérale ; l’activité libérale est
celle où l’activité intellectuelle joue le rôle principal, qui consiste dans la pratique
personnelle d’une science ou d’un art et dans laquelle il y a absence d’un lien de
subordination à un supérieur hiérarchique ;
- les travaux d’études, de conseil, d’expertise et de recherche ;
- les opérations réalisées par les commissionnaires, transitaires des marchandises ;
- les opérations d’entremise ; sont visées, les activités exercées par les banques, les
intermédiaires commerciaux (courtiers et commissionnaires) et les agents d’affaires ;
un agent d’affaires est celui qui effectue d’une façon habituelle des recouvrements
pour autrui, qui reçoit mandat de gérer les intérêts des tiers, qui donne des
consultations juridiques et s’entremet pour ses clients auprès d’une Administration ;
c’est le cas notamment de conseil juridique, de conseil fiscal et d’agent immobilier ;
- les ventes à consommer sur place (restaurant ou pâtisserie);
- les réparations avec ou sans pose des pièces et les travaux à façon ;6 le travail à façon
est une activité qui consiste à transformer ou adapter des matières ou des pièces en
produit fini ou semi-fini à la demande d’un tiers, le donneur d’ouvrage, qui en est
propriétaire ;
- les travaux immobiliers ;7
- les services électroniques fournis en ligne ; ces services fournis par des entreprises
résidentes et non résidentes comprennent notamment la fourniture et l’hébergement de
sites informatiques, la fourniture en ligne de logiciels et leur mise à jour, la fourniture
d’images, de textes et d’informations, la mise à disposition de bases de données, la
fourniture de musique, de films et de jeux, la fourniture de livres et publications
numérisés, la fourniture de services d’enseignement à distance, la maintenance à
distance de programmes et d’équipements ;
- les locations des terrains nus non aménagés et des locaux nus réalisées par des
personnes assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée ;
- les opérations concourant à la production ou à la livraison d’immeubles par les
promoteurs immobiliers ; le promoteur immobilier est toute personne physique ou
morale qui effectue, de manière habituelle, des opérations de construction et/ou de
rachat d’immeubles ainsi que de terrains en vue de les louer ou de les vendre ;
- les jeux de hasard et de divertissement.

6
Dans la mesure où la livraison des biens est imposée à la TVA, il est normal que les opérations d’entretien ou de
réparation le soient également en vertu de la règle qui veut que le traitement réservé au principal le soit aussi
pour l’accessoire. Quant aux travaux à façon, c’est une prestation pure ou une entreprise confie, donc sans
facturation, des matières, pièces ou fournitures à un « façonnier » qui par son travail va en faire un produit fini
ou semi-fini qui sera livré au donneur d’ordre. Le façonnier ne facture donc que la façon et la TVA
correspondante.
7
Par travaux immobiliers, on entend tout ce qui se rapporte à la construction, à l’entretien et à la réparation des
bâtiments, mais également à leur démolition et aux travaux préliminaires et/ou accessoires aux travaux
immobiliers.

15
Aujourd’hui, tous les pays s’accordent pour que la taxation des services transfrontaliers se
fasse au profit de l’Etat de consommation.8 C’est ainsi que les pays font usage
d’approximations pour déterminer le lieu d’imposition qui n’est toujours pas facile. Ce qui
corrobore également les dispositions de l’article 2 de l’Ordonnance-loi portant institution de
la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu’il affirme que cette taxe touche tous les biens et services de
toutes origines consommés ou utilisés en République Démocratique du Congo.

En règle générale, les approximations doivent être faciles à respecter et faciles à administrer.
Elles doivent tenir compte des lieux de consommation et de production, des adresses
respectives, de la nature de services.

Ces lieux peuvent être, selon le cas, pour :

- les croisières internationales : la partie domestique de la croisière est taxée au taux

zéro si le point de départ ou le point d’arrivée est à l’étranger, la partie étrangère étant
prédominante ;
- la location de voiture : le lieu de signature du contrat de location ;
- le téléphone international en Nouvelle Zélande : lieu de résidence du fournisseur de
service, sauf si une entreprise non-résidente fournit plus de 40.000 $ de
communication à des personnes qui téléphonent depuis la Nouvelle Zélande, alors elle
est tenue de s’enregistrer en Nouvelle Zélande et d’y reverser la TVA.9

Outre le problème du lieu d’imposition, le recouvrement de la TVA, sans coûts excessifs,

convient d’être rappelé. En effet, il existe quatre points de recouvrement possibles :

- enregistrement standard à la TVA (vendeur étranger enregistré et paiement à l’Etat

concerné : cas de B2C ou Business to consumer) ;
- auto-liquidation (l’entreprise cliente déclare et paie ; le vendeur n’est pas connu : cas
de B2B ou business to business) ;
- guichet unique : le vendeur déclare et paie la TVA due à un seul Etat (Cas de B2C) ;
- douane (pour les biens tangibles).

8
Lire la TVA racontée aux dirigeants et à leurs conseils (pages 193 à 198) : Par hypothèse, dans les relations
entre professionnels, le vendeur et l’acheteur sont chacun assujettis à la TVA dans leur Etat d’établissement. Au
sein de l’UE, cela signifie qu’ils ont chacun un numéro d’identification à la TVA.
Principe applicable jusqu’au 31 décembre 2009 : les services sont taxables à la TVA au lieu d’établissement du
vendeur ; toutefois pour un certain nombre de services (limitativement énumérés), lorsque le vendeur n’est pas
établi en France, la TVA peut être due par l’acheteur français.
Le principe du lieu de taxation des services est bouleversé à compter du 1er janvier 2010 : les services rendus
entre professionnels assujettis à la TVA sont taxables au lieu d’établissement du preneur (acheteur) de la
prestation, la TVA étant due par celui-ci selon le mécanisme de l’autoliquidation. Par exception, la TVA sera
due au lieu d’exécution de certaines prestations.
9
Les ventes à distance de biens depuis la France vers un autre pays de l’UE (à destination d’un particulier ou
d’une personne morale non assujettie) sont taxables dans le pays d’arrivée des biens, si le vendeur des biens a
réalisé des ventes à distance vers ce pays de l’UE pour un montant supérieur à 35.000 Euros ou 100.000 Euros
HT (selon les pays) l’année civile précédente ou au cours de l’année en cours à la date de la livraison. En
dessous de ces seuils, les ventes à distance doivent être soumises à la TVA en France.

16
 2) opérations imposables par disposition expresse de la loi

Il s’agit des opérations qui sont imposées alors qu’elles ne satisfont pas aux conditions
prévues à l’article 3 de l’Ordonnance-loi portant institution de la taxe sur la valeur ajoutée en
l’occurrence, l’existence d’une contrepartie et celle de deux personnes distinctes.

Ces opérations comprennent les livraisons à soi-même des biens meubles corporels, les
prestations à soi-même des services et les importations.

Aux termes de l’article 10 de l’Ordonnance-loi portant institution de la taxe sur la valeur

ajoutée, par livraison de biens à soi-même imposable, il faut entendre les prélèvements et
affectations effectués, à partir des biens de l’entreprise, par les assujettis pour :

- des besoins d’exploitation, en cas de production d’immobilisations ou de biens exclus

du droit à déduction (cas de la construction d’un hangar par le personnel de
l’entreprise qui utilise les poutres, parpaings, tôles et autres fournitures achetées par
elle) ;
- des besoins autres que ceux de l’exploitation, à savoir ceux des dirigeants, de son
personnel ou des tiers.

En effet, la livraison de biens à soi-même se réalise lorsque l’entreprise fabrique elle-même

les biens et se les livre en l’état. Elle se réalise également lorsque les biens, propriété de
l’entreprise et qui ont fait l’objet d’une déduction de TVA, sont affectés à des besoins
autres que ceux de l’entreprise.

Sont ainsi visés les biens affectés aux besoins des dirigeants, du personnel ou des tiers,
notamment la distribution gratuite de biens et le prélèvement dans le stock.

En revanche, les prestations de services à soi-même imposables consistent en des services

que les assujettis réalisent à partir des moyens de l’entreprise :

- soit pour les besoins de leur entreprise ;

- soit pour d’autres besoins dans le cadre normal de leur activité.

Il y a prestation de services à soi-même :

- en cas d’utilisation d’un bien affecté à l’entreprise ou de prestations effectuées à titre

gratuit par l’assujetti pour les besoins de l’entreprise ;
- en cas d’utilisation d’un bien affecté à l’entreprise pour les besoins privés de
l’assujetti, ceux de son personnel ou à des fins étrangères à l’entreprise ;
- en cas de prestations effectuées à titre gratuit par l’assujetti pour ses besoins
privés, ceux de son personnel ou à des fins étrangères à l’entreprise.

En effet, l’entreprise sera considérée, par une sorte de « fiction » fiscale, comme étant à la
fois le « fournisseur » et l’ « acquéreur » du bien. En tant que « fournisseur », elle sera
redevable de la TVA sur le prix de revient du bien. En tant qu’ « acquéreur », elle pourra
exercer son droit de déduction (opération blanche), mais (comme dans l’hypothèse
d’acquisition en externe) ce droit sera éventuellement supprimé ou réduit par l’effet des
exclusions ou limitations prévues par la loi.

17
Les importations des biens sont passibles de la TVA du fait du passage de la frontière de la
République démocratique du Congo en provenance d’un pays tiers, qu’il y ait ou non transfert
de propriété, que l’importation soit faite à titre onéreux ou gratuit, qu’elle soit réalisée par un
redevable ou un particulier.

L’importation d’un service vise le service reçu de l’étranger par des résidents sur base d’un
contrat commercial ou de tout autre document faisant office de ce contrat. Elle est assimilée à
une prestation de services et imposable à la TVA à l’intérieur.

b) assujettis (articles 13 et 14)

Un assujetti à la TVA s’entend de toute personne, physique ou morale, de droit public

(l’Etat, les provinces, les entités territoriales décentralisées et les établissements publics) ou
de droit privé, qui effectue de manière indépendante, à titre habituel ou occasionnel, des
opérations imposables à la TVA et qui réalise un chiffre d’affaires annuel (chiffre d’affaires
hors TVA) égal ou supérieur à 80.000.000 de Francs congolais.

Aussi, pour la détermination de ce chiffre d’affaires, doit-il être tenu compte, pour les
entreprises existantes, du chiffre d’affaires de l’année précédente et, pour les entreprises
nouvelles, du chiffre d’affaires prévisionnel.

Sont réputés agir de manière indépendante, les personnes qui exercent une activité sous leur
propre responsabilité et jouissent d’une totale liberté dans l’organisation et l’exécution
des travaux qu’induit ladite activité.

Une opération est réputée réalisée à titre habituel, lorsqu’elle est effectuée de manière
répétitive , et à titre occasionnel, lorsqu’elle ne revêt pas de caractère répétitif mais que les
conditions de sa réalisation ne laissent aucun doute sur la qualité d’assujetti de la
personne qui la réalise.

En règle générale, les personnes morales de droit public sont assujetties à la TVA.
Toutefois, elles ne sont pas assujetties à la TVA pour l’activité de leurs services
administratifs, sociaux, éducatifs, culturels et sportifs, lorsque leur non-assujettissement
n’entraîne pas de distorsion dans les conditions de la concurrence.

Il y a distorsion à la concurrence lorsque les personnes morales de droit public réalisent leurs
activités dans les mêmes conditions que les personnes privées quant au public visé, aux
prix pratiqués et aux moyens publicitaires utilisés.

Par ailleurs, il convient de distinguer les assujettis redevables des assujettis non-
redevables. En effet, les assujettis redevables sont ceux qui réalisent les opérations situées
dans le champ d’application de la TVA et qui donnent effectivement lieu au paiement de la
TVA. Les assujettis non-redevables sont ceux qui, bien que réalisant les opérations situées
dans le champ d’application de la TVA, ne sont pas tenus au paiement de celle-ci parce
que les opérations qu’ils réalisent sont exonérées.

Les membres des professions libérales sont assujettis à la TVA sans considération de leur
chiffre d’affaires.

18
Par membres des professions libérales, il faut entendre toutes personnes qui exercent une
activité libérale dans le cadre des ordres professionnels légalement organisés.

Les ordres professionnels sont des organismes chargés d’exercer une mission de service
public par voie réglementaire et de discipline de la profession sous le contrôle de l’Etat. C’est
le cas notamment des ordres professionnels des avocats, des médecins, des pharmaciens et des
architectes.

Lorsqu’un redevable de la TVA est établi ou domicilié hors de la République

Démocratique du Congo, il est tenu de désigner un représentant résidant sur le territoire
national. La désignation du représentant se fait par lettre légalisée ou notariée dont le
modèle est déterminé par l’Administration des Impôts.

Aux termes de l’article 14, de l'Ordonnance-loi n° 10/001 du 20 août 2010, telle que modifiée
et complétée à ce jour, lorsque le chiffre d’affaires réalisé devient inférieur au seuil
d’assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée, l’assujetti conserve sa qualité les deux
années suivant celle de la constatation de la diminution de son chiffre d'affaires.

Le Ministre ayant les finances dans ses attributions est légalement habilité à procéder à la
modification du seuil d’assujettissement lorsque les circonstances l’exigent.

Les personnes morales et physiques dont le chiffre d’affaires annuel est inférieur au seuil
d’assujettissement à la TVA peuvent opter pour le régime de la TVA.

L’option est accordée sur demande expresse adressée à l'Administration des Impôts suivant
les modalités fixées par voie réglementaire. Elle est définitive pendant deux ans suivant
l'exercice de l'option sauf révocation de l'Administration des Impôts.

c) exonérations (articles 15, 16, 17, 18, 19 et 20)

Les exonérations en matière de TVA sont limitativement énumérées par le texte légal qui
institue la TVA. Elles sont de stricte interprétation. Dans ces conditions, leur application ne
peut être étendue par analogie, c’est-à-dire en raison des similitudes entre les cas prévus par la
législation et ceux qui ne le sont pas. A contrario, aucune interprétation des dispositions
légales qui aurait pour but de restreindre l’étendue des exonérations n’est admise.

L’exonération en matière de TVA entraîne la perte du droit à déduction et remet en cause le

caractère de neutralité de la TVA.

Elles sont classées en deux catégories (les ventes et importations ainsi que les prestations de
services) et à l’intérieur desquelles, les exonérations sont catégorisées suivant qu’elles :

- ont un caractère social et culturel ;

- sont dictées par des considérations purement de technique fiscale (éviter la double
imposition avec les autres prélèvements ;
- ont un caractère diplomatique, sous réserve de réciprocité ;
- ont un caractère personnel lié à la qualité de l’assujetti (ASBL, Etat et ses
démembrements) ;
- sont de nature à encourager la compétitivité des biens et services au plan
international ;

19
- concourent à la promotion de certains secteurs de la vie nationale.

i) les ventes et importations exonérées

Caractère social et culturel

- l’importation et la livraison des organes et du sang humains par les institutions

médicales ou organismes agréés ainsi que l’importation et les fournitures des
prothèses ;
- l’importation et l’acquisition des produits pharmaceutiques destinés à la prévention, au
diagnostic et au traitement des malades, des emballages des produits pharmaceutiques
et des intrants pharmaceutiques, dont la liste est fixée par voie réglementaire, réalisées
par les industries pharmaceutiques, ainsi que l’importation et l’acquisition des
matériels médicaux ;
- l’acquisition et la vente de moustiquaires ;
- l’importation des biens mobiliers, à l’exclusion des matériels de caractère industriel ou
commercial, destinés à l’usage personnel d’une personne ou des membres de famille
qui sont amenés en République Démocratique du Congo en même temps que cette
personne ou à un autre moment aux fins du transfert de sa résidence ;
- l’importation des biens recueillis par voie de succession par une personne ayant, à la
date du décès du de cujus, sa résidence principale en République Démocratique du
Congo, à condition que ces biens aient été affectés à l’usage personnel du défunt ;
- l’importation des récompenses décernées à des personnes ayant leur résidence en
République Démocratique du Congo, sous réserve du dépôt des documents justificatifs
jugés nécessaires par la douane ;
- les cercueils contenant les dépouilles mortelles et les urnes funéraires contenant des
cendres des dépouilles incinérées, ainsi que les objets d’ornement qui les
accompagnent ;
- l’importation et la vente de cercueils ;
- l’importation du blé, du maïs, de la farine de froment et de la farine de maïs ;
- la vente locale du blé, du pain, du maïs, de la farine de froment et de la farine de maïs.

Considérations de pure technique fiscale

- les ventes de biens meubles d’occasion effectuées par les personnes qui les ont utilisés
pour les besoins de leur exploitation lorsque ces biens n’ont pas ouvert droit à
déduction de la taxe hors de leur acquisition ;
- les opérations ayant pour objet la cession d’immeubles par des personnes autres que
les promoteurs immobiliers et passibles de droits d’enregistrement ;
- l’importation et l’acquisition des équipements, des matériels, des réactifs et autres
produits chimiques destinés exclusivement à la prospection, à l’exploration, à la
recherche et à la construction et développement du projet minier et pétrolier, avant
exploitation ;
- l’importation des échantillons sans valeur commerciale qui sont considérés par la
douane comme étant de valeur négligeable et qui ne sont utilisés que pour rechercher
des commandes de marchandises du genre de celles qu’ils représentent ;
- l’importation des produits en vue de subir des essais, à condition que les quantités ne
dépassent pas celles strictement nécessaires aux essais et que les produits soient
entièrement consommés au cours des essais ou que les produits non consommés soient

20
 réexportés ou traités, sous le contrôle de la douane, de manière à leur ôter toute valeur
commerciale ;
- l’importation des bagages des voyageurs non passibles des droits et taxes prévus par la
législation douanière.

Caractère diplomatique

Sous réserve de réciprocité, les biens et services destinés à l’usage officiel des missions
diplomatiques et consulaires et des organisations internationales ; en application de
différents conventions internationales en vigueur, les fonctionnaires internationaux, les
agents diplomatiques et assimilés en poste en République Démocratique du Congo sont
soumis à la taxe sur la valeur ajoutée incorporée ans le prix des marchandises ou des
services.

Caractère personnel lié à la qualité de l’assujetti

- les ventes et les importations réalisées par les associations sans but lucratif légalement
constituées lorsque ces opérations présentent un caractère social, sportif, culturel,
religieux, éducatif ou philanthropique conforme à leur objet, dans les conditions
prévues par voie réglementaire ;
- les ventes et les cessions effectuées par l’Etat, les provinces, les entités territoriales
décentralisées et les organismes publics n’ayant pas le caractère industriel et
commercial dans les conditions définies à l’article 13, alinéa 3 ci-dessus ;
- les ventes et les importations de timbres officiels ou de papiers timbrés ;
- l’importation des billets de banque, des intrants, des équipements servant à la
fabrication des signes monétaires et leurs pièces de rechange réalisées exclusivement
par l’institution d’émission ;
- l’importation des dons, legs ou matériels fournis gratuitement à l’Etat, aux Provinces,
aux entités territoriales décentralisées et aux organismes de droit public.

Promotion de certains secteurs de la vie nationale

- les ventes d’œuvres d’art originales par l’artiste créateur.

- les ventes et les importations des équipements agricoles destinés à l’agriculture sur
base d’une liste déterminée par voie réglementaires ;
- l’importation et la vente de bateaux et de filets de pêche ;
- les ventes et les importations des intrants agricoles destinés à l'agriculture sur base
d'une liste déterminée par voie réglementaire ;
- la vente locale de bêtes sur pied.

ii) les prestations de services exonérées

Caractère social et culturel

- les opérations de composition, d’impression, d’importation et de vente de journaux,

livres et périodiques, à l’exclusion des recettes afférentes à la publicité ;
- la location des livres, périodiques et autres supports magnétiques contenant des
informations à caractère scientifique, éducatif, culturel ou religieux ainsi que les

21
 prestations de services fournies aux lecteurs des bibliothèques, les services d’archives
et de documentation ;
- les recettes liées aux visites des monuments historiques et musées nationaux, des parcs
zoologiques et botaniques ;
- les frais de scolarité et de pension perçus dans le cadre normal de l’activité des
établissements d’enseignement national régulièrement autorisés selon le cas, par le
ministre ayant l’enseignement primaire, secondaire et professionnel ou l’enseignement
supérieur et universitaire dans ses attributions ;
- les examens, consultations, soins, hospitalisation, travaux d’analyse et de biologie
médicale pour les humains ;
- le transport des malades et des blessés par des moyens de transport spécialement
équipés à ces fins ;
- les prestations faites par les pompes funèbres et le transport de corps ;
- les intérêts rémunérant les dépôts effectués auprès des établissements de crédit par des
non-professionnels ;
- les opérations de crédit social ou agricole effectuées par les caisses de crédit mutuel,
les coopératives d’épargne et de crédit et les autres institutions de micro-finance ;
- les locations des locaux nus à usage d'habitation par des personnes assujetties à la taxe
sur la valeur ajoutée autres que les promoteurs immobiliers.

Considérations de pure technique fiscale

- le transport aérien de personnes ou de marchandises à destination ou en provenance de

l’étranger ;
- le transport terrestre, lacustre, fluvial, maritime et ferroviaire de personnes ou de
marchandises pour la partie du trajet accomplie hors des limites du territoire national ;
- les activités et prestations ci-après soumises à des taxations spécifiques exclusives de
toute taxation sur le chiffre d’affaires : les ventes de billets d’accès aux manifestations
de loisirs dans les installations sportives ; les droits d’entrée dans une manifestation
culturelle ; les opérations soumises aux droits d’enregistrement : les opérations ayant
pour objet la transmission de propriété ou d’usufruit de biens immeubles, des fonds de
commerce ou de clientèle, de droit au bail, à l’exclusion des ventes d’immeubles neufs
bâtis effectuées par les promoteurs immobiliers ainsi que les ventes publiques aux
enchères ; les gains de parieurs dans le cadre des jeux de hasard.

Caractère personnel lié à la qualité de l’assujetti

Les prestations effectuées dans le cadre de leurs activités normales par les associations
sans but lucratif légalement constituées, lorsque leur non assujettissement n’entraîne pas
de distorsion dans les conditions de la concurrence.

Compétitivité services au marché international

- les prestations de services ci-après, relatives aux aéronefs destinés aux compagnies de
navigation aérienne dont les services à destination ou en provenance de l’étranger
représentent au moins 80 % de l’ensemble des services qu’elles exploitent, notamment
l’atterrissage et le décollage, l’usage des dispositifs d’éclairage, du stationnement, de
l’amarrage et de l’abri des aéronefs, l’usage des installations aménagées pour la
réception des passagers et des marchandises, l’usage des installations destinées à

22
 l’avitaillement des aéronefs, le transport de l’équipage sur l’aire des aéroports, le
service de prévention et de lutte contre l’incendie, etc. ;
- les prestations de contrôle technique portant sur le poids et la qualité des marchandises
destinées à l’exportation effectuées par un organisme public ;
- les prestations de services ci-après, effectuées pour les besoins directs des navires de
commerce maritime, des bateaux utilisés pour l’exercice d’une activité industrielle en
haute mer, des travaux de sauvetage et d’assistance en mer, notamment le pilotage,
l’amarrage, le remorquage, la location des portiques, le séjour des bateaux, l’utilisation
des installations portuaires, l’assistance et le sauvetage de navires et de bateaux, etc. ;
- le transport des marchandises destinées à l'exportation.

Caractère incitatif aux investissements

- les intérêts relatifs aux crédits bancaires à l’investissement, aux crédits-bails, aux
crédits agricoles et aux découverts bancaires ;
- les intérêts rémunérant les emprunts extérieurs.

En principe, les exonérations et exemptions ne s’accommodent pas avec la taxe sur la valeur
ajoutée en raison du fait qu’elles créent des distorsions notamment par :10

- briser la chaîne des déductions et rétablir les effets de cascade ;

- favoriser l’éclosion d’une épidémie rampante ;
- bref, tuer la TVA lentement parfois mais sûrement.

d) territorialité (articles 21, 22 et 23)

Toutes les opérations qui rentrent dans le champ d’application de la TVA sont imposables si
elles sont réalisées en République démocratique du Congo, même si le domicile, la
résidence de la personne physique ou le siège social de la personne morale assujettie est situé
hors des limites territoriales de la République Démocratique du Congo.

Une opération est réputée réalisée en République Démocratique du Congo, s’il s’agit de :

- livraison de biens ou de toute autre opération ayant pour effet de transférer à un tiers
la propriété d’un bien, lorsque ledit bien se trouve sur le territoire national au
moment de la vente ou de toute autre opération ;
- de travaux immobiliers, lorsqu’ils sont effectués en République Démocratique du
Congo ;
- prestations de services, lorsque le service rendu, le droit cédé ou l’objet loué, sont
utilisés ou exploités en République Démocratique du Congo.

Les commissions sont réputées perçues en République Démocratique du Congo à

l’occasion des ventes de titres de transport par les agences de voyage ou les entreprises ayant

10
La TVA obéit à des règles particulières et les mécanismes de son reversement répondent à des normes
différentes à la base de l’ICA. A notre entendement, les deux impôts ne sont pas comparables. C’est ainsi que
l’article 20 précise qu’aucune exonération ou exemption en matière de la taxe sur la valeur ajoutée ne peut être
accordée par des textes particuliers. L’article 77 renchérit en affirmant que les dispositions antérieures contraires
à la présente Ordonnance-loi contenues dans les législations spécifiques et conventions particulières sont
abrogées.

23
une activité de cette nature quels que soient la destination ou le mode de transport ou le siège
de la société de transport.

L’expression « République Démocratique du Congo » s’entend du territoire terrestre, de

l’espace aérien, des eaux territoriales et autres zones maritimes sur lesquelles, en conformité
avec le droit international, la République Démocratique du Congo exerce ses droits
souverains.

II.2. FAIT GENERATEUR ET EXIGIBILITE

a) fait générateur (article 24)

Le fait générateur est l’événement qui donne naissance à la créance fiscale.

En d’autres termes, il désigne le fait par lequel sont réalisées les conditions légales
nécessaires pour la naissance de l’impôt, en l’occurrence, la TVA. Il renvoie soit à un acte
juridique ou un fait matériel, soit à un moment.

Le fait générateur de la TVA est constitué par :

- la livraison de biens, pour les ventes de biens meubles corporels ;

- l’exécution de services et de travaux ou de tranches de services et de travaux,
pour les prestations de services, y compris les travaux à façon et les travaux
immobiliers ;
- le franchissement des frontières de la République Démocratique du Congo, pour les
importations et les exportations ;
- la mise à la consommation, pour les marchandises placées sous régimes douaniers
suspensifs ;
- la sortie des marchandises de la zone franche en vue de leur mise à la
consommation en République Démocratique du Congo ;
- l’acte de mutation ou de transfert de propriété ou, à défaut d’acte, l’entrée en
jouissance, pour les opérations immobilières réalisées par les promoteurs
immobiliers ;
- l’acte de mutation, de jouissance ou à défaut d’acte de mutation, l’entrée en
jouissance, pour les locations de terrains nus non aménagés ou de locaux nus
réalisées par les personnes assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée ;
- la première utilisation ou la première mise en service, pour les biens ou les
prestations de services que les redevables se livrent à eux-mêmes ;
- l’expiration des périodes auxquelles se rapportent les décomptes et les
encaissements, pour les livraisons de biens, les prestations de services et les travaux
immobiliers donnant lieu à l’établissement de décomptes ou paiements successifs, à
l’exception de celles portant sur des biens faisant l’objet d’une vente à tempérament
ou d’une location ou d’une location-vente ;
- l’encaissement du prix ou d’un acompte, pour les autres opérations.
-

24
 b) exigibilité (articles 25 et 26)

L’exigibilité est le droit dont disposent les services de l’Administration fiscale d’exiger du
redevable le paiement de l’impôt, en l’occurrence, la TVA, à partir d’une date donnée.

La notion d’exigibilité présente un intérêt essentiel dans le fonctionnement de la TVA, car

elle permet de déterminer :

- la période (mois) au titre de laquelle les opérations doivent être déclarées ;

- la date à laquelle le droit à déduction prend naissance chez le client, dès lors qu’il a
la qualité de redevable.

L’exigibilité de la TVA intervient :

- lors du transfert du pouvoir de disposer d’un bien comme propriétaire, pour les
livraisons de biens faites à des tiers ;
- lors de la première utilisation ou de la première mise en service, pour les livraisons
de biens à soi-même ;
- au moment de l’encaissement du prix, des acomptes ou avances, pour les
prestations de services faites à des tiers et les travaux immobiliers ;
- à la date de l’exécution du service, pour les prestations de services à soi-même ;
- au moment de l’enregistrement de la déclaration de mise à la consommation en
République Démocratique du Congo, pour les biens et marchandises importés
directement, placés sous l’un des régimes suspensifs ou sortis d’une zone franche ;
- à la date de l’échéance de l’effet, en cas d’escompte d’un effet de commerce ;
- à l’échéance des intérêts ou des loyers, pour les opérations de crédit à la
consommation ou de crédit-bail réalisés par les établissements financiers ;
- à la livraison de produits ou à l’occasion de perception du préfinancement s’il en
existe, pour les opérations liées aux cultures pérennes ;
- à la date de mutation ou du transfert de propriété, pour les mutations de propriété
d’immeuble.

Toutefois, en ce qui concerne les location-vente effectuées dans le cadre de l’habitat social,
les locations de terrains nus non aménagés et des locaux nus réalisées par les personnes
assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, l’exigibilité intervient à la date de chaque échéance.

Lorsque le contrat de vente d’un bien est assorti d’une condition suspensive, le fait
générateur et l’exigibilité interviennent au moment de la réalisation de cette condition.
En d’autres termes, dans ce type de contrat, le transfert de propriété est différé jusqu’à la
réalisation de la condition. C’est par exemple le cas de la vente d’un bien sous la condition de
l’obtention d’un prêt par l’acheteur.

Lorsque le contrat de vente d’un bien est assorti d’une condition résolutoire, le fait
générateur et l’exigibilité interviennent dès la conclusion du contrat. En effet, dans ce type
de contrat, le transfert du droit de disposer d’un bien intervient dès la conclusion du contrat.

La réalisation de la condition résolutoire a pour effet de mettre fin au contrat de vente. C’est
le cas, par exemple, du non paiement du prix convenu dans le cadre d’un contrat de vente.

25
Cas de coïncidence du fait générateur et de l’exigibilité :

Livraison en tant que simple remise matérielle

Est assimilée à une livraison, la remise matérielle d’un bien meuble effectuée en
exécution d’un contrat de vente à tempérament, d’un contrat de location-vente assortie
d’une clause différant le transfert de propriété jusqu’au paiement intégral du prix ou d’une
vente avec réserve de propriété.

Dans ces cas, le fait générateur et l’exigibilité de la TVA interviennent, dès la remise du
bien, même si le transfert de propriété n’est pas effectif.

Livraisons à exécution échelonnée

En cas d’une fourniture réalisée dans le cadre d’un contrat d’abonnement donnant lieu à
l’établissement des décomptes ou à des encaissements successifs proportionnels à la
consommation du client, le fait générateur et l’exigibilité interviennent à l’expiration des
périodes auxquelles se rapportent ces décomptes ou ces encaissements.

L’encaissement désigne la perception des sommes, à quelque titre que ce soit, notamment
avances, acomptes et règlement pour solde, du fait de la réalisation de l’opération.

Livraisons de biens à soi-même

Le fait générateur et l’exigibilité de la TVA interviennent lors de la première utilisation du

bien que l’assujetti s’est livré à lui-même.

Les prestataires de services qui en font la demande et qui justifient de circonstances

particulières, peuvent être autorisés à acquitter la taxe sur la valeur ajoutée d’après les débits
sur décision du Directeur général des impôts ou son délégué en province. Dans ce cas,
l’exigibilité est constituée par l’inscription au débit du compte du client.

Sont concernés par la procédure d’acquitter la TVA d’après les débits, les entrepreneurs de
travaux publics et de travaux immobiliers ainsi que les prestataires de services, dont les
services sont parfois accompagnés de certaines fournitures.

II.3. BASE D’IMPOSITION DE LA TVA

a) notion de base imposable

La base d’imposition est constituée par toutes les sommes, valeurs, biens ou services perçus
en contrepartie de l’opération, y compris les subventions ainsi que tous frais, impôts, droits,
taxes ou prélèvements de toute nature y afférente, à l’exclusion de la TVA elle-même.

26
La base imposable est notamment constituée par :

- la valeur CIF majorée des droits d’entrée et, le cas échéant, des droits de
consommation, pour les produits importés. La valeur CIF comprend le coût d’achat de
la marchandise, de l’assurance et du transport ;
- la valeur FOB, pour les exportations de marchandises ;
- la valeur des produits au moment de leur sortie de la zone franche ;
- toutes les sommes ou valeurs, tous avantages, biens ou services reçus ou à recevoir par
le fournisseur en contrepartie de la livraison, pour les livraisons de biens ;
- toutes les sommes ou valeurs, tous avantages, biens ou services reçus ou à recevoir par
le prestataire en contrepartie de sa prestation et, le cas échéant, la valeur des biens
consomptibles, pour les prestations de services ;
- la valeur des produits reçus en paiement du bien livré, augmentée, le cas échéant, du
montant de la soulte, pour les échanges ;
- le montant de marchés, mémoires ou factures, pour les travaux immobiliers ;
- le montant des marchandises, mémoires ou factures, pour les travaux immobiliers ;
- le prix de revient des biens faisant l’objet de ces livraisons pour les livraisons de biens
à soi-même ;
- les dépenses engagées pour leur exécution, pour les prestations à soi-même des
services ;
- la différence entre le prix de vente et le prix d’achat de chaque bien, pour les ventes
faites par les négociants de biens d’occasion, d’œuvres d’art, d’objet de collection ou
d’antiquité ;
- les montants des loyers facturés par les sociétés de crédit-bail, pour les opérations de
crédit-bail ;
- le prix du marché, toutes taxes comprise, en ce qui concerne les marchés publics.

Pour les cas de facturation, toutes taxes comprises, la TVA se calcule en dedans à l’aide du
coefficient de conversion.

La TVA, en effet, est en principe calculée sur un prix hors taxe qui doit nécessairement
apparaître sur la facture. Cependant, il peut arriver qu’en raison de difficultés d’ordre
pratique, cette règle ne soit pas respectée. Seul, en effet, le montant TTC apparaît sur les
factures ou dans les livres comptables. Pour l’établissement de leurs déclarations, les
redevables qui réalisent les recettes TTC peuvent déterminer le chiffre d’affaires hors taxe de
la manière suivante :

CAHT = CA TTC x ___100___

100 +Taux

Le deuxième facteur de cette formule constitue le coefficient de conversion.

b) éléments inclus dans la base imposable

La base d’imposition d’une opération imposable à la TVA comprend :

- le prix de base (contrevaleur de biens ou de services reçus en paiement ) ;

27
 - les impôts, taxes et prélèvements de toute nature (autres impôts directs et indirects
ainsi que les taxes spéciales ou parafiscales qui constituent les charges d’exploitation
pour le redevable) ;
- les frais accessoires aux livraisons de biens et aux prestations de services : frais
accessoires aux livraisons de biens (commissions, intérêts, frais de manutention et de
poste, frais d’assurance réclamés au vendeur, frais de transport, frais d’emballage) et
frais accessoires aux prestations de services (services avec emploi de fournitures,
services avec emploi de pièces détachées) ;
- les compléments de prix (indemnités n’ayant pas le caractère de dommages-intérêts
c’est-à-dire celles qui rémunèrent une prestation de services ou une livraison de biens
individualisée, subvention pour compenser l’insuffisance des recettes d’exploitation
d’une entreprise attribuées par des personnes de droit public ou de droit privé).

c) éléments exclus de la base imposable

Sont exclus de la base d’imposition de la TVA :

- les réductions de prix et escomptes de règlement (rabais, remises, ristournes,

escomptes de caisse et autres réductions de prix consentis au client) ;
- les débours (sommes remboursées aux intermédiaires ayant engagé des dépenses au
profit de leurs commettants et frais et taxes avancés par le fournisseur au nom et pour
le compte de son client) ;
- les indemnités ayant le caractère de dommages-intérêts (somme d’argent
compensatoire du préjudice subi par une personne en raison de l’inexécution ou de la
mauvaise exécution d’une obligation par le cocontractant ou un tiers) ;
- les distributions gratuites dans le cadre publicitaire ou promotionnel (sommes
correspondant aux distributions gratuites des biens dans le cadre d’une publicité ou
d’une promotion commerciale ne sont pas comprises dans la base imposable à la TVA
à condition que leur montant n’excède pas le 1% du chiffre d’affaires de la période de
la déclaration ;
- les intérêts perçus (revêtant le caractère d’intérêts moratoires destinés à réparer un
préjudice causé par un retard dans l’exécution d’un paiement) et les consignations
d’emballages.

II.4. TAUX (article 35)

- taux de 16 % ;
- taux zéro en ce qui concerne les exportations et opérations assimilées.

L’application du taux zéro suppose que la TVA est collectée à ce taux avec comme
conséquence que l’assujetti est en droit de déduire de la TVA collectée, la TVA supportée en
amont.

II.5. CAS DE REGULARISATION (articles 51 et 52)

La TVA acquittée à l’occasion des ventes ou des services qui sont par la suite résiliés,
annulés ou restent impayés peut être récupérée par voie d’imputation sur la taxe due pour les
opérations faites ultérieurement, afin qu’elle ne constitue pas pour lui une charge. Dans ce
cas, elle est inscrite dans les déductions afférentes à la déclaration du ou des mois suivants

28
celui de la constatation de la résiliation, de l’annulation ou de non-paiement, dans les
conditions prévues pour exercer le droit à déduction.

Pour les opérations annulées ou résiliées, la récupération de la TVA acquittée par le vendeur
est subordonnée à l’établissement et à l’envoi au client d’une facture nouvelle ou d’une
note de crédit annulant et remplaçant la facture initiale. Celle-ci doit être barrée et conservée
dans le facturier ou classeur des factures selon l’ordre chronologique de numérotation.

Pour les opérations impayées, lorsque la créance est réellement et définitivement

irrécouvrable, l’assujetti rectifie la facture impayée par l’envoi d’un duplicata de cette
facture surchargé de la mention « facture demeurée impayée pour la somme de ......, prix
hors TVA et pour la somme de ………, TVA correspondante qui ne peut faire l’objet de
dédution »

La preuve de la créance irrécouvrable incombe à l’assujetti. Elle peut résulter du constat

d’échec des poursuites intentées par un créancier contre son débiteur.

Exemple

SOCODIS a le 10 mai 1997 établi une facture de 1.000.000 FCFA (TVA 180.000) à M.
MABIALA, commerçant de Djambala, qui est livré le 15/05, le paiement net TTC de
FCFA 1.189.000 étant prévu à réception de facture, par chèque. Le 20 mai le règlement
n’est pas parvenu et SOCODIS fait une relance téléphonique. Le client promet le
paiement le 31 mai. A cette date, le paiement n’arrive pas. Deuxième relance par courrier
qui reste sans réponse à fin juin. Relance est faite en date du 5 juillet par recommandé
avec accusé de réception qui revient le 21 juillet avec la mention « inconnu à cette
adresse ». SOCODIS dépêche le 28 juillet un de ses collaborateurs qui trouve les lieux
vides. Renseignements pris auprès des voisins et autorités locales, il s’avère que
l’entreprise a effectivement quitté les lieux sans laisser d’adresse et que personne ne sait
ce qu’il en est advenu. Il fait constater le fait par un huissier.

Sur la base de ce dossier, SOCODIS établit le 30 juillet 1997 un duplicata de la facture

initiale ou un avoir d’annulation, avec les mentions indiquées.

Solution

Déductions complémentaires en annulation des produits : 180.000 FCFA

D/ : créances irrécouvrables (1.000.000 FCFA), déductions complémentaires (180.000

FCFA) et centimes additionnels à la TVA (9.000 FCFA) ;

C/ : clients locaux (1.189.000 FCFA).

29
 III. TAXE DEDUCTIBLE (INPUT TAX) ET CAS DE REGULARISATION

III.1. REGIME DES DEDUCTIONS

a) droit à déduction (articles 36, 37, 38, 39 et 40)

Le système de la Taxe sur la Valeur Ajoutée repose sur le principe selon lequel la taxe qui a
grevé les éléments du prix de revient d’une opération imposable est déductible de la taxe
applicable à cette opération.

L’assujetti est autorisé à déduire du montant de la TVA exigible sur les opérations, la TVA
payée lors de l’achat ou de l’importation des :

- matières premières, biens intermédiaires et consommables entrant dans la composition

des produits taxables ou qui, n’entrant pas dans le produit fini, sont détruits ou perdent
leurs qualités spécifiques au cours d’une seule opération de fabrication des mêmes
produits ;
- biens destinés à être revendus dans le cadre d’une opération imposable ;
- services entrant dans le prix de revient d’opérations ouvrant droit à déduction ;
- biens meubles, immeubles et services acquis pour les besoins de l’exploitation au titre
des investissements et frais généraux.

L’assujetti est également autorisé à déduire la TVA afférente aux livraisons de biens à soi-
même et prestations de services à soi-même.

En pratique, les redevables n’acquittent pas la TVA opération par opération, ils procèdent
au calcul de la TVA pour l’ensemble des opérations qu’ils ont réalisées au cours d’un mois
et procèdent à l’imputation globale de la taxe ayant grevé l’ensemble des acquisitions des
biens ou des services se rapportant à la période.

L’application du mécanisme des déductions permet d’assurer la neutralité de la TVA. En

d’autres termes, grâce à ce mécanisme, la TVA qui est un impôt totalement à charge du
consommateur final n’a aucune incidence sur le résultat de l’entreprise.

Toutefois, la déduction de la TVA n’est acquise que si certaines conditions sont remplies.

L’exercice du droit à déduction est soumis à des conditions de fond, de forme et de temps
ainsi qu’à certaines modalités.

§1. Conditions de fond

Le principe selon lequel la TVA qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable
est déductible de la TVA applicable à cette opération comporte certaines limites.

Pour déduire la TVA qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable, il ne suffit
pas d’avoir la qualité d’assujetti. Encore faudra-t-il que les biens ou services pour lesquels on
fait valoir le droit à déduction de la TVA puissent :

- concourir à la réalisation de l’opération imposable : La TVA à déduire par l’opérateur

doit se rapporter à une opération imposable permettant de collecter la TVA en aval. En

30
 conséquence, un assujetti qui ne réalise que les opérations exonérées de la TVA ne peut
déduire la TVA ayant grevé ses investissements, ses achats et ses charges ;
- être nécessaires et affectés à l’exploitation: les biens ou services sont nécessaires à
l’exploitation lorsqu’ils concourent à la réalisation de l’objet de l’entreprise. Les biens
ou services sont affectés à l’exploitation de l’entreprise lorsqu’ils sont utilisés
directement pour les besoins de l’entreprise. Ce qui conduit à exclure du droit à
déduction  les dépenses effectuées dans l’intérêt personnel du dirigeant (ou de sa
famille), du personnel ou des tiers ;
- ne pas être exclus du droit à déduction conformément aux articles 41 et 42 de
l’Ordonnance – loi n° 10/001 du 20 août 2010.

§2. Conditions de forme

La taxe pour laquelle un redevable fait valoir le droit à déduction doit être  mentionnée :

- sur une facture d’achat ou un document en tenant lieu délivré par un assujetti
immatriculé et mentionnant son numéro impôt. Toutefois, en ce qui concerne les factures
émises par les prestataires étrangers, cette condition n’est pas exigée;
- sur la déclaration de mise à la consommation délivrée par la Douane ;
- sur une facture à soi-même en cas de livraison de biens ou de prestation de services à
soi-même.

Dans les cas de facturation frauduleuse ou d’opérations fictives et de facturations de

complaisance, aucune déduction n’est admise nonobstant le fait que la TVA abusivement
facturée doit être reversée.

Par ailleurs, l’exercice du droit à déduction est subordonné à la présentation d’un état
détaillé des déductions, dont le modèle a été défini par l’administration, concernant les
déductions se rapportant aux achats locaux et aux prestations de services ainsi qu’aux
importations. Le défaut de production de cet état entraîne la réintégration d’office des
déductions opérées.

§3. Conditions de temps 

Le droit à déduction pour le redevable assujetti prend naissance lorsque la taxe déductible
devient exigible chez l’assujetti-fournisseur de biens ou prestataires de services.

C’est à partir de cette date que sera fixé le point de départ de tous les délais de
régularisation ultérieure de la TVA déduite antérieurement.

Il est important de noter que le redevable doit faire figurer le montant de la TVA déductible
sur la déclaration déposée au titre du mois au cours duquel la TVA est devenue exigible
chez son fournisseur (déductible pour l’assujetti concerné).

Toutefois, en cas d’omission, la taxe déductible peut valablement figurer sur les déclarations
ultérieures jusqu’au 31 décembre de l’année qui suit celle au cours de laquelle la TVA

31
est devenue exigible. A l’expiration de ce délai, la TVA non déduite est définitivement
acquise au Trésor et ne peut faire l’objet d’aucune déduction.

Exemple : Si une TVA déductible devait être mentionnée sur la déclaration du mois
d’octobre 2012 et qu’elle ne l’a pas été, sa récupération n’est possible que jusqu’au 31
décembre 2013.

§4. Modalités d’exercice du droit à déduction

La récupération de la TVA supportée en amont par un redevable se fait en principe par voie
d’imputation. Toutefois, dans certains cas, elle peut se faire par remboursement.

L’imputation consiste à déduire la TVA ayant grevé les éléments constitutifs du prix de
revient (TVA figurant sur les factures fournisseurs) de la TVA collectée (TVA facturée
aux clients).

Si la TVA collectée par l’entreprise est, par contre, inférieure à la TVA déductible, l’excédent
de taxe après imputation constitue un crédit. Celui-ci peut :

- soit être reporté sur la déclaration du mois ou les déclarations des mois jusqu’à
épuisement ;
- soit faire l’objet de remboursement dans certains cas (exportateurs, gros investisseurs,
entreprises ayant perdu la qualité d’assujetti et entreprises en cessation d’activités).

b) exclusions du droit à déduction (articles 41 et 42)

Certains biens et services sont formellement exclus du droit à déduction, même s’ils sont
nécessaires et affectés à l’exploitation d’un redevable. Il s’agit des biens et services ci-
dessous :

- les dépenses de logement, d’hébergement, de restauration, de réception, de spectacles,

de location de véhicules de tourisme et de transport de personnes à l’exclusion des
dépenses supportées, au titre de leur activité imposable, par les professionnels du
tourisme, de la restauration, du spectacle et les concessionnaires automobiles ;

- les biens et services acquis par l’entreprise mais utilisés par des tiers, les dirigeants ou
le personnel de l’entreprise à l’exclusion des vêtements de travail ou de protection, les
locaux et le matériel affectés à la satisfaction collective des besoins du personnel ainsi
que le logement gratuit sur les lieux de travail du personnel salarié chargé
spécialement de la surveillance ou de la garde de ces lieux ;

- les produits pétroliers, à l’exception de ceux destinés à la revente par les grossistes ou
acquis pour la production d’électricité devant être revendue ;11

11
Lire la TVA racontée aux dirigeants et à leurs conseils (pages 79 à 81) : Dans le domaine des transports, la
récupération de la TVA sur les produits pétroliers connaît de nombreuses règles particulières selon la nature du
produit pétrolier et selon l’usage qui en est fait (selon également le régime de déduction lié aux biens qui
l’utilisent). La TVA afférente aux achats, importations, acquisitions intracommunautaires, livraisons et services
portant sur certains produits pétroliers n’est pas déductible.

32
 - les produits pétroliers, à l'exception des carburants utilisés par des appareils fixes
comme combustibles dans les entreprises industrielles dans les conditions fixées par
voie réglementaire ou dans les aéronefs par les compagnies de navigation aérienne.

- les services de toute nature notamment la location, l’entretien, la réparation, afférents à

des biens, produits ou marchandises exclus du droit à déduction ;

- les objets mobiliers autres que les bâtiments et locaux à usage professionnel ;

- les immeubles autres que les bâtiments et locaux à usage professionnel ;

- les biens cédés et les services rendus gratuitement ou à un prix inférieur au prix de
revient, à titre de commissions, salaires, gratifications, bonifications, cadeaux, quelle
que soit la qualité du bénéficiaire, sauf quand il s’agit d’objets publicitaires de faible
valeur unitaire hors taxe ;

- les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus ou aménagés pour le
transport des personnes, constituant des immobilisations ainsi que la taxe sur la
valeur ajoutée sur leur location, leurs pièces détachées et accessoires ou les
services afférents à ces mêmes biens. Toutefois, l’exclusion visée ci-dessus ne
concerne pas :

 des véhicules routiers comportant dix places assises ou plus, chauffeur inclus,
et utilisés par des entreprises pour le transport exclusif du personnel ;
 des véhicules ou engins acquis par les entreprises de transport public de
voyageurs et affectés de façon exclusive à la réalisation desdits transports ;
 des véhicules particuliers acquis par les entreprises de location de voitures.12

- les transports de personnes et les opérations accessoires auxdits transports, à

l’exclusion des transports réalisés, soit pour le compte d’une entreprise de transport

Le Code général des impôts gabonais prévoit, dans le cas d’espèce, les produits pétroliers à l’exception de ceux
utilisés par des appareils fixes comme combustible ou agents de fabrication dans les entreprises industrielles
12
Lire la TVA racontée aux dirigeants et à leurs conseils (page 75) : les véhicules (ou engins) conçus pour
transporter des personnes ou à usage mixte (qui constituent une immobilisation ou, dans le cas contraire,
lorsqu’ils ne sont pas destinés à être revendus à l’état neuf) n’ouvrent pas droit à déduction. Il en est de même
pour les pièces détachées et accessoires de ces véhicules. En principe, la nature des véhicules et engins n’a
aucune importance. Les véhicules automobiles routiers, les bicyclettes, les motocyclettes, les bateaux, les avions
et les hélicoptères sont exclus du droit à déduction de la TVA.

Cependant, ce principe d’exclusion connaît plusieurs exceptions :

- les véhicules routiers comportant, en sus du siège du conducteur, au moins 8 places assises, qui sont
utilisés par des entreprises pour amener leur personnel sur les lieux de travail ;
- les véhicules ou engins acquis par les entreprises de transports publics de voyageurs et affectés de façon
exclusive à la réalisation de ces transports ;
- les véhicules destinés à être revendus ;
- les véhicules donnés en location ;
- les triporteurs, les camionnettes, les camions et les tracteurs (étant considéré qu’ils sont destinés au
transport de marchandises) ;
- les avions et les hélicoptère utilisés pour la fourniture à titre onéreux de prestations de services aériens
soumises à TVA ;
- les véhicules affectés à l’enseignement de la conduite ;
- les véhicules tout-terrain affectés à l’exploitation des remontées mécaniques et des domaines skiables.

33
 public de voyageurs, soit en vertu d’un contrat permanent de transport conclu par les
entreprises pour amener leur personnel sur les lieux de travail.

Par véhicules de tourisme, il faut entendre les véhicules destinés au transport de personnes
ou faisant l’objet d’un usage mixte.

Par objet publicitaire de faible valeur, il faut entendre le bien dont la valeur unitaire est
inférieure à 10.000 Francs congolais. Ce montant peut être réajusté par arrêté du Ministre
ayant les finances dans ses attributions, lorsque les circonstances l’exigent.

La TVA ayant grevé les dépenses relatives aux biens et services n’ouvre pas droit à
déduction lorsque le pourcentage de l’utilisation de ces biens et services pour les besoins
privés de l’assujetti ou pour ceux de son personnel ou plus généralement à des fins
étrangères à son entreprise est supérieur à 50% de leur utilisation totale. Dans le cas
contraire, ces biens et services sont considérés comme utilisés à des fins professionnelles et
ouvrent droit à déduction. Pour le calcul de ce pourcentage, les assujettis peuvent appliquer,
soit un critère physique, soit un critère relatif au chiffre d’affaires, à condition de le justifier.

Dans tous les cas, le caractère professionnel de la dépense doit être établie comme condition
pour la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée.

c) limitation du droit à déduction ou prorata (articles 43, 44, 45, 46, 47, 48 et 49)

Les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction
sont autorisés à déduire la TVA supportée lors de leurs achats de biens et services, par
application d’un prorata de déduction. Toutefois, ils peuvent opter pour la tenue des
comptabilités séparées par secteurs distincts d’activités.

Dès lors, il importe de préciser le principe qui préside à l’application du prorata de déduction,
le calcul dudit prorata et l’option pour la tenue des comptabilités séparées par secteurs
distincts d’activités

Principe à suivre :

Les assujettis qui réalisent à la fois des opérations situées dans le champ d’application et
hors champ d’application de la TVA sont des assujettis partiels. En revanche, les assujettis
qui réalisent des opérations qui sont exclusivement dans le champ d’application de la TVA,
mais dont certaines sont exonérées, sont des redevables partiels.

Le droit à déduction des assujettis partiels est limité aux opérations qui sont dans le champ
d’application de la TVA et effectivement imposées, tandis que celui des redevables
partiels est limité aux opérations effectivement imposées.

La déduction de la TVA supportée n’est autorisée à ces assujettis qu’à concurrence d’une
quotité appelée prorata de déduction. Ce prorata s’applique tant aux immobilisations
qu’aux biens et services.

34
Calcul du prorata :

Le prorata de déduction est calculé à partir de la fraction du chiffre d’affaires annuel afférent
aux opérations éligibles au droit à déduction et le chiffre d’affaires total. Il est le rapport
entre :

- le montant annuel des recettes, lesquelles s’entendent tous frais, droits et taxes compris, à
l’exclusion de la TVA elle-même, afférentes à des opérations ouvrant droit à déduction
de la TVA, y compris les exportations et opérations assimilées ;
- et le montant annuel des recettes de toute nature réalisées par l’assujetti à l’exclusion des
cessions d’éléments de l’actif immobilisé, des subventions d’équipements, des indemnités
d’assurance ne constituant pas la contrepartie d’une opération soumise à la Taxe sur la
valeur Ajoutée (ou revêtant un caractère exceptionnel) et des débours.

Figurent également au numérateur pour la détermination du prorata de déduction de la

taxe sur la valeur ajoutée, les recettes afférentes aux livraisons de biens et aux
prestations de services rendues aux missions diplomatiques et consulaires et aux
organisations internationales.

Le montant des livraisons et des prestations à soi-même est exclu des deux termes du
rapport.

Le prorata de déduction est exprimé en pourcentage et arrondi à l’unité supérieure. A titre

d’exemple, le prorata de 74,09 % est arrondi à 75 %.

Pour le calcul de la déduction à opérer au cours d’une année, l’assujetti utilise d’abord un
prorata provisoire déterminé en fonction :

- soit des recettes et produits réalisés l’année précédente ;

- soit des recettes et produits prévisionnels de l’année en cours, pour les
nouveaux assujettis.

Le prorata définitif est arrêté, sur la base des recettes réelles de l’exercice considéré, au
plus tard le 31 mars de l’année suivante. Les déductions antérieurement opérées sont
régularisées en conséquence dans le même délai.

Exemple : Au 31 décembre 2013, le chiffre d’affaires d’un assujetti se présente comme suit :

Ventes de produits non exclus du droit à déduction  : 410.000.000 FC

Ventes de produits exonérés : 340.000.000 FC
Ventes à l’exportation  : 30.000.000 FC

35
Le prorata définitif de l’année 2013 qui constituera le prorata provisoire de l’année 2014 est
calculé de la manière suivante :

410.000.000 + 30.000.000 = 56,41 = 57

410.000.000 + 340.000.000 + 30.000.000

Dans l’exemple ci-dessus, le prorata de déduction étant 57 %, la TVA supportée sur les
investissements, les achats (biens importés ou non) et les charges de toutes natures n’est
déductible que dans cette proportion. Les 43 % restant sont à incorporer au coût de revient du
bien ou du service.

Autre exemple :

MIGROS est un grossiste en produits alimentaires et autres qui fait aussi des exportations
diverses et qui a bénéficié d’aides du Gouvernement. Ses comptes arrêtés au 31/12/96 sont
les suivants :

Ventes imposables 128.287.500

Ventes exonérées 62.628.200
Exportations 39.176.000
Livraisons à soi-même 3.500.000
Cessions d’immobilisations 1.200.000
Subventions d’équipement 10.000.000
Subventions d’équilibre 50.000.000

Solution

Le pourcentage de déduction est de :

128.287.500 + 39.176.000 + 50.000.000 = 77, 64 %

128.287.500 + 62.628.200 + 39.176.000 + 50.000.000

Le prorata de déduction est de 78 %.

En effet, les exportations doivent être comprises tant au numérateur qu’au dénominateur
alors que les ventes exonérées et les subventions d’équipement ne figurent pas au
numérateur.

Option pour la tenue des comptabilités séparées par secteur d’activités

L’assujetti qui effectue concurremment des opérations ouvrant droit à déduction et celles
qui n’ouvrent pas droit à déduction est soumis à l’application du prorata de déduction tel
que développé ci-haut.

Toutefois, il peut opter pour la tenue des comptabilités séparées par secteur distinct
d’activités. Dans ce cas, la TVA supportée en amont est intégralement déductible pour les
opérations ouvrant droit à déduction et non déductible pour celles qui n’ouvrent pas droit à
déduction.

36
Le bénéfice de cette option est subordonné à la demande de l’assujetti adressée au Service
gestionnaire de l’Administration des Impôts dont il relève, avant le 31 janvier de l’exercice
de l’option ou, au plus tard, dans les quinze jours du début d’activités, selon le cas. L’option
est irrévocable.

Il importe de relever qu’en cas de non tenue effective des comptabilités séparées par secteur
d’activités, l’option est remise en cause et le prorata est applicable de plein droit pour
l’exercice concerné.

III.2. CAS DE REGULARISATION (articles 50, 51 et 52)

En principe, les déductions de TVA régulièrement opérées par un redevable présentent un

caractère définitif. Cependant, elles peuvent être corrigées dans certains cas. Les
corrections effectuées peuvent donner lieu soit au reversement total ou partiel initialement
déduite, soit à un complément de déductions.

Elles s’opèrent sur la déclaration du mois au titre duquel elles ont été opérées.

En pratique, on peut distinguer :

- les régularisations qui découlent de la détermination du prorata définitif ;

- les régularisations relatives aux immobilisations ;
- les régularisations relatives aux services et aux biens autres que les immobilisations.

Régularisations découlant de la détermination du prorata définitif :

Les déductions de la TVA opérées sur base du prorata provisoire doivent être régularisées
une fois que le prorata définitif est connu. Si celui-ci est supérieur ou inférieur au prorata
provisoire, il sera procédé, respectivement, à une déduction complémentaire ou à un
reversement d’une partie de la TVA antérieurement déduite. Ces régularisations doivent être
opérées sur la déclaration de la TVA du mois de mars de l’année suivante qui est souscrite, au
plus tard, le 15 avril de la même année.

Exemple :

SUPERCASH est un nouveau supermarché, établi depuis le 1er juillet 1997. Ses activités sont
essentiellement axées sur l’alimentation générale, les boissons, la boulangerie et les produits
divers d’entretien ou se rapportant à la vie courante des ménages. Ses comptes prévisionnels,
basés sur les règles en matière de TVA sont les suivants :

Ventes de produits alimentaires imposables 250.000.000

Ventes de produits alimentaires exonérés 180.000.000
Ventes de boissons 25.000.000

Les éléments définitifs arrêtés au 31/03/98 sont les suivants :

37
 Ventes de produits alimentaires imposables 318.752.500
Ventes de produits alimentaires exonérés 146.896.450
Ventes de boissons 39.552.400

Compte tenu du fait que les achats, charges et investissements du deuxième semestre 1997 ont
atteint 357.293.600 FC HT, TVA supportée 57.166.976 FC. Dites quel est le prorata
applicable pour 1997, quelle est la régularisation à opérer et ce qui doit se passer en 1998 du
fait des comptes réels.

Solution

En ce qui concerne SUPERCAH qui commence ses activités en 1997, il n’y a pas,
évidemment, de comptes antérieurs. On calcule donc un prorata provisoire. Puis, avant le 1er
avril de l’année suivante, on recalcule un prorata définitif. Il faut alors recalculer les
déductions auxquelles l’entreprise aurait eu droit pour le comparer avec les déductions
effectuées avec le prorata provisoire. La différence éventuelle donne lieu à régularisation dans
les mêmes délais (et donc au plus tard avec la déclaration au titre du mois de mars à souscrire
au plus tard le 15 avril de l’année).

Le pourcentage provisoire de déduction est de :

250.000.000 + 25.000.000 = 60, 4 % = 61 %

250.000.000 + 25.000.000 +180.000.000

Les déductions effectuées avec le prorata provisoire sont de FC 34.871.855,36

(FC 57.166.976 x 61 %).

En effet, seules les ventes exonérées sont exclues du numérateur.

Le pourcentage définitif, calculé sur les chiffres définitifs connus à fin mars 1998 est de :

318.752.500 + 39.552.400 = 70,9 % = 71 %

318.752.500 + 39.552.400 + 146.896.450

Les déductions suivant le prorata définitif sont de FC 40.588.552,96.

Dans ces conditions SUPERCASH a droit à un complément de déductions, au titre de

régularisation de l’année 1997 découlant de la détermination du prorata définitif, égal à FC
5.716.697,60 (40.588.552,96 – 34.871.855,36), le prorata étant passé de 61 % à 71 %. La
déclaration à souscrire, au plus tard le 15 avril, doit reprendre dans les cases appropriées la
régularisation ainsi opérée.

Régularisations spécifiques aux immobilisations :

a) régularisation du fait du changement du prorata définitif

Lorsque le prorata définitif afférent à chacune de quatre années qui suit celle de l’acquisition
ou de la première utilisation d’un bien constituant une immobilisation varie de plus de 10%
par rapport au prorata définitif retenu pour effectuer la déduction précédente, il est

38
procédé, soit au reversement, soit à la déduction complémentaire d’une fraction de la taxe
ayant grevé initialement l’immobilisation.

Cette fraction est égale au cinquième de la différence entre le produit de la taxe ayant grevé
le bien par le prorata définitif de l’année d’acquisition et le produit de la même taxe par le
prorata définitif de l’année considérée.

En revanche, lorsque la variation du prorata est inférieure ou égale à 10% aucun

reversement ni déduction complémentaire n’est admis.

Exemple : Une entreprise, assujettie partiellement à la TVA, acquiert, en 2005 une

immobilisation dont le coût est fixé à FC 1.000.000. Cette immobilisation aurait dû
normalement donner lieu à une déduction de TVA de l’ordre de FC 160.000 (16 %).
Toutefois, s’agissant d’un assujetti partiel, la déduction a été opérée sur base d’un prorata,
d’abord provisoire de 73 % et, ensuite régularisée sur base du prorata définitif de 57 % et
représente FC 91.200.

Le prorata définitif afférent aux années 2006, 2007, 2008 et 2009 est respectivement de 72 %,
40 %, 80 % et 51 %.

Quelles seraient les régularisations à opérer en 2006, 2007, 2008 et 2009 ?

Solution :

Les régularisations à opérer sont les suivantes :

Année Variation du prorata Conséquence

2006 72-57 = 15 (variation positive supérieure à 10 %) Déduction complémentaire
2007 40-72 = -32 (variation négative de plus de 10 %) Reversement d’une fraction de
la taxe déduite
2008 80-40 = 40 (variation positive de plus de 10 %) Déduction complémentaire
2009 51-80 =-29 (variation négative de moins de 10 %) Reversement d’une fraction de
la taxe déduite

Pour la détermination du montant du reversement ou de la déduction complémentaire, il est

fait une distinction entre les biens meubles et les biens immeubles. Le montant de la
régularisation est calculé de la manière suivante :

- pour les biens meubles :

déduction suivant le prorata de l’année de régularisation – déduction initiale

5

- pour les biens immeubles :

déduction suivant le prorata de l’année de régularisation – déduction initiale

20
Dans notre exemple, en considérant premièrement qu’il s’agit d’un bien meuble, on aura la
situation suivante :

39
Année Montant de la régularisation
2006 (91.200 x 0,72 ) - 91.200 = 24.000 ; déduction complémentaire: 24.000 = 4.800
0,57 5
2007 (91.200 x 0,40 ) – 91.200 =- 27.200 ; reversement fraction taxe : 27.200 = 5.440
0,57 5
2008 91.200 x 0,80 ) – 91.200 = 36.800 ; déduction complémentaire : 36.800 = 7.360
0,57 5
2009 (91.200 x 0,51 ) – 91.200 = - 9.600 ; reversement fraction taxe : 9.600 = 1.920
0,57 5

Si par contre, on admet qu’il s’agit d’un bien immeuble, on aura la situation suivante :

Année Montant de la régularisation

2006 (91.200 x 0,72 ) - 91.200 = 24.000 ; déduction complémentaire: 24.000 = 1.200
0,57 20
2007 (91.200 x 0,40 ) – 91.200 =- 27.200 ; reversement fraction taxe : 27.200 = 1.360
0,57 20
2008 91.200 x 0,80 ) – 91.200 = 36.800 ; déduction complémentaire : 36.800 = 1.840
0,57 20
2009 (91.200 x 0,51 ) – 91.200 = - 9.600 ; reversement fraction taxe : 9.600 = 480
0,57 20

b) régularisation du fait de la survenance de certains événements

Le reversement d’une fraction de taxe initialement déduite par l’assujetti est exigé lorsque les
événements ci-après surviennent avant la fin de la quatrième année suivant celle de
l’acquisition du bien, pour les biens meubles, et avant la fin de la dix-neuvième année, pour
les biens immeubles :

- sortie (déclassement, cession ou apport dans une autre entreprise) des actifs de
l’entreprise d’une immobilisation ayant fait l’objet de déduction ;
- modification de la situation d’une immobilisation au regard du droit à déduction ;
- changement de la réglementation en matière de TVA ;
- changement de l’utilisation du bien ;
- perte de la qualité d’assujetti ;
- cessation des opérations soumises à la TVA.

Il importe de rappeler que pour le décompte des délais de quatre et dix-neuf avant, toute année
commencée est comptée en totalité.

La fraction mentionnée ci-haut est déterminée de la manière suivante :

 Pour les biens meubles :

40
  Pour les immeubles :

Le nombre d’année doit être compris dans le sens également de fraction d’année

En cas de cession, si le bien constitue une immobilisation pour l’acquéreur, ce dernier peut
opérer la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondant au montant reversé par le
vendeur au titre de la régularisation, à condition qu’il soit lui-même assujetti à la TVA. Cette
déduction est subordonnée à la délivrance par le vendeur au bénéficiaire d’une attestation
mentionnant le montant de la taxe reversée. Cette attestation doit également comporter
l’identification du cédant ou de l’apporteur et de l’acquéreur, la nature du bien, le prix, la date
de son acquisition par le cédant et la date de la cession.

Exemples :

Un camion est acquis le 1er avril 1997 au prix de 100.000.000 FCFA hors taxes plus TVA de
18.000.000. Il est cédé le 31 décembre 1999.

Solution :

Du 1er avril 1997 au 31 décembre 1999, il s’est écoulé 2 ans et 9 mois, soit 2,75 années.
L’entreprise devra donc reverser un montant égal à :

18.000.000 - 18.000.000 x 2,75 = 8.100.000

5
Conséquences :

a) pour l’entreprise cédante (ou qui a subi l’une des modifications précitées), il y a un
reversement de 8.100.000 FCFA qui s’opère par indication du montant à reverser sur
la ligne n° 14 (reversement) de la déclaration du mois au cours duquel l’événement
s’est produit ;
b) en cas de cession, si le bien constitue une immobilisation pour l’acquéreur, ce
dernier peut opérer la déduction de la TVA correspondant au montant reversé par le
vendeur au titre de la régularisation.

Cette déduction est subordonnée à la délivrance d’une attestation remise par le vendeur au
bénéficiaire et mentionnant le montant de la taxe déductible.

Exemple :

41
Vous êtes assujetti à la TVA et vous avez acheté le 5 février 1998 un micro-ordinateur avec
imprimante laser au prix de 3.657.625 FCFA HT (dont centimes additionnels 32.625) qui
vous a ouvert droit à FCFA 652.500 de TVA déductible au titre du mois d’achat. Estimant
que le matériel est devenu obsolète, vous le revendez le 1 er avril 2000 pour en racheter un
autre.

Solution :

La revente est intervenue 26 mois après l’achat. En application de l’article 25 de la loi

congolaise (Brazzaville), il doit y avoir une régularisation de la TVA déduite car le bien
immobilisé est sorti de l’actif avant la fin de la troisième année.

La régularisation est égale au total de la taxe déduite diminué de 1/5 par année ou fraction
d’année écoulée depuis l’acquisition : soit ici 26/60 (26 mois sur une durée minimum
autorisée de 5 ans, soit 60 mois) :

Taxe déduite : 652.500 FCFA

- déductible autorisée : -652.500 x 26/60 -282.750 FCFA
Montant à reverser : 369.750 FCFA

Régularisations relatives aux services et aux biens autres que les immobilisations :

La régularisation de la TVA initialement déduite peut également être exigée lorsque certains
événements affectent les stocks ou lorsque l’entreprise se trouve devant des cas de ventes à
perte ou en cas de changement d’affectation des biens ou produits destinés à
l’exploitation.

a) événements affectant les stock

En ce qui concerne les stocks, la régularisation de la TVA est exigée en cas de disparition
des marchandises et de prélèvement au profit des dirigeants ou des tiers.

Lorsque les marchandises disparaissent avant d’avoir été utilisées dans le cycle économique
de l’exploitation, la TVA qui avait été déduite au moment de leur acquisition doit être
reversée. Toutefois, lorsque la disparition des biens ou des produits résulte d’un cas de force
majeure (vol, incendie), il n’y a pas reversement de la TVA à condition que cette
disparition soit établie au moyen d’un procès-verbal dressé par un officier de police judiciaire.

Lorsque les biens destinés à l’exploitation de l’assujetti font l’objet d’un prélèvement au profit
des dirigeants ou du personnel, la TVA initialement déduite doit être reversée

b) ventes à perte

En cas de ventes à perte, la TVA déduite antérieurement doit être reversée. Dans ce cas, le
montant de la TVA à reverser correspond à la différence entre le montant de la TVA
initialement déduite et celui de la TVA collectée sur la vente.

c) changement d’affectation des biens ou produits destinés à l’exploitation

42
Lorsqu’un bien ou produit destiné à l’exploitation change d’affectation, la TVA déduite sur
ce bien ou produit doit être intégralement reversée. C’est le cas, par exemple, des mobiliers
destinés lors de leur acquisition à équiper les bureaux des dirigeants, mais qui sont finalement
affectés à leurs résidences privées.

Pa ailleurs, lorsque les services et biens ne constituant pas des immobilisations, initialement
obtenus ou acquis pour les besoins d’exploitation, sont par la suite utilisés à des
opérations non soumises à la TVA, la taxe antérieurement déduite doit être intégralement
reversée.

IV. OBLIGATIONS DES ASSUJETTIS (articles 54, 55, 57, 58 et 59)

- souscription d’une déclaration d’assujettissement avant le début des activités ;

- en cas de dépassement du seuil d’assujettissement en cours d’année, souscription de la
déclaration d’assujettissement avant le 15 du mois qui suit celui au cours duquel ce
seuil a été dépassé ;
- tenue d’une comptabilité régulière ;
- délivrance des factures pour toutes les opérations.

V. REMBOURSEMENT DES CREDITS DE TVA (articles 64, 65, 66 et 67)

Lorsque le montant de la TVA déductible au titre d’un mois est supérieur à celui de la TVA
collectée, l’excédent constitue un crédit de TVA. Ce dernier est imputable sur la TVA
exigible (TVA collectée) de la période ou des périodes ultérieures jusqu’à épuisement. Il ne
peut en aucun cas être cédé.

Toutefois, ce crédit de TVA peut faire l’objet de remboursement en faveur des assujettis ci-
après :

- les entreprises exportatrices ;

- les entreprises en cessation d’activités ;
- les redevables ayant perdu la qualité d’assujetti ;
- les entreprises réalisant des investissements lourds. Par investissement lourd, il faut
entendre les immobilisations corporelles acquises à l’état neuf nécessaires à
l’exploitation de l’entreprise et dont la valeur du projet est au moins égale à
1.000.000.000 de Francs congolais ;
- les entreprises minières et pétrolières en phase de recherche ou de développement et
construction du projet minier ou pétrolier.

Les assujettis qui réalisent les investissements lourds d’extension et de modernisation

peuvent demander le remboursement de leur crédit de TVA dans la limite de la TVA qui a
grevé les immobilisations visées ci-dessus, dans les trois mois qui suivent l’acquisition.

Le calcul du crédit de TVA à rembourser diffère selon qu’il s’agit des assujettis
exclusivement exportateurs, des assujettis partiellement exportateurs, des entreprises
minières et pétrolières en phase de recherche ou de développement et construction du
projet minier et pétrolier ainsi que des entreprises ayant perdu la qualité d’assujetti.

Lorsque l’assujetti est exclusivement exportateur, il est autorisé à récupérer l’intégralité de

son crédit de TVA par voie de remboursement. Toutefois, le montant de la TVA à

43
rembourser, au cours d’un mois, est limité au montant de la TVA calculé au taux normal
sur le montant des exportations réalisées.

Lorsqu’un assujetti effectue concurremment les opérations d’exportation et d’autres

opérations imposables, le montant du crédit de TVA remboursable est celui qui subsiste
après imputation de la TVA déductible. Il s’en suit donc que tout le crédit de TVA est
intégralement récupéré (une partie par imputation et l’autre par remboursement).

Lorsqu’un redevable perd la qualité d’assujetti, son crédit de TVA est imputé sur les
sommes dont il est redevable réel au titre des autres impôts et taxes. Si le crédit subsiste,
il est remboursé.

Pour donner lieu au remboursement, le crédit de TVA doit faire l’objet d’une demande
adressée par l’assujetti au Directeur ou au Chef de Centre des Impôts compétent, au
moyen d’un formulaire de demande de remboursement conforme au modèle prescrit par
l’Administration des Impôts.

La demande de remboursement de crédit de TVA doit être déposée, accompagnée de

certaines pièces, en même temps que la déclaration mensuelle de la TVA.

Les modalités de remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée sont fixées par
l'Arrêté ministériel n° CAB/MIN/FINANCES/2016/018 du 18 mars 2016. En effet, la
procédure de traitement de la demande de remboursement des crédits de taxe sur la valeur
ajoutée est fonction de la catégorie dont relève le redevable. Selon le degré de risques qu’elles
présentent, les entreprises sont classées en trois catégories : entreprises à risque faible
(catégorie A), entreprises à risque moyen (catégorie B) et entreprises à risque élevé (catégorie
C) (art. 3 de l'A.M.).

La classification des entreprises est établie et mise à jour régulièrement sur base des critères
préalablement définis par la Direction Générale des Impôts, en concertation avec la Direction
Générale des Douanes et Accises ainsi que les organisations professionnelles des opérateurs
économiques (art. 3, 3ème alinéa de l'A.M.).

Les demandes de remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée introduites par les
entreprises à risque faible ne sont soumises qu'à un contrôle formel. Dans ce cas, le
remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée intervient dans un délai de trente jours
à dater de la réception de la demande (art. 4 de l'A.M.).

Pour les entreprises à risque moyen, les demandes de remboursement des crédits de taxe sur la
valeur ajoutée sont soumises à un contrôle sur pièces avant tout remboursement (art. 5, 1er
alinéa).

Le remboursement intervient dans un délai de soixante jours à dater de la réception de la

demande (art. 5, 2ème alinéa).

Les demandes de remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée introduites par les
entreprises à risque élevé font systématiquement l'objet d'un contrôle sur place. Le
remboursement intervient dans les quatre-vingt-dix jours à dater de la réception de la
demande.

44
La décision de remboursement des crédits de TVA ou de rejet de la demande de
remboursement, prise par le Ministre des Finances ou par le Directeur Général des Impôts
en cas de délégation de compétence, est toujours notifiée au redevable par ce dernier.

La décision de rejet total ou partiel de la demande de remboursement de crédit de TVA peut

faire l’objet, dans un délai maximum de deux mois à compter de la notification de la
décision, d’un recours administratif. L’Administration est tenue de répondre dans un délai
de deux mois. L’absence de décision dans ce délai est considérée come une décision de rejet.
Le recours auprès de la juridiction compétente ne peut intervenir qu’après l’épuisement de
cette procédure (art. 148 du Décret n° 011/42 du 22 novembre 2011).

Le remboursement des crédits de TVA s’effectue par virement bancaire au profit du compte
libellé en Franc congolais du redevable porté sur sa demande de remboursement, par le débit
du compte « TVA remboursable » ouvert auprès de la Banque Centrale du Congo.

En exécution de la décision de remboursement, l’ordre de virement est signé par le

Directeur Général des Impôts.

"Pour l'application des dispositions de l'article 64 de l'Ordonnance-loi n° 10/001 du 20 août

2010 portant institution de la taxe sur la valeur ajoutée, telle que modifiée et complétée à ce
jour, spécialement en ce qui concerne les entreprises réalisant les investissements lourds, tous
les investissements lourds, à l'exception des investissements des entreprises dont les projets
sont agréés au Code des Investissements, doivent faire l'objet d'un dossier présenté
préalablement à la Direction Générale des Impôts pour certification de leur valeur réelle dans
un délai d'un mois à compter de la réception du dossier.

Ce dossier doit comprendre notamment les éléments ci-après :

- la lettre de demande de certification de la valeur réelle du projet adressée au Directeur

Général des Impôts avec copie pour information au Directeur Général des Douanes et
Accises ;
- une copie des statuts notariés lorsque l'investisseur est une société commerciale ;
- une copie de la lettre de notification du numéro impôt ;
- une copie du registre du commerce et du crédit mobilier ;
- le tableau détaillé des immobilisations corporelles à acquérir ;
- tous autres documents utiles.

45