640 Recueilnormescomptables

RECUEIL
DES NORMES COMPTABLES

DE L’ETAT
2
SOMMAIRE
Introduction 5
Cadre conceptuel de la comptabilité de l’Etat 6
Norme 1 : Les états financiers 19
Norme 2 : Les immobilisations incorporelles 27
Norme 3 : Les immobilisations corporelles 37
Norme 4 : Les immobilisations financières 53
Norme 5 : Les stocks 61
Norme 6 : Les créances de l’actif circulant 65
Norme 7 : Les composantes de la trésorerie de l’Etat 73
Norme 8 : Les dettes de financement et coût des emprunts 81
Norme 9 : Les provisions pour risques et charges, dettes 89

non financières et autres passifs
Norme 10 : Les produits régaliens 95
Norme 11 : Les produits autres que régaliens 103
Norme 12 : Les charges 109
Norme 13 : Les engagements hors-bilan 117
Glossaire 124
4
INTRODUCTION
Le présent recueil regroupe les normes comptables applicables à l’Etat.

Il se compose de trois parties :
• le cadre conceptuel qui définit les principaux concepts découlant
des hypothèses retenues au niveau des normes comptables et donne
des indications sur la portée et les limites des informations financières
fournies par la comptabilité ;
• les normes comptables qui sont présentées selon la structure suivante :
◗ un exposé des motifs qui précise les spécificités de l’Etat, explique
les choix opérés et le positionnement de chaque norme par rapport
aux autres référentiels existants ;
◗ les dispositions normatives, qui revêtent un caractère normatif, sont
généralement structurées comme suit :
- Champ d’application
- Règles de comptabilisation
- Règles d’évaluation
- Informations à fournir dans les notes aux états financiers.
• le glossaire.
Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 5

Cadre conceptuel de la comptabilité de l’Etat
1. Objectifs
Le présent cadre conceptuel s’applique à la comptabilité générale de
l’Etat, fondée sur le principe de la constatation des droits et des obligations,
qui énonce que les opérations sont prises en compte au titre de l’exercice
auquel elles se rattachent, indépendamment de leur date de paiement
ou d’encaissement.
L’ensemble des règles et normes permettant d’appliquer la comptabilité
générale aux opérations de l’Etat est conçu par référence aux normes
comptables internationales relatives au secteur public (International Pu-
blic Sector Accounting Standards «IPSAS») et aux dispositions applicables
aux entreprises.
Lorsque cela s’avère nécessaire, les règles applicables aux entreprises
seront retenues à la condition qu’elles ne soient pas en contradiction avec
les normes comptables internationales.
Des dérogations à ces normes sont prévues, compte tenu des spécificités
de certaines opérations de l’Etat.
Le cadre conceptuel a donc pour objet de déterminer :
• les règles édictées par les normes comptables internationales et celles
de la comptabilité d’entreprises directement transposables à la comp-
tabilité de l’Etat;
• celles qui nécessitent des adaptations pour prendre en considération
certaines spécificités de l’Etat ;
• celles créées pour la comptabilisation d’opérations spécifiques pour
lesquelles il n’existe pas de règles dans les référentiels et standards pré-
cités.
Le cadre conceptuel présente et explicite les considérations liées à
l’importance et à la spécificité de certaines opérations de l’Etat qui
nécessitent un éclairage sur la portée, les objectifs et les limites de la
comptabilité de l’Etat.
Les objectifs assignés au cadre conceptuel visent à présenter les hypothèses
sous-jacentes aux normes comptables applicables à l’Etat, à définir les
concepts qui découlent de ces hypothèses et à préciser la portée et les
limites de l’information financière fournie par ladite comptabilité.
Le cadre conceptuel a pour vocation essentielle de dicter les choix
directeurs permettant d’établir les principes et les objectifs fondamentaux
assignés à la comptabilité de l’Etat.
6
Il permet également :
• aux rédacteurs des règles et normes comptables de s’assurer de la
cohérence d’ensemble entre les différentes règles et normes édictées ;
• aux utilisateurs de l’information comptable de disposer de tous les
éléments de compréhension et d’interprétation desdites règles ;
• à l’ensemble des destinataires de l’information comptable, de mieux
comprendre la portée et les limites de ladite information.
2. Cadre général de la comptabilité de l’Etat

Le cadre général de la comptabilité de l’Etat a pour objet de présenter
et d’expliciter les choix directeurs ayant présidé à l’élaboration de la
comptabilité de l’Etat, les objectifs qui lui ont été assignés, les référentiels et
standards sur la base desquels elle a été conçue ainsi que les destinataires
de l’information comptable.
2.1 Choix directeurs de la comptabilité de l’Etat

Ces choix sont dictés par la nécessité de :
• respecter le cadre juridique et institutionnel spécifique aux opérations
de l’Etat ;
• veiller à la convergence avec les normes et standards internationaux ;
• faciliter l’articulation de la comptabilité de l’Etat avec la comptabilité
nationale.
2.1.1 Respect du cadre juridique et institutionnel spécifique

aux opérations de l’Etat
Le décret n° 2-09-608 du 27 janvier 2010 modifiant et complétant le décret
royal portant règlement général de la comptabilité publique énonce les
grands principes de la nouvelle comptabilité patrimoniale de l’État.
La comptabilité de l’Etat est organisée et exécutée conformément aux
principes et aux règles édictés par les textes législatifs et règlementaires en
vigueur.
Les principes budgétaires, quant à eux, sont clairement énoncés au niveau
de la loi organique des finances.

2.1.2 Convergence avec les normes internationales
La comptabilité de l’Etat est conçue par référence aux principaux standards
internationaux en la matière, notamment les normes internationales
édictées en matière de comptabilité du secteur public (International
Public Sector Accounting Standards «IPSAS»).
Cependant, certaines règles du Code Général de la Normalisation
Comptable (CGNC) peuvent être retenues dans la mesure où elles ne sont
pas en contradiction avec les normes comptables internationales.
2.1.3 Nécessité d’intégrer les opérations de l’Etat dans la

comptabilité nationale
Le classement des opérations budgétaires et de trésorerie dans le cadre
du plan comptable doit notamment faciliter la production de tableaux
synthétiques d’information et le passage à la comptabilité nationale.
2.2 Objectifs assignés à la comptabilité de l’Etat

Le plan comptable de l’Etat vise à ériger la comptabilité en système
d’information et en outil de gestion, de contrôle et d’analyse des opérations
financières de l’Etat.
Sa mise en œuvre sera accompagnée d’une révision des procédures de
comptabilisation, des circuits et des supports comptables.
Les objectifs poursuivis à travers le plan comptable de l’Etat visent à :
• introduire l’optique patrimoniale dans la comptabilité de l’Etat ;
• introduire la notion de comptabilité d’exercice ;
• retracer de manière fidèle et exhaustive les opérations de l’Etat ;
• produire une information comptable et financière fiable, pertinente et
rapide.
2.2.1 Introduire l’optique patrimoniale dans la comptabi-

lité de l’Etat.
L’ancien système de comptabilité de l’Etat se limitait à l’enregistrement des
flux financiers et ne s’intéressait par conséquent qu’aux flux de trésorerie.
Cette optique encaissements/décaissements ignore la notion de
patrimoine, fondamentale en comptabilité moderne. L’enregistrement
des mouvements patrimoniaux s’impose désormais dans la tenue de la
comptabilité générale de l’Etat.
2.2.2 Introduire la notion de comptabilité d’exercice

Le plan comptable de l’Etat introduit le critère de spécialisation des
exercices et celui du rattachement des charges et produits audit exercice.
8
2.2.3 Retracer de manière fidèle et exhaustive les opéra-
tions de l’Etat
Le plan comptable de l’Etat permet de donner une image fidèle et
exhaustive du patrimoine de l’Etat et des finances publiques.
L’Etat, premier agent économique du pays, doit être en mesure de
connaître à tout moment la situation exacte de son patrimoine.
Ainsi, une information comptable est considérée comme étant fiable
lorsqu’elle est exempte d’erreur et qu’elle donne une image fidèle
de ce qu’elle est censée présenter ou de ce qu’on pourrait s’attendre
raisonnablement à la voir présenter.
Pour être fiable, l’information comptable doit également :
• être exhaustive ;
• présenter une image fidèle des transactions et autres événements
qu’elle vise à présenter ;
• être prudente, en appréciant raisonnablement les faits, de manière
à ce que les actifs ou les produits ne soient pas surévalués et que les
passifs ou les charges ne soient pas sous-évalués.
La comptabilité de l’Etat doit donc être conçue et organisée comme
instrument de production d’une information comptable et financière de
qualité, destinée à éclairer la prise de décision.
Les possibilités offertes à la fois par le plan comptable et l’outil informatique
permettent l’élaboration de tableaux de bord directement issus de
l’information comptable dans les délais requis.
2.3 Destinataires de l’information fournie par la compta-

bilité de l’Etat
L’information fournie par la comptabilité de l’Etat est destinée aux
utilisateurs, aux organes de contrôle et aux partenaires, pour lesquels elle
apporte de nouveaux indicateurs financiers et de gestion ainsi qu’une
meilleure mesure du patrimoine de l’Etat.
Elle est également destinée aux responsables et gestionnaires, pour
lesquels elle apporte un éclairage indispensable à la prise de décision.
La multiplicité des destinataires de l’information comptable et la diversité
de leurs attentes en cette matière exige en conséquence une information
générale et exhaustive à même de répondre aux besoins de l’ensemble
des destinataires, en prenant en considération tous les éléments ayant un
impact sur la situation financière de l’Etat.

3. Principes comptables fondamentaux
La production d’une information comptable fiable et pertinente est
favorisée par le respect par la comptabilité de l’Etat des principes
comptables fondamentaux retenus par les principaux référentiels
comptables en vigueur, sous réserve d’adaptation aux spécificités de
l’Etat.
3.1 Principe de permanence des méthodes

En vertu du principe de permanence des méthodes et en vue de garantir
la cohérence des informations comptables au cours d’exercices successifs,
l’Etat établit des états financiers en appliquant les mêmes règles et les
mêmes procédures comptables d’un exercice à l’autre.
L’application de ce principe permet de réaliser des comparaisons
entre exercices comptables, de mesurer les évolutions tendancielles
et d’élaborer des analyses de performance. Le respect de ce principe
ne permet l’introduction de modifications dans les règles et méthodes
comptables que dans les cas prévus par la réglementation en vigueur et/
ou si ces modifications contribuent à l’amélioration de la présentation et
de la lisibilité des états financiers.
Toute modification de convention ou de méthode comptable ayant une
incidence significative sur le patrimoine, la situation financière et les résultats
doit être mentionnée et explicitée dans les notes aux états financiers, avec
indication de leur impact sur les résultats.
3.2 Principe de spécialisation des exercices

En vertu du principe de spécialisation des exercices, les charges et les
produits sont rattachés à l’exercice qui les concerne effectivement.
Les produits sont ainsi comptabilisés au fur et à mesure qu’ils sont acquis
et les charges au fur et à mesure qu’elles sont nées, sans tenir compte des
dates de leur encaissement ou de leur paiement.
Cependant, le traitement comptable des produits régaliens déroge dans
certains cas au principe énoncé ci-dessus, en raison notamment de
l’impossibilité de satisfaire à la condition de l’évaluation fiable de certaines
natures de créances fiscales, ce qui conduit à différer la comptabilisation
des produits correspondants.
Toute charge ou tout produit rattachable à l’exercice mais connu
postérieurement à la date de clôture et avant celle d’établissement de
l’arrêté des comptes est comptabilisé parmi les charges et les produits du
même exercice.
Toute charge ou tout produit connu au cours d’un exercice mais se
rattachant à un exercice antérieur est inscrit parmi les charges ou les
produits de l’exercice en cours.
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Toute charge ou tout produit comptabilisé au cours de l’exercice et se
rattachant aux exercices ultérieurs est soustrait des éléments constitutifs du
résultat de l’exercice en cours et inscrit dans un compte de régularisation.
3.3 Principe de prudence

En vertu du principe de prudence, les incertitudes présentes susceptibles
d’entraîner un accroissement des charges ou une diminution des produits
de l’exercice doivent être prises en considération dans le calcul du résultat
de cet exercice.
En application de ce principe, les produits ne sont pris en compte que s’ils
sont certains et définitivement acquis à l’Etat ; en revanche, les charges
sont à prendre en compte dès lors qu’elles sont probables.
Tous les risques et les charges nés en cours d’exercice ou au cours d’un
exercice antérieur sont inscrits dans les charges de l’exercice, même s’ils
ne sont connus qu’entre la date de la clôture de l’exercice et la date
d’arrêté des comptes.
3.4 Principe de clarté

Selon le principe de clarté :
• les opérations et informations sont inscrites dans les comptes sous la
rubrique adéquate, avec la bonne dénomination et sans compensation
entre elles ;
• les éléments d’actifs et de passifs sont évalués séparément ;
• les éléments des états financiers sont inscrits dans les postes appropriés
sans aucune compensation entre ces postes.
En application de ce principe, l’Etat doit organiser sa comptabilité,
enregistrer ses opérations, préparer et présenter ses états financiers
conformément aux règles susvisées.
Les méthodes utilisées doivent être clairement indiquées notamment, dans
les cas où elles relèvent d’options originales prévues par la comptabilité de
l’Etat ou dans ceux où elles constituent des dérogations.
Pour une bonne information, la comptabilité de l’Etat doit répondre, sur le
plan qualitatif, aux conditions d’intelligibilité et de pertinence :
• Au niveau de l’intelligibilité, l’information comptable contenue dans
les états financiers, doit être immédiatement compréhensible par les
utilisateurs qui sont censés disposer d’une connaissance raisonnable
de la comptabilité ;
• En ce qui concerne la pertinence, l’information comptable est
considérée comme pertinente lorsqu’elle est en relation avec les
données analysées et permet aux utilisateurs de mieux appréhender
les évènements passés, présents ou futurs.

3.5 Principe d’importance significative
En vertu du principe d’importance significative, les états financiers révèlent
tous les éléments dont l’importance peut affecter les évaluations et les
décisions.
Est significative toute information susceptible d’influencer l’opinion que les
utilisateurs des états financiers peuvent avoir sur le patrimoine, la situation
financière et les résultats.
Ce principe trouve essentiellement son application en matière d’évaluation
et au niveau d’états financiers.
Ce principe ne va pas à l’encontre des règles prescrites par la comptabilité
de l’Etat concernant l’exhaustivité de la comptabilité, la précision
des enregistrements et des équilibres comptables exprimés en unités
monétaires courantes.
3.6 Principe de régularité et de sincérité

En application de ce principe, la comptabilité de l’Etat est tenue
conformément aux règles et procédures prévues par la réglementation
en vigueur.
De ce fait, les règles et procédures sont appliquées de manière à traduire
avec sincérité, la connaissance que les responsables de l’établissement
des comptes de l’Etat ont de la réalité et de l’importance relative des
évènements enregistrés.
Il apparaît donc que le respect des principes comptables fondamentaux
énoncés ci-dessus présume l’obtention de l’image fidèle des états
financiers.
Toutefois, lorsque l’application d’une règle ou d’une prescription
comptable n’est pas suffisante pour donner une image fidèle des comptes,
des informations supplémentaires doivent être fournies dans le cadre des
notes aux états financiers.
Si, dans un cas exceptionnel, l’application d’une règle ou d’une prescription
comptable se révèle impropre à donner une image fidèle des comptes, il
doit être dérogé à cette règle, tout en mentionnant et en motivant cette
dérogation au niveau des notes aux états financiers en indiquant son
impact sur les comptes.
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4. Périmètre et champs d’application de la comptabilité
de l’Etat
Le périmètre de la comptabilité de l’Etat a pour objectif d’en définir le
champ d’application et de déterminer les services ou entités à intégrer
dans les comptes de l’Etat.
Le périmètre de la comptabilité de l’Etat est étroitement lié à la personnalité
juridique de l’institution étatique et devrait en principe englober tous
les services et institutions relevant de l’Etat, qui ne disposent pas d’une
personnalité juridique propre.
Il correspond par conséquent, à l’ensemble des entités ou services dont les
moyens de fonctionnement sont décrits et autorisés par la loi de finances,
à savoir : le budget général, les budgets des Services de l’Etat Gérés de
Manière Autonome (SEGMA) et les comptes spéciaux du Trésor, à l’exclusion
des établissements publics et autres organismes assimilés disposant d’une
personnalité juridique propre.
Il en découle que toutes les opérations ayant pour objet de créer ou
de modifier des droits et des obligations, effectuées par l’ensemble des
services ou entités situés à l’intérieur de ce périmètre doivent en principe
être intégrées dans la comptabilité générale de l’Etat, selon les règles et
méthodes propres à cette comptabilité, indépendamment du fait que
les services reçoivent des dotations globales du budget de l’Etat et qu’ils
tiennent des comptabilités spéciales.
En effet, ces comptabilités spéciales peuvent alimenter la comptabilité
générale de l’Etat, dans la mesure où les principes comptables demeurent
identiques et que les retraitements nécessaires peuvent aisément être
opérés.
Néanmoins et pour des considérations liées à la progressivité de mise en
œuvre de la comptabilité de l’Etat, le champ d’application de celle-ci
sera limité, au départ, aux opérations des administrations, du parlement
et des juridictions financières qui sont directement intégrées dans la
comptabilité de l’Etat. Celles des autres institutions relevant de l’Etat qui
reçoivent uniquement des dotations globales seront appréhendées dès
que leur comptabilité pourra être intégrée dans celle de l’Etat.

5. Articulation de la comptabilité générale avec la
comptabilité budgétaire
Le système de la comptabilité de l’Etat est organisé autour d’une
comptabilité budgétaire fondée sur le principe de l’encaissement -
décaissement et d’une comptabilité générale inspirée des normes
comptables internationales applicables au secteur public (International
Public Sector Accounting Standards «IPSAS»).
En effet, pour se conformer aux dispositions de la loi organique des finances,
il est nécessaire de disposer d’une comptabilité qui retrace l’exécution du
budget général, des comptes spéciaux du Trésor et des Services de l’Etat
Gérés de Manière Autonome dans une optique de caisse.
Cette dualité de comptabilités, qui reposent sur des logiques et des règles
différentes rend nécessaire l’élaboration d’une table de passage ou de
correspondance entre les différentes composantes de ces comptabilités.
L’articulation entre ces deux comptabilités n’est toutefois pas systématique,
dans la mesure où certaines natures d’opérations retracées dans la
comptabilité générale n’ont pas de correspondants dans la comptabilité
budgétaire (comptes de tiers, amortissement, provisions, dépréciations,
reprises, valeur comptable des éléments d’actifs cédés, engagements…)
et inversement.
6. Articulation de la comptabilité de l’Etat avec la

comptabilité nationale.
Le système de la comptabilité nationale possède ses règles propres,
justifiées par sa logique interne et ses contraintes particulières.
Cependant, Il importe que la comptabilité de l’Etat puisse restituer des
informations comptables susceptibles de répondre aux principes et à la
logique du système de la comptabilité nationale.
Néanmoins, la codification par nature et les principes fondamentaux
applicables aux entreprises (rattachement à l’exercice, principe de droits
constatés,…) font partie du référentiel du système de la comptabilité
nationale. De ce fait, la comptabilité de l’Etat devrait faciliter les
retraitements comptables nécessaires pour passer aux comptes et aux
agrégats de la comptabilité nationale.
7. Règles de comptabilisation
7.1 Généralités
Les règles de comptabilisation déterminent les modalités d’enregistrement
dans les comptes des opérations et événements affectant les états
financiers.
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Les modalités d’enregistrement dépendent essentiellement du fait géné-
rateur et du classement dans la nomenclature comptable.
Le fait générateur détermine la date ou l’évènement à partir duquel se
déclenche l’enregistrement comptable.
Le classement dans la nomenclature est étroitement lié à la structure et à
la forme des états financiers.
7.2 Principe Général

Le fait générateur est le critère essentiel de rattachement à l’exercice.
Le principe général de rattachement à l’exercice est la naissance d’un
droit ou d’une obligation.
La naissance d’un droit ou d’une obligation est traduite dans les différentes
catégories d’actifs, de passifs, de charges et de produits.
7.3 Eléments d’actifs corporels

Les actifs sont comptabilisés au titre de l’exercice au cours duquel il y a
eu transfert d’un droit de propriété ou production d’une immobilisation en
interne.
7.4 Eléments du passif

Les passifs sont comptabilisés au titre de l’exercice au cours duquel les
obligations correspondantes sont nées.
Ce passif résulte d’un événement passé et dont l’extinction devrait
se traduire par une sortie de ressources représentatives d’avantages
économiques ou d’un potentiel de services.
7.5 Produits
Les produits sont comptabilisés au titre de l’exercice au cours duquel ils
sont acquis, ce qui correspond généralement à la date de livraison du
bien ou de l’exécution du service.
Pour les produits régaliens, ceux-ci sont rattachés à l’exercice au cours
duquel la matière imposable a été réalisée ou l’infraction a été constatée
à la condition qu’ils puissent être mesurés de manière fiable.
7.6 Charges
Les charges sont comptabilisées au titre de l’exercice au cours duquel
elles ont été consommées.
Pour les prestations de services, la règle du service fait a été retenue.
Pour les achats de biens, la réception des biens détermine la date de
comptabilisation.

Pour les charges correspondant à des dépenses de transferts (subventions,
prestations sociales), le fait générateur retenu est l’acte d’attribution.
8. Méthodes d’évaluation : Principes et règles générales

Les méthodes d’évaluation sont constituées des principes et règles
convenus pour la détermination de la valeur des éléments inscrits en
comptabilité.
Le plan comptable de l’Etat s’est inspiré des règles et méthodes
d’évaluation prévues par le référentiel international du secteur public
(International Public Sector Accounting Standards «IPSAS»).
8.1 Eléments concernés

Il s’agit de tous les éléments patrimoniaux à savoir les actifs et les passifs
ainsi que leur implication sur les produits et charges.
8.2 Principes d’évaluation

Les règles et méthodes d’évaluation dépendent étroitement des principes
comptables fondamentaux énoncés précédemment.
A la fin de chaque exercice, il est procédé au recensement et à l’évaluation
des éléments du patrimoine de l’Etat. Les éléments constitutifs de chacun
des postes de l’actif et du passif doivent être évalués séparément.
8.3 Règles générales d’évaluation

La valeur d’un élément du patrimoine revêt trois formes :
• Valeur d’entrée ;
• Valeur actuelle ;
• Valeur à la date de clôture : valeur au Bilan.
8.3.1 Valeur d’entrée

Lors de leur entrée dans le patrimoine, les éléments sont portés en comp-
tabilité selon les règles générales d’évaluation qui suivent :
• Les biens acquis à titre onéreux sont évalués à leur valeur d’entrée
(coût d’acquisition, coût de production,…), qui est la juste valeur de
la contrepartie donnée ou reçue en échange, majorée des éven-
tuels coûts de transaction.
• Les biens acquis à titre gratuit sont enregistrés à leur valeur marchande
par référence à la notion de « la juste valeur ».
• Les biens produits sont enregistrés à leur coût de production.
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8.3.2 Valeur actuelle
La valeur actuelle s’apprécie en fonction de l’utilité du bien (avantages
économiques futurs ou potentiel de services attendus), de sa valeur
marchande ou de son coût de remplacement.
Pour les immobilisations corporelles et incorporelles, les valeurs retenues
doivent tenir compte des plans d’amortissement.
Pour les autres biens une provision doit être constituée si la valeur de
réalisation nette est inférieure à la valeur d’entrée.
8.3.3 Valeur à la date de clôture

8.3.3.1 Règles générales d’évaluation
La valeur d’entrée est comparée à la valeur actuelle et la plus faible des
deux est retenue avec constatation d’une provision si la valeur actuelle est
inférieure à la valeur d’entrée.
8.3.3.2 Règles particulières d’évaluation

Les spécificités de l’Etat pour lesquelles il n’y a pas de règles d’évaluation
dans les référentiels comptables retenus feront l’objet d’un traitement
particulier qui tient compte de ces spécificités.

18
NORME 1
LES ETATS FINANCIERS

NORME 1
EXPOSE DES MOTIFS
La présente norme s’applique à la présentation structurée des états
financiers établis selon la méthode de la comptabilité générale,
conformément aux normes comptables internationales du secteur public.
1. Objet des états financiers

Les états financiers ont pour objet de fournir des informations sur la situation
financière, le compte de résultat et les flux de trésorerie de l’Etat utiles pour
l’évaluation et la prise de décision en matière d’allocation de ressources.
Les états financiers doivent comporter une comparaison sur deux années.
1.1 Bilan : le tableau de la situation nette

Le bilan de l’Etat se présente sous la forme d’un tableau de la situation
nette qui recense les actifs et les passifs préalablement identifiés et
comptabilisés. Le tableau de la situation nette est présenté en liste. Il est
établi à la fin de l’exercice.
Le tableau de la situation nette comprend :
• l’actif qui recense les éléments du patrimoine ayant une valeur
économique positive pour l’Etat. Il se compose principalement l’actif
immobilisé, l’actif circulant et de la trésorerie-actif;
• le passif est constitué des obligations à l’égard de tiers qui existent à la
date de clôture et dont il est probable ou certain, à la date d’arrêté des
comptes, qu’elles entraîneront une sortie de ressources au bénéfice de
tiers. Le passif comprend les dettes financières, le passif circulant, les
provisions pour risques et charges et la trésorerie- passif.
Il comporte, en outre, un poste « situation nette » déterminée par différence
entre l’actif et le passif, composée du report à nouveau, des écarts de
réévaluation et d’intégration et du solde des opérations de l’exercice.
1.2 Compte de résultat

Le compte de résultat, qui regroupe la totalité des charges et des produits
d’un exercice comptable, est établi à la fin de l’exercice et présenté en
liste. Il comprend trois parties :
• Les produits composés des produits de fonctionnement (produits
fiscaux, amendes et autres produits de fonctionnement), des produits
de transfert et des produits financiers ;
• Les charges composées des charges de fonctionnement, des charges
de transfert et des charges financières ;
• Le solde de l’exercice obtenu par différence entre les produits et les
charges.
20
1.3 Tableau des flux de trésorerie
La trésorerie de l’Etat se compose d’éléments d’actif (disponibilités, autres
composantes de la trésorerie et équivalents de trésorerie) et de passif (bons
du trésor à court terme, des dépôts de fonds au trésor et autres éléments
de trésorerie).
Le tableau des flux de trésorerie présente, pour une période, les entrées et
les sorties de ces éléments, classées par catégorie :
• les flux de trésorerie liés à l’activité correspondant aux encaissements
et décaissements liés aux opérations de fonctionnement et de transfert
(hors opérations d’investissement et de financement) ainsi qu’aux
charges et produits financiers ;
• les flux de trésorerie liés aux opérations d’investissement correspondant
aux décaissements et encaissements liés aux opérations d’acquisitions
et de cessions des immobilisations ;
• les flux de trésorerie liés aux opérations de financement correspondant
aux encaissements et décaissements liés aux opérations de finance-
ment de l’Etat.
La présente norme classe les flux de trésorerie provenant des intérêts et
dividendes reçus ou des intérêts versés dans les flux de trésorerie liés à
l’activité.
Cette présentation facilite ainsi le rapprochement entre la comptabilité
budgétaire et la comptabilité générale, l’idée étant de relier les flux de
trésorerie liés à l’activité et à l’investissement, aux opérations budgétaires
et les flux de trésorerie liés aux activités de financement, aux opérations de
trésorerie.
Les notions de recettes et de dépenses sont utilisées dans le tableau des
flux de trésorerie pour être distinguées des produits et des charges, puisqu’il
s’agit des produits encaissés ou des charges versées par l’Etat au cours
d’un exercice.
1.4 Notes aux états financiers

Les notes aux états financiers font partie intégrante des états financiers.
Elles fournissent l’ensemble des informations utiles à la compréhension et à
l’interprétation des données des états financiers.
Sur chaque état financier, les données susceptibles de faire l’objet
d’une information en notes seront numérotées pour faciliter le renvoi aux
commentaires et tableaux correspondants développés dans les notes.
Par ailleurs, la coexistence d’une comptabilité budgétaire et d’une
comptabilité générale conduit à identifier en notes les écarts entre les
deux comptabilités par le biais de tableaux de passage.
2. Positionnement par rapport aux autres référentiels

La norme s’est inspirée des référentiels comptables (International Public
Sector Accounting Standards «IPSAS») 1et 2.

NORME 1
DISPOSITIONS NORMATIVES
La présente norme s’applique à la présentation structurée des états
financiers établis selon la méthode de la comptabilité d’exercice,
conformément aux normes comptables internationales du secteur public.
Les états financiers comprennent :
• le bilan présenté sous la forme d’un tableau de la situation nette ;
• le compte de résultat présenté sous la forme d’un tableau comprenant
les produits, les charges et le solde des opérations de l’exercice ;
• le tableau des flux de trésorerie ;
• les notes aux états financiers.
22
1. Tableau de la situation nette
ACTIF Exercice N Exercice N - 1

Net Net
ACTIF IMMOBILISE (I) _________ _________
Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
ECART DE CONVERSION - ACTIF
ACTIF CIRCULANT (hors trésorerie) (II) _________ _________
Créances de l’actif circulant
• Stocks
• Créances fiscales et assimilées
• Créances non fiscales
• Autres créances
Ecart de conversion – actif circulant
TRESORERIE (III) _________ _________
Trésorerie - actif
TOTAL ACTIF (IV=I+II+III)
PASSIF
DETTES FINANCIERES (V) _________ _________
Dette intérieure
Dette extérieure
PROVISIONS POUR RISQUES ET CHARGES
PASSIF CIRCULANT (VI) _________ _________
Dettes du passif circulant
• Fournisseurs
• Personnel
• Tiers créditeurs
• Autres dettes
Provisions pour risques et charges
Ecart de conversion – Passif circulant
TRESORERIE (VIII) _________ _________
Trésorerie - passif
TOTAL PASSIF (IX=V+VI+VII+VIII)
SITUATION NETTE _________ _________
Comptreparties d’intégration patrimoniales
Ecarts de réévaluation
Report à nouveau
Solde des opérations de l’exercice

2. Compte de résultat
PRODUITS Exercice N Exercice N - 1

PRODUITS DE FONCTIONNEMENT (I) _________ _________
Produits régaliens
• Impôts directs
• Droits de douane
• Impôts indirects
• Enregistrement
• Autres produits fiscaux
Produits autres que régaliens
• Produits des monopoles
• Produits des domaines
• Profits sur cessions d’immobilisations corporelles
et incorporelles
• Autres produits
Reprise sur provisions et dépréciations
PRODUITS DE TRANSFERT (II) _________ _________

Fonds de concours, dons et legs
Autres
PRODUITS FINANCIERS (III)

Produits des participations
Autres produits financiers
Reprises sur provisions et dépréciations
TOTAL PRODUITS (IV=I+II+III)
CHARGES
CHARGES DE FONCTIONNEMENT (V) _________ _________

Personnel
Biens et services
Subventions pour charges de service public
Autres charges de fonctionnement
Dotations aux amortissements, aux provisions
et dépréciations
CHARGES DE TRANSFERT (VI) _________ _________

Ménages
Entreprises privées
Collectivités locales et leurs groupements
Établissements et entreprises publics
Autres
CHARGES FINANCIERES (VII) _________ _________

Intérêts et commissions dette intérieure
Intérêts et commissions dette extérieure
Dotations pour dépréciations d’éléments financiers
Autres
TOTAL CHARGES (VIII=V+VI+VII)
SOLDE DES OPERATIONS DE L’EXERCICE (IX=IV-VIII)
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3. Tableau des flux de trésorerie
Tableau de flux de trésorerie Exercice N Exercice N - 1
ENCAISSEMENTS
Impôts directs et taxes assimilées
FLUX DE TRESORERIE LIES À L’ACTIVITE
Droits de douane
Impôts indirects
Enregistrement
Fonds de concours, dons et legs
Recettes des monopoles
Revenus des domaines
Intérêts et dividendes
Autres recettes
DECAISSEMENTS
Dépenses de personnel
Achats de biens et services
Subventions pour charges de service
public
Autres dépenses de fonctionnement
Dépenses de transfert
Autres dépenses
flux de trésorerie liés à l’activité (I)
Acquisitions d’immobilisations
LIES AUX OPERATIONS
FLUX DE TRESORERIE
D’INVESTISSEMENT
et incorporelles
Cessions d’immobilisations
et incorporelles
flux de trésorerie liés aux opérations d’investissement (II)
ENCAISSEMENTS
LIES AUX OPERATIONS
FLUX DE TRESORERIE
DE FINANCEMENT
Dette extérieure
Dette intérieure
Variation positive des dépôts au Trésor
DECAISSEMENTS
Dette extérieure
Dette intérieure
Variation négative des dépôts au Trésor
flux de trésorerie liés aux opérations de financement (III)
Variations de trésorerie (IV=I+II+III=VI-V)
Trésorerie en début de période (V)
Trésorerie en fin de période (VI)

4. Notes aux états financiers
Les notes aux états financiers font partie intégrante des états financiers.
4.1 Principes d’établissement

Les informations fournies dans les notes doivent :
• contribuer à donner une image fidèle du patrimoine, de la situation
financière et des résultats de l’Etat en détaillant les renseignements qui
permettent d’expliquer ou de préciser le contenu de certains postes
des états financiers ;
• produire toutes les informations significatives susceptibles d’influencer
le jugement des utilisateurs. A cette fin, la notion de seuil de signification
d’une information peut être un élément déterminant dans le choix des
informations à communiquer. Est ainsi considérée comme significative
toute information dont la non publication serait susceptible de
modifier l’appréciation par les utilisateurs de la situation patrimoniale
et financière de l’Etat.
4.2 Contenu
Les notes présentent de manière organisée des informations chiffrées ou
non. Elles doivent notamment préciser :
• les règles et méthodes d’évaluation comptables ainsi que les change-
ments de méthode d’évaluation et de présentation des comptes ;
• les informations détaillant les montants qui apparaissent dans le tableau
de la situation nette, dans le compte de résultat et dans le tableau des
flux de trésorerie.
Ces précisions concernent notamment :
• les variations des éléments de l’actif et du passif pendant l’exercice
considéré ;
• le détail des immobilisations corporelles, incorporelles et financières ;
• les informations relatives aux effectifs de l’Etat ;
• le détail des charges et des produits, dont les charges de personnel et
les produits fiscaux ;
• les informations qui ne figurent pas dans les autres états financiers mais
qui néanmoins doivent être explicitées tels les engagements et les
dépréciations ;
• les informations relatives à l’articulation entre la comptabilité générale
et la comptabilité budgétaire.
26
NORME 2
LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES

NORME 2
EXPOSE DES MOTIFS

La présente norme définit la notion d’immobilisation incorporelle en
en précisant le champ d’application et les règles d’évaluation et de
comptabilisation.
1. Définition
Une immobilisation incorporelle est définie comme étant un actif non
monétaire identifiable et sans substance physique, détenu par une
entité en vue de la production ou la fourniture de biens ou de services,
la location ou l’utilisation à des fins administratives. Cet actif est constitué
de ressources détenues par l’entité et dont elle attend des avantages
économiques futurs ou un potentiel de service.
2. Périmètre
La norme s’applique aux immobilisations incorporelles de l’Etat, à savoir :
• aux actifs incorporels représentatifs d’avantages économiques futurs
attribués à l’Etat par l’exercice du pouvoir particulier qui autorise, au
moyen de transaction, l’occupation ou l’exploitation par un tiers d’un
élément identifié de son domaine public non inscrit en immobilisations
corporelles ;
• aux éléments incorporels représentatifs des dépenses ayant concouru
à une amélioration identifiable et durable des capacités des services
de l’Etat à assurer leurs missions.
La norme ne s’applique pas aux éléments incorporels liés à l’exercice de la
souveraineté quand celui-ci :
• génère des produits sans contrepartie directe équivalente (les produits
régaliens) ;
• confère un pouvoir d’autoriser et de restreindre l’occupation ou l’ex-
ploitation du domaine public de l’Etat ou de tout autre élément dont
l’accès est contrôlé par l’Etat.
3. Choix préalables à l’établissement de la norme

3.1 Transactions où l’Etat exerce le pouvoir d’autoriser et
de restreindre l’occupation ou l’exploitation de son
domaine public.
En vertu du pouvoir particulier qu’il détient, l’Etat autorise et restreint
l’occupation ou l’exploitation de son domaine public par des tiers à travers
des transactions matérialisées par des arrêtés d’autorisation d’occupation
du domaine public.
28
Si après la transaction, l’Etat garde le contrôle d’avantages économiques
futurs liés à ce pouvoir, il convient de vérifier que l’actif ainsi identifié
respecte les critères de comptabilisation d’une immobilisation incorporelle.
Si ces conditions sont remplies, l’immobilisation incorporelle est évaluée par
l’actualisation des flux de trésorerie futurs et donne lieu à comptabilisation.
Cependant, lorsque le bien objet de la transaction figure déjà parmi
les immobilisations corporelles de l’Etat, le montant des redevances
correspondantes est constaté en produits.
3.2 Traitement retenu pour les immobilisations

incorporelles non spécifiques à l’Etat
Pour adapter le fonctionnement de ses services aux évolutions techniques
et pour améliorer leur efficacité, l’Etat, comme les entreprises, est amené
à acquérir ou à produire des éléments de nature incorporelle. Ces derniers
prennent souvent la forme d’outils liés aux nouvelles technologies de
l’information et de la communication (logiciels, sites Internet, ...).
L‘objectif de la comptabilisation des immobilisations incorporelles est
double.
• donner une image du patrimoine de l’Etat correspondant au niveau de
ses investissements dans ces domaines. Par exemple, il paraît nécessaire
de rendre compte de la réalisation des grands chantiers informatiques
des différents ministères ;
• permettre la répartition des charges sur la durée d’utilisation par un sys-
tème d’amortissement.
La comptabilisation des immobilisations incorporelles acquises ne pose pas
de problèmes particuliers, dès lors que le fait générateur est l’acquisition.
Les informations nécessaires à leur comptabilisation sont directement pui-
sées sur la facture.
Il en va différemment des immobilisations incorporelles générées en interne
qui nécessitent la mise en place d’un système de suivi des dépenses avant
d’envisager leur immobilisation. Ces dépenses, comptabilisées initialement
en charges, sont transférées, à la clôture de l’exercice, à l’actif du bilan si
les conditions requises pour leur immobilisation sont réunies.
Pour en suivre les éléments significatifs, il est envisagé d’adopter la notion
de projet, qui traduit la nécessité d’une individualisation des travaux
susceptibles d’aboutir à la création d’une immobilisation incorporelle.
La norme retient le principe de la décomposition de chaque projet en
une phase de recherche préalable et une phase de développement. La
distinction entre les deux phases repose sur le fait que, lors de la phase de
recherche préalable, les incertitudes sont telles qu’elles rendent impossible

la création d’une immobilisation incorporelle. Seules les dépenses relatives
à la réalisation de la phase de développement d’un projet peuvent donc
être immobilisées.
La fixation d’un seuil d’immobilisation doit permettre, par ailleurs, de ne
sélectionner que les projets les plus importants.
4. Positionnement de la norme par rapport aux autres

référentiels
La présente norme s’inspire du Code Général de la Normalisation Comp-
table (CGNC) et de la norme International Accounting Standards (IAS) 38
pour les immobilisations incorporelles non spécifiques à l’Etat.
30
NORME 2
La présente norme définit la notion d’immobilisation incorporelle en
en précisant le champ d’application et les règles d’évaluation et de
comptabilisation.
1. Champ d’application
La norme s’applique aux immobilisations incorporelles de l’Etat, à savoir :
• aux actifs incorporels représentatifs des avantages économiques futurs
attribués à l’Etat par l’exercice du pouvoir particulier qui autorise, au
moyen de transaction, l’occupation ou l’exploitation par un tiers d’un
élément identifié de son domaine public non inscrit en immobilisations
corporelles ;
• aux éléments incorporels représentatifs des dépenses ayant concouru
à une amélioration identifiable et durable des capacités des services
de l’Etat à assurer leurs missions.
Ces immobilisations incorporelles peuvent être acquises ou générées en
interne par la réalisation d’un projet. Elles comprennent les brevets et droits
similaires, les logiciels, les sites Internet qui ne sont pas purement informatifs,
etc.
Si un actif incorporel est enregistré sur un support physique, il convient
d’apprécier le supplément de valeur apporté par le contenu : si la valeur
du support vierge est négligeable comparée à celle acquise grâce au
contenu, le bien constitué du support et de son contenu est comptabilisé
en tant qu’immobilisation incorporelle.
Si une immobilisation comporte à la fois un élément incorporel et un
élément corporel, aucune immobilisation incorporelle n’est comptabilisée
si l’élément corporel ne peut fonctionner sans l’élément incorporel, ou si
l’élément corporel prédomine l’élément incorporel. La totalité du bien
constitue alors une immobilisation corporelle.
En revanche, la norme ne s’applique pas aux éléments incorporels liés à
l’exercice de la souveraineté quand :
• celui-ci génère des produits sans contrepartie directe équivalente (les
produits régaliens) ;
• celui-ci confère un pouvoir d’autoriser et de restreindre l’occupation
ou l’exploitation du domaine public de l’Etat ou de tout autre élément
dont l’accès est contrôlé par l’Etat.

2. Comptabilisation
2.1 Règles générales de comptabilisation
Une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée :
• s’il est probable que les avantages économiques futurs attribuables à
l’actif iront à l’Etat ;
• si le coût de cet actif peut être évalué de manière fiable.
Une immobilisation incorporelle est comptabilisée à la date de sa livraison
ou du transfert à l’Etat des droits qui lui sont rattachés.
2.2 Règles spécifiques

• Cas des immobilisations incorporelles résultant de l’occupation
ou l’exploitation du domaine public de l’Etat
La comptabilisation des immobilisations incorporelles consécutives à des
autorisations d’occupation ou d’exploitation d’un élément identifié du
domaine public de l’Etat non inscrit en immobilisations corporelles intervient
à la date de l’acte matérialisant la transaction qui met en évidence les
avantages économiques futurs attribués à l’Etat. La contrepartie de la
création de ces immobilisations incorporelles est comptabilisée en situation
nette.
En revanche, les autorisations d’occupation ou d’exploitation d’un
élément identifié du domaine public inscrit en immobilisations corporelles
ne donnent pas lieu à comptabilisation d’une immobilisation incorporelle ;
les redevances à percevoir étant comptabilisées en produits.
• Cas des immobilisations incorporelles générées en interne
Les immobilisations incorporelles générées en interne sont des éléments
incorporels créés et identifiés par la réalisation d’un projet planifié, dont
on peut montrer qu’ils satisfont aux critères de comptabilisation des
immobilisations incorporelles. Des immobilisations incorporelles générées
en interne peuvent être mises en évidence par des activités telle que la
réalisation d’un nouveau logiciel.
Pour apprécier si une immobilisation incorporelle générée en interne
satisfait aux critères de comptabilisation, l’Etat retient la notion de projet
décomposé en phases de recherche et de développement :
◗ La phase de recherche comprend généralement l’acquisition de nou-
velles connaissances, l’analyse des besoins, la définition des ob-
jectifs finaux, l’évaluation des différentes possibilités techniques, le
choix de la solution et la détermination des moyens à mobiliser
32
Aucune immobilisation incorporelle résultant de la recherche ne doit être
comptabilisée. Les dépenses correspondantes doivent être comptabilisées
en charges.
En phase de recherche d’un projet interne, l’Etat ne peut, en effet,
démontrer l’existence d’une immobilisation incorporelle qui générera des
avantages économiques futurs probables.
◗ La phase de développement consiste généralement en l’utilisation
des résultats de la phase de recherche et d’autres moyens pour
produire la solution choisie
Lors de la phase de développement d’un projet, l’Etat peut, dans certains
cas, identifier une immobilisation incorporelle et démontrer que cet actif
génèrera des avantages économiques futurs probables. Cela tient au
fait que la phase de développement d’un projet se situe à un stade plus
avancé que la phase de recherche.
Les dépenses encourues au cours de la phase de développement d’un
projet ne sont immobilisées que si leur valeur totale est significative pour
cette catégorie d’immobilisation.
L’achèvement de la phase de développement d’un projet correspond à
la production des derniers résultats prévus et précède la mise en service
de l’immobilisation incorporelle.
Lorsqu’un projet est achevé, la totalité des dépenses encourues depuis
le commencement de la phase de développement est transférée en
immobilisation incorporelle. Pour ce projet, plus aucune dépense ne
doit alors figurer en immobilisation incorporelle en cours ; les dépenses
ultérieures sont constatées en charges.
Tant qu’un projet n’est pas achevé, les dépenses encourues lors de la phase
de développement sont comptabilisées en immobilisation incorporelle en
cours.
Si, au cours de sa phase de développement, un projet s’avère irréalisable
toutes les dépenses immobilisées doivent être transférées en charges.
Les dépenses ultérieures relatives à une immobilisation incorporelle déjà
enregistrée sont comptabilisées en charges sauf si elles concourent à
l’amélioration des performances initiales de l’actif.

3. Evaluation
3.1 Evaluation initiale
3.1.1 Règles générales

A leur entrée dans le patrimoine de l’Etat, les immobilisations incorporelles
sont évaluées :
• à leur coût d’acquisition (pour celles acquises à titre onéreux) ;
• à leur coût de production (pour celles générées en interne par les
services de l’Etat) ;
• à leur valeur du marché (pour celles acquises à titre gratuit et celles
existantes lors du bilan d’ouverture).
3.1.2 Règles spécifiques

Dès la survenance d’une transaction autorisant l’occupation ou
l’exploitation d’un élément identifié du domaine public de l’Etat non inscrit
en immobilisations corporelles, il convient d’évaluer le droit incorporel de
façon fiable par l’actualisation des flux de trésorerie futurs attendus. L’acte
matérialisant la transaction doit comporter tous les éléments nécessaires
à cette évaluation. En leur absence ou si leur détermination dépend de
la réalisation d’évènements incertains, aucune comptabilisation n’est
effectuée.
Si le bien en question a cessé d’appartenir au domaine public suite à un
décret de déclassement, il est alors intégré au domaine privé et donne lieu,
dans ce cas, à une diminution des immobilisations incorporelles à hauteur
du montant des redevances restant éventuellement dues en contrepartie
d’une sortie de la situation nette. Ledit bien est comptabilisé au niveau des
immobilisations corporelles à sa valeur d’entrée qui est égale à la valeur du
marché à la date du déclassement du bien. La contrepartie de la création
de ces immobilisations corporelles est comptabilisée en situation nette.
3.2 Evaluation postérieure

Une immobilisation incorporelle est comptabilisée à sa valeur d’entrée
diminuée du cumul des amortissements et des pertes de valeur pour
dépréciation.
À l’entrée d’une immobilisation incorporelle à l’actif, il faut déterminer
si elle est amortissable. Une immobilisation incorporelle est amortissable
lorsque sa durée d’utilisation est déterminable.
34
A la date d’entrée d’une immobilisation incorporelle amortissable, son plan
d’amortissement est défini afin de traduire le rythme de consommation
des avantages économiques ou du potentiel de services attendus.
Les variations de valeur sont comptabilisées de la manière suivante :
• Amortissement
À la clôture de l’exercice, une dotation aux amortissements est
comptabilisée conformément au plan d’amortissement défini à la date
d’entrée.
L’amortissement d’un actif commence à la date de début de
consommation des avantages économiques ou du potentiel de services
qui lui sont attachés. Cette date correspond généralement à la date de
mise en service.
La dotation aux amortissements doit être comptabilisée en charges.
Une immobilisation incorporelle à durée d’utilité indéterminée ne doit pas
être amortie.
À chaque clôture des comptes, il est nécessaire d’apprécier s’il existe
un indice quelconque montrant qu’une immobilisation incorporelle a pu
perdre notablement de sa valeur. Lorsqu’il existe un indice de perte de
valeur, un test de dépréciation est effectué.
• Dépréciation :
Une perte de valeur éventuellement observée à la date de clôture de
l’exercice est comptabilisée sous la forme d’une dépréciation dont la
dotation est portée en charges.
Après la comptabilisation d’une perte de valeur, la dotation aux
amortissements de l’actif doit être ajustée pour les exercices futurs, afin
que la valeur comptable révisée de l’actif, moins sa valeur résiduelle (s’il
y a lieu), puisse être répartie de façon systématique sur sa durée d’utilité
restant à courir.

3.3 Comptabilisation de la sortie des immobilisations
incorporelles
Les profits ou les pertes, provenant de la sortie d’une immobilisation
incorporelle, doivent être déterminés par différence entre les produits de
sortie nets et la valeur comptable de l’actif et comptabilisés en produits ou
en charges dans le compte de résultat.
4. Informations à fournir dans les notes aux états

financiers
• Méthodes utilisées pour évaluer les dépenses relatives aux phases
de développement des projets dont la réalisation donne lieu à la
comptabilisation d’une immobilisation incorporelle ;
• Informations pour chaque catégorie d’immobilisations :
◗ les durées d’amortissement ou les taux d’amortissement utilisés ;
◗ les modes d’amortissement utilisés ;
◗ la nature et l’incidence d’un changement éventuel d’estimation
comptable ayant un impact significatif sur l’exercice et les exercices
ultérieurs.
• Tableau des dépréciations comptabilisées ou reprises au cours de
l’exercice pour des montants individuellement significatifs ;
• Informations sur les évènements qui ont conduit à comptabiliser ou à
reprendre une dépréciation supplémentaire à l’amortissement ;
• Tableau synthétique faisant apparaître, par catégorie d’actifs, la
valeur brute comptable, le cumul des amortissements, le cumul des
dépréciations à l’ouverture et à la clôture de l’exercice.
36
NORME 3
LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

NORME 3
LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES
EXPOSE DES MOTIFS

La norme « immobilisations corporelles » a pour objectif de préciser la
nature des biens à inscrire en immobilisations corporelles au bilan de
l’Etat, d’en définir les modalités d’évaluation et les règles à suivre pour leur
comptabilisation.
Les questions fondamentales concernant la comptabilisation desdites
immobilisations se rapportent essentiellement à la date de comptabilisation
des actifs, à la détermination de leur valeur comptable et à la
comptabilisation des dotations aux amortissements et des provisions pour
dépréciations correspondantes.
1. Périmètre et critères d’identification d’un actif

1.1 Définition de l’actif dans la sphère publique
Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels détenus par l’Etat
soit pour être utilisés dans la production ou la fourniture de biens ou de
services, soit pour être loués à des tiers, soit à des fins administratives et
dont on s’attend à ce qu’ils soient utilisés sur plus d’un exercice.
Toutefois, la présente norme ne s’applique pas :
• aux forêts et autres ressources naturelles renouvelables ;
• aux droits miniers, à la prospection et l’extraction de minerais, de pé-
trole, de gaz naturel et autres ressources similaires non renouvelables ;
• aux biens Habous ;
• aux terres collectives.
La non application de cette norme n’exclut pas leur recensement exhaustif.

Par ailleurs, rien n’interdit l’application de la présente norme à ces actifs
lorsque les conditions requises pour l’application du mode d’évaluation
qu’elle prévoit se trouvent réunies ou lorsque des évolutions ultérieures
auraient remis ces choix en question.
S’agissant des actifs historiques, la norme (International Public Sector
Accounting Standards «IPSAS») 17 n’impose pas leur comptabilisation.
En effet, ils sont décrits comme « actifs historiques » en raison de leur
importance culturelle, environnementale ou historique. Ils présentent
souvent des caractéristiques très particulières qui rendent leur évaluation
difficile (caractère unique ou irremplaçable).
Ces actifs doivent être inventoriés et figurer au bilan au dirham symbolique.
38
1.2 Critère du contrôle
La norme (International Public Sector Accounting Standards «IPSAS») 17
relative aux immobilisations corporelles énonce les conditions d’inscription
à l’actif du bilan de l’Etat de l’ensemble des biens dont il a le contrôle.
Le patrimoine de l’Etat est constitué d’un ensemble de droits et d’obligations
ayant une valeur économique. L’actif est un élément du patrimoine ayant
une valeur économique positive pour l’Etat, c’est-à-dire une ressource
qu’il contrôle du fait d’événements passés et dont il attend des avantages
économiques futurs. Le contrôle desdits avantages suppose que l’Etat en
ait la maîtrise et qu’il assume tout ou partie des risques y afférents.
L’Etat contrôle l’immobilisation corporelle parce qu’il contrôle son droit
d’utilisation. En vue de l’enregistrement dans les comptes de l’Etat, le
contrôle du droit d’utilisation est établi à partir de l’existence d’un droit
sur la ressource et du fait d’assumer l’essentiel des charges afférentes à la
propriété du bien contrôlé.
Par dérogation à la norme (International Public Sector Accounting
Standards «IPSAS») 17, la présente norme n’a pas retenu le critère du
contrôle de l’actif, en raison des difficultés de son adoption comme l’illustre
les cas ci-après :
1er cas :
En vertu du critère du contrôle norme (International Public Sector
Accounting Standards «IPSAS») 17, l’Etat serait dans l’obligation d’inscrire
à son bilan les biens dont il n’est pas propriétaire mais dont il contrôle le
droit d’utilisation (cas des biens exploités en location-financement). Ce qui
constitue une dérogation par rapport au Code Général de la Normalisation
Comptable (CGNC) qui fait obligation au bailleur de maintenir ledit bien
dans son bilan puisqu’il en a la propriété juridique.
De ce fait, un même bien se trouverait retracé au bilan des deux entités :
l’Etat et le propriétaire du bien donné en location-financement.
2ème cas :
Lorsque l’Etat met un bien à la disposition d’un tiers (établissement public
ou autre), l’application du critère du contrôle impliquerait que ledit bien
sorte du bilan de l’Etat sans être intégré dans le bilan de l’entité qui le
reçoit. Un tel traitement n’est pas autorisé pour le moment par le Code
Général de la Normalisation Comptable (CGNC).
Il en résulterait une situation anormale où le bien concerné ne se trouverait
pris en compte nulle part.

1.2.1 Actifs mis à la disposition des tiers
La réglementation comptable actuelle (Code Général de la Normalisation
Comptable «CGNC») ne prévoit pas de faire figurer au bilan des tiers
les biens mis à leur disposition par d’autres entités. Ainsi et en attendant
l’évolution de cette réglementation, les biens appartenant à l’Etat et mis
à la disposition des tiers sans transfert juridique de propriété continueront à
figurer au bilan de l’Etat, à un sous-compte spécifique intitulé « Biens mis à
disposition des tiers ».
1.2.2 Actifs remis en concession

En suivant le même raisonnement que ci-dessus, les biens remis en
concession continueront à être inscrits à l’actif du bilan de l’Etat. Ils seront
retracés à un sous-compte intitulé « immobilisations corporelles remises en
concession ».
1.2.3 Actifs mis à la disposition de l’Etat

Lorsque l’Etat reçoit un bien suite à une « mise à disposition » par un tiers
(collectivité locale ou autre) ou par voie de location-financement, ce bien
n’est pas inscrit à son bilan puisque le tiers en aura conservé la propriété
juridique.
1.3 Champ d’application

Le domaine de l’Etat concerné par la présente norme comprend :
• Le domaine public qui peut être valorisé ;
• Le domaine privé.
Le domaine public de l’Etat, qui peut être valorisé, comporte les terrains,
les infrastructures… Il est inaliénable tant qu’il n’aura pas fait l’objet d’un
déclassement en domaine privé.
Le domaine privé de l’Etat comprend deux composantes : le domaine
privé ordinaire et le domaine forestier.
Le domaine privé ordinaire est constitué des biens acquis par l’Etat à titre
onéreux ou gratuit et peut donner lieu à cession.
Il comprend notamment des terrains urbains, suburbains et ruraux, destinés :
• soit à être utilisés par les administrations publiques suivant des procès-
verbaux d’affectation ou de remise ;
• soit à être utilisés par des tiers suivant des contrats de location.
Le domaine forestier ne peut être cédé tant qu’il n’a pas fait l’objet d’une
distraction au profit du domaine privé ordinaire.
40
Certains terrains, bien que n’appartenant pas à l’Etat, supportent des
constructions de certaines administrations publiques. Ces biens entrent
dans le champ d’application de la présente norme pour la partie
constructions, sachant que la régularisation de la situation du terrain par
voie d’acquisition (amiable ou expropriation) interviendra ultérieurement.
1.4 Catégories d’immobilisations corporelles

Le parc immobilier de l’Etat est caractérisé par une grande diversité tenant
à l’ancienneté de sa constitution et de son intégration au domaine de
l’Etat, à la variété de ses utilisations ainsi qu’à la possibilité d’affecter un
même bien à des usages multiples.
Les catégories d’immobilisations corporelles sont :
• les terrains ;
• les constructions et bâtiments ;
• les ouvrages d’infrastructures ;
• les Installations techniques, matériels et outillages ;
• le matériel de transport ;
• le mobilier, matériel de bureau et aménagements divers ;
• les autres immobilisations corporelles ;
• les immobilisations corporelles en cours.
2. Evaluation
Une immobilisation corporelle qui remplit les conditions pour être
comptabilisée en tant qu’actif doit être initialement évaluée à son coût.
Si un actif est acquis pour un coût nul ou symbolique, son coût représente
sa juste valeur à la date d’acquisition.
Lors de l’établissement du bilan d’ouverture, le principe général
d’évaluation au coût d’acquisition est applicable pour la majeure partie
des actifs de l’Etat.
Cependant, l’une des spécificités de l’Etat tient à la pérennité de son action
qui se traduit par la méconnaissance, compte tenu de son ancienneté,
du coût d’acquisition. Pour pallier l’inconvénient d’un coût historique
indéterminable, il convient de procéder à une évaluation. Pour ce faire,
la valeur du marché représente un indicateur récent et disponible, même
lorsqu’elle n’est pas directement observable.
Après l’établissement du premier bilan, les règles générales applicables
aux entreprises sont transposables à l’évaluation initiale des actifs corporels
de l’Etat hormis le cas particulier des infrastructures pour lesquelles le coût
de remplacement déprécié est appliqué.

2.2 Règles applicables aux évaluations postérieures
2.2.1 Cas des biens ayant une durée d’utilisation

déterminable
Il s’agit de déterminer de manière prévisionnelle le mode d’amortissement
ainsi que les tests de dépréciation adaptés à chaque catégorie d’actifs.
Un bien est amorti par la répartition systématique de son montant
amortissable en fonction de son utilisation. L’utilisation de l’actif doit être
déterminable, c’est-à-dire qu’elle se mesure par la consommation des
avantages économiques attendus de l’actif selon un usage limité dans
le temps. Il est alors possible de déterminer un montant amortissable par
différence entre sa valeur initiale et sa valeur résiduelle estimée de façon
fiable.
Cette méthode s’applique aux biens dont l’évaluation initiale est basée
sur le coût. Elle s’applique également à des biens évalués à la valeur du
marché lors de l’établissement du premier bilan lorsque cette dernière est
assimilée à un coût d’acquisition.
D’une manière générale, en plus de l’amortissement normal, des tests de
dépréciation sont pratiqués en cas d’indice de perte de valeur significative.
2.2.2 Cas des biens pour lesquels la durée d’utilisation

n’est pas déterminable
Dans le cas des biens ayant une durée d’utilisation très longue et non
déterminable de manière prévisionnelle, une mesure de l’utilisation est
calculée en fonction des caractéristiques de l’immobilisation afin de
constater la charge annuelle correspondant à leur utilisation.
La charge d’utilisation est établie sur la base de la valeur du marché de ces
biens et non à partir d’un montant amortissable. En effet, outre la difficulté
de fixer de manière prévisionnelle une durée d’utilisation, l’existence d’une
valeur du marché sur des biens très anciens atteste que la valeur résiduelle
est significative dans de nombreux cas.

référentiels
La présente norme s’inspire de la norme (International Public Sector
Accounting Standards «IPSAS») 17 et du Code Général de la Normalisation
Comptable (CGNC) avec toutefois un traitement spécifique réservé à
certaines catégories d’actifs.
42
NORME 3
La norme « immobilisations corporelles » a pour objectif de préciser la
nature des biens à inscrire en immobilisations corporelles au bilan de
l’Etat, d’en définir les modalités d’évaluation et les règles à suivre pour leur
comptabilisation.
1. Définition et périmètre des actifs

1.1 Définition d’immobilisation corporelle
Une immobilisation corporelle est un actif physique identifiable dont
l’Etat détient la propriété juridique et il est normalement identifié dans un
inventaire physique :
• ayant une valeur économique positive pour l’Etat ;
• dont l’utilisation s’étend sur plus d’un exercice.
S’agissant des immobilisations corporelles de l’Etat, cette valeur écono-
mique positive est représentée par des avantages économiques futurs ou
le potentiel de services attendus de l’utilisation du bien.
1.2 Périmètre
1.2.1 Biens propres
Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels détenus par l’Etat
soit pour être utilisés dans la production ou la fourniture de biens ou de
services, soit pour être loués à des tiers, soit à des fins administratives et
dont on s’attend à ce qu’ils soient utilisés sur plus d’un exercice.
1.2.2 Biens cofinancés

Les immobilisations corporelles cofinancées par l’Etat et d’autres entités
doivent être enregistrées, pour l’intégralité de leur coût d’acquisition, dans
le bilan de l’Etat, sous réserve de satisfaire aux critères d’identification de
l’actif.
1.2.3 Biens mis à la disposition de l’Etat

Il s’agit de biens mis à la disposition de l’Etat gratuitement ou moyennant
un loyer symbolique.
1.2.4 Biens mis en concession

Les biens mis en concession sont retracés pour leur valeur nette comptable,
dans un poste spécifique du bilan de l’Etat intitulé « immobilisations
corporelles mises en concession ».

1.2.5 Biens mis à la disposition de tiers
Les biens mis à la disposition de tiers restent inscrits au bilan de l’Etat mais à
un sous compte spécifique intitulé « biens mis à disposition de tiers ».
2. Catégories d’immobilisations corporelles

Les catégories d’immobilisations corporelles sont les suivantes :
• terrains ;
• constructions et bâtiments ;
• ouvrages d’infrastructures ;
• Installations techniques, matériels et outillages ;
• matériel de transport ;
• mobilier, matériel de bureau et aménagements divers ;
• autres immobilisations corporelles ;
• immobilisations corporelles en cours.
2.1 Terrains
Sont inscrits au poste « terrains », tous les terrains qui, en raison de leur
potentiel d’affectation à des usages multiples, peuvent être utilisés par
l’Etat, donnés en location ou faire l’objet d’une autorisation d’occupation
temporaire par des tiers en vue d’une utilisation comparable ou différente
moyennant des aménagements limités.
2.2 Constructions et bâtiments

Il s’agit des locaux qui peuvent abriter des activités administratives,
industrielles, commerciales ou des logements de fonction.
Cette catégorie comprend également la construction de bâtiments et
de logements administratifs, les bâtiments à usage technique ainsi que les
bâtiments militaires.
2.3 Ouvrages d’infrastructures

Il s’agit d’ouvrages appartenant à l’Etat et destinés à assurer les
communications sur terre, sous terre, par rail et par eau ainsi que les
barrages et les pistes d’aérodromes.
Cette catégorie d’immobilisations corporelles correspond principalement
aux infrastructures routières et ouvrages d’art associés.
Elle comprend également les grosses réparations y afférentes.
2.4 Installations techniques, matériel et outillage

Cette catégorie traite des immobilisations relatives notamment au
matériel de travaux publics, au matériel agricole, au matériel électrique et
électronique et au matériel informatique.
44
2.5 Matériel de transport
Il s’agit des immobilisations relatives au matériel roulant.
2.6 Matériel de bureau et aménagements divers

Cette catégorie comprend le mobilier et le matériel de bureau ainsi que
les agencements divers.
2.8 Autres immobilisations corporelles

Les autres immobilisations corporelles sont des actifs physiques qui se
décomposent comme suit :
• tableaux et œuvres d’arts ;
• animaux ;
• autres.
2.9 Immobilisations en cours

Cette catégorie retrace le montant des travaux réalisés, à la date clôture
de l’exercice, au titre d’un bien en cours d’achèvement.
3. Fait générateur de l’enregistrement d’une immobili-

sation corporelle
L’immobilisation est comptabilisée à la date du transfert des risques et
avantages qui a lieu, en général, au moment de la livraison du bien.
4. Distinction entre immobilisations corporelles, charges

et stocks
4.1 Distinction entre charges et immobilisations corporelles
Les immobilisations corporelles sont des éléments destinés à servir de façon
durable l’activité de l’Etat et qui ne sont pas consommés par leur premier
usage.
Toutefois, certains biens de peu de valeur peuvent être classés en charges
et non en immobilisations.
4.2 Distinction entre stocks et immobilisations corporelles

Les biens classés en stocks ne sont pas destinés à servir de façon durable
l’activité de l’Etat.
Ainsi, les pièces de rechange et les matériels d’entretien sont généralement
inscrits en stocks et comptabilisés en charges lors de leur utilisation.

5. Règles d’évaluation et de comptabilisation
5.1.1 Évaluation des biens entrant dans le patrimoine de

l’Etat après l’établissement du premier bilan
Lors de leur entrée dans le patrimoine de l’Etat, les immobilisations sont
enregistrées :
• à leur coût d’acquisition (pour celles acquises à titre onéreux) ;
• à leur coût de production (pour celles produites par les services de
l’Etat) ;
• à leur valeur du marché (pour celles acquises à titre gratuit ou celles
dont le coût d’acquisition est méconnu du fait de son ancienneté).
5.1.1.1 Immobilisations acquises à titre onéreux

Les immobilisations acquises à titre onéreux sont comptabilisées à leur coût
d’acquisition. Ce coût est constitué du prix d’achat y compris les droits
de douane et taxes non récupérables, et de tous les frais directement
attribuables engagés pour mettre l’actif en état de marche en vue de
l’utilisation prévue; les remises et rabais commerciaux sont déduits du prix
d’achat. Font notamment partie des frais accessoires à additionner au prix
d’achat :
• le coût de préparation du site ;
• les frais initiaux de livraison et de manutention ;
• les frais d’installation ;
• les honoraires de professionnels tels qu’architectes et ingénieurs.
En revanche, ne constituent pas un élément du coût d’acquisition des

immobilisations corporelles :
• les frais administratifs et autres frais généraux,
• les frais de démarrage.
Pour les frais financiers, il y a lieu de se référer à la norme relative aux dettes
de financement et coûts des emprunts.
46
5.1.1.2 Immobilisations acquises par cofinancement
(fonds de concours ….)
Ces immobilisations sont enregistrées pour l’intégralité de leur coût d’ac-
quisition ; le financement apporté par d’autres entités est par ailleurs re-
tracé au passif du bilan de l’Etat en produits constatés d’avance.
Le montant du cofinancement extérieur à l’Etat est repris au compte de
résultat dans le cas :
• où l’immobilisation cofinancée est amortissable, au même rythme et
sur la même durée que l’amortissement pratiqué à chaque exercice ;
• d’une immobilisation non amortissable, par un étalement annuel égal
au dixième du cofinancement extérieur.
Le même traitement est réservé aux immobilisations financées intégralement
par des dons.
5.1.1.3 Immobilisations produites par les services de

l’Etat
Les immobilisations produites par l’Etat sont évaluées à leur coût de
production. Ce coût est constitué du coût des approvisionnements
augmenté des autres coûts engagés par l’Etat au cours des opérations de
production pour amener le bien dans l’état et à l’endroit où il se trouve.
5.1.1.4 Immobilisations acquises à titre gratuit

Les biens acquis à titre gratuit (les donations, les biens vacants et sans
maître, les successions vacantes, les confiscations), sont enregistrés à leur
valeur du marché à leur date d’acquisition. A défaut, c’est le prix présumé
qu’accepterait d’en donner un éventuel acquéreur dans l’état et le lieu
où se trouve le bien qui est retenu.
5.1.1.5 Immobilisations acquises par voie d’échange

Une immobilisation corporelle peut être acquise par voie d’échange total
ou partiel avec une autre immobilisation corporelle ou un autre actif. Le
coût d’un tel actif est évalué à la valeur du marché de l’actif échangé,
ajustée, s’il y a lieu, du montant de trésorerie - ou d’équivalent de trésorerie
- transféré. En l’absence de valeur fiable, la valeur comptable de l’actif
échangé mesure le coût de l’actif acquis par voie d’échange.

5.1.2 Règles particulières applicables à l’évaluation des
biens lors de l’établissement du bilan d’ouverture de
l’Etat
5.1.2.1 Cas général : évaluation au coût d’acquisition

Lors de l’établissement du premier bilan de l’Etat, les biens sont évalués à
leur coût d’acquisition. C’est notamment le cas pour les immobilisations
corporelles dont les coûts d’entrée sont le plus souvent connus. A défaut,
la valeur du marché sera retenue.
5.1.2.2 Application de règles d’évaluation particulières

pour certains biens de l’Etat
Pour un certain nombre de biens, on ne dispose pas d’un coût d’acqui-
sition pertinent, soit parce qu’il n’est pas connu, soit parce qu’il n’est pas
significatif car trop ancien :
• Biens pour lesquels il existe une valeur du marché directement obser-
vable
Pour cette catégorie de biens, la valeur du marché est retenue comme
base de première comptabilisation. Cette valeur est appréhendée à
partir de la valeur observée dans les transactions récentes réalisées sur
des immobilisations présentant les mêmes caractéristiques, dans des
circonstances similaires et dans une zone géographique comparable
sous l’angle du marché immobilier.
• Biens pour lesquels il n’existe pas de valeur du marché directement
observable
Pour certains actifs publics, on ne connaît pas le coût d’acquisition
et il n’y a pas de valeur du marché reconnue et identifiable. C’est le
cas des infrastructures routières ou des biens ayant un usage purement
historique ou culturel.
Ces biens sont distingués comme suit:
◗ Les biens ayant un potentiel de service spécifique et mesurable
comme les infrastructures routières.
Ces biens sont évalués à leur coût de remplacement déprécié
c’est-à-dire une évaluation basée sur l’estimation du coût de
remplacement du bien par un actif similaire qui offrirait un potentiel
de service identique.
C’est le cas des infrastructures routières et des ouvrages d’art
associés qui sont évalués pour le coût de remplacement déprécié.
Ce coût est appréhendé à partir de la valeur de reconstruction à
neuf dépréciée en fonction d’une évaluation du coût de remise en
état de ces ouvrages.
48
Le réseau routier national est enregistré :
- à l’actif, en immobilisations corporelles pour sa valeur brute de
reconstruction à neuf ;
- en dépréciation pour le montant globale que nécessiterait la
remise en état du réseau. Par ailleurs, l’encours des travaux est
enregistré à l’actif en immobilisation en cours.
◗ Les biens ayant un potentiel de service directement lié à leur

nature ou à leur valeur symbolique et qui n’est pas mesurable.
L’évaluation de ces biens est effectuée :
- soit pour une valeur symbolique ou forfaitaire non révisable.
Cette évaluation a essentiellement pour objet d’assurer la co-
hérence des inventaires physique et comptable et celle de
l’articulation flux/stocks ;
- soit dans des cas exceptionnels, pour le coût de reproduction à
l’identique des biens dont la valeur est jugée hautement sym-
bolique et culturelle.
• Cas particulier des œuvres d’art.

Lors de l’établissement du premier bilan de l’Etat, les œuvres d’art,
présentes à cette date dans les collections de l’Etat, sont enregistrées
pour une valeur symbolique. Les œuvres acquises après l’établissement
du premier bilan de l’Etat sont immobilisées à leur coût d’acquisition.
5.2 Dépenses ultérieures

Les dépenses ultérieures relatives à une immobilisation corporelle déjà
comptabilisée doivent être ajoutées à la valeur comptable de l’actif
lorsqu’il est probable que des avantages économiques futurs ou un
potentiel de service iront à l’Etat, au-delà de l’estimation la plus récente du
niveau de performance défini à l’origine de l’actif existant ou au moment
où les dépenses sont engagées.
L’écart par rapport au niveau d’origine consiste en l’allongement de
la durée d’utilisation, l’augmentation de la capacité d’utilisation, la
diminution du coût d’utilisation ou l’amélioration substantielle de la qualité
de la production.
Lorsque l’immobilisation est amortissable, le plan d’amortissement est révisé
en conséquence puisque la valeur et la durée d’utilisation sont appelées
à varier.
5.3 Evaluation lors de la sortie du patrimoine et compta-

bilisation
Une immobilisation corporelle doit être retirée du bilan lors de sa sortie
ou lorsque l’actif est hors d’usage de façon permanente et lorsque l’on
n’attend plus d’avantages économiques ou de potentiel de service de
ce bien.

5.3.1 Sortie du bilan
Les règles de comptabilisation sont différentes selon que la sortie est
génératrice ou non de trésorerie.
5.3.1.1 Cessions génératrices de trésorerie

Les profits ou les pertes, provenant de la sortie d’une immobilisation
corporelle génératrice de trésorerie, doivent être déterminés par différence
entre les produits de cession nets et la valeur nette comptable de l’actif
et doivent être comptabilisés en produits ou en charges dans le compte
de résultat.
5.3.1.2 Cessions non génératrices de trésorerie

Deux cas doivent être distingués selon qu’il existe ou non une contrepartie
comptabilisable à la sortie du bien :
• Il existe une contrepartie comptabilisable :
C’est le cas par exemple du transfert de propriété d’un bien à un
établissement public puisque les droits de l’Etat sur ledit établissement
sont augmentés d’autant ; dans ce cas, la sortie du bien se traduit
par l’enregistrement d’un actif financier. Cette opération n’a aucune
incidence sur le compte de résultat.
• Il n’existe pas de contrepartie comptabilisable :

La sortie du bien est imputée sur la situation nette et n’a aucune
incidence sur le résultat.
5.3.2 Maintien au bilan d’actifs détenus bien que non uti-

lisés
Ces actifs sont conservés en vue d’une cession ultérieure ou d’une mise au
rebut. Ils restent au bilan pour leur valeur comptable au moment de l’arrêt
d’utilisation du bien. Tant que l’actif n’est pas cédé, un test de dépréciation
est pratiqué à chaque arrêté des comptes.
5.4.1 Règles d’évaluation postérieure à la comptabilisation

initiale
5.4.1.1 Biens ayant une d’utilisation déterminable

• Amortissement et test de dépréciation en cas d’indice de perte de valeur
Une immobilisation est comptabilisée à son coût diminué du cumul des
amortissements et des pertes de valeur. Cette méthode d’évaluation
s’applique à l’ensemble des biens à l’exception d’une part, des
œuvres d’art qui ne sont pas amortissables et d’autre part des biens,
hors terrains, traités au paragraphe ci-après.
50
Lorsqu’une modification significative intervient dans la nature du bien ou
de son utilisation, il est procédé à une révision du plan d’amortissement
le concernant dans les conditions applicables aux entreprises.
Lorsqu’il aura été observé que la valeur actuelle d’un bien est devenue
notablement inférieure à sa valeur nette comptable, il est constaté
une dépréciation de l’actif correspondant.
5.4.1.2 Biens ayant une durée de vie non déterminable

• Valeur du marché annuelle
Pour les biens ayant une durée de vie très longue et une valeur résiduelle
significative, les valeurs à la clôture sont déterminées chaque année.
Pour ces biens, la mesure de l’utilisation du potentiel de service
est déterminée selon une méthode préalablement définie. Elle est
calculée sur la base de la valeur du marché des biens.
Les dépenses effectuées sur les immobilisations qui répondent aux
conditions d’immobilisation s’ajoutent à la valeur inscrite au 1er janvier.
En outre, à la clôture annuelle des comptes, la prise en compte de
l’actualisation des valeurs donne lieu à la comparaison de la nouvelle
valeur avec la valeur précédente et se traduit, le cas échéant, par la
comptabilisation d’une dépréciation.
• Coût de remplacement déprécié annuel

La méthode du coût de remplacement déprécié est appliquée
chaque année aux actifs qui ont fait l’objet d’une évaluation initiale
au coût de remplacement déprécié (par exemple le réseau routier
national) et pour lesquels le coût de remise en état reflétant l’usure
ou la dégradation vient minorer le coût de reconstruction à neuf. Ce
dernier tient compte à la fois de la revalorisation à neuf de l’ensemble
du réseau et des mises en service annuelles.
5.4.2 Comptabilisation des variations de valeur
5.4.2.1 Comptabilisation de l’utilisation des biens

• Biens pour lesquels la durée d’utilisation est déterminable
A la clôture de l’exercice, une dotation aux amortissements est
comptabilisée conformément au plan d’amortissement défini à la date
d’entrée de chaque actif amortissable. La dotation aux amortissements
de chaque exercice doit être comptabilisée en charges.
• Biens pour lesquels la durée d’utilisation est non déterminable

La mesure de l’utilisation du potentiel de service du bien est comptabi-
lisée annuellement en charges.

5.4.2.2 Dépréciation
Si la valeur actuelle d’un actif immobilisé devient inférieure à sa valeur
nette comptable, cette dernière est ramenée à la valeur actuelle par le
biais d’une dépréciation.
Toutefois, lorsque la valeur actuelle n’est pas jugée notablement inférieure
à la valeur nette comptable, cette dernière est maintenue au bilan.
5.4.2.3 Comptabilisation des variations de valeur des

actifs évalués au coût de remplacement dé-
précié
S’agissant du réseau routier national et des ouvrages d’art associés, les
modalités de comptabilisation des variations de valeur des actifs évalués
au coût de remplacement déprécié s’appliquent à la réévaluation
annuelle du réseau, sans tenir compte des mises en service qui viennent
apurer pour leur part les immobilisations en cours.
Les pertes de valeur résultant de la dégradation observée sur le réseau
chaque année sont portées en dépréciation.

financiers
• Méthodes d’évaluation utilisées pour déterminer la valeur brute comp-
table ;
• Modes et durées d’amortissements utilisés ;
• Tableaux faisant apparaître, par catégorie d’immobilisations :
◗ Mouvements des immobilisations (valeur brute comptable, acquisi-
tion, cession ou sortie) ;
◗ Amortissements, soldes à l’ouverture et à la clôture de l’exercice,
dotations et reprises ;
◗ Dépréciations, soldes à l’ouverture et à la clôture de l’exercice, do-
tations et reprises ;
• Etat des immobilisations corporelles totalement amorties et encore
d’usage ;
• Etat faisant apparaître le montant des investissements en cours par
grande catégorie d’immobilisations ;
• Etat des biens mis à la disposition de tiers ;
• Etat des biens mis à la disposition de l’Etat par des tiers ;
• Liste des contrats de concessions par grande catégorie.
52
NORME 4
LES IMMOBILISATIONS FINANCIERES

NORME 4
EXPOSE DES MOTIFS

La présente norme traite des prêts et avances accordés par l’Etat, des
participations de l’Etat, des dotations en capital aux établissements
publics, des droits d’adhésion aux organismes internationaux et des autres
immobilisations financières.
1. Prêts et avances
Les dispositions relatives aux prêts et avances se fondent largement sur les
règles applicables aux entreprises. Il s’agit pour l’essentiel de comptabiliser
la créance dès sa naissance, en amont du décaissement effectif, et
d’appliquer les règles d’évaluation prévues pour ce type d’actifs, à
savoir une comptabilisation initiale à la valeur nominale et la constatation
d’une dépréciation en fin d’exercice si la valeur recouvrable de l’actif est
inférieure à cette valeur.
2. Participations de l’Etat
2.1 Définition et champ d’application
Les participations de l’Etat sont constituées des droits qu’il détient sur
d’autres entités, matérialisés ou non par des titres et qui créent un lien
durable avec celles-ci.
Ces droits découlent de la détention de parts de capital dans lesdites
entités et de leur statut juridique.
Les entités liées à l’Etat ont des formes juridiques variées :
• sociétés d’Etat ;
• filiales publiques ;
• sociétés mixtes.
La présente norme ne fait pas état de la notion de contrôle pour le
classement des participations de l’Etat. Ainsi, il n’est pas fait de distinction
entre entités contrôlées ou non par l’Etat et entre participations majoritaires
ou minoritaires.
La définition des participations donnée par la norme retient en particulier
la notion de liens durables existants entre l’Etat et les entités dans lesquelles
il détient des participations.
En cas d’acquisition de titres rapidement suivie d’une cession, ce lien
durable n’existe pas. Dans ce cas qui reste toutefois exceptionnel, il paraît
pertinent de comptabiliser ces titres au bilan dans une rubrique distincte :
« autres immobilisations financières ».
54
2.2 Evaluation des participations
2.2.1 Evaluation initiale

La valeur initiale des participations est égale à leur coût d’acquisition.
La norme précise que « le coût d’acquisition des participations est égal
au prix auquel elles ont été acquises ou aux apports initiaux de l’Etat. Les
coûts tels que les commissions d’intermédiaires, les honoraires et les frais de
banque sont inclus dans le coût d’acquisition, dans la mesure où ces frais
sont directement rattachables à l’opération ».
Cette disposition constitue une dérogation par rapport au Code Général
de la Normalisation Comptable (CGNC), qui exclut ce type de coûts,
du coût d’acquisition des actifs concernés et les considère comme des
charges pouvant être réparties sur plusieurs exercices. La présente norme
prévoit en effet d’inclure ces coûts dans le coût d’acquisition, dans la
mesure où ils sont directement rattachables à une opération d’acquisition.
Cette méthode est privilégiée par la norme International Accounting
Standards (IAS) 22.
Pour le bilan d’ouverture, le coût d’entrée correspond à la quote-part de
l’Etat telle qu’elle apparaît dans les comptes consolidés.
Pour les entités non consolidées, le coût d’entrée correspond à la quote-
part de l’Etat telle qu’elle apparaît dans les comptes sociaux.
2.2.2 Evaluation postérieure

L’évaluation des participations à l’inventaire, en comptabilité d’entreprise,
se fonde de manière générale sur la valeur actuelle. Il est constaté une
dépréciation lorsque la valeur du marché est inférieure à la valeur nette
comptable.
La présente norme retient une méthode d’évaluation fondée sur la valeur
figurant dans les bilans sociaux ou consolidés tels qu’ils sont élaborés par
les entités concernés.
3. Dotations en capital aux établissements publics

Il s’agit des fonds de dotations accordés par l’Etat aux établissements
publics (marchands et non marchands) créés par la loi et dotés d’une
personnalité morale distincte. Ces dotations ne sont généralement pas
matérialisées par des titres.

3.1 Évaluation initiale
L’évaluation de la dotation en capital est appréhendée à partir des bilans
des établissements publics concernés. Toutefois, pour ceux qui ne tiennent
pas encore de comptabilité générale et donc ne permettent pas une
évaluation fiable des fonds de dotations alloués par l’Etat, l’intégration de
ces actifs interviendra dès que les données y afférentes seront disponibles.
3.2 Évaluation postérieure

Toute modification intervenant ultérieurement dans la situation nette des
établissements publics donnera lieu à des ajustements.
4. Droits d’adhésion aux organismes internationaux

Il s’agit de fonds versés par le Maroc au titre de sa participation aux
organismes internationaux.
5. Traitement particulier des subventions d’investisse-

ment
Lorsque la subvention d’investissement est versée par l’Etat en augmen-
tation de capital, elle est comptabilisée comme participation ou comme
fonds de dotation.
Toutefois, lorsqu’elle est versée comme une contribution à l’investissement,
elle est considérée comme une charge de transfert.
6. Autres immobilisations financières

Les autres immobilisations financières comprennent notamment les
titres de participations acquis qui ne répondent pas au critère de liens
durables devant exister entre L’Etat et les entités concernées, les dépôts et
cautionnements versés par l’Etat, les prêts à des Etats étrangers, etc.

• La norme relative aux immobilisations financières se fonde largement
sur les règles applicables aux entreprises ;
• Le traitement des prêts et avances est conforme aux dispositions
du Code Général de la Normalisation Comptable (CGNC) ;
• Le coût d’acquisition, qui intègre certains coûts de transaction (hono-
raires, commissions) et frais de banque, est conforme aux dispositions
de la norme International Accounting Standards (IAS) 22.
56
NORME 4
La présente norme s’applique aux immobilisations financières de l’Etat
qui sont constituées des prêts et avances accordés par l’Etat, des
participations de l’Etat, matérialisées ou non par des titres, des dotations en
capital des établissements publics, des droits d’adhésion aux organismes
internationaux et des autres immobilisations financières.
1. Définitions
1.1 Prêts et avances
Les prêts et avances sont des fonds versés à des tiers en vertu de dispositions
contractuelles par lesquelles l’Etat s’engage à leur transférer l’usage de
moyens de paiement pendant un certain temps.
Les prêts sont accordés pour une durée supérieure à deux (2) ans, alors
que les avances sont octroyées pour une durée inférieure ou égale à deux
(2) ans (article 19 de la LOF de 1998).
1.2 Participations de l’Etat

Constituent des participations de l’Etat, les droits détenus sur d’autres
entités dotées de la personnalité morale dont la possession durable est
estimée utile à l’activité de l’Etat (sociétés d’Etat, filiales publiques et
sociétés mixtes), matérialisés ou non par des titres. Ces droits découlent :
• de la détention de parts de capital dans les entités concernées,
• du statut juridique des entités concernées.
1.3 Dotations en capital aux établissements publics

Il s’agit des fonds de dotations accordés par l’Etat aux établissements
publics (marchands et non marchands) créés par la loi et dotés d’une
personnalité morale distincte. Ces dotations ne sont généralement pas
matérialisées par des titres.
1.4 Droits d’adhésion aux organismes internationaux

Il s’agit de fonds versés par le Maroc au titre de sa participation aux
organismes internationaux.

2. Comptabilisation
Les prêts et avances, consentis par l’Etat à des entités sont des actifs
immobilisés de l’Etat.
Les prêts et avances sont rattachés à l’exercice au cours duquel les
versements correspondants sont intervenus.
Les avances dont le remboursement est directement soumis à la réalisation
de conditions dûment identifiées lors de la comptabilisation initiale, font
l’objet, en plus de leur inscription à l’actif de l’Etat, d’une information dans
les notes aux états financiers.
2.2 Participations
La comptabilisation des participations à l’actif du bilan de l’Etat prend
effet à la date de versement des souscriptions à l’entité bénéficiaire.

La comptabilisation des dotations en capital aux établissements publics à
l’actif du bilan de l’Etat prend effet à compter de la date de versement de
ladite dotation à l’établissement public concerné.
2.4 Droits d’adhésion aux organismes internationaux

Les droits d’adhésion aux organismes internationaux sont comptabilisés à
l’actif du bilan de l’Etat à la date de versement du droit de souscription
représentant la part de l’Etat dans lesdits organismes.
3. Règles d’évaluation
Les prêts et avances sont initialement comptabilisés à leur valeur nominale.
La valeur d’inventaire des prêts et avances est égale à leur valeur actuelle
qui s’apprécie au regard de la recouvrabilité de la créance.
Une dépréciation est constatée dès l’apparition d’une perte probable,
c’est-à-dire lorsque la valeur d’inventaire est inférieure à la valeur nominale.
Les prêts et avances, dont la valeur recouvrable a diminué, donnent lieu
à la constatation :
• d’une charge si la diminution est certaine et définitive,
• d’une dépréciation si la diminution est réversible.
58
3.2 Participations
A leur entrée dans le patrimoine de l’Etat, les participations sont évaluées
à leur coût d’acquisition.
Le coût d’acquisition des participations est égal au prix auquel elles ont été
acquises ou aux apports initiaux de l’Etat. Les coûts tels que les commissions
d’intermédiaires, les honoraires et les frais de banque sont inclus dans le coût
d’acquisition, dans la mesure où ces frais sont directement rattachables à
une opération.
Pour le bilan d’ouverture, le coût d’entrée correspond à la quote-part de
l’Etat telle qu’elle apparaît dans les bilans sociaux ou consolidés.
Pour les entités non consolidées, le coût d’entrée correspond à la quote-
part de l’Etat telle qu’elle apparaît dans les bilans sociaux.

La méthode d’évaluation retenue est fondée sur la valeur figurant dans
les bilans sociaux ou consolidés selon le cas telqu’élaborés par les entités
concernés.
Toute modification intervenant ultérieurement qui aurait pour conséquence
une dépréciation de la dotation initiale donnera lieu à la constatation
d’une provision pour dépréciation.
3.1.3 Valeur de sortie des participations

En cas de cession d’une participation, celle-ci fait l’objet d’un retrait de
l’actif pour sa valeur inscrite au bilan.
Les profits ou les pertes, provenant de la cession d’une participation,
doivent être déterminés par différence entre les produits de cession nets
et sa valeur inscrite au bilan et doivent être comptabilisés en produits ou
en charges dans le compte de résultat.

A leur entrée dans le patrimoine de l’Etat, les dotations sont évaluées à leur
montant de versement à l’organisme concerné .
3.3.2 Valeur de sortie

En cas de cession pour raison de privatisation, la dotation faite sera retirée
de l’actif pour sa valeur inscrite au bilan.

financiers
• Liste des prêts et avances par catégorie significative ;
• Liste des participations significatives ;
• Participations relatives à des entités présentant une situation nette né-
gative ;
• Mouvements (cessions et acquisitions) de participations au cours de
l’exercice ;
• Listes des dotations en capital aux établissements publics ;
• Liste des droits d’adhésion par organisme international.
60
NORME 5
LES STOCKS
NORME 5
LES STOCKS
EXPOSE DES MOTIFS
La présente norme a pour objet de préciser la nature des stocks inscrits
au bilan de l’Etat, d’en préciser les modalités d’évaluation et les règles à
suivre pour leur comptabilisation.
1. Définition et champ d’application

1.1 Définition
Les stocks sont les biens acquis et détenus pour la revente ou la consom-
mation.
Cette définition englobe également les produits finis ou les travaux en
cours, les matières premières et fournitures en attente d’utilisation dans
le processus de production, ainsi que les biens acquis ou produits par
l’Etat, destinés à être distribués à des tiers gratuitement ou pour un prix
symbolique.

Compte tenu de la difficulté de leur évaluation, la norme ne concerne
pas :
• le cheptel, les produits agricoles, forestiers et miniers ;
• les prestations de services en cours.
1.3 Méthodes de détermination du coût

La norme prévoit l’utilisation de deux méthodes alternatives :
• la méthode du premier entré – premier sorti ;
• la méthode du coût moyen pondéré.
2. Comptabilisation et évaluation
Le coût des stocks comprend :
• les coûts d’acquisition ;
• les coûts de production.
62
2.1 Coûts d’acquisition
Ils comprennent :
• le prix d’achat ;
• les droits de douane et autres taxes non récupérables ;
• les frais de transport, de manutention et autres coûts directement
attribuables à l’acquisition des produits finis, des matières premières et
des services.
Les rabais commerciaux, remises et autres éléments similaires sont déduits
pour déterminer les coûts d’acquisition.
2.2 Coûts de production

Ils comprennent les coûts directement liés aux unités produites telles que
la main d’œuvre directe et les charges encourues pour transformer les
matières premières en produits finis.

Cette norme reprend globalement les dispositions de la norme Internatio-
nal Public Sector Accounting Standards (IPSAS) 12, elle-même fortement
inspirée de la norme International Accounting Standards (IAS) 2 relative
aux stocks.

NORME 5
LES STOCKS
La présente norme a pour objet de préciser la nature des stocks inscrits
au bilan de l’Etat, d’en préciser les modalités d’évaluation et les règles à
suivre pour leur comptabilisation.
1.1 Définitions
Les stocks sont des biens acquis et détenus pour la revente ou la
consommation.
Cette définition englobe également les produits finis ou les travaux en
cours, les matières premières et fournitures en attente d’utilisation dans
le processus de production, ainsi que les biens acquis ou produits par
l’Etat, destinés à être distribués à des tiers gratuitement ou pour un prix
symbolique.
Les stocks comprennent :
• les matières et fournitures consommables ;
• les pièces de rechange pour des immobilisations corporelles ;
• les stocks stratégiques destinés à faire face aux catastrophes naturelles ;
• les supports didactiques et matériels pédagogiques ;
• les produits en cours ;
• les marchandises ou autres produits destinés à la vente ou à la distribu-
tion pour des prix symboliques ou nuls.

La présente norme s’applique aux stocks détenus par l’Etat tels que définis
ci-dessus.
La présente norme ne s’applique pas aux :
• instruments financiers ;
• cheptel, produits agricoles, forestiers et miniers ;
• prestations de services en cours.
1.3 Distinction entre stocks et immobilisations corporelles

Les stocks sont des éléments destinés à entrer dans un processus
de production, de prestation de services ou de commercialisation.
Contrairement aux immobilisations corporelles et incorporelles, ils ne sont
pas destinés à servir de façon durable à l’activité de l’Etat.
64
Un élément est comptabilisé en stocks lorsque :
• son coût peut être évalué de manière fiable ;
• il est probable que les avantages économiques futurs liés à cet
élément bénéficieront à l’Etat.

A leur entrée dans le patrimoine de l’Etat, les stocks sont évalués à :
• leur coût d’acquisition (pour ceux acquis à titre onéreux) ;
• leur coût de production (pour ceux produits par l’Etat) ;
• leur valeur du marché (pour ceux acquis à titre gratuit).

La norme prévoit que la valeur initiale des stocks est égale à leur coût
d’acquisition ou de production. L’évaluation postérieure consiste à évaluer
les stocks au plus faible de la valeur comptable et de la valeur nette de
réalisation.
La valeur nette de réalisation correspond au prix de vente estimé dans le
cours normal de l’activité, diminué des coûts estimés pour l’achèvement
et des coûts estimés nécessaires pour la réalisation de la vente.
Dans le cas d’éléments devant être distribués pour un prix nul ou symbo-
lique, le stock est évalué au plus faible de la valeur comptable et du coût
de remplacement courant.
Le coût de remplacement courant correspond au coût que l’Etat aurait à
supporter pour acquérir l’actif à la date de clôture.
Dans le cas où la valeur nette de réalisation (ou le coût de remplacement
courant) est inférieur(e) à la valeur comptable, une dépréciation est
constatée et donne lieu à comptabilisation d’une charge de l’exercice,
selon les conditions normales de dépréciation des actifs (avec possibilité
de reprendre cette dépréciation).
2.3 Coût des stocks

Le coût des stocks comprend tous les coûts d’acquisition et les autres coûts
significatifs encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils
se trouvaient lors de leur entrée dans le patrimoine de l’Etat.

2.4 Méthodes de détermination du coût
Le coût des stocks est déterminé en utilisant la méthode du coût premier
entré – premier sorti (First In First Out «FIFO») ou celle du coût moyen
pondéré.
L’application du principe précédent doit conduire à l’utilisation de la
même méthode de détermination du coût pour tous les stocks de même
nature et de même usage.

financiers
• Méthodes d’évaluation des stocks ;
• Valeurs comptables des stocks par catégories ;
• Coût des stocks comptabilisés en charges au cours de l’exercice.
66
NORME 6
LES CREANCES DE L’ACTIF CIRCULANT

NORME 6
EXPOSE DES MOTIFS
La présente norme a pour objet de préciser la nature des créances de
l’actif circulant à inscrire au bilan de l’Etat et de définir les règles de leur
comptabilisation et de leur évaluation.
Les créances de l’actif circulant de l’Etat sont des sommes dues à l’Etat
par des tiers et qui, en raison de leur destination ou de leur nature, n’ont
pas vocation à être immobilisées.
Elles sont composées :
• des créances sur les clients, qui correspondent à des ventes de biens
ou de services ;
• des créances sur les redevables, qui correspondent notamment aux
impôts, droits et taxes que l’Etat recouvre pour son compte ou pour le
compte de tiers ainsi qu’aux amendes et aux condamnations pécu-
niaires ;
• des créances sur les autres débiteurs.
La norme s’applique également aux comptes rattachés aux créances sur
les débiteurs, tels que les effets à recevoir.
Les créances liées aux opérations de trésorerie relèvent de la norme
relative aux composantes de la trésorerie.
2. Règles générales d’évaluation

Les créances de l’actif circulant sont initialement comptabilisées pour le
montant dû à l’Etat par les tiers. La valeur d’inventaire est égale à leur
valeur actuelle, qui correspond aux flux de trésorerie attendus.
L’amoindrissement de la valeur des créances résultant de causes dont les
effets ne sont pas jugés irréversibles est constaté par une dépréciation.
3. Dépréciation des créances à l’inventaire

Les dotations pour dépréciation des créances recouvrées pour le compte
de l’Etat constituées à l’inventaire sont comptabilisées en charges de
fonctionnement.
Le montant des dotations pour dépréciation peut être calculé, soit à partir
de l’examen de chaque créance, soit à partir d’une estimation statistique
par catégorie de créances, sous réserve que la méthode arrêtée permette
de justifier le taux de dépréciation retenu pour chaque catégorie sur la
base, notamment, de données historiques internes liées aux taux de
recouvrement enregistrés au cours des dernières années.
68
La méthode d’évaluation des créances repose sur le classement des
créances en différentes catégories selon leur situation à la clôture de
l’exercice, en distinguant les créances issues d’un contrôle fiscal des autres
créances. Ce classement des créances conduit à l’application d’un taux
de dépréciation spécifique à chacune de ces catégories.
Une distinction est ainsi opérée entre les créances douteuses (propositions
en non valeur) et les créances litigieuses (contestations devant les
tribunaux) présentant un risque avéré de non – recouvrement.
La dépréciation de l’intégralité des créances fiscales (créances contestées,
créances soumises à une procédure collective, par exemple) restant à
recouvrer à la clôture de l’exercice justifie le suivi des créances dépréciées
à un compte spécifique comparable au compte « Clients douteux et
litigieux » des entreprises.
Bien que les créances ne présentent pas en principe de risque avéré de
non – recouvrement, elles feront l’objet de dépréciation étant donné que
les créances émises ne sont jamais intégralement recouvrées.
Les créances autres que fiscales font l’objet de la même méthode de
dépréciation.
Toutefois, lorsque les créances ont fait l’objet d’une décision d’apurement,
elles seront reclassées et les provisions réajustées en conséquence.
4. Comptabilisation des décisions d’apurement des

créances
Parmi les décisions d’apurement portant sur des créances à recouvrer
pour le compte de l’Etat ou pour le compte de tiers (collectivités locales),
une distinction est opérée en fonction du caractère fondé ou non de la
créance initialement comptabilisée :
• Les décisions d’apurement qui remettent en cause le bien-fondé de la
créance (tels que les dégrèvements et annulations) sont comptabilisées
en diminution des produits bruts et des créances sur les tiers, à l’instar
des erreurs de facturation dans la comptabilité des entreprises ;
• Les décisions d’apurement qui ne remettent pas en cause le bien-
fondé de la créance (telles que les admissions en non valeur, les
remises gracieuses de dettes et les amnisties) sont comptabilisées en
charges, selon la même logique que les abandons de créances et les
pertes sur créances irrécouvrables comptabilisées par les entreprises.

La présente norme s’inspire de l’International Public Sector Accounting
Standards (IPSAS) 23.

NORME 6
La présente norme a pour objet de préciser la nature des créances de
l’actif circulant à inscrire au bilan de l’Etat et de définir les règles de leur
comptabilisation et de leur évaluation.
Les créances de l’actif circulant sont des sommes dues à l’Etat par des tiers
et qui, en raison de leur destination ou de leur nature, n’ont pas vocation
à être immobilisées.
La présente norme s’applique :
• aux créances sur les clients ;
• aux créances sur les redevables ;
• aux créances sur les autres débiteurs.
La présente norme ne s’applique pas aux créances liées aux opérations de
trésorerie traitées au niveau de la norme « les composantes de la trésorerie ».
2. Comptabilisation
2.1 Principes généraux de comptabilisation
La comptabilisation d’une créance de l’actif circulant répond aux condi-
tions générales de comptabilisation d’un actif.
Les créances comptabilisées à l’actif peuvent avoir pour contrepartie :
• un produit de l’Etat, si les conditions de comptabilisation des produits
sont remplies ;
• un compte de passif, si les conditions de comptabilisation des produits
ne sont pas remplies (cas des impôts et taxes assis et recouvrés par
l’Etat pour le compte de tiers).
2.2 Comptabilisation des décisions d’apurement des

créances
La comptabilisation des décisions d’apurement des créances diffère selon
qu’elles portent sur des créances recouvrées pour le compte de l’Etat ou
sur des créances recouvrées pour le compte de tiers (collectivités locales
et chambres professionnelles par exemple).
70
Parmi les décisions d’apurement portant sur des créances se rapportant
aux impôts et taxes, une distinction est opérée en fonction du caractère
fondé ou non de la créance initialement comptabilisée :
• les décisions d’apurement qui remettent en cause le bien-fondé de la
créance sont comptabilisées en diminution des produits bruts lorsqu’il
s’agit de l’Etat ou du compte de passif correspondant lorsqu’il s’agit
de tiers ;
• les décisions d’apurement qui ne remettent pas en cause le bien-fondé
de la créance sont comptabilisées en charges de fonctionnement
pour l’Etat ou en diminution du compte de passif correspondant pour
les tiers.
2.3 Comptabilisation des dotations aux dépréciations

de créances
Les dotations pour dépréciation des créances de l’Etat sont comptabilisées
en charges de fonctionnement.
Par contre, lorsque l’Etat ne supporte pas le risque de non-paiement des
créances, comme c’est le cas des créances recouvrées pour le compte
de tiers, aucune provision pour dépréciation n’est comptabilisée dans les
comptes de charges.
3. Evaluation
Les créances de l’actif circulant sont initialement comptabilisées pour le
montant dû à l’Etat par divers débiteurs.
Il en est de même des impôts et taxes assis et recouvrés par l’Etat pour
le compte de tiers (collectivités locales et chambres professionnelles
notamment).
3.2 Evaluation à l’inventaire

La valeur d’inventaire des créances de l’actif circulant est égale à leur
valeur actuelle, qui correspond aux flux de trésorerie attendus.
La valeur comptable des créances de l’actif circulant correspond au
montant des créances restant à recouvrer à la clôture de l’exercice.
Dans les cas où la valeur d’inventaire des créances est inférieure à leur
valeur comptable, il est nécessaire de ramener la valeur comptable à la
valeur d’inventaire.

L’amoindrissement de la valeur des créances résultant de causes dont les
effets ne sont pas jugés irréversibles est constaté par une provision pour
dépréciation dans les comptes de charges.
Le montant de la dotation aux provisions pour dépréciation peut être
calculé, soit à partir de l’examen de chaque créance, soit à partir d’une
estimation statistique, sous réserve que la méthode arrêtée permette de
justifier le taux de dépréciation retenu pour chaque catégorie de créances
sur la base, notamment, de données historiques internes.
La méthode statistique est utilisée dans les cas où les créances d’une même
catégorie sont trop nombreuses pour permettre un examen individuel des
créances.

financiers
• Les méthodes d’évaluation des dépréciations par catégories de
créances ;
• Une information relative à la valeur actuelle des créances dont l’Etat
ne supporte pas le risque de non paiement.
72
NORME 7
LES COMPOSANTES DE LA TRESORERIE

DE L’ETAT
NORME 7
LES COMPOSANTES DE LA TRESORERIE DE L’ETAT
EXPOSE DES MOTIFS

La présente norme a pour objet de définir les composantes de la trésorerie
de l’Etat et d’en préciser les règles de comptabilisation et d’évaluation.
La présente norme s’applique aux éléments d’actif et aux éléments de
passif composant la trésorerie de l’Etat.
Les éléments d’actif composant la trésorerie de l’Etat comprennent :
• les disponibilités y compris les timbres en caisse, (leur vente donne lieu
à une recette) ;
• les « autres composantes de la trésorerie », c’est-à-dire les valeurs
mobilisables à très court terme qui ne présentent pas de risque de
changement de valeur (obligations cautionnées) ;
• les « équivalents de trésorerie », c’est-à-dire les placements à court
terme très liquides facilement convertibles en un montant connu de
trésorerie et présentant un risque négligeable de changement de
valeur.
Les éléments de passif composant la trésorerie de l’Etat comprennent :
• la dette à court terme ;
• les dépôts des établissements et entreprises publics, des collectivités
locales et de leurs groupements et des personnes physiques et morales
de droit privé, restituables à tout moment à ces derniers ;
• les autres éléments du passif (mises en pension de titres de l’Etat).
2. Gestion de la trésorerie de l’Etat

Le solde du compte courant du trésor à Bank Al Maghrib doit être créditeur
en fin de journée.
La gestion de la trésorerie de l’Etat a pour objectif de limiter ce solde et de
placer les excédents ponctuels au meilleur prix.
Pour atteindre ces deux objectifs, l’Etat peut réaliser, selon le cas, des prises
ou mises en pension des titres de l’Etat, des placements de bons du trésor
à court terme ou des placements de liquidités sur le marché interbancaire.
Ces opérations sont des composantes de la trésorerie de l’Etat car il s’agit
soit de valeurs mobilisables à très court terme ne présentant pas de risque
de changement de valeur soit d’exigibilités immédiates.
74
Les prises en pension des titres de l’Etat et les placements de liquidités
sont compris dans les éléments d’actif composant la trésorerie et plus
précisément dans les « autres composantes de la trésorerie ».
Les mises en pension des titres de l’Etat et les emprunts de liquidités sont
compris dans les éléments de passif composant la trésorerie.
Afin de permettre une analyse des composantes de la trésorerie, celles-ci
apparaissent distinctement au sein des états financiers.
Ainsi, une rubrique « trésorerie » apparaît à l’actif et au passif du bilan.
Le tableau des flux de trésorerie, retrace, pour une période donnée,
les entrées et les sorties des éléments d’actif et de passif composant la
trésorerie.

Les définitions, principes et règles comptables applicables aux composantes
de la trésorerie sont adaptés aux spécificités de l’Etat.

NORME 7
LES COMPOSANTES DE LA TRESORERIE DE L’ETAT
La présente norme a pour objet de définir les composantes de la trésorerie
de l’Etat et d’en préciser les règles de comptabilisation et d’évaluation.
Les opérations de trésorerie sont celles qui entraînent des changements
dans le montant et la composition des éléments d’actif et de passif
constituant la trésorerie de l’Etat.
1.1 Eléments d’actif

Les éléments d’actif recouvrent :
• les disponibilités ;
• les autres composantes de la trésorerie ;
• les équivalents de trésorerie.
1.1.1 Disponibilités
Les disponibilités sont toutes les valeurs qui, en raison de leur nature, sont
immédiatement convertibles en espèces pour leur montant nominal.
Elles comprennent les valeurs à l’encaissement ou remises à l’escompte,
les avoirs aux comptes bancaires ou autres comptes de dépôts et les
encaisses des comptables publics (billets de banque et pièces de monnaie
et autres valeurs en caisse).
1.1.2 Autres composantes de la trésorerie

Les autres composantes de la trésorerie sont toutes les valeurs mobilisables
à très court terme ne présentant pas de risque de changement de valeur.
Elles comprennent :
• les créances résultant des prises en pension sur titres d’Etat ;
• les obligations cautionnées et autres valeurs à l’encaissement.
La prise en pension est une opération par laquelle une personne (le
cédant) cède en propriété ses titres à l’Etat (le cessionnaire) ; le cédant
et le cessionnaire s’engageant respectivement et irrévocablement, le
premier à les reprendre, le second à les rétrocéder, pour un prix et à une
date convenus.
76
1.1.3 Equivalents de trésorerie
Les équivalents de trésorerie sont des placements à court terme, très
liquides et facilement convertibles en un montant connu de trésorerie et
qui sont soumis à un risque négligeable de changement de valeur.
Ils sont principalement constitués de créances résultant des placements
sur le marché interbancaire et éventuellement auprès des autres Etats,
ou organismes étrangers et représentent des transferts de capitaux à très
court terme réalisés avec ou sans délivrance de titre.
1.2 Éléments de passif

Ils sont constitués de la contrepartie des fonds reçus, remboursables à vue
ou à très court terme, et peuvent donner lieu ou non à rémunération.
Ils comprennent :
• la dette à court terme ;
• les dépôts des établissements et entreprises publics, des collectivités
locales, des personnes physiques ou morales de droit privé ;
• les autres éléments de passifs.
1.2.1 Bons du trésor à court terme

Il s’agit de bons placés par voie d’adjudication sur le marché interbancaire,
pour une période ne dépassant pas 52 semaines.
1.2.2 Dépôts des établissements et entreprises publics,

des collectivités locales et des personnes phy-
siques et morales de droit privé
Les établissements et entreprises publics, sont tenus de déposer au trésor,
leur fonds disponibles en application des lois et règlements en vigueur et
sont, de ce fait, autorisés à procéder à des opérations de recettes (ou
de versements) ou de dépenses (ou de retraits) par l’intermédiaire des
comptables du trésor (dépôts obligatoires).
Les personnes physiques et les autres personnes morales de droit privé
peuvent également déposer leurs fonds au trésor, et de ce fait, procéder
à des opérations de versements ou de retraits sur leur compte par
l’intermédiaire des comptables du trésor (dépôts facultatifs).
1.2.3 Autres éléments de passif composant la trésorerie

Les autres éléments de passif composant la trésorerie sont :
• les dettes résultant des mises en pensions de titres de l’Etat ;
• les dettes résultant d’emprunts à très cout terme sur le marché inter-
bancaire ou auprès d’Etats étrangers.

La mise en pension est une opération par laquelle l’Etat (le cédant) cède
en propriété ses titres à une autre personne (le cessionnaire) ; le cédant
et le cessionnaire s’engageant respectivement et irrévocablement, le
premier à les reprendre, le second à les rétrocéder, pour un prix et à une
date convenus.
Les emprunts sur le marché interbancaire ou auprès d’Etats ou organismes
étrangers sont des transferts de capitaux à très court terme réalisés avec
ou sans délivrance de titre.
2. Comptabilisation et évaluation des composantes

de la trésorerie
2.1. Règles de comptabilisation
2.1.1 Disponibilités
Les disponibilités sont comptabilisées dans les états financiers de l’exercice
au cours duquel les valeurs correspondantes sont acquises.
Les valeurs à l’encaissement sont comptabilisées pour :
• les chèques lors de leur remise à l’encaissement ;
• les effets de commerce lors de leur remise à l’encaissement ou à l’es-
compte ;
• les autres moyens de paiement lors de leur remise à l’encaissement ou
lors de leur échéance, selon le cas.
Les chèques émis sont comptabilisés à leur émission dans des comptes de
disponibilités spécifiques.
Les autres mouvements affectant les comptes bancaires sont comptabilisés :
• soit à l’émission des ordres de virement ;
• soit à la réception des avis d’opérations (de débit ou de crédit).
2.1.2 Autres composantes de la trésorerie

Les autres composantes de la trésorerie sont comptabilisées au titre de
l’exercice au cours duquel les créances correspondantes sont nées.
Ainsi, les créances résultant des prises en pension des titres de l’Etat ou
des dépôts sur le marché interbancaire sont comptabilisées lors de la
réalisation de l’opération de placement.
2.1.3 Equivalents de trésorerie

Les équivalents de trésorerie sont comptabilisés au titre de l’exercice au
cours duquel les placements ont été réalisés.
78
2.1.4 Eléments de passif composant la trésorerie
Les éléments de passif composant la trésorerie sont comptabilisés au titre
de l’exercice au cours duquel les obligations correspondantes sont nées.
Ainsi, les passifs liés aux dépôts des établissements et entreprises publics,
des collectivités locales, et des personnes morales et physiques de droit
privé sont comptabilisés lors de tout mouvement financier intervenu sur le
compte des établissements et personnes précités ou lors de la réalisation
par l’intermédiaire des comptables du trésor des opérations de dépôt ou
de retrait.
Les dettes résultant des mises en pension de titres de l’Etat, d’emprunts sur
le marché interbancaire sont comptabilisées à la réalisation de l’opération
de mise en pension ou d’emprunt.
2.2 Règles d’évaluation

Les éléments d’actif et de passif composant la trésorerie sont enregistrés
pour leur montant nominal.

Les disponibilités en devises existant au niveau des comptes de disponibilités
des payeurs et agents comptables à l’étranger sont reprises pour leur
contre valeur en monnaie nationale dans les états financiers sur la base
des taux de change en vigueur à la date de clôture de l’exercice.
Les intérêts courus non échus des éléments de passif composant la
trésorerie et des dettes diverses liées aux opérations de trésorerie doivent
être constatés à la clôture de l’exercice.

financiers
• Une information sur les effets escomptés non échus et les mises en pen-
sion de titres de l’Etat ;
• Une situation des dépôts au trésor par catégorie de déposants ;
• Une situation des dettes résultant d’emprunts sur le marché interban-
caire.

80
NORME 8
LES DETTES DE FINANCEMENT ET COUT

DES EMPRUNTS
NORME 8
LES DETTES DE FINANCEMENT ET COUT DES EMPRUNTS
EXPOSE DES MOTIFS

La présente norme a pour objet de préciser la nature des dettes de
financement et les coûts d’emprunts et d’en définir les modalités de
comptabilisation, d’évaluation et de présentation dans les états financiers
de l’Etat.
Elle a également pour objet de préciser la méthode de comptabilisation
des coûts des emprunts et des écarts liés à la variation des cours de change
des emprunts libellés en monnaies étrangères.
1. Définitions
La dette financière est la dette pour laquelle la créance détenue sur l’Etat
est matérialisée par un titre. Si ce titre peut être échangé de manière
dématérialisée, il s’agit de dette financière négociable.
La dette extérieure de financement est la dette contractée par l’Etat
auprès de bailleurs de fonds étrangers.
La présente norme s’applique aux opérations de financement et à leurs
impacts sur les éléments d’actif et de passif. Elles sont constituées de :
• la dette intérieure ;
• la dette extérieure.
Elle ne s’applique pas aux opérations de couverture et aux autres
instruments financiers.
3. Coûts d’emprunts
Ces coûts sont constitués des intérêts et autres coûts supportés par l’Etat,
dans le cadre de la souscription d’emprunts (dettes intérieure et extérieure).
Les choix retenus dans la présente norme sont :
• Le traitement de référence : les coûts d’emprunts sont à comptabiliser
parmi les charges de l’exercice au cours duquel ils sont encourus
lorsqu’il n’est pas possible d’attribuer directement l’emprunt concerné
au financement d’un projet bien identifié ;
• Le traitement admis : ce traitement est réservé aux emprunts destinés
à financer des projets bien identifiés. Les coûts desdits emprunts
supportés durant la préparation et avant la mise en service de l’actif
qualifié sont incorporés dans le coût dudit actif, dès que les dépenses
correspondantes sont engagées.
82
Un actif qualifié est un actif qui exige une longue période de préparation
avant de pouvoir être utilisé ou vendu.
4. Emprunts en monnaies étrangères

Les emprunts libellés en monnaies étrangères sont convertis en monnaie
nationale au cours du jour en vigueur au 31 décembre de l’année
considérée.
A la date de clôture de l’exercice, les dettes libellées en monnaies
étrangères sont converties en monnaie nationale sur la base du taux de
change en vigueur à cette date.
Les écarts de conversion qui traduisent une perte latente font l’objet d’une
provision pour risque de change déterminée en prenant en compte le
montant des échéances prévues au titre de l’exercice suivant, et ce pour
ne pas faire supporter à un seul exercice le risque de change de toute la
période de remboursement restant.

La présente norme s’inspire des normes de l’International Public Sector
Accounting Standards (IPSAS) 4 et 5 et de l’International Accounting
Standards (IAS) 21 et 23.

NORME 8
LES DETTES DE FINANCEMENT ET COUT DES EMPRUNTS
La présente norme a pour objet de préciser la nature des dettes de
financement et les coûts d’emprunts et d’en définir les modalités de
comptabilisation, d’évaluation et de présentation dans les états financiers
de l’Etat.
Elle a également pour objet de préciser la méthode de comptabilisation
des coûts des emprunts et des écarts liés à la variation des cours de change
des emprunts libellés en monnaies étrangères.
Le champ d’application de la norme couvre les éléments d’actif et de
passif liés aux opérations de financement de l’Etat.
Les opérations de financement sont celles qui entraînent des change-
ments dans le montant et la composition des dettes financières.
Les éléments d’actif et de passif correspondent aux :
• dettes financières intérieures, qui comprennent les emprunts né-
gociables et les emprunts non négociables ;
• dettes financières extérieures.
1.1 Dettes financières

Les dettes financières résultent d’une décision de financement de l’Etat,
prise sur la base de l’autorisation annuelle donnée par la loi de finances.
Le champ d’application de cette norme concerne les emprunts émis, sous
forme de titres négociables ou non négociables pour assurer le finance-
ment de l’Etat.
1.1.1 Titres négociables

Les titres négociables sont les titres dématérialisés qui se négocient sur les
marchés financiers et prennent la forme d’obligations ou de bons du trésor.
1.1.2 Titres non négociables

Les titres non négociables sont les titres qui ne se négocient pas ou plus sur
les marchés financiers.
84
1.2 Coût des emprunts
Les coûts des emprunts sont constitués des intérêts et autres coûts sup-
portés par l’Etat dans le cadre d’emprunts de fonds et peuvent inclure
les amortissements des primes d’émission ou primes de remboursement
relatives aux emprunts et les pertes de change résultant des emprunts en
monnaies étrangères.
Les intérêts et charges liés aux emprunts sont à comptabiliser en charge de
l’exercice au cours duquel ils sont encourus.
2.1 Dettes financières
Les dettes financières de l’Etat ne peuvent être inscrites dans les comptes
qu’aux conditions, ci-après :
• être autorisées par la loi de finances annuelle ;
• constituer une dette certaine résultant d’une obligation de nature à
entraîner une sortie de ressources au profit d’un tiers ;
• être évaluables de manière fiable.
Les dettes financières sont comptabilisées au titre de l’exercice au cours
duquel les emprunts correspondants sont émis ou contractés.
2.1.1 Dettes intérieures

Les dettes intérieures sont constatées en comptabilité pour leur valeur
nominale.
2.1.2 Dettes extérieures
2.1.2.1 Réalisation de l’emprunt

La conversion instantanée des opérations de financement en devises
est effectuée en utilisant, en principe, le cours en vigueur à la date de
signature du contrat d’emprunt pour constater l’engagement hors bilan et
le cours du jour du décaissement ou du tirage de l’emprunt pour constater
l’endettement.
2.1.2.2 Réévaluation à la clôture de l’exercice

Les dettes sont converties au cours de change en vigueur à la date de
clôture de l’exercice.
Les écarts qui résultent de cette conversion sont enregistrés dans un
compte transitoire en attente de régularisation.

Les écarts de conversion qui traduisent une perte latente sont enregistrés
dans un compte « écart de conversion actif » et ceux qui traduisent un
gain latent dans un compte « écart de conversion passif ».
Ces comptes sont extournés au début de l’exercice suivant pour rétablir
les valeurs d’entrées à partir desquelles seront calculées les différences de
change réelles au moment du remboursement.
Les écarts de conversion actif concourent à la formation du résultat par la
constatation d’une provision pour risque de change.
Lorsque qu’il s’agit d’opérations affectant plusieurs exercices, la provision
pour risque de change est déterminée en prenant en compte le montant
des remboursements prévus au titre de l’exercice qui suit.
2.1.2.3 Remboursement de l’emprunt

Lors des remboursements des dettes, les différences de change résultant
de la comparaison entre le cours du jour du remboursement et le cours de
change correspondant aux valeurs d’entrées se traduisent par la consta-
tation de pertes ou de gains de change. Les pertes ou gains ainsi constatés
sont comptabilisés en charges financières ou en produits financiers.
2.2 Coût des emprunts
2.2.1 Traitement de référence

Les coûts d’emprunts sont constitués des intérêts et autres coûts supportés
par l’Etat qui peuvent inclure les amortissements des primes d’émission ou
primes de remboursement relatives aux emprunts et les pertes de change
résultant des emprunts en monnaies étrangères.
Les intérêts et charges liés aux emprunts sont à comptabiliser en charges
de l’exercice au cours duquel ils sont encourus.
2.2.2 Traitement admis

Les coûts d’emprunts directement attribuables à l’acquisition, la construc-
tion ou la production d’un actif qualifié sont incorporés dans le coût de cet
actif si les conditions d’incorporation, ci-après, sont réalisées :
• les dépenses afférentes à l’actif sont engagées ;
• les coûts des emprunts sont encourus et peuvent être évalués de façon
fiable ;
• les activités indispensables à la préparation de l’actif préalablement à
son utilisation ou à sa vente sont en cours.
86
Ce traitement est toutefois réservé aux seuls emprunts destinés à financer
des projets bien identifiés.
Les intérêts constatés après la période de préparation du bien ou du projet
sont constatés parmi les charges de l’exercice au cours duquel ils ont été
encourus.

financiers
• Méthode comptable utilisée pour les coûts des emprunts ;
• Montant des coûts des emprunts incorporés dans les actifs au cours de
l’exercice ;
• Montant des écarts de change dans le résultat ;
• Mouvements de l’exercice des écarts de conversion (solde début
d’exercice, augmentation, diminution, solde fin d’exercice) ;
• Mentions et justification de changement de méthode s’il y a lieu.

88
NORME 9
LES PROVISIONS POUR RISQUES
ET CHARGES, DETTES NON FINANCIERES
ET AUTRES PASSIFS
NORME 9
LES PROVISIONS POUR RISQUES ET CHARGES,
DETTES NON FINANCIERES ET AUTRES PASSIFS
La présente norme a pour objet de préciser la nature des provisions pour
risques et charges, des dettes non financières et des autres passifs et d’en
définir les modalités d’évaluation, de comptabilisation et de présentation
dans les états financiers.
1. Définitions et champ d’application

1.1 Provisions pour risques et charges
Les provisions pour risques et charges sont constatées, à la clôture de
l’exercice, dès lors qu’il existe :
• une obligation juridique (contractuelle, légale ou réglementaire) ou re-
connue par l’Etat (résultant d’une politique affichée) vis-à-vis de tiers ;
• une obligation de nature à donner lieu à une sortie certaine ou pro-
bable de ressources, sans contrepartie attendue pour l’Etat ;
• une évaluation fiable du montant de l’obligation.
Les provisions pour risques concernent, principalement :

• les engagements consentis par l’Etat dans différents domaines écono-
miques et sociaux (garanties accordées au titre d’emprunts émis ou
d’activités exercées au titre de missions d’intérêt général ou de service
public) ;
• les litiges liés à l’activité de l’Etat (employeur, recouvrement de l’impôt,
acteur économique) ou à sa qualité de dernier assureur.
Les provisions pour charges concernent, notamment :

• les provisions pour charges de fonctionnement ;
• les opérations de restructuration de l’Etat ou de réorganisations admi-
nistratives (amélioration des services rendus aux usagers) ;
• la mise en conformité avec une décision réglementaire (nouvelles
normes d’environnement, de sécurité, etc.).
Le critère de distinction entre les dettes à payer et les provisions pour
risques et charges porte sur le degré de « moindre certitude » du montant
ou de l’échéance de la sortie de ressources nécessaire à l’extinction de
l’obligation.
90
1.2. Dettes non financières
Les dettes non financières correspondent à des passifs certains dont
l’échéance et le montant sont fixés de façon précise.
Elles se composent :
• des dettes de fonctionnement telles que les dettes fournisseurs et comptes
rattachés ;
• des dettes de transfert telles que les dettes liées aux transferts à verser par
l’Etat ;
• des autres dettes non financières telles que les dettes sur immobilisations…
1.3. Autres passifs

Les autres passifs constituent une catégorie spécifique à l’Etat dans la
mesure où ils ne répondent ni à la définition d’une dette non financière ni
à celle d’une provision pour risques et charges.
Il s’agit de passifs certains dont l’échéance, contrairement au montant,
n’est pas fixée de façon précise.

La présente norme s’inspire du Code Général de la Normalisation Comp-
table et de l’International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) 19 et
de l’International Accounting Standards (IAS) 37.

NORME 9
LES PROVISIONS POUR RISQUES ET CHARGES,
DETTES NON FINANCIERES ET AUTRES PASSIFS
La présente norme a pour objet de préciser la nature des provisions pour
risques et charges, des dettes non financières et des autres passifs et d’en
définir les modalités d’évaluation, de comptabilisation et de présentation
dans les états financiers.
La présente norme s’applique aux :
• provisions pour risques et charges, qui correspondent à des passifs dont
l’échéance ou le montant n’est pas fixé de façon précise ;
• dettes non financières, qui correspondent à des passifs dont l’échéance
et le montant sont fixés de façon précise ;
• autres passifs dont le montant est connu et l’échéance n’est pas fixée
de façon précise.

Les provisions pour charges correspondent aux :
• charges de fonctionnement ;
• charges de transfert ;
• charges financières.
Les provisions pour risques correspondent aux :
• aux engagements donnés ;
• litiges opposant l’Etat aux tiers ;
• pertes de change autres que celles liées au financement.
1.2 Dettes non financières

Elles correspondent aux :
• dettes de fonctionnement ;
• dettes de transfert ;
• autres dettes non financières.
1.3 Autres passifs

Les autres passifs comprennent notamment les obligations émises par le
trésor au profit des organismes internationaux ou régionaux.
92
2. Comptabilisation
Une provision pour risques et charges est comptabilisée si les trois conditions
ci-après, sont réunies :
• lorsqu’il existe une obligation de l’Etat vis-à-vis de tiers se rapportant à
l’exercice en cours ou à un exercice antérieur. L’existence de l’obliga-
tion s’apprécie à la date de clôture de l’exercice ;
• lorsqu’il est certain ou probable qu’une sortie de ressources sans
contrepartie au moins équivalente attendue sera nécessaire pour
éteindre l’obligation de l’Etat envers le tiers. La probabilité de sortie de
ressources s’apprécie à la date d’arrêté des comptes ;
• lorsque le montant de l’obligation peut être estimé de manière fiable.
Le montant s’apprécie à la date d’arrêté des comptes.
2.2 Dettes non financières et autres passifs

Les dettes non financières et autres passifs sont comptabilisés lorsque l’Etat
a une obligation à l’égard d’un tiers et qu’il est certain que cette obligation
entraînera une sortie de ressources sans contrepartie au moins équivalente
attendue de celui-ci.
3. Evaluation
3.1.1 Évaluation initiale

La provision pour risques et charges est évaluée pour le montant
correspondant à la meilleure estimation de la sortie de ressources nécessaire
à l’extinction de l’obligation envers un tiers. Les charges à considérer sont
celles qui concourent directement à l’extinction de cette obligation.
L’évaluation du montant des provisions à constituer est déterminée soit
à partir de données objectives propres à chaque opération soit à partir
de données statistiques ou d’éléments de référence, sous réserve que la
méthode retenue permette de justifier les estimations arrêtées.
Le montant estimé doit obéir au principe de non–compensation en vertu
duquel le montant de la provision ne doit pas être minoré de la valeur
d’un actif à recevoir lorsqu’un remboursement est attendu au titre de la
dépense nécessaire à l’extinction d’une obligation.

3.1.2 Évaluation postérieure
Le montant des provisions pour risques et charges doit être ajusté à la
clôture de l’exercice pour tenir compte de la meilleure estimation. Il en
résulte une diminution ou une augmentation du montant de la provision.
Les provisions devenues sans objet donnent lieu à une reprise de provision
(annulation du montant de la provision).
3.2 Dettes non financières et autres passifs
3.2.1 Évaluation initiale

Les dettes non financières libellées en monnaie nationale et les autres
passifs sont évalués à leur valeur nominale.
Les dettes non financières libellées en monnaies étrangères sont converties
en monnaie nationale au taux de change en vigueur à la date de
réalisation de l’opération.
3.2.2 Évaluation postérieure

A la clôture de l’exercice, les dettes non financières libellées en monnaies
étrangères sont converties sur la base du cours de change en vigueur à
cette date.

financiers
• Tableau faisant ressortir par catégorie de provisions :
◗ La valeur comptable des provisions pour risques et charges à l’ou-
verture et à la clôture de l’exercice ;
◗ Les montants des provisions pour risques et charges constituées au
cours de l’exercice ;
◗ Les montants des provisions utilisées ou non utilisées et reprises au
cours de l’exercice.
• Informations commentées des provisions individuellement significatives :

◗ La nature de l’obligation et l’échéance attendue des dépenses
provisionnées ;
◗ Les incertitudes relatives aux montants et aux échéances de ces
dépenses, et si nécessaire, les principales hypothèses retenues sur
les évènements futurs pris en compte pour l’estimation.
94
NORME 10
LES PRODUITS REGALIENS

NORME 10
EXPOSE DES MOTIFS

La norme relative aux produits régaliens a pour objet d’en délimiter le
périmètre, de définir les principes généraux de leur comptabilisation et de
leur présentation dans les états financiers.
Quant à l’évaluation de ces produits, il y a lieu de se reporter à la norme
n°6 « créances de l’actif circulant ».
1. Périmètre des produits régaliens de L’État

Les produits régaliens, qui sont des produits de fonctionnement, constituent
une catégorie spécifique dans la mesure où ils sont issus de l’exercice de la
souveraineté de l’État. En cette qualité, ils sont requis par voie d’autorité, à
titre définitif et sans contrepartie directe équivalente pour les tiers.
Les produits régaliens comprennent :
• les produits fiscaux (impôts et taxes assimilés) ;
• les amendes et condamnations pécuniaires ainsi que les autres péna-
lités revenant à l’État.
Les règles de la présente norme s’appliquent également aux impôts et

taxes assis et recouvrés par l’Etat pour le compte des collectivités locales.
La présente norme ne s’applique pas aux :

• autres produits qui ne sont pas issus de l’exercice de la souveraineté
de l’État ;
• créances que l’Etat recouvre pour le compte de tiers ;
• autres produits régaliens (prélèvements divers).
La norme distingue entre les produits régaliens bruts et nets et précise les
critères de leur rattachement à l’exercice.
2.1 Notions de Produits régaliens bruts et de produis

régaliens nets
En matière d’impôts et taxes, les produits fiscaux bruts sont obtenus par
l’application des barèmes fixés par la loi à la matière imposable (assiette),
alors que les produits nets sont déterminés en portant en diminution des
produits bruts le montant des décisions d’apurement qui remettent en
cause le bien-fondé des créances initialement liquidées (dégrèvements et
annulations suite à erreur réclamation ou action en justice).
96
Il est précisé que les décisions qui ne remettent pas en cause le bien-fondé
des créances initialement prises en compte (remise gracieuse, amnistie et
admissions en non valeur), sont comptabilisées en charge.
2.2. Critères de rattachement des produits régaliens à

l’exercice
2.2.1 Approche retenue

En principe, les produits régaliens sont rattachés à l’exercice au cours
duquel la matière imposable a été réalisée ou l’infraction à la législation
en vigueur a été constatée, à condition que lesdits produits puissent être
mesurés de manière fiable.
En pratique dans de nombreux cas, devant l’impossibilité de satisfaire
à la condition de l’évaluation fiable et précise de la créance fiscale,
l’administration est amenée à considérer la déclaration de l’impôt ou
l’émission du titre de recette comme fait générateur déterminant le
rattachement des produits concernés à l’exercice correspondant.
En matière d’amendes, la perception du montant correspondant ou
l’émission du titre de recette (extrait de jugement) est à considérer
comme fait générateur devant déterminer le rattachement des produits
correspondants à l’exercice.
2.2.2 Impôts et taxes

La norme a retenu pour les impôts et taxes :
• d’une part, le critère de comptabilisation des produits fiscaux, qui cor-
respond à la date du dépôt de la déclaration (ou tout autre document
en tenant lieu) suivie de paiement ;
• d’autre part, la condition de l’évaluation fiable des produits, qui conduit,
dans certains cas, à retarder la comptabilisation des produits.
Ainsi, les produits fiscaux sont comptabilisés :
• soit à la date du dépôt de la déclaration de l’impôt, du bordereau-avis
de versement ou de tout autre document en tenant lieu (cas des taxes
intérieures à la consommation, de la taxe sur la valeur ajoutée et des
droits de douanes) ;
• soit à l’émission du titre de recette (cas de l’impôt sur le revenu non
retenu à la source).
Dans le cas du produit des Taxes Intérieures à la Consommation (TIC),
le rattachement à l’exercice de mise à la consommation des produits
considérés ne pose pas de problème. En effet, les déclarations de la TIC
sont déposées auprès de l’administration après une courte période, ce qui
permet de connaître les droits de l’Etat au titre d’un exercice de manière
fiable avant l’arrêté des comptes.

De même, le rattachement des produits de la Taxe sur la Valeur Ajoutée
(TVA) à l’exercice ne pose pas de difficulté particulière.
En effet, la déclaration et le paiement de la Taxe sur la Valeur Ajoutée
(TVA) doivent être effectués avant l’expiration du mois suivant la période
fixée pour sa collecte (déclaration mensuelle ou trimestrielle). De ce fait,
les déclarations de fin d’année interviennent généralement au plus tard
un mois après la clôture de l’exercice, soit bien avant l’arrêté annuel des
comptes.
S’agissant de l’impôt sur le revenu soumis à déclaration, le critère retenu pour
rattacher les produits à l’exercice est l’émission des rôles correspondants
qui intervient l’année qui suit celle de la perception des revenus. En effet,
les délais d’établissement de l’impôt ne permettent pas la comptabilisation
des produits dans les comptes de l’exercice de perception des revenus.
Quant à l’Impôt sur le Revenu (IR) retenu à la source, il obéit pratiquement
aux mêmes principes que la Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA). Un bordereau-
avis de versement tient lieu de déclaration mensuelle.
Il est précisé que les cotisations minimales au titre de l’IR payées
spontanément par les contribuables sont rattachées à l’exercice de
réalisation du revenu imposable.
En matière d’Impôt sur les Sociétés (IS), le produit des acomptes perçus au
vu des avis de versement trimestriels est rattaché à l’exercice de réalisation
du bénéfice imposable (exercice N).
Concernant le solde de régularisation de l’IS, celui-ci ne pouvant être
évalué de manière fiable avant l’arrêté annuel des comptes de l’Etat, les
déclarations correspondantes sont prises en compte au titre de l’exercice
(N+1) au cours duquel elles sont reçues.
De ce fait, les produits de l’exercice au titre de l’IS sont constitués du solde
de régularisation de l’exercice (N-1) et des produits des acomptes perçus
au titre de l’exercice N.
Enfin, dans le cas des contrôles fiscaux, les droits de l’Etat naissent au
moment où se produisent les manquements aux obligations fiscales, mais
les produits correspondants sont rattachés à l’exercice d’émission du titre
de perception, dans la mesure où l’on ne dispose pas d’évaluation fiable
de ces droits avant l’émission des titres.
En règle générale, les rôles émis à titre de régularisation sont rattachés à
l’exercice de leur émission.
98
2.2.3 Amendes, condamnations pécuniaires et autres
pénalités.
La présente norme distingue deux grandes catégories d’amendes :
• les amendes (forfaitaires ou transactionnelles) payées spontanément,
pour lesquelles le critère de rattachement à l’exercice est l’encaisse-
ment consécutif à la constatation de l’infraction ;
• les amendes qui font l’objet d’un extrait de jugement ou d’un ordre de
recette (amendes administratives), pour lesquelles le critère de ratta-
chement à l’exercice est la date d’émission du titre de recette.

Les principes de comptabilisation des produits régaliens définis par la pré-
sente norme s’inspirent de l’International Public Sector Accounting Stan-
dards (IPSAS) 23.

NORME 10
La norme relative aux produits régaliens a pour objet d’en délimiter le
périmètre, de définir les principes généraux de leur comptabilisation et de
leur présentation dans les états financiers.
La présente norme s’applique aux produits des impôts et taxes ainsi qu’aux
amendes et autres pénalités revenant à l’Etat, considérés comme des
produits de fonctionnement liés à l’activité normale de l’Etat.
Elle s’applique également aux impôts et taxes assis et recouvrés par l’Etat
pour le compte des collectivités locales et de leurs groupements.
Ces produits sont qualifiés de régaliens du fait qu’ils constituent l’expression
de la souveraineté de l’Etat qui seul a vocation de lever l’impôt et de
sanctionner les violations et manquements aux lois et règlements en
vigueur.
Toutefois, elle ne s’applique pas :
• aux autres produits non issus de l’exercice de la souveraineté de l’Etat,
qui correspondent :
◗ soit à des opérations ayant pour contrepartie directe une valeur
équivalente pour les tiers (vente de biens ou prestations de service,
cession d’actifs) ;
◗ soit à des opérations sans contrepartie directe équivalente pour les
tiers mais ne résultant pas de l’exercice de la souveraineté de l’Etat.
• aux créances que l’Etat recouvre pour le compte de tiers et autres
organismes publics.
Les produits régaliens comprennent :

• les produits fiscaux (impôts et taxes assimilés) ;
• les amendes et condamnations pécuniaires ainsi que les autres
pénalités revenant à l’État ;
• les autres produits régaliens (prélèvements divers).
1.1 Impôts et taxes

L’impôt est une prestation pécuniaire requise des particuliers et des
personnes morales à titre définitif, par voie d’autorité et sans contrepartie
directe équivalente, en vue de la couverture des charges publiques. La
perception de l’impôt est autorisée annuellement par la loi de finances.
100
1.2 Amendes, condamnations pécuniaires et autres
pénalités
Les amendes, condamnations pécuniaires et autres pénalités sont la
conséquence de sanctions financières infligées à des tiers dans les cas
d’infractions à une obligation légale ou réglementaire.
2.1 Passage du produit régalien brut au produit régalien
net
Le produit régalien net correspond au produit régalien brut diminué des
décisions d’apurement qui remettent en cause le bien fondé des créances
initialement comptabilisées (dégrèvements et annulations).
Toutefois, les décisions qui ne remettent pas en cause le bien fondé des
créances doivent être comptabilisées en charges (remise gracieuse de
dette, amnistie, et admissions en non valeur).
2.2 Critères de rattachement à l’exercice
2.2.1 Principes
Les produits fiscaux sont rattachés à l’exercice lorsque les conditions ci-
après, se trouvent réunies :
• les produits doivent être institués par la loi et leur perception autorisée
annuellement par la loi de finances ;
• les opérations imposables sont réalisées ;
• les produits de l’exercice peuvent être mesurés de manière fiable.
2.2.2 Cas de la déclaration de l’impôt

Les délais de déclaration des opérations imposables entraînent parfois un
décalage entre la naissance des droits de l’Etat et la détermination de leur
montant, ce qui ne permet pas à l’administration fiscale d’appréhender
le montant de l’impôt avant l’arrêté annuel des comptes et de respecter
ainsi la condition de « produit mesuré de manière fiable ».
En conséquence, les produits fiscaux sont comptabilisés :
• soit à la date du dépôt de la déclaration de l’impôt, du bordereau-
avis de versement ou de tout autre document en tenant lieu (cas de
l’impôt sur les sociétés, de l’impôt sur le revenu retenu à la source, de
la taxe sur la valeur ajoutée, des taxes intérieures à la consommation
et des droits de douanes) ;
• soit à l’émission du titre de recette (cas de l’impôt sur le revenu non
retenu à la source).

2.2.3 Cas des contrôles fiscaux
Le produit des contrôles fiscaux est rattaché à l’exercice au cours duquel
les rôles ou états de produits de régularisation ont été émis.

financiers
• Tableau des impôts et taxes émis, ventilés par nature ;
• Tableau des annulations et dégrèvements ventilés par nature d’impôts
et taxes ;
• Tableau des remboursements ventilés par nature d’impôts et taxes ;
• Tableau des Admissions en Non Valeur (ANV) ventilées par nature
d’impôts et taxes ;
• Tableau de dépréciation par catégorie de créances.
102
NORME 11
LES PRODUITS AUTRES QUE REGALIENS

NORME 11
EXPOSE DES MOTIFS

La présente norme définit la notion des produits non liés à l’exercice de la
souveraineté de l’Etat. Elle définit et précise les règles d’évaluation et de
comptabilisation qui leur sont applicables.
Ces produits sont générés par l’activité ordinaire de l’Etat et entrent dans
sa sphère d’influence et de contrôle. Il s’agit :
• des produits résultant de la vente de biens ou services ;
• des produits liés à la détention d’actifs financiers ;
• des redevances liées à l’utilisation par des tiers d’actifs de l’Etat ;
• des dons, legs et fonds de concours reçus des tiers.
La présente norme n’a pas retenu la notion de produits extraordinaires.
1. Classement comptable des produits

La présente norme retient le classement suivant :
• les produits de fonctionnement ;
• les produits de transfert ;
• les produits financiers.
1.1 Produits de fonctionnement

Ils comprennent notamment :
• les produits des ventes de biens et services ;
• les profits sur sortie d’éléments de l’actif ;
• les autres produits de gestion ordinaire (dont les gains de change
liés aux opérations autres que celles relatives au financement et à la
trésorerie).
1.2 Produits de Transfert

Ce sont des fonds reçus de tiers sans contrepartie équivalente directe. Il
s’agit de fonds de concours, de dons et legs accordés par les Etats et
organismes internationaux ou autres tiers.
104
1.3 Produits Financiers
Ce sont des produits générés par :
• les avances et prêts accordés par l’Etat ;
• les placements de trésorerie ;
• les créances financières ;
• les instruments financiers à terme ;
• la gestion active de la dette.
Par contre, les gains de change qui concernent les opérations non
liées au financement et à la trésorerie sont classés dans les produits de
fonctionnement.
2. Critère de rattachement des produits à l’exercice

La présente norme retient le principe général selon lequel un produit
est comptabilisé lorsqu’il est acquis à l’Etat et qu’il peut être mesuré de
manière fiable.
La norme décline le critère de rattachement par catégorie de produits
selon que l’Etat exerce une activité de fonctionnement, une activité de
transfert ou une activité financière.

référentiels comptables
La présente norme s’inspire des normes de l’International Accounting
Standards (IAS) 18 et de l’International Public Sector Accounting Standards
(IPSAS) 9.

NORME 11
La présente norme définit la notion des produits non liés à l’exercice de la
souveraineté de l’Etat en en précisant le mode de classement et les règles
d’évaluation et de comptabilisation.
La présente norme s’applique aux produits de fonctionnement, aux pro-
duits de transfert et aux produits financiers de l’Etat qui correspondent soit :
• à des opérations ayant une contrepartie directe pour les tiers (ventes de
biens ou de services, cessions d’éléments d’actifs, etc.) ;
• à des opérations de transfert provenant de tiers (dons, legs et fonds de
concours) ;
• à des opérations financières générant des revenus de placements, des
gains résultant de la gestion active de la dette ou autres.
Les produits régaliens ne sont pas concernés par la présente norme.
2. Catégories de produits
Les produits de fonctionnement correspondent à l’ensemble des produits
issus de l’activité ordinaire de l’Etat. Ils se composent :
• des produits liés à la vente de biens ou services ;
• des produits de cession d’éléments d’actifs ;
• des autres produits de gestion ordinaire.
2.2 Produits de transfert

Les produits de transfert sont des versements reçus de tiers pour concourir
avec ceux de l’Etat à des dépenses d’intérêts publics. Ils se composent
essentiellement des contributions reçues de tiers (dons, legs et fonds de
concours).
L’affectation des fonds de concours et les modalités de leur utilisation
doivent être conformes à ce qui est convenu avec la partie versante ou
le donateur.
2.3 Produits financiers

Les produits financiers résultent des immobilisations financières, de la
trésorerie, des créances financières, des instruments financiers à terme, de
la gestion active de la dette et des garanties accordées par l’Etat.
106
Ils comprennent :
• des produits des participations, des avances et des prêts accordés par
l’Etat ;
• des produits des créances financières de l’Etat ;
• des produits des équivalents de trésorerie correspondant aux plus-
values obtenues lors de leur cession ;
• des gains de change et autres produits liés aux dettes financières,
aux instruments financiers à terme et aux éléments constitutifs de la
trésorerie ;
• des produits liés aux garanties accordées par l’Etat.
Les gains de change concernant les opérations autres que celles liées au
financement et à la trésorerie sont exclus des produits financiers.
Les produits sont rattachés à l’exercice au cours duquel ils sont acquis à
l’Etat, sous réserve que les produits de l’exercice puissent être mesurés de
manière fiable.

Pour les biens, le critère de rattachement du produit à l’exercice est la
livraison de ces biens.
Pour les services, le critère de rattachement du produit à l’exercice est la
réalisation de ces services.
3.2 Produits de transfert

Pour ces produits, le critère de rattachement à l’exercice est l’établissement
de l’acte d’attribution constatant le produit acquis au titre de l’exercice.
3.3 Produits financiers

Le critère de rattachement à l’exercice est l’acquisition par l’Etat, prorata
temporis, des produits issus des opérations de placements, des avances et
prêts, des participations etc.

financiers
• Tableau des produits de l’exercice ayant un caractère significatif, ventilés
par catégorie ;
• Tableau des produits à recevoir et des produits constatés d’avance
ayant un montant significatif, ventilés par catégorie.

108
NORME 12
LES CHARGES
NORME 12
LES CHARGES
EXPOSE DES MOTIFS

La présente norme vise à définir les charges de l’Etat et à déterminer les
règles de leur comptabilisation.
Une charge est une diminution de l’actif ou une augmentation du passif
non compensée dans une relation de cause à effet par l’entrée d’une
nouvelle valeur à l’actif ou une diminution du passif. Elle correspond soit à
une consommation de ressources entrant dans la production d’un bien ou
d’un service, soit à une obligation de versement à un tiers, définitive et sans
contrepartie directe dans les comptes.
1. Spécificités liées aux charges de l’Etat

La norme relative aux charges de l’Etat procède d’abord du souci
de concilier les besoins de la comptabilité générale avec ceux de la
comptabilité budgétaire.
Cette conciliation est assurée à travers une correspondance simple mais pas
stricte entre les charges comptables et les dépenses budgétaires. En effet,
certaines charges n’ont pas de correspondance budgétaire (dotations
aux amortissements, aux provisions et provisions pour dépréciations…).
Inversement des mouvements du budget général de l’Etat, des comptes
spéciaux du Trésor et des services de l’Etat gérés de manière autonome ne
sont pas retracés au niveau des états financiers.
De même, certaines charges comptables ne sont pas considérées sur le
plan budgétaire comme des dépenses de fonctionnement.
La norme identifie les charges suivantes :
• les charges de fonctionnement ;
• les charges de transfert ;
• les charges financières de l’Etat.
2. Catégories de charges de l’Etat

2.1 Charges de fonctionnement
Les charges de fonctionnement correspondent aux charges issues de
l’activité ordinaire de l’Etat. Ces charges couvrent aussi bien les charges
de fonctionnement de l’Etat telles que les rémunérations du personnel, les
achats consommés que les subventions pour charges de service public.
Les subventions pour charges de service public correspondent aux
versements effectués par l’Etat à des opérateurs participant à la mise en
œuvre des politiques directes de l’Etat.
110
La présente norme classe également parmi les charges de fonctionnement
les frais des services bancaires et les pertes de change sur les opérations
de gestion ordinaire (dépenses publiques).
2.2 Charges de transfert

Les charges de transfert sont des versements de l’Etat motivés par sa
mission de régulateur économique et social. Elles correspondent à des
transferts sans contrepartie directe pour l’Etat effectués soit directement
par les services de l’Etat soit par l’intermédiaire d’organismes tiers.
Les charges de transfert n’incluent pas toutefois, les subventions pour
charges de service public visées au paragraphe 2.1 ci-dessus, ainsi que les
versements de recettes collectées par l’Etat pour le compte de tiers.
Les charges de transfert correspondent aux charges réellement supportées
par l’Etat et destinées aux catégories de bénéficiaires suivants :
• les ménages ;
• les entreprises ;
• les collectivités locales et leurs groupements ;
• les établissements publics ;
• les autres organismes notamment, les groupements d’intérêt public, les
organismes de prévoyance sociale, les associations et autres fonda-
tions ainsi que les institutions régionales ou internationales.
Les bénéficiaires de transfert sont considérés comme étant les destinataires
finaux d’un transfert, que ce soit pour les transferts directs ou pour les
transferts indirects réalisés par l’intermédiaire d’organismes redistributeurs.
Le principe du bénéficiaire final pour les transferts indirects est appliqué au
niveau de la comptabilité nationale.
2.3 Charges financières

Les charges financières résultent des dettes financières, de la trésorerie
et des instruments financiers ainsi que des pertes de change liées à ces
opérations.
3. Critère de rattachement à l’exercice

La norme sur les charges énonce un principe général selon lequel les
charges de l’Etat sont enregistrées à la naissance des obligations.
Le critère de rattachement des charges à l’exercice se fonde ainsi sur
la date d’exécution de l’opération ayant généré la charge. Le critère
de rattachement des charges à l’exercice est donc le service fait ou la
décision d’attribution.

référentiels comptables
Pour déterminer les principes généraux de comptabilisation et d’évaluation
des charges de l’Etat, la norme s’est inspirée des référentiels comptables
suivants :
• pour les charges de même nature que celles des entreprises (charges
de fonctionnement direct et charges financières), les règles de
comptabilisation et d’évaluation retenues sont celles du Code Général
de la Normalisation Comptable (CGNC), à l’exception des charges
financières liées aux opérations sur instruments financiers à terme et
aux opérations en devises ;
• pour les charges spécifiques liées à la mission de régulateur écono-
mique et social de l’Etat (charges de fonctionnement indirects et
charges de transfert), il n’existe pas de référentiels comptables connus
applicables et les principes comptables de droit commun ne sont pas
toujours transposables.
112
NORME 12
LES CHARGES
La présente norme vise à définir les charges de l’Etat et à déterminer les
règles de leur comptabilisation.
1. Notion de charges
La présente norme s’applique aux charges de l’Etat définies comme une
diminution d’actif ou une augmentation de passif non compensée dans
une relation de cause à effet par l’entrée d’une nouvelle valeur à l’actif
ou une diminution du passif.
Les charges de l’Etat correspondent soit à une consommation de ressources
entrant dans la production d’un bien ou d’un service, soit à une obligation
de versement à un tiers, définitive et sans contrepartie directe dans les
comptes.
Elles peuvent être ventilées par grandes catégories selon qu’elles couvrent
les frais de fonctionnement de l’activité normale et habituelle de l’Etat
(consommation de ressources pour acquérir des biens et services), qu’elles
résultent d’une obligation ou d’une décision de versement définitif et
sans contrepartie à un tiers ou qu’elles concernent des opérations de
financement. Elles comprennent trois catégories :
• les charges de fonctionnement ;
• les charges de transfert ;
• les charges financières.

Cette catégorie de charges couvre principalement l’activité ordinaire
et habituelle de l’Etat. Elle peut couvrir également les versements à des
opérateurs pour réalisation de missions de service public pour le compte
de l’Etat.
Les charges de fonctionnement de l’Etat comprennent :
• Les frais de personnel (traitements, salaires, et indemnités permanentes
et occasionnelles, contributions aux régimes de retraite et de
prévoyance sociale, etc.) ;
• Les impôts et taxes à la charge de l’Etat (droits de douane, Taxe sur la
Valeur Ajoutée (TVA),…) ;
• L’achat de biens de consommation (fournitures, matériels, matériaux
de construction, pièces de rechange,…) ;
• L’achat de services (entretien et réparation, transport et déplacement,
télécommunications, locations, études, conseil et assistance, publicité,
hébergement,…) ;

• Les pertes sur sortie d’éléments d’actif ;
• Les subventions pour charges de services publics ;
• Les décisions qui ne remettent pas en cause le bien fondé des créances
mises en recouvrement et comptabilisées dans les comptes de l’Etat
(décisions d’admission en non valeur, amnistie et remises gracieuses
des dettes) ;
• Les frais des services bancaires ;
• Les pertes de change sur opérations de dépenses réglées en monnaie
étrangères.
1.2.1 Charges de transfert

Les charges de transfert sont des versements motivés par la mission de
régulateur économique et social de l’Etat. Elles comprennent :
• les transferts, versements sans contrepartie équivalente, effectués soit
directement, soit indirectement par l’intermédiaire d’organismes tiers
remplissant la fonction de redistributeurs, au profit d’un ou plusieurs bé-
néficiaires appartenant à des catégories strictement identifiées (mé-
nages, entreprises, collectivités locales et leurs groupements, établisse-
ments publics et autres organismes) ;
• toutefois, les versements provenant de recettes que l’Etat collecte
et reverse à ces tiers ne sont pas assimilés à des transferts. Ces opé-
rations sont retracées dans les comptes de l’Etat mais elles sont sans
impact sur le résultat de l’exercice, exception faite des éventuels frais
de gestion prélevés (recouvrement pour le compte de tiers) ;
• les charges résultant de la mise en jeu de la garantie de l’Etat.
1.2.2 Bénéficiaires du transfert

Le bénéficiaire de transferts est le bénéficiaire final de la mesure d’une
politique publique déterminée.
Il existe cinq catégories de bénéficiaires :
• les ménages ;
• les entreprises ;
• les collectivités locales et leurs groupements ;
• les établissements publics ;
• les autres organismes notamment, les groupements d’intérêt public, les
organismes de prévoyance sociale, les associations et autres fonda-
tions ainsi que les institutions régionales ou internationales.
114
Cette catégorie comprend les charges générées par les opérations liées
aux dettes financières, aux instruments financiers et à la trésorerie de l’Etat.
Ces charges financières comprennent :
• les charges d’intérêts et commissions, des éléments constitutifs de la
trésorerie, des instruments financiers à terme et des dettes diverses liées
aux opérations de financement et de trésorerie ;
• les pertes de change liées aux dettes financières et aux instruments
financiers à terme libellés en monnaies étrangères ;
• les charges nettes sur cessions d’équivalents de trésorerie correspon-
dant aux moins-values supportées lors de la cession des équivalents de
trésorerie concernés ;
• les autres charges financières liées aux opérations de financement et
de trésorerie.
2. Procédure et règles générales de comptabilisation

des charges.
Les charges de l’Etat sont comptabilisées à la date d’exécution de l’opé-
ration ayant généré la charge et lorsqu’il existe une estimation fiable de
leur montant.

Pour les biens et services, le critère de rattachement des charges à l’exer-
cice est la livraison des fournitures ou des biens ou la réalisation des pres-
tations de services.
Pour les subventions pour charges de service public, le critère de rattache-
ment des charges à l’exercice est la décision d’attribution.

Pour les transferts, le critère de rattachement des charges à l’exercice est
la décision d’attribution.

• Les intérêts et les commissions exigibles sont rattachés à l’exercice au
cours duquel ils sont constatés ;
• Les intérêts courus et non échus sont rattachés à l’exercice au prorata
temporis ;

• Les pertes de change liées aux dettes financières et aux instruments
financiers à terme libellés en monnaie étrangère sont rattachées à
l’exercice au cours duquel elles sont constatées ;
• Les moins-values sur cessions d’équivalents de trésorerie sont ratta-
chées à l’exercice au cours duquel elles ont été constatées.

financiers
La nature et le montant des charges à payer et des charges constatées
d’avance sont présentés dans les notes aux états financiers.
116
NORME 13
LES ENGAGEMENTS HORS BILAN

NORME 13
EXPOSE DES MOTIFS

En raison du principe d’image fidèle, cette norme s’attache à définir le
périmètre des « engagements hors-bilan » à mentionner dans les notes aux
états financiers.
Cette norme traite et définit également les modalités d’inscription et
d’évaluation de ces engagements.
Les engagements hors bilan sont assortis d’informations susceptibles
d’avoir une importance significative et un impact éventuel sur la sincérité
des états financiers.
1. Périmètre de la norme
La particularité de cette norme tient à l’absence d’un référentiel
comptable directement transposable à l’Etat.
Cette norme englobe en principe les engagements relevant du champ
de la définition générale des passifs éventuels résultant :
• soit d’une obligation potentielle pour couvrir des risques, liés à des évè-
nements futurs ou incertains que seule la survenance confirmera ;
• soit d’une obligation de l’État à l’égard de tiers dont il n’est pas pro-
bable ni certain qu’elle se traduira par une sortie de ressources sans
contrepartie attendue.
Le passif éventuel se distingue de la provision pour risque laquelle, bien
que son échéance et son montant restent incertains, correspond à une
obligation probable ou certaine à la date de clôture de l’exercice.
La présentation des engagements dans les comptes de l’entreprise ne
revêt pas de formalisme particulier, dans la mesure où le périmètre de ces
engagements se déduit souvent de son domaine d’activité, et ce dans le
but de donner une image fidèle de son patrimoine.
La transposition de ce principe à l’État soulève des difficultés d’appréhension
de tous les passifs éventuels dès lors qu’en sa qualité d’assureur de dernier
ressort, il est souvent sollicité au-delà de ses engagements classiques pour
couvrir des risques probables, éventuels et imprévisibles englobant des
domaines diversifiés (politique, économique, social…).
En conséquence, les engagements donnés à mentionner dans les notes
aux états financiers correspondent à des passifs éventuels ayant pour
origine :
• Les engagements donnés dans le cadre d’accords bien définis ;
• Les engagements résultant de la mise en jeu de la responsabilité de l’Etat
ou d’une obligation reconnue par l’Etat ;
• Les engagements de retraites ;
• La qualité d’assureur en dernier ressort de l’Etat.
118
La présente norme s’applique également aux engagements reçus et qui
sont enregistrés et évalués de la même manière que les engagements
donnés.

La présente norme s’inspire de l’International Public Sector Accounting
Standards (IPSAS) ...

NORME 13
La présente norme a pour objet de définir les engagements hors-bilan à
mentionner dans les notes aux états financiers et d’en préciser les règles
d’évaluation et les modalités d’inscription.
Lesdits engagements sont assortis d’informations susceptibles d’avoir une
importance significative et un impact éventuel sur la sincérité des états
financiers.
Les engagements de l’État correspondant à des passifs éventuels consistent
soit :
• en une obligation potentielle de l’Etat à l’égard de tiers résultant
d’évènements dont l’existence ne sera confirmée que par la survenance
d’évènements futurs incertains et qui ne sont pas totalement sous le
contrôle de l’Etat ;
• en une obligation de l’Etat à l’égard de tiers dont il n’est pas probable
ou certain qu’elle se traduira par une sortie de ressources sans contre-
partie au moins équivalente attendue de celui-ci.
La norme s’applique également aux engagements reçus qui sont
enregistrés et évalués de la même manière que les engagements donnés.
2. Catégories d’engagements
Les engagements hors bilan peuvent être constitués par :
• Des engagements résultant d’accords bien définis ;
• Des engagements résultant de la mise en jeu de la responsabilité de
l’Etat ou d’une obligation reconnue par l’Etat ;
• Des engagements de retraites (régimes non cotisants ou régimes spé-
ciaux de retraite) ;
• L’implication de l’Etat en sa qualité d’assureur en dernier ressort.
Ils sont enregistrés et suivis en classe 8.
2.1 Engagements découlant d’accords bien définis

Il s’agit d’engagements basés sur des actes juridiques ou contractuels liant
l’Etat à des tiers et comprennant notamment :
• la dette garantie ;
• les garanties liées à des missions d’intérêt général ou d’ordre public
(troubles à l’ordre public, etc.) ;
120
• les garanties de passifs (cession ou restructuration d’entreprises pu-
bliques) ;
• les engagements budgétaires (dès visa d’engagement de dépenses);
• les autres engagements financiers de l’Etat (financements d’opéra-
tions de l’Etat dans le cadre d’accords de prêts).
2.2 Engagements résultant de la mise en jeu de la res-

ponsabilité de l’État ou d’une obligation reconnue par
l’Etat
Il s’agit d’engagements faisant l’objet de litiges avérés, ou résultant
d’obligations reconnues par l’Etat pour lesquelles les conditions de
comptabilisation de provisions pour risques ne sont pas vérifiées.
2.3 Engagements de retraites

Il s’agit d’engagements de l’Etat vis-à-vis de la Caisse Marocaine de
Retraite (CMR) visant la couverture de la charge pouvant résulter du
paiement des régimes non cotisants, de régimes spéciaux ou déficitaires.
3. Modalités d’évaluation et d’inscription dans les notes

aux états financiers
Les engagements à inscrire en hors-bilan, destinés à renseigner sur la
situation patrimoniale de l’État, doivent être d’une importance significative.
L’évaluation de ces engagements n’étant pas toujours aisée, deux modes
d’inscription leur sont réservés :
• L’inscription du montant de l’engagement découlant d’un acte juri-
dique ou estimé de manière objective ;
• La description littéraire de l’engagement, lorsque l’évaluation des risques
n’est pas possible lors de sa constatation ou à la date d’arrêté des comptes.
Dans les deux cas, le risque qui est à l’origine de l’engagement à inscrire
dans les notes aux états financiers doit répondre aux critères ci-après :
• Il doit être réel et clairement identifié ;
• Il doit exister au plus tard à la clôture de l’exercice, même si sa mise en
œuvre et son impact réel demeurent conditionnels :
◗ si l’obligation devient certaine et sortie de ressources incertaine
ou improbable, elle est en engagement hors-bilan ;
◗ si l’obligation est certaine et la sortie de ressources certaine ou
probable, elle est comptabilisée au passif du bilan.
Toute inscription doit être accompagnée de notes en précisant le mode
d’évaluation. Tout changement de méthode doit être motivé et donner
lieu à des explications dans les notes aux états financiers.

122
GLOSSAIRE
GLOSSAIRE
Actif
Élément du patrimoine ayant une valeur économique positive pour
l’Etat, c’est-à-dire une ressource dont la propriété revient à l’Etat du fait
d’événements passés et dont il attend des avantages économiques futurs.
Pour l’Etat, les avantages économiques futurs sont représentés soit par des
flux de trésorerie issus de l’utilisation de l’actif et bénéficiant à l’Etat, soit la
disposition d’un potentiel de services attendus de l’utilisation de l’actif et
profitant à l’Etat ou à des tiers, conformément à sa mission ou à son objet.
Actif circulant
Eléments d’actif qui, en raison de leur destination ou de leur nature, n’ont
pas vocation à servir de façon durable à l’activité de l’Etat.
Actif immobilisé (immobilisation)

Eléments d’actif destinés à servir de façon durable à l’activité de l’Etat.
Amortissement
Répartition systématique du montant amortissable en fonction de la durée
de son utilisation.
Autres passifs
Passifs dont l’échéance n’est pas fixée de façon précise mais dont le
montant est fixé de façon précise.
Charge
Diminution d’actif ou augmentation de passif non compensée dans une
relation de cause à effet par l’entrée d’une nouvelle valeur à l’actif ou
une diminution du passif. Elle correspond soit à une consommation de
ressources entrant dans la production d’un bien ou d’un service, soit à une
obligation de versement à un tiers, définitive et sans contrepartie directe
dans les comptes.
Charges de fonctionnement
Charges issues de l’activité ordinaire de l’Etat. Elles comprennent les
charges de fonctionnement direct (biens et services) et les charges de
fonctionnement indirect (subventions pour charges de service public).
Charges de personnel
Ensemble des rémunérations en monnaie et parfois en nature, en
contrepartie du travail fourni ainsi que des charges liées à ces rémunérations.
Charges de transfert
Les charges de transfert sont des versements de l’Etat motivés par sa
mission de régulateur économique et social. Elles correspondent à des
transferts sans contrepartie directe pour l’Etat effectués soit directement
par les services de l’Etat, soit par l’intermédiaire d’organismes tiers.
124
Charges financières
Charges résultant des dettes financières, des instruments financiers à
terme, de la trésorerie et des immobilisations financières. Sont exclus les
frais des services bancaires, les intérêts moratoires résultant d’un paiement
tardif ainsi que les intérêts et pertes de change concernant des opérations
autres que celles liées au financement et à la trésorerie.
Contrat de location-financement
Contrat de location ayant pour effet de transférer au preneur la quasi-
totalité des risques et des avantages inhérents à la propriété d’un actif. Le
transfert de propriété peut intervenir ou non, in fine.
Coût de remplacement
Coût à mettre en œuvre pour remplacer le potentiel brut de service de
l’actif.
Dépréciation
Perte dans les bénéfices économiques futurs ou le potentiel de service
d’un actif au-delà de la constatation de son amortissement normal.
La dépréciation d’un actif est la constatation que sa valeur actuelle est
inférieure à sa valeur nette comptable.
Dette
Passif certain dont l’échéance et le montant sont fixés de façon précise.
Dette financière
Dettes résultant d’une décision de financement de l’Etat. Elles sont soit
la contrepartie de fonds destinés à assurer le financement de l’Etat,
remboursables à terme et donnant lieu à rémunération, soit la contrepartie
d’un actif qu’elles ont pour objet de financer.
Dons et legs
Versements reçus de tiers sans contrepartie directe pour ces derniers.
Fonds de concours
Fonds versés par des personnes morales ou physiques pour concourir avec
ceux de l’Etat à des dépenses d’intérêt public.
Immobilisation corporelle
Actif physique identifiable et normalement identifié dans un inventaire
physique dont l’utilisation s’étend sur plus d’un exercice et ayant une
valeur économique positive pour l’entité qui l’utilise ; cette dernière étant
représentée pour l’Etat par des avantages économiques futurs ou par le
potentiel de services attendus de l’utilisation du bien.
Groupe d’éléments d’actifs immobilisés, comprenant les participations et
les dotations au capital, ainsi que les prêts et avances.

Immobilisation incorporelle
Actif non monétaire, sans substance physique, détenu soit pour produire
ou fournir des biens ou des services, soit pour être concédé à des tiers, soit
à des fins administratives et dont on s’attend à ce qu’il soit utilisé sur plus
d’un exercice.
Juste valeur
Montant pour lequel un actif pourrait être échangé ou un passif éteint,
entre parties bien informées, consentantes et agissant dans des conditions
de concurrence normale.
Participations
Droits détenus par l’Etat sur d’autres entités, matérialisés ou non par des
titres, qui créent un lien durable avec celles-ci. Ces droits découlent de la
détention de parts de capital dans les entités concernées.
Passif
Obligation à l’égard d’un tiers, existante à la date de clôture des comptes,
dont il est probable ou certain, à la date d’arrêté des comptes, qu’elle
entraînera une sortie de ressources au bénéfice de ce tiers sans contrepartie
attendue de celui-ci après la date de clôture des comptes.
Passif éventuel
Il s’agit :
• soit d’une obligation potentielle de l’Etat à l’égard d’un tiers résultant
d’événements dont l’existence ne sera confirmée que par la
survenance, ou non, d’un ou de plusieurs événements futurs incertains
qui ne sont pas totalement sous le contrôle de l’Etat.
• soit d’une obligation de l’Etat à l’égard d’un tiers dont il n’est pas
probable ou certain qu’elle provoquera une sortie de ressources sans
contrepartie au moins équivalente attendue de celui-ci.
Plan d’amortissement
Traduction de la répartition du montant amortissable d’un actif selon le
rythme de consommation des avantages économiques ou du potentiel
de services attendus en fonction de son utilisation probable.
Prêts et avances accordés

Fonds versés par l’Etat à des tiers en vertu de dispositions contractuelles
par lesquelles l’Etat s’engage à transmettre à des personnes physiques ou
morales, l’usage de moyens de paiement pendant un certain temps.
Les prêts sont accordés pour une durée supérieure à 2 ans, alors que les
avances sont octroyées par l’Etat pour une durée inférieure ou égale à 2
ans.
126
Produit
Augmentation d’actif ou diminution de passif non compensée dans
une relation de cause à effet par la sortie d’une valeur à l’actif ou une
augmentation du passif. Pour l’Etat, il est fait une distinction entre les
produits régaliens, qui constituent sa principale ressource et les autres
produits qui sont la contrepartie directe de vente de biens et services ou
de l’utilisation par des tiers d’actifs productifs de redevances, d’intérêts ou
de dividendes.
Produits de fonctionnement
Produits issus de l’activité ordinaire de l’Etat.
Produits financiers
Produits résultant des immobilisations financières, de la trésorerie et des
dettes financières. En sont exclus les gains de change concernant les
opérations autres que celles liées au financement et à la trésorerie de
l’Etat.
Produits régaliens
Produits issus de l’exercice de la souveraineté de l’Etat et qui proviennent
de tiers qui ne reçoivent pas directement, en contrepartie, une ressource
d’une valeur équivalente.
Produits de transfert
Versements reçus de tiers sans contrepartie équivalente pour ces derniers
ou encore pour concourir avec l’Etat au financement de projets d’intérêt
public.
Provision pour risques et charges

Passif dont l’échéance ou le montant n’est pas fixé de façon précise.
Stocks
Actifs de l’Etat détenus sous forme de matières ou de fournitures devant
être consommées dans un processus de production de biens ou de
services, ou encore pour être vendus ou distribués dans le cours normal de
son activité.
Subventions pour charges de service public

Versements effectués aux opérateurs des politiques de l’Etat afin de couvrir
leurs charges de fonctionnement engendrées par l’exécution de politiques
publiques relevant normalement de la compétence directe de l’Etat mais
que ce dernier leur a confiées tout en en conservant le contrôle.

Transferts
Versements sans contrepartie équivalente comptabilisable et significative
d’échange, effectués soit directement par les services de l’Etat, soit
indirectement par l’intermédiaire d’organismes tiers, relevant le plus
souvent du périmètre des opérateurs des politiques de l’Etat dans leur rôle
de redistributeur, au profit d’un ou de plusieurs bénéficiaires, appartenant
à des périmètres strictement identifiés (ménages, entreprises, collectivités
locales et établissements et entreprises publics).
Valeur actuelle
La valeur actuelle est fonction de l’utilité du bien, de sa valeur marchande
ou de son coût de remplacement.
Valeur brute
Valeur d’entrée d’un actif dans le patrimoine ou valeur de réévaluation
de cet actif.
Valeur nette comptable

Valeur à laquelle un actif est enregistré dans les états financiers après
déduction des amortissements et des pertes pour dépréciation cumulés.
Valeur d’inventaire
La valeur d’inventaire est en principe égale à la valeur actuelle. Toutefois,
lorsque la valeur d’inventaire d’une immobilisation non financière n’est
pas jugée notablement inférieure à sa valeur comptable nette, celle-ci est
retenue comme valeur d’inventaire.
Valeur recouvrable
Valeur la plus élevée entre le prix de vente net de l’actif et sa valeur d’utilité.
Valeur d’utilité
Valeur actuelle des flux de trésorerie futurs estimés, attendus de l’utilisation
continue d’un actif et de sa sortie à la fin de sa durée d’utilité.
Valeur résiduelle
Montant net que l’Etat s’attend à obtenir d’un actif à la fin de sa durée
d’utilisation après déduction des coûts de sortie attendus.
128

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RECUEIL

DES NORMES COMPTABLES

Cadre conceptuel de la comptabilité de l’Etat 6

Norme 1 : Les états financiers 19

Norme 2 : Les immobilisations incorporelles 27

Norme 3 : Les immobilisations corporelles 37

Norme 4 : Les immobilisations financières 53

Norme 5 : Les stocks 61

Norme 6 : Les créances de l’actif circulant 65

Norme 7 : Les composantes de la trésorerie de l’Etat 73

Norme 8 : Les dettes de financement et coût des emprunts 81

Norme 9 : Les provisions pour risques et charges, dettes 89

Norme 10 : Les produits régaliens 95

Norme 11 : Les produits autres que régaliens 103

Norme 12 : Les charges 109

Norme 13 : Les engagements hors-bilan 117

Le présent recueil regroupe les normes comptables applicables à l’Etat.

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 5

2. Cadre général de la comptabilité de l’Etat

2.1 Choix directeurs de la comptabilité de l’Etat

2.1.1 Respect du cadre juridique et institutionnel spécifique

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 7

2.1.3 Nécessité d’intégrer les opérations de l’Etat dans la

2.2 Objectifs assignés à la comptabilité de l’Etat

2.2.1 Introduire l’optique patrimoniale dans la comptabi-

2.2.2 Introduire la notion de comptabilité d’exercice

2.3 Destinataires de l’information fournie par la compta-

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 9

3.1 Principe de permanence des méthodes

3.2 Principe de spécialisation des exercices

3.3 Principe de prudence

3.4 Principe de clarté

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 11

3.6 Principe de régularité et de sincérité

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 13

6. Articulation de la comptabilité de l’Etat avec la

7.2 Principe Général

7.3 Eléments d’actifs corporels

7.4 Eléments du passif

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 15

8. Méthodes d’évaluation : Principes et règles générales

8.1 Eléments concernés

8.2 Principes d’évaluation

8.3 Règles générales d’évaluation

8.3.1 Valeur d’entrée

8.3.3 Valeur à la date de clôture

8.3.3.2 Règles particulières d’évaluation

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 17

LES ETATS FINANCIERS

1. Objet des états financiers

1.1 Bilan : le tableau de la situation nette

1.2 Compte de résultat

1.4 Notes aux états financiers

2. Positionnement par rapport aux autres référentiels

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 21

ACTIF Exercice N Exercice N - 1

Recueil des Normes Comptables de l’Etat • 23

PRODUITS Exercice N Exercice N - 1

PRODUITS DE TRANSFERT (II) _________ _________

PRODUITS FINANCIERS (III)

CHARGES DE FONCTIONNEMENT (V) _________ _________

CHARGES DE TRANSFERT (VI) _________ _________

CHARGES FINANCIERES (VII) _________ _________

PRODUITS DE TRANSFERT (II) _ _

CHARGES DE FONCTIONNEMENT (V) _ _

CHARGES DE TRANSFERT (VI) _ _

CHARGES FINANCIERES (VII) _ _