République de Côte d’Ivoire

Union – Discipline – Travail

SUPPORT DE COURS
AUDIT ET COMMISSARIAT
AUX COMPTES

FEVRIER 2019

Préparé par :
J.L. Séka Séka
(Consultant-Formateur, Economiste-Financier)
01.38.01.57 –07.66.38.96

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 SOMMAIRE
Introduction
I. Rappel de la démarche du réviseur
1.1. Généralités sur l’audit
1.2. Définitions de quelques concepts
1.3. Les différentes étapes de la mission
II. Les particularités du commissariat aux comptes
2.1. Définition du commissariat aux comptes
2.2. Obligations et droits du commissaire aux comptes
2.3. Responsabilités et indépendance du commissaire aux comptes
2.4. Désignation, incompatibilités, durée du mandat et cessation des fonctions
III. L’organisation d’une mission d’audit
3.1. L’équipe d’audit
3.2. Les dossiers d’audit
3.3. Les papiers de travail
IV. Etude de quelques techniques et travaux d’audit
4.1. La revue analytique et le calcul de ratios
4.2. Le sondage
4.3. L’inventaire physique
4.4. La confirmation directe

V. Révision et certification : quelques exemples de contrôles

5.1. Contrôle des immobilisations corporelles et incorporelles
5.2 Contrôle des titres détenus en portefeuille
5.3. Contrôle des valeurs d’exploitation (stocks)
5.4. Contrôle de la trésorerie
5.5. Contrôle des comptes de tiers
VI. Audit du TAFIRE et de l’état annexé
6.1. Audit de l’état annexé
6.2. Audit du TAFIRE

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VII. Les vérifications spécifiques du commissaire aux comptes1 : les diligences
liées au rapport spécial du commissaire aux comptes
VIII. Les rapports et lettres échangées
8.1. Les lettres échangées
8. Les rapports du commissaire aux comptes et de l’auditeur contractuel
IX. Exercices et cas pratiques
Fin du module

Audit et révision légale (Guide pratique) – Alberto Sillero – Editions ESKA, 2000
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Introduction
La mission de l’auditeur financier est d'émettre une opinion sur la régularité et
la sincérité des comptes d’une entité donnée. Cependant, sept questions expriment
les préoccupations de l'auditeur à savoir :
‐ toutes les opérations de l'entreprise devant être comptabilisées ont-elles fait
l'objet d'un enregistrement dans les comptes ?
‐ tous les enregistrements portés dans les comptes sont-ils la traduction correcte
d'une opération réelle ?
‐ toutes les opérations enregistrées durant l'exercice concernent-elles la période
écoulée et elle seule ? Inversement, des opérations concernant cette période ne
sont-elles pas enregistrées dans un autre exercice ?
‐ tous les soldes apparaissant au bilan représentent-ils des éléments d'actif et de
passif existant réellement ? ;
‐ ces éléments d'actif et de passif sont-ils évalués à leur juste valeur ?
‐ les documents financiers sont-ils correctement présentés ?
‐ les documents financiers sont-ils accompagnés d’informations
complémentaires éventuellement nécessaires ?
A ces sept questions correspondent sept propositions qui, lorsqu'elles sont vérifiées,
permettent de penser que les comptes sont sincères et réguliers.
Ces différentes propositions seront présentées en distinguant :
‐ celles qui sont relatives aux enregistrements ;
‐ celles qui sont relatives aux soldes du bilan ;
‐ celles qui sont relatives aux documents financiers.
 LES PROPOSITIONS RELATIVES AUX ENREGISTREMENTS
 La proposition d'exhaustivité des enregistrements
La proposition d'exhaustivité des enregistrements est vérifiée si et seulement si toutes
les opérations sont enregistrées sans aucune omission.
 La proposition de réalité des enregistrements
La proposition de réalité est vérifiée quand tous les enregistrements traduisent
correctement des opérations réelles. La notion de réalité concerne à la fois l'opération
et sa comptabilisation.
 La proposition des coupures des enregistrements
La proposition de coupure traduit l'un des principes fondamentaux de la
comptabilité générale à savoir la séparation des exercices : une opération doit affecter
les résultats de l'exercice au cours duquel elle a effectivement eu lieu. En d'autres termes, les
produits et les charges ne doivent être comptabilisés que dans les comptes de l'exercice qui
les concerne.

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  LES PROPOSITIONS RELATIVES AUX SOLDES DU BILAN
 La proposition d'existence des soldes
Cette proposition est vérifiée lorsque, à chacun des éléments qui constitue ce solde,
correspond effectivement l'élément d'actif ou de passif qu'il est censé recouvrir. Par
exemple, le stock final "existe" s'il peut être justifié par un ensemble de valeurs
d'exploitation qui existent physiquement et qui sont bien la propriété de l'entreprise à
la clôture de l'exercice.
 La proposition d'évaluation des soldes
La proposition d'évaluation des soldes est vérifiée à partir du moment où les
éléments d'actifs ou de passif qui les constituent sont correctement évalués.
 LES PROPOSITIONS RELATIVES AUX DOCUMENTS FINANCIERS
Même si les propositions relatives aux soldes et aux enregistrements sont vérifiées,
les états financiers peuvent donner une image biaisée de la réalité. Ce sera le cas :
‐ si les comptes sont mal présentés ;
‐ si les documents financiers ne sont pas accompagnés d’informations
complémentaires qui sont éventuellement nécessaires.
 La proposition de présentation des documents financiers
Les atteintes les plus fréquentes à cette proposition résultent :
‐ d'une mauvaise classification des comptes qui peut porter atteinte à la
sincérité des documents financiers ;
‐ d'un regroupement abusif de plusieurs comptes.
Le contrôle de la présentation consiste donc essentiellement à vérifier que les comptes
sont correctement classés et qu'ils présentent un degré de détail suffisant.
 La proposition d'informations complémentaires aux documents financiers
Les documents comptables et financiers doivent être accompagnés des informations
complémentaires pour donner toutes les explications nécessaires sur les conditions
d'établissement des comptes. Ces informations complémentaires se trouvent dans
l’état annexé.
Cet état peut donner par exemple des informations sur :
‐ la méthode d'évaluation des stocks utilisée par l'entreprise ;
‐ les changements de méthode de comptabilisation.
Après ce bref exposé relatif aux qualités auxquelles doivent répondre les comptes
annuels, il convient pour une bonne compréhension de ce module de faire un rappel
sur la démarche du réviseur comptable.

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 I. Rappel de la démarche du réviseur comptable
1.1. Généralités sur l’audit
 La notion d’audit
L’audit recouvre dans les faits, un concept assez large. Il consiste d’une manière
générale, en un examen mené par un observateur professionnel, sur la manière
dont est exercée une activité, par rapport à des critères spécifiques à cette activité.
L’audit permet à l’auditeur d’exprimer de manière indépendante une opinion
critique, objective, constructive sur une information en se référant toujours à des
normes identifiées et prédéfinies.
On parle d’audit externe lorsque l’intervention procède du fait d’un professionnel
externe à l’entité visitée. A contrario, l’audit interne est réalisé par un salarié de
l’entreprise.
 Rôle de l’audit
Qu’ils soient dirigeants, actionnaires actuels ou potentiels, salariés, fournisseurs, Etat,
les différents acteurs liés à une entreprise quelconque sont soucieux de connaître à
travers les informations disponibles, l’image réelle de celle-ci. Pour que ces
informations fournies par l’entreprise soient acceptées par tous, il est nécessaire
qu’elles soient contrôlées et validées par des personnes indépendantes.
En fait, l’audit doit contribuer à accroître l’utilité, la crédibilité et la sécurité de
l’information. Il doit aider l’entreprise à assurer une bonne maîtrise des activités afin
d’atteindre ses objectifs de performance.
 Les différents types d’audit
A l’origine, l’audit considéré comme une mission de contrôle se pratiquait dans le
domaine financier et comptable. Puis, progressivement, il s’est étendu aux autres
fonctions de l’entreprise, avec la naissance de l’audit opérationnel.
En effet, toute information relative à un phénomène peut faire l’objet d’un audit,
toutefois nous limiterons ce module à l’audit comptable et financier.
 L’audit externe
Appelé encore audit financier, ou audit comptable et financier ou révision des
comptes, l’audit externe « est l’examen auquel procède un professionnel compétent
et indépendant en vue d’exprimer une opinion motivée sur la régularité et la
sincérité des comptes d’une entreprise donnée. »
Il convient de noter le double aspect de la démarche d’audit. Non seulement l’activité
inclut le contrôle des comptes tels qu’ils sont présentés, mais aussi le contrôle de la
manière dont les comptes sont établis. Pour atteindre ces objectifs, il faut
nécessairement évaluer le système de «contrôle interne », c'est-à-dire examiner les
mesures, les procédures et les contrôles mis en place pour assurer la qualité de
l’information comptable.

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On distingue :
 l’audit financier externe contractuel : il est réalisé à la demande expresse
d’une entreprise à des fins définies par une convention. Il s’agit de missions
spéciales réalisées pour répondre à des besoins spécifiques ponctuels en
dehors de toute obligation imposée par la loi sur la vie des sociétés.
 l’audit financier externe légal appelé communément commissariat aux
comptes prescrit par la loi sur les sociétés. Il s’agit là d’une activité
obligatoire. Les modalités d’intervention, la finalité et la périodicité sont
déterminées par des critères légaux.
 L’audit interne
L’audit interne est «une activité indépendante et objective, qui donne à une
organisation une assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses
conseils pour les améliorer, et contribue à créer une valeur ajoutée. Il aide cette
organisation à atteindre ses objectifs, en évaluant, par une approche systématique et
méthodique, ses processus de management des risques, de contrôle, et de
gouvernement d’entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur
efficacité. »
L’audit interne est réalisé par un salarié de l’entreprise. Il conduit ses travaux selon
les orientations définies par la direction de l’entreprise. L’audit interne dépasse de
plus en plus la stricte dimension comptable et financière pour s’étendre à
l’ensemble des fonctions de l’entreprise.
 L’audit opérationnel
C’est un audit portant sur le mode opératoire des fonctions d’une entité du point de
vue de la conformité, de l’efficacité et qui ne vise pas une certification réglementaire
ou normative.
Cette définition nous renvoie à l’audit de conformité et d’efficacité dont les
définitions sont les suivantes :
‐ Audit de conformité : audit dont l’objet est de comparer la réalité à un
référentiel existant pour vérifier si ce dernier est respecté ;
‐ Audit d’efficacité : audit dont l’objet, au-delà de la comparaison de la réalité à
un référentiel préexistant, est d’examiner le bien-fondé de méthodes et de
procédures, l’adéquation des moyens aux objectifs et d’évaluer la performance
d’une entité.
On trouvera autant d’audit opérationnel que de fonctions existantes dans la mesure
où toute information relative à un phénomène peut être définie comme un objet
d’audit :
On peut citer à titre d’exemple les audits opérationnels suivants :
- Audit social : il qui consiste à observer les faits, les pratiques et les
structures liés à l’emploi et au travail humain dans une entreprise.
- Audit des assurances : il s’agit d’examiner les contrats d’assurances d’une
structure sur la base des critères de régularité, fiabilité, efficacité.

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 - Audit des finances : à ne pas confondre avec l’audit financier, exemple :
l’audit de la trésorerie.
- Audit fiscal : il consiste à se prononcer sur l’ensemble des structures
fiscales d’une entité et leur fonctionnement.
- Audit informatique : il s’agit ici de la fonction informatique qui fait l’objet
d’audit. (A ne pas confondre avec l’audit du système d’information).
- Audit juridique : il consiste à se prononcer sur l’ensemble des structures
juridiques d’une entité.
- Etc.
 Déontologie
Elle implique une régularité et une objectivité des comportements. Il est attendu de
tout professionnel de l’audit qu’il respecte et applique les principes fondamentaux de
comportement suivants : intégrité, objectivité, compétence, indépendance,
confidentialité.
 Les objectifs de l’audit financier
L’audit financier procède en priorité d’une volonté de fiabilisé les informations de
nature financière fournies par les entités, objet de l’audit. Cet objectif de fiabilisation
nécessite l’existence d’un référentiel à la fois connu de l’émetteur de l’information et
de celui qui a vocation à la recevoir et à l’utiliser. Ce langage commun d’expression
de l’information financière constitue le référentiel comptable prédéfini, dont
l’auditeur vérifie le respect.
 La fiabilisation de l’information comptable et financière
Les critères minimaux retenus et auxquels il est fait référence dans les rapports
d’expressions d’opinion des commissaires aux comptes sont la régularité et la
sincérité d’où découle la fidélité de l’image donnée. Ces notions doivent être
complétées par les notions d’exactitude et de seuil de signification.
 Le respect d’un référentiel comptable
La régularité suppose l’existence de règles. Ces règles, en matière comptable et
financière, sont appelées référentiel comptable. Ce corpus de règles, propre à chaque
entreprise résulte de l’addition :
 d’une part des principes comptables (prudence, continuité de
l’exploitation, permanence des méthodes, séparation des exercices, coût
historique, intangibilité du bilan d’ouverture,…),
 et d’autre part d’options comptables particulières à l’entreprise devant
être décrites dans l’annexe aux comptes annuels.

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 Exercice : Contrôle de connaissances sur les principes comptables
A l’application de quel(s) principe(s) comptable(s) font référence les illustrations
suivantes ?
1) Le comptable de l’entreprise dresse un échéancier des créances en fin d’exercice
ainsi que les observations relatives aux débiteurs correspondants dans le but
d’évaluer les chances de recouvrement de ces créances et donc de déterminer les
provisions à constituer.

2) L’entreprise a acquis des biens, mais sous la clause de réserve de propriété qui
confère aux vendeurs le droit de propriété sur les biens en attendant que
l’entreprise acheteuse remplisse un certain nombre d’obligations vis-à-vis du
vendeur. Cependant au moment d’établir son bilan, l’entreprise acheteuse a
décidé de faire figurer ces biens dans son patrimoine. En vertu de quel principe du
SYSCOA peut-il le faire ?

3) L’entreprise a obtenu en location l’utilisation de plusieurs biens d’équipement,

mais la valeur totale des contrats ne peut être considérée comme significative au
regard des critères fixés par le SYSCOA. Comment l’entreprise doit-elle
comptabiliser ces contrats de location et en raison de quel(s) principe(s)
comptable(s) ?

4) L’entreprise a souscrit plusieurs contrats d’assurance, d’entretien, de maintenance

etc. a la fin de l’année le comptable sort tous ces contrats et fait un certain nombre
d’opérations comptables pour dresser les états financiers de fin d’exercice. Que
cherche-t-il à faire à propos de ces contrats et en vertu de quel(s) principe(s)
comptable(s) le fait-il ?

5) L’entreprise X dispose d’un immeuble qui lui sert de siège et dont la valeur au
bilan est de 100 millions. Cependant compte tenu de l’augmentation des coûts de
construction, cet immeuble a une valeur de marché aujourd’hui de 500 millions.
Quelle valeur le comptable doit-il prendre en compte pour établir le bilan de fin
d’exercice si l’entreprise a des perspectives de fonctionnement normales et en
vertu de quel(s) principe(s) ?

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6) L’entreprise Y est en situation de cessation de paiements et est en passe d’être
liquidée. Un Syndic est nommé et il veut établir le patrimoine de l’entreprise.
L’entreprise dispose de terrains dont le coût d’acquisition était de 10 millions, leur
valeur vénale aujourd’hui est de 50 millions, quelle valeur doit figurer au bilan
établi par le Syndic ?

7) L’entreprise X a causé des dommages à des tiers qui ont intenté une action en
justice qu’ils ont une forte probabilité de gagner. Cependant le montant des
dédommagements ne peut pas être raisonnablement estimé par l’entreprise en fin
d’exercice. Que doit faire le comptable de l’entreprise et en vertu de quel(s)
principe(s) ?

8) Le comptable de l’entreprise a décidé de changer l’évaluation des stocks de

l’entreprise de la méthode du coût moyen pondéré à la méthode du FIFO, toutes
deux admises par les principes du SYSCOA. Cependant peut-il effectuer ce
changement sans aucune autre obligation ? Que doit-il faire d’autre à la suite du
changement intervenu dans la valorisation des stocks, en vertu de quel(s)
principe(s) doit-il faire cela ?

1.2. Définitions de quelques concepts

La révision comptable : c’est une démarche d’investigation menée par un contrôleur
externe (réviseur) pour s’assurer de la qualité des informations comptables en vue de
certifier que les documents financiers traduisent bien la réalité des opérations
effectuées au cours d’une période donnée et expriment la situation effective de
l’entité à la clôture de l’exercice (image fidèle des comptes).
La certification : c’est la validation des comptes de l’exercice d’une entreprise par le
commissaire aux comptes.
Régularité des comptes : conformité des comptes aux règles et procédures en
vigueur.
Sincérité des comptes : résultat de l’application de bonne foi des règles et procédures
en vigueur en fonction de la connaissance que les responsables doivent avoir de la
réalité et de l’importance des opérations, évènements et situations.

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 1.3. Les différentes étapes de la mission du réviseur
La mission du commissaire aux comptes a pour objectif de se prononcer sur la
régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes de la société. Cependant, il n’a
pas une assurance quelconque qui garantie que ce but est atteint quel que soit le
système de détection et de contrôle instauré par l’entreprise ou le commissaire pour
des raisons de coûts et d’efficacité.
C’est pour cette raison que le commissaire aux comptes est amené à adopter une
démarche rationnelle systématique qui se décompose de cinq phases :
a) Une phase d’orientation et de planification
Elle est considérée comme le début de la mission ou le commissaire aux comptes
recense l’ensemble des risques généraux qui devront faire l’objet de contrôles
spécifiques dans la mesure ou elle intéresse des domaines et systèmes significatifs ;
c’est également la phase ou le commissaire aux comptes fixe le seuil de signification.
L’ensemble de ces éléments qui représente la stratégie d’audit est consigné dans un
plan de mission qui tient compte de la situation et des risques propres à l’entreprise.
b) Une phase d’appréciation du contrôle interne
Le commissaire aux comptes est amené à apprécier le contrôle interne concernant un
ou plusieurs systèmes significatifs ou à risques normalement prévu dans le plan de
mission. Aucune révision de comptes ne peut être faite sérieusement sans une
appréciation préalable du contrôle interne.
L’évaluation du contrôle interne permet de déterminer dans quelle mesure le
commissaire aux comptes pourra s’appuyer sur l’efficacité des procédures existantes,
limiter ainsi le nombre de transactions, documents, pièces, écritures à analyser et
orienter ses travaux vers l’appréciation des risques majeurs. Elle est le seul moyen de
s’assurer du traitement correct des opérations répétitives, telles que les facturations et
leurs encaissements, les achats et leur paiement, ou l’établissement des feuilles de
paie.
Cette évaluation du contrôle interne est capitale pour le reviseur comptable pour la
raison suivante : à l’issue des examens et vérifications, le reviseur sera en mesure de
porter un jugement sur les procédures examinées. Peut-il se reposer sur celles-ci et
limiter ses travaux (de contrôle des comptes) ? Au contraire, doit-il, compte tenu des
faiblesses relevées, étendre les contrôles à réaliser au moment du contrôle de fin
d’exercice ?
c) Une phase de contrôle des comptes proprement dite
C’est la phase de mise en œuvre des contrôles du plan de mission et l’analyse de
contrôle interne, cela nécessite une approche globale et analytique qui permet
d’identifier les flux financiers significatifs, les variations anormales et les tendances.
Les techniques d’audit utilisées sont :
- les contrôles sur pièces : confrontation des flux comptables et ses justificatifs ;
- l’observation physique : elle concerne les immobilisations, les stocks et les
disponibilités ;

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 - la confirmation directe : c’est une procédure qui consiste à demander à un tiers
ayant un lien d’affaires avec l’entreprise contrôlée de communiquer des
informations concernant l’existence d’opérations de solde ou de toutes autres
opérations ;
- les sondages (statistiques) : c’est une méthode qui permet d’extrapoler à la
population, les observations sur un échantillon, ceci à partir d’un échantillon
prélevé de façon aléatoire dans une population de référence.
d) Une phase de travaux de fin de mission et des vérifications spécifiques
Ce sont des travaux des contrôles précédents afin de parvenir à une opinion
définitive.
Par ailleurs, le commissaire aux comptes est amené à procéder à des contrôles
spécifiques qui portent essentiellement sur les actions de garantie, les conventions
réglementées, l’égalité entre les actionnaires, la véracité des informations des
rapports et des documents adressés aux gestionnaires ou encore la rémunération des
personnes les mieux payées.
e) Une phase de l’établissement du rapport
Le commissaire aux comptes est amené à rédiger différents rapports en fin de
mission :
 le rapport général du commissaire aux comptes qui comporte deux parties :
l’une relative à l’expression sur les comptes et l’autre relative aux vérifications
et informations spécifiques. C’est dans ce rapport qu’il donne son opinion qui
débouche sur une certification qui peut être soit :
- une certification pure et simple : les comptes sont déclarés réguliers, sincères
et fidèles ;
- une certification avec réserve en raison par exemple de désaccord sur les
règles ou les méthodes d’élaboration ou de présentation des comptes ;
- un refus de certification en raison d’anomalie grave (exemple : faux bilan) ;
 le rapport spécial sur les conventions réglementées ;
 et le rapport détaillé portant sur le détail des travaux relatifs au contrôle
interne et au contrôle des comptes.

Exercice
Présenter les différentes phases de la mission du réviseur dans un schéma simplifié en
prenant soin de préciser pour chaque étape, les principaux travaux effectués.
II. Les particularités du commissariat aux comptes
2.1. Définition du commissariat aux comptes
Le commissariat au comptes ou contrôle légal des comptes est un audit des comptes
annuels, régi par la loi, auquel procède un professionnel compétant et
indépendant conduisant à certifier que les comptes présentés sont réguliers,
sincères et donnent une image fidèle du résultat et du patrimoine d’une société à la
fin de l’exercice.

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La mission du commissaire aux comptes requiert une opinion sur les états financiers
ainsi que des vérifications dites spécifiques. Il s’agit notamment :
‐ des conventions réglementées visées aux articles 438 et suivants du traité de
l’OHADA relatif au droit des sociétés commerciales et du GIE pour les SA,
articles 305 et suivants pour les SARL ;
‐ des rémunérations versées aux 5 ou 10 personnes les mieux rémunérées de la
société (art. 525, al 5) ;
‐ du rapport de gestion.
Le commissariat aux comptes est une profession libérale fortement réglementée,
exercée par des professionnels appelés commissaires aux comptes. Alors qu’elle est
réservée exclusivement en Europe et notamment en France à des professionnels
organisés en une chambre de commissaire aux comptes, la profession de
commissariat aux comptes est effectuée en Afrique et particulièrement en Côte
d’Ivoire par les experts comptables diplômés cumulativement à leur fonction initiale.
Pour cerner tous les contours de cette profession, il convient de la définir et
d’indiquer les missions et obligations, les droits, la responsabilité, le mode de
désignation, les incompatibilités, la durée du mandat et la cessation d’activité du
commissaire aux comptes.
2.2. Missions, obligations et droits du commissaire aux comptes
2.2.1. Missions et obligations du commissaire aux comptes
La mission fondamentale assignée de façon générale au commissaire aux comptes est
d’examiner les comptes et les états financiers annuels de synthèse présentés par la
société puis de les certifier. Cette certification confirme qu’ils sont réguliers et
sincères, qu’ils donnent une image fidèle du résultat et des opérations de l’exercice
écoulé ainsi que la de situation de l’entreprise.
En ce qui concerne les pays d’Afrique, membres de l’OHADA, les articles 710 à 717
de l’acte uniforme de l’OHADA sur les sociétés anonymes dont font partie les
sociétés d’état définissent clairement les missions et obligations du commissaire aux
comptes. Ils stipulent :
Article 710 : Le commissaire aux comptes certifie que les états financiers de synthèse sont
réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice écoulé
ainsi que de la situation financière du patrimoine de la société à la fin de l’exercice.
Article 711 : Dans son rapport à l’assemblée ordinaire, le commissaire aux comptes déclare :
- soit certifier la régularité et la sincérité des états financiers de synthèse,
- soit assortir sa certification de réserves ou la refuser en précisant les motifs de ces
réserves ou de ce refus
Article 712 : Le commissaire aux comptes a pour mission permanente, à l’exception de toute
immixtion dans la gestion, de vérifier les valeurs et les documents comptables de la société et
de contrôler la conformité de sa comptabilité aux règles en vigueurs.

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Article 713 : Le commissaire aux comptes vérifie la sincérité et la concordance avec les états
financiers de synthèses, des informations données dans le rapport de gestion du Conseil
d’Administration ou de l’administrateur général selon le cas et dans les documents sur la
situation financière et les états financiers de synthèse adressés aux actionnaires. Il fait état de
ses observations dans son rapport à l’assemblée générale annuelle.
Article 714 : Le commissaire aux comptes s’assure enfin que l’égalité entre les associés est
respectée, notamment que toutes les actions d’une même catégorie bénéficient des mêmes
droits.
Article 715 : Le commissaire aux comptes dresse un rapport dans lequel il porte à la
connaissance du conseil d’administration ou de l’administrateur général :
- les contrôles et les vérifications auxquels il a procédé et les différents sondages
auxquels il s’est livré ainsi que leurs résultats ;
- les postes du bilan et des autres documents comptables auxquels des modifications lui
paraissent devoir être apportées, en faisant toutes les observations utiles sur les
méthodes d’évaluation utilisées pour l’établissement de ces documents ;
- les irrégularités et les inexactitudes qu’il aurait découvertes ;
- les conclusions auxquelles conduisent les observations et rectifications ci-dessous sur
les résultats de l’exercice comparés à ceux du dernier exercice.
- ce rapport est mis à la disposition du président du conseil d’administration ou de
l’administrateur général avant la réunion du conseil d’administration ou de la
décision de l’administrateur général qui arrête les comptes de l’exercice.
Article 716 : le CAC signale à la plus prochaine AG, les irrégularités et les inexactitudes
relevées par lui au cours de l’accomplissement de sa mission.
En outre, il révèle au ministère public les faits délictueux dont il a eu connaissance dans
l’exercice de sa mission sans que sa responsabilité puisse être engagée par cette révélation.
Article 717: Sous réserve de l’article 716 du présent Acte Uniforme, le commissaire aux
comptes, ainsi que ses collaborateurs sont astreints au secret professionnel pour les faits, actes
et renseignements dont ils ont pu avoir connaissance en raison de leurs fonctions. »2
De l’analyse des différentes dispositions de l’acte uniforme précitées, il ressort que les
missions et obligations essentielles du commissaire aux comptes sont :
- la vérification permanente et la certification sans ou avec réserve motivée des
comptes et états financiers de la société. La certification de la régularité puis de la
sincérité des valeurs et documents comptables de l’entreprise s’effectue par rapport
aux règles comptables en vigueur ;
- l’élaboration de rapports au conseil d’administration ou à l’administrateur
général, avec indication des contrôles effectués et des conclusions et
recommandations préconisées ;
- la révélation au conseil d’administration ou à l’administrateur général des
irrégularités et inexactitudes décelées au cours du contrôle et la révélation au
ministère public des faits délictueux sans engagements de sa responsabilité ;

2
Acte Uniforme OHADA relatif aux sociétés commerciales et aux groupements d’intérêt économique (GIE), Cotonou,
Edition Nouvelles Méthodes SARL, articles 710 à 717, pages 239 à 241.

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 - le suivi du respect de l’égalité entre les associés ;
- l’astreinte au secret professionnel ;
- le suivi des conventions réglementées et des conventions interdites ;
- l’obligation d’alerte lorsque la continuité d’exploitation est compromise.
Les missions de commissariat aux comptes sont accompagnées d’un certain nombre
de droits.
2.2.2. Les droits du commissaire aux comptes
Les droits du commissaire aux comptes sont définis dans les dispositions des articles
718 à 724 de l’Acte Uniforme OHADA. Selon ces articles, le commissaire aux comptes
bénéficie des prérogatives suivantes :
 au titre des contrôles
- il peut opérer à toute époque de l’année, toutes vérifications et contrôles
qu’il juge opportuns et se faire communiquer, sur place, toutes pièces (contrats,
livres, documents comptables et registres de procès-verbaux) qu’il estime utile à
l’exercice de sa mission ;
- il peut se faire assister et représenter par des experts ou collaborateurs de
son choix qu’il présente nommément à la société et qui bénéficient des mêmes
droits d’investigation que lui ;
- si plusieurs commissaires aux comptes sont désignés pour le contrôle de
la société, ils peuvent effectuer leurs vérifications et contrôles séparément mais
établissent un rapport commun. En cas de désaccord, le rapport exprime les
différentes opinions exprimées ;
- le commissaire aux comptes peut recueillir auprès des tiers ayant des
opérations avec la société, toutes informations utiles à l’exercice de sa mission. Ce
droit ne peut s’étendre sauf autorisation du tribunal, à la communication de pièces,
contrats et documents quelconques détenus par les tiers. Ces tiers ne peuvent lui
opposer le secret professionnel sauf par auxiliaires de justice.
 au titre des réunions
Le commissaire aux comptes est obligatoirement convoqué :
- à toutes les assemblées des actionnaires au plus tard lors de la
convocation des actionnaires eux-mêmes, par lettre au porteur contre récépissé ou
par lettre recommandée avec demande d’avis de réception ;
- aux réunions du conseil d’administration ou de l’administrateur général
et à toutes autres réunions organisées par ces entités. Cette convocation est faite au
plus tard lors de la convocation des membres du conseil d’administration ou trois
jours au moins avant, lorsque la société est dirigée par un administrateur général,
par lettre au porteur contre récépissé ou par lettre recommandée avec demande
d’avis de réception.

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  au titre de la rémunération
- le commissaire aux comptes perçoit des honoraires qui sont à la charge
de la société. Le montant des honoraires est fixé globalement quel que soit le
nombre des commissaires intervenants. Ceux-ci font la répartition entre eux des
honoraires qu’ils ont arrêtés d’accord partie avec la direction de l’entreprise en
fonction du temps de contrôle et de la qualification des auditeurs ;
- les frais de déplacement et de séjour engagés par le commissaire aux
comptes dans l’exercice de sa fonction sont à la charge de la société ;
- enfin, le commissaire aux comptes peut percevoir de la société une
rémunération lors des missions complémentaires, spécifiques et temporaires que
celle-ci lui demande d’effectuer pour son compte.
Les fonctions de commissaire aux comptes comportent des questions de
responsabilité et d’indépendance.
2.3. Responsabilité et indépendance du commissaire aux comptes
Dans l’exercice de ses fonctions de contrôle légal, le commissaire aux comptes peut
être confronté à des problèmes d’indépendance et de responsabilité. Comment
assurer donc son indépendance et sa responsabilité pendant l’exécution de ses
missions ?
2.3.1. Les responsabilités du commissaire aux comptes
La responsabilité est l’obligation pour une personne de supporter et de réparer les
dommages qu’elle a causés à autrui par sa faute.
Dans l’exercice de ses missions de contrôle légal, le commissaire aux comptes peut
commettre des fautes qui causent des dommages aux sociétés qu’il audite. Ces fautes
engagent sa responsabilité civile, pénale ou disciplinaire.
a) La responsabilité civile
Selon Robert Obert, la responsabilité civile est : « l’obligation pour une personne de
réparer un dommage subi par autrui, à la suite de l’évènement dont elle est responsable. »3
La responsabilité civile du commissaire aux comptes est engagée tant à l’égard des
clients que des tiers, des conséquences dommageables des fautes et négligences
commises par lui dans l’exercice de ses fonctions. Cette responsabilité peut être
contractuelle ou délictuelle. Elle est justifiée par une faute, un préjudice et un lien de
causalité entre la faute et le préjudice.
Suivant l’article 725 de l’acte uniforme, le commissaire aux comptes est civilement
responsable tant à l’égard de la société que des tiers des conséquences
dommageables, des fautes et négligences qu’il commet dans l’exercice de ses
fonctions.

3
Révision et certification des comptes, épreuves n°6 du DECF et n°1 du DESCF, 3 ème édition, Paris, 1995, page 241, de
Robert OBERT.

16
C’est ainsi, le fait pour un commissaire aux comptes de ne pas exécuter une mission
dévolue par la loi telle l’absence de vérification des livres de la société, le défaut de
rapport spécial sur les conventions réglementées, la non révélation des irrégularités
et inexactitudes à l’assemblée générale, le non déclenchement de la procédure
d’alerte et la mauvaise exécution de la mission, constituent des fautes qui engagent sa
responsabilité civile.
Par ailleurs, la responsabilité du commissaire aux comptes est engagée par les fautes
commises par autrui. Notamment les fautes commises par :
- son co-commissaire dans les rapports communs où la responsabilité est
solidaire ;
- ses collaborateurs ;
- des experts assistants.
Le commissaire aux comptes n’est pas responsable des fautes commises par les
dirigeants et administrateurs des sociétés sauf dans les cas suivants :
- irrégularités survenues au cours d’une modification des statuts qui
entrainent la responsabilité solidaire du commissaire aux comptes avec les organes
de gestion de la société ;
- omission volontaire de révéler les infractions des administrateurs à
l’assemblée générale ;
- cas de complicité ;
- cas de faute commune lorsque le commissaire aux comptes approuve
expressément des actes fautifs et dommageables du conseil d’administration.
b) La responsabilité pénale
La responsabilité pénale du commissaire aux comptes est engagée lorsqu’il commet
un délit pénal pour lequel le ministère public doit prouver sa mauvaise foi, c'est-à-
dire prouver qu’il connaissait les faits.
La responsabilité pénale du commissaire aux comptes est engagée dans les cas
suivants :
- infractions relatives aux incompatibilités et interdictions ;
- délit d’informations mensongères ;
- délit de non révélation de faits délictueux ;
- violation du secret professionnel, qui consiste en l’interdiction faite au
commissaire aux comptes et à ses collaborateurs de divulguer les faits, actes et
renseignements dont ils ont pu avoir connaissance à raison de leurs fonctions ;
- exercice illégal de la profession de commissaire aux comptes ou usage
illégale du titre de commissaire aux comptes.
c) La responsabilité disciplinaire
Tous les membres de l’ordre des experts comptables et comptables agréés de Côte
d’Ivoire qui commettent des fautes disciplinaires dans l’exercice de leurs fonctions
sont susceptibles d’engager leur responsabilité disciplinaire.

17
Sont considérées comme fautes disciplinaires passibles de peines disciplinaires, les
fautes suivantes commises par le commissaire aux comptes, même en dehors de ses
fonctions :
- toute infraction aux lois, règlements et règles professionnelles ;
- toute négligence grave ;
- tout fait contraire à la probité et à l’honneur.
L’article n° 60 du décret n° 95-904 du 3 novembre 1995 relatif aux modalités
d’application de la loi n° 92-568 du 11 septembre 1992 portant création de l’ordre des
experts comptables et comptables agréés de Côte d’Ivoire énumère, ci-après, les
peines ou sanctions disciplinaires suivantes :
« En dehors de l’avertissement dans le cabinet du président du conseil de l’ordre pour des faits
qui ne paraissent pas justifier d’autres sanctions, les peines disciplinaires sont :
- la réprimande devant le conseil de l’ordre ou devant la chambre nationale de
discipline, selon le cas ;
- le blâme avec inscription au dossier ;
- la suspension, laquelle ne peut excéder trois années ;
- la radiation du tableau ou du tableau annexe comptant interdiction définitive
d’exercer.»
Il découle des dispositions ci-dessus que les fautes commises par le commissaire aux
comptes dans l’exercice de sa fonction sont des fautes qui peuvent engager non
seulement sa responsabilité civile, mais aussi sa responsabilité pénale et disciplinaire.
Ces fautes peuvent conséquemment l’exposer à des poursuites judiciaires ou
disciplinaires prononcées soit par le tribunal, soit par l’ordre des experts comptables
et comptables agréés de Côte d’Ivoire.
2.3.2. Indépendance du commissaire aux comptes
La notion d’indépendance est définie selon le dictionnaire Larousse comme étant « la
situation d’une personne, d’une collectivité qui n’est pas soumise à une autre autorité ».
L’indépendance du commissaire aux comptes dans l’exercice de ses fonctions doit
apparaître dans son comportement et être perceptible aux yeux des tiers.
Pour cela, le commissaire aux comptes doit prendre pleinement conscience des
facteurs de risques susceptible de menacer son indépendance et assurer les
conditions de sauvegarde ou de garantie de celle-ci.
a) Comportement
L’indépendance du commissaire aux comptes, au niveau du comportement, se
manifeste par une attitude d’intégrité, d’impartialité dans les décisions et de
compétence.
b) Indépendance vis-à-vis des tiers
Dans l’exercice de ses missions, le contrôleur légal doit être et paraître indépendant
vis-à-vis des tiers.

18
Son indépendance vis-à-vis des tierces personnes se caractérise, selon le Mémento
Pratique, Francis Lefèbvre, par « l’exercice en toute liberté, en réalité et en apparence
des pouvoirs et des compétences qui lui sont conférés par la loi. »4
c) Eviter les facteurs de risques susceptibles de menacer
l’indépendance
Pour assurer son indépendance, le commissaire aux comptes doit éviter les conflits
d’intérêts et les situations compromettantes à l’égard de la personne ou de l’entité
dont il est amené à contrôler les comptes, notamment :
- l’intérêt personnel rentrant en conflit avec l’exécution de la mission ;
- l’impartialité dans la défense de son client dans les situations conflictuelles
et contentieuses ;
- la familiarité ou l’excès de confiance dans ses relations avec le client ;
- et l’intimidation ou la pression du client à son encontre.
2.4. Désignation, incompatibilités, durée du mandat et cessation des fonctions
du commissariat aux comptes
Selon les dispositions de l’Acte Uniforme OHADA, le contrôle des sociétés
commerciales et des Groupements d’Intérêt Economique (GIE) est assuré, selon le
cas, par un ou plusieurs commissaires aux comptes ou même par les associés :
- selon l’article 376 de l’acte uniforme, les sociétés à responsabilité limitée
(SARL) dont le capital social est supérieur à 10 millions de FCFA, le chiffre
d’affaires est supérieur à 250 millions de FCFA et l’effectif des employés excède
50 personnes, sont tenues de désigner, au moins un commissaire aux comptes.
Dans les autres cas, ce choix est facultatif ;
- dans les sociétés en nom collectif, les associés non gérants, selon l’article
289 dudit Acte Uniforme, ont le droit de consulter au siège social, deux fois par an,
tous les documents et pièces comptables ainsi que les procès-verbaux des
délibérations et décisions collectives. Ils ont par ailleurs, le droit de se faire assister
par un expert-comptable ou par un commissaire aux comptes à leurs frais ;
- dans les sociétés en commandite simple, les associés commanditaires et
les associés commandités non gérants, selon l’article 307 dudit acte, ont le droit
deux fois par an, d’obtenir communication des livres et des documents sociaux et
de poser par écrit des questions sur la gestion sociale, questions auxquelles il doit
être répondu par écrit ;
- dans les Groupements d’Intérêt Economique (GIE), le contrôle des états
financiers de synthèse doit être exercé par un ou plusieurs commissaires aux
comptes choisi(s) sur la liste officielle des commissaires aux comptes et nommé(s)
par l’assemblée pour une durée de six exercices (article 880 de l’acte uniforme
précité) ;

4
Memento pratique, Francis Lefèbvre - Audit et commissariat aux comptes 2007-2008 - guide de l’auditeur et l’audité,
édition 2006, page 101

19
 - enfin, dans les sociétés anonymes, selon les dispositions des articles 694
et 702 du même acte uniforme, le contrôle est exercé par un ou plusieurs
commissaires aux comptes selon que la société fasse ou non appel public à
l’épargne.
En effet, alors que les sociétés anonymes faisant appel public à l’épargne sont tenues
de désigner selon l’article 702 de cet acte deux commissaires aux comptes titulaires
et deux commissaires aux comptes suppléants, celles ne faisant pas appel public à
l’épargne, quant à elles, ont l’obligation de désigner un commissaire aux comptes
titulaire et un commissaire aux comptes suppléant.
Les développements ci-dessus ont montré que dans la majorité des sociétés, le
contrôle des comptes et des états financiers est assuré par un ou plusieurs
commissaires aux comptes.
Comment ceux-ci sont-ils choisis ou nommés ? Quelles sont les incompatibilités qui
les frappent et quelle est la durée de leur mandat ?
2.4.1. Choix et nomination des commissaires aux comptes
Les fonctions de commissaire aux comptes sont exercées en Côte d’Ivoire par des
experts comptables, ou par des sociétés d’expertise comptable constituées par ces
personnes physiques.
Lorsqu’il existe dans le pays un ordre des experts comptables, comme tel est le cas
en Côte d’Ivoire, les commissaires aux comptes sont choisis parmi les experts
comptables agréés. A défaut, ceux-ci sont désignés parmi les experts comptables
inscrits préalablement sur la liste établie par une commission siégeant auprès d’une
cour d’appel de l’Etat où est située la société auditée.
Selon l’article 703 de l’acte uniforme OHADA, le premier commissaire aux comptes
et son suppléant sont désignés dans les sociétés anonymes par l’assemblée générale
constitutive ou dans les statuts. En cours de vie sociale, ils sont nommés par
l’assemblée générale ordinaire.
Dans les sociétés d’Etat, les deux commissaires aux comptes sont nommés par le
Ministre de l’Economie et des Finances (article 34 de la loi n° 97-519 du 4 septembre
1997 portant définition et organisation des sociétés d’Etat).
2.4.2. Incompatibilités de la fonction du commissaire aux comptes
Selon les dispositions des articles 697 à 700 de l’acte uniforme OHADA, les
fonctions de commissaire aux comptes sont incompatibles avec :
- toute activité ou acte de nature à porter atteinte à son indépendance ;
- tout emploi salarié à l’exception de l’enseignement se rattachant à la
profession et d’un emploi rémunéré chez un commissaire aux comptes ou
chez un expert-comptable ;
- toute activité commerciale exercée directement ou par personne
interposée.

20
Par ailleurs, ne peuvent exercer la fonction de commissaire aux comptes :
- les fondateurs, apporteurs, bénéficiaires d’avantages particuliers,
dirigeants sociaux de la société auditée ou de ses filiales ainsi que leur conjoint ;
- les parents et alliés jusqu’au quatrième degré des personnes citées au
premier tiret ;
- les dirigeants sociaux des sociétés dans lesquelles ils possèdent un
dixième du capital ou leurs conjoints possédant le dixième du capital ;
- les personnes qui directement ou indirectement, ou par personne
interposée reçoivent des personnes susvisées un salaire ou une rémunération pour
une activité en dehors de celle du commissariat aux comptes. Il en est de même
pour les conjoints de ces personnes ;
- les sociétés de commissariat aux comptes dont l’un des dirigeants, des
associés ou des actionnaires exerçant les fonctions de commissaire aux comptes, a
son conjoint qui se trouve dans l’une des situations susvisées.
Enfin, le commissaire aux comptes ne peut être nommé, moins de cinq ans après sa
cessation d’activité, administrateur, administrateur général, directeur général ou
directeur général adjoint d’une société qu’il a contrôlée.
Inversement, les administrateurs, administrateurs généraux, directeurs généraux
ou directeurs généraux adjoints, gérants ou salariés d’une société ne peuvent être
nommés, moins de cinq ans après leur cessation d’activité, comme commissaires
aux comptes de cette entreprise.
2.4.3. Durée du mandat du commissaire aux comptes dans les sociétés
anonymes et cessation de ses fonctions
Nous parlerons d’abord de la durée puis de la cessation des fonctions du
commissaire aux comptes.
a) Durée
Dans les sociétés anonymes, la durée des fonctions du commissaire aux comptes et
du suppléant désignés dans les statuts ou par l’assemblée générale constitutive est
de deux exercices sociaux tandis que celle des commissaires aux comptes désignés
en cours de fonctionnement de la société par l’Assemblée générale ordinaire est de
six exercices sociaux.
Dans les sociétés d’Etat, selon l’article 34 de la loi n°97-519 du 4 septembre 1997,
portant définition et organisation des sociétés d’Etat, deux commissaires aux comptes
sont nommés par le ministre de l’économie et des finances pour trois exercices
sociaux.
La révocation du commissaire aux comptes de son mandat avant terme n’est pas
possible, car sa mission est légale.
b) Cessation d’activité
La cessation du mandat du commissaire aux comptes peut intervenir dans les cas de
démission, au terme du mandat, de décès ou d’empêchement.

21
 ‐ Démission
Le commissaire aux comptes peut démissionner pour convenance personnelle sans
qu’elle porte préjudice à la société ou pour un motif légitime et fondé. Cette
démission est remise au conseil d’administration de la société qui est l’organe habilité
à le recevoir.
‐ Survenance du terme du mandat
La fonction du commissaire aux comptes dans les sociétés anonymes y compris les
sociétés d’Etat expire à l’issue de l’assemblée générale qui statue sur les comptes du
dernier exercice de la durée du mandat. Dans les sociétés d’Etat, il s’agit du terme
du troisième mandat approuvé par le ministre de l’économie et des finances (article
34 de la loi n° 97-519 du 4 septembre 1997 portant définition et organisation des
sociétés d’Etat).
‐ En cas de décès du commissaire aux comptes
En cas de décès, l’activité du défunt commissaire aux comptes cesse et non son
mandat. Ce mandat est de ce fait poursuivi jusqu’à terme par le commissaire aux
comptes suppléant.
‐ Empêchement
En cas d’empêchement du commissaire aux comptes titulaire, ses fonctions sont
exercées par le commissaire aux comptes suppléant jusqu’à la cessation de
l’empêchement ou jusqu’à l’expiration du mandat du commissaire aux comptes
titulaire si l’empêchement est définitif.
Exercice
1) Commentez la phrase suivante : « Le commissaire aux comptes est tenu par une
obligation de moyens et non de résultat ».
2) Qu’entendez-vous par l’expression « caractère permanent de la mission du
commissaire aux comptes » ?
3) La vocation de l’auditeur est-elle de détecter la fraude ?
4) L’auditeur a-t-il pour vocation de contribuer à l’amélioration de la gestion de
l’entreprise qu’il audite ?
5) Un commissaire aux comptes, par ailleurs gérant d’une société de conseil et de
vente de matériel informatique, peut-il fournir une société dont il assure le
contrôle légal ? Justifiez votre réponse.
III. L’organisation d’une mission d’audit
3.1. L’équipe d’audit
3.1.1 L’organisation hiérarchique
Les travaux d’audit sont très souvent organisés autour d’une équipe. On constate
souvent qu’il existe trois niveaux hiérarchiques dans les cabinets d’audit :
‐ le signataire du dossier,
‐ le chef de mission,
‐ les réviseurs (principaux et assistants).

22
 a) Le signataire du dossier
Il s’agit d’un associé du cabinet, expert comptable et/ou commissaire aux comptes. Il
engage ses responsabilités sur l’opinion émise sur les états financiers et donc sur les
travaux effectués par ses subordonnées pour chaque mission.
Dans l’ordre chronologique d’une mission, le travail du signataire se situe aussi bien
en début qu’en fin de mission et consiste à :
‐ prendre contact avec le client et suivre toute la correspondance échangée avec
ce dernier (proposition de budget, …) ;
‐ conduire la mission sur un plan général en choisissant l’équipe d’audit, le
planning d’intervention ;
‐ superviser les travaux effectués par le chef de mission et les réviseurs ;
‐ prendre les décisions finales importantes concernant le dossier.
b) Le chef de mission
Le chef de mission dirige le dossier au niveau opérationnel, élabore les programmes
d’intervention, et supervise les travaux accomplis par les assistants.
c) Les réviseurs
Les réviseurs (principaux et assistants) sont principalement chargés d’exécuter le
programme de travail en intervenant chez le client, le réviseur principal ayant en plus
la charge d’aider et de contrôler le reviseur assistant pour les tâches détaillées qui lui
ont été confiées.
3.1.2 Le contrôle de qualité
De la même manière qu’il existe un contrôle de qualité dans une société industrielle
ou de service (ce contrôle pouvant être effectué par un auditeur externe par exemple),
les cabinets d’audit externe mettent en place des procédures pour conserver et
améliorer la qualité de leur travaux.
Il s’agit par exemple d’établir une politique de recrutement et de formation ou encore
de vérifier la bonne tenue des dossiers de travail.
3.2. Les dossiers d’audit
Définition : Le dossier de travail (ou dossier d’audit) est un ensemble de documents
écrit ou obtenus par l’auditeur qui matérialisent ses travaux. Ces documents sont
généralement regroupés dans des classeurs qui sont soit archivés régulièrement
(dossiers de l’exercice), soit conservés d’une année à l’autre (dossiers permanents).
Les travaux de révision justifient l’utilisation de plusieurs dossiers que l’on peut
distinguer de la manière suivante :
‐ le dossier correspondance
‐ le dossier de l’exercice
‐ le dossier de synthèse
‐ le dossier permanent

23
Ces dossiers prouvent la bonne exécution de la mission et justifient les conclusions
émises dans le rapport de certification.
a) Le dossier de correspondance
Ce dossier regroupe toute la correspondance échangée avec le client. Il est
généralement conservé au secrétariat de l’associé. Pour les petites sociétés, le dossier
correspondance peut être intégré au dossier permanent.
b) le dossier de synthèse
Il rassemble le rapport définitif, les états financiers relatifs à la période auditée, le
plan d’audit, le budget détaillé ;
c) le dossier de l’exercice
Les dossiers annuels regroupent les documents servant de support à l’émission d’une
opinion sur les états financiers d’un exercice donnés. Ces dossiers sont constitués au
fur et à mesure du déroulement de la mission. Ils seront réutilisés lors de l’exercice
suivant comme éléments de référence, notamment pour les analyses comparatives.
Ils comprennent en général :
 un dossier général comprenant : les états financiers audités et leur revue, les
rapports émis, le plan d’approche, le programme de travail, les documents
d’analyse, la lettre d’affirmation, etc.
 les dossiers annuels par modules
L’audit d’une société de taille moyenne ou importante implique l’établissement de
nombreux papiers de travail justifiant la vérification des postes du bilan, du compte
de résultat, de l’annexe et, s’il y a lieu, du bilan social, des comptes prévisionnels, des
comptes consolidés, etc.
Chaque cabinet adopte un classement « standard » de ces papiers de travail. Ce peut
être par exemple :
‐ l’affectation d’une lettre à chaque poste de l’actif du bilan et du passif du
bilan avec classement des feuilles de travail (notes, états récapitulatifs, revues
analytiques, photocopies de documents, etc.) dans un ou plusieurs dossiers de
travail suivant l’ordre alphabétique.
‐ le classement de ces papiers de travail selon la numérotation du plan
comptable ;
‐ le découpage des dossiers annuels par modules qui représentent les grandes
fonctions de l’entreprise.
Chaque dossier peut comprendre les travaux effectués dans la phase « intérimaire »
(phase d’évaluation du contrôle interne) et ceux de la phase finale (contrôle des
comptes).
d) le dossier permanent
Il comporte toutes les informations relatives à la connaissance générale de
l’entreprise. Le dossier permanent est constitué lors de la première mission d’audit
puis est mis à jour chaque année par les membres de l’équipe d’audit.

24
Il contient un grand nombre d’informations économiques, financières, comptables,
juridiques, fiscales, etc. qui seront classées une méthode propre à chaque cabinet.

Exercice : Classement d’un dossier de travail

Un associé du cabinet d’expertise comptable dans lequel vous êtes réviseur vient de
négocier une mission d’audit avec la société AMICHIA, vous a chargé d’établir le
dossier permanent de ce nouveau client.
Le capital de la société AMICHIA est de 10.000.000 FCFA, son chiffre d’affaires de
500.000.000 FCFA. L’effectif est de 56 personnes dont 5 cadres. Elle exerce dans le
domaine de la construction électrique et est filiale à 95% d’un groupe international.
3.3. Les papiers de travail
1) Définition
Appelé encore feuille de travail, c’est un document de contrôle réalisé par l’auditeur
servant à matérialiser les travaux effectués. Ils sont revus par le chef de mission et/ou
par l’associé.
2) Les références
Les papiers de travail portent les indications suivantes :
‐ nom du client et année de contrôle ;
‐ initiales du réviseur et date d’établissement du document ;
‐ numéro (référence) de la feuille de travail
Ces indications sont indispensables pour la bonne organisation des dossiers. Pour
cela, il convient d’indexer les états financiers (ou la balance) avec le numéro des
feuilles de travail correspondantes, et réciproquement.
3) Les marques de pointage (ou « symboles d’audit »)
Il s’agit de signes conventionnels (généralement internes au cabinet), qui figurent sur
les feuilles de travail en face, à côté ou en-dessous des montants audités, et qui
indiquent le type de travail effectué.
Les marques de pointage servent à identifier la source de toutes les informations
notées sur les papiers de travail et de tous les contrôles effectués afin de vérifier la
démarche de l’auditeur.
Les signes signifieront par exemple :
‐ le montant a été pointé à une pièce justificative (facture, avis de crédit, chèque,
etc.) ;
‐ l’addition dont résulte le chiffre a été vérifiée.
Toute marque de pointage doit être explicitée sur le papier de travail ou en tête du
module avec renvoi aux pages concernées.
4) Qualités requises pour de bon papiers de travail
Ils doivent :
‐ être clairs ;
‐ définir l’objectif recherché et le mode de sélection adopté ;

25
 ‐ mettre en évidence les problèmes rencontrés dans la mesure où ils sont
significatifs ;
‐ permettre la liaison des montants concernés avec les autres papiers du dossier
et donc avec les conclusions permettant d’émettre une opinion sur les états
financiers ;
‐ comprendre une conclusion.
Exercice : Elaboration des dossiers d’audit
Rappel : les dossiers d’audit comprennent le dossier permanent, le dossier de
l’exercice, le dossier de synthèse et le dossier correspondance.
Vous disposez d’une liste de documents qui, normalement doivent être inclus dans les
dossiers du réviseur. Indiquez dans quel dossier et sous-dossier ces informations
doivent être classées.

Informations Dossier Sous-dossier

1. Organigramme général
2. Fonctions des principaux services
3. Bref historique de l’entreprise
4. Activités
5. Liste des usines, filiales, succursales
6. Statuts
7. Procès-verbaux des conseils et assemblées
8. Rapports annuels
9. Coupure de presse se rapportant à l’entreprise
10. Options fiscales
11. Manuel comptable
12. Programme d’audit
13. Balance clients
14. Engagements hors bilan
15. Tableau de détermination du résultat fiscal
16. Diagrammes de circulation
17. Questionnaire de contrôle interne
18. Rapprochement de banque
19. Calcul de la provision pour pertes et charges
20. Liste des immobilisations acquises et cédées durant
l’exercice
21. Etats financiers des filiales
22. Analyse des mouvements dans les comptes de capitaux et
réserves
23. Evolution du chiffre d’affaires et de la marge brute

26
24. Evolution des ratios
25. Plan d’amortissement d’un emprunt obligatoire
26. Convention collective
27. Baux
28. Contrat de prêt à long terme
29. Liste des titres de participation et note sur l’évaluation de
ces titres
30. Instructions d’inventaire physique
31. Liste des stocks en fin d’exercice (par grande catégorie)
32. Soldes débiteurs confirmés
(Lettre de réponse des clients à la confirmation)
33. Liste des effets à payer en fin d’exercice
34. Provision pour créance douteuse
35. Contrôle physique de la caisse
36. Contrat d’emprunt à long terme
37. Liste des points à discuter avec le chef de mission
38. Fonctions détaillées du personnel comptable
39. Liste des livres comptables utilisés dans l’entreprise
40. Réponse des banques aux demandes de confirmation
directe

IV. Etude de quelques techniques et travaux d’audit

4.1. La revue analytique et le calcul de ratios
4.1.1 Généralités
a) Définition
La CNCC5 définit la revue analytique (ou examen analytique) comme « un ensemble
de procédures de révision consistant à :
‐ faire des comparaisons entre les données résultant des comptes annuels et des données
antérieures, postérieures et prévisionnelles de l’entreprise ou des données similaires, et
établir des relations entre elles ;
‐ analyser les fluctuations et les tendances ;
‐ étudier et analyser les éléments inhabituels résultant de ces comparaisons ».
b) Objectifs et niveau d’application de l’examen analytique
L’examen analytique intervient essentiellement aux trois niveaux schématisés dans le
tableau suivant :

5
Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes

27
 Niveau d’application Objectif Type de
revue

I. Prise de connaissance Comprendre les caractéristiques de Revue

générale de l’activité du client. analytique
l’entreprise générale
Identifier les modifications de
tendances dans la structure
financière générale et la rentabilité

II. Mise au point du Confirmer ou infirmer les Revue

programme de hypothèses soulevées lors de la analytique
révision phase I. détaillée
Aider à l’évaluation des risques
dans les différents postes audités et
à l’évaluation des changements dus
à certaines circonstances.

III. Exécution du Mettre en évidence l’aspect Contrôle

programme de raisonnable de certains soldes dans directs sur
révision (examen des les états financiers. les comptes.
comptes annuels) S’assurer de l’homogénéité de
l’information et de l’absence
d’anomalies notoires.

L’avantage de la revue analytique par rapport aux autres techniques de révision reste
le gain de temps car elle permet de réduire l’étendue des tests à effectuer si les
contrôles s’avèrent satisfaisants.
Il ne faut pas cependant oublier que l’auditeur doit s’assurer de la fiabilité des
données financières ou comptables utilisées dans les calculs.
c) Les principales méthodes de revue analytique
Elles reposent sur :
• la comparaison des données actuelles (réalisation) ;
‐ avec celles des périodes précédentes ;
‐ avec celles d’entreprises de la même branche d’activité ;
‐ avec les prévisions (budget, tableau de bord,…) ;
• l’analyse des ratios jugés significatifs ;
• le recoupement entre les données résultant des comptes annuels de
l’entreprise auditée et d’autres informations internes à la société mais non
financières (exemple : masse salariale rapportée au nombre de salariés).
Remarque : l’auditeur parle également de « contrôle indiciaire » dont l’objectif est
d’analyser l’évolution des variables ou encore des ratios jugés significatifs par le
réviseur.

28
 d) Résultats de l’examen analytique
Les résultats de l’examen analytique ne doivent être considérés que pour les faits
jugés inattendus par l’auditeur, la détection d’éléments inhabituels notamment.
De même des fluctuations significatives par rapport aux prévisions demanderont des
compléments d’information par discussion avec les responsables de l’entreprise ou
au moyen d’autres procédures de révision (par exemple : analyse des soldes des
comptes, revue des mouvements les plus importants en valeur sur la période
concernée).
4.1.2. Les ratios
Définitions :
‐ Ratio : un ratio est un rapport entre deux éléments chiffrés de l’économie de
l’entreprise. il s’exprime en pourcentage ou en valeur relative.
‐ Indicateur : c’est un moyen de repérage choisi pour signaler l’état
d’avancement d’une action, évaluer le degré d’obtention d’un résultat, le
niveau d’un risque.
D’après la CNCC, les ratios les plus souvent utilisés sont les suivants :

Type de ratio Ratio Objectif

Structure Capitaux permanents Mesurer le taux de couverture des emplois

fixes par les ressources permanentes (ratio
Actif immobilisé
en principe >1).

Financement Capitaux propres Mesurer l’autonomie financière de la

société.
Dettes

Liquidité Actif circulant CT Mesurer l’endettement à CT et le fonds de

roulement surtout d’après la tendance
Dettes CT
(évolution) de ce ratio.

Gestion Frais financiers Rechercher les éventuelles difficultés

financières de la société compte tenu du
Chiffre d’affaires
niveau considéré comme normal dans son
secteur d’activité.

Gestion Coût des produits vendus Mesurer le niveau de rotation des stocks
pour identifier des risques d’obsolescence
Stocks et encours
ou au contraire de rupture de stocks. Un
taux trop élevé peut également être le
signe d’une sous évaluation des stocks.

Gestion Coût des produits vendus Déceler les produits pour lesquels la marge
brute risque d’être négative.
Ventes

Gestion VA-charges de personnel Procéder à un examen détaillé dans le cas

Valeur ajouté (VA) où ce taux (normalement situé à 25 ou à
30%) serait inférieur à 10 %.

29
Gestion Produits d’exploitation TTC Mesurer le délai moyen de recouvrement
des créances et le comparer au délai moyen
Créances d’exploitation
normal accordé aux clients.
Rechercher les risques de pertes sur
créances douteuses.

Gestion Achats TTC Mesurer le délai moyen de règlement des

fournisseurs et le comparer au délai moyen
Fournisseurs d’exploitation
normal accordé par les fournisseurs.

Gestion Charges par nature Identifier :

Chiffre d’affaires ‐ les modifications de structure
(recours important à la sous-
traitance par exemple),
‐ les erreurs d’imputation,
‐ les charges ponctuelles élevées.

Exercice
Vous effectuez pour la première fois la révision des comptes de la société DELTA.
Cette société fabrique des articles de maroquinerie qu’elle commercialise en Côte
d’Ivoire (65%) et à l’étranger (25% en Europe et 10 % aux Etats-Unis).
Elle dispose de trois lignes de produits :
‐ les valises et les sacs de voyage ;
‐ les petits articles de maroquinerie (portefeuilles, ceintures) ;
‐ les autres articles (foulards, parapluies, …) qui font uniquement l’objet de
négoce.
Vous portez tout d’abord votre attention sur la révision des postes suivant du bilan :
immobilisations corporelles, stocks, et créances clients et comptes rattachés.
Travail à faire :
Dans le but d’établir le programme de révision des comptes annuels de la société
DELTA, donnez des exemples de procédures d’examen analytique que vous aller
mettre en place pour contrôler les postes mentionnés ci-dessus.
4.2. Le sondage
En raison de l’impossibilité matérielle de vérifier l’exhaustivité des opérations de
l’entreprise, l’auditeur met en œuvre tous les moyens qui lui permettent d’acquérir
une assurance raisonnable ; dès lors le sondage revêt une importance primordiale et
est donc une méthode d’investigation habituelle de l’auditeur.
La sélection des éléments à analyser est à la fois fondée sur l’expérience de l’auditeur
et la technique du sondage qui doit s’inscrire dans le cadre d’une démarche
méthodique6.

6
Danièle Batude (expert comptable, CAC associé de Mazars  Guérard), l’audit comptable et financier, collection 128,
édition Nathan- 1997.

30
Le sondage consiste à appliquer une procédure de contrôle à une partie limitée
(l’échantillon) d’un ensemble d’éléments (la population).
4.2.1. Définition et champ d’application
a) Définition7
Le sondage comme technique d’audit consiste à prélever dans une population
d’individus un échantillon, à l’examiner minutieusement, et à tirer de ce contrôle une
conclusion portant sur l’ensemble de la population.
b) Champ d’application
Les sondages sont largement utilisés dans le cadre de la révision et en particulier
pour :
 des tests de permanence (étude du contrôle interne) ;
Exemple :
‐ contrôle du cycle des achats (bon de commande- facture-comptabilisation-
règlement ;
‐ contrôle du cycle des ventes ;
 des tests de validation (contrôle des comptes) ;
Exemple :
‐ stocks (choix des articles à inventorier physiquement) ;
‐ clients et fournisseurs (circularisation des soldes) ;
c) Les différents types de sondage
On distingue deux types de sondages selon l’objectif à atteindre :
‐ le sondage d’estimation, permettant de mesurer selon une méthode statistique
si les erreurs relevées relatives à des séries importantes de données font courir
un risque significatif global ;
‐ le sondage de détection, visant à vérifier si les anomalies apparentes sont
réelles.
d) La démarche du réviseur
Pour effectuer un sondage sur une population déterminée, le reviseur met en œuvre
plusieurs travaux successifs. Il doit en particulier :
 définir l’objectif du sondage (individus et caractère observés) et analyser la
population concernée (effectif, dispersion, moyenne,…) ;
 décider du type de sondage approprié (estimation ou détection) ;
 constituer l’échantillon ;
 étudier l’échantillon (en effectuant les vérifications prévues) et analyser les
résultats (nature et importance des erreurs) ;

7
Révision, évaluation, et contrôle interne, A. Mikol, P. Delvaille, C. Hébert, H. Stolowy, 3ème édition, Dunod

31
  extrapoler les résultats obtenues à l’ensemble de la population observée et
conclure sur les actions à prendre au vu des erreurs détectées (voir le tableau
ci-dessous).

Caractéristiques des erreurs Actions à prendre

Non significatives (en principe Signaler l’erreur à la société pour éviter

ou en valeur) son renouvellement.

Significatives ou chiffrables Evaluer l’incidence et proposer d’ajuster

les comptes ou envisager d’émettre une
réserve.

Significatives et non chiffrables Demander la recherche des éléments le

chiffrage, sinon envisager une réserve
dans le rapport.

Significatives plus fraude ou Mentionner le problème à l’échelon

irrégularité hiérarchique approprié en fournissant les
preuves.
Respecter les obligations légales dans le
cadre d’un commissariat aux comptes.

4.3. L’inspection physique

Pour certifier les états financiers, le réviseur doit adapter son examen à la nature et à
l’importance relative de leurs rubriques ; en particulier, en ce qui concerne le bilan,
certaines rubriques sont représentatives d’éléments concrets (immobilisations
corporelles, stocks, caisse, titres) dont l’existence pourrait être vérifiée par le reviseur.
1) Définition
L’inspection physique (ou contrôle physique ou inventaire physique) consiste à
vérifier l’existence matérielle des éléments concernés par leur présentation
(immobilisations corporelles) et/ou leur comptage (stocks titres).
2) Objectif
L’inspection physique est le moyen le plus direct de s’assurer de l’existence d’un
élément. Ce moyen de contrôle a donc une force probante particulièrement élevée.
En revanche, il devra être souvent complété par d’autres tests de validation ; par
exemple le réviseur examinera des documents internes à l’entreprise pour vérifier la
valorisation des stocks afin de certifier le solde apparaissant au bilan à la clôture de
l’exercice.
3) Champ d’application
Il s’agit essentiellement des éléments de l’actif du bilan dont l’existence matérielle
pourra être constatée par l’auditeur.

32
En ce qui concerne les stocks, le réviseur n’aura pas toujours à assister au comptage
de l’ensemble des valeurs d’exploitation s’il peut se baser sur les procédures de
contrôle mises en place par le client (instructions ou procédures d’inventaire) et sur
des vérifications par sondage.
4) Limites de l’inspection physique
Ce type de contrôle est un contrôle quantitatif donc limité à certaines rubriques
d’actif corporel.
Il ne permet pas toujours de s’assurer que l’entreprise auditée est réellement
propriétaire de ces biens, ni qu’elle a correctement valorisé les unités comptées.
L’auditeur devra parfois se faire assister d’un expert, par exemple dans certains
domaines dont la joaillerie, les œuvres d’art, etc.
5) Procédure d’inventaire physique : exemple de l’inventaire des stocks
a) Périodicité et date des inventaires
Le code de commerce oblige les sociétés à procéder au moins une fois par an à un
inventaire physique de ses éléments d’actif et de passif.
Ces inventaires auront couramment lieu à la date de clôture. S’il existe un moyen de
suivre les transactions ayant eu lieu entre la date d’inventaire et la date de clôture des
comptes, il est possible de réaliser l’inventaire physique plusieurs jours avant ou
après la clôture.
La méthode de l’inventaire tournant parait également une technique admissible si
certaines précautions sont prises.
b) Organisation de l’inventaire
‐ Le responsable des stocks ou encore le directeur financier de la société rédige
des instructions d’inventaire.
‐ Le réviseur comptable prendra connaissance de ces instructions quelques
jours avant le déroulement de l’inventaire puis vérifiera que le personnel de
l’entreprise les respecte.
c) Exploitation des résultats de l’inventaire
‐ Les comptages réalisés seront totalisés puis comparés à l’inventaire
permanent8, afin d’analyser tout écart jugé significatif.
‐ De plus, le personnel qui effectue l’inventaire indique sur les feuilles de
comptage les stocks défectueux, abîmés ou à rotation lente.
Ainsi, l’inventaire physique aura non seulement pour conséquence de présenter au
bilan la valeur réelle des stocks mais il permettra également d’améliorer la gestion
de l’entreprise.
Le réviseur vérifiera avec un soin particulier que les écarts d’inventaire ont été
analysés et justifiés par les responsables

8
Système comptable permettant le suivi régulier des mouvements entrées/sorties de stocks par article détenu

33
 d) La séparation des exercices
‐ Le principe de séparation des exercices doit être scrupuleusement respecté
afin de permettre une exacte coïncidence entre le comptage des stocks à la fin
de l’exercice et les données issues de la comptabilité.
Pour cela, la société auditée doit mettre en place des procédures lui permettant
de s’assurer de la correcte application de ce principe.
Elle devra surveiller en particulier les derniers avis de réception et
d’expédition, les derniers mouvements de stocks (entrées et sorties), les
dernières factures émises ou reçues. Ce travail est complété par une même
analyse portant sur les premiers documents émis ou reçues du nouvel
exercice.
‐ Le réviseur vérifiera la bonne application de ces procédures sur la base de
sondage.
e) Le contrôle de l’inventaire
Non seulement le réviseur exerce un contrôle lors de l’inventaire physique, mais il
est nécessaire qu’un responsable de l’entreprise ayant une bonne connaissance des
stocks soit sur place pour superviser l’inventaire et procéder à des vérifications dès
qu’il aura connaissance des écarts d’inventaire.
En effet, si la production de l’usine reprend dès la fin de l’inventaire, il ne sera plus
possible de retrouve avec certitude la source d’erreur, quelques jours plus tard.
La bonne application d’instructions précises est fondamentale en matière
d’inspection physique.
Exercice : Prise d’inventaire physique
Répondre aux questions suivantes :
1) L'inventaire physique doit-il être réalisé le jour de la clôture de l’exercice ?
2) Une procédure d'inventaire permanent permet-elle de se dispenser d'un
inventaire physique complet à la date de clôture ?
3) Peut-on exclure du comptage certaines catégories de stocks (stocks non
significatifs, par exemple) ?
4) L'inventaire se limite-t-il aux stocks situés dans l'entreprise ?
5) Quelles sont les personnes habilitées à procéder au comptage ?
6) Quelles dispositions doivent être prises pour l'aménagement des locaux ?
7) Comment fiabiliser le comptage des quantités ?
8) Comment procéder au comptage des en-cours de production ?
9) Comment éviter les risques d'omission ou de doublon ?
10) Que faire en cas d'écart entre l'inventaire permanent et les quantités comptées ?
11) Comment s'assurer de la cohérence avec la comptabilité générale ?
12) Peut-on sous-traiter les opérations d'inventaire ?

34
 4.4. La Confirmation des tiers
1) Définition
Appelée encore confirmation directe ou circularisation, c’est une demande
d’informations de l’auditeur adressée par écrit à un tiers (client, fournisseur, banque,
avocat, assurance, notaire, personnel de l’entreprise, etc.) par l’entreprise auditée
pour obtenir des renseignements qui seront communiqués directement à l’auditeur.
2) Objectif
La confirmation directe possède une grande valeur probante. En effet, le propre de
l’activité du réviseur consiste à rechercher, à l’intérieur comme à l’extérieur de
l’entreprise, une documentation aussi convaincante que possible. Ceci conduit à
classer les documents de la manière suivante, par ordre décroissant de force
probante.

Documents Exemples

Reçus par le reviseur directement de Attestation du solde d’un client ou

l’extérieur d’un fournisseur

Crées à l’extérieur de l’entreprise et Facture d’un fournisseur

conservés par elle

Créés par l’entreprise et qui porte la Bordereau de livraison revêtu de la

marque d’une circulation extérieure signature du destinataire

Créés et retenus par l’entreprise Bon de réception marchandises

3) Champ d’application
La confirmation directe est utilisée dans des domaines très divers de l’audit :
 Certains tiers doivent être systématiquement « circularisés » :
‐ les banquiers (confirmations des soldes et opérations réalisées par la
banque pour l’entreprise, garanties, cautions, signatures autorisées, titre
en dépôt, ..) ;
‐ les avocats, conseils juridiques, experts fiscaux, conservation des
hypothèques et cadastre (pour les terrains et immeubles), greffe du
tribunal du commerce pour a recherche d’engagements hors bilan et de
passifs éventuels etc. ;
Les renseignements seront recoupés avec l’information communiquée par la
direction de l’entreprise contrôlée, notamment en matière de litiges, procès et
engagement.

35
  D’autres tiers seront généralement « circularisés », mais, compte tenu de
leur nombre, sur la base d’un échantillon. Cette catégorie de tiers comprend :
‐ les clients ;
‐ les fournisseurs ;
‐ les établissements de crédit et autres organismes financiers (prêts,
emprunts, portefeuille de titres, coupons à encaisser, …).
 Selon les spécificités de l’entreprise d’autres tiers pourront être sélectionnés,
par exemple :
‐ le personnel pour les prêts et avances de l’entreprise à ses salariés ;
‐ des sous-traitants ou autres tiers chez lesquels l’entreprise laisse des stocks
en dépôt (et inversement).
4) Les limites
 La confirmation directe est employée par le réviseur pour s’assurer :
‐ d’une part que les actifs présentés dans le bilan de clôture ne sont pas
fictifs ;
‐ d’autre part que les passifs sont correctement évalués.
Cette technique est souvent insuffisante car les tiers ne répondent pas toujours à la
demande de l’auditeur (problème d’organisation, de temps, de méfiance).
 De plus, la confirmation directe est essentiellement un test de validation des
soldes, la validation des enregistrements (comptabilisation d’opérations) étant
testée dans la majorité des cas par l’examen de documents internes.
5) La démarche du réviseur et types de circularisation
Le réviseur adoptera la démarche suivante quel que soit le tiers circularisé :
a) Sélection des éléments à confirmer
Le réviseur utilisera par exemple pour les clients et fournisseurs une méthode de
sélection basée sur le sondage.
b) Choix de la date de confirmation
Les tiers auxquels les auditeurs une confirmation sont sélectionnés lors de la phase
de préparation de revue des comptes, appelée « phase de préfinal », ou encore lors
de la phase intérimaire.
c) Préparation des demandes de confirmation
Les demandes de renseignement doivent être :
‐ établies au minimum en deux exemplaires sur papier à en-tête du client ;
‐ signées par un membre autorisé du personnel de l’entreprise.
La direction de la société auditée peut refuser à son commissaire aux comptes de
procéder à une confirmation des soldes. Mais ce dernier sera conduit à en tenir
compte dans la formulation de son opinion.

36
Il existe plusieurs types de confirmation : la confirmation positive ouverte, la
confirmation positive fermée et la confirmation négative.
La confirmation positive est utilisée pour l’audit des comptes clients alors que la
confirmation négative est plus adaptée aux fournisseurs.
d) Expédition des demandes par le réviseur (et non par le client) avec mention
de l’adresse du réviseur sur l’enveloppe afin que les enveloppes soient
retournées directement au cabinet d’audit.
e) Réception directe des réponses au cabinet
f) Exploitation des réponses (voir cours méthodologie audit financier)

Exercice
La société SIPC clôture ses comptes au 31/12/N et présente un solde « client » de
35.000.000 FCFA sur un total bilan de 105 millions de FCFA. Son chiffre d’affaires est
de l’ordre de 180 millions de FCFA. Cette société est la filiale d’un groupe
multinational qui, pour des besoins de consolidation, demande que les travaux d’audit
soient terminés le 15/01/N+1.
La société est largement informatisée et la balance nominative des 850 clients est
éditée mensuellement le lendemain de l’arrêté des comptes qui a lieu le premier jour
du mois suivants.
Lors de votre venue en septembre N, vous avez testé les procédures de contrôle
interne (y compris les contrôles informatiques) et vos conclusions sont satisfaisantes sur
ce point.
L’activité de la SIPC est le négoce de produits cosmétiques. Son chiffre d’affaires est
partagé de manière égale entre de petites parfumeries et de grandes surfaces.
Travail à faire :
Répondre aux questions suivantes :
1) Qu’est-ce que la confirmation directe ?
2) Quel est votre objectif de révision au 31/12/N ?
3) Comment choisir les soldes à confirmer ?
4) Quel type de confirmation choisirez-vous ?
5) Préparez un modèle de lettre à faire signer par un personnel de la société avant
envoi aux clients sélectionnés.
6) Comment exploite-t-on les réponses reçues.
7) Quelles sont les limites de cette technique de validation des comptes ?

37
 V. Révision et certification : quelques exemples de contrôles9
5.1. Immobilisations corporelles et incorporelles
5.1.1. Objectifs de la révision
L’auditeur doit s’assurer que :
‐ les montants inscrits dans les comptes représentent des biens et valeurs à
caractère durable existant réellement ;
‐ l’entreprise en est régulièrement propriétaire ;
‐ ils sont normalement utilisés (les limitations à leur libre disposition doivent
faire l’objet des informations appropriées) ;
‐ la présentation et l’évaluation sont conformes aux normes en vigueur, en ce
qui concerne tant les valeurs brutes que les amortissements ou les
dépréciations ;
‐ l’annexe comprend toutes les informations d’importance significatives.
5.1.2. Les diligences à mettre en œuvre
a) au niveau du contrôle interne
Les procédures mises en place par l’entreprise doivent donner l’assurance que :
‐ toutes les immobilisations existantes, dont la société est propriétaire, et elles
seules, apparaissent dans les comptes appropriés ;
‐ toutes les acquisitions d’immobilisation ont été autorisées et contrôlées ;
‐ toutes les ventes d’immobilisations ont été autorisées et comptabilisées ;
‐ les immobilisations sont suffisamment protégées.
b) au niveau du contrôle des valeurs
Les contrôles porterons notamment sur :
‐ l’analyse des soldes destinée à reconnaitre le lien entre les sommes inscrites
dans les documents financiers et les immobilisations ;
‐ pour chacun des comptes d’immobilisations et d’amortissements, le tableau
des mouvements de l’exercice ;
‐ la vérification et l’exactitude des soldes d’ouverture ;
‐ la vérification de la réalité des entrées depuis le début de l’exercice ;
‐ la vérification des cessions et retraits depuis le début de l’exercice ;
‐ la recherche des faits susceptibles d’entraver l’exploitation normale des
immobilisations ou leur libre disposition.
‐ la vérification de la permanence des méthodes d’amortissement, du bien-fondé
du calcul de la dotation et du respect des plans d’amortissements.

9 D’après l’encyclopédie des contrôles comptables CNCC

38
 5.2. Les titres détenus en portefeuille (titres immobilisés, titres de placement)
5.2.1. Objectifs de la révision
L’auditeur doit s’assurer que :
 la société dispose effectivement des droits attachés au titres dont le montant
est porté dans les documents financiers ;
 le classement des titres répond bien aux critères suivants :
‐ possession durable,
‐ possession estimée utile à l’entreprise,
‐ possession permettant d’exercer une certaine influence dans la société
émettrice des titres,
‐ les évaluations retenues en fin d’exercice résultent de décisions délibérées,
et sont conformes aux définitions du plan comptable.
5.2.2. Les diligences à mettre en œuvre
a) au niveau du contrôle interne
Les procédures mises en place par l’entreprise doivent donner l’assurance que :
‐ tous les titres dont la société est propriétaire, et eux seuls, apparaissent dans
des comptes appropriés ;
‐ toutes les acquisitions de titres ont été autorisées et contrôlées ;
‐ toutes les ventes de titres ont été autorisées et comptabilisées ;
‐ les titres sont suffisamment protégés.
b) au niveau du contrôle des valeurs
Les contrôles porterons notamment sur :
‐ l’analyse comptable conduisant au détail du portefeuille par catégorie de
titres ;
‐ la vérification de l’existence matérielle des titres ;
‐ la vérification de l’existence juridique des sociétés dans lesquelles l’entreprise
détient une participation ;
‐ l’appréciation de l’existence simultanée des trois critères justifiant le
classement des titres ;
‐ l’examen des comptes des sociétés concernées ;
‐ l’examen de l’évolution de la valeur des titres depuis leur entrée dans le
patrimoine de la société ;
‐ l’appréciation des arguments présentés par la direction de l’entreprise pour la
définition des « valeurs d’usage » à l’inventaire ;
‐ la vérification de la permanence des méthodes d’évaluation et des règles de
présentation ;
‐ la vérification du respect des règles juridiques et fiscales.

39
5.3. Les valeurs d’exploitation (stock)
5.3.1. Objectifs de la révision
L’auditeur doit s’assurer que :
- les quantités inventoriées représentent effectivement des produits, matières,
marchandises et fournitures en stocks, en transit, en stockage extérieur ou en
consignation appartenant à la société ;
- les quantités inventoriées sont inscrites dans les valeurs d’exploitation et
évaluées selon les principes comptables reconnus, appliqués de façon
permanente ;
- les éléments excédentaires, à rotation lente, défectueux ou difficilement
vendables ont été provisionnés à concurrence de leur valeur effective de
réalisation ;
- les stocks nantis font l’objet d’une description appropriée ;
- les stocks de clôture ont été déterminés selon des méthodes comparables à
celles utilisées au début de l’exercice tant pour le dénombrement des quantités
que pour leur évaluation ;
- l’annexe comprend toutes les informations significatives.
5.3.2. Les diligences à mettre en œuvre
a) au niveau de l’examen du contrôle interne
Les procédures mises en place par l’entreprise doivent donner l’assurance que :
- les mouvements sont tous appréhendés ;
- le montant inscrit au bilan correspond aux existants réels ;
- les stocks sont convenablement protégés des risques de fraudes et d’accidents ;
- les articles susceptibles d’être dépréciés font l’objet d’un recensement spécial.
b) au niveau du contrôle des valeurs
Les contrôles porteront notamment sur :
 le contrôle physique des existants ;
 la demande de confirmation directe pour les stocks :
‐ non détenus dans l’entreprise
‐ et appartenant à des tiers.
 le contrôle de l’exactitude arithmétique des listes d’inventaires ;
 la vérification de la vraisemblance des montants indiqués à l’inventaire ;
 le contrôle des chevauchements entre exercices ;
 l’examen des éléments constitutifs des prix unitaires retenus à l’inventaire ;
 la recherche des articles et produits justifiant la constitution de provisions
pour dépréciation ;
 la comparaison des méthodes d’évaluation avec celles de l’exercice précédent.

40
5.4. La trésorerie
5.4.1. Objectif de la révision
L’auditeur doit s’assurer que :
- les opérations de trésorerie sont entourées de protections suffisantes ;
- les montants inscrits au bilan représentent effectivement l’ensemble des fonds
déposés en banque, des existants en caisse, ou des mouvements en transit ;
- les soldes en banque sont totalement disponibles, à vue ou à terme ;
- l’annexe comprend toutes les informations d’importance significative.
5.4.2. Diligences à mettre en œuvre
a) au niveau de l’examen du contrôle interne
Les procédures mises en place par l’entreprise doivent donner l’assurance que :
- la société encaisse tous les règlements qui lui sont adressés ?
- la société ne paie que des dépenses dûment autorisées ?
- les fonds font l’objet de mesures de protection suffisantes ?
b) au niveau du contrôle des valeurs
Les contrôles de l’auditeur porteront notamment sur :
- l’analyse comptable destinée à reconnaître le lien entre les sommes inscrites au
bilan et chaque compte couvert dans un établissement financier, ou chaque
caisse ;
- la confirmation des soldes, des conditions et de l’ensemble des engagements et
financements obtenus directement auprès des établissements financiers ;
- la vérification des états de rapprochement bancaires ;
- le contrôle des existants en caisse ;
- le contrôle des mouvements d’une période ;
- la vérification du respect de l’indépendance des exercices.
5.5. Les tiers
5.5.1. Objectifs de la révision
L’auditeur doit s’assurer que :
- les créances inscrites au bilan sont dûment évaluées ;
- l’ensemble des dettes nées au cours de la période ont fait l’objet d’un
enregistrement ;
- les créances douteuses font l’objet d’une provision pour dépréciation calculée
avec régularité des créances irrécouvrables étant soldées ;
- les différents postes sont justifiés par des opérations réelles (et toutes les
opérations sont enregistrées) ;
- la présentation des éléments est correcte ;

41
 - l’annexe comprend toutes les informations d’importance significative.
5.5.2. Les diligences à mettre en œuvre
a) au niveau de l’examen du contrôle interne
Les procédures mises en place par l’entreprise doivent donner l’assurance que :
- tous les produits expédiés ou services rendus sont facturés et enregistrés sur la
bonne période
- tous les risques de pertes sur vente sont provisionnés
- les créances sont recouvrées avec célérité10
- tous les règlements sont justifiés, transmis à leurs bénéficiaires et
comptabilisés ;
- la protection des créances est assurée (assurances, devises) ;
b) au niveau du contrôle des valeurs
Les contrôles de l’auditeur porteront notamment sur :
- la confirmation directe des soldes ;
- le contrôle des engagements ;
- le contrôle des valeurs dépréciées ;
- la recherche des événements survenus postérieurement à la clôture de
l’exercice ;
- la vérification de l’exhaustivité des enregistrements ;
- le contrôle de la codification comptable ;
- la vérification des traitements fiscaux et sociaux (salaires, charges sociales et
fiscales, TVA) ;
- le contrôle de la justification, de l’émission, de l’enregistrement des avoirs
accordés.

10 Rapidité d’action, promptitude

42
VI. Audit de l’état annexé et du TAFIRE11
6.1. Audit du TAFIRE
Chacun des tableaux du TAFIRE doit être vérifié. Il s’agira surtout de vérifications de
concordance avec les autres états financiers.
a) Capacité d’Autofinancement Global (C.A.F.G)
- Procéder au contrôle arithmétique de l’état,
- Pointer les différents montants au compte de résultat.
AF = CAFG – Distributions de dividendes dans l’exercice (y compris les
montants portés en compte courants et les acomptes sur dividendes)
b) Variation du Besoin de Financement d’Exploitation (BFE)
- Procéder à une vérification arithmétique globale,
- Obtenir les états préparatoires élaborés par le client,
- Vérifier les calculs à partir du bilan.
c) Excédent de trésorerie d’exploitation
- Procéder à une vérification arithmétique globale,
- EBE et production immobilisée : à pointer au compte de résultat,
- Variation du BFE : vérifier la concordance avec montant calculé
précédemment,
- Données N-1 : à pointer au TAFIRE N-1.
d) 2ème Partie du TAFIRE
- Procéder à une vérification arithmétique globale
d1) Investissements et désinvestissements
 Lignes FA à FD
 Vérifier que les montants des investissements inscrits dans la
colonne emplois correspondent aux acquisitions mentionnées
au tableau 1 actif immobilisé de l’état annexé ;
 Vérifier que les montants portés en ressources sur les lignes FB
à FD correspondent au cumul de la valeur nette comptable des
immobilisations cédées en activité ordinaire (cessions
courantes) et au prix de cession des immobilisations cédées en
hors activité ordinaire.
d2) Variation du besoin de financement d’exploitation
- Le montant doit correspondre à celui déterminé dans la première
partie du TAFIRE

11
PricewaterhouseCoopers

43
 d3) Emplois/Ressources (BF, HAO)
- Obtenir les états préparatoires élaborés par le client et les vérifier
aux bilans N et N-1 et au besoin aux balances générales.
d4) Emplois financés courants
- Obtenir les états préparatoires élaborés par le client et les vérifier.
Les emplois financiers contraints doivent correspondre aux
remboursements (effectifs) des emprunts (selon les échéanciers
convenus) et d’autres dettes financières (remboursements relatifs à
des dettes inscrites ou précédemment inscrites à la ligne DC du
passif du bilan).
d5) Financement interne
- S’assurer que la CAFG correspond au montant déterminé dans la
1ère partie du TAFIRE.
- Vérifier que les dividendes de N-1 effectivement payés en N sont
portés en emplois ainsi que les acomptes sur dividendes payés au
cours de l’exercice.
d6) Financement par les capitaux propres
- Ligne FM : s’assurer que ce montant correspond à la libération
d’apports nouveaux en numéraires ou en nature. Les
augmentations de capital par incorporation de réserves ou
compensation de créances ne doivent pas être prises en compte.
- Ligne FN : vérifier que ce montant correspond à des subventions
d’investissement acquises et encaissées au cours de l’exercice et
représentées par des investissements effectifs.
- Ligne FP : prélèvements sur le capital
d7) Financement par de nouveaux emprunts
- Ligne FQ : s’assurer que les montants mobilisés sur de nouveaux
emprunts sont portés en ressources et les remboursements
anticipés sur emprunts anciens portés en emplois.
- Ligne FR : même raisonnement que ci-avant.
d8) Variation de la trésorerie
FU et FV : vérifier les calculs à partir du bilan
d9) Contrôles
Les vérifier  Chiffres comparatifs N-1 : à pointer au TAFIRE N-1
6.2. Audit de l’état annexé
a) Cadre des travaux
L’état annexé constitue l’un des 4 états financiers dont la production est exigée par le
SYSCOA à la clôture de chaque exercice.

44
Il est attendu de l’auditeur qu’il émette de l’audit une opinion sur les états financiers
dans leur ensemble. L’on ne peut donc pas se contenter de travaux détaillés sur le
bilan et le compte de résultat pour fonder une opinion.
b) Travaux de validation de l’état annexé
b1) Règles et méthodes d’évaluation et de présentation
Les notes de présentation de l’information doivent renseigner sur les méthodes
d’évaluation et de présentation retenues par l’entreprise. Elles doivent porter au
minimum sur les postes suivants :
- immobilisations,
- stocks,
- créances,
- provisions pour risques et charges,
- écarts de conversion,
- engagements de retraite.
Les dérogations utilisées et les changements de méthodes doivent être justifiés dans
l’état annexé.
b2) Vérification des informations obligatoires
 Actif immobilisé et amortissements
Ce tableau doit être vérifié concomitamment avec les travaux de validation des
immobilisations. Ce n’est pas le rôle de l’auditeur que de l’établir. Cette tâche revient
à la société.
En ce qui concerne les immobilisations corporelles, il s’agira de vérifier la
concordance des chiffres avec le tableau de variation audité dans la section
immobilisations du dossier.
Pour les besoins d’examen de l’état annexé, il convient de préparer les leads relatifs à
tous les postes d’immobilisations sous la forme de tableaux de variation.
 Plus-values et moins-values de cession
Tableau à valider dans la section immobilisations. Les cessions devraient avoir été
identifiées dans le tableau 1. Il convient donc de vérifier dans un premier temps la
concordance des 2 tableaux en ce qui concerne les valeurs brutes totales et les
amortissements pratiqués. Les prix de cessions n’ont pas à faire l’objet de travaux
détaillés. Le montant global doit être égal aux soldes cumulés des comptes 754 et 822.
Les cessions courantes d’immobilisations ne pouvant à notre avis concerner que les
immobilisations corporelles, on peut en déduire que le prix de cession total de ces
immobilisations sera égal à la somme des soldes comptes 754 et 822. Les prix de
cession des immobilisations incorporelles et immobilisations financières
correspondent respectivement aux soldes des comptes 821 et 826.
Le même raisonnement est applicable pour la valeur comptable nette des cessions en
examinant les comptes 654, 811, 812 et 816.

45
  Provisions inscrites au bilan

 Documents à exploiter : - Le tableau de N-1pour les soldes d’ouverture,

- La balance générale au 31/12/N

 Provisions réglementées : - Compte 851 (Augmentations)

- Compte 861 (Diminutions)

 Provisions financières - Comptes 69 et 854 (Augmentations)

pour risques et charges : - Comptes 791, 797 et 864 (Diminutions)

 Provisions pour - Comptes 6913, 6914, 6972 et 853

dépréciation des (Augmentations)
immobilisations : - Comptes 7913, 7914, 7972 et 863 (Diminutions)

 Dépréciations des - Comptes 6593 et 853 (Augmentations)

stocks : - Comptes 7593 et 863 (Diminutions)

 Dépréciations et risques - Comptes 6594 et 853 (Augmentations)

provisionnés (tiers) : - Comptes 7594 et 863 (Diminutions)

 Dépréciations et risques - Comptes 6591, 6598, 679 et 853 (Augmentations)

provisionnés (trésorerie) : - Comptes 7591, 7598, 779 et 863 (Diminutions)

NB : Comptes dont l’évolution du solde sur les deux derniers exercices doit être prise en
compte pour décider du niveau des vérifications : 15, 19, 29, 39, 49 et 59.
 Circonstances exceptionnelles susceptibles de fausser la comparaison des
états financiers d’un exercice à l’autre
Les travaux consisteront à vérifier l’exhaustivité et l’exactitude des informations
reprises. Nous devons exploiter les travaux réalisés sur le bilan et le compte de
résultat. Deux notions sont d’importance ici : circonstances exceptionnelles et
significativité.
 Réévaluation des immobilisations
Ce point complète celui indiqué ci-avant pour le cas spécifique des réévaluations
d’immobilisations.
 Biens pris en crédit-bail et contrat assimilés
Il s’agira de vérifier la concordance des informations avec le dossier d’audit.
 Echéances des créances et dettes (tableaux 6 et 7)
Ces tableaux sont utiles pour apprécier le degré de liquidité de l’actif et le degré
d’exigibilité du passif. Les montants bruts doivent concorder avec le bilan.
L’exactitude des informations doit être testée sur la base des états préparatoires
produits par l’entreprise afin de s’assurer que la ventilation n’est pas faite de façon
arbitraire.

46
  Dettes garanties par des sûretés réelles (gage, nantissement, hypothèque)
Exploiter la réponse des banques et d’autres prêteurs à la circularisation.
 Engagements financiers (avals, cautions, garanties)
Exploiter les réponses de circularisation et les informations obtenues à la suite de
procédures de circularisation.
Les engagements de retraite (indemnités de départ à la retraite) doivent être évalués
suivant des méthodes actuarielles (cf. page 543 du Guide d’application du SYSCOA).
 Eléments constitutifs du fond commercial
Les modalités de comptabilisation et d’amortissement des éléments constitutifs du
fonds commercial doivent être décrites.
 Frais de recherche et de développement
Les notes relatives aux dérogations se rapportant à la durée d’amortissement
(normalement entre 2 et 5 ans) et à la non-distribution de dividende avant
achèvement de l’amortissement doivent être vérifiées. Exploiter les travaux sur les
immobilisations et le projet de répartition du bénéfice.
 Contrats avec clauses de réserves de propriété
Vérifier sur base de test l’existence d’une clause de réserve de propriété.
Evaluer les procédures mises en œuvre par la société pour s’assurer de l’exhaustivité
des éléments pris en compte.
 Evaluation des éléments fongibles et biens interchangeables
Les éléments fongibles concernés regroupent les stocks et les titres de placement.
Obtenir le dernier prix de marché utilisé par l’entreprise, en vérifier la source et
l’exactitude. Le seuil de signification pourrait se situer entre 5 et 10%.
 Informations relatives aux charges immobilisées
Exploiter les travaux sur le composant immobilisations ainsi que le projet de
distribution du bénéfice.
 Informations sur la méthode de calcul du bénéfice partiel sur les
opérations pluri-exercices
Les travaux consisteront à vérifier la correcte justification de la méthode utilisée.
 Informations nécessaires à la statistique nationale
Ces informations ne peuvent fonder notre opinion sur les états financiers. Aucun
travail n’est à notre avis nécessaire.
 Composition du capital social
Exploiter les travaux sur les capitaux propres.
 Réparation du résultat des 5 derniers exercices
A vérifier aux PV des AGO.
 Projet d’affectation du résultat de l’exercice

47
Nos travaux doivent consister en la vérification des chiffres et du respect des règles
en matière de distribution de bénéfice, à savoir :
- non-distribution de dividendes avant l’amortissement complet des frais
d’établissement ;
- non-distribution de dividendes avant l’amortissement complet des frais de
recherche et de développement, sauf si le montant des réserves libres est au
moins égal à celui des frais non amortis ;
- non-distribution de réserves stipulées indisponibles par la loi ou par es statuts ;
- aucune distribution ne peut être faite aux associés lorsque les capitaux propres
sont ou deviendraient, à la suite de cette distribution, inférieurs au montant du
capital augmenté des réserves que la loi ou les statuts ne permettent pas de
distribuer.
 Liste des filiales et participations
Exploiter les résultats des travaux de validation des immobilisations financières.
 Avances et crédits accordés aux associés et dirigeants sociaux
Ces associés et dirigeants s’entendent des seules personnes morales membres des
organes d’administration et de direction. La loi interdit de telles opérations pour les
personnes physiques.
Les travaux d’audit devraient être axés sur la réalité et l’exactitude des avances et
crédits ainsi que les conditions d’octroi.
b3) Informations d’importance significative
Elles ne sont pas limitatives. Les travaux d’audit devraient consister à vérifier
l’exhaustivité et l’exactitude des informations fournies.
La question fondamentale est la suivante : l’état annexé comporte-t-il toutes les
informations par nous jugées significatives et qui sont susceptibles de préciser le
contenu des autres états financiers donc d’éclairer le lecteur ? En la matière,
l’auditeur a un devoir d’investigation.
VII. Les vérifications spécifiques du commissaire aux comptes12 : les diligences
liées au rapport spécial du commissaire aux comptes
a) Définitions des conventions réglementées
Pour éviter que le dirigeant d’une société par actions ne profite de ses fonctions pour
conclure à son profit une convention désavantageuse pour la société dans laquelle il
est en fonction, le code de commerce prévoit un mécanisme d’autorisation préalable
de certaines conventions conclues entre la société et l’un de ses dirigeants : les
conventions réglementées.
Ces conventions sont celles conclues, directement ou par personne interposée, entre
la société et les personnes suivantes :
‐ son directeur général ;

12
Audit et révision légale (Guide pratique) – Alberto Sillero – Editions ESKA, 2000

48
 ‐ l'un de ses directeurs généraux délégués ;
‐ l'un de ses administrateurs ;
‐ l'un de ses actionnaires disposant d'une fraction des droits de vote supérieure
à 10 %.
Il en est de même des conventions auxquelles une de ces personnes est indirectement
intéressée. C'est notamment le cas lorsque cette personne tire profit de la convention
sous quelle que forme que ce soit (pécuniaire ou non).
La convention concernée peut par exemple porter sur une modification au contrat de
travail d'un administrateur ou une demande de brevet déposée par le président.
L’article 438 de l’acte uniforme OHADA portant sur les sociétés commerciales
stipule :
Art.438.- Toute convention entre une société anonyme et l’un de ses administrateurs,
directeurs généraux ou directeurs généraux adjoints doit être soumise à l’autorisation
préalable du conseil d’administration.
Il en est de même des conventions auxquelles un administrateur ou un directeur général ou
un directeur général adjoint est indirectement intéressé ou dans lesquelles il traite avec la
société par personne interposée.
Sont également soumises à autorisation préalable du conseil d’administration, les
conventions intervenant entre une société et une entreprise ou une personne morale, si l’un
des administrateurs ou un directeur général ou un directeur général adjoint de la société est
propriétaire de l’entreprise ou associé indéfiniment responsable, gérant, administrateur,
administrateur général, administrateur général adjoint, directeur général ou directeur général
adjoint de la personne morale contractante.
b) Les contrôles du commissaire aux comptes
Le commissaire aux comptes doit en principe être informé des conventions
réglementées établies par la direction de la société. Il n’y a donc pas de diligences
spécifiques à mettre en œuvre pour valider l’exhaustivité de ces conventions.
Toutefois, l’audit des comptes peut lui permettre d’identifier les flux correspondants
à des conventions règlementées.
Les contrôles à effectuer sont les suivants :
 Rechercher les opérations et flux financiers relevant des conventions
règlementées. En principe, la société doit communiquer au commissaire aux
comptes l’ensemble des conventions règlementées existantes.
 Pour chacune des opérations retenues, déterminer si celles-ci relève des
conventions libres, des conventions interdites ou bien, des conventions
règlementées
S’intéresser aux opérations effectives entre la société et l’un de ses administrateurs,
directeurs généraux, associés, gérants, membres du conseil de surveillance, ou toute
société dans laquelle l’une de ces personnes possède une fonction ou un intérêt
(l’intérêt peut exister par personnes interposées).

49
  Réunir l’ensemble des éléments permettant de rédiger le rapport spécial
(montants, parties impliquées, dates de début, durée de la convention,…).
Déterminer la tournure que prendra le rapport spécial suivant les cas ci-après :
‐ Absence de conventions règlementées ;
‐ Existence de conventions règlementées non soumises à la procédure
d’autorisation ;
‐ conventions non règlementées soumises cependant à la procédure
d’autorisation ;
‐ conventions règlementées autorisées au préalable, anciennes ou conclues
au cours de l’exercice ;
‐ conventions règlementées non autorisées au préalable, anciennes ou
conclues au cours de l’exercice.
NB : contrairement au rapport général, le rapport spécial ne fait pas l’objet d’un
dépôt au greffe du tribunal de commerce.

VIII. Les rapports et lettres échangées

8.1. Les lettres échangées
a) La lettre de mission
L’expert comptable établit, avant le début de chaque mission, en accord avec le client,
une lettre définissant la mission dont il est chargé. Celle-ci décrit l’étendue des
engagements réciproques et est destinée aux clients nouveaux comme anciens.
Quel est l’intérêt de la lettre de mission ?
La lettre de mission est à la fois un instrument juridique et un moyen de
communication avec le client.
La lettre de mission : un instrument juridique
La lettre de mission est un contrat rédigé par l’expert comptable et signée pour
approbation par le client, qui accepte ainsi sa part de responsabilité dans le
déroulement de la mission.
La lettre de mission : un instrument de communication
Même si l’objet de la mission est clairement défini, celle-ci n’est pas toujours bien
comprise par les entreprises et ce manque de compréhension peut amener les sociétés
à être mécontentes des prestations fournies. L’existence d’un écrit permet de fixer les
conditions assurant un bon déroulement de la mission. L’expert comptable expose la
démarche qu’il adoptera et le client s’engage à faciliter le travail, en communiquant
toutes les pièces nécessaire à la révision.

50
La lettre de mission, quel contenu ?
La lettre de mission précise :
- l’objet de la mission ;
- la période couverte par la mission ;
- les obligations à la charge des parties :
 pour l’expert comptable : moyens et diligences à mettre en œuvre
conformément à la loi, aux règles définies par la profession et aux
usages en vigueur :
 pour l’entreprise : information et coopération (mise à disposition des
documents nécessaires).
- le calendrier prévu pour les travaux ;
- les honoraires et leur échéancier.
Quelle est la forme de la lettre de mission ?
La lettre de mission doit être rédigée en des termes clairs et précis afin qu’il n’existe
aucune ambiguïté. En pratique, la lettre de mission se présente sous la forme d’une
lettre-type à en-tête du cabinet d’expertise comptable dans laquelle un certain
nombre de mentions ont été précisées.

b) La lettre d’affirmation
Définition : la lettre d’affirmation est une lettre déclarative rédigée à la demande des
auditeurs (à leur attention) par les dirigeants de l’entreprise pour leur confirmer
certaines informations.
MODELE DE LETTRE D’AFFIRMATION
Papier à en-tête du client
DATE (celle du rapport général ou de révision)
Destinataire : cabinet X
Messieurs,
Dans le cadre de vos examens de nos états financiers afférents à l’exercice clos le 31-
12-N, nous vous confirmons :
1. Responsabilités
Notre direction accepte l’entière responsabilité des états financiers qui ont été
élaborés suivant les principes comptables généralement reconnus et qui donnent une
image fidèle de la situation financière.
2. Exhaustivité et évènements postérieurs à la clôture
Les états financiers fournissent une présentation complète et correcte de la situation
financière. Aucun évènement significatif sans effet sur les comptes pour cet exercice,
ne peut avoir ultérieurement d’incidence significative sur la situation de l’entreprise.

51
 3. Communication de documents
L’ensemble de la comptabilité et de la documentation (procès-verbaux d’assemblées
d’actionnaires, de conseil d’administration, de comités d’entreprise,…) a été mis à
votre disposition et es le reflet exact et complet de l’activité de la société.
4. Contrats
Tous les contrats ou transactions importants ont été fidèlement décrits et enregistrés
dans les livres comptables.
5. Irrégularités
Nous n’avons connaissance :
- d’aucune irrégularité, imputable à la direction ou à des employés, susceptible
d’affecter les états financiers,
- d’aucune violation des lois et règlements en vigueur.
6. Actifs
Tous les actifs sont inclus dans les états financiers. La société détient les titres de
propriété de tous les actifs figurants au bilan. Les actifs faisant l’objet d’hypothèques,
de gage, de nantissement ou d’autres restrictions, sont explicitement indiqués dans
les états financiers.
Tous les actifs devant être amortis ou provisionnés l’ont été en respect des règles
fiscales et des principes comptables dont, en particulier, le principe de prudence et le
principe de continuité d’exploitation.
7. Stocks
Les stocks figurant au bilan ont été valorisés de la même manière qu’au cours de
l’exercice précédent et sont évalués au plus bas coût de production ou de la valeur
vénale.
Une provision suffisante a été enregistrée pour les stocks à rotation lente, périmés ou
inutilisables.
8. Passifs
Tous les passifs dont nous avons connaissance ont été comptabilisés. Il n’y a pas de
procès en instance ou de déclarations fiscales non prescrites, autres que ceux figurant
ci-dessous : (liste)
9. Compte de résultat
Le compte de résultat représente fidèlement les charges et les produits de l’exercice.
10. Engagements d’achats
Les engagements d’achat ne portent que sur des quantités correspondant à nos
besoins et aux prix du marché.
11. Engagements de ventes
Il n’y a pas de perte éventuellement susceptibles de résulter de l'exécution ou la non
exécution des engagements de ventes.

52
 12. Transactions avec des administrateurs ou sociétés apparentées, et dettes ou
créances correspondantes : (liste)
13. Engagements hors bilan
Ceux-ci ont été fidèlement indiqués dans l’annexe.
Signatures : Président du conseil d’administration
Directeur financier
Chef comptable

8.2. Les rapports

8.2.1. Les rapports du commissaire aux comptes
a) Le rapport général
Encore appelé rapport de certification, le rapport général est destiné aux associés de
la société et est lu en assemblée générale. Il les éclaire sur les comptes présentés
devant eux pour approbation. Il est également un élément d’information pour les
tiers de l’entreprise.
Les différentes formes de certification du commissaire aux comptes sont les
suivantes :
 La certification sans réserves (certification pure et simple)
C’est le type de certification qui répond à l’objectif du commissaire aux comptes, qui
est de certifier que les comptes annuels sont réguliers, sincères et donnent une image
fidèle. Cette certification ne sera cependant possible que si un certain nombre de
conditions ont pu être réunies :
‐ les comptes annuels sont établis selon les règles en vigueur et les principes
comptables généralement admis et appliqués de façon identique à celle de
l’exercice précédent. L’information donnée dans les comptes annuels, y
compris l’annexe, doit être suffisante pour que ces états donnent une image
fidèle de la situation financière, du résultat des opérations et du patrimoine de
la société.
‐ le commissaire aux comptes a pu mettre en œuvre sans restriction toutes les
diligences qu’il a jugé utiles ; il a pu satisfaire aux normes relatives à l’exercice
de sa mission et le résultat de ses contrôles s’est avéré satisfaisant.
 Certification avec réserve
Dans ce cas, le commissaire aux comptes :
‐ a constaté des erreurs, des anomalies ou des irrégularités dans l’application
des règles et principes comptables dont l’incidence, bien que significative, est
insuffisante pour rejeter l’ensemble des comptes annuels ;
‐ n’a pas pu mettre en œuvre les diligences qu’il avait estimées nécessaires, bien
que les limitations qui lui ont été imposées ne lui semblent pas suffisamment
importantes pour refuser de certifier. Les limitations peuvent être :

53
  soit imposées par des évènements extérieurs (exemple : incendie ayant
détruit les pièces justificatives) ;
 soit imposés par les dirigeants (exemple : refus de mise en œuvre d’un
contrôle, refus d’honoraires, refus d’appel d’un expert extérieur) ;
‐ a constaté une ou des incertitudes affectant les comptes annuels dont la
résolution dépend d’évènements futurs mais dont l’incidence est insuffisante
pour refuser de certifier ; l’incertitude résulte d’une situation particulière ou la
direction de l’entreprise ne dispose pas d’informations nécessaires pour
mesurer les conséquences financières et comptables d’un évènement ayant
pris naissance au cours de l’exercice. Il se peut également que la direction ait
pris des décisions dont le commissaire aux comptes ne peut vérifier le bien-
fondé en l’absence d’éléments probants suffisants. Il peut s’agir de litiges dont
l’issue est incertaine ou de problèmes liés à la continuité d’exploitation.
Quelle que soit la situation, il devra préciser clairement dans son rapport la
nature des erreurs, limitations ou incertitudes qui l’ont conduit à formuler des
réserves.
 Refus de certifier
Dans ce cas, le commissaire aux comptes :
‐ a constaté des erreurs, anomalies ou irrégularités dans l’application des règles
et principes comptables qui sont suffisamment importantes pour affecter la
validité d’ensemble des comptes annuels ;
‐ n’a pas pu mettre en œuvre les diligences qu’il avait estimé nécessaires, et les
limitations imposées par les dirigeants ou les circonstances sont telles qu’il ne
lui est pas possible de se former une opinion sur l’ensemble des comptes
annuels.
‐ a constaté des incertitudes affectant l’ensemble des comptes annuels dont la
résolution dépend d’évènements futurs et dont l’importance estimée est telle
qu’il ne lui est pas possible de se faire une opinion sur l’ensemble des comptes
annuels.
Exercice :
A l’issue de la mission de révision des comptes de la société GAPEA, vous établissez le
rapport de révision. Vous avez noté au cours de cette mission :
‐ une erreur dans l’évaluation des provisions pour créances douteuses, sous-
estimées de 12.000.000 FCFA ;
‐ un changement de valorisation des stocks, sur-estimant les valeurs d’exploitation
de 15.000.000 FCFA (valorisation des sorties de stocks, au coût unitaire moyen
pondéré au 31/12/2005, et selon la méthode du « premier entré-premier sorti »,
au 31/12/2006) ;
‐ un contrôle fiscal portant sur les exercices 2002 à 2006 est en cours, la
notification contestée par la société (30.000.000 FCFA) n’a pas été
provisionnée.

54
Travail à faire :
1) Donnez la définition du seuil de signification.
2) Qu’allez-vous conclure au niveau de la certification ?
Modèle de rapport général
Messieurs,
« En exécution de la mission qui nous a été confiée par votre assemblée générale, nous vous
présentons notre rapport relatif à l’exercice clos le…….sur :
- le contrôle des comptes annuels de la société ….tels qu’ils sont joints au présent
rapport.
- la justification de nos appréciations.
- les vérifications spécifiques et les informations prévues par la loi.
Les comptes annuels ont été arrêtes par le conseil d’administration (ou le directoire).Il nous
appartient, sur la base de notre audit, d’exprimer une opinion sur ces comptes ».
I. Opinion sur les comptes annuels
« Nous avons effectué notre audit selon les normes professionnelles applicables en vigueur; ces
normes requièrent la mise en œuvre de diligences permettent d’obtenir l’assurance raisonnable
que les comptes annuels ne comportent pas d’anomalies significatives. Un audit consiste à
examiner, par sondage, l’élément probant justifiant les données contenues dans ces comptes. Il
consiste également à apprécier les principes comptables suivis et les estimations significatives
retenues pour l’arrêté des comptes et à apprécier leur présentation d’ensemble. Nous estimons
que nos contrôles fournissent une base raisonnable à l’opinion exprimée ci-après.
Nous certifions que les comptes annuels établis conformément aux règles et principes
comptables applicables en France sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du
résultat des opérations de l’exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine
de la société à la fin de cet exercice ».
II. Justification des appréciations
« En application des dispositions de l’article …………. du code de commerce, introduites par
la loi de sécurité financière …………, nous vous informons que les appréciations auxquelles
nous avons procédé, pour émettre l’opinion ci-dessus sur les comptes annuels pris dans leur
ensemble, et qui ont porté notamment sur les principes comptables suivis et les estimations
significatives retenues pour l’arrêté des comptes, ainsi que leur présentation d’ensemble,
n’appellent pas de commentaires particuliers ».
III. Vérifications et informations spécifiques
« Nous avons également procédé, conformément aux normes professionnelles applicables
en France, aux vérifications spécifiques prévues par la loi. Nous n’avons pas
d’informations à formuler sur la sincérité et la concordance avec les comptes annuels des
informations données dans ce rapport de gestion du conseil d’administration et dans les
documents adressés aux actionnaires sur la situation financière et les comptes annuels. »
Fait à…. le…………..
Cabinet X
Commissaire aux comptes

55
 b) Le rapport spécial
Le rapport spécial porte sur le contrôle effectué par le réviseur sur les conventions
règlementées.
C’est quoi les conventions règlementées ?
Pour éviter que le dirigeant d’une société par actions ne profite de ses fonctions pour
conclure à son profit une convention désavantageuse pour la société dans laquelle il
est en fonction, le Code de commerce prévoit un mécanisme d’autorisation préalable
de certaines conventions conclues entre la société et l’un de ses dirigeants. Ces
conventions sont appelées « conventions réglementées ».
Exemple : un dirigeant de société souhaite acheter un bien immobilier appartenant à
sa propre société. Ce contrat réputé « dangereux » pour l’entreprise nécessite la
signature d’une convention réglementée. Les protagonistes du dispositif
(administrateurs, commissaires aux comptes et même actionnaires) doivent ainsi
vérifier qu’il n’existe pas d’inconvénient majeur à la réalisation de l’opération, mais
aussi que le prix correspond à l’offre comparable existante sur le marché. Les
administrateurs peuvent ainsi, lors d’un conseil, poser des questions et vérifier qu’il n’y
a pas de risque d’abus de bien social dans l’opération…
Modèle de rapport spécial
Messieurs,
En application de l’article 442 de l’acte uniforme, le commissaire aux comptes doit établir et
déposer au siège social le rapport spécial prévu par les dispositions des articles 432 et 438
dudit acte quinze (15) jours au moins avant la réunion de l’Assemblée Générale Ordinaire.
Les dispositions prévues sont les suivantes :
Article 432 :
« le Conseil d’Administration peut également allouer à ses membres, des rémunérations
exceptionnelles pour les missions et mandats qui leur sont confiés, ou autoriser le
remboursement des frais de voyage, déplacement et dépenses engagées dans l’intérêt de la
société sous réserve des dispositions des articles 438 et suivants de l’acte uniforme. Ces
rémunérations et ces frais donnent lieu à un rapport spécial du commissaire aux comptes à
l’Assemblée »
Article 438 :
« Toute convention entre une société anonyme et l’un de ses administrateurs, directeurs
généraux ou directeurs généraux adjoints doit être soumise à l’autorisation préalable du
conseil d’administration.
Il en est de même des conventions auxquelles un administrateur, un directeur général, un
directeur général adjoint est indirectement intéressé ou dans lesquelles il traite par personne
interposée.
Sont également soumises à autorisation préalable du Conseil d’Administration, les
conventions intervenants entre une société et une entreprise ou une personne morale, si l’un
des administrateurs ou directeur général ou directeur général adjoint de la société est
propriétaire de l’entreprise ou associé indéfiniment responsable, gérant, administrateur
général, administrateur général adjoint, directeur général ou directeur général adjoint de la
personne morale contractante ».

56
Les conventions et opérations visées aux articles 432 et 438 faisant objet de notre présent
rapport spécial tel que prévu à l’article 442 de l’acte uniforme sont les suivantes :
1. Conventions anciennes ayant déjà été mentionnées dans notre précédent rapport
spécial :
(Les rappeler s’il y a lieu)
2. Conventions nouvelles :
(Les énumérer)
- Objet
- Personnes concernées
- Rémunérations
Fait à…. Le………...
Cabinet X
Commissaire aux comptes
c) Le rapport détaillé
Il est relatif au compte rendu des travaux menés par l’auditeur légal. Il est destiné à
la direction de l’entreprise et permettra à celle-ci de profiter des conclusions du
commissaire aux comptes sur l’ensemble des travaux menés (revue intérimaire des
procédures, opinion sur le déroulement de l’inventaire physique, revue des postes du
bilan).
8.2.2. Le rapports émis par l’auditeur contractuel
Le rapport émis par un auditeur contractuel n’obéit pas à un format prédéfini. Par
hypothèse, ce rapport est écrit pour répondre au besoin du client. Son contenu et sa
forme sont généralement précisés au moment de la détermination du contenu de la
mission de l’auditeur par son client.
L’étendue des points couverts et le niveau de diligence pour les examiner peuvent
être très variables d’une mission à l’autre.
Prenons l’exemple d’un audit demandé à un expert indépendant d’une société
disposant de stocks représentant une part significative de son total de bilan sans que
puisse être réalisé, par la société contrôlée, un inventaire physique auquel assiste
l’auditeur contractuel. De cette situation, qui sera relaté dans le rapport d’audit,
découlera l’impossibilité pour l’auditeur de porter une opinion sur les stocks,
puisque les quantités n’auront pu, par hypothèse même, être validées.

57
 EXERCICES ET CAS PRATIQUES
I. Exercices divers
1) Quels sont les éléments à inclure dans un coût d’achat ou un coût de
production d’un bien acquis ou produit par l’entreprise ? Quels éléments en
sont exclus ?
2) Quels sont les états financiers du SYSCOA et à quoi sert chacun d’eux (très
succinctement) ?
3) Indiquer le solde « normal » et la classe des comptes suivants :

Intitulé du compte Solde « normal » du Classe

compte (débit/crédit) (0 à 9)

1.
2.
3.
4.
5.

4) Indiquer l’affectation des transactions ci-dessous au Tableau Financier des

Ressources et des Emplois (TAFIRE) :

Eléments/transactions Ressources Emplois Section du tableau

(R) (E) concernée

1. Accroissement des stocks 500

2. Baisse des créances clients de 1000
3. Achat d’équipement cash de 1000
4. Vente d’équipement usagé à 800
5. Vente de nouvelles actions de la
société en bourse de 8000
6. Remboursement de DLMT de 500
7. Echange d’un terrain de 8000 contre
une machine de 8000
8. Paiement de dividendes de 100
9. Dotation aux Amortissements de
l’exercice 50
10. Reclassement d’une Dette à CT en
dettes à LT de 75

58
 5) Indiquez l’impact de transactions ci-dessous sur les éléments de l’équation
fondamentale de la comptabilité :

Actifs = Dettes + Capitaux Propres

Transactions Actifs Dettes Capitaux

+ ou - + ou - propres + ou -

1. Investissement de 66000 F par le propriétaire

dans une entreprise individuelle

2. Achat d’un camion par l’entreprise Cash

43000

3. Achat d’équipement à crédit 1000

4. Facturation de services à 1 client 1200

5. Encaissement d’une facture client 2000

6. Cash reçu du client cité en « 4. » 600

7. Paiement de 500 sur équipement en « 3. »

8. Paiement de charges et constatations de 1700

9. Retrait cash du propriétaire pour ses besoins

personnels 1200

10. Dotation aux amortissements de l’exercice

50

II. Tests de vérification des connaissances

1) Quelles sont les principales distinctions entre entretien et investissement ?
2) Est-ce qu’une même dépense peut être comptabilisée en charge par une société
et en immobilisation par une autre société ? Justifier votre réponse.
3) Quels contrôles s’il y en a, effectueriez-vous sur les postes :
- Entretien et réparation
- Petit outillage
4) Certains clients tiennent des fichiers des immobilisations (inventaire
permanent des immobilisations)
a) Quels contrôles, s’il y en a, effectueriez-vous sur un tel fichier ?
b) Comment procéderiez-vous pour vérifier l’existence physique des
immobilisations en l’absence d’un tel fichier ?

59
5) Est-ce que l’inventaire physique des immobilisations se justifie ?
a) dans quels cas ?
b) à quelle fréquence ?
c) quelle procédure à suivre pour inventorier les immobilisations ?
6) Qui devrait approuver :
a) les acquisitions d’immobilisations ?
b) les mises au rebut d’immobilisations ?
c) les importantes dépenses d’entretien et de réparation ?
7) Décrire les documents qui doivent être examinés pour acquisitions
d’immobilisations suivantes :
a) Acquisition de terrains ;
b) Construction d’un bâtiment par une entreprise extérieure ;
c) Equipements achetés à l’extérieur, mais montés par le personnel de la
société ;
d) Matériel exécuté entièrement par l’entreprise.
8) Décrire les documents qui doivent être examinés pour les retraits
d’immobilisations suivants :
a) Vente de matériel
b) Mise au rebut d’une machine
9) Lorsque les immobilisations sont hypothéquées en gages, quelle procédure
suivez-vous :
a) pour le cas de terrains et bâtiments ;
b) pour le matériel.
10)
a) Est-ce qu’un test de cut-off est nécessaire sur les achats
d’immobilisations ? Pourquoi ?
b) Est-ce que le fait que les investissements n’ont pas été comptabilisés sur
la bonne période peut avoir une influence sur le résultat de la société ?
Comment ?
11)
a) Qu’est-ce qu’un amortissement économique par rapport à un
amortissement fiscal ?
b) Lequel doit servir de base dans le calcul de prix de revient ? Justifiez
votre réponse.

60
III. Tests de vérification des connaissances (suite)
1) L’audit des comptes d’exploitation et de pertes et profits devrait très souvent
intervenir avant l’audit des comptes du bilan. Pour quelles raisons ?
2) Quels sont les objectifs principaux de l’audit des comptes de charges et de
produits ?
3) La comparaison des chiffres du compte d’exploitation d’un exercice sur l’autre
est une procédure habituelle d’audit. Pourquoi ?
a) Les demandes d’explications à propos des principales fluctuations
doivent être sollicitées auprès de quelle personne ?
b) Quels tests supplémentaires, s’il y a lieu, devraient être effectués pour
nous assurer que les explications données sont exactes ?
4) La révision des situations émises par le client au cours d’exercice (situation
mensuelle ou trimestrielle) est souvent une procédure d’audit satisfaisante.
Que devrait chercher le réviseur lors d’un tel contrôle ?
5)
a) Qu’est-ce que la marge brute ? Comment est calculé le pourcentage de
marge brute ?
b) Si le pourcentage de la marge brute pour l’exercice en cours est
supérieur (ou inférieur) à celui de l’exercice précédent, comment
expliquez-vous la variation ?

Etude de cas : société Lagrange

Un de vos amis, M. Robert, vient d’acquérir 50% des actions de la société Lagrange,
société anonyme au capital de 50.000.000 FCFA, suite au décès de son principal
dirigeant et actionnaire.
La société Lagrange est une entreprise qui connaît actuellement quelques difficultés
d’ordre commercial. M. Robert, après avoir effectué lui-même une analyse de la
situation financière et commerciale de l’entreprise, désire connaitre en détail les
forces et les faiblesses des procédures de contrôle interne au niveau du circuit achats-
entrées en stock-fournisseurs.
A. Présentation de la société
La société Lagrange commercialise du matériel électrique pour l’installation de
réseaux hausse et basse tension en Côte d’Ivoire. Son chiffre d’affaires est stabilisé
depuis deux ans à 1,6 milliards de FCFA.
Elle emploie 500 personnes dont 200 à la production. L’activité fabrication consiste
essentiellement en un usinage et assemblage de pièces en acier, en aluminium et en
cuivre. L’organigramme simplifié de la société est le suivant.

61
 DG
M. François

Secrétaire

Directeur
Directeur Technique Directeur administratif et fin. Directeur du
M. Armand Commercial M. Pierre personnel

Directeur des Comptabilité Trésorerie

achats Directeur d’usine générale et Mme Claire
M. Laurent M. Georges analytique

- Investissements - chef comptable (M. Gérard)

- Ordonnancement - comptabilité clients
- Fabrication - compta. Fournisseur
- Stocks ( M. Charles) (Mme Agathe)
- Réception (M. Alain) - comptabilité analytique

Le siège social, l’usine et l’intégralité des magasins se trouvent à Abidjan. La société

Lagrange ne dispose pas de procédures écrites. Vous avez interviewé les différents
chefs de services et obtenus les renseignements suivants :
B. Description des procédures d’achats, d’entrée en stocks et de
comptabilisation des dettes fournisseurs :
1. Commandes
Toute commande doit passer par le service achat. Les bons de commande sont
prénumérotés et sont établis en 4 exemplaires :
- l’exemplaire n° 1 pour le fournisseur,
- l’exemplaire n° 2 pour le service achat,
- l’exemplaire n° 3 pour le chef magasinier (M. Charles)
- l’exemplaire n° 4 pour la comptabilité fournisseur (Mme Agathe).
Seules les commandes d’un montant supérieur à 1.000.000 FCFA doivent être signées
par le directeur technique, M. Armand, avant envoi aux fournisseurs.

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L’exemplaire n° 2, conservé par le service achat, permet d’indiquer sur les fiches
cartonnées de suivi des achats par référence d’article : les quantités commandées avec
la date de commande, la semaine de livraison prévue ainsi que les prix unitaires.
Cet exemplaire est classé dans un échéancier en fonction de la date de livraison
demandée, puis dans l’ordre alphabétique des fournisseurs afin de faciliter les
relances.
2. Réception des articles commandés
Le service réception se situe à l’entrée de l’usine. Lorsque les camions livrent la
marchandise, le réceptionnaire, M. Alain, signe le bon de livraison du fournisseur, en
garde un exemplaire et en remet un deuxième au livreur. Le réceptionnaire créé alors
un bon de réception, bon interne à la société qui est établi en quatre exemplaires :
- le premier est envoyé au service achat qui mettra à jour le bon de commande
correspondant compte tenu des quantités reçues,
- le second accompagne la marchandise pour son stockage dans le magasin
concerné (matières premières, …),
- le troisième est conservé par M. Alain sans classement particulier,
- le quatrième est adressé à Mme Agathe (comptabilité fournisseur).
3. Entrée en stock
Les pièces reçues sont directement entrées en stock, laissées sur palettes (pièces
volumineuses) ou rangées dans les casiers (petites pièces). Les pièces défectueuses ne
sont repérées que lors de l’entée en atelier d’usinage ou d’assemblage.
Les entrées en stock se font chaque après midi sauf dans le cas où il y aurait rupture
de stock et nécessité de transférer directement les pièces de l’aire de réception à
l’atelier de production : aucune procédure de mise à jour des stocks n’est prévue dans
ce cas.
Le magasinier qui s’occupe des entrées physiques en stock met à jour l’inventaire
permanent à la fin de chaque journée.
4. Enregistrement de factures fournisseurs
Les factures provenant des fournisseurs sont transmises à Mme Agathe (comptabilité
fournisseurs). Celle-ci classe les factures par ordre d’arrivée et par fournisseur, puis
recherche le bon de réception et le bon de commande correspondants.
Elle effectue alors la vérification de la facture (quantités, prix unitaires, conditions de
règlement, calculs arithmétiques) et appose un cachet avec les imputations
comptables (comptes de charges et code fournisseur), la date de vérification, et sa
signature sur la ligne « Bon à payer ».
En ce qui concerne les fournitures de services (honoraires, loyers,..), figure également
sur le « Bon à payer » la signature du chef de service concerné par la prestation.
Dès lors, les factures sont enregistrées en comptabilité et classées par date d’échéance
en attente du règlement qui sera effectué par chèque ou par virement bancaire.

63
Les bons de réception et de commande qui restent en attente d’une facture sont revus
deux fois par an ou lors des réclamations des fournisseurs.
5. Règlement des fournisseurs
Mme Agathe, quelques jours avant l’échéance, transmet à Mme Claire (trésorerie) les
pièces pour lesquelles il faut préparer un chèque ou un ordre de virement bancaire.
Mme Claire transmet le tout au directeur financier, M. Pierre, pour signature. Les
documents signés reviennent à Mme Claire pour comptabilisation du paiement puis
à Mme Agathe pour classement par ordre alphabétique des fournisseurs. Aucune
mention particulière n’est établie à cette occasion.
6. Analyse des comptes
Une balance nominative des soldes des comptes individuels des fournisseurs est
établie chaque mois. Les destinataires sont Mme Agathe et M. Gérard (chef
comptable). Les comptes individuels sont analysés lorsque Mme Agathe en a le
temps.
Etude de cas : Société Bonlait

La société Bonlait a pour activité la fabrication de lait concentré non sucré, de yaourts
et de barres de chocolat. Elle a trois centres de production situés dans le sud du pays.
Chaque centre a un directeur de production qui est en même temps le directeur
d’usine. Les services comptables sont situés dans la capitale Belleville.
Les 3 usines ont été construites il y a 20 ans. Des aménagements successifs ont été
nécessaires pour améliorer la production ou pour la rendre conforme aux règles
d’hygiène. Monsieur Adingra directeur général de la société Bonlait a constaté que
les investissements étaient, d’année en année, de plus en plus élevés. Il fait appel à
vos services pour que vous l’aidiez à mettre en place des procédures de contrôle
interne lui permettant de maîtriser les investissements corporels. La gestion des
immobilisations est la suivante :
1. Acquisition d’immobilisations
Tout investissement fait l’objet d’une demande d’acquisition qui doit être approuvée
par le directeur de production de l’usine. Après approbation, la commande est
effectuée. Les services comptables reçoivent alors une copie de la demande
approuvée et un double de la commande. Ces documents sont transmis au trésorier.
2. Enregistrement et règlement de la facture
La facture du fournisseur parvient directement au service comptable de Belleville qui
enregistre l’immobilisation dans le journal et dans le registre des immobilisations.
Le comptable rapproche ensuite la facture avec le bon de commande et avec la
demande approuvée. Monsieur Adingra signe les traites après vérification de ces
trois documents.
3. Immobilisations produites par l’entreprise
Certaines immobilisations (installations des entrepôts,…) sont réalisées par le
personnel. L’enregistrement comptable suit la même procédure que pour les
acquisitions de matériels.

64
 4. Immobilisations détenues par les tiers
Des chaînes de ferblanterie (ensemble d’objets en fer-blanc) appartenant à la société
BONLAIT ont été installées chez des sous-traitants. Aucune procédure autre que celle
afférente à leur enregistrement et à leur amortissement n’est utilisée.
5. Amortissements
Le comptable amortit les biens à partir de leur date d’enregistrement dans le registre
des immobilisations ; celle-ci correspond à la date de réception des factures.
6. Cessions ou mise au rebut d’immobilisations
Lorsque le directeur de production le juge nécessaire, il remplace les matériels
obsolètes ou peu performants.
Les anciens matériels sont placés dans un entrepôt. Le directeur de production essaie
parfois de trouver un acheteur pour ces vieux matériels.
Quand ils deviennent trop encombrants, ils sont vendus au poids à un ferrailleur qui
envoie directement son chèque au service comptable. Ce chèque est enregistré en
produit exceptionnel.
Pour les cessions d’immobilisations, le directeur de production rédige une demande
de cession. Il indique la valeur de la machine, le prix de cession et le nom du client.
Les services comptables établissent la facture, rectifie le registre des immobilisations
et comptabilisent une écriture de produits exceptionnel.
Travail à faire :
Analyser le circuit de contrôle interne des immobilisations corporelles et proposer
toute recommandation nécessaire.
NB : il est recommandé (pour chacun des six points de cet exercice) d’adopter le schéma :
faiblesses – conséquences – recommandations ; aucune autre forme de rédaction ne sera
admise.

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 BIBLIOGRAPHIE

- Batude Danielle, l’audit comptable et financier, collection gestion – Edition

Nathan, Paris 1997.

- Sillero Albert, audit et révision légale : guide pratique, Edition ESKA, Paris 2000.

- Labrousse M.C. et Combes J.E, audit financier et contrôle de gestion, Publi-union

éditions, 1997.

- Mikol Alain, Delvaille Pascale, Herbert Cathérine, Stolowy Hervé – révision,

évaluation et contrôle interne, Editions Clet, 3ème édition.

- Renard Jacques, théorie et pratique de l’audit interne, Editions d’organisation,

6ème édition.

- Barry Mamadou, audit et contrôle interne, 1994.

- Barry Mamadou, détournements, fraudes et autres malversations dans les

entreprises : mécanismes, moyens de prévention et de détection.

- CNCC, appréciation du contrôle interne, février 1992.

- IFACI/IAS, les mots de l’audit, Editions liaisons.

- PriceWaterHouseCoopers, techniques d’audit des états financiers, séminaire de

formation.

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