MISSION LÉGALE DE CERTIFICATION

Qu’est-ce qu’un audit ?

L’audit : est une mission de vérification et d’évaluation, indépendante et objective, des informations, des activités ou
des procédures d’une entité. Cet audit est réalisé par un professionnel indépendant qui utilise une méthodologie
spécifique et qui justifie des compétences nécessaires à l’exécution de l’audit et justifiant d’un niveau de diligence
suffisant et acceptable par rapport à des normes professionnelles.

On distingue 2 types d’audit :

- Audit de fiabilité ou de conformité : mission orientée vers le contrôle
- Audit d’efficacité ou opérationnel : mission orientée vers le conseil

L’audit financier : est l’examen auquel procède un professionnel (toujours compétent et indépendant) en vue
d’exprimer une opinion motivée sur la régularité et la sincérité des comptes d’une entreprise donnée.
→ Il s’agit d’un examen critique des états financiers (qui comprennent bilan, compte de résultat et annexes), afin
d’émettre un jugement à leur sujet.

 Objectif de l’audit financier :

- Fournir aux utilisateurs des états financiers, aux parties prenantes (investisseurs, actionnaires, salariés,
partenaires, …) une information qui soit fiable
- Réduire l’asymétrie d’informations entre les agents économiques.
- Renforcer le degré de confiance des utilisateurs présumés des états financiers par l’expression d’une opinion
formulée par l’auditeur selon laquelle les états financiers sont établis dans tous les aspects significatifs
conformément aux référentiels comptables.
La finalité du processus d’audit est donc la certification des comptes annuels de l’entreprise càd de reconnaitre leur
régularité et leur sincérité des états financiers afin de fournir une image fidèle des informations de l’exercice écoulé et
la situation financière à la fin de l’exercice.

 Objectifs de l’auditeur :
- Obtenir une assurance raisonnable, que les états financiers pris dans leur ensemble ne comportent pas
d’anomalies significatifs, que celles-ci proviennent de fraudes ou résultent d’erreurs, c’est ce qui permet à
l’auditeur de pouvoir émettre son opinion sur les états financiers, en exprimant s’ils sont établis dans tous
leurs aspects significatifs conformément à un référentiel comptable.
- Émettre un rapport sur les états financiers et procéder aux communications requises par les normes
professionnelles sur les normes de conclusion des travaux.

Ø Seuils de nomination du CAC : Les entreprises dépassant au moins 2 des 3 seuils suivants doivent
obligatoirement nommer un CAC :
 8 M€ de CA HT
 4 M€ TTC de total Bilan
 50 salariés
 Ces nouveaux seuils mis en place par la loi PACTE s’appliquent à toutes les sociétés commerciales
indépendamment de leur forme juridique (ce n’était pas le cas avant la loi PACTE).
Cependant, une entreprise a la possibilité de désigner un CAC indépendant de ces seuils.

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Ces seuils s’appliquent uniquement aux sociétés commerciales. En revanche, ils ne s’appliquent pas aux associations,
aux fondations ou au personnes morales non commerçante ayant une activité économique. Ces dernières sont
concernées par les anciens seuils de nomination (anciens seuils de CAC pour les SARL) :
 3 100 000€ de CA HT
 1 550 000€ de total bilan
 50 salariés

De plus, si une association fait appel à des dons ou perçoit des subventions de l’État de plus de 150 000€ ont
également l’obligation de nommer un CAC.

La loi PACTE introduit également les notions de mission de petit groupe selon la mission ALPE.

→ La notion de petit groupe :

On identifie le périmètre du groupe (la SM + les filiales) et on additionne le total bilan, le CA et l’effectif de toutes les
sociétés. Si l’ensemble dépasse 2 de ces 3 seuils (8 / 4 / 50) on considère qu’on est en présence d’un petit groupe.
Dans ce cas, la SM aura l’obligation de désigner un CAC. L’ensemble des filiales significatives auront également
l’obligation de désigner un CAC selon les missions ALPE.
Les filiales significatives sont toutes les sociétés qui dépassent 2 des 3 seuils suivants :
 4 M€ de CA HT
 2 M€ TTC de total Bilan
 25 salariés

Un petit groupe : est un ensemble formé par une entité ou une personne non EIP et non astreinte à publier les
comptes consolidés et qui contrôle 1 ou plusieurs sociétés et qui dépasse en cumul à la clôture d’un exercice suivant, 2
des 3 seuils suivants :
 8 M€ de CA HT
 4 M€ TTC de total Bilan
 50 salariés

Une filiale significative : est une société faisant partie d’un petit groupe et qui dépassé 2 des 3 suivants :
 4 M€ de CA HT
 2 M€ TTC de total Bilan
 25 salariés
Lorsqu’une société doit établir des comptes consolidés, elle a l’obligation de nommer 2 CAC. Cette obligation ne
concerne que la SM (holding) mais pas les filiales.

Ø Les missions du CAC :

Les missions confiées par une entité au CAC peuvent être de 3 ordres :
 Une mission générale découlant d’un mandant de 6 exercices qui comprend une certification des comptes et
vérification et informations spécifiques (ex : conventions règlementées, tous les documents qui ont un caractère
financier (ex : rapport de gestion)  le CAC doit vérifier les concordances avec les comptes annuels) auxquelles
peuvent s’ajouter :
- Des services autres que la certification des comptes (SAAC) à la demande de l’entité
- Des services règlementaires : interventions définies par la loi ou le règlement CAD si la loi prévoit
l’intervention du CAC sur une opération particulière (ex : transformation de la société en une autre forme
juridique si l’entité a un CAC en place)
 Des missions ALPE découlant d’un mandat sur 3 exercices
 Une mission particulière où il ne détient pas de mandat (ex : commissariat aux apports, à la fusion, à la
transformation, …)
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 Les sociétés qui n’ont pas de CAC, sont tenues de passer par un CAC pour certaines opérations particulières
(ex : acompte sur dividendes)

 Différences entre mission générale et mission ALPE :

o 1ère différence : Le CAC applique la NEP 911 qui prévoit plusieurs allègements de travaux par rapport à une
mission générale étant donné qu’il s’agit de plus petites entités.
Le CAC est également exempté de certaines diligences telle que l’exemption du rapport spécial sur les
conventions règlementées.
o 2ème différence : En plus du rapport sur les comptes annuels, le CAC doit émettre un rapport sur les risques
financiers, comptables et de gestion à destination des dirigeants dont le périmètre est soit l’entité concernée, soit le
petit groupe.
o Le CAC n’effectue pas de rapport spécial sur les conventions réglementées.

Ø La mission générale du CAC :

La mission générale confiée par une entité au CAC comprend :
 L’expression d’une opinion sur la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes annuels et des comptes
consolidés
 La vérification et la sincérité et de la concordance avec les comptes annuels du rapport de gestion
 La prévention des difficultés de l’entreprise dans le cas de la procédure d’alerte (le CSE a également une
obligation d’alerte)
 La révélation au Procureur de la République des faits délictueux dont il a eu connaissance. Il y a très peu de
révélations (0,4 % !)

Un fait délictueux : est un susceptible d’être qualifié pénalement (ex : abus de biens sociaux, compte courant
débiteur, rupture d’égalité entre actionnaires ; distribution fictive de dividendes, présentation de comptes annuels
inexacts (qui ne représentent pas une image fidèle de la situation de l’entreprise).

Le cœur de la mission = l’expression d’une opinion

Code de commerce – art. L823-9 « Les CAC certifient, en justifiant de leurs appréciations, que les comptes
annuels sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice coulé ainsi que
de la situation financière et du patrimoine de la personne ou de l’entité à la fin de cet exercice. »

Même si les règles ont évolué dans le Code de déontologie, les obligations du CAC restent relativement les mêmes.

L’audit est une mission d’intérêt général. Le CAC en tant que tiers de confiance donne son opinion sur les comptes.
Les comptes certifiés sont utilisé par les parties prenantes de l’entreprise : ils s’en servent pour prendre leur propre
décision.

SERVICES NON-AUDIT

Depuis la réforme européenne date de 2016, SACC : tout ce qui n’est pas interdit est autorisé

Liste des services interdits :

- Fiscalité : préparation de déclarations, services liés aux taxes sur les salaires, aux droits de douane,
identification de subventions publiques et d’incitations fiscales, assistance en matière de contrôle fiscal, calcul
d’impôts directs et indirects et des impôts différés, conseils fiscaux
- Services impliquant de jouer un rôle dans la gestion ou le processus de prise de décisions de l’entité
contrôlée
- Comptabilité : tenue, préparation des états financiers
- Paie

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 - Contrôle interne, gestion des risques, systèmes informatiques : conception ou mise en place de procédures
- Services d’évaluation
- Services juridiques : prestations d’avocat, négociation pour le compte de l’entité contrôlée, défense dans la
résolution d’un litige
- Audit interne : services liés à la fonction d’audit interne
- Services liés au financement, à l’allocation et à la structure du capital, la stratégie d’investissement du client
d’audit à l’exception de l’émission de services d’assurances en relation avec les états financiers incluant
l’émission de lettres de confort en lien avec les prospectus émis par les clients
- Promouvoir, vendre ou souscrire des actions au sein de l’entité contrôlée
- Ressources humaines : recrutement de membres de la direction, structuration de l’organisation, contrôle des
coûts

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Partie 3 : Le cadre de l’audit
Cadre général de l’audit = normes que le CAC doit respecter pour effectuer son audit
Ø Normes d’audit
 NEP 200 – Principes applicables à l’audit des comptes mis en œuvre dans le cadre de la certification des comptes
- Le CAC respecte les dispositions du Code de déontologie de la profession
- Il réalise sa mission d’audit des comptes conformément aux textes légaux et aux normes d’exercice
professionnel relatives à cette mission
- Tout au long de son audit, il fait preuve d’esprit critique et tient compte du fait que certaines situations
peuvent conduire à des anomalies significatives dans les comptes

Une anomalie significative : est une information comptable ou financière inexacte, insuffisante ou omise en raison
d’erreurs ou de fraudes d’une importante elle que, seule ou cumulées, elle peut influencer le jugement de l’utilisateur
d’une information comptable ou financière.
Cette définition revient à dire que le CAC doit tenir compte de différents paramètres notamment les attentes des
parties prenantes.

 Dispositions relatives à l’exercice des missions :

 Liées aux caractéristiques des missions :
- Obligation de moyens (pas de résultat) : Le CAC doit avant tout être compétent et dirigeant dans
l’exécution de sa mission, et respecter les dispositions du Code de Commerce et la doctrine de la CNCC. En
cas de manque de moyens, de limitation dans ses travaux causé par son client, le CAC doit tirer les
conséquences sur son rapport.
- Importance du jugement personnel : Le CAC doit faire preuve d’esprit critique. Le CAC prend des
décisions pour son plan de mission (calendrier etc.). Le jugement professionnel (mais personnel au CAC) est
un composant essentiel dans la démarche du CAC. L’avis sera différent selon le professionnel.
- Travail en équipe et intervention personnelle (certaines tâches ne peuvent pas être délégués, le CAC garde
la responsabilité) : Le CAC délègue une partie importante de ces travaux à ses collaborateurs mais il est le
seul responsable du cadre de l’audit. Il doit avoir une vue d’ensemble sur le dossier.
- Caractère permanent de la mission* : Même si la nature des travaux applique des interventions ponctuelles,
la mission du CAC a un pouvoir permanent de contrôle. Le CAC seul décide quand est-ce qu’il doit intervenir
par des interventions mais il a un devoir permanent de contrôle. Les normes répartissent les devoirs
permanents dans le temps. Le CAC a un pouvoir permanent de contrôle, ce qui ne signifie pas qu’il contrôle
en permanence la société puisqu’il intervient ponctuellement dans la société.
- Non immixtion dans la gestion (= le CAC ne doit pas s’immiscer dans la gestion de l’entreprise, il doit rester
indépendant, garder un droit de réserve sur la manière d’aborder sa mission). Il existe néanmoins quelques
exceptions à ce principe. Il peut arriver que le CAC demande la convocation d’une AG (ex : carence des
dirigeants sociaux).

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Partie 4 : La démarche d’audit
1. Démarche du CAC :

2. Prise de connaissance & Évaluation du risque :

Avant d’accepter un mandat, le CAC doit effectuer certains contrôles :
 Mettre en œuvre les procédures de lutte contre le blanchiment pour identifier le bénéficiaire effectif (=personne
détenant au moins 25% du capital de la société) ;
 Vérifier le degré d’exposition de la société à des opérations de blanchiment. Certains secteurs sont plus exposés
que d’autres (ex : restauration, BTP, …). Il faut également prendre en compte la structuration juridique de la
société (= montage juridique choisie par la société (= actionnaires, sociétés écrans, holdings intermédiaires à
l’étranger))
 Avoir les cartes d’identité des bénéficiaires effectifs, les statuts et les extrait K-bis de la société

De manière générale, pendant cette phase, le CAC prend connaissance de l’entité, de ses activités et il va surtout
vérifier s’il a les compétences et le temps nécessaire à l’acceptation de la mission. Il doit également prendre contact
avec son prédécesseur pour s’assurer que le remplacement / changement de CAC n’est pas dû à une volonté du client
de contourner les obligations légales. Le CAC effectue par ailleurs une prise de connaissance générale de l’entité, en
tenant compte de sa taille et de sa complexité afin d’identifier les particularités et les principaux risques qui pèsent sur
l’entité. En fonction du résultat de ces travaux, il accepte ou non le mandat.

Le nombre de révélations à TRACFIN par les CAC sont assez faibles chaque année.

3. Approche par les risques

Le risque d’audit a 3 composants :
 Le risque d’anomalies significatives : propre à l’entité, indépendant de l’audit des comptes et comprend 2
composants :
- Le risque inhérent = le risque que, indépendamment du contrôle interne de l’entité, une anomalie significative
puisse être dans les comptes

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 - Le risque de contrôle = le fait qu’une anomalie significative puisse se produire sans être détectée par le
système de contrôle mis en place par l’entité
 Le risque de non-détection : propre à la mission d’audit, correspondant au fait que le CAC ne parvienne pas à
détecter une anomalie significative

Le risque que le CAC puisse exprimer une opinion différente, s’il avait identifié toutes les anomalies significatives
dans les comptes.

Les risques qui pèsent sur l’entreprise peuvent générer des erreurs. Les dispositifs de contrôle interne mis en place par
l’entité ont pour but de détecter et de résoudre les problèmes qui pourraient survenir. Or, un contrôle interne n’est
jamais totalement sécurisé. Le dispositif de la société est le 1er filtre pour éviter les erreurs.

Le CAC va d’abord se focaliser sur le RAS. Généralement pour pouvoir l’évaluer, il va prendre en compte 2
composantes :
 La probabilité de survenance
 L’impact sur les comptes

4. Connaissance de l’entité et évaluation des risques

Après avoir accepté son mandant et sa mission, le CAC doit prendre connaissance de l’entité et de son environnement
et évaluer les risques qui pèsent sur celle-ci. Il va compléter les informations qu’il avait déjà commencé à recueillir
pendant la phase de préparation.
Pour évaluer le niveau de risque inhérent, il va prendre en compte les éléments pertinents du contrôle interne.
Cette évaluation et prise de connaissance de l’entité est constante, elle peut être mis à jour à n’importe quel moment et
complétée lorsque cela est nécessaire.
OBJECTIF FINAL = évaluer le RAS

5. Planification de la mission :
Une fois que le CAC a évalué le niveau du RAS, il va pouvoir s’attacher à planifier sa mission  Planification de la
mission = Plan de mission + programme de travail
Le plan de mission est comprend l’approche générale sur les travaux (connaissance de l’entité, évaluation du risque,
calcul du seuil de signification provisoire, budget, opinion sur les comptes N-1, …)

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Le plan de mission est un document synthétique où le CAC présente l’orientation de ses travaux. Alors que le
programme de travail indique, section par section, cycle par cycle, les diligences que le CAC va réviser pour pouvoir
mettre en place le plan de mission.

Plan de mission :
- Décrit l’approche générale des travaux d’audit et leur étendue
- Précise les choix opérés (justification dans les dossiers de travail)
- Est une obligation découlant de l’article R 823-11 du Code de Commerce

Programme de travail :
- Définit la nature et l’étendue des diligences estimées nécessaires, au cours de l’exercice, à la mise en œuvre
du plan de mission
- Indique le nombre d’heures de travail affectées à l’accomplissement de ces diligences et les honoraires
correspondants
- Est une obligation découlant de l’article R 823-11 du Code de Commerce

Rappel sur les seuils

• Le seuil de signification : montant au-delà duquel les décisions économiques ou le jugement fondé sur le
compte sont susceptibles d’être influencé (NEP 320 § 06 et NEP 450 § 06).
• Le seuil de planification : par définition inférieur au seuil de signification global et utilisé par le CAC pour
définir la nature et l’étendue des travaux. Il est fixé à un montant permettant de réduire à un niveau
acceptable le risque que le montant des anomalies relevées non corrigées et des anomalies non détectées
excède le seuil de signification (NEO 320 § 07 et NEP 450 § 07) => le but pour le CAC est de réduire un
montant acceptable les anomalies.
• Le seuil de remontée des ajustements : le CAC récapitule les anomalies, autres que celles manifestement
insignifiantes relevées au cours de l’audit (NEP 450 § 08).

En pratique  :
• Détermination du seuil de signification globale :
=> 5% des CP, 1% à 2% du CA, 5% à 10% du RCAI, 1% à 2% des charges d’exploitation, 1% à 2% du TB...
• Détermination du seuil de planification des travaux :
=> 50% du précédent seuil si le risque d’agrégation des anomalies est jugé élevé ou en initial audit ;
=> 75% si environnement fiable, non complexe et pas d’historique d’ajustements.

Définition  historique d’ajustement  : L’ensemble des anomalies que le CAC pourrait détecter ou non dépasse le seuil
d’agrégation.

• Détermination du seuil de remontée d’ajustements :

=> Maxi 10% du seuil de planification en cas d’absence d’historique d’ajustement et lorsque le risque d’anomalie
significative sur les comptes est jugé globalement faible ;
=> Maxi 5% du seuil de planification si des anomalies sont attendues mais non significatives et/ou si le risque
d’anomalie significative est jugé globalement modéré ;
=> 0% du seuil de planification en cas d’historique d’ajustements significatifs et don en présence d’un risque
d’anomalie significative jugé élevé.

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 6. Mise en œuvre des procédures d’audit :
Nature des procédures d’audit

« Le CAC détermine la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit en mettant en évidence le lien avec les
risques ». NEP 330.

Après avoir pris connaissance l’entité et du RAS qui pèse sur les états financiers, le CAC planifie ses missions et
définit un programme de travail sur lequel il prévoit de réaliser un certain nombre de procédure d’audit.

Ce sont des procédures d’audit mises en œuvre pour détecter les anomalies significatives au niveau des assertions.
Généralement, le CAC utilisera une approche mixte (= tests de contrôle + s’appuyer sur le contrôle interne de l’entité
pour soit couvrir son RAS soit pour réduire le niveau de diligences qu’il va accomplir lors de l’audit des comptes, à
travers les contrôles de substance. Seuls les contrôles de substance ne seraient pas suffisants pour avoir une assurance
suffisante sur les comptes et permettre au CAC de fonder son opinion.
Cet équilibre à trouver est propre à chaque CAC et fait intervenir le jugement professionnel.
Il existe 2 sortes de contrôles de substance :
 Les procédures analytiques = mises en œuvre pour revoir la cohérence, la vraisemblance de l’évolution d’un
compte en le comparant avec d’autres informations (budget, comptes des exercices précédents, en fonction de
données économiques, de facteurs clés de l’entité)
 Les tests de détails = le fait de faire des sondages sur des opérations dans les comptes

Ø Caractère probant des éléments collectés :

NEP 500 : Caractère probant des éléments collectés
Tout au long de son audit des comptes, le CAC collecte des éléments (pièces comptables, informations recueillies au
cours de l’audit ou lors des années précédents.) qui lui permettent d’aboutir à des conclusions à partir desquelles il
fonde son opinion sur les comptes.
Le CAC doit vérifier que les éléments collectés sont suffisants et appropriés (= de qualité) pour fonder son opinion
sur les comptes.

NEP 330 : Évaluation du caractère suffisant et approprié des éléments collectés

Le CAC conclut sur le caractère suffisant et approprié des éléments collectés afin de réduire le risque d’audit à un
niveau suffisamment faible pour obtenir l’assurance recherchée.

Le caractère approprié est fonction de la qualité des éléments collectés CAD de leur fiabilité et de leur pertinence.
Le caractère suffisant s’apprécie par rapport à la quantité d’éléments collectés. La quantité d’éléments à collecter
dépend du RAS mais aussi de la qualité des éléments collectés.

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En pratique, on considère que les éléments d’origine externe sont plus fiables que les documents d’origine
interne : Les documents d’origine externe ont une force probante supérieure à ceux d’origine interne.
Les documents collectés d’origine interne sont d’autant plus fiable lorsque l’entité a un contrôle interne efficace et
efficient.
Les éléments collectés par le CAC, directement par l’observation physique ont un caractère probant plus important
que s’il les avait obtenu directement auprès de la société.

Observation physique > Confirmation de tiers > Documents externes > Documents internes

Ø Assertions d’audit :
= Critères dont la réalisation va conditionner la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes.

Les assertions sont réparties en 3 catégories :

• Flux d’opérations : qui renvoient au compte de résultat
• Soldes des comptes de fin de période : bilan
• Présentation des comptes et les informations données en annexe.
Dans la pratique, les 3 catégories veulent dirent la même chose.

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 LES TECHNIQUES DE CONTRÔLE :
Le CAC lorsqu’il met en œuvre les contrôles de substance va utiliser l’une de ces techniques de contrôle.

o L'inspection des enregistrements ou des documents, qui consiste à examiner des enregistrements ou des
documents, soit internes soit externes, sous forme papier, sous forme électronique ou autres supports.

o L'inspection des actifs corporels correspond à un contrôle physique des actifs corporels

o L'observation physique, qui consiste à examiner la façon dont une procédure est exécutée au sein de l'entité (ex :
l’inventaire physique des stocks)
 réalisé le plus souvent au montant de la clôture, durant l’inventaire physique ou la phase / mission intérimaire
(mais pas pendant les contrôles de substance)

o La demande d'information, adressée à des personnes internes ou externes à l'entité.

 durant la phase de contrôle de substance

o La demande de confirmation des tiers, qui consiste à obtenir de la part d'un tiers une déclaration directement
adressée au CAC concernant une ou plusieurs informations.
 durant la phase de contrôle de substance

o La vérification d'un calcul

 durant la phase de contrôle de substance

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o La ré-exécution de contrôles (= reproduire le contrôle réalisé par l’entité), qui porte sur des contrôles réalisés à
l'origine par l'entité.

o Les procédures analytiques, qui consistent à apprécier des informat° financières à partir :
- de leurs corrélations avec d'autres informations, issues ou non des comptes, ou avec des données antérieures,
postérieures ou prévisionnelles de l'entité ou d'entités similaires
- de l'analyse des variations significatives ou des tendances inattendues.

Si une technique de contrôle est insuffisante pour fonder l’opinion et réduire le risque d’anomalies significatives, il
sera nécessaire de combiner plusieurs techniques de contrôle.

Les contrôles de substances sont faites de manière intermédiaire ou au cours de l’année, ou lors de l’audit final des
comptes.

 Inspection des actifs corporels et observation physique

= combinaison de 2 techniques de contrôle
 Les objectifs sont de :
 S’assurer de l’existence des actifs (assertion = existence)
 Permettre l’évaluation de l’état, de la qualité, de l’ancienneté et le cas échéant, de la péremption des actifs.
 Vérifier la propriété.

 Éléments pouvant faire l’objet d’une inspection ou d’une observation physique :

 Tout élément physiquement identifiable (généralement des immobilisations incorporelles (ex : immeubles))
 Immobilisations corporelles
 Stocks et en cours
 Valeurs et espèces en caisse

 L’inventaire physique des stocks :

Lorsque le CAC estime que les stocks sont significatifs (= dépasse les seuils de planification des travaux), il assiste à
la prise d'inventaire physique afin de collecter des éléments suffisants et appropriés sur l'existence et sur l'état
physique de ceux-ci.
La présence à la prise d'inventaire permet au CAC de vérifier que les procédures définies par la direction pour
l'enregistrement et le contrôle des résultats des comptages sont appliquées et d'en apprécier la fiabilité.
Pour certains inventaires, il est plus difficile de participer et de vérifier l’existence des stocks. Cela peut nécessiter des
connaissances spécifiques qui dépassent les compétences du CAC. (ex. laboratoire spécialisé dans des études
cliniques, stock : partie de corps humains).

 Prise de contact avec le dirigeant pour définir les modalités de l’inventaire physique (date, éléments nécessaires,
état de l’inventaire…)
 Collecte de certains éléments (procédure d’inventaire écrite en général ou orale / informelle dans les petites
structures)
 Évaluation de cette procédure d’inventaire pour évaluer la fiabilité des comptages (fiabilité de la procédure : est-
elle suffisante pour évaluer la fiabilité de l’inventaire physique ? Si non, le CAC fera des recommandations à la
direction sur les zones d’amélioration préconisées
 Le CAC assiste ensuite à l’inventaire physique  2 objectifs :
1. La procédure d’inventaire est correctement appliquée : il observe le dérouler de l’inventaire physique
2. Recomptage de référence : 2 méthodes :
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 – Partir d’un listing d’inventaire physique pour aller vers les stocks, qu’on lui communique la veille ou quand
il arrive. Il sélectionne les références qu’il souhaite recompter et va dans les stocks avec une personne de la
société pour aller réaliser le recomptage.
– Partir du stock physique pour retourner au listing d’inventaire

 Objectif de ces tests : appréciation correcte de la part de la société + informations fiables  pas d’écart. Si le CAC
identifie un nombre d’écarts important durant les recomptages, il s’interroge sur la fiabilité de l’inventaire.
Lorsque l’inventaire des stocks est fait en cours d’exercice, le CAC devra mettre en œuvre des procédures de
raccordement pour vérifier et valider les entrées et les sorties de stocks (par sondages)
Le CAC a une obligation de moyens.
DEMANDE DE CONFIRMATION DES TIERS
La confirmation de tiers consiste à demander directement à un tiers des informations de plusieurs natures. On lui
demande de répondre directement au CAC sur la base d’un courrier qui lui ait envoyé.
NEP 505 

1. Pour collecter les éléments qui lui permettent d’aboutir à des conclusions à partir desquelles il fonde son opinion sur
les comptes, le CAC choisit parmi différentes techniques de contrôle, dont celle de la demande de confirmation des
tiers.
3. La demande de confirmation des tiers consiste à obtenir de la part d’un tiers une déclaration directement adressée au
CAC concernant une ou plusieurs informations.

 Plusieurs objectifs :
 La réalité et l’existence d’une opération
 confirmation directe auprès des clients. En matière de risque d’audit, le risque le plus élevé est d’avoir un poste
fictif.
 Les droits et obligations
 confirmation directe auprès d’un avocat
 L’exhaustivité
 confirmation directe auprès des fournisseurs
 on peut également faire une confirmation directe auprès des banques (soldes bancaires) ou des avocats
(provisions pour litiges)
Vérification des assertions suivantes :
o collecter les informations pour vérifier l’assertion de la réalité d’une opération
o l’existence d’un actif et d’un passif
o l’assertion en droits et obligations
o la séparation des exercices : confirmation direct
o l’évaluation
o la mesure
Lorsque des stocks sont détenus par des tiers, on peut faire une confirmation directe auprès de tiers pour qu’ils nous
confirment la quantité de stocks détenus, notamment lorsque le CAC ne peut pas toujours se déplacer sur place pour
vérifier.
Il faut prendre des éléments suivants en considération lorsqu’on fait une sélection des tiers en vue d’une confirmation
directe 

Pour les tiers faisant l’objet d’une confirmation directe :

Prendre en considération :

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 Valeur du solde (utilisée pour les créances clients qu’on souhaite régulariser)
 confirmation directe auprès des clients
 Volume des transactions réalisées dans l’année
 confirmation directe auprès des fournisseurs (volume d’achat)
On sélectionne les fournisseurs avec lesquels l’entreprise travaille le plus.
 Sens « anormal » des soldes (si j’ai des montants significatifs de soldes client débiteurs, je peux me questionner
sur le fait qu’il me manque une facture)
 Libellés « étranges »
 Problèmes commerciaux (voir accord de la direction)
Pour mener à bien la mission d’audit, le CAC utilise certains repères, certaines informations et fait preuve de jugement
critique et professionnel pour choisir ses tests, ses informations, ses interlocuteurs.
Pour permettre au CAC de mettre en œuvre son obligation de moyen, il doit s’assurer que la responsabilité est
compatible avec la fonction qu’ils exercent au sein de la société (en : PDG qui a accès aux comptes bancaires, c’est
normal, l’assistant comptable qui y a accès, ce n’est pas normal). Dans la pratique, il arrive parfois que les clients ne
souhaitent pas que le CAC confirme certains comptes bancaires. Il appartient au CAC de décider s’il n’est pas
nécessaire de tout de même les circulariser. Cela peut le mettre à mal au niveau de sa responsabilité professionnelle si
jamais les comptes se révélaient contenir des informations fausses.

Dans sa démarche d’audit, le CAC doit intégrer une vision d’imprévisibilité dans ses contrôles.
Dans le cadre d’une confirmation directe auprès des clients et pour réduire ce risque d’imprévisibilité, le CAC peut
donc choisir un client au hasard par exemple ou peut aussi choisir un solde de faible montant au hasard.
S’il y a des problèmes de relations avec certains clients ou certains fournisseurs, l’entreprise peut souhaiter que ces
clients et fournisseurs ne soient pas régulariser. Il appartient alors au CAC d’apprécier les justifications de l’entreprise
de ne pas régulariser ses tiers et d’accepter ou de refuser de ne pas contrôler ces comptes (jugement professionnel).

Sélection des avocats

On va sélectionner les avocats en regardant la déclaration des honoraires (DAS 2), en identifiant quels sont les
conseils de la société, on va regarder le compte honoraires avocat (compte 622) de l’année concernée, on va récupérer
les factures d’avocat pour voir s’ils suivent ……

Qualité des informations collectées / force probante

Lorsque le CAC reçoit directement la réponse du tiers, étant donné que c’est une preuve externe, une preuve de haute
qualité (tiers extérieur à l’entreprise)  valeur probante élevé.

 2 formes de circularisation :
 En position ouverte : demander au tiers de nous fournir de lui-même l’information souhaitée (on ne lui donne pas
le montant du solde à vérifier et on lui demande de nous fournir un détail du solde dans sa comptabilité)
 En position fermée : communiquer au tiers le montant qu’il y a dans la comptabilité de notre client pour que
celui-ci nous le confirme.
Est-ce que la direction est d’accord pour régulariser ses tiers ?
 NON  Procédures alternatives
Si les procédures alternatives se révèlent non productives, le CAC devra tirer sur conclusion sur la certification des
comptes (refus de certifier, réserve).
Le CAC envoie les demandes, s’il reçoit les réponses, c’est bien, sinon il relance les tiers en leur laissant le temps de
leur répondre. Et dans le dernier cas, il mettre en place des procédures alternatives.

14
 Limiter le travail d’audit par
l’intervention d’un tiers

Le CAC reçoit la réponse directement au tiers

La qualité de la preuve externe n’existe plus si la réponse est adressée à l’entreprise

Forme de confirmations directes

Position « fermée » Position « ouverte »

(pour les clients) (coté fournisseur)

On fournit le détail du Demande de relevé au tiers, moins

solde, et on demande une de délais, mais problème de
réponse rapprochement

Négative

On fournit le détail du solde, mais

demande de réponse si désaccord
Forme peu utilisée

Évaluation des résultats de la demande de confirmation des tiers

13. Pas de réponse : le CAC met en œuvre des procédures d’audit alternatives permettant de collecter les éléments
qu’il estime nécessaires pour vérifier les assertions faisant l’objet du contrôle.
14. Insuffisance : Si demande de confirmation des tiers + procédures alternatives ne permettent pas de collecter les
éléments suffisants et appropriés pour vérifier une assertion donnée, mise en œuvre de procédures d’audit
supplémentaires afin de les obtenir.
15. Impact : Le CAC évalue si les résultats des demandes de confirmation des tiers et des procédures d’audit
alternatives et supplémentaires mises en œuvre apportent des éléments suffisants et appropriés pour vérifier les
assertions faisant l’objet du contrôle.

Exemples de mise en œuvre de procédures d’audit alternatives : Contrôles de substitution

Clients :
- Réalité des encaissements
- Factures et bons d’expédition
- Justification et autorisation des avoirs et des OD
Fournisseurs :
- Bons de commande ou accusés de réception
- Bons de réception (ou de livraison des fournisseurs)
- Factures, relevés

15
 Ø Procédures analytiques (NEP 520)
C’est une technique de contrôle très utilisée par les CAC. Le CAC met en œuvre des procédures analytiques à
différentes étapes de sa mission.

Pour collecter les éléments qui lui permettent d’aboutir à des conclusions à partir desquelles il fonde son opinion sur
les comptes, le CAC utilise différentes techniques de contrôle, dont celle des procédures analytiques.

Les procédures analytiques sont mises en œuvre

• Lors de la planification de la mission 

o Afin de mieux appréhender les activités de l’entité et d’identifier les domaines présentant un risque
potentiel
• En tant que contrôles de substance
o En renforçant le degré de confiance accordé aux contrôles de substance
• Comme moyen de revue de la cohérence d’ensemble des comptes lors de la phase finale de l’audit
o Pour corroborer les conclusions auxquelles le CAC est parvenu au cours de l’audit
Des procédures d’audit sont menées sur les éléments inhabituels

Les procédures analytiques comprennent la comparaison d’infos financières de l’entité avec :

- Les informations comparables des périodes précédentes
- Les résultats escomptés de l’entité ressortant des budgets ou des prévisions
- Les informations sur un secteur d’activité similaire
Les procédures analytiques permettent au CAC de vérifier si celui lui les informations sont justifiées et apparaissent
cohérentes en fonction des informations qu’il a collecté. Le CAC doit pouvoir avoir défini un certain niveau d’attente.
 2 éléments qui constituent un contrôle de substance :
1) Les procédures analytiques
2) Les tests de détail
On peut utiliser seule la procédure analytique comme test de substance mais on peut aussi la cumuler autres d’autres
procédures d’audit. On peut faire des procédures analytiques et à côté réaliser des tests de détail. Souvent, on
commence par faire une procédure analytique afin de comprendre l’évolution du poste soit par rapport à un budget soit
par rapport à l’année précédente, soit par rapport à un objectif fixé. Si effectivement cette revue analytique est
cohérente et ne met pas en évidence de variations inattendues …….
Lorsqu’on a un RAS élevé, on ne devra pas se suffire de tests d’anomalies significatives mais on devra également
faire des tests de détail. On ne peut pas rester uniquement sur une analyse des variations globales des comptes.
On utilise également les procédures analytiques, à la fin de la mission d’audit pour vérifier la cohérence des comptes
(filet de sécurité pour le CAC = évolution globale des états financiers par rapport à N-1 et s’assurer qu’il n’a pas fait
d’omissions qui ne pourraient voir que par une vue d’ensemble sur les comptes (= contrôle de sécurité).
Durant cette phase, on raccorde les conclusions que l’on a eu sur chacun des sections à une analyse d’ensemble des
comptes.

16
PARTIE 4. L’audit des cycles/ contrôles substantifs

1. Cycle trésorerie / financement

Comptes concernés
Tous les comptes débutant par un #5 et par #16 (emprunt)
Il s’agit principalement de :
- comptes de valeurs mobilières de placement #50,
- comptes bancaires #512,
- comptes de caisses #53,
- comptes d’emprunts auprès des établissements de crédit #164,
- comptes d’intérêts courus non échus #518 (VMP et comptes de banques) et #168 (emprunt)

Caractéristiques du cycle Trésorerie :

 Des mouvements importants en volume mais de valeur unitaire variable (encaissements (créances clients) par CB,
par traite, par virement, par chèque + décaissements (achats fournisseurs, immobilisations, salaires, cotisations
sociales, taxes, …) sous différentes formes ; chèques, espèces, prélèvements, virements, traites, ...)
 Des soldes ponctuels (fin de clôture) non significatifs
 Des données essentiellement répétitives (journalières, mensuelles (ex : salaires))
 Des risques de détournement et de malversation.
C’est aussi pour cela qu’il revêt une importance particulière pour prendre en considération l’ensemble des
caractéristiques)

Le cycle de trésorerie est un cycle sensible (= pierre angulaire des comptes  de nombreux comptes se dénouent dans
ce poste trésorerie). Ce cycle est sujet à des risques de détournement et de malversation.

Risque de fraude lié au cycle Trésorerie

Le CAC doit intégrer et avoir en tête ce risque de fraude.
Le risque de fraude sur la trésorerie peut porter sur (liste non exhaustive) :
 L’utilisation frauduleuse des moyens de paiement (CB, chèque, virement, espèces)
 Le non-respect de la réglementation bancaire
Exemples : cavalerie bancaire (= on souscrit un emprunt pour en rembourser un autre), cession de créances sur des
factures fictives (loi Daily = je cède des créances à un organisme bancaire et il me les finance) ou données dans 2
banques différentes (= elles sont alors financées 2 fois)
 Des chèques dont le vrai bénéficiaire n’est pas celui indiqué sur le talon et comptabilisé
 Des rapprochements bancaires trafiqués (censés justifie les soldes comptables en banque)

Objectifs des travaux

Objectifs des travaux = contrôle du respect des assertions

17
Procédures d’audit à mettre en œuvre
 Technique de contrôle  L’inspection (quels objectifs on souhaite valider ?)
 Mise en œuvre des confirmations directes (relativement importantes notamment sur le cycle trésorerie)
 Tests de détail qui permettent de valider :
- Des enregistrements comptables
- Des rapprochements bancaires
- De l’évaluation
- De la permanence des méthodes
- De informations données dans l’annexe et notamment des engagements hors bilan.

Inspection
 La technique de l’inspection porte essentiellement sur les espèces en caisse

18
 Objectif : s’assurer de l’existence de ces actifs et de leur correcte évaluation
 Une double dimension :
- Collecte du PV de caisse et examen de celui-ci (ex : s’assurer que le nombre d’opérations est compatible avec
le type d’activités)
- Contrôle physique de la caisse (on compare avec le solde du PV de caisse à la date du contrôle). On réalise ce
contrôle lorsque le montant de la caisse est significatif en cours d’exercice ou lorsque beaucoup d’opérations
de caisse sont réalisées

Confirmations directes
 Les confirmations directes sont en principe effectuées à la date de clôture.
 L’objectif de ces confirmations est d’obtenir différentes informations bien plus que la confirmation des soldes
bancaires :
- La quantité et la valeur de marché des valeurs mobilières de placement
- Le solde des emprunts
- Les engagements hors bilan (effets escomptés non échus, caution, garantie, hypothèque, …)
- Les personnes habilitées à faire fonctionner les comptes bancaires.

Techniques de contrôle des soldes de banque

 Revue des états de rapprochement bancaire :
- Validation du solde bancaire avec le relevé bancaire et la confirmation directe,
- Validation du solde comptable (= on vérifie qu’il cadre bien avec la comptabilité)
- Revue des écritures en rapprochement : sur les montants les plus importants, sur les montants anciens.
 Recherche de passifs non enregistrés : sélectionner des débits bancaires postérieurs à la date de clôture et vérifier
que ces mouvements concernent bien l’exercice suivant.
 Rapprocher le montant des effets escomptés non échus inscrits en annexe avec les réponses aux confirmations
bancaires.

Qu’est-ce qu’il pourrait laisser penser qu’il manque des écritures en comptabilité ?
Qu’est-ce qu’on peut avoir comme type d’écritures en rapprochement ?
 Des écritures passées en comptabilité mais pas en banque (au crédit et au débit)
 Des écritures passées en banque mais pas en comptabilité
 Cela alerte sur le fait qu’il manque des opérations en comptabilité

Un chèque a un délai de paiement de 1 an et 1 jour

Quel test on va effectuer ?
 On vérifie l’apurement en N+1 (post clôture)

Quel contrôle on peut mettre en place pour les VMP ?

 Les actes de souscription qui permettra de vérifier les mouvements + confirmation de tiers de la part des banques

Quelle méthode d’évaluation peut-on mettre en place pour les VMP ?

 Dans le cadre de la permanence des méthodes, on doit s’assurer que l’évaluation des VMP soient bien fait selon la
même méthode que les années précédentes

Points d’attention
 Le cycle trésorerie est le seul cycle qui s’audite au centime près (= on ne tolère pas d’écarts entre le solde
comptable du rapprochement bancaire avec celui figurant en comptabilité)

19
 Tous les travaux doivent être formalisés en 0,00€ et non en K€.
 Toute anomalie doit être remontée (même de 1 centime).
 Si des sommes importantes venaient à transiter par des comptes de caisses, des procédures complémentaires
seraient à mettre en place.

Quelles sont les types de tests à mettre en œuvre sur les VMP ?
• Récupérer l’état extracomptable afin de suivre les différents mouvements survenus pendant la période et
pouvoir calculer la valeur unitaire de chacun de ces titres.
• Dans le cas de la permanence des méthodes, on vérifie que l’évaluation est cohérent avec l’année précédente.
• Au niveau de la prise en compte des + ou – values latentes : les moins-values latentes feront l’objet d’une
dépréciation...

Techniques de contrôle des comptes d’emprunt

 Objectif des travaux : s’assurer de la correcte comptabilisation des emprunts
 Analyser les mouvements d’emprunts de l’exercice :
- Établissement du tableau de variation des emprunts (nouveaux emprunts, remboursements, …)
- Validation des soldes des emprunts confirmés par la banque et/ou selon les échéanciers (de préférence avec la
confirmation bancaire),
- Tester les nouveaux emprunts : prise de connaissance des contrats d’emprunts signés et identification des
clauses non standards (notamment les clauses d’exigibilité anticipée en fonction de ratios),
- Validation des charges d’intérêts, des charges financières : on vérifie l’échéancier avec la ventilation entre
capital et intérêt ou un contrôle de cohérence

 Si les emprunts sont assortis de garanties, s’assurer que l’information figure bien dans l’annexe au titre des
engagements financiers.

2. Cycle immobilisations
Comptes concernés
 Tous les comptes de bilan débutant par un #20, #21, #23, #28 et # 29 (plus rare)
 Tous les comptes de P&L débutant par #681, #687 (plus rare), #781, #787 (plus rare), #675 et #775
 Il s’agit des immobilisations corporelles, incorporelles et en cours.
 Les comptes #615 (et autres si nécessaire) sont également revus dans le cadre de la revue des charges d’entretien
et de maintenance.

Caractéristiques du cycle Immobilisations

 Transactions souvent de valeur assez importante
 Nature des opérations : cycle centré sur les investissements
 Généralement un nombre d’opérations limité
 Liens étroits avec le cycle Achats / Fournisseurs et Trésorerie.

Risque de fraude lié aux immobilisations

 Acquisition d’immobilisation sans rapport avec l’activité et les besoins de l’entité ou utilisée par un tiers (et qui
figurerait à l’actif de l’entreprise)
 Coût d’acquisition de l’immobilisation anormalement élevé (qui ne serait pas adaptés aux conditions du marché)
 Valorisation erronée de l’immobilisation (lorsque l’E produit son immobilisation (ex : QP de salaire intégré dans
le coût de l’immobilisation)
 Activation de dépenses correspondant à des charges ou n’appartenant pas à l’entité.

20
Objectifs des travaux
Objectifs des travaux = contrôle du respect des assertions

Contrôles de substance
 Procédures analytiques :
- Établissement du tableau de variation des immobilisations (en valeurs brutes, amortissements et en valeurs
nettes)
- Comparaison N avec N-1 et avec le budget d’investissement
- Contrôle de cohérence de la dotation aux amortissements

21
 Tests de détail :
- Contrôle des enregistrements comptables (acquisitions / cessions de l’exercice)
- Contrôle de l’évaluation des actifs immobilisés
- S’assurer de la permanence des méthodes
- Contrôle des informations présentées en annexe.

Tests de détail
 Rapprochement de la comptabilité avec le fichier des immobilisations et amortissements
 Test sur les acquisitions de l’exercice :
- Un test sur les acquisitions de l’année doit être réalisé si le montant des acquisitions de l’année est supérieur
au seuil de planification des travaux.
- Ce test consiste à valider la correcte comptabilisation de l’immobilisation.
- A ce titre les éléments suivants sont à demander :
× Facture d’achat de l’immobilisation (et bon de livraison si nécessaire)
× Justificatif de mise en service (si date de MES différente de la facture d’achat/livraison)
- Les éléments à vérifier sont les suivants :
× Caractère immobilisable de l’acquisition (est-ce vraiment une immobilisation ou plutôt une charge ?)
× La classification comptable de l’immobilisation (numéro de compte adéquat)
× Le montant de l’acquisition
× La durée d’amortissement (faire preuve d’un esprit critique)
× Le calcul de l’amortissement (reperformance de la dotation)
 Test sur les cessions de l’exercice :
- Un test sur les cessions de l’année doit être réalisé si le montant des cessions de l’année est supérieur au seuil
de planification des travaux.
- Ce test consiste à valider la correcte comptabilisation de la sortie / cession de l’immobilisation.
- A ce titre les éléments suivants sont à demander :
× Facture de vente ou PV de mise au rebut
- Les éléments à vérifier sont les suivants :
× La correcte comptabilisation de la cession ou de la mise au rebut
× Le montant de la cession
× Le caractère normal de la transaction (transaction faite à des conditions normales de marché)

 Revue des plus ou moins-value de cessions :

- Ce test est réalisé en même temps que celui sur les cessions.
- Ce test consiste à consiste donc à vérifier que :
× Les éléments cédés qui ont permis de dégager une plus-value sur cession significative ont bien été
identifiés et testés dans le cadre du test sur les cessions. Si ce n’est pas le cas, il convient de compléter la
sélection.
× Les éléments mis au rebut qui n’étaient pas totalement amortis ont bien été identifiés et testés dans le
cadre du test sur les cessions / sorties. Si ce n’est pas le cas, il convient de compléter la sélection.

 Revue des charges d’entretien et de maintenance :

- Ce test a pour but de vérifier que des charges d’entretien et de maintenance n’auraient pas dû être considérées
comme des charges activables et donc être comptabilisées en immobilisations.
- Il convient, dans un premier temps d’identifier les comptes qui doivent être revus.
- Pour cela il convient de prendre en considération les éléments suivants :
× La nature des charges: les comptes #615 « Charges d’entretien et de maintenant » sont à privilégier, mais
les autres comptes d’achat peuvent également être regardés si c’est jugé nécessaire et pertinent
× Le montant des comptes de charges
22
 - Une fois les comptes identifiés, il conviendra de réaliser des sondages.

 Test sur les dotations aux amortissements :

- Option 1 : validation de la dotation aux amortissements par contrôle de cohérence (procédure analytique)
- Option 2 : Par sondage, tester les dotations aux amortissements :
× Les éléments à vérifier sont les suivants :
 S'assurer que le mode et la durée d'amortissement retenus sont cohérents avec les politiques et
pratiques de l'entité.
 Vérifier l'exactitude arithmétique du calcul de la dotation.

3. Cycle fournisseurs
Comptes concernés
 Tous les comptes de bilan débutant par #40
 Faire le lien et valider en même temps les comptes de charges constatées d’avance #486.

Caractéristiques du cycle Achats / Fournisseurs

 Transactions : nombreuses
 Nature des opérations : diverses
 Volume des opérations : important pour les achats répétitifs
 Liens étroits avec les stocks, immobilisations et trésorerie.

Risque de fraude lié au cycle Achat / Fournisseurs

 Achat de biens ou de services sans rapport avec l’activité et les besoins de l’entité ou pour un tiers
 Achat auprès d’un fournisseur non référencé à des prix anormaux
 Achat sans facture ou avec une fausse facture
 Facture ne correspondant pas au bon de commande ni au bon de réception
 Comptabilisation par l’entité de factures au nom d’un autre tiers.

Objectifs des travaux

Objectifs des travaux = contrôle du respect des assertions

23
Contrôles de substance
 Procédures analytiques
 Tests de détail :
- Mise en place des confirmations directes
- Contrôle des enregistrements comptables
- Contrôle de l’évaluation et de la détermination des dettes
- S’assurer de la permanence des méthodes
- Contrôle des informations présentées en annexe.

 Procédures analytiques :
- Calcul du délai de rotation fournisseurs (DPO) et comparaison par rapport à N-1 avec la politique de
règlement de l’entité et avec les délais légaux imposés par la LME
× Objectif : rationaliser et vérifier la cohérence de l’évolution des comptes fournisseurs
- Revue du top 10 fournisseurs et comparaison par rapport à N-1, afin de mettre en évidence une dépendance
vis-à-vis d’un ou de quelques fournisseurs et de vérifier la cohérence des principaux fournisseurs d’une année
sur l’autre
- Revue analytique des factures non parvenues et des charges constatées d’avance comparée par rapport à N-1
sur les charges récurrentes
- Revue analytique des achats et autres achats et charges externes par rapport à N-1, par rapport à un budget ou
en poids relatif par nature de charges sur le chiffre d’affaires.

 Tests de détail :
24
 - Rapprochement de la balance générale avec la balance auxiliaire fournisseurs ;
-  Distinction des soldes débiteurs et des soldes créditeurs :
 S’assurer que le principe de non-compensation des soldes débiteurs et des soldes créditeurs est
correctement respecté ;
 Revue des fournisseurs débiteurs : si significatifs.
- Confirmation directe : exploitation des réponses et mise en œuvre de procédures alternatives si nécessaire ;
-  Revue des factures non parvenues (FNP) :
• Les FNP – Frais Généraux : Il s’agit, dans la plupart des cas, de FNP récurrentes de type : factures de
téléphone, eau, électricité́ une simple revue analytique par nature peut être suffisante.

Contrôles de substance

• Les FNP – Exploitation : Il s’agit des FNP relatives aux factures achats de matières premières, de prestataires
de services... liées à l’activité même du client. Deux cas de figure sont possibles :

o Il s’agit de FNP automatiques provenant d’une requête de l’ERP du client identifiant tous les achats
livrés non facturés (ce qui sous-entend un volume de lignes important). Dans ce cas, il pourra être
intéressant de tester l’extraction à l’origine de la provision.

o Il s’agit de FNP non automatiques comptabilisées manuellement au cas par cas. Dans ce cas, il
conviendra de réaliser directement des tests de détails.

• Les FNP – Immobilisations : dans la majeure partie des cas, leur nombre est plutôt limité.

o Faire le lien avec travaux accomplis sur les acquisitions de l’exercice au niveau de cycle
Immobilisations.

Revue des avoirs à recevoir (AAR)

- Sondage sur les principaux avoirs à recevoir : si significatif ;

Test de cut-off fournisseurs :

 L’objectif de ce test est de couvrir le risque de surévaluation/sous- évaluation des charges et de valider le
respect du principe comptable d’indépendance des exercices ;
 Sélectionner et valider que les transactions ont été comptabilisées sur la bonne période.
 Preuves d’audit à obtenir, en plus des factures :

o Achats de biens : bons de transport / bons de livraison émargés par un tiers ou tout document équivalent
o Achats de services : tout document émargé ou émis par le tiers et mentionnant la date de la réalisation de
la prestation (facture / bon de commande/ bon de prestation signé etc...)

Test des passifs non enregistrés (PNE) ;

Tests de détail sur les comptes de charges et autres achats et charges externes en fonction du résultat des
procédures analytiques.

25
 4. Cycle clients

Comptes concernés
Tous les comptes débutant par 41 et par 491

Il convient également de faire le lien entre le cycle Clients, les comptes de produits constatés d’avance (#487), les
pertes sur créances irrécouvrables (#654) ainsi que les dotations / reprises de dépréciation pour créances douteuses
(#681 / #781).

Caractéristiques du cycle Ventes/ Clients

• Transactions : généralement nombreuses et souvent de faible valeur unitaire ;
• Volume des opérations : un appui sur le contrôle interne est à privilégier ;
• Évaluation : importance du jugement, notamment pour les dépréciations de créances douteuses ;
• Charges connexes : variables selon la politique commerciale (toutes les charges nécessaires dans le cadre de
l’activité) commission versée ;
• Interdépendance forte avec les autres cycles (stock, trésorerie)
vérifier le caractère raisonnable

Risque de fraude lié au cycle Ventes/ Clients

La fraude sur les encaissements peut se produire de cette manière :
• Le produit n’apparaît pas en comptabilité pour permettre le détournement du règlement : non enregistrement
de la vente, annulation de la transaction, enregistrement d’une contrepartie anormale (charge, compte
d’attente, perte sur créance, etc.), affectation de la créance détournée sur un autre compte client etc.
• Le produit comptabilisé n’est pas fidèle à la transaction : sous-facturation, création de fausses remises,
surfacturation

La fraude sur les décaissements peut se produire de cette manière :

• Remboursement fictif d’un client, surévaluation d’un remboursement, falsification d’un avoir

Présomption d’un risque de fraude dans la reconnaissance des produits

• Selon la NEP 240 – Prise en considération de la possibilité de fraudes lors de l’audit des comptes, « il existe
une présomption de risque d’anomalies significatives résultant de fraudes dans la comptabilisation des
produits. De ce fait, lorsque le CAC estime que ce risque n’existe pas, il en justifie dans son dossier. » (§19)

Objectifs des travaux = contrôle du respect des assertions

26
Procédures d’audit à mettre en œuvre
• Procédure analytique
• Tests de détail :
- Mise en place des confirmations directes ;
- Contrôle des enregistrement comptables
- Contrôle de l’évaluation des créances et de leurs dépréciations ;
- S’assurer de la permanence des méthodes ;
- Contrôle des informations présentées en annexe dont les engagements hors bilan.

Contrôle de substance
• Procédures analytiques :
- Calcul du délai de rotation clients (DSO) et comparaison par rapport à N-1 avec la politique de crédit de
l’entité et avec les délais légaux imposés par la LME
 Objectif : rationaliser et vérifier la cohérence de l’évolution des comptes clients ;
 Créance clients/ CA *360 (sur une base identique ou comparable en HT ou TTC souvent on passe
le CA en TTC)
- Revue du top 10 clients et comparaison par rapport à N-1, afin de mettre en évidence une dépendance vis-
à-vis d’un ou plusieurs clients et de vérifier la cohérence des principaux clients d’une année sur l’autre ;
- Revue du taux de dépréciation moyen des créances clients et comparaison par rapport à N-1 ;
- Revue analytique du CA par rapport à N-1, par rapport à un budget par corrélation avec des indicateurs
clés, des informations non financières, lorsque l’activité s’y prête

• Tests de détail :
- Rapprochement de la BG avec la balance auxiliaire ;
- Distinction des soldes débiteurs et des soldes créditeurs :
 S’assurer que le principe de non-compensation des soldes débiteurs et des soldes créditeurs est
correctement respecté ;
 Revue des clients créditeurs (si significatifs) : s’assurer de leur justification à la date de clôture et qu’il
s’agit bien d’une dette normale (avances et acomptes reçus sur commandes, avoirs) ;
- Confirmation directe : exploitation des réponses et mise en œuvre de procédures alternatives si
nécessaire;
- Revue des factures à établir (FAE) : pour déterminer le type de test à mettre en œuvre, il convient de
comprendre les règles de facturation en vigueur au sein de la société.

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La composition du poste FAE va notamment dépendre (liste non exhaustive) :
• Du volume des expéditions réalisées par jour,
• De la typologie de clientèle (France, export),
• Des incoterms utilisés,
• Des contrôles informatiques et manuels réalisés par la société pour identifier les marchandises expédiées non
facturées.

Revue des avoirs à établir (AAE) :

• Sondage sur les principaux avoirs : si significatif
• Recherche d’avoirs non provisionnés en avoirs à établir, notamment par exploitation des relevés bancaires et
des journaux de ventes post-clôture.

Test de cut-off clients:

• L’objectif de ce test est de couvrir le risque de surévaluation/ sous-évaluation des produits et de valider le
respect du principe comptable d’indépendance des exercices ;
• Sélectionner et valider que les transactions ont été comptabilisées sur la bonne période.
• Preuves d’audit à obtenir, en plus des factures :
o Ventes de biens : bons de transport / bons de livraison émargés par un tiers ou tout document équivalent
o Ventes de services : tout document émargé ou émis par le tiers et mentionnant la date de la réalisation de
la prestation (facture / bon de commande/ bon de prestation signé etc...).

Revue de la balance âgée clients et dépréciations :

• identification et revue des clients présentant un fort retard,
• comprendre la méthode de provisionnement des créances clients et y apporter un regard critique,
• s’assurer du caractère raisonnable et suffisant de l’estimation.

Test sur les transactions de vente de l’exercice : en réponse au risque de fraude dans la reconnaissance des produits.
• La nature et l’étendue des travaux dépendent de plusieurs paramètres :
o de la compréhension des flux de chiffre d’affaires,
o des contrôles en place au sein de l’entité,
o de l’évaluation du risque de fraude dans la reconnaissance des produits,
o des assertions concernées par ce risque,
o des schémas potentiels de fraude identifiés, o de l’appui ou non sur le contrôle interne.

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