COURS DE L'AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER

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 L'AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER

CHAPITRE I: INTRODUCTION A L'AUDIT

1. LE MOT AUDIT ET SON HISTOIRE

2. CONCEPTS DE BASE DE L’AUDIT
3. LES DIFFERENTS INTERVENANTS EN AUDIT
4. AUDIT ET CONCEPTS VOISINS
a. Contrôle de gestion
b. Risque management
c. inspection
d. commissariat aux comptes

CHAPITRE II: NOTION D’AUDIT FINANCIER

1. PRESENTATION
.1- Définition général
.2 Typologie d'audit

2 .PRINCIPES FONDAMENTAUX

1. Approche de l'audit par les risques

a- Evaluation par l'auditeur des risques d'anomalies

significatives
b- Environnement de contrôle et lutte contre la fraude
c- Identification et évaluation des risques pertinents pour
l'audit par les auditeurs

2. Emission d'une opinion motivée

3. TECHNIQUES DE CONTROLE

1- Procédure analytique

2- Observation physique

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 3- Confirmation directe

4- Sondage

4 DEROULEMENT DE L'AUDIT FINANCIER

I- PRISE DE CONNAISSANCE ET PLANIFICATION DE LA MISSION

A-Eléments de connaissance et de compréhension

 Activité et environnement de l'entreprise

 Eléments de contrôle interne pertinent pour l'audit

B- Outils et techniques de prise de connaissance

C- Organisation et Conception de l mission

 Identification des risques significatifs

 Finalisation de l'approche par les risques

2- EVALUATION DU CONTROLE INTERNE

A- Notions Générales

 Rappel:

 Caractéristiques du Contrôle Interne

 Eléments constitutifs du Contrôle Interne
 Rôle du Contrôle Interne dans la démarche d'audit
B- Méthodologie d'évaluation du Contrôle Interne

 Connaissances des procédures

 Evaluation du Contrôle Interne

 Exploitation de l'évaluation du Contrôle Interne

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 Exemple: Evaluation de la fonction ACHAT

 Observation physique des stocks

5. REVISION COMPTABLE
6. REDACTION DU RAPPORT

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 INTRODUCTION A L'AUDIT

L'entreprise au travers de son activité, poursuit un certain nombre d'objectifs. leur réalisation
intéresse tous ceux qui contribuent à son financement ou sont intéressés par ses résultats et
performances. Il s'agit notamment :

 des dirigeants de l'entreprise qui ont besoin d'informations pour prendre ders décisions et
gérer au mieux son activité ;
 de ses propriétaires (actionnaires, associés, etc.), qui souvent éloignés de la conduite des
affaires, sont désireux d'obtenir des informations sur les résultats et sur l'évolution de la
situation financière afin de juger le bien fondé de leur investissement ;
 des salariés qui se préoccupent des problèmes relatifs à la gestion pour se rassurer de leur
avenir ;
 en fin des tiers qui, en tant que clients, fournisseurs, banques, Etat etc., traitent avec
l'entreprise et s'y intéressent.
Ainsi, l'entreprise est amenée à produire un certain nombre d'informations répondant aux
diverses préoccupations qu'elle suscite. Comme il ne sert à rien de disposer d'informations dont
la qualité est douteuse, on ne peut dissocier l'obligation de produire des informations de la
nécessité de garantir leur qualité, tel est le rôle de l'auditeur.

Historiquement, ce sont les informations comptables et financières qui revêtirent une importance
capitale. Ainsi, le premier type d'audit qui s'est développé est l'audit financier externe dans le
secteur privé. On a en effet coutume de faire remonter l'origine de l'audit (dans son acception
moderne) au XIX siècle, au moment où s'est instaurée la distinction entre les détenteurs des
capitaux et les gestionnaires de ces capitaux. L'auditeur était alors le garant des détenteurs de
capitaux contre les éventuels abus des gestionnaires.

Progressivement il est apparu que l'audit, portant essentiellement sur l'information financière,
pouvait être effectivement appliqué à d'autres types d'informations, voire à toute information.

1. Approche historique de l'audit

L'audit a une histoire beaucoup plus courte et plus récente que celle de la comptabilité. Mais,
pour l'audit aussi l'histoire s'accélère.

Si la comptabilité est instrument d'enregistrement, de classification, de recensement et de

gestion, elle est également instrument essentiel de contrôle au premier niveau. La notion même
de "contrôle du contrôle", qui est le fondement de l'audit, est récent. il a existé naturellement des

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auditeurs bien avant le XXème siècle, mais la filiation est lointaine ou indirecte et la crise de
1929 est l'origine réelle de la profession que nous connaissons aujourd'hui. la capitalisme a su
trouver à l'époque 1ers mécanismes de contrôle permettant de protéger l'actionnaire et
l'épargnant et a fait sortir l'audit de la sphère publique pour le faire entrer de plain-pied dans le
monde économique général.

2. Les concepts de base de l’audit

Il est possible de fournir une définition très générale de l’audit qui en reprenne les principaux
concepts permettant de mieux positionner ensuite l’audit financier qui est, aujourd’hui encor, le
type d’audit le plus répandu. Une telle démarche permettra de montrer également les extensions
éventuelles de l’audit.
La définition retenue et qui sera commentée par la suite est la suivante : « l’audit est l’examen
professionnel d’une information, en vue d’exprimer sur cette information une opinion
responsable et indépendante, par référence à un critère de qualité ; cette opinion doit accroître
l’utilité de l’information ».

.- L’audit est un examen professionnel

Le caractère professionnel de l’examen se manifeste par :
 Une méthode : la démarche générale pour conduire l’examen,
 Des techniques et des outils à utiliser dans le cadre de la méthode.

L’auditeur est un professionnel compétent à double titre :

 Il a une connaissance suffisante des activités et informations qui font l’objet de son examen,
 Il connaît les méthodes et les techniques de l’audit.
Ce caractère véritablement professionnel de l’audit n’est pas toujours clairement perçu et l’on
peut parfois constater des incompréhensions et des malentendus sur les objectifs et les conditions
de réalisation de l’audit qui tiennent à ce défaut de perception.
On ajoutera que le professionnalisme implique très généralement l’existence d’organisations
professionnelles capables d’imposer à leurs membres des normes acceptées par tous et
l’application effective de ces normes dûment constatée par un contrôle de qualité.

- L’audit porte sur des informations

La notion d’information est ici conçue de façon très extensive : l’audit porte rarement sur le fait
lui-même, mais sur sa traduction dans un langage convenu.
Les différentes sortes d’information sur lesquelles peut porter l’audit sont :
 Informations analytiques ou synthétiques,
 Informations historiques ou prévisionnelles,

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 Informations internes ou externes à l’entité émettrice,
 Informations quantitatives ou qualitatives,
 Informations formalisées ou informelles.
La très grande variété des informations qui peuvent être soumises à l’audit montre la très large
ouverture de son champ d’application.
- L’expression d’une opinion responsable et indépendante
L’opinion formulée par l’auditeur est une opinion responsable car elle l’engage de façon
personnelle.

Elle est également indépendante, tant à l’égard de l’émetteur de l’information que à l’égard des
récepteurs.
Ces concepts de responsabilité et d’indépendance trouveront leur application, avec les
adaptations nécessaires dans le statut et l’organisation des auditeurs externes et des auditeurs
internes.
L’opinion de l’auditeur peut se traduire, soit par un simple jugement sur l’information ayant fait
l’objet de l’examen, soit encore être complétée par la formulation d’un certain nombre de
recommandations.

La référence à un critère de qualité

L’expression d’une opinion implique toujours la référence à un critère de qualité connu et
accepté de l’émetteur, des récepteurs et de l’auditeur de l’information.
Parmi les critères de qualité les plus fréquemment utilisées, on trouvera :
 La régularité, qui est la conformité à une règle qui peut être interne ou externe à l’entité
émettrice de l’information (on parle aussi d’audit de conformité).
 La sincérité (ou fidélité) avec laquelle les faits sont traduits dans l’information, conformément
aux règles admises. On prend ici conscience que même s’il s’agit d’une sincérité « objective »
(celle des informations et non pas celle de l’émetteur de l’information), elle présente un caractère
« relative » puisqu’elle est appréciée par référence à un certain langage, à certaines règles.
 L’efficacité : il s’agit là d’un ensemble de critères qui sont eux-mêmes susceptibles de se
combiner avec les critères de régularité et de sincérité. Ils sont généralement décomposés en trois
éléments essentiels (parfois désignés sous l’expression « les trois E->) :
 L’économie : dans l’acquisition des ressources humaines et matérielles mises en œuvre dans
un projet.
 Efficience : rapport entre les biens ou services produits d’une part et les ressources utilisées
pour les produire d’autre part.
 Efficacité : mesure dans laquelle les buts visés ou les effets recherchés ont été atteints.

L’accroissement de l’utilité de l’information

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L’audit doit contribuer à accroître l’utilité de l’information sur laquelle il porte ; le principal
apport de l’audit concerne la crédibilité et la sécurité que l’on peut attacher à l’information. Ces
éléments peuvent être appréciés tant par les utilisateurs internes de l’information que par les
utilisateurs externes.
L’auditeur aura constamment présent à l’esprit cette préoccupation et devra apprécier le rapport
coût/efficacité de son examen, tout en tenant compte des obligations légales, réglementaires ou
contractuelles qui peuvent être mises à sa charge.

3. LES DIFFERENTS INTERVENANTS EN AUDIT

 Commanditaire de l’audit

C’est l’entité qui requiert l’information. Elle peut être :

- Interne (Supérieur hiérarchique ; Direction etc.).

- Externe (Bailleurs de fonds, Etat, créanciers etc.

 Auditeur

Il s’agit de la personne qui se charge de la mission d’audit. Elle peut être : Interne
ou Externe, Publique ou Privée

 L’Audité
C’est l’entité qui rend compte. Elle est liée au commanditaire par des liens de contrat,
de mandat, de Responsabilité ou de hiérarchie.

Auditeur

Audit
Rapport d’audit

Commanditaire de l’audit Entité auditée

Information

Schéma n°1 : Relations entre les différents 8

acteurs en audit
 4. AUDIT ET CONCEPTS VOISINS

AUDIT ET CONTROLE
 Comparaison entre une prescription et la réalité.
Exp: Contrôle de conformité, Contrôle hiérarchique.
 Maitrise d’une situation d’un processus ou d’un système.
Exp: Mise sous contrôle d’un processus de facturation.

AUDIT ET COMMISSAIRES AUX COMPTES

 Le rôle des CAC consiste à certifier les comptes de l’entreprise.
 Il vérifie si les états financiers sont sincères et réguliers, et s’ils donnent image fidèle de
l’entreprise.

Ce qu’on peut dire c’est que le CAC touche un domaine particulier de L’audit à savoir:
 l’audit financier en vue de la certification des comptes de l’entreprise.
 La mission du CAC comporte certains aspects en plus. Il consiste:
 C’est une mission permanente. C’est une conséquences directe du caractère légale de la
mission des CAC.
 La possibilité d’informer les actionnaires dans le cadre d’opérations courantes ou
particulières de la vie de l’entreprise

L’obligation pour les CAC de révéler les faits délictueux sous peine de sanctions pénales et
civiles.

AUDIT ET VERIFICATION
 La vérification est assimilée à la révision.
 « l’examen auquel procède un professionnel compétent en vue d’exprimer une opinion
motivée sur la régularité et la sincérité du bilan et des comptes de résultats d’une
entreprise déterminée. (ce qui rejoint largement la définition de l’audit financier).

AUDIT ET EXPERTISE
 Examen détaillé d’une situation donnée par un spécialiste en vue d’obtenir un avis
technique préalable à une décision.
Exp: Un auditeur a la possibilité de recourir à un expert pour se faire assister d’un point
de vue technique.

AUDIT ET RISK MANAGEMENT

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  Fonction d’ ingénierie des risques consistant à les identifier, les évaluer, définir des
stratégies de gestion insérées dans le dispositif de CI, et piloter au mieux les aléas
résiduels.

AUDIT et CONTRÔLE DE GESTION

 Le CG consiste en un processus qui permet aux dirigeants de s’assurer du bon
fonctionnement de l’organisation en vertu des principes d’économie d’efficience et
d’efficacité.
 Le CG vise à s’assurer que l’entreprise réalise ses objectifs de la meilleure façon
possible.
 C’est un processus parce qu’il consiste en un ensemble d’actions, allant de la sélection
des objectifs annuels à leur mise en œuvre.
 Le CG assure le pilotage et l’évaluation des performances du contrôle d’exécution sur la
base des critères d’économie d’efficience et d’efficacité.

AUDIT
Action intermittente et peut être
permanente dans le cas d’audit légal
Intervention à posteriori
Fonction de constatation
Recherche e l’information de façon
indépendante
Objectif: évaluer l’exactitude de flux
d’information et l’efficacité de l’action
CG
Responsabilité permanente
Intervention à priori et à postériori
Aide à définir les objectifs à atteindre
Réception de l’information et demande de
l’explication
Objectif: mettre en place un système
d’information de la direction et des
services ainsi que les méthodes de
prévision des résultats.

 Audit est une discipline bien ancienne.

 Le CG est récente avec le début du XXème siècle (après le 1929 au USA, en France dans
les années 50 et au Maroc dans les années 80). La nécessité de créer au sein de
l’entreprise d’une fonction spécifique au CG afin de réduire ses coûts, d’augmenter sa
productivité et de dégager les sources de gaspillage

 L’audit interne ou externe est responsable de l’évaluation de la Qté de l’organisation, de

la fiabilité de son information financière ainsi que son contrôle interne.
 Le CG est responsable des outils de prévision et de suivi des réalisations et la Qté des
recommandations sur les politiques et les méthodes de gestion en vue d’accroître la
rentabilité de l’entreprise.

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  L’Audit et le CG ont la même vocation: la réduction des risques susceptibles de remettre
en cause l’existence de l’entreprise.
 Deux métiers complémentaires: les rapports d’Audit peuvent servir comme sources
d’informations pour le CG
 Le CG vérifie, même pour l’Audit, la validité des budgets de l’entreprise, et la
comparaison avec les réalisations.
 L’audit interne vérifie l’exactitude des informations fournies par le CG à la direction (tel
que le tableaux de bord). Le service du CG peut, être audité comme tout autre service.

RECAPITULONS

LES METIERS APPARENTS

 CONTRÔLE DE GESTION
 AUDIT EXTERNE
 INSPECTION
 RISK MANAGEMENT
 ORGANISATEUR
 CONSULTANT EXPERT

AUDIT INTERNE CONTROLE DE GESTION

Comment fonctionne ce qui existe, Où voulons-nous aller,
Comment l’améliorer ? Par où passer ?
Photo statique et détaillée. Cinéma dynamique et global.
Va des problèmes rencontrés en pratique à Va des indicateurs généraux aux
leurs causes et conséquences. paramètres particuliers.

Contrôle l’application des directives, la Planifie et suit les opérations et leurs

fiabilité des informations et l’adéquation des résultats.
méthodes. Conçoit et met en place le système
d’information pour ce faire.
Investigue le passé –seule réalité- pour Pour maîtriser l’avenir (plan), analyse
trouver ce qu’on aurait pu faire de mieux et pourquoi le présent ne
l’appliquer à l’avenir : semble vouloir lui ressemble pas (écarts) : semble croire
changer le passé ! que le réel se trompe et que le plan a
raison !
Découvre les moyens organisationnels pour Élabore les objectifs en s’appuyant sur des
atteindre les objectifs. Valide les objectifs hypothèses explicites. Analyse
(mode de détermination et faisabilité). coûts/bénéfices.
Mécanicien de chaque secteur. Navigateur de l’ensemble des secteurs.

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 La mission de l’AI est complémentaire et instrumentale à celle du C de G
 Le Contrôle de Gestion peut demander un arrêt sur image, une vue détaillée et sûre
à l’Audit Interne (le navigateur peut demander au mécanicien de régler l’altimètre
et le gyrocompas),
L’Audit Interne peut s’appuyer sur la connaissance du Contrôle de Gestion pour élaborer le
plan d’audit (le navigateur signale les turbulences).

AUDIT INTERNE AUDIT EXTERNE

Mandat De la Direction Générale (Comité Du Conseil d’Administration
d’Audit), pour les responsables de (officiellement de l’Assemblée
l’entreprise. Générale), pour les tiers qui
requièrent des comptes certifiés.
Statut Personnel de l’entreprise (salaires + Prestataire de services
charges + locaux) (honoraires)
Missions Liées aux préoccupations de la Liées à la certification des
Direction Générale : déclenchement comptes : mise en œuvre
sur décision. Toutes les formes annuelle. Audit de régularité
d’audit et tous les sujets. uniquement, dans le domaine
comptable.
Méthode Part des objectifs ou des Part des résultats (Bilan,
risques(efficacité) ou des procédures Compte d’Exploitation) pour
(régularité) pour expliquer les remonter aux comptes puis aux
résultats. procédures.
Conclusions Constatations approfondies dès Constatations succinctes :
qu’existe un potentiel de examen des circuits clés et des
dysfonctionnements, pour identifier montants supérieurs à un seuil
les causes et définir les actions qu’il de signification pour dresser
y a lieu de mener. des constats de carence et
Obligation de résultats. informer ( indifférent de
résoudre et trouver solution).
Obligation de moyens.

AUDIT INTERNE INSPECTION

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Régularité Contrôle le respect des règles et leur Contrôle le respect des règles sans
Efficacité pertinence, caractère suffisant,… les interpréter ni les remettre en
cause.
Méthode et Remonte aux causes pour élaborer des S’en tient aux faits et identifie les
Objectifs recommandations dont le but est actions nécessaires pour les réparer
d’éviter la réapparition du problème. et remettre en ordre.
Évaluation Considère que le responsable – le chef- Détermine les responsabilités et fait
est toujours responsable et donc éventuellement sanctionner les
critique les systèmes et non les responsables. Évalue le
hommes : évalue le fonctionnement des comportement des hommes, parfois
systèmes. leurs compétences et qualités.
Service / police Privilégie le conseil et donc la Privilégie le contrôle et donc
coopération avec les audités. l’indépendance des contrôleurs.
Sélection – Répond aux préoccupations du Investigations approfondies et
Sélectivité management soucieux de renforcer sa contrôles très exhaustifs,
maîtrise des opérations, sur mandat de éventuellement sous sa propre
la Direction Générale. initiative.

AUDIT INTERNE RISK MANAGEMENT

Risques visés Risques de dysfonctionnement : Risques purs, aléatoires,
transgressions des règles, désordres, accidentels : sans espérance de
inefficacités. gain.
Traitement de ces Identification, démonstration, Identification, résolution.
risques recommandation.
Référentiel Contrôle Interne, Pratiques Coûts/bénéfices : coût des
d’Organisation Communément mesures / fréquence (probabilité) et
Adoptées, Normes professionnelles. gravité (importance) des sinistres.
« degré » 2ème : s’assure que les responsables 1er : détecte et traite (prévention et
maîtrisent leurs risques spéculatifs (et protection, dont assurance et plan
le Risk Manager les risques purs). de survie) les risques purs.

AUDIT INTERNE ORGANISATEURS

Interventions Courtes : Longues :
Peuvent déboucher sur une Doivent commencer par un audit
réorganisation pour résoudre un pour détecter les faiblesses de
problème et atteindre un objectif l’organisation existante et préciser
clairement défini. les objectifs.
Nature Fonctionnelle : constate et recommande Opérationnelle : reconçoit les

13
 mais ne fait pas.
Objectifs Détecter et évaluer les risques et
dysfonctionnements, en rechercher les
causes, faire cesser ces causes.
Méthode Compare le réel à un référentiel très
centré sur le contrôle interne.
Axés charges : repèrent les sous
activités.
Responsabilité Laisse la décision et l’action aux
audités. Reste indépendant.
Rattachement A la Direction Générale, parfois au
Comité d’Audit.
AUDIT INTERNE
Objectifs de Mettre en évidence les problèmes puis
l’intervention ébaucher des solutions.
Conditions Des généraliste (tous problèmes)
requises étayant leurs affirmations (non
spécialistes).
Base du savoir- Méthodologie d’investigation.
faire
Utilisation du Cohérence interne des processus et
savoir-faire systèmes de gestion. Pertinence par
rapport aux buts et objectifs.
Client réel Le Groupe. Et l’Audit Interne exige que Le
les problèmes démontrés soient résolus. propriétaire du rapport et en fait
1- NOTION D’AUDIT FINANCIER
méthodes puis les met en place.
Concevoir, réaliser et mettre en
place les moyens adaptés, pour le
futur immédiat ou plus lointain.
Analyse les méthodes et outils de
travail ; analyse des temps plus que
des francs.
Axés flux : repèrent les goulots.
Décide et agit avec les intéressés.
Est engagé.
A une Direction Opérationnelle
(souvent l’informatique), parfois
répartie à tous niveaux (groupes de
progrès).
CONSULTANTS EXPERTS
On sait qu’on va réorganiser, on
fait venir quelqu’un pour le faire.
Connaissance spécialisée des
solutions au problème déjà bien
identifié.
Expérience accumulée.
Des solutions qui ont fait leurs
preuves ailleurs. Comparaison
situation du client : expérience
accumulée.
commanditaire. Il reste
ce qu’il veut.
14
I. PRESENTATION

.1- Définition général

– Plusieurs définitions peuvent être tirées des publications des diverses organisations
professionnelles, ainsi :
En France, dans les normes de révision comptable de l’OECCA :
 «examen auquel procède un professionnel compétent et indépendant en vue d’exprimer une
opinion motivée sur la régularité et la sincérité du bilan et des comptes de résultat d’une
entreprise. »

 Au plan européen, dans les normes de l’UEC :

« l’objet de l’audit des comptes annuels est d’exprimer une opinion sur le fait de savoir si ceux-
ci traduisent fidèlement la situation de la société à la date du bilan et de ses résultats pour
l’exercice examiné, en tenant compte du droit et des usages du pays où l’entreprise a son siège »

 Au plan international, dans les normes de l’IFAC : « contrôle de l’information financière

émanant d’une entité juridique (le but lucratif ou non lucratif de l’organisation, sa taille et sa
forme juridique n’entrent pas en ligne de compte), effectué en vue d’exprimer une opinion sur
cette information »…

- La définition synthétique suivante sera retenue : « l’audit financier est l’examen auquel
procède un professionnel compétent et indépendant, en vue d’exprimer une opinion motivée sur
la fidélité avec laquelle les comptes annuels d’une entité traduisent sa situation à la date de
clôture et ses résultats pour l’exercice considéré, en tenant compte du droit et des usages du
pays où l’entreprise à son siège ».

.2 Typologie d'audit

2.1- Critère relatif à la nature d’audit

- Audit comptable et financier: L’Audit financier est un examen qui porte sur les comptes de
l’entreprise, à propos des quels l’auditeur exprime une opinion sur leur conformité et leur
régularité.

- Audit opérationnel :L’audit opérationnel est l’examen des activités d’une entité en fonction de
sa finalité et ses objectifs en vue d’évaluer les réalisations, en identifiant les pratiques non-
économiques, improductives et inefficaces, dans le but d’émettre des recommandations
d’amélioration. On peut distinguer différents domaines couverts par l’AO selon l’approche
adoptée :

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Approche fonctionnelle (ex : Audit marketing, audit de la production , audit des ressources
humaines);

Approche systémique ( ex : audit du système d’information , du système de contrôle)

2.2- Critère relatif au statut de l’auditeur

- Audit financier externe: Il s’agit de l’examen pratiqué par un professionnel externe à l’entité
sur les comptes de laquelle l’opinion est exprimée.
Dans le contexte Marocain, l’audit financier externe se concrétise dans deux situations
distinctes :
 L’audit financier externe contractuel, réalisé à la demande d’une entité ou d’un individu, pour
des fins qui sont définies dans la convention avec l’auditeur.
 Le commissariat aux comptes (parfois dénommé audit financier légal), prescrit par les lois

- Audit financier interne: L’audit financier tel qu’il a été défini peut être réalisé par un
professionnel interne à l’entité sur l’information financière de laquelle l’opinion est exprimée.
La limite d’utilisation de l’audit financier interne résulte naturellement de la position de
l’auditeur interne dans l’organigramme de l’entité, position qui est l’un des éléments garantissant
son indépendance.
Dans certaines organisations, on a tenté de développer très largement l’utilisation d’un véritable
« certificat interne » délivré par le service d’audit interne sur les informations financières de
l’organisation.
Dans d’autres entités, les objectifs assignés à l’audit interne sont à la fois plus restrictifs et plus
extensifs.
Ils sont plus restrictifs, dans la mesure où il ne lui est pas demandé un jugement sur l’intégralité
des informations financières.
Ils sont plus extensifs, dans la mesure où il lui est souvent demandé de dépasser le seul domaine
de l’information financière et de mener ses investigations sur la base de critère d’efficacité
(travaux souvent désignés sous le terme générique « audit opérationnel »).

3. LES NORMES D'AUDIT (Voir document Les norme ISA)

16
1- L’EXISTENCE DES NORMES ET LE CONTROLE DE LEUR APPLICATION

1-1- Aperçu historique

 Les premières version des normes remontent à l’époque où les censeurs romains et les
auditeurs italiens appliquaient régulièrement certaines méthodes de contrôle.
 Aux XIX siècle sous l’impulsion des lois sur les sociétés, l’application des normes
d’élaboration des comptes et de formulation de l’opinion est devenue une nécessité
impérieuse.
 Railway compagnies consolidation act » en GB en 1845.
 En 1885 1er manuel d’audit « Auditing a practical manual for auditors » de Lawrence
DICKCE

1-2- Intérêt des normes

 Pour les auditeurs :

- Elles présentent les fondements de la démarche qu’ils doivent suivre.

- Elles renforcent leur crédibilité.

 Pour les tiers : Elles offrent une certaine sécurité.

1-3- Processus d’élaboration des normes

 Au niveau le plus élevé, il y a un texte de loi instituant une organisation professionnelle
disposant d’un pouvoir disciplinaire sur ses membres.
 En suite, on trouve «un code d’éthique professionnel » qui stipule l’obligation pour les
membres d’appliquer les normes, et prévoit la création d’un organisme chargé de leur
élaboration.
 Cet organisme réalise et coordonne les travaux de recherche et présente une version
finale qui sera approuvée par l’organisation professionnelle.
 Celle-ci met en place les éléments d’information et de formation.
 Elle contrôle la qualité des travaux des auditeurs.

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 1-4- Les sources des normes

a- En audit externe

Au niveau international

 IFAC (International Federation of Accountants). Créée en 1977 Elle a pour objectif

d’œuvrer pour l’avancement d’une profession comptable mondiale et pour
l’harmonisation de ses recommandations.
 International Auditing practise : comité chargé des normes.

Aux niveaux de certains pays

 Aux USA : AICPA (American Institute of Certified Public Accountants) 1957

 Au Canada : ICCA (Institut Canadien des Comptables Agrées.

En France :

- CNCC (Compagnie Nationale des commissaires aux comptes) :

 Instituée par le décret du 12/08/69, et placée sous la tutelle du ministère de la justice, elle
 regroupe les professionnels ayant l’habilité de certification des comptes.
 En 1980 elle a établi un recueil intitulé : « Recommandations relatives à l’exercice des
missions ». Celui-ci a un double objectif :
- Servir de guide

- Servir de référence

 En 1987 : Un autre recueil «normes relatives à l’exercice des missions ».

- OECCA :

 Institué par le Décret de 1945 l’OECCA est placé sous la tutelle du ministère du budget.

 Il dispose d’un pouvoir disciplinaire et de contrôle sur ses membres.

 Il a publié «les normes de révision comptables »

 Au Maroc
18
 CNC (conseil national de la comptabilité 1986)

 L’OEC (l’ordre des experts comptables) :

 Institué par la loi 15 – 89

 Son objectif est de mieux organiser la pratique de l’expertise comptable et de

l’audit externe.

 Il édite tout règlement pour l’accomplissement de sa mission.

 -Il exerce ses attributions par l’intermédiaire du CN (Conseil National).

b- Au niveau de l’audit interne

Au niveau international
 L’IIA (Institute of Internal Auditors) : 1941 à New York
Ses principaux objectifs :

o Assurer la défense de la profession ;

o Etablir les normes de l’audit interne ;

o Développer la recherche par les publications, les conférences et les séminaires etc.
(depuis 1944 « Internal auditor », « Membres news bulletin »).

ECIIA (Confederation européenne des Instituts d’audit Interne) : 1980

UFAI (Union Francophone de l’Audit Interne) :

a- Aux niveaux locaux

 En France
: IFACI (Institut français des Auditeurs et Consultants Internes) :
- Crée en1965

- en 1991, il comptait 1.200 membres ; 600 entreprises.

 Au Maroc :
AMACI (Association marocaine des auditeurs et consultants Internes). 1985
19
 Ses principaux objectifs :

 Développer les principaux, systèmes et méthodes d’audit et de contrôle interne.

 Promouvoir la pratique de l’audit par des actions d’information et de formation.

2- Contenu des normes

2-1- Normes applicables à l’auditeur

Ilest attendu des auditeurs internes qu’ils respectent et appliquent les principes fondamentaux
suivants:
- Intégrité : L’intégrité des auditeurs internes est à la base de la confiance et de la crédibilité
accordées à leur jugement.

- Objectivité : Les auditeurs internes montrent le plus haut degré d’objectivité professionnelle en
collectant, évaluant et communiquant les informations relatives à l’activité ou au processus
examiné. Les auditeurs internes évaluent de manière équitable tous les éléments pertinents et ne
se laissent pas influencer dans leur jugement par leurs propres intérêts ou par autrui.

- Confidentialité : Les auditeurs internes respectent la valeur et la propriété des informations

qu’ils reçoivent ; ils ne divulguent ces informations qu’avec les autorisations requises, à moins
qu’une obligation légale ou professionnelle ne les oblige à le faire.

- Compétence : Les auditeurs internes utilisent et appliquent les connaissances, les savoir-faire
et expériences requis pour la réalisation de leurs travaux.

Règles de Conduite

1. Intégrité :
Les auditeurs internes :
1.1. Doivent accomplir leur mission avec honnêteté, diligence et responsabilité.
1.2. Doivent respecter la loi et faire les révélations requises par les lois et les règles de la
profession.
1.3. Ne doivent pas sciemment prendre part à des activités illégales ou s’engager dans des actes
déshonorants pour la profession d’audit interne ou leur organisation.
1.4. Doivent respecter et contribuer aux objectifs éthiques et légitimes de leur organisation.

2. Objectivité :
Les auditeurs internes :

20
2.1. Ne doivent pas prendre part à des activités ou établir des relations qui pourraient
compromettre ou
risquer de compromettre le caractère impartial de leur jugement. Ce principe vaut également
pour les activités ou relations d’affaires qui pourraient entrer en conflit avec les intérêts de leur
organisation.
2.2. Ne doivent rien accepter qui pourrait compromettre ou risquer de compromettre leur
jugement professionnel.
2.3. Doivent révéler tous les faits matériels dont ils ont connaissance et qui, s’ils n’étaient pas
révélés,
auraient pour conséquence de fausser le rapport sur les activités examinées.

3. Confidentialité :
Les auditeurs internes :
3.1. Doivent utiliser avec prudence et protéger les informations recueillies dans le cadre de leurs
activités.
3.2. Ne doivent pas utiliser ces informations pour en retirer un bénéfice personnel, ou d’une
manière qui contreviendrait aux dispositions légales ou porterait préjudice aux objectifs éthiques
et légitimes de leur organisation.

4. Compétence :
Les auditeurs internes :
4.1. Ne doivent s’engager que dans des travaux pour lesquels ils ont les connaissances, le savoir
faire et l’expérience nécessaires.
4.2. Doivent réaliser leurs travaux d’audit interne dans le respect des Normes pour la Pratique
Professionnelle de l’Audit Interne (Standards for the Professional Practice of Internal Auditing).
4.3. Doivent toujours s’efforcer d’améliorer leur compétence, l’efficacité et la qualité de leurs
travaux. L’auditeur doit avoir une formation technique, une expérience et une compétence
suffisante en audit.
4.4. En outre, il doit améliorer ses connaissances en suivant un programme de formation
continue (30 heures / an au minimum).

2-2- Normes relatives au travail d’audit

2-2-1- Organisation de la mission d’Audit

21
 * Planification :

- En Audit Externe, l’IFAC insiste dans ses recommandations 3 et 4 sur la nécessité

pour l’auditeur de planifier son travail avec efficience et dans les délais requis. L’auditeur
doit acquérir une connaissance suffisante sur l’entreprise.
- En audit interne, elle doit être faite à deux niveaux :
 La mission d’audit
 Programme d’audit.

* Organisation du travail d’Audit

- Délégation et supervision des travaux en Audit externe.

- Gestion du service d’audit interne :
 Définition des responsabilités
 Elaboration des politiques et des procédures
 Gestion et formation du personnel
 Coordination avec les audits externe.
 Contrôle de qualité.

2-2-2- L’évaluation du contrôle interne

Dans sa recommandation n° 3 l’IFAC précise les travaux que doit effectuer l’auditeur dont nous
trouverons :

- L’étude du système et des conventions comptables, ainsi que des procédures de CI en

usage.

- L’appréciation du degré de confiance à leur accorder.

 La norme 2120 stipule que :

« L’audit interne doit aider l’organisation à maintenir un dispositif de contrôle approprié en
évaluant son efficacité et son efficience et en encourageant son amélioration continue »

2-2-3- Constitution du dossier et justification de l’opinion

22
Pour pouvoir émettre son opinion, l’auditeur doit recueillir les éléments probants qui
constitueront des preuves qui vont appuyer cette opinion.

2-2-4- La communication des conclusions d’audit

Les conclusions aux quelles aboutit l’auditeur, ainsi que l’opinion qu’il émet , font l’objet d‘un
rapport écrit.

23
 2- PRINCIPES FONDAMENTAUX

Deux principes fondamentaux caractérisent la démarche de l'auditeur financier:

- la méthodologie utilisée est fondée sur l'approche par les risques.

- l'objectif de la mission est l'émission d'une opinion motivée.

 1- Approches par les risques

Cette démarche consiste pour l'essentiel à:

 vérifier si les pratiques comptables de l'entité correspondent au référentiel comptables

applicable à celle-ci,
 Comprendre l'entité et identifier les secteurs nécessitant une attention particulière, tels
que la gestion des risques d'entreprise par l'entité, sa nature, le respect des lois, du
règlement et les risques de la fraude.

L'auditeur doit approfondir, par des procédures d'audit appropriées l'identification et l'évaluation
des risques au niveau des catégories d'opérations, des soldes de comptes, des informations
données dans l'annexe et des assertions, correspondantes pour réduire les risques d'anomalies
significatives à un niveau acceptable faible.

Schéma général présente le modèle d'approche de l'audit par les risques et montre
l'articulation de l'application des nouvelles normes.

24
Fig.1 Exemple de mise en œuvre du modèle de risque d'audit et de son caractère itératif.

Les nouvelles normes exigent que l'auditeur acquière une connaissance plus large et approfondie
de l'entité et de son environnement, y compris du CI

L'auditeur devra utiliser les sources et les moyens indiqués par les normes pour accéder au
niveau de compréhension exigé.

- Eléments que l'auditeur doit comprendre.

Il devra obtenir une compréhension des "risques d'entreprise' pertinents pour l'audit des états
financiers et notamment les risques découlant de facteurs externes ou internes qui pourraient
avoir une incidence négative sur la capacité de l'entité à atteindre ses objectifs et appliquer sa
stratégie.

La démarche de l'auditeur consiste à utiliser les assertions détaillées pour former une base
d'évaluation des risques d'anomalies significatives et pour concevoir et exécuter d'autres
procédures d'audit.

La liste des éléments dont l'auditeur doit impérativement obtenir la compréhension comprend les
objectifs, les stratégies et la gestion des risques d'entreprise. Quelle que soit son activité ou son
importance et même si elle ne le formalise pas, une entité définit ou se voit imposer des objectifs,

25
met en œuvre des stratégies pour les réaliser et établit une stratégie de maitrise des risques
inhérents qui pourraient entraver la réalisation de ces objectifs.

La norme ISA 315 impose à l'auditeur d'acquérir une compréhension des objectifs et stratégies
de l'entité et des risques d'entreprise pouvant entrainer des anomalies significatives dans les états
financiers.

- Réunion des éléments probants concernant le traitement de ses risques par l'entité.

Concernant les éléments probants, la norme ISA 500 précise que "afin de tirer des conclusion
raisonnables sur les quelles il pourra fonder son opinion, l'auditeur réunit des éléments probants
en mettant en œuvre des procédures d'audit visant à lui permettre:

a. d'acquérir une compréhension de l'entité et de son environnement y compris de son

contrôle interne, afin d'apprécier les risques d'anomalies significatives au niveau des
états de synthèses et au niveau des assertions (désignées dans la norme ISA par
l'expression "Procédures d'évaluation des risques").
b. de tester, lorsque c'est nécessaire ou lorsque l'auditeur juge bon de le faire, l'efficacité du
fonctionnement des contrôles visant à prévenir ou à détecter et corriger, les anomalies
significatives au niveau des assertions (désignées dans les normes ISA par l'expression
"tests de contrôle")
c. d'étayer les assertions ou de détecter les anomalies significatives au niveau des
assertions (désignées dans les normes ISA par l'expression "contrôles substantifs" et
comprennent des tests détaillés des catégories d'opérations, des soldes de comptes et des
informations fournies dans les états financiers, ainsi que des procédures analytiques).

L'approche de l'auditeur qui doit: en 1er lieu, apprécier le risque d'anomalies significatives au
niveau des états financiers pris dans leur ensemble, puis rechercher la ou les assertions
susceptibles d'être affectées, comprendre les éventuels contrôles mis en place par l'entreprise et
tester l'efficacité des contrôles appliqués au niveau des assertions pour enfin identifier et évaluer
des anomalies probables au niveau de chacune des assertions.

L'évaluation des risques d'anomalies significatives effectuée par l'auditeur s'opère sur tous les
éléments internes et externes de l'entité.

1- Compréhension du secteur d'activité.

C'est l'un des éléments fondamentaux de l'évaluation des risques d'anomalies significatives
résultant de la nature des activités ou du degrés de réglementation.

26
2- Compréhension de l'environnement légal et réglementaire

l'auditeur doit acquérir une compréhension de l'entité et de son environnement des

renseignements auprès de la direction et d'autres personnes dans l'entité.

Ainsi l'auditeur doit:

 Interroger la direction sur les politiques et procédures mises en place par l'entité afin de
garantir le respect des textes législatifs et réglementaires.
 interroger la direction sur les textes législatifs et réglementaires susceptibles d'avoir une
incidence significative sur les activités de l'entité.
 S'entretenir avec la direction des politiques et des procédures adoptées pour identifier et
évaluer et consigner les litiges et pénalités.

Pour avoir une bonne connaissance de l'environnement, l'auditeur peut lire les procès-verbaux
d'assemblées, de conseils et de comités spécialisés, demander les renseignements à la direction
ou à son conseil relatifs aux procès, contentieux et impositions, ainsi que pratiquer des contrôles
substantifs sur des transactions ou des soldes.

3- Compréhension des objectifs, de la stratégie de l'entité et de sa gestion des risques

d'entreprise.

Dans sa quête l'auditeur doit obtenir une compréhension des objectifs et des stratégies de l'entité
et des risques d'entreprise correspondants qui peuvent entrainer des anomalies significatives dans
les états financiers (parg 30 de la norme ISA 315). Il doit aussi évaluer les risques qui menacent
tous les objectifs de l'entité, qu'ils concernent ou non l'audit. Il doit aussi comprendre les
contrôles qu'elle a mis en place pour obtenir une assurance raisonnables que ses objectifs seront
atteints.

4- Compréhension de l'existence possible de fraudes.

La direction, sous la surveillance du gouvernement d'entreprise, est chargée de donner le ton qui
convient pour créer et maintenir une culture d'honnêteté et de valeur morales élevées et de mettre
en place les contrôles appropriées pour prévenir et détecter les fraudes.

La norme ISA 240 "Responsabilité de l'auditeur dans la prise en compte de la fraude dans un
audit d'états financiers", exige que l'auditeur lors de la planification et l'exécution de la mission et
afin de réduire le risque d'audit à un niveau faible acceptable, prenne en considération le risque
d'anomalies significatives dues à la fraude dans les états financiers.

Dans le cadre de la compréhension de l'entité et de son environnement, y compris de son contrôle

interne, l'auditeur exécute les procédures appropriées pour obtenir l'information utile à

27
l'identification des risques d'anomalies significatives dues à ka fraude. Ces procédures sont les
suivantes:

 Demander des renseignements ou des explications à la direction, au comité de la direction

et à d'autres personnes dans l'entreprise pour comprendre comment le top management
surveille les procédures que la direction a instituées, visant à identifier et à répondre aux
risques de fraude et le contrôle interne qu'elle a mis en place pour atténuer ces risques;
 Apprécier la présence éventuelle d'un ou de plusieurs facteurs de risque de fraude.
 Apprécier tous les pourcentages anormaux ou inattendus identifiés lors de l'exécution des
procédures analytiques.
 Prendre en considération toute autre information utile à l'identification de risques
d'anomalies significatives dues à la fraude.

L'auditeur doit également obtenir:

 L'évaluation effectuée par la direction concernant le risque potentiel que les états
financiers comportent des anomalies significatives dues à la fraudes.
 La procédure mis en place par la direction pour identifier et répondre aux risques de
fraude dans l'entreprise, y compris tous les risques spécifiques de fraude, ou les soldes de
comptes, les catégories d'opérations et les informations données susceptibles de présenter
un risque de fraude.
 des information sur la façon dont la direction communique aux employés ses vues
concernant les procédures de gestion et le comportement éthique.

L'auditeur doit évaluer tous les contrôles mis en place et destinés spécifiquement à lutter contre
les risques de fraude susceptibles d'avoir une incidence significatives sur les états financiers. Ces
incidences peuvent appartenir à l'une de ces cinq composantes du CI qui concerne l'information
financière.

Ces contrôles comprennent les éléments suivants:

 Les contrôles de prévention des détournements d'actifs de l'entreprise qui pourraient

entrainer, s'ils n'étaient pas détectés et corrigés dans les comptes, une inexactitude
importante dans les états financiers.
 Le processus d'appréciation des risques de l'E/se.
 Le code d'éthique et les règles de conduite, en particulier tout ce qui a trait avec
l'environnement du contrôle.
 Le caractère adéquat des procédures que l'E/se met en place pour traiter les plaintes et les
communications confidentielles reçues, concernant des pratiques douteuses en matières
de comptabilité ou d'audit.

5- Compréhension du CI mis en place par l'entité.

28
La direction est responsable du CI relatif à l'information financière de l'E/se. Son rôle consiste
notamment à concevoir et à mettre en place des contrôles qui préviennent et détectent les
fraudes. La direction et le top management doivent créer un environnement de contrôle qui:

 Donne le ton qui convient.

 Etablisse et préserve une culture d'honnêteté et de valeurs éthiques élevées.
 Mette en place les contrôles appropriés en vue de prévenir et de détecter les fraudes.

6- Compréhension de la nature de l'entreprise.

Selon le parg 25 de la norme ISA 315, l'auditeur doit acquérir une compréhension de la nature de
l'entité, pour comprendre les catégories d'opérations, les soldes de comptes et les informations
susceptibles d'être données dans les EF.

Pour analyser les risques qui peuvent menacer la nature de lE/se, la norme se réfère:

 Aux opérations réalisées;

 Aux détenteurs de capitaux.
 A la gouvernance.
 Aux types d'investissements faits ou à faire.
 A son mode de financement.
 Au référentiel comptable acceptable adopté par la direction pour préparer les EF et
désigné par la norme ISA 200 (Parg 37)
 Aux choix en matière de pratique comptable et à leur application.

La parg 28 de la norme ISA 315, impose à l'auditeur de comprendre comment l'E/se a choisi ses
pratiques comptables et les applique et de déterminer si cela est conforme au référentiel
comptable et à la comptabilité applicables au secteur dont relève l'E/se.

7- Mesure et examen des performances de l'E/se.

L'auditeur doit obtenir une compréhension de la mesure et de l'examen de la performance

financière de l'E/se sans toutefois s'immiscer dans sa gestion.

Sa compréhension des mesures d'exécution des activités et de leur contrôle lui indique comment
ces mesures d'exécution peuvent créer des pressions sur l'E/se et motiver la direction à améliorer
la mesure de la performance , en établissant EF erronés.

8- Informations résultant de la discussion entre les membres de l'équipe d'audit.

Le parg 14 de la norme ISA 315 exige que les membres de l'équipe d'audit discutent entre eux de
la prépension des EF de l'E/se à contenir des anomalies significatives qui peuvent résulter de
fraudes ou d'erreurs dans les secteurs spécifiques de l'E/se qu'ils contrôlent.
29
2- EVALUATION PAR L'AUDITEUR DES RISQUES D'ANOMALIES
SIGNIFICATIVES

La compréhension par l'auditeur de l'E/se et de son environnement, y compris de son CI, a pour
objectif d'identifier les risques que cette E/se échoue dans la réalisation de ses objectifs. S'ils se
concrétisent, ces risques peuvent engendrer des anomalies importantes dans les EF.

La norme 315 donne à l'auditeur un cadre dans lequel il exercera cette recherche d'identification
et d'évaluation des risques.

2-1 Cadre de référence pour l'évaluation des risques significatives dans les EF.

La norme permet d'établir un cadre de référence dans lequel l'auditeur élaborera le plan de l'audit
et exercera son jugement professionnel quant aux risques d'anomalies significatives dans les EF
et à la façon d'y répondre tout le long de l'audit.

L'auditeur doit donc:

 Déterminer le caractère significatif au niveau des EF pris dans leur ensemble le seuil
d'anomalie significative et évaluer si son appréciation de ces seuils demeure appropriée
au fur et à mesure du déroulement de l'audit.
 apprécier le caractère approprié des choix faits en matière d'application des pratiques
comptables et vérifier si celle-ci recoupent les informations données dans les EF.
 Identifier les secteurs où une attention particulière s'impose (telle que le continuité
d'exploitation)
 Développer des sondages pour les utiliser lors des procédures analytiques.
 Concevoir et exécuter des procédures plus poussées afin de réduire les risques d'audit à
un niveau acceptable
 Evaluer si les éléments probants obtenus sont suffisants et appropriés (validités des
hypothèses et justesses des déclarations orales ou écrites de la direction).

2-2 Procédures d'audit à mettre en œuvre pour comprendre l'E/se.

LA parg 17 de la norme ISA 315 précise que pour obtenir une compréhension de l'entité et de
son environnement, y compris de son CI, l'auditeur doit mettre en œuvre les procédures
d'évaluation des risques suivantes:

 Prises de renseignements auprès de la direction et d'autres personnes dans l'E/se.

 Procédures analytiques.
 Observation et inspection.

2-2-1 Prise de renseignements.

30
L'auditeur recueille une grande partie de l'information qui lui est nécessaire, en prenant des
renseignements auprès de la direction et des responsables de l'établissement des EF.

Il peut également interroger d'autres membres du personnel et des employés, à différents niveaux
d'autorité, dont la vision différente lui permettra d'identifier les risques d'anomalies
significatives.

2-2-2 Procédures analytiques

Ce type de procédure permet:

 de faire des comparaisons entre les données qui résultent des comptes annuels et des
données antérieures, postérieures et prévisionnelles de l'E/se, ou des données d'E/ses
similaires, et d'établir des relations entre elles.
 D'analyser les fluctuations et les tendances.
 D'étudier et analyser les éléments inhabituels résultant de ces comparaisons.

Les procédures analytiques restent insuffisantes si sont utilisées seules. Elles peuvent permettre
l'identification d'opérations, d'évènements inhabituels (montants, ratios). Quand cette
comparaison entre les attentes et les montants ou ratios constatés, souligne des anormalités,
l'auditeur utilise ces résultats pour identifier les risques d'anomalies significatives. Voir la norme
ISA 520.

2-2-3 Observation et inspection

L'observation et l'inspection peuvent venir étayer la prise de renseignements auprès de la

direction ainsi que d'autres personnes; et fournir également des informations sur l'E/se et son
environnement.

Ces procédures incluent généralement les points suivants:

 L'observation des activités et des opérations de l'E/se.

 L'inspection des documents (Plans, stratégies d'affaires), les procès verbaux annuels de
CI
 Les rapports établis par la direction (rapports trimestriels de la direction, EF
intermédiaires) ou ceux établis par le top management (comptes rendus de conseil
d'administration).
 Les visites des locaux de l'E/se et de ses équipements.
 Le suivi des opérations à travers le système d'information concernant les enseignements
comptables (parcours)

2-2-3 CI effectué conjointement avec l'audit des EF

31
La procédure de compréhension de l'E/se permet d'identifier et d'évaluer les risques pour
l'ensemble des Contrôles mis en place par l'E/se et utiles à l'auditeur.

Elle est utilisée pour atteindre la compréhension de l'activité de contrôle, dans le cadre de:

 l'établissement d'un rapport sur l'évaluation du CI pour déterminer l'efficacité globale du

CI lorsqu'une déficience du contrôle ou une combinaison de déficiences constituent une
faiblesse importante.

L'activité du contrôle exercée par l'E/se à l'égard de l'information financière peut être préventive
ou détection. Ainsi le CI a pour objectif de:

 Prévenir les erreurs et les fraudes dont la survenance pourrait entrainer des anomalies
significatives dans les EF.
 Détecter les erreurs et les fraudes qui sont survenues et qui pourraient entrainer des
anomalies significatives dans les EF.

Le CI efficace a souvent recours à une combinaison de contrôles préventifs et de contrôles de

détection pour atteindre un objectif de contrôle donné

3- PLANIFICATION DE L'AUDIT, Y COMPRIS DES PROCEDURES RELATIVES AU

CI

La 1ère étape de la démarche de l'auditeur dans sa mission 'audit des comptes annuels ou
consolidés consiste à planifier l'exécution de ses travaux de façon à réaliser sa mission dans le
respect des normes ISA et avec le meilleur rapport couts/efficacité possible.

3-1 Détermination d'une stratégie d'audit

La détermination d'une stratégie globale de l'audit des comptes et la planification de cet audit
conditionnent le bon déroulement des étapes suivantes de la mission.

Il pourra déterminer:

 L'étendue de la mission.
 Le calendrier de la mission.
 L'approche de l'audit.

Pour élaborer la stratégie globale de l'audit, l'auditeur doit:

a. Définir l'étendu de la mission notamment par:

 L'identification du référentiel comptable utilisé pour l'établissement des EF

32
  La détermination des exigences de rapports spécifiques à l'activité.
 Identification des lieux d'implantation des composantes de groupe de l'E/se.
b. détermination des objectifs de la mission en matière de rapport, planifier le calendrier de
l'audit et la nature des communications exigées; tel que l'Etat financier.
c. Prendre en considération les facteurs importants qui détermineront les points sur lesquels
se concentrera l'équipe chargée de la mission d'audit, exemple:
 La détermination des niveaux du caractère significatif appropriés (norme IAS
320)
 L'identification préliminaire des secteurs pouvant comporter les risques les plus
élevés d'anomalies significatives.
 L'identification préliminaire des postes et des soldes de comptes significatifs.

Dans l'élaboration de sa stratégie d'audit, l'auditeur tient aussi compte des résultats d'activités
préalables à l'exécution de la mission (examen de la possibilité de poursuivre la mission,
évaluation de la conformité à l'éthique professionnelle, lettre de mission). Lorsque c'est possible,
des résultats de l'expérience acquise lors d'autres missions exécutées pour l'E/se.

3-2 Documentation de la stratégie globale d'audit

L'auditeur doit consigner dans son dossier la stratégie globale de l'audit et le plan de l'audit, y
compris tout changement significatif apporté à ceux-ci au cours de sa mission d'audit.

Il doit notamment consigner dans un mémorandum les décisions importantes, par exemple:

 Les décisions relatives à l'étendue de l'audit (Etendu matériel et géographique)

 Les décisions relatives au calendrier et à l'exécution d'ensemble de l'audit.
 Les facteurs importants nécessaires à la planification et à la communication des questions
importantes à l'équipe chargée de l'audit (Exemple: secteurs à risques, établissement d'un
budget...)

Voir la norme ISA 260

3-3 Elaboration d'un plan d'audit

L'auditeur doit élaborer un plan de l'audit spécifique afin que le risque de mission soit ramené à
un niveau suffisamment faible pour être acceptable.

La documentation du plan de l'audit sert de dossier où sont consignées la planification et la mise

en œuvre adéquates des procédures d'audit.

L'audit peut être examiné attentivement et approuvé avant la mise en œuvre des autres
procédures d'audit.
33
3-4 Contenu du plan d'audit

Le plan d'audit comprend:

 La description de la nature, du calendrier et de l'étendue des procédures d'évaluation des

risques prévues et jugées suffisantes pour pouvoir apprécier les risques d'anomalies
significatives.
 La mention des autres procédures d'audit qu'il est nécessaire de mettre en œuvre dans le
cadre de la mission pour se conformer aux normes ISA (Exemple celle relative à la
confirmation externe)

La planification des procédures d'audit se déroule tout le long de la mission.

EN CONCLUSION

L'une des exigences du modèle d'approche de l'audit par les risques concerne la justification par
l'auditeur de ses diligences, y compris des éléments ayant servi à assoir son jugement
professionnel.

Le pag 122 de la norme ISA 312 exige que l'auditeur documente, c.-à-d. consigne dans son
dossier de travail, surtout les éléments clés obtenus sur sa compréhension de chacun des aspects
de l'E/se et de son environnement, y compris chacun des éléments du CI ayant servi à
l'évaluation des risques d'anomalies significatives dans les EF.

L'auditeur doit également documenter les sources à partir desquelles cette compréhension a été
obtenue et les procédures d'évaluation des risques.

 2- Emission d'une opinion motivée

L'émission d'une opinion motivée repose sur la collecte par l'auditeur des éléments probants de
nature à justifier son opinion?

Ce qui donne lieu ç une documentation des travaux qui traduit par l'établissement d'un dossier de
travail.

1. Collecte d'éléments probants

34
Définition

selon la NEP 500, "informations obtenues par les CQC au cours de son audit et lors d'autres
interventions lui permettant de fonder son opinion. Ces informations sont constituées des
documents justificatifs et des pièces comptables ayant servi à l'établissement des comptes et qui
viennent corroborer des informations provenant d'autres sources".

Les éléments probants sont collectés tout au long de la mission d'audit: prise de connaissance,
évaluation du contrôle interne et révision des comptes

2. documentation des travaux

 Obligation de documents de travaux:

la tenue d'un dossier de travail par le CAC résulte d'une obligation réglementaire. Il constitue,
pour chaque entreprise, un dossier contenant tous les documents reçus de l'audité, ceux qui sont
établis par lui, notamment: le palan de la mission, le programme de travail, la date, la durée, le
lieu, l'objet de son intervention ainsi que toutes autres indications permettant le contrôle ultérieur
des travaux accomplis

objectifs de la documentation des travaux est de faciliter et de matérialiser:

- L'organisation, la planification et la réalisation de la mission,

- -la centralisation ordonnée des feuilles de travail créées tout au long de la mission d'audit

- la transmission des informations entre les membres de l'équipe d'audit,

- le suivi régulier de l'avancement des travaux,

- la supervision et la revue des travaux effectués,

- la formalisation de conclusions étayées.

 Etablissement et conservation des dossiers

- Délai de conservation est de dix ans

- les dossiers doivent être informatisés. Ils doivent respecter les exigences en matière de
confidentialité et de conservation du dossier

 structure et contenu des dossiers de travail

Les dossiers de travail sont conçus et structurés pour chaque missions, selon les
circonstances et les besoin.

35
 L'utilisation de dossiers standardisés pout améliorer l'efficacité de la préparation et de
leur revu.

La structure du dossier est usuellement fondée sur la distinction entre dossier annuel et
dossier permanent.

Dossier permanent
IL comprend généralement:

 des données de base sur la mission: fiche signalétique de l'entreprise et du mandat,

lettre d'acceptation de la mission, lettre de mission, etc...

 des données de base de l'entreprise et sur son organisation générale: historique,

description de l'activité, des produits et marchés, des processus industriels et
commerciaux significatifs, coupure de presse, implantation géographiques,
organigrammes, etc.

 des données essentiels du cadre juridiques: Statut, Registre commercial délivrés

par les greffes des tribunaux de commerce, structure et évolution du Capital
Social, résumé des procès verbaux, résumé ou copies des principaux contrats...

 les éléments relatifs au cadre fiscal: régimes fiscaux particuliers, options et

agréments fiscaux, derniers redressements financiers notifiés, etc.

 les éléments relatifs au cadre social: régimes sociaux, engagement de retraites..

 les rapports et documents émis par l'auditeur: rapports légaux, note de synthèse de
la mission, plan de la mission...

Dossier annuel
Il regroupe les documents de la mission, feuilles de travail et éléments probants produits
et recueillis pour la réalisation de l'QF d'un exercice donné. Il est généralement composé d'un
dossier général ou de synthèse et d'un dossier de contrôle.

 Dossier général ou de synthèse: peut comporter notamment:

- les éléments relatives à la conception et la planification de la mission, la

nature, le calendrier, et l'"tendue des procédures d'audit financier mis en
œuvre. (plan de mission et programme de travail)

36
 - éléments relatifs à la finalisations: notes de synthèse, rapport, lettre de
confirmation...

- les états de synthèse et les notes de travail correspondant aux procédures

analytiques d'ensemble...

- les éléments correspondant à la mise en œuvre des vérifications

spécifications ( contrôle du rapport de gestion, attestation de rémunération)

 Dossier de contrôle: peut être organisé par cycle ou en suivant les postes des états
financiers. Il contient les procédures d'audit.

Ces procédures doivent donner lieu à des explications détaillées et faire apparaître
notamment:

- les objectifs de la procédure,

- les travaux effectués ou modalités de mise en oeuvre de la procédure

d'audit: exp si un sondage sur la justification des factures du mois de
décembre est mis en œuvre, une note de travail fera apparaître le nombre
de factures examinées, le montant total que représentent ces factures, le
nombre total des factures émises en décembre, le montant total du CA
facturé en décembre, le mode de sélection des factures, ..etc

- les commentaires sur les constatations réalisées,

- la conclusion par rapport aux objectifs de la procédure d'audit.

- Procédures analytiques et faits marquants,

- point d'audit relevés (points faibles et forts du CI,

5.3 TECHNIQUES DE CONTROLE

La collecte des éléments probants par l'auditeur financier repose dur l'utilisation d'un certain
nombre de technique.

la NEP 500 précise que le CAC peut choisir parmi les techniques suivantes:

 L'inspection des enregistrements ou des documents, qui consiste a examiner des

enregistrements ou des documents, internes ou externes, sous forme de papier, sous
forme électronique ou autre support;

 L'inspection des actifs corporels, qui correspond a un contrôle physique des actifs
corporels;

37
  L'observation physique qui consiste ç examiner la façon dont une procédure est exécutée
au sein de l'entité;

 -la demande d'information, qui peut être adressée a des personnes internes ou externes
l'entité;

 La demande de confirmation des tiers, qui consiste a obtenir de la part des tiers une
déclaration directement adressée au CAC concernant une ou plusieurs informations;

 La réexécution du contrôle, qui peuvent sur des contrôles réalises a l'origine par l'entité;

 Les procédures analytiques

Ce qu'on va examiner les techniques suivantes:

 Procédures analytique

 Observation physique

 Confirmation directe

38
PROCEDURES ANALYTIQUE
Les procédures d'examen analytique présentent la caractéristique de pouvoir être utilisées à
divers niveaux de la mission du commissaire aux comptes ainsi que le prévoient les normes de la
C.N.C.C :

 lors de la prise de connaissance générale de l'entreprise.

Au départ, l'examen analytique peut aider le commissaire aux comptes à mieux connaître
l'entreprise et à identifier les domaines de risque potentiel contribuant ainsi à une
meilleure planification de la mission,
 lors du contrôle des comptes.
A ce stade, le commissaire aux comptes utilisera l'examen analytique comme moyen de
collecte des éléments probants sur la vraisemblance ou le caractère raisonnable des
comptes individuels ou des groupes de comptes.
 lors de l'examen des comptes annuels.
A la fin, le commissaire aux comptes utilisera l'examen analytique en vue d'acquérir la
conviction que les comptes annuels sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle
du résultat des opérations de l'exercice ainsi que de la situation financière et du
patrimoine de la société à la fin de cet exercice.

Au cours de la mission du commissaire aux comptes, l'examen analytique sert donc à la fois pour
:
 appréhender les éléments significatifs de l'entreprise,
 contrôler certains comptes,
 vérifier globalement la cohérence des comptes annuels.

39
OBSERVATION PHYSIQUE

L'auditeur n'est pas quelqu'un qui reste dans son bureau, il saisit toutes les occasions pour aller
sur le terrain et pratiquer l'observation physique. Aller sur le terrain ce peut faire par un saut dans
une usine, visiter un secteur commercial ou visiter un autre bureau ; dans tous ces cas, il ne
procède pas seulement à des interviews, il va également observer.

L’observation physique vise à vérifier que les éléments portés à l’actif du bilan de l’entreprise
ont une existence physique réelle. Il s’agit d’une technique à laquelle est attachée, par nature,
une force probante importante.
Celle-ci s’applique le plus souvent à des biens matériels , les stocks ou les immobilisations
corporelles , mais peut également trouver son application dans le contrôle d’autres éléments
de l’actif ,comme les espèces en caisse ou les effets de commerce, ou autres éléments .

La pratique de l'observation physique exige trois conditions :

1 - l'observation ne doit pas être clandestine : on applique ici également la règle générale de la
transparence, l'auditeur prévient donc les responsables concernés pour les informer de sa visite et
de ses intentions

2 - L'observation ne doit pas être ponctuelle: ou bien elle dure un certain temps, ou bien elle
est répétée à plusieurs reprises. l'observation sera toujours suffisamment complète pour saisir le
phénomène dans sa réalité.

3- l'observation doit être toujours validée car elle est incertaine, sauf le cas où elle est elle-
même une validation. en effet, non seulement elle peut être incomplète, mais elle peut également
être réalisée à un moment peu propice, alors que le phénomène observable ne se manifeste pas.

Cette technique est très importante et demande une attention particulière , ainsi on peut constater
que l'observation physique peut porter non seulement sur les biens mais aussi sur d'autres
éléments.

on peut observer les processus : comment se déroule :

Une opération de recrutement

 La sortie des camions
 L'établissement, le contrôle et règlement des notes de frais
 Un processus de back-up
 L'achat et l'approvisionnement des matières premières

40
 Au cours de ces observations l'auditeur ne sera ni un guetteur ni un espion. les acteurs sont
au courant de son observation: si elle est attentive, il décèlera aisément les insuffisances ou les
dysfonctionnements.

On peut observer les biens :

L’observation élémentaire des biens, c'est l'inventaire. mais il n'y a pas que l'observation
quantitative des biens, il y a aussi l'observation qualitative. on constate par exemple que telle
installation d'une usine ne fonctionne plus alors qu'elle n'a pas été désaffectée. il y a là un
dysfonctionnement, révélateur d'un manque de maîtrise, d'une faiblesse de contrôle interne dont
il faudra rechercher les causes.

On peut observer les documents :

Là encore la gamme des observations possibles est quasi infinie: depuis les documents
comptables, qui sont les premiers auxquels on pense, jusqu'aux notes, procédures et papiers
divers, le nombre est infini. est ceci veut dire que l'auditeur ne se contente jamais de s'entendre
affirmer ou expliquer que telle est la règle, il demande toujours à observer le document.

On peut enfin observer les comportements:

Le comportement des gens au travail: ainsi l'auditeur observe que personne ne présente sa carte
d'identification à l'entrée des bureaux; ou encore que le port du casque, ou l'interdiction de fumer
dans des lieux dangereux ne sont pas respectés, ou encore qu'une entreprise ramasse les déchets
dans l'usine alors qu'un contrat forfaitaire a été conclu avec une autre.

Temps passés en déplacements, difficultés à accomplir certaines tâches sont révélateurs de

problèmes d'organisation. mais cette observation comprend également le comportement des
personnes au cours d'une interview ou d'un dialogue : ainsi la connaissance de la
programmations neurolinguistique (PNL) peut parfois apporter des indications précieuses à
l'auditeur et le conduire à approfondir tel ou tel point.

La question qui se pose maintenant est comment observer l'élément choisi ? En effet il existe
deux grandes catégories d'observation : l'observation directe et l'observation indirecte

 L'observation directe est celle qui permet le constat immédiat du phénomène

 L'observation indirecte au contraire fait appel à un tiers qui va observer pour le compte de
l'auditeur et va lui communiquer le résultat de son observation

41
CONFIRMATION DIRECTE
La confirmation par des tiers figure parmi les outils obligatoires, efficace, rapides et
extrêmement probants utilisés par les auditeurs. Elle a pour but de confronter les montants
affichés par l'entreprise auditée avec ceux connus par des tiers ayant des relations économiques
avec cette même entreprise. Cette technique est également appelée, dans le jargon des auditeurs,
«circularisation ».

La technique de la confirmation s'utilise pour contrôler l'exactitude de certains montants du

bilan, comme les créances clients, les dettes fournisseurs, les soldes bancaires, ou pour recueillir
les informations telles que les autorisations de signatures des instruments de paiement, les
cautions et avals donnés, le correct suivi des déclarations et paiement des cotisations aux
organismes sociaux, les différents litiges suivis par les avocats.

La confirmation consiste donc à chercher l'information exacte auprès des partenaires externes de
l'entreprise : fournisseurs, clients, institutions, administration...; les auditeurs l'utilisent souvent
dans la mesure où elle constitue une preuve de la certification qu'ils fournissent. Cette
confirmation peut être sollicitée auprès de tous les tiers avec lesquels l'organisation est en
relation. On peut citer à titre d'exemples:

 La conservation des hypothèques et le cadastre pour les questions relatives aux

immobilisations
 Les tiers ayant un stock en dépôt dans l'entreprise ou les tiers chez lesquels l'entreprise a
un stock en dépôt
 Les clients/fournisseurs pour des problèmes de dettes et créances
 Les intermédiaires gestionnaires de portefeuilles pour les questions relatives aux titres
 Les banques pour les questions bancaires
 Les avocats pour les questions contentieuses
 Comment faire la circularisation ?
On peut considérer qu'il existe trois types de confirmation:

 La confirmation positive fermée du style "êtes-vous débiteur de 1000 dhs auprès de

Monsieur X ?"

 La confirmation positive ouverte du style "combien devez-vous à monsieur X ? "

 La confirmation négative du style "merci de confirmer que vous n'avez aucune créance
sur Monsieur Y "

EXEMPLES DES LETTRES DE CONFIRMATION:

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43
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SONDAGE
En raison de l’impossibilité matérielle de vérifier l’exhaustivité des opérations, l’auditeur met en
œuvre tous les moyens qui lui permettent d’acquérir une assurance raisonnable ; dès lors, le
sondage a une place primordiale dans son travail. La sélection des éléments à analyser est à la
fois fondée sur l’expérience de l’auditeur et la technique du sondage, qui doit s’inscrire dans le
cadre d’une démarche méthodique

Le sondage consiste à appliquer une procédure de contrôle à une partie limitée (l ‘échantillon)
d’un ensemble d’éléments (la population). La population peut être, en audit, un solde de
comptes ou toute autre catégorie d’objets. Les résultats obtenus sur l’échantillon contrôlé doivent
être susceptibles d’être extrapolés à l ‘ensemble de la population, objet du contrôle, pour aboutir
à une conclusion sur le risque d’erreur.

Les sondages sont utilisés dans les deux grandes phases de l’audit que sont l’évaluation du
contrôle interne et le contrôle des comptes

On peut distinguer deux type de sondages selon l’objectif à atteindre :

 Le sondage d’estimation, permettant de mesurer selon une méthode statistique si les
erreurs relevées relatives à des séries importantes de données font courir un risque
significatif global ;
 Le sondage de détection, visant à vérifier si les anomalies apparentes son réelles.

Les sondages sont parfois controversés an audit. La fausse querelle qui leur est faite repose sur
l'existence de fichiers informatiques et de logiciels d'extraction et d'analyse. Pourquoi donc,
déclare-t-on réaliser un sondage statistique alors que l'on dispose de fichiers informatiques
pouvant être analysé dans leur intégralité ? D’où la conclusion rapide que le sondage statistique
est un outil obsolète. ce raisonnement est erroné :

 Tous les ensembles que l'auditeur souhaite observer ne se retrouvent pas nécessairement
dans les fichiers informatiques
 Et quand bien même la population à observer serait inventoriée dans un fichier est
exhaustif et à jour
 Enfin la finalité du sondage statistique pour l'auditeur est à ce point élémentaire que la
réponse cherchée ne nécessite que la mise en oeuvre de programmes d'extraction et
d'analyse. En effet ce qu'attend le plus souvent l'auditeur d'un sondage est une
information simple : ayant rencontré au cours de ses tests un phénomène, une erreur, un

47
dysfonctionnement il veut connaître rapidement l'ampleur de ce phénomène, de cette
erreur, s'agit-il de quelque chose de tout à fait exceptionnel ou bien le phénomène s'est-il
déjà produit à plusieurs reprises?

48
 5.4 DEROULEMENT DE L'AUDIT FINANCIER

I- PRISE DE CONNAISSANCE ET PLANIFICATION DE LA MISSION

A-Eléments de connaissance et de compréhension

 Activité et environnement de l'entreprise

 Eléments de contrôle interne pertinent pour l'audit

B- Outils et techniques de prise de connaissance

C- Organisation et Conception de l mission

 Identification des risques significatifs

 Finalisation de l'approche par les risques

2- EVALUATION DU CONTROLE INTERNE

A- Notions Générales

 Caractéristiques du Contrôle Interne

 Eléments constitutifs du Contrôle Interne

 Rôle du Contrôle Interne dans la démarche d'audit

B- Méthodologie d'évaluation du Contrôle Interne

 Connaissances des procédures

 Evaluation du Contrôle Interne

 Exploitation de l'évaluation du Contrôle Interne

 Evaluation de la fonction Informatique

 Observation physique des stocks

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3- TRAVAUX DE REVISION

A- Procédures Analytiques

B- Confirmations directes

4- FINALISATION DE LA MISSION

A- Contrôle de l'annexe

B- Revue des événements post-clôture

C- Communication avec le gouvernement d'entreprise

D- Emission de l'opinion.

50
 I- PRISE DE CONNAISSANCE ET PLANIFICATION DE LA
MISSION

L'audit financier ne peut être mis en œuvre auprès d'une entreprise ou d'un groupe d'une manière
efficace et pertinente, qu'après une adaptation aux spécificités et particularités de l'entreprise
contrôlée.

L'acquisition de la connaissance et de la compréhension a pour objectif ultime d'identifier les

risques d'anomalies significatives pesant sur les compte et d'en tirer les conséquences nécessaires
en terme de planification et de la mission.

A-Eléments de connaissance et de compréhension

la phase de prise de connaissance de l'entreprise est l'occasion pour l'auditeur de

"constituer un cadre de référence dans lequel il planifie son audit et exerce son
jugement professionnel pour évaluer le risque d'anomalies significatives dans les
comptes et répondre à ce risque tout au long de son audit". NEP 315

La prise de connaissance porte d'une part sur l'activité et l'environnement de

l'entreprise d'autre part sur les éléments de contrôle pertinents pour l'audit.

 Activité et environnement de l'entreprise

La PC de l'activité et de l'environnement de l'entreprise est menée sous diverses aspects:

 Secteur de l'activité

Les activités exercées par les entreprises soumises à l'audit financier présentent des
profils très différents. Certaines activités, bien que la même catégorie peuvent présenter
des caractéristiques différentes selon la durée du cycle d'activité. (exp activité de
tourisme: activité saisonnière)

 Marché et conditions économiques générales

51
 L'auditeur a besoin d'une connaissance sectorielle du marché pour déterminer si celui-ci
est globalement en développement, en récession, ou stable. il s'interroge également sur la
place de l'entreprise auditée au sein du marché, sur son évolution récente par rapport à la
concurrence et enfin sur ses perspectives prévisibles.

 Environnement règlementaire

Certaines activités font l'objet de réglementation très particulières faisant peser sur les
intervenants.

 Contraintes liées à l'environnement

le développement des textes liés à la protection de l'environnement conduit l'auditeur à

s'intéresser également aux risques environnementaux induit par l'activité de l'entreprise.

 Caractéristiques de l'entreprise

 Typologie de la clientèle: la typologie de la clientèle peut mener à des approches

d'audit très différentes selon la surface financière des clients, leur implantation
géographique, la nature et l'étendue des liens avec l'entreprise.

 taille de l'entreprise: c'est un élément important pour l'obtention de l'audit. La

taille est directement corrélée au niveau des seuils de signification

 Moyens de production: Une entreprise traitant des opérations multiples et

répétitives utilise nécessairement des moyens informatiques importants: la qualité
des systèmes informatiques constituera un point clé du dispositif de contrôle
interne.

 Situation financière de l'entreprise: Une surface financière insuffisante conduit

l'auditeur a se posé la question de façon continu sur la continuité d'exploitation/

 Etc....

 Eléments de contrôle interne pertinent pour l'audit

Au delà de la prise de connaissance de l'entreprise, la conception de la mission nécessite une 1ère
évaluation du risque de non-maîtrise propre à l'organisation auditée.

cette évaluation porte sur les principaux systèmes comptables et de contrôle interne existant à
l'entreprise.

52
  Environnement de contrôle: Selon la NEP 315, l'environnement de contrôle est un
élément déterminant pour évaluer le risque lié au contrôle: il se traduit par les
comportement de la direction et des personnes constituant le gouvernement d'entreprise,
et notamment par leur degré de sensibilité et par les actions qu'ils mènent en matière de
CI. Il es va de même pour les moyens mis en place par l'entreprise pour définir les actions
à mettre en œuvre pour répondre à ces risques

 Organisation générale de l'entreprise: Le mode d'organisation peut être extrêmement

variable d'une entreprise à autre. L'organisation peut être concentrée, l'information de
base remontant au plus haut niveau pour y être traitée. Aussi l'organisation peut être
décentralisée, donc l'information est transmise au niveau central sous une forme pré-
agrégée, ce qui entraîne une reconstitution plus difficile de la piste d'audit.

 Procédures de contrôle interne: le CAC prendra connaissance notamment des procédures

qui permettent à la direction de s'assurer que ses directives sont respectée. Egalement il
s'informera sur les moyens mis en œuvre par l'entité pour s'assurer du bon
fonctionnement du CI, ainsi de la manière dont sont menées les actions correctives.

 Degrés d'informatisation: L'auditeur doit procéder dans le cadre de ses contrôles, à des
vérifications portant à la fois sur les risques de perturbation de l'activité de l'entreprise
liés à des pannes informatiques et sur la fiabilité des applications et des traitements
informatisés

 Principes comptables: l'auditeur financier doit appréhender les principes comptables

majeurs retenus par l'entreprise.

 Système d'élaboration de l'information financière: le CAC doit s'intéresser

 aux catégories d'opérations ayant un caractère significatif;

 aux procédures, informatisées ou manuelles, qui permettent d'initier, d'enregistrer,

traiter ces opérations et de les traduire dans les comptes;

 à la façon dont sont traités les événements ponctuels susceptibles d'engendrer un

risque d'anomalie significative;

 au processus d'élaboration des comptes notamment les estimations comptables...

 Politique de couverture des risques: L'entreprise contrôlée a pu mettre en place une

politique de couverture de certain risques (d'assurance-crédit contre l'insolvabilité, ou
assurances contre les dommages entrainés un incendie ou la pollution)

B- Outils et techniques de prise de connaissance

53
Les outils utilisés par l'auditeur lors de la pise de connaissance diffèrent selon qu'il s'agit de
collecter des informations sur les enjeux économiques du secteur ou des informations concernant
directement l'entreprise auditée concernant directement

Informations sur les enjeux propres au secteur

 Bases données sectorielles

 guides sectoriels de la CNCC

Informations sur l'entreprise contrôlée

Plusieurs techniques peuvent être utilisées par l'auditeur e vue d'obtenir des informations sur
l'entreprise contrôlée.

 Entretien avec les dirigeant: les entretiens ont pour Object d'obtenir une première
description du positionnement de l'entreprise et de sa stratégie, de son organisation
interne et des ses moyens humains, matériels et informatiques. Ils sont également un
élément indispensable de l'évaluation par l'auditeur du risque de fraudes et d'erreurs.

 Entretiens avec les principaux cadres: l'auditeur doit décrocher un rendez-vous avec les
principaux cadres en vue d'acquérir une connaissance des fonctions et des cycles clés,
qu'il doit identifier.

 Visites des locaux: permet à l'auditeur d'avoir une première vision de l'organisation
industrielle de l'entrepris et d'appréhender la qualité apparente de l'organisation de ses
services. C'est un excellent indicateur de l'ambiance qui règne au sein de l'entreprise.

 Procédures analytiques: l'auditeur procède à une prise de connaissance chiffrée de

l'entreprise contrôlée sur la base des comptes précédents ou des comptes intermédiaires.
Cette prise de connaissance permet

 d'appréhender les ordres de grandeurs significatifs;

 d'appréhender les ratios significatifs internes à l'entreprise et de les comparer à

ceux habituellement rencontrés dans le même secteur d'activité;

 Met en évidence les fluctuations observés d'une période à l'autre, les écarts avec
les prévisions budgétaires ainsi que les grandes tendances d'évolution de la
formation du résultat et des postes bilanciels.

54
  Examen des principaux documents juridiques: Il s'agit des document régissant la vie
juridique de l'entreprise.( documents contractuels liant l'entreprise à ses fournisseurs, ses
clients, son personnel...

 Observation physique et inspection: permet au CAC de recueillir des informations sur

l'entité mais également de corroborer celles recueillies auprès de la direction ou d'autres
personnes au sein de l'entité.

Formalisation des travaux de la prise de connaissance

Les travaux de prise de connaissance relatifs à l'entreprise donnent lieu à la constitution des
dossiers permanents

Questionnaires de prise de connaissance

a fin de veiller à l'exhaustivité de la prise de connaissance, certain cabinets d'audit utilisent des
questionnaires de prise de connaissance qui couvrent l'ensemble des cycles d'acrtivité eds
entreprises et adaptés aux différents secteurs d'activité.

C- Organisation et Conception de l mission

Une fois collectés les éléments indispensables de connaissance et ed compréhension de
l'entreprise, l'auditeur financier doit:

- Identifie les risques significatifs,

- finalise l'approche des risques par l'élaboration d'un plan de mission et d'une lettre de
mission.

 Identification des risques significatifs

L'auditeur revoit les informations collectées en vue d'identifier et d'évaluer le

risque d'anomalies significatifs

 au niveau des comptes pris dans l'ensemble,

 au niveau des assertions pour les catégories d'opérations, les soldes des
comptes et informations fournies dans l'annexe des comptes;

 Finalisation de l'approche par les risques

55
Les travaux de finalisation de la prise de connaissance et d'approche par les risques
comprennent:

 l'élaboration d'un plan de mission;

 l'élaboration d'un programme de travail;

 la rédaction et l'envoi à la société d'une lettre de mission.

 L'élaboration d'un plan de mission

Une fois les risques significatifs identifiés, l'auditeur doit définir le plan de mission .

Le Plan de Mission est un document de synthèse formalisant l'orientation et la planification de la

mission et définissant l'approche générale des travaux en fonction de la connaissance des
activités de l'entité et des zones de risque identifiées et fixant les seuils de signification ' Normes
CNCC 0-200

Y a pas de structure imposée pour le plan de la mission. Il peut comprendre, à titre indicatif:

- une définition de la mission (rappeler le contexte dans lequel prend place l'AF: légal ou
contractuel. Sont également à rappeler les attentes de la société contrôlée.)

- Une présentation de l'entreprise: Il doit rappeler les grandes lignes de l'activité de

l'entreprise, ses métiers et sa stratégie, les principales données chiffrées qui la
caractérisent, les données de base de son organisation, les contraintes spécifiques qu'elle
connait en terme légaux ou réglementaires;

- Une synthèse de l'approche de risques: le ou les seuils significatifs définis pour la

mission peuvent être rappelés;

- Les orientations données à la mission: Seront d'une part définis les points
caractéristiques de l'approche risque au regard des risques identifiés et d'autres part
précise en tant que de besoin les compétences et le temps nécessaire à la mise en œuvre
de diligences appropriées.

- La détermination du budget nécessaire à l'accomplissement de la mission;

- La planification de la mission: en règle général l'AF nomment les principaux

intervenants de l'équipe d'audit et aussi la nature de l'intervention de chacun (assistance à
l'inventaire,...)

56
  L'élaboration d'un programme de travail
Le programme de travail définit la nature et l'étendu des diligences estimées nécessaires, au
cours de l'exercice , à la mise en œuvre du plan de mission, compte tenu des prescriptions légales
et les normes d'exercice professionnel: il indique les nombre d'heures de travail affectées à
l'accomplissement de ces diligences et les honoraires correspondants.

 la rédaction et l'envoi à la société d'une lettre de mission.

La lettre de mission est la lettre de confirmant les termes et les conditions de la mission.

Elle définit l'engagement passé entre l'auditeur et son client.

Contenu: diffère selon le cadre de l'audit (légal ou contractuel)

Dans le Cadre Contractuel: la lettre doit notamment définir:

- le contexte général de la mission;

- les objectifs poursuivis par sa réalisation;

- la nature et l'étendu de la mission;

- le niveau de garantie attendu de la mission;

- le calendrier prévisionnel de la réalisation;

- le budget prévisionnel de réalisation (budget forfaitaire, ferme ou révisable)

Dans le Cadre Légal: la lettre doit notamment définir:

Le CAC doit nécessairement ajouter:

- la nature et l'étendue des interventions qu'il entend mener conformément aux normes
d'exercice professionnel;

- la nécessité d'accès sans restriction à tout document comptable, pièces justificatives:

- le rappel des informations et documents que la personne ou l'entité doit lui communiquer
ou mettre à sa disposition;

57
- le souhait de recevoir une confirmation écrites aux organes dirigeants de la personne ou
de l'entité pour ce qui concerne les déclarations faites aux CAC en lien avec sa mission;

- le budget d'honoraires et les conditions de facturations

58
 II- EVALUATION DU CONTROLE INTERNE

L'évaluation du CI est une étape indispensable de la démarche d'audit.

Elle permet d'apprécier l'organisation et le système d'information qui concourent à la production

des comptes soumis à la certification.

1- NOTIONS GENERALES
L'approche de la notion du CI peut être effectuée:

- au travers de ses principales caractéristiques;

- en étudiant les éléments qui le constitue

- en analysant son rôle dans la démarche de l'audit financier.

A- CARACTERISTIQUES DU CONTROLE INTERNE

Il existe plusieurs du CI. Les définitions qu'on va présenter, font ressortir les principaux objectifs
poursuivis par ma mise en place du CI.

Définitions:

Définition de l'OEC: "Le CI est l'ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l'entreprise.
Il a pour but, d'un côté, d'assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de
l'information, de l'autre, l'application des instructions de direction et de favoriser l'amélioration
des performances. Il se manifeste par l'organisation, les méthodes et procédures de chacune des
activités de l'entreprise pour maintenir la pérennité de celle-ci"

Selon la CNCC, " le système de CI est l'ensemble des politiques et procédures (CI) à mises en
œuvre par la direction d'une entité en vue d'assurer, dans la mesure du possible, la gestion
rigoureuse et efficace de ses activités. Ces procédures impliquent le respect des politiques de
gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention et la détection des irrégularités et inexactitudes,
l'exactitude de l'exhaustivité des enregistrements comptables et l'établissement en temps voulu
d'informations ou comptable fiable. Le système de CI s'entend au-delà des domaines liés au
système comptable. Il comprend:

59
  l'environnement général de CI qui est l'ensemble des comportements, degrés de
sensibilisation et actions de la direction (y compris le gouvernement d'entreprise)
concernant le système de CI et son importance dans l'entité;

 les procédures de contrôle qui désignent les politiques et procédures définies par la
direction afin d'atteindre les objectifs spécifiques de l'entité complémentaires à
l'environnement général de CI"

Définition de l'institut Canadien des Comptables Agréés "Constituent le CI la structure

administrative de l'entreprise et tous les systèmes coordonnés que la direction met en place en
vue d'assurer, dans la mesure du possible, la conduite ordonnée et efficace de ses affaires:
notamment la protection de ses biens, la fiabilité de ses livres et documents comptables et
prompte préparation d'une information financière fiable".

Principaux objectifs:

Les définitions présentées, permettent de ressortir les principaux objectifs du CI:

- La protection du patrimoine de l'entreprise:

- la qualité de l'information, en particulier l'information financière;

- l'amélioration de la performance;

- L'application des instructions de la direction.

B- ELEMENTS CONSTITUTIFS DU CI
Le CI est constitué:

 par des principes fondamentaux d'organisation qui concourent à l'existence d'un

environnement favorable à la mise en place d'un CI fiable;

 par des techniques spécifiques d'organisation permettant de conférer la sécurité nécessaire

aux opérations mise en œuvre par l'entreprise.

 PRINCIPES FONDAMENTAUX D'ROGANISATION

Les principes fondamentaux du CI constituent des conditions préalables à la mise en place d'un
CI permanant. Le non-respect ou l'absence de ces principes à pour conséquence la déficience du
CI, quelle que soit la qualité des procédures mises en place.

60
les éléments de base généralement retenus comme conditionnant la qualité du CI comprennent:

 L'existence d'une organisation claire et reconnue: condition qui implique une

répartition non-équivoque des tâches entre les différents acteurs de l'entreprise,
l'existence de procédures et règles bien définies de circulation de l'information. Il faut que
l'organisation soit connue par les membres de l'entreprise.

Condition qui suppose une formalisation de l'organisation se matérialisant par un

organigramme détaillé et des procédure administratives et comptables écrites sous forme
de documents ou manuel (manuel des procédures).

L'organisation doit également être adaptée aux objectifs et doit évoluer en fonction de ces
objectifs.

 La compétence du personnel: un personnel incompétent ou non adapté aux objectifs de

l'entreprise constitue un élément défavorable à un fonctionnement correct du dispositif de
CI

 L'intégrité du personnel et la loyauté des dirigeants: L'honnêteté des personnes et

l'éthique au sein de l'entreprise constituent des facteurs déterminants dans l'appréciation.
L'implication du management est prépondérante.

 OUTILS ET TECHNIUES DE CI

L'existence d'une CI efficace nécessite la mise en place de procédure de sécurité ou de contrôle,

contribuant à la couverture des risques encourus.

 Séparation des fonction: C'est une règle primordiale qui contribue à garantir un bon
niveau du CI en atténuant les risques de fraudes, d'erreurs ou de négligences

 Existence de délégations formalisées et appropriées: A partir d'une certaine taille, les

dirigeants doivent nécessairement déléguer une partie de leurs pouvoir à d'autres
personnes, qui à leur tour peuvent se trouver dans l'obligation de subdéléguer leurs
pouvoirs. La qualité du système de délégation constitue un élément clé du SCI. Il
s'apprécie en fonction de plusieurs éléments parmi lesquels figurent notamment:

 la formalisation de délégations;

 l'approbation des subdélégations par le niveau supérieur,

 le respect du principe de séparation des fonctions.

61
 Supervision des délégations: La mise en place d'une supervision permettant au
délégaaire de s'assurer que la délégation est exercée conformément à ce qui a été défini;

 Restructuration des accès: La restriction d'accès du personnel à certains documents

(diffusion limitée), à certains fichiers ou applications informatiques, à certains lieux
géographiques permet de limiter les risques de fraude ou de divulgation d'information en
réduisant le nombre de personnes concernées.

 Protection physique: Certains documents ou matériels sensibles doivent être protégés.

C'st le cas des chéquier, de la caisse, des procédures de fabrication, des informations
financières, des microordinateurs, ect. (rangement dans des coffre, fermeture à clé des
salles contenant du matériel susceptibles d'être volés, surveillance de stocks, etc)

 Autocontrôle: L'organisation génère elle-même des points de contrôle indépendamment

de toute intervention extérieure.

 Piste d'audit: Au niveau du CI, l'existence de la piste d'audit repose sur la possibilité de
valider une information ou une procédure en remontant à sa source. Elle implique donc
un enregistrement, une formalisation, une numérotation des pièces et un classement
rendant accessible et vérifiable cette opération ou information.

 LIMITES DU CI

 Absence de garantie absolue: Le système du CI, quelle que soit sa qualité, ne fournir
une garantie totale. Il peut toujours exister des défaillances humaines, des erreurs
d'appréciation, de mauvaises compréhensions d'instruction.

 Coût du CI: Plus les procédures du CI sont développées et plus les risques potentiels
sont couverts. Mais il faut comparer le coût des contrôles avec les avantages attendus.

62
 2-METHODOLOGIE D'EVALUATION DU CI
Les phases dans l’évaluation du contrôle interne :

1° La description des systèmes et des procédures.

L’auditeur prend connaissance du contrôle interne de l’entreprise en s’efforçant de saisir
l’ensemble des méthodes et des procédures qui ont trait à son organisation comptable : il utilise à
cette fin un mémorandum ou des diagrammes de circulation.

2° La confirmation de la compréhension du système.

L’auditeur s’assure qu’il a bien compris le système en vérifiant la description qu’il en a
reçue : il met en œuvre à cette fin des tests de conformité (ou tests de compréhension).

3° L’évaluation préliminaire du contrôle interne.

L’auditeur procède à une première évaluation du contrôle interne ; il le fait normalement
sur la base d’un questionnaire. Il détermine à ce stade :

 les points forts théoriques du contrôle interne ;

 les points faibles du contrôle interne.
Les phases suivantes intéressent les points forts. L’auditeur abandonne en effet momentanément
les points faibles ; ceux-ci seront examinés ultérieurement lors de l’examen des comptes.

4° La confirmation de l’application des points forts du système.

L’auditeur cherche à s’assurer que les points forts sont appliqués de manière permanente. Il met
en œuvre à cette fin des tests de permanence.

5° L’évaluation définitive du contrôle interne.

A ce stade, l’auditeur est à même de distinguer les points forts appliqués, les points forts
théoriques mais non appliqués et les faiblesses ; l’ensemble de ces éléments lui fournit les bases
de son évaluation définitive du contrôle interne qu’il porte dans un document de synthèse.

63
 EVALUATION DU CONTRÔLE INTERNE

INSTRUMENT
Description du système

TESTS DE CONFORMITE
MEMORANDUM OU
(compréhension du système)
DIAGRAMME
Première évaluation du système

Forces Faiblesses
QUESTIONNAIRE
théoriques théoriques

TESTS DE PERMANENCE

(application des points forts)

Points forts Points forts non

appliqués appliqués

FORCES FAIBLESSES

EVALUATION DEFINITIVE DU
CONTROLE INTERNE

64
I- DESCRIPTION DES SYSTÈMES ET DES PROCÉDURES
1. Le mémorandum
Une première approche possible du contrôle interne est la description narrative, à laquelle on
donne traditionnellement le nom de mémorandum. L’auditeur fait la synthèse écrite des
entretiens qu’il a avec les responsables intéressés et des documents qu’il a pu réunir.

2. Les diagrammes de circulation

Un diagramme de circulation est la description graphique d’un ensemble d’opérations.
Celle-ci s’opère au moyen d’une ligne de flux qui retrace dans un ordre chronologique le
cheminement des documents générés par ces opérations.

II- CONFORMITÉ DE LA COMPRÉHENSION DU SYSTÈME : LES TESTS DE

CONFORMITÉ
Une fois que sont établis pour un module les diagrammes de circulation ou le mémorandum
nécessaires, l’auditeur doit s’assurer que les procédures, telles qu’il les a perçues, sont bien celles
qui existent dans l’entreprise. Ce sera l’objet des tests de conformité.

1. Choix des procédures à tester

Le premier travail de l’auditeur sera d’identifier, sur la description qu’il entend contrôler,
les principaux cycles d’opérations à tester.

2. Mise en œuvre des tests

L’auditeur vérifie pas à pas la réalité du déroulement de chaque cycle d’opération du

début jusqu’à la fin.
2.1- L’observation directe ou la confirmation verbale

Elle consiste à entrer en contact avec les différents exécutants qui interviennent dans la
procédure contrôlée, afin d’une part de s’en faire confirmer le déroulement, et d’une autre
part, de vérifier l’existence des éléments matériels qui sont impliqués par sa mise en
œuvre (par exemple un visa). Tout en lui présentant la procédure qu’il veut se faire
confirmer, l’auditeur lui demandera de voir les différents fichiers, classements, tampons
qu’il est amené à utiliser.
65
2.2- L’observation a posteriori

S’agissant de la circulation de documents, l’auditeur va refaire entièrement le circuit à

partir du document d’origine. Dans l’exemple pratique que nous avons pris
précédemment, il prendra une demande d’achat, retrouvera les bons de commande et
l’accusé de réception correspondant, etc. dans les services où ils doivent se trouver.

3. Importance quantitative du test

Les tests de conformité comportent l’examen d’éléments matériels. L’importance

quantitative qu’il convient de donner à cet examen dérive directement de l’objectif des
tests. Il s’agit de vérifier que la procédure en cause existe et non qu’elle est bien
appliquée.

Ces tests permettent en effet de corriger deux types d’erreurs très fréquentes :

 les erreurs de compréhension

 les inexactitudes dans les informations utilisées par l’auditeur.
L’auditeur peut donc corriger les erreurs qui affectent sa description (mémo ou
diagramme) de manière à ce qu’elle traduise fidèlement le contrôle interne qui existe dans
l’entreprise.

III- PREMIÈRE ÉVALUATION DU CONTRÔLE INTERNE : LES QUESTIONNAIRES

1. Mise en œuvre de l’évaluation préliminaire

En analysant les procédures, l’auditeur cherche à dégager les forces et les faiblesses
théoriques du système. Pour cela, deux méthodes sont à sa disposition :

 la première consiste à regarder le système et à rechercher les points forts et

les faiblesses. Elle comporte inévitablement des risques d’oubli ;
 la seconde, plus formalisée et centrée sur les dispositifs de contrôle,
consiste à se poser un certain nombre de questions tournant chacune autour
d’une préoccupation générale que l’on peut formuler de la manière
suivante : Est-ce que quelque chose peut mal fonctionner ? Est-ce que tel
défaut peut se produire ?

66
Ces questions sont, en général, rassemblées dans les questionnaires, qui, par opposition
aux questionnaires ouverts, sont appelés questionnaires fermés. Ce type de questionnaire
se caractérise en ce qu’il est formulé de telle manière que les seules réponses possibles
sont, soit « oui » soit « non », la réponse négative traduisant dans la plupart des cas une
faiblesse du système étudié.

Les questionnaires fermés sont généralement établis à partir d’un « guide opératoire »,
sorte d’aide-mémoire souvent volumineux qui réalise une compilation des problèmes qui
peuvent se poser les plus fréquemment dans une entreprise.

Certains auditeurs utilisent le questionnaire fermé à la fois pour saisir le contrôle interne
et pour en effectuer l’évaluation. En d’autres termes ils limitent l’évaluation du contrôle
interne à l’utilisation de ce questionnaire.

Cette manière de faire doit à notre avis être évitée dans la mesure du possible :

 elle ne conduit pas à une compréhension véritable des procédures ;

 elle risque en conséquence de laisser dans l’ombre des problèmes importants ;
 elle est difficile à mettre en œuvre sur le plan psychologique : elle conduit l’auditeur à
poser à son client une suite interminable de questions qu’il se contente de lire.

2. Exemple de questionnaire fermé

Nous nous bornerons à illustrer le questionnaire fermé sur un aspect particulier du circuit
des achats. Envisageons, par exemple, la réception par l’entreprise des factures de ses
fournisseurs. L’auditeur devra répondre aux questions par oui ou par non :

1. Les doubles des factures sont-ils, dès leur réception ou dès leur tirage, marqués
« Duplicata » ?
(Risque : Double comptabilisation et double règlement)
2. Les doubles des factures non employés dans le circuit des achats sont-ils détruits ?
(Risque : Double comptabilisation et double règlement)

3. Les quantités facturées sont-elles bien celles qui ont été reçues ? Y a-t-il
rapprochement, sur ce point, entre facture et bon de réception (ou de livraison) visé
par le magasinier ?
(Risque : Inscription de charges non conformes à la réalité)

67
3. Etablissement d’un document de synthèse : évaluation préliminaire

A l’issue de cette évaluation préliminaire du contrôle interne, l’auditeur établit un

document de synthèse qui recense pour chaque procédure examinée :

 les points forts théoriques ;

 les faiblesses détectées.
Ce document, dont la forme est illustrée dans chacun des modules sera complété ultérieurement
lors de l’évaluation définitive du contrôle interne.
Auparavant, l’auditeur doit s’assurer de la permanence des procédures qui ont été considérées
comme théoriquement suffisantes.

IV- CONFIRMATION DE L’APPLICATION DU SYSTÈME : LES TESTS DE

PERMANENCE

1. Choix des procédures à tester

Les tests de permanence sont mis en œuvre pour déterminer si les points forts du système
ont fonctionné effectivement tout au long de l’exercice. Les tests doivent être mis en
œuvre pour détecter les déviations de procédures qui auraient pu se produire.

2. Mise en œuvre du test

Elle consiste à contrôler après coup, à partir des éléments matériels laissés par l’exécution
de la procédure, que celle-ci s’est déroulée effectivement.

A la réponse à la question suivante du questionnaire de contrôle interne : « Est-ce que les

ventes à crédit peuvent être faites à des clients non solvables ? », il a été répondu : « non,
parce qu’il existe un fichier des limites autorisées par client ; fichier alimenté par des
demandes d’enquêtes auprès d’une société spécialisée ou auprès des banques ».

On testera :

 que les factures émises ne dépassent jamais les limites autorisées ;

 que le fichier des limites autorisées a bien été mis à jour périodiquement.

3. Etude des tests de permanence

68
L’objectif de ces tests étant de prouver le fonctionnement des procédures, on ne peut de
toute évidence se contenter de l’examen d’une ou deux opérations. Au moins faudra-t-il
étendre les tests sur une période suffisamment longue pour prouver véritablement la
« permanence » d’application de la procédure.

Du point de vue pratique, il faut en théorie couvrir l’ensemble de l’exercice. Par

conséquent, si l’auditeur intervient en cours d’exercice, il sera souvent nécessaire de
compléter ce test lors d’une intervention se situant après la fin de l’exercice.

Ce principe étant posé, il faut encore rappeler les bases sur lesquelles l’auditeur peut
arrêter le nombre de tests à effectuer :

 l’utilisation des techniques statistiques pour déterminer l’étendue des sondages ; elle est
souhaitable lorsque, d’une part, ces techniques sont applicables (population homogène,
etc.) et que, d’autre part, elles ne conduisent pas l’auditeur effectuer des travaux
excessifs en égard aux circonstances particulières de l’espèce.
 le jugement de l’auditeur ; celui-ci reste le critère fondamental en tenant compte du
risque relatif et du seuil significatif.

V- L’ÉVALUATION DÉFINITIVE DU CONTROLE INTERNE : LE DOCUMENT DE

SYNTHÈSE

Les tests de permanence permettent à l’auditeur d’évaluer définitivement le contrôle

interne. En plus des faiblesses de conception déterminées à la suite de sa première
évaluation, il a déterminé les faiblesses d’application qui découlent d’une mauvaise
application des points forts. A partir de ces éléments, l’auditeur détermine l’impact que
peuvent avoir sur la régularité et la sincérité des comptes les forces et les faiblesses du
système. Le document de synthèse est le papier de travail sur lequel l’auditeur récapitule,
pour un module donné, les conclusions qu’il a tirées de ses évaluations successives.

LA REVISION DES COMPTES

L’arrêté des comptes constitue le point d'orgue des opérations de l'exercice.

69
Outre les travaux d'enregistrement et de classement des faits de manière chronologique
et purement mécanique au cours de l'année des travaux spécifiques doivent être
réalisés à la fin de l'exercice, à l'occasion de l'arrêté des comptes, notamment les
opérations d'inventaire.

Ces dernières permettent de déterminer les éléments actifs et passifs à la date de

clôture des comptes1 et revêtent deux aspects :

 un aspect de nature extra-comptable consistant à recenser les éléments existants

et à les évaluer ;
 un aspect de nature comptable consistant à traduire dans les comptes, selon les
règles comptables en vigueur, les différents éléments recensés, notamment :

1. la comptabilisation des stocks de clôture ;

2. la pratique des amortissements nécessaires ;
3. l’enregistrement des provisions correspondant aux dépréciations ou aux pertes
et charges ;
4. le rattachement des charges et produits aux exercices concernés en vertu du
principe de spécialisation des exercices ;
5. la détermination du résultat comptable de l’exercice ;
6. la détermination du résultat fiscal de l’exercice ;
7. le calcul et la comptabilisation de l’impôt à payer ;
8. la détermination du résultat net de l’exercice.

Il est particulièrement important de réaliser des contrôles de cohérence des

comptes permettant de relever toute anomalie et de procéder à son redressement.

 l'essentiel des travaux à dérouler lors de l'ajustement des comptes à l'inventaire

dans l'objectif de :

 vérifier que les enregistrements effectués au jour le jour correspondent à la

réalité des existants physiques (inventaire des biens possédés et des dettes) ;

1
La date de clôture des comptes est celle prévue dans les statuts de la société et représente la fin de
l’exercice social. Lorsque l’exercice social correspond à l’année civile, cette date est le 31 décembre.
70
  répartir les charges et les produits dans le temps : en effet, pour connaître le
résultat d'un exercice, il faut y rattacher les charges et les produits le concernant,
sans tenir compte du fait que les dettes et les créances correspondantes sont ou
non payées ou encaissées ;
 apprécier, en fonction de l'évolution des faits économiques, les augmentations de
valeur ou les dépréciations subies qu'il faut constater au cours de la période où
elles se sont produites ;

 porter un jugement sur l'avenir en constituant, si nécessaire, des provisions

lorsque des événements en cours rendent probables certaines dépenses ou
certaines pertes.

 les principaux points de contrôle permettant de s'assurer de la cohérence des

comptes et de leur régularité.

Les règles d’ajustement des comptes à la clôture touchant les différents cycles
d’opérations homogènes qui interviennent dans l’entreprise sont présentées dans
l’ordre suivant :

71
1 Capitaux propres et assimilés

2 Dettes de financement

3 Provisions pour risques et charges

4 Immobilisations / investissements

5 Production / stocks

6 Ventes / clients

7 Valeurs mobilières de placement

8 Achats / fournisseurs

9 Personnel et organismes sociaux

10 Dettes fiscales

11 Groupe et associés

12 Comptes de régularisation

13 Trésorerie

72
 Capitaux propres et assimilés

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Capital (111)
 Primes d'émission, de fusion, d'apport (112)
 Ecart de réévaluation (113)
 Réserves (114-115)
 Report à nouveau (116)
 Résultat net en instance d'affectation (118)
 Résultat net de l'exercice (119)
 Subventions d'investissement (131)
 Provisions réglementées (135)

CPC :

 Reprises sur subvention d'investissement (757)

 Dotations aux provisions réglementées (6594)
 Reprises sur provisions réglementées (7594)

111. CAPITAL

Points de contrôle

 Si la situation nette est inférieure au quart du capital social, vérifier que les
obligations légales qui en découlent ont été respectées.

 Vérifier en cas de modification du capital intervenue au cours de l'exercice, que les

actes correspondants ont été soumis à l'enregistrement dans le mois qui suit. Le cas
échéant, constater en dettes provisionnées le montant des droits correspondants
(principal + majorations).

73
 En cas de distribution de dividendes ou d'inscription en comptes courants, s'assurer
de l'imposition des sommes à la retenue à la source (ex-TPA) et que la déclaration
annuelle correspondante a été déposée dans les délais.

112-113-114. PRIMES D'EMISSION, DE FUSION ET D'APPORTS

Points de contrôle

 Vérifier le montant des primes avec les décisions prises en Assemblée, les contrats
de fusion ou d'apport.

 S'assurer que la prime d'émission a été libérée pour sa totalité dans les sociétés par
actions.

 Rechercher les utilisations irrégulières, notamment les prélèvements pour constitution de provisions
pour dépréciation du portefeuille-titres.
113. ECART DE REEVALUATION

Points de contrôle

 Procéder aux vérifications suivantes :

 est-ce que la réévaluation n'a pas porté sur des

éléments incorporels ;
 est-ce que la réévaluation n'a pas été réalisée
seulement sur certains éléments d’actif ;
 est-ce que l'écart de réévaluation dégagé sur les
années précédentes n'a pas été utilisé à compenser des pertes et n'a pas été
distribué.

 Vérifier qu'un état annexe récapitulant les valeurs (valeurs historiques, valeurs
nettes comptables, valeurs réévaluées) et faisant ressortir l'écart de réévaluation a
bien été joint à la déclaration fiscale de l'exercice. Cette obligation est requise dans
le seul cas où l'opération est effectuée sous le régime fiscal institué par l'article 8 de

74
 la loi de finances pour l'année 1997/1998 et prorogé sur les exercices 2000 et 2001
par l'article 9 de la loi de finances pour l'année 2000 (et non pas en cas de
réévaluation en dehors du dispositif fiscal actuel).

 S'assurer que :

 les amortissements et provisions sont calculés sur

les valeurs historiques pour le calcul du résultat fiscal ;
 les plus-values / profits résultant des retraits /
cessions des biens réévalués ont bien été déterminés sur la base des valeurs
historiques.

114-115. RESERVES

Points de contrôle

 Vérifier que la dotation de la réserve légale est conforme aux prescriptions de la loi.

 S'assurer que la réserve légale n'est pas distribuée.

 S'assurer de la comptabilisation de l'affectation du résultat de l'exercice précédent.

 Vérifier le respect des règles statutaires, le cas échéant.

 S'assurer que la société a réalisé le prélèvement de 10% au titre de l'ex-TPA sur les
distributions de réserves.

116. REPORT A NOUVEAU

Points de contrôle

 S'assurer de la justification du solde notamment par la bonne comptabilisation de la

décision d'affectation des résultats.

75
118. RESULTAT NET EN INSTANCE D'EFFECTATION

Points de contrôle

 S'assurer de la justification du solde notamment par la bonne comptabilisation de la

décision d'affectation des résultats.

119. RESULTAT NET DE L'EXERCICE

Point de contrôle

 S'assurer que les dividendes attribués aux personnes physiques résidentes ou non
ainsi qu'aux sociétés actionnaires n'ayant pas présenté une attestation d'imposition
à l'IS ont été soumis à l'ex-TPA au taux de 10%.

131. SUBVENTIONS D'INVESTISSEMENT

Points de contrôle

 Vérifier que les montants enregistrés dans les comptes de subventions

correspondent bien à des subventions d'investissement.

 S'assurer que l'imposition de ces subventions a été effectuée en conformité avec les
règles applicables selon la nature des biens qui sont acquis en leur utilisation :
imposition intégrale ou étalement sur 5 ans maximum.

 Vérifier que la quote-part de la subvention reprise au compte de produits et charges

a été soumise à la cotisation minimale.

135. PROVISIONS REGLEMENTEES

Points de contrôle

76
 Vérifier que ces provisions ont été constituées en conformité avec les règles qui leur
sont applicables :

 Provision pour investissement : la provision devant être dotée dans la

double limite de 20% du résultat fiscal et 30% de l'investissement et utilisée dans
le délai de 3 ans suivant sa constitution ;

 Provision pour reconstitution de gisements : seuil de constitution ne

dépassant pas 50% du bénéfice fiscal dans la limite de 30% du chiffre d'affaires
et utilisée dans le délai de 5 ans ;

 Provision pour acquisition ou construction de logement de personnel :

respect de la limite de 3% du résultat fiscal, de l'affectation d'au moins 50% du
montant de la provision à des logements économiques et du réemploi des
remboursements de prêts dans de nouveaux prêts dans le délai de3 ans.

 Au moment de la constitution de la provision pour investissement, n'y a-t-il pas

double emploi avec l'option pour l'exonération totale du profit net de cession des
éléments d'actif immobilisé ?

 S'assurer du non-cumul de la provision pour investissement et la provision pour

gisement.

 Vérifier que les provisions pour amortissements dérogatoires portent sur des biens
éligibles, et que leur traitement fiscal est correct.

77
 Dettes de financement

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Emprunts obligataires (141)

 Emprunt auprès des établissements de crédit (1481)
 Dettes rattachées à des participations (1483)

CPC :

 Charges d’intérêts (631)

141. EMPRUNTS OBLIGATAIRES

Points de contrôle

 Vérifier que les intérêts versés à des personnes résidentes (physiques ou morales)
au cours de l'exercice ont subi la retenue à la source au taux de 20% ou 30% et à
une TVA au taux de 7%.

 Vérifier que les intérêts transférés au profit de personnes non-résidentes ont été
soumis à la TVA au taux de 7% et à la retenue à la source de 10%, en tant que
produits bruts versés à des sociétés étrangères (article 12 de la loi 24-86 relative à
l'IS - article 19 de la loi 17-89 relative à l'IGR).

 Examiner l'échéancier de remboursement de l'emprunt obligataire, vérifier les

mouvements de la période et s'assurer de la justification du solde.

78
1481. EMPRUNTS AUPRES DES ETABLISSEMENTS DE CREDIT

Points de contrôle

 Examiner les contrats d'emprunt (échéancier de remboursement, taux, …).

 Vérifier les mouvements de la période avec les contrats.

 S'assurer des dates de déblocage des fonds et leur enregistrement en banque.

 S'assurer que les intérêts versés à des organismes de financement étrangers ont
été soumis à la retenue à la source de 10%, notamment lorsque la durée de
l'emprunt n'excède pas 10 ans.

1483. DETTES RATTACHEES A DES PARTICIPATIONS

Points de contrôle

 Si la société rémunère les comptes courants associés, vérifier le respect des

conditions cumulatives suivantes de déductibilité fiscale de cette rémunération :
 libération totale du capital social ;
 plafonnement de la base de calcul des intérêts au
montant du capital social ;
 plafonnement du taux d'intérêt à celui fixé
annuellement par arrêté du ministre de l'économie et des finances, établi à
5,62% pour l'année 2001.

79
 Provisions pour risques et charges

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

Provisions pour risques (151)

 Provisions pour litiges (1511)

 Provisions pour garanties données aux clients (1512)
 Provisions pour pertes de change (1516)

Provisions pour charges (155)

 Provisions pour impôts (1551)

 Provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices (1555)

CPC :

 Dotations d'exploitation aux provisions pour risques et charges

(6195)
 Reprises sur provisions pour risques et charges (7195)


1511. PROVISIONS POUR LITIGES

Points de contrôle

80
 S’assurer que :
- les risques et charges sont individualisés (impossibilité de constituer des
provisions globalement pour des risques non définis) ;
- la provision a été évaluée de manière précise ; à défaut, le recours aux
méthodes forfaitaires ou statistiques est autorisé dans la mesure où il est fait
référence à des données propres à l'entreprise (historique, statistiques internes,
…).

 Porter une attention particulière au risque de double emploi avec des sommes
figurant déjà dans les dettes de l'entreprise : c'est le cas par exemple d'une facture
dont l'entreprise refuse de payer le montant, il convient de s'assurer que la dette
correspondante ne figure pas déjà en compte de tiers.

1512. PROVISIONS POUR GARANTIES DONNEES AUX CLIENTS

Points de contrôle

 Pour le calcul du résultat fiscal, conformément à la doctrine administrative, ne pas

omettre de réintégrer le montant de la dotation de l'exercice, et de déduire la reprise
effectuée sur la dotation réintégrée à l'origine.

1516. PROVISIONS POUR PERTES DE CHANGE

Points de contrôle

 S'assurer que la provision a été évaluée de manière individualisée pour chaque

créance / dette.

 S'assurer de la justification du solde à la clôture par référence aux mouvements de

l'exercice.

1551. PROVISIONS POUR IMPOTS

Points de contrôle

81
 S'assurer que la provision portant sur des impôts non déductibles a été réintégrée sur
le tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal.

 Vérifier le bien fondé et l'individualisation du mode de calcul de la provision (contrôle

des bases apparaissant sur les avis d'imposition en matière de patente, taxe urbaine
et taxe d'édilité, …).

1555. PROVISIONS POUR CHARGES A REPARTIR SUR PLUSIEURS EXERCICES

Points de contrôle

 S'assurer que chaque provision a fait l'objet d'une documentation détaillée (dossier
technique, évaluation précise des dépenses d'entretien, …).

 Vérifier que le risque fiscal inhérent à cette provision a été pris en compte,
notamment par rapport au risque de requalification en immobilisations par
l'administration fiscale des dépenses portées en charges d'entretien.

82
 Immobilisations / investissements

1. IMMOBILISATIONS EN NON-VALEURS

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Frais préliminaires (211)

 Charges à répartir sur plusieurs exercices (212)
 Primes de remboursement des obligations (213)
 Amortissements des immobilisations en non-valeurs (2811)

CPC :

 Dotation aux amortissements des non-valeurs (6191)

211. FRAIS PRELIMINAIRES

Points de contrôle

 Vérifier la qualification de ces dépenses et le respect des conditions nécessaires pour

leur classification dans ce poste et leur amortissement.

 S’assurer que la cadence d’amortissement de ces charges immobilisées est bien

respectée.

 S’assurer que les honoraires portés dans ce compte ont été intégralement déclarés
en tant que rémunérations allouées à des tiers.

83
 Vérifier au niveau du passage du résultat comptable au résultat fiscal que la fraction
du déficit correspondant aux amortissements de ces frais est reportée dans la limite
de 4 ans.

 S’assurer, avant toute distribution, de l’amortissement intégral des frais de

constitution.

212. CHARGES A REPARTIR SUR PLUSIEURS EXERCICES

Points de contrôle

 Vérifier si les immobilisations en non-valeurs portées auparavant à l’actif ne

pourraient pas être totalement imputées sur le résultat de l’exercice en cours, par
anticipation sur le plan d’étalement arrêté initialement.

212. PRIMES DE REMBOURSEMENT DES OBLIGATIONS

Points de contrôle

 S’assurer que la cadence d’amortissement des primes est bien respectée.

84
 2. IMMOBILISATIONS INCORPORELLES

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Immobilisations en recherche et développement (221)

 Brevets, marques, droits et valeurs similaires (222)
 Fonds commercial (223)
 Autres immobilisations incorporelles (228)
 Amortissements des immobilisations incorporelles (282)

CPC :

 Dotation aux amortissements des immobilisations incorporelles

(6192)
 Immobilisation incorporelle produite par l’entreprise pour elle-même
(7142)

221. IMMOBILISATIONS EN RECHERCHE ET DEVELOPPEMENT

Points de contrôle

 S'assurer que les frais de recherche activés ne correspondent pas à de simples

charges de l'exercice.

222. BREVETS, MARQUES, DROITS ET VALEURS SIMILAIRES

Points de contrôle

 S'assurer que les formalités de dépôt des marques et de brevets auprès de l'OMPIC
(Office Marocain de la Propriété Industrielle et Commerciale) ont été correctement

85
 effectuées et que l'amortissement est pratiqué en liaison avec la durée de protection
accordée.

 Vérifier que la société effectue une évaluation de ces éléments et qu'en cas de
dépréciation probable, une provision est dotée et est dûment justifiée.

 S'assurer que tous les éléments incorporels comptabilisés sous cette rubrique font
l'objet de documentation justifiant leur valeur immobilisée.

223. FONDS COMMERCIAL

Points de contrôle

 Vérifier qu'au poste "Fonds commercial" n'a pas été portée la valeur d'un fonds créé
par l'entreprise.

86
 3. IMMOBILISATIONS CORPORELLES

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Terrains (231)
 Constructions (232)
 Installations techniques, matériel et outillage industriels (233)
 Matériel de transport (234)
 Mobilier, matériel de bureau et aménagements divers (235)
 Autres immobilisations corporelles (238)
 Immobilisations corporelles en cours (239)
 Avances et acomptes versés sur commandes d'immobilisations
corporelles en cours (2397)
 Amortissements des immobilisations corporelles (283)

CPC :

 Dotation aux amortissements (6193)

 Valeur nette d'amortissement des immobilisations corporelles
cédées (6513)
 Immobilisation corporelle produite par l’entreprise pour elle-même
(7143)

87
 23. IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Règles communes

Points de contrôle

 Vérifier que les biens acquis à titre onéreux au cours de l'exercice sont inscrits à leur
coût d'acquisition qui comprend le prix d'achat majoré des frais d'achat et frais
accessoires qui comprennent les charges directement ou indirectement liées à
l'acquisition pour la mise en état d'utilisation du bien : fraction de TVA non
récupérable, droits de douane à l'importation, frais de transport, d'installation, de mise
en service,…

 Vérifier que toutes les immobilisations corporelles apparaissant au bilan sont

détenues par l'entreprise ou par des tiers pour le compte de l'entreprise.

 Revoir et examiner les justificatifs des charges importantes d'entretien et de

réparations, et des autres comptes de charges concernés, dans le but de vérifier si
certains montants comptabilisés en charges n'auraient pas dû être immobilisés.

 Vérifier que les méthodes d'amortissement sont pratiquées de manière constante en

respect du principe de permanence de méthode. Signaler tout changement dans
l'ETIC (A3 - Etat des changements de méthodes).

 Vérifier les calculs des amortissements et provisions pour dépréciation afin de

s'assurer que les méthodes et durées de vie utilisées sont conformes aux
prescriptions fiscales.

 Porter une attention particulière aux immobilisations produites par l'entreprise pour
elle-même en s'assurant qu'elles ont été imposées à la TVA.

 S'assurer que les montants sont immobilisés en conformité avec les principes
comptables et les règles fiscales, notamment :

88
 - Immobilisation des frais accessoires (frais de transport,
d'installation et de montage, droits de douane, ...) ;
- Non-immobilisation des taxes récupérables ;
- Enregistrement au cours du jour des immobilisations acquises en
devises ;
- Comptabilisation au coût réel de production pour les
immobilisations créées par l'entreprise ;
- Evaluation à leur valeur actuelle des immobilisations reçues
gratuitement.

 S'assurer que la législation fiscale est respectée, en l'occurrence vérifier que :

- les acquisitions de terrains et de constructions ont été soumises

aux droits d'enregistrement (vérifier le calcul) ;
- la TVA sur les livraisons à soi-même a bien été payée et
récupérée le mois même ;
- les biens sont amortis à partir du premier jour du mois
d'acquisition ou de leur mise en service ;
- la limitation des amortissements des véhicules de tourisme (à
200.000 DH TTC) a bien été respectée et que la TVA sur ces véhicules n'a pas
été récupérée.

 Rechercher dans le journal des encaissements les cessions d'immobilisations

corporelles en vue :

- d'examiner les autorisations et autres pièces justificatives des

retraits, cessions, et autres aliénations ;
- et vérifier les calculs des plus ou moins-values qui en résultent et
leur traitement fiscal adéquat.

89
231. TERRAINS

Points de contrôle

 S'assurer que l'ensemble des terrains appartenant à l'entreprise sont enregistrés au

bilan.

232. CONSTRUCTIONS

Points de contrôle

 S'assurer que les constructions destinées à la revente sont inscrites en stocks et non
en immobilisations.

 S'assurer que le tableau de l'ETIC a bien été renseigné des mouvements de

l'exercice (Etat B2 - Immobilisations autres que financières).

233. INSTALLATIONS TECHNIQUES, MATERIEL ET OUTILLAGE

Points de contrôle

 S'assurer que la nature des travaux réalisés sur ces biens constituent des charges ou
des dépenses à immobiliser.

234. MATERIEL DE TRANSPORT

235. MOBILIER, MATERIEL DE BUREAU, AMENAGEMENTS DIVERS

Points de contrôle

 S'assurer que les véhicules de tourisme sont amortis sur une base maximale de
200.00 DH TVA comprise sur une durée de cinq ans pour le calcul du résultat fiscal
de l'exercice.

90
 Vérifier que les tableaux des immobilisations et des amortissements de l'ETIC ont
bien été correctement renseignés (B2 et B2 bis).

4. IMMOBILISATIONS FINANCIERES

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Prêts immobilisés (241)

 Autres créances financières (248)
 Titres de participation (251)
 Autres titres immobilisés (Droit de propriété) (258)

CPC :

 Charges financières (631)

 V.N.A des immobilisations financières cédées (6514)
 Produits financiers (73)
 Produits des cessions des immobilisations financières (7514)

91
241. PRETS IMMOBILISES

248. AUTRES CREANCES FINANCIERES

Points de contrôle

 Procéder au recoupement des remboursements avec les échéanciers ainsi que le

contrôle par sondage du calcul des intérêts.

 S'assurer que les prêts octroyés par l'entreprise sont dûment autorisés et font l'objet
de conventions probantes avec les bénéficiaires.

241. TITRES DE PARTICIPATION

Points de contrôle

 Vérifier l'existence des participations.

 S'assurer que les titres sont évalués conformément aux principes comptables
généralement admis, appliqué de façon constante :

- à l'acquisition : à la valeur d'origine (prix d'achat, valeur de souscription), les frais

accessoires d'achat exclus ;

- à l’arrêté périodique : valeur d'inventaire égale à la valeur d'usage, déterminée

par catégories de titres

Production / stocks

92
 PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Marchandises (311)
 Matières et fournitures consommables (312)
 Produits en cours (313)
 Produits intermédiaires et produits résiduels (314)
 Produits finis (315)
 Provision pour dépréciation des stocks (391)

CPC :

 Variation des stocks de marchandises (6114)

 Variation des stocks matières et fournitures consommables (6124)
 Variation des stocks de produits en cours (7131)
 Variation des stocks de produits finis (7132)
 Dotations aux provisions pour dépréciation de l'actif circulant
(6196)
 Reprises sur provisions pour dépréciation de l'actif circulant (7196)

93
311. MARCHANDISES

Points de contrôle

 Calculer le taux de rotation des stocks de marchandises (par type de produits, par
famille homogène,…) et le comparer avec l'exercice précédent et avec le budget.

 Obtenir ou effectuer un rapprochement global par catégorie de stock entre le stock

d'ouverture, les achats, les ventes, et le stock de clôture (contrôle matières).

 Calculer le taux de marge brute par catégorie de produit et le comparer avec celui
de l'exercice précédent.

 Vérifier que les méthodes de valorisation des sorties de marchandises et des

quantités en stocks correspondent au coût moyen pondéré ou FIFO.

 Vérifier la méthode de valorisation utilisée avec celle de la période précédente

(principe de permanence des méthodes).

 S'assurer que la séparation des exercices relativement aux stocks, livraisons est
correctement appliquée.

312. MATIERES ET FOURNITURES CONSOMMABLES

Points de contrôle

 S'assurer que la séparation des exercices relativement aux stocks, livraisons est
correctement appliquée.

 Vérifier que les méthodes de valorisation des sorties et des quantités en stocks
correspondent au coût moyen pondéré ou FIFO.

94
313. PRODUITS EN-COURS

314. PRODUITS INTERMEDIAIRES ET PRODUITS RESIDUELS

315. PRODUITS FINIS

Points de contrôle

 Comparer les quantités produites selon les rapports de production avec les
réceptions de produits finis comptabilisées en magasin.

 Comparer les coûts de revient par type de produits avec les mêmes éléments des
périodes précédentes et les données des budgets.

391. PROVISION POUR DEPRECIATION DES STOCKS

Points de contrôle

 Apprécier le bien fondé des provisions constituées sur les marchandises en stock :
références aux normes et règles applicables.

 Vérifier que la doctrine administrative fiscale en matière de déduction de la provision

a été respectée, à savoir l'évaluation du stock au cours du jour qui s'entend de la
valeur que l’entreprise retirerait de la vente effectuée dans des conditions normales
à la date de l’inventaire.

S'assurer dans ce cas que le cours du jour est calculé net de la totalité des frais
restant à supporter pour parvenir à la réalisation de la vente et qu'il diffère de la
valeur actuelle.

95
 Ventes / Clients

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Clients (3421)
 Clients - retenue de garantie (3423)
 Clients douteux ou litigieux (3424)
 Clients, effets à recevoir (3425)
 Clients, factures à établir et créances sur travaux non encore
facturables (3427)
 Provisions dépréciation des comptes clients (3942)

CPC :

 Ventes de marchandises (711)

 Ventes de biens et services produits (712)
 Rabais, remises et ristournes accordés par l'entreprise (7129)
 Dotations d'exploitation aux provisions pour dépréciation des
comptes clients (61964)
 Reprises sur provisions pour dépréciation des comptes clients
(71964)
 Pertes sur créances irrécouvrables (6585)

3421. CLIENTS

Points de contrôle

96
 Comparer par rapport à la période précédente les créances clients en pourcentage
du chiffre d'affaires et apprécier le caractère raisonnable du ratio.

 Apprécier le ratio de rotation des créances clients et la durée moyenne de

recouvrement avec celui de la période précédente et avec la politique de crédit de
l'entreprise (délai moyen normal accordé). Procéder, si nécessaire, par catégories de
clients, si des conditions différentes sont accordées.

 Passer en revue la balance clients et identifier les comptes ayant des libellés
anormaux, des soldes incohérents,…

 Comparer la balance par ancienneté des créances de l'exercice avec celle de

l'exercice précédent et rechercher les créances pouvant expliquer l'évolution de
certaines catégories.

 S'assurer que les soldes clients créditeurs sont justifiés et correspondent bien à des
avances ou acomptes reçus.

 Justifier les comptes des clients anciens.

 S'assurer que la séparation des exercices est respectée.
 Faire établir systématiquement un rapprochement des créances acquises au cours
de l'exercice avec les produits déclarés en matière de TVA, en tenant compte des
règles d'exigibilité.

 S'assurer au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal,

que les gains de change latents découlant de la conversion des créances
 ont été réintégrés.

3423. CLIENTS-RETENUE DE GARANTIE

Points de contrôle

 S'assurer de la justification du solde par une analyse du compte et son

rapprochement avec l'état des retenues de garantie.

97
3424. CLIENTS DOUTEUX OU LITIGIEUX

Points de contrôle

 S'assurer de la justification du solde par une analyse de ce compte et une explication

des créances douteuses.

 Apprécier le caractère raisonnable des créances douteuses par rapport à l'historique

et aux normes de l'entreprise.

3425. CLIENTS EFFETS A RECEVOIR

Points de contrôle

 Revoir le portefeuille des effets à recevoir et s'assurer de l'encaissement postérieur

de ces effets avec les bordereaux de remise à l'encaissement et avec les extraits de
comptes bancaires (règlement subséquent).

3427. CLIENTS - FACTURES A ETABLIR ET CREANCES SUR TRAVAUX NON

FACTURABLES

Points de contrôle

 S'assurer du respect de la règle d'indépendance des exercices par le rattachement

des créances imputables à la période close et pour lesquelles les factures n'ont pas
encore été établies.

 Vérifier que les éléments enregistrés dans ce compte à la clôture de l'exercice

précédent ont bien donné lieu à des règlements réguliers au cours de l'exercice.
Dans le cas contraire, rechercher les motifs et raisons des écarts.

3942. PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES COMPTES CLIENTS

98
Points de contrôle

 Etablir un tableau de variation de la provision pour créances douteuses au cours de

l'exercice et apprécier les variations (dotations, reprises) et justifier les mouvements
de l'exercice.

 Justifier les provisions pour dépréciation et s'assurer qu'elles sont calculées sur les
créances hors taxes.

 S'assurer que les règles fiscales généralement admises sont respectées (justification
du caractère déductible par l'introduction d'un recours judiciaire).

Valeurs mobilières de placement

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

99
Bilan :

 Titres et valeurs de placement (350)

 Actions, partie libérée (3501)
 Actions, partie non libérée (3502)
 Obligations (3504)
 Bons de caisse et bons du trésor (3506)
 Provisions pour dépréciation des titres et valeurs de placement
(3950)

CPC :

 Charges nettes sur cessions de titres et valeurs de placement

(6385)
 Revenus des titres et valeurs de placement (7384)
 Dotations aux provisions pour dépréciation des titres et valeurs de
placement (6394)
 Reprises sur provisions pour dépréciation des titres et valeurs de
placement (7394)

350. TITRES ET VALEURS DE PLACEMENT

Points de contrôle

 Comparer les comptes de valeurs mobilières de placement avec celui de la période

précédente et expliquer les variations.

 S'assurer que les titres sont évalués conformément aux principes comptables :
 les obligations et autres titres à revenus fixes : intérêts courus à l'achat exclus et
intérêts courus à la vente exclus ;
 les actions et autres titres : frais d'achats et de ventes en charges.

 Effectuer un test global sur le caractère raisonnable des produits financiers, en

multipliant les taux d'intérêts moyen par la moyenne des montants placés.

100
 S'assurer que les produits qui ont subi la retenue à la source au titre de l'ex-TPPRF
sont enregistrés à leurs montants bruts et que les montants des retenues sont portés
au compte Etat-débiteur (créance sur l'Etat) à imputer sur l'impôt de l'exercice.

3950. PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES TITRES ET VALEURS DE PLACEMENT

Points de contrôle

 S'assurer de justification des provisions à la fin de l'exercice.



Achats / fournisseurs

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

101
Bilan :

 Fournisseurs (4411)
 Fournisseurs - retenue de garantie (4413)
 Fournisseurs - effets à payer (4415)
 Fournisseurs - factures non parvenues (4417)

CPC :

 Achats revendus de marchandises (611)

 Achats consommés de matières et de fournitures (612)
 Autres charges externes (613-614)

4411. FOURNISSEURS

Points de contrôle

 S'assurer de la séparation des exercices en examinant les factures fournisseurs, les

bons de réception sur des périodes avant et après la date de clôture.

 Passer en revue la balance fournisseurs et identifier les soldes ayant des libellés
anormaux, des mouvements incohérents, …

 Comparer la balance des comptes individuels avec celle des périodes précédentes et
enquêter sur les changements (changement dans les fournisseurs principaux, dans la
proportion des soldes débiteurs, dans l'ancienneté des soldes, …).

 Comparer le ratio de rotation de la période avec celui des périodes précédentes et

avec les conditions normales accordées par les fournisseurs.

 S'assurer que les gains de change latents découlant de cette conversion ont été
intégrés dans la base imposable à l'IS.

102
4413. FOURNISSEURS - RETENUE DE GARANTIE

Points de contrôle

 Rapprocher le solde de ce compte avec l'état des retenues de garantie établi par le
service achats.

4415. FOURNISSEURS - EFFETS A PAYER

Points de contrôle

 Pointer le solde du compte effets à payer avec l'échéancier des effets à payer.

 S'assurer par sondage de l'apurement en banque des comptes d'effets à payer.

4417. FOURNISSEURS - FACTURES NON PARVENUES

Points de contrôle

 S'assurer que le principe de séparation des exercices a été respecté.

Personnel et organismes sociaux

103
 PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Prêts au personnel (2411)

 Avances et acomptes au personnel (3431)
 Rémunérations dues au personnel (4432)
 Charges du personnel à payer (4437)
 Organismes sociaux (444)

CPC :

 Rémunérations du personnel (6171)

 Charges sociales (6172)

2411. PRETS AU PERSONNEL

Points de contrôle

 Rapprocher la liste des prêts accordés au personnel établie par le département

administratif de la société avec les comptes.

 S'assurer fiscalement que les prêts au personnel pour une durée supérieure à un an
sont générateurs d'intérêts ou, à défaut, que cet avantage est soumis à l'IR.

3431. AVANCES ET ACOMPTES AU PERSONNEL

Points de contrôle

 Rapprocher le solde de ce compte avec le reliquat des avances et acomptes

communiqué par le service du personnel.

104
 S'assurer que les avances et acomptes n'ont pas fait l'objet de comptabilisation en
charges et qu'ils ont été déduits du montant du salaire à payer.

4432. REMUNERATIONS DUES AU PERSONNEL

Points de contrôle

 Justifier le solde du compte "rémunérations dues au personnel" par rapprochement

avec le journal de paie et les règlements postérieurs.

 Rapprocher la masse salariale comptabilisée avec les données provenant

principalement :

 des déclarations d'IR mensuelles ;

 des déclarations CNSS mensuelles ;
 de la déclaration annuelle (Etat 9421) ;

Et expliquer les éventuels écarts dégagés.

4437. CHARGES DU PERSONNEL A PAYER

Points de contrôle

 Vérifier que le calcul de la provision pour congés payés est suffisamment détaillé et
conforme à la législation sociale en général et au livre des congés payés tenu par
l'entreprise.

 S'assurer du traitement fiscal de la provision pour congés payés selon que :

-elle est déduite du résultat fiscal de l'exercice de sa constitution ;
-ou déduite l'exercice où les congés sont effectivement consommés (ce qui revient à
la réintégrer au résultat de l'exercice de sa constitution).

444. ORGANISMES SOCIAUX

105
Points de contrôle

 Justifier le solde des comptes d'organismes sociaux avec les déclarations sociales.

 Comparer le ratio des charges sociales par rapport aux charges de personnel avec
celui de la période précédente.

 Faire un recoupement global de la section paie en utilisant des données des

déclarations sociales, de l'état 9421 et de la comptabilité.

Dettes fiscales

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

106
Bilan :

 Etat - impôt sur les résultats, acomptes sur IS (3453-4453)

 Etat - TVA (3455 - 4455)
 Etat - Impôts, taxes et assimilés (4452)
 Etat - Impôts et taxes à payer (4457)

CPC :

 Impôts et taxes (616)

 Impôts sur les résultats (670)

3453. ACOMPTES SUR L'IMPOT SUR LES SOCIETES

4453. ETAT - IMPOT SUR LES SOCIETES

Points de contrôle

 S'assurer que les acomptes provisionnels sont correctement calculés par référence
à l'impôt de l'exercice précédent : vérifier que le taux de l'impôt appliqué pour le
calcul de la base correspond à celui de calcul de l'impôt de référence.

 Vérifier dans le cas où la société s'est dispensée de paiement d'un ou plusieurs

acomptes, qu'elle a produit dans le délai légal l'option de dispense de paiement
prévue par la loi. S'assurer dans ce cas que la société n'encourt pas l'amende et les
majorations prévues par la loi, lorsque l'impôt dû en définitive excède de 10% le
montant des acomptes payés.

 En cas d'imputation de la retenue sur les produits de placement à revenus fixes (ex-
TPPRF) sur les acomptes, vérifier que cette taxe a été retenue à la même période
que celle des acomptes concernés.

107
 Contrôler le calcul de l'impôt : vérifier la détermination de la base imposable et le
calcul de la cotisation minimale et contrôler les imputations faites sur l'impôt dû :
crédit de cotisation minimale, acomptes, ex-TPPRF.

 Vérifier les régularisations des impôts sur la base des éléments précédents.

 S'assurer que la déclaration du résultat fiscal (déclaration bleue) a été faite d'après
les données comptables et suite aux retraitements divers prévus au titre du passage
du résultat comptable au résultat fiscal, ainsi que la détermination de la base
imposable à la cotisation minimale.


3455.4455. ETAT - TVA

Points de contrôle

 S'assurer que l'ensemble des activités de la société est correctement soumis à la

TVA : procéder au recensement de ces activités et vérifier l'application des règles
correspondantes (taxation à la TVA, bases et taux appropriés, …).

 Vérifier que les taxes grevant les charges visées par le texte et réglées autrement
que par chèque barré non endossable, effet de commerce, virement, moyen
magnétique, lorsque leur montant facturé est égal ou supérieur à 10.000 DH, ne
sont déduites qu'à concurrence de 50% de leurs montants.

 Vérifier que les opérations exonérées de TVA remplissent les conditions légales et
réglementaires y afférentes : attestations d'exonération à la disposition de la société,
…

 S'assurer que les livraisons à soi même sont taxées à la TVA selon les règles
applicables à ces opérations.

 S'assurer que les conditions prévues en matière de facturation sont respectées

(mentions obligatoires sur les factures).

108
 S'assurer que les taxes récupérables ne contiennent pas celles qui ne bénéficient
pas du droit à déduction.

 Vérifier si la société est tenue d'appliquer un prorata de déduction.

 Vérifier la réalisation du reversement de TVA dans les cas prévus par la loi :

- suite à une cession d'immobilisation avant cinq ans ;

- suite à des destructions, disparitions de biens non justifiées.

 S'assurer que la société "retient" la TVA sur les rémunérations de personnes non-
résidentes, dans le cas où elles n'ont pas accrédité un représentant domicilié au
Maroc auprès du Ministre des Finances.

 Vérifier la cohérence des données de la TVA avec les données comptables au

niveau du compte de produits et charges, ainsi que, dans la mesure du possible,
avec les encaissements et décaissements.

4452. ETAT, IMPOTS TAXES ET ASSIMILES

Points de contrôle

 Vérifier que les déclarations produites par la société sont conformes aux données
comptables :

 contrôler les déclarations produites à la demande de l'administration concernant

l'assiette de l'impôt des patentes, taxe urbaine et taxe d'édilité ;

 vérifier les déclarations relatives aux acquisitions nouvelles de matériels et

équipements éligibles à l'exonération quinquennale en matière de taxe urbaine,
que la société doit produire avant le 31 décembre de l'année d'acquisition des
biens concernés

109
 Vérifier que les éléments retenus correspondent à ceux qui sont prévus par la loi
(évaluation de l'assiette, de la valeur locative, exclusion des éléments exonérés
temporairement, …).

Groupe et associés

PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

Comptes d'associés - débiteurs

 Actionnaires - capital souscrit et appelé non versé (3462)

 Associés - opérations faites en commun (3464)
 Créances rattachées aux comptes d'associés (3467)

Comptes d'associés - créditeurs

 Associés - versements reçus sur augmentation de capital (4462)

 Comptes courants des associés créditeurs (4463)
 Associés - opérations faites en commun (4464)
 Associés - dividendes à payer (4465)

CPC :

 Intérêts des comptes courants et dépôts créditeurs (63114)

3462. ACTIONNAIRES, CAPITAL SOUSCRIT ET APPELE NON VERSE

Points de contrôle
110
 Rapprocher le solde de compte avec les décisions des organes de gestion
intervenues au cours de l'exercice.

3464. ASSOCIES- OPERATIONS FAITES EN COMMUN

Points de contrôle

 Faire une conciliation des soldes de ces comptes figurant chez le chef de file et les
participants non gérants.

3467. CREANCES RATTACHEES AUX COMPTES D'ASSOCIES

Points de contrôle

 Vérifier l'émission de factures constatant ces créances postérieurement à la date de

clôture.

4462. ASSOCIES, VERSEMENTS RECUS SUR AUGMENTATION DE CAPITAL

Points de contrôle

 S'assurer de la justification du solde de ce compte par référence aux avis des

versements effectués par les associés à la suite de la décision d'augmentation du
capital.

4463. COMPTES COURANTS DES ASSOCIES CREDITEURS

Points de contrôle

 S'assurer de la réciprocité des soldes avec les sociétés du groupe.

111
 S'assurer que les comptes courants ont donné lieu à la constatation comptable
d'intérêts.

 S'assurer du bon traitement fiscal des opérations intergroupe, notamment :

- la limite de déductibilité des intérêts versés aux associés ;
- la retenue à la source ;
- et la déclaration annuelle des intérêts versés.

 S'assurer le cas échéant de la réalisation des régularisations au niveau du tableau

de passage du résultat comptable au résultat fiscal.

4465. ASSOCIES, DIVIDENDES A PAYER

Points de contrôle

 S'assurer de la justification du solde de ce compte.

 Vérifier que la retenue à la source sur les dividendes a été opérée au moment de
leur paiement ou de leur inscription en compte (fait générateur) et versée dans le
mois qui suit.

Comptes de régularisation

112
 PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Charges constatées d'avance (3491)

 Produits constatés d’avance (4491)
 Intérêts courus et non échus à payer (4493)
 Intérêts courus et non échus à percevoir (3493)

CPC :

 Comptes de charges / de produits

3491. CHARGES CONSTATEES D'AVANCE

Points de contrôle

 Comparer les soldes avec ceux de l'exercice précédent et enquêter sur les
changements.

4491. PRODUITS CONSTATES D'AVANCE

Points de contrôle

 Comparer les comptes de produits constatés d'avance à l'ouverture avec ceux à la

clôture pour vérifier que leur comptabilisation est identique.

 Vérifier avec les pièces justificatives, les imputations aux comptes de produits
constatés d'avance effectuées au cours de l'exercice.

113
4493. INTERETS COURUS ET NON ECHUS A PAYER

Points de contrôle

 S'assurer de la justification du solde de ce compte par rapprochement avec les

échelles d'intérêts demandées aux établissements de crédit.

3493. INTERETS COURUS ET NON ECHUS A PERCEVOIR

Points de contrôle

 S'assurer de la justification et du caractère raisonnable du solde de ce compte.

Trésorerie

114
 PRINCIPAUX COMPTES CONCERNES

Bilan :

 Chèques à encaisser ou à l'encaissement (5111)

 Effets à encaisser ou à l'encaissement (5113)
 Virements de fonds (5115)
 Banques (5141 / 5541)
 Caisses (5161)
 Crédits d'escomptes (5520)
 Crédits de trésorerie (5530)
 Provisions pour dépréciation des comptes de Trésorerie (590)

CPC :

 Pertes de change propres à l'exercice (6331)

 Gains de change propres à l'exercice (7331)
 Dotations aux provisions pour dépréciation des comptes de
trésorerie (6396)
 Reprises sur provisions pour dépréciation des comptes de
trésorerie (7396)

5111. CHEQUES A ENCAISSER OU A L'ENCAISSEMENT

Points de contrôle

 S'assurer de la réalité du solde à la clôture en vérifiant l'encaissement postérieur de

ces chèques.

5113. EFFETS A ENCAISSER OU A L'ENCAISSEMENT

115
Points de contrôle

 S'assurer de la réalité du solde à la clôture en vérifiant l'encaissement subséquent

de ces effets.

5115. VIREMENTS DE FONDS

Points de contrôle

 S'assurer que ce compte est soldé en fin d'exercice.

5141/5541. BANQUES

Points de contrôle

 S'assurer que les états de rapprochement bancaires sont effectués et contrôlés et

s'assurer du bien fondé des éléments en rapprochement.

 Analyser l'évolution des soldes bancaires par rapport à l'exercice précédent et/ou
prévisions de trésorerie.

 Vérifier la cohérence avec les frais financiers passés en charge.

 Vérifier la cohérence des produits financiers en cas d'existence de comptes

rémunérés.

5161. CAISSE

Points de contrôle

116
 S'assurer que le solde du compte caisse est systématiquement débiteur.

 Vérifier que tous les documents présentés en justification du solde de la caisse ont
été régulièrement approuvés.

 Examiner le journal de caisse et identifier :

 les encaissements en espèces d'un montant supérieur à 20.000 DH TTC

(passibles d'une amende de 6%) ;

 les décaissements en espèces relatifs à des achats d'un montant supérieur à

10.000 DH hors taxes (à réintégrer 50% de la charge et 50% de la TVA
correspondante).

5520. CREDITS D'ESCOMPTE

Points de contrôle

 Obtenir la confirmation de la banque du solde de ce compte.

5530. CREDITS DE TRESORERIE

Points de contrôle

 Obtenir la confirmation de la banque du solde de ce compte.

590. PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES COMPTES DE TRESORERIE

Points de contrôle

 S'assurer que la déductibilité fiscale de cette provision est autorisée :

117
  Individualisation de la provision destinée à faire face à une dépréciation que des
événements en cours à la clôture de l'exercice rendent probables ;
 Estimation précise du montant de la provision.

LA PHASE DE CONCLUSION : ELABORATION DU RAPPORT

118
I Le projet de rapport d'audit

II La réunion de clôture

A Les 4 principes

B L'organisation et le déroulement de la mission

III Le rapport d'audit

A Les principes

B La forme

C Les opinions

PHASE DE CONCLUSION
119
L’Auditeur va rédiger un Projet de Rapport d’audit pour permettre la validation générale, lors de
la réunion de clôture et de validation afin d’aboutir au Rapport d’Audit en son état final.

I LE PROJET DE RAPPORT D'AUDIT

C’est déjà le Rapport d’Audit, à ces 3 différences près, c’est pourquoi on le nomme « provisoire
»:

- absence de validation générale

- absence de réponses aux recommandations

- absence de plan d’action

Ce document va constituer l’ordre du jour de la réunion de clôture.

II LA REUNION DE CLOTURE

Elle réunit exactement les mêmes participants que la réunion d’ouverture. On va donc retrouver
l’audité, ses collaborateurs et éventuellement sa hiérarchie.

A. Les 4 principes de la réunion :

Cette réunion de clôture obéit à quatre principes :

 Le principe du « livre ouvert »

Il est fondamental. C’est l’affirmation que rien ne saurait être écrit dans le Rapport d’Audit avant
qu'il soit au préalable présenté et commenté aux audités.

 Le principe du « ranking »

Les recommandations des auditeurs figurant dans le Projet de Rapport sont présentées en
fonction de leur importance. On effectue donc un classement des constats à partir de l’analyse
des conséquences.

 Le principe de « l’action immédiate »

120
Dès que l’audité est informé, on va l’encourager - sans attendre la publication du Rapport officiel
- à prendre immédiatement des mesures correctives, s’il en a les moyens. Si tel est le cas, le
Rapport mentionne que des dispositions ont été prises aussitôt et ont déjà porté leurs fruits.

B. l’organisation et le déroulement de la réunion

L’ordre du jour est constitué par l’examen du Projet de Rapport qui est distribué à chaque
participant, si possible quelques jours avant la réunion afin d’en permettre la lecture. Cet examen
se fait à partir d’une présentation réalisée par les auditeurs, elle permet de régler les contestations
éventuelles.

 La présentation

Les points essentiels sont systématiquement illustrés par des constats précis issus des

FRAP : pas d’affirmation, ni de jugement sans exemple tiré des opérations d’audit.

On doit éviter aussi de transformer les auditeurs en statues muettes qui écouteraient discourir le
chef de mission. Chacun doit participer à la présentation à hauteur de sa contribution et de ses
capacités.

En bref, la présentation doit être vivante et illustrée.

 Les contestations

En effet, si le travail a été bien fait, si les constats ont été validés pas à pas, la validation générale
ne doit pas poser de problème.

Mais une contestation peut parfois surgir et deux situations sont alors possibles :

- ou l’auditeur est en mesure de fournir l’élément de preuve sur lequel il assoit son affirmation et
la contestation s’éteint aussitôt

- ou bien, il n’est pas en mesure de fournir cet élément et c’est sans doute parce que ses
conclusions ont été trop hâtives ou qu’il n’a pas su préserver et classer ses éléments de preuve.
S’il s’agit toutefois d’un problème essentiel (mais on doit normalement disposer dans ce cas de
tous les arguments) une éventuelle suspension de séance va permettre de réunir les éléments
manquants.

121
III LE RAPPORT D'AUDIT

Le rapport obéit à un certain nombre de principes, il respecte une certaine forme et son
contenu obéit à des normes.

A- Les principes

 Pas d’audit sans Rapport d’Audit

Le « Je n’ai rien à dire » ou « nous n’avons rien trouvé » n’a pas lieu d’être. Cette
appréciation est donnée même s’il faut conclure que l’ensemble des tests démontre une parfaite
adéquation. Donc un Rapport est indispensable et il est d’autant plus important que les
observations à faire sont nombreuses. Ce document est le dernier acte officiel de la mission
d’audit (c’est le second principe).

 Document final

La mission se termine avec la diffusion du Rapport officiel. Par conséquent, il ne peut

être question d’y apporter des retouches de façon unilatérale et à posteriori.

Présentation préalable aux audités

Rappelons que c’est un document final parce que la précaution a été prise, au cours de la
Réunion de clôture, d’en présenter et d’en expliciter le texte. A défaut d’accord, chacun a une
connaissance exacte, et préalable à la diffusion, du contenu du Rapport. Le caractère définitif du
document et sa présentation impliquent un droit de réponse : c’est le quatrième principe.

 Droit de réponse de l’audité

Ce droit de réponse s’exerce d’une double façon :

- de façon orale et informelle au cours de la réunion de clôture.

- de façon écrite et formelle, sur le rapport lui-même (avant sa diffusion, l’auditeur est invité à
communiquer ses « réponses aux Recommandations »).

De manière générale, il faut noter :

- qu’il n’a pas de commune mesure entre : l’effort fourni et ce qui est écrit.

122
- l’auditeur n’est pas obligé d’écrire tout ce qu’il sait du sujet.

- il n’est pas jugé au volume du rapport, mais à la pertinence et au bien-fondé de

ses remarques.

B- La forme

 Page de garde

Elle doit comprendre :

- le titre de la mission et la date d’envoi du rapport qui signe la date de clôture de la mission.

- les noms des auditeurs et du chef de mission.

- les noms des destinataires du rapport (si des extraits partiels ont été diffusés, on indique
également les bénéficiaires de ces extraits). Il est très important que tout au long de la ligne
hiérarchique, chacun sache très précisément qui a reçu le document.

- une mention de « confidentialité » figure sur la page de garde, ce qui conduit à numéroter les
différents exemplaires et à indiquer le numéro en face du nom de chaque destinataire.

 Sommaire

Cet ensemble introductif commence par le sommaire détaillé du Rapport pour qu’on
puisse facilement se reporter à tel ou tel sujet.

 L’introduction

Elle est en générale assez brève et doit comporter deux informations :

- le rappel du champ d’action et des objectifs de la mission rappelant le but recherché et les

limites (dans le temps et dans l’espace) dans lesquelles se sont situées les investigations.

- un bref descriptif de l’organisation, de l’unité ou de la fonction auditée.

 La synthèse

Ce chapitre nettement détaché du reste, permet au responsable de haut niveau d’arrêter là

sa lecture, sauf à se référer au détail sur tel ou tel point s’il souhaite en savoir davantage. Par
conséquent, elle doit être :

- brève (une page et demi-maximum)

123
 - précise et permettre au lecteur d’avoir une opinion.

Le corps du rapport c’est le document intégral destiné en premier lieu à l’audité et qui comporte :
constats, recommandations et réponses aux recommandations, le tout présenté dans l’ordre
logique et cohérent du sommaire.

 Conclusion

La véritable conclusion est la note de synthèse, toutefois on peut ouvrir d’autres directions
possibles comme annoncer ou suggérer d’autres missions dont l’intérêt aurait été révélé par la
présente mission d’audit.

 Plan d’action

C’est un simple formulaire, qui permet à l’audité d’indiquer pour chaque recommandation qui
fera quoi et quand.

 Annexes

Recommandation générale sur la rédaction

- Elle doit être précise et concise.

- Il faut absolument une adéquation entre ce que l’auditeur veut dire et ce qui est perçu.

- L’ordre du rapport doit être logique sans pour autant être le même que les tests.

- N’écrire que ce qui sert à informer le lecteur ou ce qui est basé sur des faits.

- Le lecteur doit comprendre dès la première lecture si c’est bon ou mauvais (pas d’ambiguïté, ni
de plage d’incertitude).

- adopter un langage : prouvé, précis et ne prêtant pas à confusion.

C- Les opinions

1- Opinion sans réserve :

L'auditeur émet une opinion sans réserve lorsqu'il est satisfait des éléments audités, dans tous
leurs aspects significatifs, et conformément aux termes de référence définis :

 L'information financière a été préparée en utilisant un référentiel comptable acceptable,

appliqué de manière cohérente. L'information financière est conforme aux
réglementations en vigueur et aux exigences statutaires.

 L'image reflétée par l'information financière dans son ensemble est conforme à la
connaissance que l'auditeur a de l'activité de l'organisation ou de l'agence.

124
  L'information financière est, dans tous ses aspects significatifs, présentée de façon
appropriée.

 Les exigences additionnelles requises dans les termes de référence ont été satisfaites.

Exemple de rapport d’audit exprimant une opinion sans réserve

Au destinataire

Nous avons audité le bilan de l'institution de microfinance Essor au 31 décembre

20XX, ainsi que le compte de résultat et les flux de trésorerie pour l'exercice clos à cette date. Ces états
financiers relèvent de la responsabilité de la direction de l'institution.

Notre responsabilité consiste à exprimer une opinion sur ces états financiers sur la base de notre audit.

Nous avons effectué notre audit conformément aux Normes internationales d'audit.

Ces normes requièrent que l'audit soit planifié et réalisé en vue d'obtenir l'assurance raisonnable que les
états financiers ne comportent pas d'anomalie significative.

Un audit consiste à examiner, sur la base de tests, les éléments justifiant les données présentées dans les
états financiers. Un audit consiste également à évaluer les principes comptables appliqués et les
estimations significatives faites par la direction, ainsi que la présentation des états financiers dans leur
ensemble. Nous estimons que notre audit constitue une base raisonnable à l'expression de notre opinion.

À notre avis, les états financiers donnent une image fidèle et sincère de (ou « présentent sincèrement, dans
tous leurs aspects significatifs ») la situation financière de l'institution Essor au 31 décembre 19XX, ainsi
que du résultat de ses activités et des mouvements de trésorerie pour les exercices clos à ces dates,
conformément aux

Normes internationales d'audit.

Nom

Date

Adresse

2- Opinion sans réserve avec observation(s) :

Le rapport d'un auditeur peut être modifié par l'ajout d'un paragraphe « d'observation », pour
mettre en lumière un élément affectant les états financiers. Ce paragraphe est généralement
inclus après le paragraphe d'opinion et doit explicitement préciser qu'il ne remet pas en cause
l'opinion exprimée par l'auditeur.

125
La poursuite de l'activité d'une organisation dans un « avenir prévisible » est présupposée lors de
la préparation des états financiers. L'« avenir prévisible » couvre généralement une période qui
ne doit pas excéder un an à dater de la clôture des états financiers audités. Si cette supposition est
injustifiée, l'organisation peut ne pas être en mesure de réaliser ses actifs à la hauteur des
montants enregistrés, et il peut y avoir des modifications dans le montant et les dates d'échéance
de ses dettes.

Dans ce cas, et en supposant que les informations adéquates soient présentées dans les états
financiers, le rapport d'audit doit comporter un paragraphe d'observation relatif à la continuité
d'exploitation.

(si les informations ne sont pas fournies, l'auditeur doit exprimer une opinion avec réserve ou
une opinion défavorable ; voir ci-dessous).

Exemple de paragraphe d’observation

À notre avis... (le reste de la formule est identique à celle du paragraphe d'opinion)

Sans remettre en cause l'opinion sans réserve exprimée, nous attirons votre attention sur l'annexe
X des états financiers. L'institution a conclu un accord avec les autorités de supervision bancaire
selon lequel elle doit maintenir un ratio d'adéquation des fonds propres de X %.

3- Opinion avec réserve

Dans certaines circonstances, l'auditeur externe peut choisir d'émettre une opinion avec réserve.
Une telle opinion résulte généralement soit d'une limitation de l'étendue des travaux d'audit, soit
d'un désaccord avec la direction concernant le bien-fondé des procédures comptables ou la
pertinence de la présentation des états financiers. L'auditeur doit se référer à l'ISA 700 qui stipule
:

Une opinion avec réserve doit être exprimée lorsque l'auditeur estime ne pas pouvoir donner une
opinion sans réserve, et que le désaccord avec la direction ou la limitation de l'étendue de l'audit
n'ont pas une importance ou des conséquences telles qu'elles justifieraient l'expression d'une
opinion défavorable ou l'impossibilité d'exprimer une opinion.

4- Impossibilité d'exprimer une opinion

Dans certaines circonstances, l'auditeur peut formuler une impossibilité d'exprimer une opinion.
Dans ce cas, l'auditeur doit se référer à l'ISA 700 :

Une impossibilité d'exprimer une opinion doit être formulée lorsque la conséquence possible
d'une restriction de l'étendue des travaux d'audit a une importance telle que l'auditeur n'est pas

126
parvenu à obtenir une preuve d'audit suffisante et adéquate pour pouvoir se prononcer sur les
états financiers.

Par exemple, une impossibilité d'exprimer une opinion est justifiée si les auditeurs n'ont pas pu
obtenir la preuve d'audit suffisante sur les crédits, la trésorerie ou d'autres comptes d'une telle
importance.

Si une institution impose de sérieuses restrictions à l'étendue des travaux de l'auditeur au cours
de la phase de planification de la mission d'audit, et si l'auditeur estime que de telles restrictions
justifient une impossibilité d'exprimer une opinion, il doit normalement refuser la mission
d'audit, à moins que son statut ne l'oblige à l'accepter.

Nous avons audité le bilan de l'institution de microfinance Essor au 31 décembre 19XX, ainsi
que le compte de résultat et les flux de trésorerie pour l'exercice clos à cette date.

Ces états financiers relèvent de la responsabilité de la direction de l'institution. (La phrase

indiquant la responsabilité de l'auditeur est omise)

(Le paragraphe concernant l'étendue des travaux d'audit est soit omis, soit modifié selon les
circonstances)

(Un paragraphe décrivant la limitation de l'étendue des travaux d'audit est ajouté comme suit :)

Nous n'avons pas pu confirmer l'existence d'un nombre significatif de crédits sélectionnés pour
les tests, en raison des limitations imposées à l'étendue de nos travaux par l'institution.

En raison de l'importance des questions exposées dans le précédent paragraphe, nous ne sommes
pas en mesure d'exprimer une opinion sur les états financiers.

5- Opinion défavorable

D'après l'ISA 700, une opinion défavorable :

... doit être exprimée lorsque le désaccord a une conséquence telle que l'auditeur estime qu'une
réserve ne suffirait pas à qualifier la nature incomplète et trompeuse des états financiers.

Une opinion défavorable doit être exprimée si la méthode comptable utilisée est inacceptable et
entraîne une distorsion de l'information financière de l'institution.

Les limites des rapports d’audit :

- Verbalement ou par écrit, l’audit ne doit pas « dénoncer » que sous condition d’avoir une
intime conviction de ce qu’il a vu, vérifier.

127
Cependant les silences peuvent être productifs lorsque par exemple, l’action entreprise par la
direction permet de résoudre les problèmes soulevés avant que le rapport d’audit ne soit établi, et
lorsque l’audit a une preuve suffisante de l’action entreprise.

D’autre part, l’auditeur n’est pas propriétaire de l’information qu’il a collectée sur les
entreprises, les procédures, les systèmes et leur fonctionnement, il a juste le droit de la savoir, ce
qui nécessite de sa part un degré assez élevé de confidentialité.

Sous peine de distorsions importantes dans les contenus des rapports, qui pourraient conduire le
client à ne pas comprendre le vouloir dire de l’auditeur et les résultats de la mission d’audit, le
respect du client, de sa culture et de son domaine d’action est un facteur déterminant de la
pérennité de l’audit.

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