Controle Interne Et Externe

CONTROLE INTERNE ET EXTERNE
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Centi Geneviève
Contrôle Interne et Externe
Table des matières
CONTROLE INTERNE ET EXTERNE ............................................................................................................. 1
Partie I. CONTROLE INTERNE ................................................................................................................... 4
Définition du contrôle interne ................................................................................................................... 4
Les processus ................................................................................................................................................ 6
Définitions .................................................................................................................................................... 6
1. Procédures d'autorisation et d'approbation ............................................................................... 12
2. Séparation des fonctions............................................................................................................... 12
3. Contrôle de l'accès aux ressources et aux documents ............................................................... 13
4. Vérifications : ................................................................................................................................. 13
5. Réconciliations ............................................................................................................................... 13
6. Analyses des performances opérationnelles ............................................................................... 13
7. Analyses des opérations, des processus et des activités : .......................................................... 13
8. Supervision ..................................................................................................................................... 14
Les erreurs et les fraudes ............................................................................................................................22
Les erreurs ................................................................................................................................................22
Les fraudes ...............................................................................................................................................22
Principes essentiels de contrôle interne au niveau des achats, des ventes, du personnel, des stocks et
des valeurs immobilisées ................................................................................................................................25
Le circuit d’une demande d’achat .........................................................................................................25
Mise en place des contrôles dans le circuit des achats ...................................................................... 26
Au niveau des ventes ................................................................................................................................. 28
Mise en place du contrôle interne dans le circuit du personnel .......................................................... 29
Les moyens de contrôle Interne : ......................................................................................................... 29
Embauche-recrutement.......................................................................................................................... 29
Paiement des rémunérations ................................................................................................................. 30
Paiement des dettes sociales et fiscales ................................................................................................ 30
Enregistrement des charges de personnel............................................................................................. 30
Mise en place du contrôle interne des stocks ......................................................................................... 30
Mise en place du contrôle interne des valeurs immobilisées ................................................................ 31
Achats d’immobilisés ............................................................................................................................... 31
Conservation physique ............................................................................................................................ 31
Sorties d’immobilisés ............................................................................................................................... 31
Inventaire permanent des immobilisés .................................................................................................. 31
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Mise en place du contrôle interne des systèmes informatiques ............................................................ 32
Partie II. CONTROLE EXTERNE ............................................................................................................34
1. Nécessité et objectifs .........................................................................................................................34
2. Personnes contrôlées .........................................................................................................................34
3. Personnes habilitées à faire le contrôle et l’expertise-comptable ................................................ 35
4. Les méthodes de contrôle, les droits et obligations pendant le contrôle ................................... 36
5. La certification du Réviseur d’entreprise ....................................................................................... 42
7.1.1 Mentions obligatoires .............................................................................................................. 42
7.1.2. Mentions et informations complémentaires ..............................................................................43
7.1.3. Types de certification............................................................................................................... 44
7.1.3.1 ATTESTATION APPROBATIVES ............................................................................................. 46
7.2. L’attestation légale de L’Expert-comptable .................................................................................. 49
6. Les missions ponctuelles de L’Expert-comptable et du Réviseur d’Entreprise .......................... 50
7. Les règles professionnelles et déontologiques................................................................................52
9.1. Déontologie de L’Expert-comptable...............................................................................................52
9.2. Déontologie du Réviseur d’Entreprise ...........................................................................................55
9.2. Déontologie de l’IPCF (Voir Moniteur belge du 14.08.2017) .................................................... 56
8. Bibliographie ..................................................................................................................................... 56
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Partie I. CONTROLE INTERNE
Définition du contrôle interne
Le contrôle interne doit assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de

l’information. Il doit assurer également l’application des instructions de la Direction et
favoriser l’amélioration des performances.
Cette maitrise doit être exercée par toutes les personnes qui exercent une autorité dans
l’organisation.
Cette approche vise deux catégories de contrôles :
le contrôle administratif ou opérationnel (qui doit permettre d’atteindre les objectifs

fixés par la Direction). L’organisation des services administratifs est très importante pour le
contrôle interne. Elle permettra d’éviter les erreurs et de diminuer les fraudes.
Organiser : ?
Il faut répartir les tâches, avec un rôle prépondérant pour la Direction.
Exemple : qui prend la décision d’acheter un terrain ou un nouveau bâtiment ?
Ce processus doit tenir compte de toutes les parties impliquées (actionnaires, employés,
clients, fournisseurs. Ces parties ont parfois des intérêts contradictoires. Mais elles doivent
pouvoir travailler en collaboration.
L’utilisation de fonction et de tâches permettra de mieux collaborer.

Fonction : prévoit une sorte de position dans la structure (Fonction commerciale, fonction
technique, fonction financière...)
Tâche : une délimitation précise des activités
Le contrôle comptable ou financier (qui préserve les actifs de l’organisation et la

fiabilité des états financiers). L’organisation du service comptable et financier permettra de
respecter la législation (exigences du droit comptable, droit des sociétés…)
A l’heure actuelle, le contrôle interne englobe également le respect des politiques de gestion,
la prévention et la détection des fraudes.
Le premier instrument de contrôle mis en place est celui du COSO I (Committee of

Sponsoring Organization of the Traedway Commission), crée après les scandales financiers
aux Etats-Unis. Il est un des modèles de référence mondiale.
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Il définit le Contrôle interne comme suit :
C’est un processus mis en œuvre par le Conseil d’Administration, la direction, et le

personnel d’une entreprise en vue d’obtenir une assurance raisonnable quant à la réalisation
des objectifs suivants :
1. La fiabilité des informations financières et opérationnelles
Il vise à la préparation des états financiers publiés incluant les états financiers intermédiaires
Fiabilité (renseignements ou informations exactes)
Chaque information doit être
- Fiable et vérifiable (les comptes doivent être réguliers et sincères et préparés selon les
principes comptables et règlementations en vigueur)
- Exhaustive : Toutes les transactions, événements ou circonstances qui sont survenus
au cours d'une période spécifique et qui auraient dû être pris en compte au cours de
cette même période ont effectivement été enregistrés. (qui traite l’information dans sa
totalité)
- Pertinente (appropriée, judicieuse..)
- Disponible
2. La réalisation des opérations avec efficacité et efficience (objectifs opérationnels)
L'efficacité décrit la capacité d'une personne, d'un groupe ou d'un système à arriver à ses
buts ou aux buts qu'on lui a fixés. (Arriver aux objectifs de la direction)
L'efficience désigne le fait pour une entreprise de réaliser ses objectifs avec le minimum de
moyens engagés possibles.
3. La conformité aux lois et règlements en vigueur
L’organisation veillera à respecter la législation en vigueur (Droit comptable, droit fiscal,

social …)
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Les processus
Définitions
Ensemble partiellement ordonné d’exécutions d’activités pour réaliser un objectif.
Un processus est caractérisé par un nom, des entrées, des sorties, une suite d’activités qui
transforment les entrées en sorties en apportant une valeur ajoutée. Sa représentation
graphique peut se réaliser de la façon suivante :
Ressources*
Eléments Eléments
PROCESSUS
d’entrée de sortie
(Commandes clients) (Produits ou services)
Ressources*
• Main d’œuvre
• Matériels
• Fournitures…
La cartographie des processus : permet de représenter graphiquement l’activité d’une

entreprise
On peut trouver 3 catégories de processus dans une organisation :
Les processus de direction/pilotage (stratégie de développement)

Les processus opérationnels (de réalisation du produit ou service)
Les processus support (RH-Juridique-finance)
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La cartographie d’un processus permet de représenter graphiquement les processus d’une
organisation
Ex : Processus de réalisation
Besoins Processus 3 Produits
Processus 4
CLIENTS
CLIENTS
Processus 1
Processus 2
La maitrise d’un processus peut se définir en 3 étapes
1. Le schéma global des processus de l’entreprise (permet d'avoir une vision

d'ensemble de l’activité et du fonctionnement de l’entreprise. …)
2. La représentation détaillée de chacun des processus (met en évidence

l’enchaînement des activités et les principaux flux d’informations.)
3. L’analyse détaillée des processus : (documente les tâches manuelles et

automatisées et précise leurs enchaînements sous forme de diagrammes.) => permettra
de déterminer les points de contrôle et de mesurer leur efficacité
Exemple : Le processus prospection
PROSPECTION
Marché cible Clients potentiels
Trouver des clients potentiels sur
tel marché
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L’ensemble des tâches ou activités réalisée dans la prospection définira le
processus prospection
Cette représentation permet
- de déterminer les points de contrôle : type, localisation

- de mesurer l’efficacité du contrôle
- d’évaluer les performances internes du processus
- d’évaluer les performances externes du processus
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Analyse du modèle COSO I
Le COSO I découpe le Contrôle interne en 5 composantes :

• l'environnement de contrôle
• l'évaluation des risques
• les activités de contrôle
• l'information, la communication
• le pilotage.
Le modèle COSO I peut se représenter sous forme d’une pyramide. Son socle est
l’environnement de contrôle. Elle comporte 3 étages :
- L’évaluation des risques
- Les activités de contrôle
- Le pilotage.
Le tout est supporté par une charpente : l’information et la communication.
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Le modèle COSO se représente également sous forme de cube
L’environnement de contrôle
L’environnement est le socle de la pyramide sur lequel tout va se construire. Cet
environnement implique une éthique et une politique générale sensibilisée au contrôle.
Il symbolise la culture d’entreprise, le code de conduite de l’entreprise (matérialisé par des
normes d’éthiques, de conduites), qui fait prendre à l’entreprise des risques mesurés.
L’environnement de contrôle sera influencé par le Conseil d’administration et le

management conscient de la nécessité de montrer l’exemple.
Il doit être favorable à la communication (important quand l’objet social de l’entreprise

comporte des risques)
- Degré d’intégrité et d’éthique des personnes qui travaillent pour l’entreprise
L'intégrité et l'éthique dont font preuve les personnes qui créent les contrôles, les gèrent et
en assurent le suivi assureront l’efficacité du contrôle interne. Des sanctions seront prévues
en cas de violation de ces codes de conduite. Des mécanismes de communication des
infractions doivent être mis en place.
Exemple 1 – Autorité́ et responsabilité́

Un employé comptable accorde une renonciation sur une créance de 5.000 € alors qu’il n’en
avait pas la compétence ni l’autorité.
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- Le fonctionnement de l’entreprise
L’entreprise doit être structurée en fonction de ses besoins, de ses activités, de ses objectifs à
atteindre. Il faudra définir les domaines d’activités, les domaines d’autorité et de
responsabilités. Organiser une hiérarchie conçue pour faciliter la remontée des
informations.
- La gestion des ressources humaines
La politique de gestion des ressources humaines se traduit par le recrutement, la gestion des
carrières, la formation, les évaluations individuelles, les conseils aux employés, les
promotions, la rémunération et les actions correctives.
L’évaluation des risques
Quel que soit sa taille, sa structure, la nature de ses activités et le secteur économique dans
lequel elle évolue, l'entreprise est confrontée à des risques à tous les niveaux. Ces risques
peuvent mettre en cause sa survie, sa compétitivité au sein du secteur économique, sa
situation financière, son image de marque, la qualité de ses produits, de ses services et de
son personnel. Le risque étant inhérent aux affaires, il appartient aux dirigeants de
déterminer le niveau de risque acceptable et s'efforcer de les minimiser et les maintenir à un
certain niveau
Le risque est défini comme une incertitude quant à la survenance d’un évènement
susceptible d’avoir une incidence sur la réalisation des objectifs. Il est mesuré en fonction de
ses conséquences quantitatives et de sa probabilité́ de survenance. Les risques auxquels
une entreprise doit faire face aujourd’hui sont complexes et exigent des processus de gestion
clairement structurés.
La gestion du risque s’effectuera souvent en 3 étapes :
1. L’identification
2. L’analyse
3. L’évaluation
Exemple :
Une entreprise fait l’acquisition d’une machine sans avoir analysé son potentiel, sa
rentabilité et sans avoir clairement identifié son financement. Après son achat, la direction
se rend compte que la machine est surdimensionnée et que son coût d’investissement met
en danger la survie de l’entreprise.
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Les activités de contrôle
Ce sont les dispositions et les processus qui visent à garantir que les mesures prises par la
direction pour identifier et maitriser les risques sont prises.
Les activités de contrôles peuvent se regrouper comme suit :
1. Procédures d'autorisation et d'approbation

Les transactions et autres événements ne peuvent être respectivement autorisés et exécutés
que par les personnes qui y sont spécialement habilitées. L'autorisation constitue le
principal moyen de garantir que seuls ont lieu des transactions et des événements valides,
conformes aux intentions de la direction.
Les procédures d'autorisation doivent être documentées et clairement communiquées aux
responsables et aux collaborateurs. Elles doivent prévoir les conditions et les termes à
respecter pour que l'autorisation soit accordée.
Exemple : Les directives internes d’une entreprise prévoient que l’employé responsable des
stocks ne peut remettre des marchandises qu’aux personnes autorisées (sur base d’un
document signé par son responsable).
2. Séparation des fonctions
Afin de réduire les risques d'erreurs, d'irrégularités et les incompatibilités des fonctions, les
tâches sont reparties entre les employés, aucun individu ou équipe ne doit pouvoir contrôler
toutes les étapes clés d'une transaction ou d'un événement.
- La fonction de disposition
La fonction de disposition est celle qui prend les décisions relatives à l’application ou à la
destination des actifs de l’entreprise.
Exemple : Le directeur des achats (ou une autre personne autorisée de ce département)
décide, sur base des demandes d’achats à faire, de les réaliser ou non. Dans l’un et l’autre
cas, cet acheteur doit prendre une décision en tenant compte de conditions préalablement
établies et il devra pouvoir s’en justifier à l’égard de la direction générale ou de l’organe de
direction (en fonction de la structure de l’entreprise).
- La fonction de conservation
La fonction de conservation est responsable de la conservation physique des biens de

l’entreprise. Les actifs les plus courants qui doivent être conservés physiquement sont les
stocks et les moyens disponibles. D’autres actifs doivent également être conservés – on parle
alors en général de “surveillance”. Les procédures doivent également être mises en œuvre
pour éviter la disparition des actifs matériels immobilisés et pour “surveiller” les actifs
financiers immobilisés et les créances. En résumé, cela revient à dire que ces actifs doivent
être traités en bon père de famille.
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- La fonction d’enregistrement
La fonction d’enregistrement doit veiller à ce que toutes les informations nécessaires soient
rassemblées pour ensuite pouvoir exécuter la consignation administrative des décisions
prises par les fonctions de disposition et des résultats des actions des fonctions de
conservation. Après traitement, cette consignation constituera la base de la diffusion des
informations dans la phase suivante du processus de communication.
- La fonction de contrôle
La fonction de contrôle doit émettre en permanence un jugement sur les trois fonctions
précédentes et vérifier que les conventions (normes –procédures) liées à ces fonctions ont
été respectées
3. Contrôle de l'accès aux ressources et aux documents
L'accès aux ressources et aux documents doit être limité aux personnes habilitées.
4. Vérifications :
Les transactions et les événements importants doivent être vérifiés avant et après leur
traitement.
Exemple : lorsque des marchandises sont livrées, le nombre fourni doit être comparé au
nombre commandé. Par la suite, le nombre de biens facturés est comparé au nombre
effectivement reçu. Le stock peut aussi être contrôlé au moyen de sondages.
5. Réconciliations
Les enregistrements sont comparés régulièrement aux documents appropriés.
Exemple : les pièces comptables relatives aux comptes en banque sont comparées aux
relevés bancaires correspondants.
6. Analyses des performances opérationnelles
La performance opérationnelle est analysée régulièrement sur la base d'un ensemble de

normes permettant de mesurer l'efficacité (atteindre les objectifs fixés) et l'efficience
(utilisation optimale des ressources pour atteindre l’objectif).
7. Analyses des opérations, des processus et des activités :
Les opérations, les processus et les activités doivent être périodiquement analysés pour
s'assurer qu'ils sont en accord avec les réglementations, politiques, procédures et autres
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exigences actuelles. Ce type d'analyse des opérations réalisées effectivement par une
organisation est à distinguer clairement du suivi du contrôle interne,
8. Supervision
La réalisation des objectifs du contrôle interne suppose également que les superviseurs soient
qualifiés.
Le système d’information et de communication
L’information et la communication jouent un grand rôle dans le domaine du pilotage et du contrôle.

Il faut identifier les informations importantes, les préparer et les communiquer sous une forme et à
un moment tels que les personnes concernées puissent assumer leurs responsabilités.
En ce qui concerne l’information et la communication, COSO renvoie aux deux critères principaux
suivants:
- qualité́ des informations (complètes, conformes à la vérité́, claires, adéquates,
accessible dans les délais);
- efficacité́ de la communication (au bon moment et pertinente).
Exemple – Qualité́ des informations

Un employé du service comptable qui établit les rapports mensuels financiers n’ont pas été
vérifié par un responsable depuis des mois. Ce n’est que l’année suivante qu’on s’est aperçu
que certains chiffres indiqués dans les rapports étaient faux et que les rapports mensuels ne
contenaient pas toutes les informations importantes.
Fondée sur des données insuffisantes, l’analyse de la direction a donc perdu de sa valeur.
Un contrôle interne efficace, est un contrôle qui permet de garantir que toutes les
informations importantes (financières, opérationnelles, …) sur les domaines d’activité́ de
l’entreprise sont recueillies, diffusées et traitées de manière fiable et en temps opportun.
La communication
• La communication interne
Au sein de l'organisation et dans l'ensemble de sa structure, une communication efficace

doit circuler de manière ascendante, transversale et descendante. Chacun doit savoir en quoi
ses activités sont liées à celles des autres afin de pouvoir détecter une anomalie, en
déterminer les causes, ou prendre des mesures correctives.
• La communication externe
La communication établie entre le management et les interlocuteurs externes tels-que : les

fournisseurs, les actionnaires, les banques…(toutes les parties prenantes) doit avoir un
réseau efficace de communication qui permet de collecter et de diffuser les informations
essentielles.
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Centi Geneviève
Le pilotage
Chaque responsable doit maintenir le système efficace et l’améliorer de façon continue.

Il faudra le coordonner, l’évaluer, le mettre à jour et le monitorer.
Le Management doit s’assurer que le système de contrôle interne fonctionne efficacement.
Par exemple, La direction pourra créer un département d’audit interne.

Ces catégories dépendront de la taille, de la nature et des activités de l’entreprise.
Exemple d’opérations courantes de pilotage :
Des inventaires physiques permettent de contrôler les données issues des systèmes
d'information.
Le modèle COSO II
(cadre de référence de la gestion des risques de l’entreprise)
(date du 14/5/2013)
Le COSO II est venu compléter le COSO I en positionnant clairement la gestion des risques
comme un élément essentiel du dispositif de contrôle.
Il introduit la notion de « Risk Appetite » , qui est le niveau de prise de risque que
l’entreprise est prête à prendre dans le but d’accroitre sa valeur.
Le modèle COSO II est représenté par ce schéma :
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Les quatre grandes catégories d’objectifs sont représentés par les colonnes :
- stratégiques,
- opérationnels,
- reporting,
- conformité
Les huit éléments du management des risques par les lignes :

1. L’environnement de contrôle
2. La définition des objectifs
3. L’identification des évènements
4. L’évaluation des risques
5. Les réponses aux risques
6. Les activités de contrôle
7. L’information et la communication
8. Le pilotage, la surveillance
et les unités de l’organisation par la troisième dimension.

Cette représentation illustre la façon d’appréhender le management des risques dans sa
globalité ou bien par catégorie d objectifs, par élément, par unité ou en les combinant.
La gestion des risques
Risque
C’est la possibilité qu’un événement se produise et ait une incidence défavorable sur la
poursuite et/ou sur les actifs de l’entreprise.
Il est caractérisé par deux critères :
- la probabilité que se produisent un événement non souhaité, un accident du travail ou

une maladie professionnelle, dans une situation de travail donnée ;
- la gravité des conséquences potentielles de cet événement, en termes de dommages
corporels, (blessures, lésions, etc.), éventuellement de pertes matérielles et financières, etc.
Définition de la gestion des risques (Risk Appetite)

C’est le niveau de prise de risque accepté par l’entreprise dans le but d’accroître sa valeur ou
d’arriver à ses objectifs.
Le dispositif du contrôle interne devra être modulé en fonction des risques que
l’organisation est prête à accepter
Elle s’effectue en quatre phases

1. Identification des risques (classification)
2. Evaluation des risques
3. Traitement des risques
4. Pilotage des risques.
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1) Identification des risques
Au niveau de l’entreprise
Identifier les activités comportant le plus de risques et à les classer par ordre de priorité.
Ces risques peuvent être identifiés au cours des prévisions à court ou à long terme ou lors du
processus de planification stratégique.
au niveau des activités
Les risques doivent être également identifiés au niveau des activités et les gérer permet
d'axer l'évaluation des risques sur les principales divisions ou fonctions (fonction
commerciale, la production, le marketing...) afin de maintenir un niveau de risque
acceptable.
Exemples :
Identification par nature
• stratégique, économique, financier, juridique

• opérationnel, commercial
• de contrôle, d’audit (Séparation des fonctions, personnes compétentes qui
contrôlent…)
• humain et politique, environnement, sanitaire..
Identification par catégorie
Accidents, pannes, maladies
• Catastrophes naturelles (orage, tremblement de terre…)

• Accidents (de travail, sur des machines, incendie…)
• Pannes (Sur machine, téléphone, informatique…)
• Personnels défaillants (maladie, décès, démission…, )
Erreurs, oublis
• de saisie ou de manipulation
• de transmission d’informations (courrier mal distribué…)
• d’applications de procédures et règlementations
Malveillance
• Sabotages, agressions physique ou verbales…

• Vols, détournements de marchandises
• Atteintes à la confidentialité (vol de données, copies illicites…)
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Centi Geneviève
2) Evaluation des risques
Les risques se mesurent/ou s’évaluent suivant deux critères.
La capacité ou probabilité de survenance du risque : désigne la potentialité de

survenance du risque ou taux d’occurrence (très rare, rare, probable, très probable)
L’impact ou la gravité : qui désigne l’importance des conséquences (grave, pas grave,
gênant, insignifiant)
« La gravité x probabilité » = criticité/acuité du risque
 ce qui permet d’établir son admissibilité
Contrôle interne (Frédéric Bernard, Rémi Gayraud, Laurent Rousseau)
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Centi Geneviève
Une échelle de cotation est ensuite définie pour l’évaluation de la gravité du risque
Echelle de cotation de la gravité du risque
4 Inadmissible Met la survie de l’organisation en péril
3 Vraiment Ne met pas vraiment l’organisation en péril mais doit être traité dans les
grave plus brefs délais
2 Relativement Ne peut être toléré que dans un premier temps, à titre provisoire.
grave
1 Gênant Porte à conséquence, mais reste tolérable
0 Insignifiant Sans aucune conséquence remarquable
Dès que les risques sont identifiés, il faut les classer en fonction de la probabilité de survenance
Echelle d’évaluation de la probabilité de réalisation du

risque
4 C’est très possible Cela arrivera sans doute à Court terme ou moyen terme
3 C’est bien Cela arrivera certainement un jour ou l’autre

possible
2 On ne peut pas Techniquement impossible

dire que ce soit
raisonnablement
impossible
1 Raisonnablement Il est possible que cela puisse se produire un jour
impossible
0 Strictement Cela n’arrivera jamais

impossible
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Centi Geneviève
Exemple de matrice de vulnérabilité
Impact
3. Situation
critique
Impact majeur (Projet, Risques
réputation, financier,
boursier, juridique)
majeurs
2. Significatif Recenser, évaluer et

Impact significatif sur hiérarchiser les risques pesant
l’atteinte des objectifs mais
impact mineur en terme sur les activités
financier, réputation…
1. Impact limité
Impact mineur (Projet,
réputation, financier, Risques mineurs
boursier, juridique)
Probabilité de
survenance
Très rare Rare Probable Très

probable
<5% <50% >50% >75%
c) Traitement des risques (Gestion des risques)
- L’évitement : On arrête l’activité qui génère le risque, il est jugé comme trop élevé et
aucune réponse identifiée n'a permis de réduire l'impact et la probabilité d'occurrence à un
niveau acceptable.
- Transférer le risque : on minimise le risque (en sous-traitance, l’assurance).
- Limiter le risque : mettre en place des contrôles spécifiques afin de réduire à un niveau
acceptable la probabilité d'occurrence ou l'impact du risque, ou les deux à la fois;
- Accepter le risque : on accepte de prendre le risque car moins couteux de le supporter que
de l’éviter
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Centi Geneviève
c) Pilotage des risques
L’audit interne
C’est une fonction qui va permettre à l’entreprise d’examiner ses activités, évaluer ses risques
et donner une appréciation des mesures mises en place pour les maîtriser.
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Centi Geneviève
Les erreurs et les fraudes
Les erreurs
L’erreur : Tout acte involontaire qui porte atteinte à un des objectifs du contrôle interne
d’une entreprise
Elles se classent en 4 catégories
- Erreurs par omission

Elles consistent à ne pas effectuer une chose ou à l’effectuer de manière incomplète.
Exemple : Livraisons non facturées, stocks non comptés, omettre une information
importante dans l’annexe des comptes annuels
- Erreurs matérielles
Ce sont des erreurs de routine
Exemple : erreurs de calculs, d’inscriptions, double comptabilisation…
- Erreurs compensatrices …
Ce sont des erreurs qui annulent une ou plusieurs autres erreurs
Exemple : écritures contre-passées, notes de crédit pour trop facturé, …
- Erreurs de principes (ou défaillances de raisonnement) …

Elles résultent de faille dans un raisonnement
Exemple : application erronée d’un principe comptable, amortissement d’un terrain, …
Les fraudes
La fraude : Acte volontaire et intentionnel qui porte atteinte à un des objectifs du contrôle
interne et qui permet l’enrichissement du fraudeur.
Trois conditions sont nécessaires pour la fraude :
1. Le mobile
2. L’opportunité de passer à l’acte (faible risque d’être pris)
3. La rationalisation (possibilité de minimiser l’acte par le fraudeur ou d’occulter son
caractère illégal)
o Les détournements d’actifs : le vol, détournement d’argent de l’entreprise sur un

compte personnel, vol d’équipement de marchandises…
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Centi Geneviève
o Détournements d’actifs avec falsifications d’informations financières :
• La manipulation des écritures comptables.
- La comptabilisation de dépenses réelles qui ne concernent pas l’entreprise ,
achats privés facturés à l’entreprise, surfacturation de travaux faits pour
couvrir des travaux privés,…
- La comptabilisation de dépenses fictives, avec ou sans la complicité de tiers.
- Majoration de prix fournisseurs, facturation de marchandises non livrées, …
- Fausses pièces justificatives, pièces authentiques mais utilisées plusieurs fois,
erreurs d’addition, …
• La destruction d’informations en amont de la comptabilité.
- l’employé qui encaisse le produit de recettes exceptionnelles connues de lui

seul (RRR accordées par un fournisseur, retours de marchandises, ventes de
déchets, pots-de-vin…
- Un préposé à la facturation qui s’entend avec un client pour que toutes les
livraisons ne soient pas facturées…
• La fraude informatique
- masquer un détournement de dépenses ou de recettes par altération ou
destruction d’informations.
o Falsifications d’informations
- Des comptes annuels, des rapports financiers destinés aux parties prenantes de
l’entreprise.
o L’amélioration fictive des comptes annuels consiste à illusionner des créanciers,

des bailleurs de fonds, ou des banquiers, pour l’octroi ou le maintien de prêts et
d’emprunts. Le paiement de dividendes fictifs ou la surévaluation d’un prix de
cession d’une branche d’activité constituent autant de motivations alternatives.
Techniques utilisées :
- Valorisation de stocks fictifs;
- Surévaluation de bénéfices pris en compte lors de l’évaluation de travaux en
cours
- Falsification de compte de tiers en surestimant les débiteurs ou en sous
estimant les créditeurs (factures à établir, factures à recevoir, …)
- Surestimation des valeurs immobilisées.
o La dépréciation fictive des comptes annuels motivée par le souci d’éluder l’impôt
, faire patienter des créanciers, créer délibérément une atmosphère de crise pour faire
passer des changements, se constituer des réserves non connues de l’actionnaire ..
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Techniques utilisées :
- Chiffre d’affaires au noir…
- Sous-estimation d’actifs par l’exagération des amortissements et des
réductions de valeurs;
- Sous-évaluation des stocks;
- Prise en charge de travaux de transformation, au lieu d’être porté à l’actif du
Bilan;
- Surestimation du passif par la comptabilisation de provisions pour charges et
risques fictives ou exagérées, de factures à recevoir, de provisions fiscales, ..
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Centi Geneviève
Principes essentiels de contrôle interne au niveau des achats, des
ventes, du personnel, des stocks et des valeurs immobilisées
Le circuit d’une demande d’achat
- Soit prélèvement sur des stocks existants dans l’entreprise

- Par recours au marché extérieur
Première catégorie
a. Pour les matières premières
Cet approvisionnement sera fonction de la politique mise en place par l’entreprise, par la
conjoncture, par la variation des prix sur les marchés. Les décisions seront souvent prises
par la direction car c’est un domaine stratégique de l’entreprise
b. Fournitures et matières d’usage répétitif
On passera souvent par un point de commande. Il faudra tenir un inventaire permanent
quantitatif, mettre en place un système d’alerte. Il faudra également penser aux révisions des
conditions d’achat.
c. Articles de consommations saisonnière ou irrégulière
Tenir un inventaire prévisionnel des stocks. C’est le stock futur calculé à échéances
régulières, qui sert d’indicateur de déclenchement de la commande, lorsqu’il atteint un
niveau d’alerte à un moment au moins égal au délai d’approvisionnement.
Deuxième catégorie
a. Achats de bien non destinés aux stocks de l’entreprise
Il faudra créer une procédure de demande d’achat. Il faudra également avant de passer
commande faire des demandes de prix. Ces documents resteront classés au service des
achats.
Un bon de commande devra être établi suivant les instructions mise en place.
Il devra renseigner sur
▪ Numéro séquentiel
▪ Date de commande
▪ Identification du Fns
▪ Description de l’article commandé
▪ La quantité
▪ Prix unitaire convenu
▪ Ristournes conventionnelles
▪ Prix total de la commande
▪ Délai de livraison
▪ Adresse de livraison
▪ Modalité d’expédition
25
Centi Geneviève
Il sera établi en 3 exemplaires (FNS-pour la comptabilité-fonction approvisionnement)
Mise en place des contrôles dans le circuit des achats
Quelles opérations définissent le cycle des achats ?
1. Identification du besoin
2. Evaluation des Fns potentiels
3. Choix du Fns
4. Commande/contrat de vente
5. Réception marchandises
6. Contrôle qualité
7. Enregistrement et contrôle de la facture
8. Paiement
La commande
Objectifs du contrôle interne :

▪ Les commandes doivent être effectuées en fonction des besoins de l’entreprise
▪ Pour des quantités et des conditions optimales
▪ Par des personnes autorisées
Les procédures mises en place doivent répondre aux questions suivantes :
- Qui peut commander ?
- Quand ?
- Combien ?
- À qui ?
Les moyens de contrôle Interne :
▪ Définir un régime d’approvisionnement
▪ Organiser une procédure formelle de demande d’achat
▪ Désigner par écrit les personnes autorisées à émettre un bon de commande
▪ Organiser une séparation adéquate de la fonction
▪ Les commandes doivent être effectuées sur des bons de commandes standards
▪ Les bons doivent être signés
▪ Les Fournisseurs doivent être mis en concurrence
L’acceptation des livraisons

▪ Surveiller les délais de livraison
▪ Vérifier que la livraison correspond bien à la commande
26
Centi Geneviève
▪ Il faut une pièce justificative pour chaque entrée
▪ Vérifier la conformité des réceptions
▪ L’acceptation de la réception doit être signée à la fonction achat et à la fonction
enregistrement sans délai
▪ La fonction achat surveille les délais de livraison à partir des bons de commandes
expédiés et effectue les relances nécessaires
La constatation de la dette
▪ Constatation de la dette au fur et à mesure dès la réception des fournitures et services
▪ La comptabilité est organisée pour traiter ces opérations

▪ La comptabilité doit être en mesure de détecter les marchandises livrées mais dont la
facture n’a pas encore été reçue (factures à recevoir) -> il faut pouvoir réconcilier les
bons de réception avec les factures.
▪ Il faut s’assurer que la comptabilité sait enregistrer toutes les factures. Il faut
recenser toutes les factures à l’entrée et vérifier si elles sont toutes encodées dans la
comptabilité
▪ L’enregistrement des factures ne peut se faire qu’après contrôle
▪ Il faut que la comptabilité soit organisée afin de pouvoir traiter les cas particuliers
(retour de marchandises)
Le paiement de la facture

▪ Toute facture ne peut être payée qu’après avoir été contrôlée
▪ Le paiement doit être préalablement autorisé
▪ La facture ne doit être payée qu’une seule fois.

▪ Contrôle de la facture (arithmétique)
▪ Vérifier la justification de la dette
▪ Formaliser l’autorisation du paiement en y apposant une mention « bon pour payer »
sur l’original de la facture
▪ Référencer l’enregistrement de la facture
27
Centi Geneviève
Au niveau des ventes
Mise en place des contrôles dans le circuit des ventes
Commande du client

▪ Rapidité d’exécution des commandes
▪ Conformités des conditions offertes aux clients par rapport à ce que la direction a
décidé
▪ les commandes ne doivent émaner que de clients solvables
▪ Enregistrement systématique de toutes les commandes acceptées

▪ Enregistrement systématique et sans délai + surveillance de toutes les commandes
▪ Les conditions de la commande doivent être approuvées par un responsable
▪ Examen de la solvabilité de tout nouveau client
▪ Transmettre rapidement la commande acceptée au service expédition, au magasin,
ou à la fabrication
Livraison et facturation
▪ Les factures sont correctement et rapidement établies
▪ Les quantités livrées sont toutes facturées
▪ Les prix sont correctement appliqués et les différentes remises autorisées
▪ La facture est arithmétiquement correcte

▪ Récolement entre le bon de commande, le bon de livraison et la facture
▪ Contrôle arithmétique de la facture
Enregistrement des factures

▪ Le CI doit garantir le caractère complet et correct des enregistrements comptables
▪ Via un système informatique qui génèrent et enregistre directement la facture
(Ex : ERP)
▪ Via un système manuel qui devra enregistrer de façon journalière, selon une suite
numérique
▪ La personne qui enregistre doit être différente de la personne qui édite la facture et
qui gère la trésorerie.
28
Centi Geneviève
▪ Des contrôle globaux doivent être effectués (ex : entre le total des soldes des comptes
clients particuliers et le compte client général…)
Suivi de comptes clients

▪ Assurer la relance des non payés
▪ Permettre la constatation des créances douteuses, …
▪ Edition d’une balance âgée qui permettra de détecter les arriérés, établir une
procédure de relance systématique
▪ Faire suivre les comptes clients par une personne qui n’a pas accès à la trésorerie
▪ Toute écriture de dépréciation de la créance d’un client doit être approuvée par un
responsable indépendant du suivi des comptes clients
Mise en place du contrôle interne dans le circuit du personnel

Doit garantir que :
▪ l’embauche se fait de façon optimale et en fonction des besoins de l’entreprise
▪ le paiement s’effectue pour des personnes existantes dans l’entreprise
▪ le paiement s’effectue en fonction des instructions de la Direction
▪ le paiement des dettes sociales et fiscales s’effectuent dans les délais légaux
▪ que la comptabilisation des frais de personnel s’effectue correctement
▪ qu’une gestion des ressources humaines s’effectue en cohérence avec les objectifs de
l’entreprise
Embauche-recrutement
▪ définir une procédure qui permettra aux services utilisateurs d’adresser au service
d’embauche une demande d’embauche
▪ le service d’embauche examine si le besoin est réel et voit s’il peut déplacer des
ressources internes
▪ il faut définir le poste et le profil du candidat recherché
▪ définir une méthode de recherche des candidats
▪ l’embauche doit être autorisée par un responsable
▪ la décision doit être communiquée par écrit au service de paie à l’aide d’un document
qui précise la date d’embauche, l’identification complète du candidat
▪ la rémunération
▪ la qualification
▪ créer un dossier individuel
29
Centi Geneviève
Paiement des rémunérations
▪ suivis des heures prestées
▪ valorisation des temps sur des bases autorisées
▪ l’approbation des éléments de paie
▪ le paiement
Paiement des dettes sociales et fiscales

▪ compétence du personnel et supervision par un responsable
Enregistrement des charges de personnel

▪ écriture des salaires
▪ les provisions salariales, sociales et fiscales
Mise en place du contrôle interne des stocks
Objectifs du contrôle interne:

▪ sauvegarde des stocks
▪ enregistrement correct en comptabilité

▪ séparation des fonctions (entre celles du magasin et celles opérationnelles : achat-
vente)
▪ Définition des pouvoirs et responsabilité (la Direction doit désigner les personnes
habilitées à mouvementer les stocks
▪ Responsabiliser les magasiniers
▪ Organisation efficace des magasins (centralisation des stocks, regroupement par
catégories, par produits, méthodes de rangement rationnelles…)
▪ Sécurité physique et mesures de sauvegarde (alarme, assurance adéquate…)
▪ Justificatif des mouvements de stocks (chaque mouvement doit être accompagné
d’un document normalisé et signé par le préposé magasin
▪ Contrôle physique des stocks (inventaire annuel/contrôle plusieurs fois l’année)
▪ Contrôler l’évaluation des travaux en cours (avec prise en compte d’un bénéfice au fur
et à mesure de l’achèvement des travaux.
30
Centi Geneviève
Mise en place du contrôle interne des valeurs immobilisées
Achats d’immobilisés

• Les achats d’investissement doivent être rentables et opportuns

▪ Etablir une liste des investissements possibles
▪ Calculer le budget nécessaire
▪ Analyser la rentabilité des investissements prévus
▪ Sélectionner les projets
▪ Approuver la dépense
Conservation physique
▪ Effectuer des inventaires périodiques
▪ Désigner un responsable qui aura comme fonction de protéger les immobilisés
(entretien…)
▪ Couvrir les immobilisés par des assurances adéquates (vol, incendie …)
Sorties d’immobilisés
▪ Être autorisées par une personne responsable
Inventaire permanent des immobilisés

▪ Avoir un système qui renseigne sur
o la nature du bien,
o sa date de mise en service
o sa localisation
o son taux d’amortissement…
31
Centi Geneviève
Mise en place du contrôle interne des systèmes informatiques
L’utilisation de l’informatique dans les entreprises a permis de renforcer le contrôle interne,

d’améliorer les performances et d’accroitre la fiabilité des informations financières des
entreprises.
Les systèmes informatiques constituent la base des activités de contrôle.
Objectifs
Les moyens de CI pour les systèmes informatiques seront mis en œuvre dans le but de
traiter et délivrer en temps voulu, en toute circonstance, une information fiable et
adaptée aux besoins de l’organisation. Ils doivent assurer la protection des
informations contre l’altération et la divulgation à des tiers non autorisés.
Ces contrôles sont généralement de deux types :
▪ Les contrôles généraux

▪ Les contrôles des logiciels (Ils visent l’environnement dans lequel les logiciels ont été
développés, maintenus et fonctionnent).
Contrôles généraux
1. Organisation de la fonction IT
- Séparation des fonctions
▪ L’analyste développeur (responsable de l’architecture des logiciels)

▪ Le développeur (qui programme)
▪ L’opérateur système (responsable du traitement des données avec une connaissance
limitée du logiciel)
▪ L’administrateur IT (gestion des données, des droit d’accès…)
- Différents niveaux des personnes qui manipulent les données
2. Contrôle de la documentation
Contrôler la documentation standard (des logiciels, des instructions des logiciels,

instructions pour les utilisateurs….)
3. Contrôle du Hardware
Existe-t-il des procédures pour la maintenance, les pannes…
32
Centi Geneviève
4. Contrôle des accès :
▪ Contrôle physique (Ex : qui peut avoir accès aux serveurs)

▪ Contrôle aux données (Ex : Qui peut avoir accès aux données et dans quelle limite ?)
Contrôle des logiciels

Ces contrôles concernent les entrées des données(INPUT), leur traitement et la sortie
(OUTPUT) des données d’un logiciel.
1. L’autorisation
Des procédures doivent être mise en place pour désigner les personnes responsables,
compétentes qui s’occupent des INPUT du système. Dans des programmes dit ON-LINE,
c’est le nom et le mot de passe de l’utilisateur qui jouent ce rôle.
2. Contrôle de prétraitement
Ce sont des contrôles qui examinent le caractère complet et exact des données introduites.
3. Batching
Ce sont des contrôles de totaux et sous-totaux qui examinent si toutes les données entrées
ont bien été traitées.
4. Contrôle des processus

Ces contrôles qui tendent de prévenir les erreurs à l’entrée des données :
- vérification par clé : plusieurs personnes introduisent les éléments les plus
importants d’une transaction d’entrée. Si les résultats ne sont pas les mêmes, la
transaction n’est pas acceptée.
- vérification par check-digit, contrôle logique et contrôle des totaux. Ex : contrôle

des deux derniers chiffres d’un numéro de TVA lors de l’encodage d’un nouveau
client ou d’un compte banque
5. Contrôles logiques
Validité des données enregistrées (ex : le numéro d’un article du stock est comparé avec une
table de numéros de stock possible).
6. Procédures de corrections des erreurs

Des rapports d’erreurs doivent être disponibles et des procédures doivent être mise en place
pour corriger les erreurs.
33
Centi Geneviève
Partie II. CONTROLE EXTERNE
1. Nécessité et objectifs
Le contrôle externe consiste dans l'examen par une personne compétente et indépendante
de l'entreprise contrôlée, des documents financiers (comptes annuels) essentiellement en
vue d'en attester la sincérité et la régularité (concept de l'image fidèle).
La révision externe est indispensable pour :

-la protection des actionnaires
- la protection de l'épargne
- l'information des travailleurs
- l'information des tiers
C’est le conseil d’administration qui propose le commissaire, c’est l’assemblée générale qui le
nomme pour une période de trois ans.
Dans les grandes entreprises, le contrôle externe est obligatoirement exercé par le
Commissaire ; celui-ci doit nécessairement être un membre de l’institut des réviseurs
d’entreprises. Lorsque plusieurs commissaires sont nommés ensemble, on parle de collège
des commissaires.
2. Personnes contrôlées
Les sociétés anonymes, les sociétés à responsabilité limitée et les sociétés coopératives à
responsabilité limitée, les ASBL et les fondations privées doivent nommer un commissaire
parmi les personnes physiques ou morales de l’institut des réviseurs d’entreprises dès
qu’elles ne sont plus qualifiées de petites entreprises.
Le seuil et les critères applicables pour la qualification de petites sociétés sont les suivants :
(Art 1:24 CSA)
- Chiffre d’affaires annuel (hors TVA) supérieur à 9.000.000 €;

- Total du bilan supérieur à 4.500.000 € ;
- Nombre de travailleurs annuel en moyenne : 50 personnes.
L’application de ces seuils doit être appréciée à la date de bilan du dernier exercice clôturé.
Les effets entrent en vigueur pour l’exercice suivant.
Le fait de franchir ou ne plus franchir plus d’un des seuils visés n’a d’incidence sur la
catégorie que s’il se produit pendant deux exercices consécutifs.
34
Centi Geneviève
3. Personnes habilitées à faire le contrôle et l’expertise-comptable
En Belgique, le législateur a reconnu exclusivement aux membres de l’IRE le pouvoir de

définir les normes de contrôle pour l’exécution des missions de contrôles des comptes
Les normes de contrôles sont généralement subdivisées en trois catégories :
1. Les normes de contrôles générales

2. Les normes des travaux de contrôle,
3. Les normes de rapport
3.1 Les normes de contrôles générales
Ces normes constituent le Vade-mecum des réviseurs pour la Belgique.
Les normes sont des règles à caractère impératif, qu’il convient de suivre quelles que
soient les circonstances de la mission. Les réviseurs ne peuvent y déroger sous peine de
sanctions disciplinaires.
Il faut une indépendance totale du réviseur vis à vis de la société qu’il va contrôler
3.2 Les normes des travaux de contrôle
Les travaux doivent être préparés avec efficacité et précision, s’il y a des collaborateurs, le
réviseur doit contrôler tout leur travail.
Il doit vérifier si le Contrôle interne existe et estimer sa fiabilité et son efficacité. Il

appliquera ses techniques de contrôles et de sondage
Il détermine lui-même la nature et l’étendue des opérations de contrôle qu’il juge bon
d’effectuer
Il consignera les opérations de contrôles qu’il a effectués dans un document de travail

Il vérifiera également si les obligations légales et statutaires relatives à la comptabilité et aux
comptes annuels ont été respectées.
3.3 Les normes du rapport
Chaque rapport sera écrit et circonstancié.

Il existe également des recommandations, elles doivent également être suivies, mais si les
circonstances particulières de la mission l’exigent, le réviseur pourra ne pas en tenir compte.
Il devra cependant toujours pouvoir justifier le fait de les avoir ignorées.
35
Centi Geneviève
4. Les méthodes de contrôle, les droits et obligations pendant le
contrôle
4.1 La démarche
Le réviseur d’entreprises suivra une démarche assez formelle tout au long de son processus
de vérification des comptes menant à la certification. Schématiquement, une mission d’audit
peut être scindée en cinq parties :
1. Stratégie globale et prise de connaissance générale de l’entreprise

2. Analyse et évaluation du Contrôle Interne ;
3. Analyse du risque ;
4. Examen des comptes
5. Achèvement de l’audit.
4.2 Stratégie globale et prise de connaissance générale de l’entreprise
A l’occasion de cette prise de connaissance, il rassemblera tous les éléments concernant son
activité, ses produits, son administration, son personnel, son système comptable et
informatique, son environnement général.
La collecte de ces renseignements donnera naissance aux premiers éléments constituant son
dossier permanent.
4.3 Analyse et évaluation du Contrôle Interne
Le réviseur analysera le CI suivant les normes de révisions de l’IRE
Si le dispositif du contrôle interne présente des lacunes, le réviseur adaptera ses travaux de
contrôle et éventuellement les étendra en fonction de ces lacunes ; il en fera mention sans
toutefois se substituer à ce contrôle interne. Si la révision révèle des faiblesses significatives
dans le système de contrôle interne telle que la fidélité des comptes annuels pourrait en être
altérée, le réviseur communique ses observations aux organes responsables de l’entité.
Il choisira ensuite sa stratégie pour sa mission de contrôle des comptes.
Remarque : Les contrôles doivent fonctionner de façon permanente pendant toute la durée
de l’exercice comptable.
Il communiquera ensuite à la direction les faiblesses « significatives » du système
36
Centi Geneviève
4.4 Analyse du risque lors du contrôle
On peut définir ce risque comme étant le risque pour le réviseur d’établir une attestation
erronée sur les comptes annuels qui contiendrait des erreurs significatives
Ce risque comporte 3 composants
o Risque inhérent
o Risque lié au contrôle
o Risque de non détection
Risque inhérent:
C’est la probabilité d’inexactitudes significatives dans une rubrique comptable ou dans un
flux d’opérations (consécutive à une erreur, omission ou fraude)
Le rôle du Réviseur sera de dresser une carte des risques inhérents et de déterminer les
opérations de contrôles en fonction de cette carte. Une bonne connaissance de
l’environnement de l’entreprise est donc cruciale.
Le risque inhérent comporte deux catégories de risques :
les risques inhérents au niveau de l’entreprise dans son ensemble (Structure, activités,
finance …de l’entreprise) : qualité du personnel dirigeant, organisation interne générale de la
société, situation économique et financière (caractéristiques commerciales, techniques,
financières, juridiques),
- les risqués inhérents liés aux opérations comptables proprement dites :
en cas d’erreur ou d’omission dans l’enregistrement comptable d’une opération dans un
compte déterminé ou dans un ensemble d’enregistrements relatif à un groupe de
transactions (flux d’opérations). Cette inexactitude deviendra significative pour le jugement
que doit porter le réviseur sur les comptes annuels dès l’instant où les critères de
l’importance relative sont rencontrés.
Le réviseur n’a pas la maîtrise de ce risque inhérent, mais l’évaluation de celui-ci va

influencer son opinion quant à la mesure du risque de non détection.
Risque lié au contrôle interne:

Le risque réside dans la probabilité que le système de contrôle interne n’empêche pas ou ne
détecte pas en temps voulu des inexactitudes significatives dans une rubrique comptable ou
dans un flux d’opérations, consécutive à une erreur volontaire ou involontaire ou à une
fraude
Comme dans le cas du risque inhérent, le réviseur ne maîtrise pas le risque du contrôle
interne.
37
Centi Geneviève
Risque de non détection:
Le risque de non-détection découle de la probabilité de ne pas identifier des inexactitudes

significatives dans un flux d’opérations ou dans une rubrique comptable au moyen d’un
procédé de contrôle déterminé. C’est le réviseur qui en est responsable, car c’est à lui
qu’appartient de choisir les techniques de contrôles appropriées en fonction de l’entreprise.
Pour les risques de non détection, on distingue :
- le risque aléatoire : risque découlant du choix d’un échantillonnage qui ne permet pas la
détection d’une inexactitude significative,
- le risque technique, portant sur une erreur dans le choix d’un procédé de vérification, dans
son application ou dans l’interprétation des résultats.
Risque d’audit = Risque inhérent x Risque de contrôle x Risque de non détection
4.5 Contrôle des comptes
Le contrôle des comptes porte sur le bilan, le compte de résultat et les annexes.
Il consiste principalement sur

- la vérification des soldes repris dans les comptes annuels,
- sur la vérification des transactions effectuées durant l’exercice,
- sur les éléments devant figurer dans l’annexe.
L’objectif des tests mis en œuvre dans cette partie de l’audit est de vérifier le caractère
complet, correct et réel des opérations enregistrées tout au long de l’exercice.
L’auditeur vérifiera donc que :

- tout ce qui devait être comptabilisé l’a bien été
- pour des montants corrects,
- dans les bons comptes,
- au cours de la bonne période
- et que tout ce qui a été comptabilisé est bien le reflet d’opérations réelles.
38
Centi Geneviève
4.6 Achèvement de l’audit.
Une fois l’essentiel de l’audit achevé, le réviseur d’entreprises doit réunir un certain nombre
d’éléments en vue de se faire définitivement une opinion. Cette étape comprendra
principalement la revue du dossier, l’examen des événements survenus après la clôture de
l’exercice comptable et la préparation du ou des rapports et des recommandations.
La lecture des procès-verbaux ou rapports du conseil d’administration, la communication de

situations comptables établies après la clôture permettent au réviseur de vérifier que tous les
éléments significatifs ont bien été pris en compte.
Dans le cas particulier d’une entreprise en difficulté, le réviseur d’entreprises devra apprécier
la viabilité de l’entreprise. La démarche du réviseur est fortement influencée par une série de
vérifications et procédures propres aux entreprises en difficulté. Parmi les quels, citons la
justification des règles comptables en continuité, la convocation d’une assemblée générale
qui doit se prononcer sur la continuité, information écrite et circonstanciée à destination de
l’organe de gestion
4.7 Le concept de matérialité
Le concept de matérialité, également appelé seuil de signification ou concept d’importance

relative, est une notion fondamentale en audit.
La limite à partir de laquelle une anomalie ou un ensemble d’anomalies dans les comptes
sera considéré par le réviseur comme significative et susceptible de donner lieu à un
ajustement dans les comptes ou une réserve dans le rapport de commissaire est appelée
seuil de matérialité ou seuil de signification.
Il n’existe pas de normes concrètes pour les niveaux et les pourcentages de matérialité, car
les instances de règlementation veulent éviter que de telles directives soient appliquées sans
que les facteurs liées à la situation ne soient pris en compte.
39
Centi Geneviève
Les techniques de contrôle
1. L’observation
Elle s’applique facilement aux immobilisations corporelles, financières, aux stocks…
La vérification des stocks est la plus délicate et devra être bien planifiée, notamment au
cas où le stock contient des matières assez spécifiques (produits liquides ou en vrac,
pièces détachées, encours de fabrication)
Une visite globale de l’entreprise permet de se faire une idée sur la culture d’entreprise.
2. Les questionnaires
Les questionnaires préétablis ont pour but d’aider le réviseur à analyser les cycles d’activité
de l’entreprise (cycle des achats, de ventes, de rémunérations…)
3. Les diagrammes de flux
Ils visent à analyser et décrire la circulation des documents au sein de l’entreprise.

L’auditeur mentionne quels sont les documents utilisés dans l’entreprise, qui les a créé et où
ils sont créé.
Les diagrammes permettent d’avoir une compréhension globale et rapide de l’entreprise.
4. La revue analytique
La revue analytique peut se définir comme un ensemble de comparaisons visant à mettre en
évidence certaines tendances significatives et à identifier des fluctuations inattendues.
L’analyse la plus simple est la comparaison des différentes rubriques du bilan et du compte
de résultats d’un exercice à l’autre et la recherche des motifs des écarts les plus importants.
Exemples :
Pourquoi les amortissements ont-ils augmenté de 40 % depuis l’exercice précédent ?

Pourquoi le poste clients est-il passé de 12 Mois à la fin de l’exercice précédent à 26 Mois à la
fin de cette année ?
On analysera également les marges brutes, le taux de rotation des stocks, le nombre de jours
de crédit clients et fournisseurs, les écarts existant entre les comptes annuels en fin
d’exercice et les budgets, les charges et les produits d’un exercice à l’autre, ... afin de
rechercher la cause des écarts
40
Centi Geneviève
5. Les sondages
Les sondages doivent être appliqués de manière logique, raisonnée et méthodique.
En effet, les normes de révision prévoient que le contrôle est plénier c’est-à-dire qu’il
consiste en un ensemble de vérifications et de recoupements reliés entre eux afin de couvrir
tous les aspects, toutes les rubriques des comptes annuels de l’entreprise.
Ex. : examen des factures d’entretien et réparations au-dessus d’un certain montant.
6. Les tests de césure

Les tests de césure (ou tests de ‘cut off’) ont pour objet de vérifier que chaque transaction est
bien comptabilisée dans la période comptable à laquelle elle se rapporte.
7. La vérification des concordances

Le principe général de ce test est de s’assurer qu’un même concept a été repris pour le même
montant dans deux traitements comptables différents.
On vérifiera par exemple que le montant des amortissements figurant en charge correspond
bien à l’augmentation des amortissements cumulés des comptes de bilan, que la charge des
rémunérations reprise sur le décompte global émanant du secrétariat social concorde avec
les comptes “62”…
8. Les confirmations externes

En audit, il y a un grand principe de base qui dit que tout justificatif externe a plus de valeur
qu’un élément interne. La raison en est simplement qu’un document externe est plus
difficile à falsifier
D’une manière générale, les demandes de confirmation s’appliqueront aux :
- banques (soldes des comptes, emprunts et garanties données, traites escomptées, ...)
;
- clients (soldes des comptes à la date de clôture) ;
- fournisseurs (soldes des comptes, effets de commerce, stocks en dépôt, ...) ;
- avocats (litiges en cours avec estimation des risques) ;
- courtiers d’assurance (couverture suffisante des risques, prise en résultat correcte) ;
- conservation des hypothèques (hypothèques ou gages sur fonds de commerce).
Exemples donnés au cours (Actif-passif + cpt de résultat)
41
Centi Geneviève
5. La certification du Réviseur d’entreprise
Rapport de type court
• Ecrit
• Circonstancié (un lecteur doit comprendre la portée des observations mentionnées)
• Distinction claire entre
o Introduction
o Attestation des états financiers
o Informations et attestations complémentaires
• Claire et concis : uniquement mention des éléments significatifs

Daté du jour où les travaux sont terminés (ne peut être antérieur à l’arrêt des comptes, la
responsabilité du commissaire s’étend jusqu’à cette date pour les évènements survenus après
la date du bilan).
La certification
Le rapport doit distinguer clairement, d’une part, l’attestation d’états financiers et, d’autre
part, le cas échéant, les mentions et informations complémentaires
Le rapport doit être daté et signé. La date correspondra à celle où le commissaire a terminé
ses travaux de contrôle
7.1.1 Mentions obligatoires
Le rapport de commissaire doit comporter certaines mentions indispensables, énumérées

par l’article 3:75 du CSA :
« Le rapport des commissaires comprend les éléments suivants :
1. une introduction, qui contient au moins l’identification des comptes annuels qui
font l’objet du contrôle, ainsi que le référentiel comptable qui a été appliqué lors de
leur établissement;
2. une description de l’étendue du contrôle, qui contient au moins l’indication des normes
selon lesquelles le contrôle a été effectué et s’ils ont obtenu de l’organe de gestion et
préposés de la société les explications et informations requises pour leur contrôle;
3. une mention indiquant si la comptabilité est tenue conformément aux dispositions légales
et réglementaires applicables;
42
Centi Geneviève
4. une attestation dans laquelle les commissaires indiquent si, à leur avis, les comptes
annuels donnent une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats
de la société compte tenu du référentiel comptable applicable et, le cas échéant, quant au
respect des exigences légales applicables. Elle peut prendre la forme d’une attestation sans
réserve, d’une attestation avec réserve, d’une opinion négative, ou, si les commissaires sont
dans l’incapacité de délivrer une attestation, d’une déclaration d’abstention;
5. une référence à quelque question que ce soit sur laquelle les commissaires
attirent spécialement l’attention, qu’une réserve ait ou non été incluse dans l’attestation;
6. une mention indiquant si le rapport de gestion comprend les informations requises par les
articles 3:5 et 3:6 du CSA et concorde ou non avec les comptes annuels pour le même
exercice;
7. une mention indiquant si la répartition des bénéfices proposée à l’assemblée générale est
conforme aux statuts et au présent Code;
8. l’indication qu’ils n’ont point eu connaissance d’opérations conclues ou de

décisions prises en violation des statuts ou du présent Code. Toutefois, cette mention peut
être omise lorsque la révélation de l’infraction est susceptible de causer à la société
un préjudice injustifié, notamment parce que l’organe de gestion a pris des mesures
appropriées pour corriger la situation d’illégalité ainsi créée.
7.1.2. Mentions et informations complémentaires
1) Le rapport du réviseur sur les comptes annuels doit également contenir une mention
indiquant que le rapport de gestion traite des informations requises par les articles 3:5 et
3:6 du CSA, et concorde avec les comptes annuels (ou consolidés) pour le même
exercice. Cette mention faite par le commissaire sur le rapport de gestion ne fait pas
partie de l’attestation sur les comptes annuels.
2) Le réviseur peut ajouter dans la seconde partie de son rapport, un ou plusieurs

paragraphes d’observation en vue d’éclairer le lecteur sur certains aspects des comptes
annuels ou du rapport de gestion qu’il juge importants pour la bonne compréhension de
ces documents.
3) Le rapport du commissaire sur les comptes annuels sociaux indique explicitement si la

comptabilité est tenue conformément aux dispositions légales et réglementaires
applicables. Cette mention distincte de l’attestation des comptes annuels figurera dans
la seconde partie du rapport, même si des objections sont émises, pour autant que
43
Centi Geneviève
celles-ci n’influencent pas l’image fidèle du patrimoine, de la situation financière ou des
résultats de l’entité.
4) Le rapport du commissaire à l’assemblée générale d’une société indique si l’affectation

du résultat et, le cas échéant, la répartition des bénéfices proposées à cette assemblée
sont conformes aux statuts et au Code des sociétés.
5) Dans son rapport à l’assemblée générale, le commissaire doit indiquer spécialement s’il
n’a point eu connaissance d’opérations conclues ou de décisions prises en infraction au
Code des sociétés ou aux statuts. Toutefois, cette mention ne sera pas faite lorsque la
révélation est susceptible de causer à la société un préjudice injustifié notamment parce
que l’organe d’administration a pris les mesures appropriées pour corriger la situation
d’illégalité ainsi créée.
6) Le rapport du commissaire contient les mentions requises par le CSA lorsque le conseil
d’administration est appelé à prendre une décision ou à se prononcer sur une opération
relevant de sa compétence à propos de laquelle un administrateur à un intérêt direct ou
indirect de nature patrimoniale qui est opposé à l’intérêt de la société.
7) Le rapport du réviseur d’entreprises sera daté du jour où ses travaux de contrôle ont été
achevés. Cette date ne peut pas être antérieure à la date d’arrêt des comptes annuels par
l’organe de gestion.
7.1.3. Types de certification
En schématisant quelque peu, on peut distinguer plusieurs types de rapports de

certification, Les rapports avec ou sans réserve peuvent être complétés par un paragraphe
explicatif.
Ce paragraphe explicatif souligne une incertitude clairement identifiée et exposée soit dans
le rapport de gestion, soit dans l’annexe des comptes annuels.
44
Centi Geneviève
Formes d’attestations des comptes
Attestation approbative Refus d’attestation
Attestation Opinion Déclaration

Attestation avec réserve négative d’abstention
sans réserve
Attestation Attestation
sans réserve, avec réserve
avec paragraphe et paragraphe
explicatif explicatif
45
Centi Geneviève
7.1.3.1 ATTESTATION APPROBATIVES
- Attestation sans réserve
Ce type de rapport signifie que le lecteur peut avoir une grande confiance dans les comptes
annuels qui lui sont soumis. Une attestation sans réserve sous-entend qu’il a été satisfait aux
points suivants :
a) les comptes annuels ont été contrôlés conformément aux normes de révision de
l’IRE;
b) les comptes annuels correspondent quant à la forme et au contenu aux
prescriptions légales et réglementaires ainsi qu’aux normes comptables usuelles;
c) les règles d’évaluation ont été appliquées d’une façon constante ou les
informations nécessaires sur leur modification et l’influence sur le résultat sont
données dans l’annexe des comptes annuels;
d) toutes les informations nécessaires sont reprises avec clarté dans les comptes
annuels, de manière telle que le lecteur dispose d’une image fidèle du patrimoine,
de la situation financière et des résultats de l’entreprise.
- Attestation avec réserve
Ce type de rapport signifie que le lecteur peut avoir confiance dans les comptes annuels qui
lui sont soumis, excepté pour les points spécifiques mentionnés dans le corps du rapport et
repris dans l’attestation.
Cette attestation s’impose dans les cas suivants :
a) lorsque la révision n’a pas pu s’appuyer sur un système de contrôle interne suffisant
ou lorsqu’une partie des comptes annuels n’a pu être contrôlée conformément aux
normes;
b) lorsqu’au moment de l’attestation, il existe des incertitudes pouvant influencer de
manière notable l’évaluation d’une ou de plusieurs rubriques des comptes annuels
voire l’évolution de la situation financière ou des résultats de l’entreprise;
c) lorsque le réviseur ne peut pas marquer son accord sur le contenu ou la présentation
d’un ou de plusieurs éléments des comptes annuels. Normalement, le réviseur
d’entreprises n’émettra des réserves que dans le cas où elles sont significatives pour
l’appréciation des comptes annuels. Il mentionnera clairement les motifs de sa
réserve et les répercussions chiffrées sur la situation et sur les résultats de
l’entreprise, pour autant qu’il soit possible de les calculer. Les réserves ne pourront
être d’une nature telle qu’elles enlèvent toute portée à l’attestation.
46
Centi Geneviève
- Paragraphe explicatif
Lorsqu’il existe une incertitude significative qui n’est pas de nature à justifier l’existence
d’une déclaration d’abstention, le réviseur pourra inclure un paragraphe explicatif dans son
attestation sans réserve.
Le paragraphe explicatif s’impose en cas de problème significatif en matière de continuité de

l’exploitation. Dans ce cas, l’intitulé de la première partie du rapport sera « Attestation sans
réserve des comptes annuels, avec paragraphe explicatif ». il faut entendre une situation
dont l’issue dépend d’actions ou d’événements futurs qui ne sont pas sous le contrôle direct
de l’entité et qui peuvent affecter les comptes annuels.
Le commissaire qui a un doute sur un aspect des comptes annuels doit tout mettre en œuvre
pour lever cette incertitude. Pourtant, dans certains cas, il n’existe pas de réponse à la
question, et les dirigeants peuvent partager ce même doute. Ce sera principalement le cas
lorsque la continuité de l’entreprise est menacée par des difficultés financières. Dans ce
cas, les dirigeants ont l’obligation de s’en justifier dans le rapport de gestion. Le commissaire
n’émettra aucune réserve lorsque l’information est correctement donnée.
7.1.3.2. REFUS D’ATTESTATION
- Opinion négative sur les comptes annuels
Lorsque le réviseur désapprouve les comptes annuels parce qu’il est en désaccord avec les
dirigeants sur un ou plusieurs points tellement essentiels que même l’attestation avec
réserve ne peut être donnée, il refusera de certifier les comptes annuels.
Le désaccord doit porter sur le fait que les comptes annuels ne donnent pas une image fidèle
du patrimoine de l’entreprise, de sa situation financière et/ou de ses résultats.
Il peut également porter sur le fait que les comptes annuels ne sont pas préparés
conformément aux dispositions légales et réglementaires applicables à la société en
Belgique, de sorte que l’image fidèle en est profondément affectée.
Dans ces deux hypothèses, le rapport doit mentionner que les comptes annuels ne
donnent pas une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ou des résultats de
l’entreprise et justifier succinctement les motifs du refus de certifier.
47
Centi Geneviève
- Déclaration d'abstention
Le réviseur ne peut émettre une déclaration d'abstention que dans des cas strictement
déterminés et en donnant les justifications nécessaires.
La déclaration d'abstention ne se justifie que dans les deux hypothèses suivantes :
1. Lorsque les données fournies par l’entreprise sont tellement insuffisantes qu’il
devient impossible d’émettre un avis fondé sur le point de savoir si les
comptes annuels reflètent fidèlement le patrimoine, la situation financière et
les résultats de l’entreprise.
A titre d’exemple, ceci pourrait résulter :

a. de l’impossibilité d’accomplir certaines procédures de vérification
considérées comme essentielle ;
b. de la disparition accidentelle des pièces justificatives et des livres
comptables;
c. d’une faiblesse fondamentale du système de contrôle interne qui ne
peut pas être compensée par des vérifications alternatives suffisantes.
2. Lorsque le réviseur d’entreprises se trouve confronté à des incertitudes

inhabituelles portant sur la réalisation d’un événement touchant l’activité de
l’entreprise ou sur le montant d’une rubrique des comptes annuels et que cette
incertitude est de nature à influencer de manière fondamentale l’évolution de
la situation financière ou des résultats de l’entreprise. A titre d’exemple, ceci
pourrait résulter d’événements politiques graves dans un pays étranger où se
trouve localisé l’essentiel des actifs et de l’activité de l’entreprise ou de
l’aboutissement d’un litige grave dont la perte pourrait entraîner la disparition
de l’entreprise.
Le réviseur ne peut s’abstenir qu’après avoir fait ce qui est en son pouvoir en vue d’établir si
les comptes annuels présentent une image fidèle et après avoir établi qu’aucune technique
de contrôle n’est appropriée pour résoudre les incertitudes qui justifient sa déclaration
d’abstention.
Si le rapport contient une déclaration d’abstention, les raisons doivent en être données avec
précision.
7.1.4. Contrôle du rapport de gestion
Le rapport doit également mentionner si le rapport de gestion contient toutes les

informations requises par la loi et si elles concordent bien avec le compte de résultat.
(Art 3 : 6 CSA)
Si l’information ne s’y trouve pas, le commissaire devra le signaler dans son rapport. Mais
cela ne donnera jamais lieu à une réserve dans la conclusion de son rapport.
48
Centi Geneviève
7.1.5. Autres mentions (Voir 7.1.2)
7.2. L’attestation légale de L’Expert-comptable
La représentation de l’associé dans ses pouvoirs individuels d’investigation dans les petites
et moyennes entreprises où aucun commissaire n’a été nommé constitue, en effet, un
monopole exclusif de L’Expert-comptable externe, seul habilité à exercer habituellement ou
à offrir d’exercer cette mission.
Toute attestation délivrée par L’Expert-comptable s’appuie sur l’opinion indépendante qu’il
a acquise à la suite d’un travail de contrôle adéquat et effectif.
Pour l’exécution de ses missions, L’Expert-comptable se référera:
1) au texte légal qui définit la mission et en détermine les modalités;

2) à la convention liant L’Expert-comptable à son client;
3) aux recommandations particulières émanant de l’Institut des Experts-
Comptables et des Conseils fiscaux;
4) à la littérature spécialisée.
Rapport
L’Expert-comptable mentionne dans son rapport les limites légales, contractuelles et

techniques dans le cadre desquelles il a effectué sa mission. Lorsque la mission est dévolue
par ou en vertu de la loi, L’Expert-comptable ne peut accepter aucune limite contractuelle
qui aurait pour effet de modifier la mission telle qu’elle est définie par ou en vertu de la loi,
ou d’en altérer l’esprit.
Avant d’accepter une mission, L’Expert-comptable doit s’assurer:
1) qu’il dispose de la compétence et de l’expérience nécessaires pour effectuer

les travaux;
2) qu’il dispose éventuellement du personnel qualifié et des outils appropriés
pour effectuer les travaux;
3) qu’il dispose du temps nécessaire pour remplir sa mission, compte tenu
notamment des délais légaux ou contractuels auxquels il est tenu;
4) qu’il ne se trouve pas, vis-à-vis de son client ou de toute autre personne,
physique ou morale, dans un lien de dépendance direct ou indirect tel que son
opinion est susceptible d’être influencée.
L’Expert-comptable remplit sa mission et en établit les conclusions dans un esprit de totale
indépendance.
Documents de travail
Les documents de travail doivent être conçus d’une manière telle qu’ils puissent fournir une
preuve de l’importance et de la nature du travail effectué ainsi qu’une justification des
conclusions auxquelles les travaux ont permis d’aboutir.
Contrôles
Voir techniques du Réviseur
49
Centi Geneviève
6. Les missions ponctuelles de L’Expert-comptable et du Réviseur
d’Entreprise
6.1. Missions de L’Expert-comptable interne et externe
L’Expert-comptable est habilité à exécuter dans les entreprises privées, les organismes
publics ou pour compte de toute personne ou de tout organisme intéressé, les missions
suivantes:
1) la vérification et le redressement de tous documents comptables;

2) l’expertise, tant privée que judiciaire, dans le domaine de l’organisation comptable des
entreprises ainsi que l’analyse par les procédés de la technique comptable de la situation et
du fonctionnement des entreprises au point de vue de leur crédit, de leur rendement et de
leurs risques;
3) l’organisation des services comptables et administratifs des entreprises et les activités de
conseil en matière d’organisation comptable et administrative des entreprises;
4) les activités d’organisation et de tenue de la comptabilité de tiers;
5) donner des avis se rapportant a` toutes matières fiscales;
6) assister les contribuables dans l’accomplissement de leurs obligations fiscales;
7) représenter les contribuables.
Les Experts-comptables qui exercent leurs activités dans les liens de subordination d’un
contrat de travail ou en vertu d’une fonction rémunérée par les pouvoirs publics ne peuvent
exercer les activités visées au 1 en 2 que si cela ne conduit pas à une attestation ou à un
rapport d’expertise destinés à être remis à des tiers.
Missions occasionnelles
• Emission d’actions en dessous du pair en cas d’augmentation de capital (Art 582

CSOC et 657 CSOC pour la SCA)
• Limitation ou suppression du droit de préférence (Art.596/598 C.SOC)
• Dissolutions (Art 181 C.SOC)
• Liquidation
• Transformation (Art.774 à 788 C.SOC)
• Fusions et scissions (Art 670 à 773 C.SOC
Autres missions légales
• Assistance lors de la constitution d’une société

• Représentation ou assistance des associés dans l’exercice de leur pouvoir individuel
d’investigation et de contrôle
• Rédaction des comptes annuels
• Assistance lors de la requête en réorganisation judiciaire + détection des entreprises
en difficulté
• Mission de commissaire aux comptes de copropriété
• Prévention du blanchiment
50
Centi Geneviève
6.2. Quelques missions du Réviseur d’Entreprise
Missions principales
- Le contrôle de la situation financière, des comptes annuels et régularité au regard des

du Code CSA et des statuts.
- La certification auprès du conseil d'entreprises (La mission du réviseur d'entreprises
dans les entreprises qui ont un conseil d'entreprise vise à certifier le caractère fidèle et
complet des informations économiques et financières transmises par l'organe de
gestion).
Missions légales occasionnelles
- Apports en nature et quasi-apports

- Fusions - scissions
- Transformations
- Dissolutions
- Cession forcée d’actions
- Modifications de l’objet de la société
- Modification de la forme juridique
- Liquidation d’une société
- Limitation du droit de préférence
- Emissions d’actions sous le pair comptable…
Missions contractuelles
- Missions d’évaluation de sociétés

- Due diligence (analyse d’informations financières – acquisitions / investissement)
- Restructurations
- Expertises judiciaires
- Attestation sur la qualité d’informations non financières
- Mission d’évaluation du contrôle interne et de l’organisation administrative et
mission d'appréhension de risques
- Mission d’appréhension des risques
- Mission de procédures convenues (agreed upon procedures)
- Mission de conseil et d’assistance aux entreprises en droit des sociétés, en droit
comptable ou en droit fiscal
51
Centi Geneviève
7. Les règles professionnelles et déontologiques
9.1. Déontologie de L’Expert-comptable
Dispositions générales
1) L'expert-comptable inscrit au tableau des experts-comptables externes

2) L'expert-comptable doit se conformer aux dispositions légales et réglementaires ainsi
qu'aux normes de révision usuelles de l'Institut. Selon les circonstances, il prendra
également en compte les recommandations émises par le Conseil de l'Institut.
3) L'expert-comptable doit éviter tout acte ou toute attitude qui serait contraire, soit à la
dignité, à la probité ou à la délicatesse, soit aux justes égards qu'il doit à ses confrères,
soit à l'indépendance qui caractérise l'exercice des professions libérales.
4) l'expert-comptable est tenu de répondre à toute demande d'information, à toute
injonction et convocation qui lui sont adressées par le Conseil ou par un de ses
représentants dans le délai à fixer par le Conseil et qui ne peut pas être inférieur à un
mois.
Indépendance
1) L'expert-comptable externe doit refuser toute mission ou renoncer à la poursuite de

celle-ci, dès qu'il constate l'existence d'influences, de faits ou de liens de nature à
diminuer son indépendance, son libre arbitre, sa liberté d'appréciation ou son
impartialité. Il doit également veiller à l'indépendance, à l'impartialité, au libre
arbitre et à la liberté d'appréciation de ses collaborateurs et de la personne à laquelle
il fait appel.
2) L'expert-comptable externe ne peut accepter aucune mission de monopole dans une

société dans laquelle lui-même, son conjoint, ou tous les deux, un parent ou allié
jusqu'au deuxième degré, remplit une des qualités suivantes :
o actionnaire principal de la société ou propriétaire de l'entreprise,

o administrateur, gérant ou délégué à la gestion journalière de la société ou
d'une société dont elle dépend en qualité d'entreprise liée,
o employé ou professionnel indépendant ayant une influence significative sur
l'établissement des comptes annuels de la société ou d'une société dont elle
dépend en qualité d'entreprise liée.
3) L'expert-comptable externe ne peut, directement ou indirectement, accepter ou

poursuivre une mission, une fonction ou un mandat, lorsque son accomplissement
pourrait le placer dans une situation de conflit d'intérêts susceptible de porter
atteinte à son indépendance dans l'opinion qu'il doit émettre. Il doit immédiatement
en informer son client et veiller à ce que toute mesure utile soit prise, afin de
préserver les intérêts du client.
52
Centi Geneviève
4) L'expert-comptable externe ne peut accepter aucune mission de contrôle des comptes
annuels ou autres documents comptables d'une entreprise, lorsqu'il exerce ou a
exercé depuis moins de deux années soit des fonctions d'administrateur ou gérant,
soit des responsabilités de direction impliquant une influence notable sur les services
comptables, dans cette entreprise ou dans une entreprise liée
5) Les experts-comptables externes ne peuvent limiter leur activité de manière telle que
leurs revenus professionnels dépendent uniquement soit d'un nombre très restreint
de missions, soit de missions relevant toutes, en fait, d'un même groupe d'intérêts ou
d'une même autorité.
L'exécution des missions.
1) L'expert-comptable doit toujours effectuer toutes ses missions consciencieusement et

avec le soin exigé.
2) Pour chaque mission de monopole qui lui est confiée, l'expert-comptable externe
consigne ou fait consigner par écrit la nature des travaux accomplis en personne ou
par des collaborateurs, de façon à garder, de manière fidèle, la trace de l'exécution de
la mission. Les documents de travail doivent être conservés pendant une période de
cinq ans commençant à la date du rapport qu'ils ont permis d'établir.
Rapport avec les confrères
1) Les experts-comptables se doivent assistance et courtoisie réciproques. Ils doivent

s’abstenir de toute attitude ou acte susceptible de nuire à la situation d'un confrère.
2) Avant d'accepter une mission, l'expert-comptable externe qui reprend un dossier d'un
confrère ou d'un comptable, doit prendre en considération les règles suivantes :
1° il doit informer son prédécesseur de la reprise du dossier par écrit, de
préférence par recommandé, même si la succession n'a pas eu lieu
immédiatement;
2° si le prédécesseur n'a pas été payé pour ses prestations, il doit insister auprès
du client pour qu'il paye les honoraires de son prédécesseur.
Le prédécesseur doit, sans délai, mettre à la disposition du client ou du confrère qui
lui succède tous les documents, propriété du client, ainsi que ceux qui entrent dans le
cadre de l'entraide et de la courtoisie confraternelles.
Il est tenu d'en rédiger un inventaire détaillé en deux exemplaires datés et signés par
chaque partie.
53
Centi Geneviève
Rapport avec les clients
L'expert-comptable externe doit immédiatement remettre tous les livres et documents

appartenant à son client, à la demande de ce dernier.
Publicité, démarchage et offre de services
Le démarchage ou offre de services est interdit.
IL est interdit aux experts-comptables d'effectuer directement ou indirectement une offre de

plusieurs services liés ou non dont une mission de monopole. La rémunération d'une
mission de monopole ne peut en aucune façon dépendre d'autres services effectués dans la
même entreprise ou une entreprise liée par l'expert-comptable ou une personne avec
laquelle il existe un lien de collaboration professionnelle.
il ne peut faire référence à des éléments, comparatifs ou non, de tarif ou de qualité. Les
procédés publicitaires, quels que soient les media utilisés, qui n'ont pas pour objet de
communiquer des informations objectives, ne sont pas conformes à la déontologie
Le devoir de discrétion professionnelle et le secret professionnel.
Sans préjudice des dispositions légales relatives au secret professionnel applicables à

l'expert-comptable externe, tout expert-comptable, quel que soit son statut, est tenu de
respecter le devoir de discrétion professionnelle.
Ce devoir de discrétion comprend le secret de données qui lui ont été confiées explicitement
ou implicitement en sa qualité d'expert-comptable et de faits à caractère confidentiel qu'il a
constatés lui-même dans l'exercice de sa profession. L'atteinte aux règles de discipline en
matière de devoir de discrétion professionnelle ne peut pas être imputée à l'expert-
comptable :
- lorsqu'il est appelé à témoigner en justice;
- lorsque la loi l'oblige à la communication des données;
- dans l'exercice de son droit de défense en matière disciplinaire;
- lorsqu'il communique des données confidentielles de son employeur au Conseil en vue de
veiller aux règles de la déontologie et après avoir épuisé tous les moyens internes auprès de
son employeur;
- lorsque et dans la mesure où il a été déchargé expressément de son devoir de discrétion
par son client pour les matières qui le concernent.
Si l'expert-comptable communique des informations confidentielles à ses stagiaires et autres
collaborateurs, il doit veiller à ce qu'ils respectent leur caractère confidentiel.
54
Centi Geneviève
Formation professionnelle permanente.
Les experts-comptables devront chaque année consacrer un minimum d'heures à des

activités qui contribuent à l'amélioration de leurs connaissances professionnelles,
conformément aux normes fixées par le Conseil. Ce nombre d'heures ne peut être inférieur à
30.
9.2. Déontologie du Réviseur d’Entreprise
Dispositions générales
1) Le réviseur doit faire partie de l’Institut des Réviseur d’entreprises.

2) Le réviseur d’entreprises ne peut exercer des activités ou poser des actes
incompatibles avec la dignité ou l’indépendance de sa fonction.
Indépendance
Le réviseur d’entreprises ne peut exercer des missions de révision dans les situations
suivantes :
a) exercer la fonction d’employé, sauf auprès d’un autre réviseur d’entreprises ou d’un autre
cabinet de révision;
b) exercer une activité commerciale directement ou indirectement, entre autre en qualité
d’administrateur d’une société commerciale;
c) exercer la fonction de Ministre ou de Secrétaire d’Etat.
Exemples :
« Le réviseur d’entreprises ne peut effectuer aucune mission révisorale dans une entreprise
où lui-même, son conjoint, un parent ou allié jusqu’au deuxième degré se trouvent dans une
des positions suivantes : actionnaire principal de la société ou propriétaire de l’entreprise,
administrateur, gérant, délégué à la gestion journalière ou membre du comité de direction
de la société. »
« Sauf la rémunération fixée conformément à la loi (1), le réviseur d’entreprises ne peut

recevoir aucune autre rémunération ni avantage qui constituerait une rémunération directe
ou indirecte de la mission révisorale ou qui viserait à lui faire adopter une attitude de
bienveillance »
« Les réviseurs d’entreprises ne peuvent pas limiter leur activité de manière telle que leurs
revenus professionnels dépendent uniquement soit d’un nombre très restreint de missions
ou de fonctions distinctes, soit de missions ou de fonctions relevant toutes, en fait, d’un
même groupe d’intérêts ou d’une même autorité. »
55
Centi Geneviève
9.2. Déontologie de l’IPCF (Voir Moniteur belge du 14.08.2017)
8. Bibliographie
- Le contrôle interne et la gestion du risque (Roland JP Van Cutsem)

- Comprendre et mettre en oeuvre le contrôle interne (Jacques Renard)
- Mémento d’audit interne (Pierre Schick)
- IEC : Vademecum de L’Expert-comptable et du conseil fiscal
- IRE : Vademecum du Réviseur d’Entreprise Tome I
- Normes générales de révision
- AFAI : Contrôle interne et système d'information 2ème édition Version 2.2 (Nicolas
Bonnet, Paris)
- Audit financier et contrôle interne : (Hervé Stolowy, Edwouard Pujol, Mauro Maurilani,
groupe HEC)
- Le contrôle externe 2014 (Thierry Van Loocke – Dirk Van Vlaenderen)
- Déontologie de l’Expert-comptable et du conseil fiscal (IEC)
- Déontologie du réviseur d’entreprise (IRE)
56
Centi Geneviève

Controle Interne Et Externe

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CONTROLE INTERNE ET EXTERNE

Définition du contrôle interne

Le contrôle interne doit assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de

Cette approche vise deux catégories de contrôles :

le contrôle administratif ou opérationnel (qui doit permettre d’atteindre les objectifs

Il faut répartir les tâches, avec un rôle prépondérant pour la Direction.

Exemple : qui prend la décision d’acheter un terrain ou un nouveau bâtiment ?

L’utilisation de fonction et de tâches permettra de mieux collaborer.

Tâche : une délimitation précise des activités

Le contrôle comptable ou financier (qui préserve les actifs de l’organisation et la

Le premier instrument de contrôle mis en place est celui du COSO I (Committee of

C’est un processus mis en œuvre par le Conseil d’Administration, la direction, et le

1. La fiabilité des informations financières et opérationnelles

2. La réalisation des opérations avec efficacité et efficience (objectifs opérationnels)

3. La conformité aux lois et règlements en vigueur

L’organisation veillera à respecter la législation en vigueur (Droit comptable, droit fiscal,

Ensemble partiellement ordonné d’exécutions d’activités pour réaliser un objectif.

(Commandes clients) (Produits ou services)

La cartographie des processus : permet de représenter graphiquement l’activité d’une

On peut trouver 3 catégories de processus dans une organisation :

Les processus de direction/pilotage (stratégie de développement)

Besoins Processus 3 Produits

La maitrise d’un processus peut se définir en 3 étapes

1. Le schéma global des processus de l’entreprise (permet d'avoir une vision

2. La représentation détaillée de chacun des processus (met en évidence

3. L’analyse détaillée des processus : (documente les tâches manuelles et

Exemple : Le processus prospection

Cette représentation permet

- de déterminer les points de contrôle : type, localisation

Le COSO I découpe le Contrôle interne en 5 composantes :

Le tout est supporté par une charpente : l’information et la communication.

L’environnement de contrôle sera influencé par le Conseil d’administration et le

Il doit être favorable à la communication (important quand l’objet social de l’entreprise

- Degré d’intégrité et d’éthique des personnes qui travaillent pour l’entreprise

Exemple 1 – Autorité́ et responsabilité́

- La gestion des ressources humaines

L’évaluation des risques

La gestion du risque s’effectuera souvent en 3 étapes :

Les activités de contrôles peuvent se regrouper comme suit :

1. Procédures d'autorisation et d'approbation

2. Séparation des fonctions

La fonction de conservation est responsable de la conservation physique des biens de

3. Contrôle de l'accès aux ressources et aux documents

Les enregistrements sont comparés régulièrement aux documents appropriés.

6. Analyses des performances opérationnelles

La performance opérationnelle est analysée régulièrement sur la base d'un ensemble de

7. Analyses des opérations, des processus et des activités :

Le système d’information et de communication

L’information et la communication jouent un grand rôle dans le domaine du pilotage et du contrôle.

Exemple – Qualité́ des informations

Au sein de l'organisation et dans l'ensemble de sa structure, une communication efficace

La communication établie entre le management et les interlocuteurs externes tels-que : les

Chaque responsable doit maintenir le système efficace et l’améliorer de façon continue.

Par exemple, La direction pourra créer un département d’audit interne.

Exemple d’opérations courantes de pilotage :

Les huit éléments du management des risques par les lignes :

et les unités de l’organisation par la troisième dimension.

La gestion des risques

Il est caractérisé par deux critères :

- la probabilité que se produisent un événement non souhaité, un accident du travail ou

Définition de la gestion des risques (Risk Appetite)

Elle s’effectue en quatre phases

au niveau des activités