Audit Comptable Et Financier

AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER
SOMMAIRE
CHAPITRE I : GENERALITES SUR LA NOTION D'AUDIT 5
I CONCEPT D'AUDIT : 5
1- Un examen professionnel :
5
2- Portant sur des informations :
6
3- Expression d'une opinion responsable et indpendante : 6
4- Par rfrence un critre de qualit : 6
5- Pour accrotre l'utilit de l'information : 6
II
123-
LES PRINCIPAUX DOMAINES D'AUDIT :

L'audit financier :
7
L'audit interne : 7
L'audit oprationnel :
7
II
123-
RELATIONS ENTRE LES DIFFERENTS DOMAINES D'AUDIT

Audit interne et audit oprationnel : 8
Audit financier et audit oprationnel : 8
Audit interne et audit financier : 9
CHAPITRE II : LES OBJECTIFS DE L'AUDIT FINANCIER 10

I LES PRPOSITIONS RELATIVES AUX ENREGISTREMENTS
1- La proposition d'exhaustivit des enregistrements 10
2- La proposition de ralit des enregistrements 10
3- La proposition des coupures des enregistrements 10
10
III LES PROPOSITIONS RELATIVES AUX SOLDES DU BILAN 11

1- La proposition d'existence des soldes 11
2- La proposition d'valuation des soldes 11
IV LES PROPOSITIONS RELATIVES AUX DOCUMENTS FINANCIERS 11
1- La proposition de prsentation des documents financiers
11
2- La proposition d'informations complmentaires aux documents financiers
11
CHAPITRE III : LES RISQUES LIES A LA MISSION D'AUDIT FINANCIER
12
I LE RISQUE D'AUDIT 12
1- Le risque de l'entreprise 12
2- Le risque li au contrle (par l'entreprise) 12
3- Le risque li de non-dtection (par l'auditeur) 12
4- Relations entre les composantes du risque d'audit 12
II L'INCIDENCE DU RISQUE D'AUDIT SUR LA MISSION DE
13
III LE SEUIL DE SIGNIFICATION ET IMPORATNCE RELATIVE
CHAPITRE IV : LES NORMES D'AUDIT FINANCIER
REVISION
13
15
I LES NORMES GENERALES

15
1- La norme de comptence 15
2- La norme d'indpendance 15
3- La norme de la qualit du travail 15
4- La norme de secret professionnel 16
II LES NORMES DETRAVAIL
24
2
1234567-
Orientation et planification de la mission 24

Apprciation du contrle interne 24
Obtention des lments probants 26
Dlgation et supervision 26
Documentation des travaux 26
Utilisation des travaux de contrle effectus par d'autres personnes
Application des normes de travail aux petites entreprises 26
26
III LES NORMES DE RAPPORT 27

CHAPITRE V : LA DEMARCHE DE L'AUDITEUR FINANCIER
30
I LA PHASE PRELIMINAIRE 30
1- Acceptation de la mission 31
2- Prise de connaissance de l'entreprise 31
3- Synthse de la phase prliminaire 31
3-1 Note d'orientation gnrale________________________________________31
32 Budget dtaill_________________________________________________32
33 Lettre de mission_______________________________________________33
II L'APPRECIATION DU CONTROLE INTERNE 33
III CONTROLE DES COMPTES 34
IV TRAVAUX DE FIN DE MISSION ET RAPPORT D'AUDIT 34
1- Travaux de fin de mission 34
11 Un examen d'ensemble des comptes annuels____________________________34
1-2 Evnements postrieurs la clture__________________________________34
1-3 Lettre d'affirmation_____________________________________________34
2- Le rapport d'audit35
CHAPITRE VI : LA PRISE DE CONNAISSANCE GENERALE DE L'ENTREPRISE 36
I INFORMATIONS GENERALES36
1- Identification de la socit 36
2- Bref historique de l'entreprise 36
3- Situation de l'entreprise dans sa branche d'activit conomique36
4- Politique du personnel
36
5- Organigramme et administration de l'entreprise 37
II
1234-
LES CARACTERISTIQUES TECHNIQUES

37
Les problmes d'approvisionnement 37
Les problmes de stockage 37
Etude de la capacit de production
37
Moyens mis en uvre pour l'exploitation 38
III
123-
LES CARACTERISTIQUES COMMERCIALES DE L'ENTREPRISE 38

La clientle et son volution 38
La concurrence 38
Examen des procdures de tarification
38
IV- LES CARACTERISTIQUES JURIDIQUES DE L'ENTREPRISE 39

1- Examen des statuts 39
2- Structure du capital 39
3- Les principaux contrats et conventions
39
4- Les aspects fiscaux 39
V- LES CARACTERISTIQUES COMPTABLES DE L'ENTREPRISE 39
3
1- Description gnrale du systme 39

2- Volume des oprations
40
3- Les options comptables : 40
VI- LES CARACTERISTIQUES FINANCIERES DE L'ENTREPRISE
1- Etude de la rentabilit 41
2- Etude de l'quilibre financier 41
40
CHAPITRE VII : L'EVALUATION DU CONTROL INTERNE 42

I DEFINITION ET DIFFERENTS ASPECTS DU CONTROLE INTERNE
1- Les aspects comptables du contrle interne
42
2- Les aspects administratifs du contrle interne 42
3- Les diffrents aspects du contrle interne et l'audit 42
4- Les contrles de base du travail comptable
43
5- Les contrles sur le personnel de l'entreprise 43
6- Les contrles rciproques par la sparation des tches 43
42
II- LA MISE EN UVRE DE L'EVALUATION DU CONTROLE INTERNE 44

III DESCRIPTION DES PROCEDURES 45
1- Le mmorandum 45
2- Le diagramme de circulation des documents : DCD 45
VI - CONFIRMATION DE LA COMPREHENSION DU SYSTEME :LES TESTS DE
CONFORMITE
46
VII L'EVALUATION PRELIMINAIRE
46
VII CONFIRMATION DE L'APPLICATION DU SYSTEME : LES TESTS DE

PERMANENCE48
1- Choix des procdures tester
48
2- Mise en uvre du test 48
3- Etendue des tests de permanence 48
VII L'EVALUATION DEFINITIVE DU CONTROLE INTERNE
CHAPITRE VIII : LES TECHNIQUES D'EXAMEN DES COMPTES
48
50
I LES TESTS DE COHERENCE 50

1- Les revus de l'information
50
2- Les comparaisons par calcul 50
II LES TESTS DE VALIDATION
51
1- Les modalits des tests de validation 51
2- Objectifs des tests de validation 52
CHAPITRE I : GENERALITES SUR LA NOTION D'AUDIT
I CONCEPT D'AUDIT :
L'entreprise au travers de son activit, poursuit un certain nombre d'objectifs. leur
ralisation intresse tous ceux qui contribuent son financement ou sont intresss
par ses rsultats et performances. Il s'agit notamment :
des dirigeants de l'entreprise qui ont besoin d'informations pour prendre ders
dcisions et grer au mieux son activit ;
de ses propritaires (actionnaires, associs, etc.), qui souvent loigns de la
conduite des affaires, sont dsireux d'obtenir des informations sur les rsultats
et sur l'volution de la situation financire afin de juger le bien fond de leur
investissement ;
des salaris qui se proccupent des problmes relatifs la gestion pour se
rassurer de leur avenir ;
en fin des tiers qui, en tant que clients, fournisseurs, banques, Etat etc., traitent
avec l'entreprise et s'y intressent.
Ainsi, l'entreprise est amene produire un certain nombre d'informations
rpondant aux diverses proccupations qu'elle suscite. Comme il ne sert rien de
disposer d'informations dont la qualit est douteuse, on ne peut dissocier l'obligation
de produire des informations de la ncessit de garantir leur qualit, tel est le rle
de l'auditeur.
Historiquement, ce sont les informations comptables et financires qui revtirent
une importance capitale. Ainsi, le premier type d'audit qui s'est dvelopp est l'audit
financier externe dans le secteur priv. On a en effet coutume de faire remonter
l'origine de l'audit (dans son acception moderne) au XIX sicle, au moment o s'est
instaure la distinction entre les dtenteurs des capitaux et les gestionnaires de ces
capitaux. L'auditeur tait alors le garant des dtenteurs de capitaux contre les
ventuels abus des gestionnaires.
Progressivement il est apparu que l'audit, portant essentiellement sur l'information
financire, pouvait tre effectivement appliqu d'autres types d'informations,
voire toute information.
D'une manire gnrale l'audit peut tre dfini comme l'examen professionnel
d'une information en vue d'exprimer sur cette information une opinion motive,
responsable et indpendante par rfrence un critre de qualit ; cette
opinion doit accrotre l'utilit de l'information.
Examinons les termes cls de cette dfinition.
1- Un examen professionnel :
Le caractre professionnel de l'examen se manifeste par :
une mthode : la dmarche gnrale pour conduire l'examen ;
des techniques et des outils utiliser dans le cadre de la mthode.
6
L'auditeur est un professionnel comptant double titre :

il a une connaissance suffisante des activits et informations qui font l'objet de
son examen ;
il connat les mthodes et les outils d'audit ;
il a des connaissances multiples dans le domaine de la gestion : droit, finance,
comptabilit, fiscalit
2- Portant sur des informations :
La notion d'information est ici conue de faon trs extensive. Les diffrentes
sortes d'informations sur lesquelles peut porter l'audit sont :
informations analytiques ou synthtiques ;
informations historiques ou prvisionnelles ;
informations internes ou externes ;
informations qualitatives ou qualitatives ;
informations formalises ou informelles.
La trs grande varit des informations qui peuvent tre soumises l'audit montre la
trs large ouverture de son champ d'application.
3- Expression d'une opinion responsable et indpendante :
L'opinion est motive dans le sens o l'auditeur doit justifier toutes ses
conclusions.
L'opinion mise par l'auditeur est une opinion responsable car elle l'engage de
faon personnelle que ce soit sur le plan civil ou pnal.
Elle est galement indpendante tant l'gard de l'metteur de l'information
qu' l'gard des rcepteurs.
L'opinion de l'auditeur peut se traduire, soit par un simple jugement sur l'information
ayant fait l'objet de l'examen, soit encore tre complte par la formulation des
recommandations.
4- Par rfrence un critre de qualit :
L'expression d'une opinion implique toujours la rfrence un critre de qualit
connu et accept de l'metteur, des rcepteurs et de l'auditeur.
Parmi les critres de qualit souvent utiliss, on trouvera :
la rgularit qui est la conformit la rglementation ou, en son absence, aux
principes gnralement admis ;
La sincrit qui rsulte de l'valuation correcte des valeurs comptables, ainsi que
d'une apprciation raisonnable des risques et des dprciations de la part des
dirigeants. Il s'agit de donner une image fidle de l'entreprise ;
La performance qui regroupe son tour l'efficacit, l'efficience et la pertinence.
5- Pour accrotre l'utilit de l'information :
L'auditeur doit contribuer accrotre l'utilit de l'information sur laquelle il porte,
le principal apport de l'auditeur concerne la crdibilit et la scurit que l'on peut
attacher l'information. Ces lments peuvent tre apprcis par les utilisateurs
internes et externes de l'information mise.
II
LES PRINCIPAUX DOMAINES D'AUDIT :

l'audit financier ;
l'audit interne ;
l'audit oprationnel.
1- L'audit financier :
L'audit financier est un examen critique des informations comptables,
effectu par une personne indpendante et comptente en vue d'exprimer une
opinion motive sur la rgularit et la sincrit des tats financiers d'une
entit.
Il importe de distinguer entre deux missions diffrentes :
la mission d'un audit financier contractuel, ralis la demande d'une entit ou
d'un individu, pour des fins qui sont dfinies dans la convention avec l'auditeur.
Cet audit vise souvent la certification des comptes aux tiers au moment par
exemple d'une introduction en bourse ou d'un appel public l'pargne ;
la mission du commissariat aux comptes (dnomme parfois mission d'audit lgal),
prescrite par la loi sur les socits, qui est constitu de deux lments distincts :
- une mission d'audit financier externe ;
- un ensemble d'obligations spcifiques mises la charge du commissaire aux
comptes par des dispositions lgales et rglementaires (information des
actionnaires, dtection des actes frauduleux).
L'audit financier tel qu'il a t dfini ci-dessus peut tre ralis par un professionnel
interne l'entit mais dans ce cas il ne peut garantir la sincrit et la rgularit des
informations comptables que pour le besoin de la direction gnrale. Sa position
interne ne la lui permet pas de certifier les comptes de l'entreprise des tiers.
2- L'audit interne :
Plusieurs dfinitions de l'audit interne ont t donnes, mais nous retenons celle
de l'Institut Franais des Auditeurs et des Contrleurs Internes (IFACI) que nous
jugeons riche et synoptique :
"L'audit interne est la rvision priodique des instruments dont dispose une
direction pour contrler et grer l'entreprise. Cette activit est exerce par un
service dpendant de la direction gnrale et indpendant des autres services.
Les objectifs principaux des auditeurs internes sont donc, dans le cadre de
cette rvision priodique, de vrifier si les procdures en place comportent les
scurits suffisantes, si les informations sont sincres, les oprations
rgulires, les organisations efficaces, les structures claires et actuelles."
L'audit interne est ainsi un service autonome de l'entreprise rattach directement
la direction gnrale pour garder son objectivit. Ce service est charg d'valuer les
performances de toutes les fonctions de l'entreprise.
3- L'audit oprationnel :
Dans leur ouvrage "pratique de l'audit oprationnel" P. LAURENT et P.
TCHERKAWSKY dfinissent l'audit oprationnel comme suit :
" L'audit oprationnel est l'intervention dans l'entreprise sous forme d'un
projet, de spcialistes utilisant des techniques et des mthodes spcifiques,
ayant pour objectifs :
D'tablir les possibilits d'amlioration du fonctionnement et de l'utilisation
des moyens, partir d'un diagnostic initial autour duquel le plus large
consensus est obtenu ;
De crer au sein de l'entreprise une dynamique de progrs selon les axes
d'amlioration arrts."1
L'audit oprationnel n'est pas l'audit des activits oprationnelles au sens o les
activits oprationnelles s'opposent aux activits fonctionnelles de l'organisation. Il
n'est pas davantage l'audit d'une fonction oprationnelle particulire de l'entreprise
; de tels audits, dits spcialiss, portent par exemple sur les domaines suivants :
marketing ; informatique, ressources humaines, production, contrle de gestion
L'audit oprationnel est une des formes d'audit global d'une organisation. Il peut
couvrir l'ensemble des activits et des fonctions d'une organisation. Mais il peut
tre restreint l'une des entits composant l'organisation, telle qu'une direction
d'un grand ministre ou bien ou bien une division d'une entreprise importante.
II RELATIONS ENTRE LES DIFFERENTS DOMAINES D'AUDIT
Pour dterminer ces relations, on peut utiliser deux critres :
L'objectif poursuivi par l'auditeur ;
La positon de l'auditeur par rapport l'organisation audite.
Ces deux critres sont lis ; les objectifs de l'auditeur dterminent, en effet, sa
position.
1- Audit interne et audit oprationnel :
On retrouve les objectifs de l'auditeur interne dans ceux de l'auditeur
oprationnel. L'un et l'autre on un champ d'application qui peut s'tendre des
multiples fonctions de l'organisation. L'un et L'autre en poursuivent la performance.
Il n'en reste pas moins que la notion d'audit oprationnel est plus large que celle
d'audit interne dans le sens de l'auditeur oprationnel peut s'tendre mme la
Direction gnrale. Dans ce cas l'auditeur doit tre obligatoirement externe pour
respecter le principe de l'indpendance.
Ainsi, l'auditeur oprationnel peut tre interne ou externe selon la cas, alors que
l'auditeur interne est par dfinition un membre du personnel de l'entreprise.
2- Audit financier et audit oprationnel :
Il pourrait tre tentant de considrer que l'audit financier n'est qu'une partie de
l'audit oprationnel. Ce serait, en ralit, faire abstraction de l'objectif spcifique
de l'audit financier, savoir certifier, pour les tiers les comptes de l'entreprise.
Certes, l'auditeur oprationnel pourra examiner l'information financire, il sera
mme amener en vrifier la, qualit tout comme l'auditeur financier, mais il agira
dans la perspective de l'utilisation de cette information en tant qu'outil de gestion,
et non dans l'intention unique de se porter garant de sa sincrit et rgularit.
1
P. LAURENT et P. TCHERKAWSKY, "Pratique de l'audit oprationnel" Les Editions d'organisation 1992

p33.
9
On voit donc que les objectifs des ces deux types d'audit sont fondamentalement
diffrents.
Rappelons en fin que la certification des comptes des tires ne peut tre faite que
par un auditeur financier externe.
3- Audit interne et audit financier :
Ils diffrent :
Au niveau des objectifs ; l'audit financier a un objectif spcifique que n'a pas
l'auditeur interne : la certification des comptes vis--vis des tiers. Toutefois,
l'auditeur interne peut s'assurer, pour la direction uniquement, de la qualit du
fonctionnement comptable et des documents mis ;
Au niveau de la position, l'un est salari de l'entreprise (l'auditeur interne) et
l'autre doit tre externe (l'auditeur financier)
Ces rflexions peuvent tre schmatises comme suit :
Comparaison des principaux types d'audit
Objectif
En vue de la certification
Auditeur
des comptes
Externe
Audit financier
Interne
(1)
(1) A titre d'lments du contrle interne.
En vue de l'apprciation des

performances
Audit oprationnel externe
Audit interne
10
CHAPITRE II : LES OBJECTIFS DE L'AUDIT FINANCIER
La mission d'audit financier est d'mettre une opinion sur la rgularit et la

sincrit des comptes. Sans doute cette dfinition permet-elle de comprendre le
sens de l'action qui est mener ; elle reste malgr tout insuffisante pour en
dterminer le contenu. Il parat donc ncessaire de lui apporter quelques prcisions
en numrant les questions essentielles auxquelles l'auditeur doit rpondre avant de
se prononcer.
Sept questions expriment les proccupations de l'auditeur :
1- Toutes les oprations de l'entreprise devant tre comptabilises ont-elles fait
l'objet d'un enregistrement dans les comptes ?
2- Tous les enregistrements ports dans les comptes sont-ils la traduction correcte
d'une opration relle ?
3- Toutes les oprations enregistres durant l'exercice concernant-elles la priode
coule et elle seule ? inversement, des oprations concernant cette priode ne
sont-elles pas enregistres dans un autre exercice ;
4- Tous les soldes apparaissent au bilan reprsentent-ils des lments d'actif et de
passif existant rellement ;
5- Ces lments d'actif et de passif sont-ils valus leur juste valeur ?
6- Les documents financiers sont-ils correctement prsents ?
7- Les documents financiers font-ils des informations complmentaires qui sont
ventuellement ncessaires ?
A ces sept questions correspondent sept propositions qui, lorsqu'elles sont vrifies,
permettent de penser que les comptes sont sincres et rguliers.
Ces diffrentes propositions seront prsentes en distinguant :
Celles qui sont relatives aux enregistrements ;
Celles qui sont relatives aux soldes du bilan ;
Celles qui sont relatives aux documents financiers.
I LES PRPOSITIONS RELATIVES AUX ENREGISTREMENTS

1- La proposition d'exhaustivit des enregistrements
La proposition d'exhaustivit des enregistrements est vrifie si et seulement si
toutes les oprations sont enregistres sans aucune omission.
2- La proposition de ralit des enregistrements
La proposition de ralit est vrifie quand tous les enregistrements traduisent
correctement des oprations relles. La notion de ralit concerne la fois
l'opration et sa comptabilisation.
3- La proposition des coupures des enregistrements
La proposition de coupure traduit l'un des principes fondamentaux de la comptabilit
gnrale savoir la sparation des exercices : une opration doit affecter les
11
rsultats de l'exercice au cours duquel elle a effectivement eu lieu. En d'autres

termes, les produits et les charges ne doivent tre comptabiliss que dans les
comptes de l'exercice qui les concerne.
III LES PROPOSITIONS RELATIVES AUX SOLDES DU BILAN
1- La proposition d'existence des soldes
Cette proposition est vrifie lorsque, chacun des lments qui constitue ce solde,
correspond effectivement l'lment d'actif ou de passif qu'il est cens recouvrir.
Par exemple, le stock final "existe" s'il peut tre justifi par un ensemble de valeurs
d'exploitation qui existent physiquement et qui sont bien la proprit de l'entreprise
la clture de l'exercice.
2- La proposition d'valuation des soldes
La proposition d'valuation des soldes est vrifie partir du moment o les
lments d'actifs ou de passif qui les constituent sont correctement valus.
IV LES PROPOSITIONS RELATIVES AUX DOCUMENTS FINANCIERS
Mme si les propositions relatives aux soldes et aux enregistrements sont vrifies,
les tats financiers peuvent donner une image biaise de la ralit. Ce sera le cas :
si les comptes sont mal prsents ;
si les documents financiers ne sont pas accompagns des informations
complmentaires qui sont ventuellement ncessaires.
1- La proposition de prsentation des documents financiers
Les atteintes les plus frquents cette proposition rsultent :
d'une mauvaise classification des comptes qui peut porter atteinte la sincrit
des documents financiers ;
d'un regroupement abusif de plusieurs comptes.
Le contrle de la prsentation consiste donc essentiellement vrifier que les
comptes sont correctement classs et qu'ils prsentent un degr de dtail
suffisant.
2- La proposition d'informations complmentaires aux documents financiers
Les documents comptables et financiers doivent tre accompagns des informations
complmentaires pour donner toutes les explications ncessaires sur les conditions
d'tablissement des comptes. Au Maroc, le code gnral de normalisation comptable
prvoit parmi les tats de synthse prsenter chaque anne par les entreprises un
tat des informations complmentaires (ETIC).
Cet tat peut donner par exemple des informations sur :
La mthode d'valuation des stocks utilise par l'entreprise ;
Les changements de mthode de comptabilisation.
12
CHAPITRE III : LES RISQUES LIES A LA MISSION D'AUDIT FINANCIER

L'ensemble des travaux effectus par l'auditeur financier a pour objectif
premier de limiter le risque d'mettre une opinion errone sur les comptes soumis
la certification, dans la limite des outils d'importance relative.
Pour des raisons d'efficacit, l'auditeur financier a intrt orienter ses
travaux sur les aspects les plus sensibles de l'entreprise et par cela identifier les
zones de risques.
I LE RISQUE D'AUDIT
Ce risque correspond la possibilit pour l'auditeur de formuler une opinion
inapproprie eu regard aux circonstances : par exemple, formuler une opinion sans
rserve alors que les comptes prsentent une anomalie significative.
Le risque d'audit peut tre analys en trois composantes :
Le risque de l'entreprise ;
Le risque de contrle ;
Le risque de non-dtection.
1- Le risque de l'entreprise
Trois zones de risque peuvent tre distingues dans l'entreprise :
Les risques lis l'activit, tels que la taille de l'entreprise, le march, les
produits de l'entreprise, les approvisionnements, la structure du capital, la
structure financire, la structure de l'entreprise, l'organisation, le management,
l'aspect juridique et fiscal
Les risques lis au systme d'information, c'est dire le systme comptable, le
systme informatique, le systme de gestion commercial, de production, de
personnel
Les risques lis aux lments financiers, c'est dire les risques lis
l'importance et aux variations des postes des comptes.
2- Le risque li au contrle (par l'entreprise)
Le risque li au contrle est le risque que le systme de contrle interne n'assure
pas la prvention ou la correction des erreurs.
Ce risque li au contrle doit tre valu dans la phase de l'apprciation du contrle
interne. Une bonne connaissance du contrle interne de l'entreprise permet
l'auditeur :
D'identifier les types d'erreurs possibles par les lacunes du systme ;
De mesurer le risque de survenance des erreurs.
3- Le risque li de non-dtection (par l'auditeur)
Le risque de non-dtection peut tre dfini comme le risque que les procdures
mises en uvres par l'auditeur ne lui permettent pas de dtecter d'autres erreurs
significatives. Ce risque est li l'importance du programme de contrle des comptes
annuels mis en place par l'auditeur.
4- Relations entre les composantes du risque d'audit
13
L'ensemble de la dmarche d'audit peut se mesurer par cette quation :

Risque d'audit = Risque de l'entreprise + Risque li au contrle + Risque de nondtection
L'auditeur se fixe un risque d'audit acceptable : il ne lui reste plus qu' valuer
chacune des composantes (il est noter qu'il y a souvent corrlation entre le risque
li au contrle).
II L'INCIDENCE
REVISION
DU
RISQUE
D'AUDIT
SUR
LA
MISSION
DE
La planification de la mission d'audit doit permettre de maintenir le risque d'audit

un niveau acceptable. Le plan de la mission doit tenir compte des risques analyss
ses diffrents niveaux :
Recensement des risques lors de la prise de connaissance de l'entreprise ;
Evaluation des risques du contrle interne ;
Evaluation du risque du risque financier par examen analytique ;
Programme de contrle adapt.
L'auditeur doit apprcier conjointement le seuil de signification et les diffrents
risques lors de la prparation du programme de rvision et de la dtermination de la
nature, du calendrier et de l'tendue des travaux de rvision qui sont appropris au
cas particulier de la mission.
III LE SEUIL DE SIGNIFICATION ET IMPORATNCE RELATIVE
Le seuil de signification est la limite en de de laquelle une erreur commise de
bonne foi par l'entreprise est sans incidence sur l'image fidle des comptes annuels,
tant entendu que l'image fidle ne se rsume pas la seule inscription rgulire au
bilan, elle dpend galement de l'importance que le lecteur des comptes donne
l'obtention de l'information. Est significative :
toute information qui, si elle n'tait pas communique, serait susceptible de
modifier le jugement de l'actionnaire sur les comptes ;
toute information qui permet de comprendre l'exercice coul et d'apprhender
un avenir raisonnablement envisageable ;
toute information pertinente et utile qui n'apparat pas clairement au bilan ou au
compte de rsultat.
Le seuil de signification est la mesure que peut faire l'auditeur du montant partir
duquel une erreur, une inexactitude ou une commission peut affecter la rgularit et
la sincrit des comptes annuels. C'est l'apprciation que peut faire l'auditeur des
besoins des utilisateurs des comptes annuels.
L'auditeur doit orienter ses contrles de manire tudier le plus compltement
possible les postes et les oprations dont l'importance est significative et qui sont,
14
priori, les plus porteurs de risque. Cette dmarche, base sur l'importance relative
des choses, ne doit pas conduire l'auditeur ne faire aucune vrification des postes
de faible valeur ou risque ; simplement l'auditeur concentre ses vrifications sur les
lments les mieux susceptibles de lui permettre de fonder l'opinion qu'il doit donner
sur l'image fidle des comptes.
Il existe toujours un risque de non-dtection d'une erreur parce qu'il est toujours
possible que l'auditeur choisisse une procdure de contrle inadapt. L'existence
d'un risque de non-dtection d'une erreur est indissociable de la nature mme du
travail de l'auditeur, laquelle consiste travailler par sondage.
En rsum, la fixation de seuil de signification permet :
de mieux orienter et planifier la mission en concentrant les travaux sur les
lments significatifs et sur les chiffres qui dpassent le seuil de signification ;
d'viter les travaux inutiles lors de la recherche d'lment probant, par exemple
viter de longue recherche sur un post qui peut receler des erreurs peu
significatives ;
de justifier les dcisions concernant l'opinion mise : fidlit ne signifie pas
exactitude, et des comptes peuvent donner une image fidle mme s'ils
contiennent des erreurs dont le cumul est infrieur au seuil de signification.
La littrature professionnelle retient souvent comme seuil de signification une
fourchette se situant entre 5 et 10%. Ainsi, plusieurs erreurs ou inexactitudes
cumules seront en gnral juges non significatives si elles prsentent moins de
5% des montants de rfrence et juges significatives au-del de 10%, l'intrieur
de la fourchette constitue une zone d'incertitude.
Toutefois, il faut prciser qu'aucun pourcentage ne saurait constituer une
rfrence absolue. Les pourcentages mentionns sont titre indicatif car c'est
l'intrieur de cette fourchette que les dcisions sont complexes.
15
CHAPITRE IV : LES NORMES D'AUDIT FINANCIER
La ralisation de toute mission d'audit, quels qu'en soient les objectifs, implique
l'existence au pralable de rgles prcises, formalises, connues et acceptes des
metteurs et des rcepteurs de l'information soumise l'audit.
Malgr le caractre parfois gnral de la formulation de ces normes, il faut souligner
leur caractre pratique et oprationnel.
En effet, l'utilisation d'une mthode, de techniques et d'outils en matire d'audit ne
peut tre rellement efficace et adapte aux objectifs de l'audit que si l'auditeur a
une ide claire des normes qu'il doit appliquer. Les normes constituent la fois une
aide dans la mise en uvre des mthodes et techniques et un recours en cas de
difficults dans le droulement de la mission.
Il n'y a malheureusement pas aujourd'hui unicit de normalisation et l'auditeur dans
son activit se trouve frquemment confront une superposition de dispositions
normatives nationales et internationales. Cette pluralit de normes externes conduit
souvent les cabinets d'audit dfinir, leur niveau, pour leurs collaborateurs, un
certain nombre de normes internes venant renforcer les normes externes.
Dans ce chapitre nous aborderons successivement, selon une structure reconnue
internationalement :
les normes gnrales ;
les normes de travail ;
les normes de rapport.
I LES NORMES GENERALES
Les normes gnrales sont personnelles par nature, elles concernent la comptence
de l'auditeur, son indpendance, la qualit de son travail le secret professionnel.
1- La norme de comptence
Les qualifications requises pour tre un commissaire aux comptes sont dfinies par
les textes. En outre, le commissaire aux compte complte rgulirement et met
jours ses connaissances. Il s'assure galement que ses collaborateurs ont une
comptence approprie la nature et la complexit des travaux raliser.
2- La norme d'indpendance
La loi, les rglements et la dontologie, font une obligation l'auditeur d'tre et de
paratre indpendant, c'est dire d'viter toute situation qui pourrait faire
prsumer d'un manque d'indpendance. L'auditeur doit non seulement conserver une
attitude d'esprit indpendante lui permettant d'effectuer sa mission avec intgrit
et objectivit, mais aussi d'tre libre de tout lien rel qui pourrait tre interprt
comme constituant une entrave cette intgrit et objectivit. Il s'assure galement
que ses collaborateurs respectent les rgles d'indpendance.
3- La norme de la qualit du travail
L'auditeur exerce ses fonctions avec conscience professionnelle et avec la diligence
permettant ses travaux d'atteindre un degr de qualit suffisant compatible avec
16
son thique et ses responsabilits. Il doit s'assurer que ses collaborateurs

respectent les mmes critres de qualit dans l'excution des travaux qui leur sont
dlgus.
4- La norme de secret professionnel
L'auditeur ou le commissaire aux comptes (CAC) est astreint au secret professionnel
pour les faits, actes et renseignements dont il a pu avoir connaissance raison de ses
fonctions. Il est tenu de respecter le caractre confidentiel des informations
recueillies qui ne doivent tre divulgues aucun tiers sans y tre autorisation ou une
obligation lgale ou professionnelle de le faire. Il s'assure galement que ses
collaborateurs sont conscients des rgles concernant le secret professionnel et les
respectent.
L'thique de la profession et les normes gnrales d'audit financier peuvent tre
schmatises ainsi :
17
ETHIQUE PROFESSIONNELLE
Principe
L'exercice de la profession
implique le respect des devoirs
et obligations envers
Le tiers
dont dpend
l'excution
des missions
Le public
Les personnes
qui font appel
aux services
de ses membres
La profession
Les membres
de la Compagnie
18
NORMES DE COMPORTEMENT
PROFESSIONNEL
INDPENDANCE DU CAC
INDEPENDANCE
Incompatibilits
lgales
TRE
Loi sur la
socit
anonyme
ET
Rgles
professionnelles
PARATRE
Loi 5-96
Autres socits
commerciales et
socits de
personne
Situations susceptibles
de compromettre
lindpendanc
e
Indpendant
Norme n 12 Indpendance commentaires 2 4
L'indpendance s'apprcie la fois

par rapport un comportement
et un tat d'esprit
19
Normes de comportement professionnel
INDPENDANCE
Relations
avec les clients
!
Pas de participation
significative (1)
au capital
Pas de relations
financires
!
Attention aux
relations familiales
ou personnelles
(1) Non substantielle / symbolique

20
21
Qualit du travail
Norme n 13
Le CAC exerce sa mission avec la diligence

permettant ses travaux
un niveau de qualit suffisant
compatible avec thique et responsabilits
Il s'assure que ses collaborateurs respectent

les mmes critres de qualit
22
Qualit du travail
Norme 13, commentaires 1 4
Respect des
normes
Conscience
professionnelle
Diligences
suffisantes
QUALIT
DU
TRAVAIL
Exercice personnel
et supervision
Nombre
et complexit
des missions
compatibles
avec
les moyens
Documentation
des travaux 23
Secret professionnel
Norme 14
Le commissaire aux comptes

et ses collaborateurs
sont tenus au secret professionnel
pour les informations obtenues
dans l'exercice de leurs fonctions
ART. 177 - LOI du

17 octobre 1996
Attention
aux conversations
dans les lieux publics
et la protection
des dossiers
24
II LES NORMES DETRAVAIL

1- Orientation et planification de la mission
Le commissaire aux comptes ou l'auditeur doit avoir une connaissance globale de
l'entreprise lui permettant d'orienter sa mission et d'apprhender les domaines et
les systmes significatifs.
Cette approche a pour objectif d'identifier les risques pouvant avoir une incidence
significative sur les comptes et conditionne ainsi la programmation initiale des
contrles et la planification ultrieure de la mission qui conduisent :
dterminer la nature et l'tendue des contrles, eu regard au seuil de
signification ;
organiser l'excution de la mission afin d'atteindre l'objectif de certification de
la faon la plus rationnelle possible, avec le maximum d'efficacit et en
respectant les dlais prescrits.
2- Apprciation du contrle interne
A partir des orientations donnes par le programme gnral de travail ou plan de
mission, l'auditeur effectue une tude et une valuation des systmes qu'il a jugs
significatifs, en vue d'identifier d'une part les contrles internes sur lesquels il
souhaite s'appuyer, et d'autre part les risques d'erreurs dans le traitement des
donnes afin d'en dduire un programme de contrle des comptes adapts.
L'apprciation du contrle interne doit tre effectue quelle que soit la taille de
l'entreprise.
25
ETUDE ET EVALUATION SYSTEMES DES C.I CONNEXES
Planification
Comprhension du systme comptable

et de contrle interne connexes
A-t-on
l'intention de
s'appuyer
sur le
contrle
interne
Non
Oui
Dterminer et documenter les C.I
Procder l'valuation prliminaire
Etude
et
valuation
A-t-on
toujours
l'intention
de s'appuyer
sur les C.I ?
Non
Dterminer les lacunes du
C.I
Oui
Dterminer les C.I sur lesquels on peut
s'appuyer
Procder la vrification de conformit
Evaluation des C.I : examen des rsultats

de la vrification de conformit
Va-t-on s'appuyer
sur les C.I pour
dterminer la
nature, l'tendue
et le calendrier
des procds de
corroboration ?
Procds de
corroboration
Appliquer les procds de corroboration
Non
oui
Y-a-t-il
d'autres C.I
sur lesquels
on peut
s'appuyer ?
Modifier la nature, l'tendue et le

calendrier des procds.
26
3- Obtention des lments probants

Le commissaire aux comptes ou l'auditeur obtient tout au long de sa mission les
lments probants suffisants et appropris, pour fonder l'assurance raisonnable lui
permettant de dlivrer sa certification. A cet effet, il dispose de diverses
techniques de contrle notamment les contrles sur pices et de vraisemblance,
l'observation physique, la confirmation directe, l'examen analytique. Il indique dans
ses dossiers les raisons des choix qu'il a effectus. Il lui appartient de dterminer
les conditions auxquelles il soumet la mise en uvre de ces diffrentes techniques
ainsi que l'tendue de leur application.
4- Dlgation et supervision
La certification constitue un engagement personnel du commissaire aux comptes.
Cependant l'audit est gnralement un travail d'quipe et le commissaire aux comptes
peut se faire assister ou reprsenter par des collaborateurs ou des experts
indpendants.
L'auditeur doit diriger, superviser et examiner avec soin les travaux qui peuvent tre
dlgus des assistants. L'auditeur doit arriver la conviction raisonnable que les
travaux effectus par les autres correspondent aux objectifs qu'il a dfinis. Il
importe de prciser que l'auditeur ne peut pas dlguer tous ses pouvoirs ses
collaborateurs.
5- Documentation des travaux
Cette norme dispose que des dossiers doivent tre tenus afin de documenter les
contrles effectus et d'tayer les conclusions de l'auditeur. Ces dossiers
permettent par ailleurs de mieux orienter et matriser la mission et d'apporter les
preuves des diligences accomplies. Ils sont constitus des feuilles de travail tablis
par l'auditeur et ses collaborateurs et des documents ou copies de documents
recueillis. Ils numrent galement quels sont les principaux lments susceptibles de
figurer tant dans le dossier permanent que dans le dossier de l'exercice. La tenue
des documents est indispensable pour une bonne organisation du travail.
6- Utilisation des travaux de contrle effectus par d'autres personnes
L'auditeur doit se rfrer aux travaux de contrle (s'ils existent) :
des auditeurs internes ;
de l'expert comptable ;
des commissaires aux comptes.
L'utilisation des travaux d'un auditeur interne fournit des directives pour valuer les
travaux faits par les auditeurs internes lorsque l'auditeur externe veut pouvoir les
utiliser.
7- Application des normes de travail aux petites entreprises
Les objectifs de l'auditeur sont indpendants des caractristiques des entreprises
et notamment de leur taille. Les normes ont un caractre gnral qui permet
27
l'auditeur quel que soit le contexte dans lequel il exerce sa mission. Il applique donc
les mmes normes quelles que soit la taille de l'entreprise.
Par contre, il adapte son approche, sa dmarche et le choix de ses techniques pour
tenir compte des particularits de la petite entreprises pour laquelle il doit veiller,
d'une part prendre en compte les travaux effectus par les autres intervenants
extrieurs notamment l'expert comptable, d'autre part limiter les contraintes
imposes au regard de la capacit organisationnelle de l'entreprise.
III LES NORMES DE RAPPORT
Dans l'ensemble que constituent les normes d'audit, la partie relative aux rapports
est par dfinition celle qui sera perue le plus directement par les utilisateurs de
l'information financire externe.
Le commissaire aux comptes ou l'auditeur financier certifie que les comptes annuels
sont rguliers et sincres et donnent une image fidle du rsultat de l'exercice
coul ainsi que la situation financire et du patrimoine de la socit la fin de cet
exercice. Il prcise dans son rapport qu'i a effectu les diligences estimes
ncessaires selon les normes de la profession. Les comptes annuels sont annexes au
rapport. Lorsqu'il certifie avec rserve(s) ou refuse de certifier, le commissaire aux
comptes en expose clairement les motifs, et si possible en chiffre l'incidence.
Le rapport d'audit comporte :
un paragraphe d'introduction qui situe la mission, prcise l'origine de la
nomination, le nom de l'entreprise, l'exercice concern et prsente les deux
parties de la mission ;
l'opinion sur les comptes annuels qui comprend un paragraphe sur l'tendue de la
mission faisant rfrence aux normes de la profession et le paragraphe de
l'opinion proprement dite ;
les vrifications et informations spcifiques qui concernent les informations
donnes aux actionnaires notamment dans le rapport de gestion, la relation des
irrgularits qui n'affectent pas les comptes annuels (irrgularits juridique,
infraction) et les informations prvues par la loi sur les participations et
l'identit des personnes dtenant le capital.
La dcision des commissaires aux comptes sur les comptes annuels peut s'exprimer
selon les modalits suivantes :
certification sans rserve ;
certification avec rserve(s) : dsaccord sur l'application des principes
comptables, limitations l'tendue des travaux, incertitudes ;
refus de certification en raison d'irrgularits comptables (opinion dfavorable)
ou de limitations ou incertitudes (impossibilit d'exprimer une opinion).
28
Nous reproduisons ci-aprs un modle de certification des comptes sans rserve :
En excution de la mission qui m'a t confie par votre assemble gnrale du ,

je vous prsente mon rapport sur :
le contrle des comptes annuels de la socit tels qu'ils sont annexs au
prsent rapport ;
les vrifications et informations spcifiques prvues par la loi,
relatifs l'exercice clos le .
I Opinion sur les comptes annuels
J'ai procd au contrle des comptes annuels en effectuant les diligences que j'ai
estimes ncessaires selon les normes de la profession.
Je certifie que les comptes annuels sont rguliers et sincres et donnent une image
fidle du rsultat des oprations de l'exercice coul ainsi que de la situation
financire et du patrimoine de la socit la fin de cet exercice.
II Vrification et informations spcifiques
J'ai galement procd, conformment aux normes de la profession, aux
vrifications spcifiques prvues par la loi.
Je n'ai pas d'observations formuler sur la sincrit et concordance avec les
comptes annuels des informations donnes dans le rapport de gestion du conseil
d'administration et dans les documents adresss aux actionnaires sur la situation
financire et les comptes annuels.
Fait
Le
Signature
Les normes d'audit peuvent tre schmatises comme suit :
29
NORMES D'AUDIT GENERALEMENTS RECONNUES
Normes gnrales
Normes de travail
Normes de rapport
Ethique professionnelle
Planification
et
Encadrement
INDEPENDANCE
Etude et valuation du
C.I et sondage de
conformit
Incompatibilits
Sondages
lgales dtaills
Loi sur la
socit
anonyme
Examen
analytique
Loi 5-96
Autres socits
commerciales et
socits de
personne
Collecte de
l'information
probante
Rgles
professionnelles
Vrification
globale
Situations susceptibles
de compromettre
lindpendance
Norme n 12 30
Indpendance commentaires 5 9
CHAPITRE V : LA DEMARCHE DE L'AUDITEUR FINANCIER

Les auditeurs financiers respectent une mthodologie qui comprend des tapes de
travail et des techniques mettre en uvre lors de chacune de ces tapes. La
parfaite connaissance de l'entit audite, de ses antcdents et de ses besoins,
permet parfois d'viter une tape ou d'imaginer dans un cas d'espce une mthode
particulirement efficace mme si elle est peu courante. Nanmoins, dans les cas les
plus usuels, l'auditeur lgal respecte, lors de l'audit financier et comptable
conduisant la certification, Quatre principales tapes : la phase prliminaire,
apprciation du contrle interne, contrle direct des comptes, travaux de fin de
mission et rapport d'audit.
I
LA PHASE PRELIMINAIRE
Cette phase prliminaire est particulirement importante dans le cas d'une premire
mission mais, pour les missions ultrieures, elle devra tre actualise afin de prendre
en considration l'volution de l'entit.
SCHEMA DE LA PHASE PRELIMINAIRE
DIAGNOSTIC
D'AUDIT
PRISE DE
CONNAISSANCE
GENERALE
NOTE
D'ORIENTAION
GENERALE
BUDGET
DETAILE
LETTRE DE MISSION
PLANIFICATIONN
31
1- Acceptation de la mission
L'acceptation d'une mission par auditeur financier repose sur cinq lments
fondamentaux :
La mission envisage ne lui fait pas perdre son indpendance ; par corollaire, le
commissaire aux comptes n'est pas dans une des situations d'incompatibilit ou
d'interdiction prvue par la loi vis--vis de l'entit qu'il envisage auditer ;
Il dispose de la comptence ncessaire pour mener bien sa mission ;
Il dispose du personnel et du temps ncessaire ;
Il mesure les consquences de risques importants qui existent dans l'entreprise :
contrle interne insuffisant, comptabilit mal tenue, personnel incomptent,
conflits sociaux importants;
Il a pris contact avec son prdcesseur afin de connatre les raisons de nonrenouvellement du mandat de celui-ci.
A ce stade, l'auditeur procde un diagnostic d'audit 2. Il cherche collecter un
maximum d'information dans un minimum de temps pour juger si sa mission est
ralisable, pour quels dlais et pour quel budget. C'est l'issue de cette phase que
sera rdiger la premire lettre de mission. Dans cette lettre, il synthtise ses
conclusions (zones de risques, difficults envisages, etc.) expose les modalits
principales de son intervention et propose l'enveloppe financire rmunrant ses
services.
2- Prise de connaissance de l'entreprise3
Dans le cadre d'un premier audit cette phase est intimement lie la phase de
diagnostic d'audit dont elle ne sera gnralement qu'un prolongement. Lors de cette
tape l'auditeur ne cherche pas fonder son opinion mais collecter des
informations sur l'entreprise et son environnement afin de mieux la connatre et de
dtecter les risques sur l'analyse desquels il orientera sa mission. A ce stade
l'auditeur doit tre en mesure de srier les informations financires en fonction de
leur origine :
donnes rptitives ;
donnes ponctuelles ;
donnes exceptionnelles.
C'est en fonction de la prise de connaissance de l'entreprise que l'auditeur dfinit le
seuil de signification qui lui servira tout au long de sa mission pour programmer
l'tendue de ses sondages et apprcier la gravit des anomalies ventuellement
constates.
3- Synthse de la phase prliminaire
3-1 Note d'orientation gnrale
Toutes les informations recueillies sont classes dans le dossier permanent et sont
synthtises dans la note d'orientation gnrale de la mission, galement appele
"programme de travail" ou "plan de mission".
2
3
Voir en annexes un exemple d'un questionnaire d'audit.

Cette tape de prise de connaissance de l'entreprise sera plus dveloppe dans le chapitre VI.
32
Exemple de plan de note d'orientation gnrale
I Prsentation de l'entit
Dnomination
Structure
Historique
Activit
Composition du capital
Localisation
Noms connatre
Etc.
II Chiffres significatifs
Comparaison avec les concurrents
Budgets
Ralisations
Seuil de signification
Etc.
III Informations comptables
Particularit du systme comptable
Principes comptables suivis
Systme d'informations de gestion
IV - Dfinition de la mission
Lgale ou contractuelle
Autres rviseurs
Rpartition des travaux avec d'autres rviseurs
V - Rcapitulatifs des risques
VI - Orientation du programme de travail
Apprciation du contrle interne
Travaux particuliers
Confirmations directes
Inventaires physiques
Assistance de spcialistes (informatique, fiscalit)
VII Equipe et budget
VIII Planning
Dates d'intervention
Listes des documents mettre avec leurs dates limites
32 Budget dtaill
La connaissance gnrale de l'entit permet l'auditeur d'tablir un budget dtaill.
Ce budget doit comprendre :
une valuation du temps ncessaire pour effectuer les contrles ; cette
valuation distingue chaque grande rubrique de contrle ;
33
une rpartition de ce temps par niveau de collaborateurs, selon la complexit

du travail excuter, les risques identifis et la structure du cabinet ;
une valorisation de ces temps par niveau de collaborateurs en fonction des
taux horaires pratiqus par le cabinet.
La formalisation de ce budget facilite :
la discussion avec le client qui est plus mme de comprendre le pourquoi des
honoraires demands ;
l'adaptation des moyens du cabinet ses engagements ;
le suivi du temps par chaque collaborateur et l'analyse des carts entre
budget et rel.
33 Lettre de mission
Aprs avoir actualis sa connaissance de l'entit, sa note d'orientation gnrale de la
mission et valu les cots de l'intervention, il est souhaitable que l'auditeur
confirme par crit, l'entit, les lments relatifs la mission. Cette lettre ne doit
pas faire double emploi, avec la premire lettre de proposition qui en tient lieu, sauf
si des lments nouveaux ont t dtects pendant la prise de connaissance qui
ncessite une mise jour de cette dernire.
L'accord du client sur les termes de la lettre est matrialis par :
soit la contre signature de la lettre ;
soit une lettre d'acceptation qui y fait rfrence.
II L'APPRECIATION DU CONTROLE INTERNE
Le chapitre VII tant entirement consacr au contrle interne (C.I), nous
prsentons seulement ici la place de l'apprciation du C.I dans la dmarche de l'audit
financier.
Lorsque l'auditeur contrle un poste comptable, par exemple le poste "achat", la
manire la plus sre pour vrifier son montant est de contrler toutes les factures
d'achat de l'exercice.
Dans la pratique un contrle exhaustif enregistrements est souvent impossible
avec l'existence des centaines voire des milliers des factures par an. Pour esquiver ce
problme, l'auditeur apprcie les procdures de C.I avant d'examiner les pices
comptables en quantit plus ou moins importante selon la qualit des procdures.
Ainsi, l'objet de l'valuation du C.I (du systme d'organisation comptable) est
double :
d'une part, la fiabilit des procdures conduit l'auditeur procder des
sondages peu nombreux lors de l'tape de l'examen des comptes ; contraire,
l'existence de procdures peu fiables l'incite des tests de validation
particulirement exhaustifs ;
d'autre part, l'inefficacit ventuelle des procdures conduit l'auditeur
recommander des amliorations, d'un cot raisonnable, ayant pour objectif
d'liminer toute source de risque vitable. L'auditeur contribue ainsi
l'amlioration des performances de l'entreprise. Le commissaire aux comptes
a le droit de donner des avis, des recommandations et des conseils en matire
de C.I
34
III CONTROLE DES COMPTES

Le chapitre VIII tant entirement consacr au contrle des comptes, nous
prsentons seulement ici sa place dans la dmarche de l'audit financier.
L'examen des comptes consiste comparer les chiffres des comptes annuels avec
divers justificatifs qui vont servir de preuves : actes notaris, factures, bon de
commande ou de livraison, relevs bancaires, fiches de paie, etc. Le contrle direct
des comptes revient toujours justifier un chiffre par une pice comptable ou par
tout autre lment probant.
Il n'existe pas de normes d'audit indiquant quelle quantit de contrles directs doit
tre mene en fonction de la bonne ou de la mauvaise qualit des procdures du C.I
ou en fonction du seuil de signification. L'auditeur est seul juge en la matire : Il doit
orienter ses contrles de manire tudier le plus compltement possible les postes
et les oprations dont l'importance est significative et qui sont, a priori, les plus
porteurs de risques.
L'auditeur procde des contrles allgs lorsqu'il estime qu'il peut s'appuyer sur
des procdures de C.I satisfaisantes. Il procde des contrles tendus en absence
de procdures fiables ou de l'application des procdures juges de bonne qualit.
IV TRAVAUX DE FIN DE MISSION ET RAPPORT D'AUDIT
Les travaux de fin de mission prcdent la formulation de l'opinion de l'auditeur
financier qui fera l'objet du rapport.
1- Travaux de fin de mission
11 Un examen d'ensemble des comptes annuels
Cet examen a pour objet de vrifier que les chiffres sont cohrents compte tenu de
la connaissance, l'auditeur, des comptes annuels, du secteur d'activit et de contexte
conomique. Il prend appui sur des procds d'analyse qui permettent de vrifier la
cohrence entre les divers chiffres tablis par l'entreprise.
1-2 Evnements postrieurs la clture
Si un vnement a un lien avec une situation existant la clture et qu'il se produit
avant la date d'arrt des comptes, en ce cas les comptes annuels doivent tre
ajusts.
Exemple : fait ou information relatif l'existence d'un client douteux considr
comme ordinaire.
Si l'vnement n'est pas li des conditions existant date de clture et qu'il se
produit avant la date d'arrt des comptes, dans ce cas les tats de synthse n'ont
pas tre modifis, mais une information doit tre donne annexe afin de permettre
aux utilisateurs de bnficier d'une information la plus complte possible.
Exemple : sinistre intervenu aprs la clture.
1-3 Lettre d'affirmation
35
L'auditeur utilise, quand il n'a pas d'autre solution, des affirmations de la direction,
consigne dans une lettre comme moyen de collecte d'lments probants. La lettre
d'affirmation est signe par la direction et adresse au commissaire aux comptes.
2- Le rapport d'audit
L'auditeur financier achve sa mission par la rdaction d'un rapport appel "Rapport
gnral" dans lequel il donne son opinion sur la rgularit et la sincrit des tats
financiers et comptables de l'entreprise4.
Voir cet gard, un modle de rapport d'audit, paragraphe III du chapitre IV.
36
CHAPITRE VI : LA PRISE DE CONNAISSANCE GENERALE DE L'ENTREPRISE
L'objectif de l'auditeur est de se familiariser avec l'activit de l'entreprise.

Recueillant dans un premier temps des informations gnrales sur son environnement,
il pourra ensuite s'informer ses aspects techniques commerciaux et juridiques.
I INFORMATIONS GENERALES
Ces informations constituent les premiers lments d'un dossier "permanent" ;
titre indicatif, on peut mentionner les lments ci-aprs.
1- Identification de la socit
Dnomination sociale ;
Nationalit ;
Sige social ;
Liste des usines, bureaux des succursales ;
Numro de registre de commerce ;
Forme juridique et capital, date de constitution ;
Objet social
Etc.
2- Bref historique de l'entreprise

Il s'agit de connatre les vnements majeurs qui ont jalonn la vie de l'entreprise
durant les cinq dernires annes :
Augmentation du capital ;
Diversification des produits ;
Evolution de son activit (CA, part du march) ;
Changement de la forme juridique ;
Changement de l'quipe dirigeante ;
Introduction en bourse ;
Etc.
3- Situation de l'entreprise dans sa branche d'activit conomique
L'auditeur en situant l'entreprise, poursuit plusieurs objectifs :
Apprcier la position de l'entreprise dans son secteur. S'agit-il d'un secteur de
pointe, d'un secteur en expansion ou en rgression ? Comment se situe
l'entreprise par rapport aux autres quant la taille, le chiffre d'affaires, la
rentabilit ;
Recueillir des informations sur la conjoncture particulire la branche ;
S'informer sur la rglementation, qu'il lui faudra connatre, propre la profession
(rglementation des prix, rglementation professionnelle)
4- Politique du personnel
Les lments que l'auditeur runira cet gard lui permettront de se faire une
premire opinion sur la comptence du personnel. Il se fera prciser les mthodes de
37
recrutement, de promotion interne, de formation, ainsi que la rotation du personnel.

Il s'informera galement sur la politique sociale adopte par l'entreprise.
5- Organigramme et administration de l'entreprise
IL est indispensable que l'auditeur ait sa disposition un schma de l'organisation de
l'entreprise qui prcise, secteur par secteur, les principales responsabilits. Cet
organigramme lui sera prcieux tout au long de sa mission et lui servira dterminer
les personnes contacter pour l'tude de tel ou tel problme particulier. Il sera
particulirement utile que l'auditeur se le fasse commenter.
L'tude l'organigramme et de l'administration de l'entreprise permet l'auditeur de
se faire une premire opinion du degr d'organisation de l'entreprise. Il s'informera
sur les mthodes et les procdures crites qui peuvent exister, les dispositifs de
contrles existant dans l'organisation ainsi que les moyens de traitement de
l'information.
II LES CARACTERISTIQUES TECHNIQUES
1- Les problmes d'approvisionnement
Une rapide enqute sur l'approvisionnement en matire premires est souvent
indispensable ; les problmes qui peuvent se poser dans ce domaine sont parfois
susceptibles d'influencer les rsultats de la socit, voire mme la continuit de
l'exploitation.
En fait deux types de contraintes peuvent diminuer l'indpendance de l'entreprise.
Les unes sont lies au cot des matires premires (chert, instabilit). Les autres se
rapportent aux fournisseurs de l'entreprise. l'auditeur pourra se renseigner sur leur
nombre et sur les relations qu'ils entretiennent avec l'entreprise. Un nombre limit
de fournisseurs rend l'entreprise tributaire de ces fournisseurs. Dans ca cas,
l'auditeur s'assurera que l'entreprise ne vit pas sous la menace perptuelle d'une
interruption des livraisons.
2- Les problmes de stockage
L'auditeur pourra prendre connaissance de la politique de stockage qui conditionne
normalement le volume du stock. L'auditeur en dduire de que doit tre le stock
normal et pourra relever par la suite les anomalies ventuelles. Les principales sont la
plthore et l'insuffisance des quantits stockes. L'ampleur du stock. Son volume, les
multi-stockages, permettent par ailleurs de dterminer les risques pesant sur sa
conservation ou son existence.
3- Etude de la capacit de production
L'auditeur pourra s'informer de la capacit de production de l'entreprise. Cette
information peu se rvler utile.
En effet, cette information permet l'auditeur de rsoudre certains problmes
particuliers. Par exemple en cas de sous-activit, l'auditeur pourra vrifier que des
cots indirects excessifs n'ont pas t intgrs dans le stock.
L'auditeur pourra aussi s'informer sur les units de production, leur importance
respective, leur situation gographique, leur quipement Ce travail est utile
38
l'auditeur pour programmer l'ampleur de ses travaux futurs. Ainsi, s'il y a plusieurs
units de production, il pourra prvoir des effectifs voulus pour les contrles
n'inventaire.
4- Moyens mis en uvre pour l'exploitation
L'auditeur pourra chercher s'informer sur les machines, sur leur nombre, leur type,
leur marque, l'ordre de grandeur de leur cot, leur valorisation, les expertises
effectues, leur tat gnral, leur ge moyen, leur taux d'amortissement, etc. Il se
fera prciser les investissements qui ont augment la capacit de production au cours
des cinq dernires annes.
III LES CARACTERISTIQUES COMMERCIALES DE L'ENTREPRISE
1- La clientle et son volution
L'auditeur peut recueillir les lments suivants :
Chiffre d'affaires H.T des cinq dernires annes ;
Productivit en volume et en valeur des cinq dernires annes ;
Evolution moyenne des prix et des marges ralises par grande catgorie de
produits sur les cinq dernires annes ;
Structure du rsultat ;
Etc.
L'auditeur s'attachera galement analyser la structure de la clientle pour valuer
les problmes ventuels qui peuvent en rsulter : dans le cas d'un nombre trs rduit
de clients la perte d'un client pourra avoir des consquences catastrophiques sur la
sant financire de l'entreprise.
Par ailleurs, l'auditeur devra se renseigner sur l'volution globale du chiffre
d'affaires. Cette volution lui permettra de recueillir des lments sur l'avenir long
terme de l'entreprise.
2- La concurrence
L'tude de la concurrence permet de situer l'entreprise dans son secteur. Elle est
prcieuse l'auditeur pour connatre les normes de la profession, tant sur le plan de
la croissance que sur celui du dveloppement technologique. Il est important de
regarder l'volution de la part du march dtenue par l'entreprise. A cet gard, si
cet lment, un tableau comparatif sur plusieurs annes pour les principales
entreprises du secteur lui sera souvent profitable pour apprcier les progrs ou les
reculs de son client.
3- Examen des procdures de tarification
Deux proccupations animent l'auditeur ce niveau :
La premire est de dterminer les lments constitutifs du prix de vente ;
La seconde est de s'assurer que l'entreprise dfinit une politique des rductions
accordes aux clients. En d'autres termes est ce que l'entreprise dfinit
clairement les conditions d'octroi des rductions commerciales et financires
qu'elle pourra accorder ses clients ?
39
IV- LES CARACTERISTIQUES JURIDIQUES DE L'ENTREPRISE

L'tude du cadre juridique de l'entreprise est trs importante pour l'auditeur. Les
contraintes qui en dcoulent constituent une armature dans laquelle se dploie
l'activit de l'entreprise. Il est donc indispensable que l'auditeur ait une
connaissance solide des principales sources de rglementation avant mme de
commencer sa mission. Il lui reste, au niveau de l'approche gnrale, passer en
revue les principales contraintes qui psent de faon spcifique sur la socit.
1- Examen des statuts
Les statuts contiendront des informations de base sur le cadre juridique que se sont
fixs les associs : forme juridique, montant du capital, dispositions relatives au
fonctionnement de la socit, dlimitation des pouvoirs et des droits de chacun,
dure de l'exercice social, etc. Ils apportent l'auditeur une connaissance juridique
de base sur la socit.
2- Structure du capital
L'auditeur prendra soin d'analyser la structure du capital. La connaissance qu'il en
tire permettra gnralement de traiter en toute connaissance de cause les problmes
de conflit d'intrt qui pourraient surgir. Elle permettra galement l'auditeur
d'avoir une ide sur la rpartition du capital et par consquent sur le groupe des
actionnaires majoritaires et celui des actionnaires minoritaires.
3- Les principaux contrats et conventions
L'auditeur se fera communiquer par l'entreprise la liste des principaux contrats et
conventions signs par l'entreprise. La lecture des procs-verbaux des conseils
d'administration lui permettra ventuellement de la complter.
L'analyse de des contrats permettra l'auditeur de connatre les engagements de
l'entit vis--vis des tiers et d'valuer les risques potentiels qui psent sur cette
dernire. L'auditeur devra s'assurer que ces contrats sont signs dans les normes et
avec la transparence ncessaire.
4- Les aspects fiscaux
En matire fiscale, les proccupations de l'auditeur se font sentir plusieurs niveaux
bien distincts.
Le praticien devra s'assurer, tout d'abord, que l'entreprise respecte bien ses
obligations fiscales et travaille dans la transparence. Il se renseignera, par ailleurs,
sur les contrles fiscaux dont la socit a fait l'objet. Son attention se dirigera tout
particulirement sur les principaux chapitres de redressement prsents par
l'administration. En fin, l'auditeur valuera les chois fiscaux oprs par l'entreprise
et leur bien fond.
V- LES CARACTERISTIQUES COMPTABLES DE L'ENTREPRISE
1- Description gnrale du systme
40
L'auditeur se fait dcrire la fonction comptable dans l'entreprise, son

organisation gnrale. En particulier, il se fait dcrire :
L'organigramme dtaill de la comptabilit ;
Les systmes utiliss (informatique, manuel) ;
Les contrles mis en place ;
Les procdures internes.
L'auditeur s'informera galement sur la priodicit des tats comptables, de leur
nature, de leurs dlais de sortie. Il se fera expliquer comment sont classes les
pices justificatives.
2- Volume des oprations
Au cours de l'entretien, l'auditeur va recueillir les ordres de grandeur qui lui
permettront de faire une premire estimation de la nature des travaux effectuer.
Les exemples suivants permettront de prciser le type de questions que l'auditeur
pourra poser :
Pour les achats :
le nombre de factures mensuelles ;
le nombre de comptes fournisseurs ;
les modes de paiements retenus ;
les effectifs du service achat ;
les effectifs du service fournisseur ;
etc.
Pour les stocks :
le nombre de lieux de stockage ;
le nombre d'articles en stock ;
les modes de rceptions et de sorties quotidiennes ;
les effectifs des magasins ;
la frquence des inventaires physiques ;
etc.
3- Les options comptables :
L'auditeur procdera une premire revue des options comptables afin de vrifier
qu'elles sont en conformit avec les principes comptables gnralement admis et sont
optimales. Ils s'agit par exemple du choix entre l'amortissement dgressif et celui
linaire, le choix entre les diffrentes mthodes d'valuation des stocks.
VI- LES CARACTERISTIQUES FINANCIERES DE L'ENTREPRISE
Cette approche est ncessaire l'auditeur pour connatre l'image que l'entreprise
donne d'elle-mme vis--vis de l'extrieur. En fait, lorsqu'il se livre cette analyse,
il s'agit essentiellement pour l'auditeur de voir comment ces lments se recoupent
avec les donnes de gestion (recoupement avec la comptabilit analytique,
recoupement avec des tableaux de financement avec les prvisions, etc.).
Il s'agit donc pour l'auditeur d'un point de dpart pour deux recherches : la
premire axe sur le rsultat d'exploitation et la seconde sur l'quilibre de la
trsorerie et les plans d'investissement.
41
En rsum, cette approche permet d'obtenir :

une comprhension de l'image extrieure de l'entreprise ;
des lments de recoupement avec les diffrents documents de l'entreprise pour
apprcier la cohrence d'ensemble de l'information.
1- Etude de la rentabilit
Elle se fait sur la base de la comptabilit gnrale par rapprochement avec les
analyses de la comptabilit analytique et de la gestion budgtaire.
L'auditeur pourra dgager les quatre valeurs suivantes sur les comptes d'exploitation
des trois ou cinq dernires annes :
la marge brute ;
la valeur ajoute ;
la marge brute d'exploitation ;
la marge nette.
L'auditeur examinera la progression de ces valeurs et les comparera utilement avec
les rsultats des entreprises de mme nature.
2- Etude de l'quilibre financier
Cette tude se fait par le biais d'une analyse indiciaire de base et, lorsque
l'entreprise prsente des tableaux de financement, par une revue de ces tableaux.
L'analyse indiciaire pourra comprendre par exemple, si ncessaire, une tude :
d'une part des ratios de structure, notamment : structure du passif, structure de
l'actif, structure passif par rapport l'actif, etc. ;
d'autre part, des ratios de gestion, notamment : rotation des stocks, rotation des
comptes clients, rotation des comptes fournisseurs, etc.
Cette analyse pourra tre compte, dans un souci de la recherche d'une cohrence
d'ensemble, par l'analyse de l'volution du fonds de roulement ; l'tude des tableaux
de financement de l'entreprise sera, cet gard d'une grande utilit. L'auditeur
examinera galement les problmes de gestion financire de l'entreprise.
42
CHAPITRE VII : L'EVALUATION DU CONTROL INTERNE
Nous commencerons par dfinir le contrle interne avant de passer la mise en uvre
de son valuation.
I DEFINITION ET DIFFERENTS ASPECTS DU CONTROLE INTERNE
"Le contrle interne est l'ensemble des scurits contribuant la matrise de

l'entreprise. Il a pour but d'assurer, d'un ct, la protection, la sauvegarde du
patrimoine et la qualit de l'information, de l'autre ct, l'application des
instructions de la direction et de favoriser l'amlioration des performances. Il se
manifeste par l'organisation, les mthodes et les procdures de chacune des
activits de l'entreprise pour maintenir la prennit de celle-ci."
Le contrle interne a donc non seulement des objectifs comptables, mais galement
des objectifs administratifs.
1- Les aspects comptables du contrle interne
Les aspects comptables du contrle interne regroupent toutes les procdures ou
particularits qui, dans l'organisation de l'entreprise, favorisent l'tablissement de
comptes sincres et rguliers.
L'influence de ces procdures doit tre sensible tout au long de l'exercice. En
premier lieu, elles doivent favoriser la qualit des travaux journaliers de
comptabilisation et garantir l'intangibilit des enregistrements comptables et des
pices justificatives. Ensuite, elles doivent constituer un ensemble des contrles qui
jouent normalement la fin de l'exercice.
2- Les aspects administratifs du contrle interne
Les aspects administratifs du contrle interne comprennent l'ensemble des
procdures qui vise promouvoir l'efficacit de la gestion. La prise en compte de ces
aspects enrichit la notion de contrle interne, qui prend un caractre beaucoup
positif. Le contrle interne n'a plus pour objectif unique la dtection des erreurs et
fraudes ou la prvention ; il doit amliorer l'organisation de l'entreprise. Il ne doit
pas seulement donner la direction certaines garanties ; il doit aussi amliorer la
rentabilit de l'entreprise.
3- Les diffrents aspects du contrle interne et l'audit
La distinction des aspects administratifs de ceux comptables du contrle interne ne
signifie gure dire que ces deux ensembles sont hermtiquement disjoints. Un
dispositif de contrle interne caractre avant tout administratif peut prsenter de
l'intrt sur le plan comptable et inversement. Ainsi, une procdure de relance des
clients, qui ressort d'abord des aspects administratifs du contrle interne, concerne
galement ses aspects comptables : mettant en vidence l'existence de clients
douteux, elle pourra contribuer la sincrit des comptes en faisant ressortir la
ncessit d'une dprciation. Rciproquement, une procdure de rconciliation
43
bancaire, qui est une procdure comptable, poursuit des objectifs caractre
administratif ; l'absence de surveillance des mouvements bancaires pourrait
entraner des fraudes qui nuiraient l'efficacit de l'exploitation.
De tout cela, il rsulte que l'auditeur, bien que privilgiant dans son valuation du
contrle interne les aspects comptables, touche par la force des choses des
aspects oprationnels.
Pour le rviseur charg de se prononcer sur la fiabilit des comptes, l'assurance que
les dispositifs administratifs du contrle interne sont efficaces prsente un double
intrt :
c'est une garantie du bon suivi des engagements et, dans cette mesure, une
garantie de dispositifs d'alerte immdiats. Le rviseur doit, de ce fait, s'y
intresser. La prennit de l'entreprise influence son apprciation des comptes.
C'est la notion de la continuit de l'exploitation ;
c'est un lment de recoupement : les statistiques, les donnes budgtaires, les
tudes de prix de revient, les rsultats du contrle de qualit viennent tayer la
fiabilit qui peut s'attacher certaines informations comptables.
4- Les contrles de base du travail comptable
4.1
Les contrles d'exhaustivit
Quatre techniques de contrle interne sont couramment utilises pour viter les
oublis ou les omissions d'enregistrement :
L'existence et le respect de squence numriques ;
Le rapprochement des documents affrents la mme opration ;
Les fichiers pour l'archivage des information ;
Liste ou classement mnmotechnique.
4.2
Les contrles de ralit
Deux techniques peuvent tre cites :
contrles physiques ou inventaire ;
la validation par recoupement externe (demande de l'information aux tiers).
4.3
Les contrles d'exactitude
Nous citons parmi ces contrles :
Les comparaisons globales de donnes ;
Les contrles arithmtiques
5- Les contrles sur le personnel de l'entreprise
Les principaux contrles hirarchiques sont :
Procdure d'autorisation ;
La supervision des travaux ;
La politique du personnel (prsence d'un personnel comptent et intgre) ;
Rglementation de l'accs aux biens de l'entreprise ;
L'audit interne.
6- Les contrles rciproques par la sparation des tches
Ces contrles sont galement appels "auto-contrle" qui dsigne tout systme de
rpartition des responsabilits, de division de travail, et toutes les mthodes de
comptabilisation des oprations par lesquelles le travail d'un employ ou d'un groupe
44
d'employs se trouve sans cesse vrifi du fait qu'il doit concorder avec le travail
des autres employs, du fait qu'il est en fonction de ce travail ou encore du fait qu'il
doit correspondre au travail d'autres employs. L'un des traits essentiels du systme
rside dans le fait qu'aucun employ ou groupe d'employs n'a le contrle exclusif
d'oprations quelconques ni d'un ensemble quelconque d'oprations.
II- LA MISE EN UVRE DE L'EVALUATION DU CONTROLE INTERNE
Le schma suivant illustre les tapes de l'valuation du contrle interne :
EVALUATION DU CONTROLE INTERNE
Description du systme
Tests de conformit
Evaluation prliminaire
Forces
thoriques
Faiblesses
thoriques
Tests de permanence
Points
forts
appliqus
Points forts
non appliqu
FORCES
FAIBLESSES
EVALUATION DEFINITIVE DU
CONTROLE INTERNE
45
III DESCRIPTION DES PROCEDURES

Deux techniques de base peuvent tre utilises par l'auditeur pour saisir un
dispositif de contrle interne : le mmorandum et le diagramme de circulation des
documents (DCD).
1- Le mmorandum
Une premire approche possible du contrle interne est la description narrative,
laquelle on donne traditionnellement le nom de mmorandum. L'auditeur fait la
synthse crite des entretiens qu'il a avec les responsables intresss et des
documents qu'il a pu runir.
Pour se faire dcrire les procdures, l'auditeur pourra se servir d'un questionnaire
dit "ouvert". Ce questionnaire se caractrise par le fait qu'une rponse par "oui" ou
"non" est impossible. Chaque question implique un dveloppement et ncessite donc
une comprhension du systme. L'utilisation de ce questionnaire est gnralement
trs efficace pour prparer l'interview avec les responsables et pour vrifier, aprs
coup, qu'aucun point n'a t omis.
2- Le diagramme de circulation des documents : DCD
Un diagramme de circulation est la description graphique d'un ensemble d'oprations.
Celle-ci s'opre au moyen d'une ligne de flux qui retrace dans un ordre chronologique
le cheminement des documents gnrs par ces oprations.
L'tablissement d'un DCD suppose l'emploi d'une table de symboles et le choix d'un
type de prsentation.
S'agissant des symboles, il n'y a pas une table normalise utilise par tous les
cabinets d'audit. Dans l'annexe nous prsenterons, titre indicatif, une liste des
symboles utiliss par certains cabinets marocains. Le choix d'une table de symbole
n'est pas fondamental, il importe qu'il y ait une homognit totale au sein d'un mme
groupe de travail.
Concernant le type de prsentation, il y a deux de DCD :
Un DCD vertical avec une brve description narrative. Ce DCD est utilis
gnralement pour dcrire les procdures simples :
DCD vertical
Client :
Diagramme :
Description narrative
Opration n
Rdacteur : .
Date :
Description graphique
46
Un DCD horizontal frquemment utilis dans le cas d'une procdure complexe et

longue :
DCD horizontal
Client :
Diagramme :
Service A
Service B
Service C
Rdacteur : .
Date :
Service D
Service E
VI - CONFIRMATION DE LA COMPREHENSION DU SYSTEME :LES TESTS DE

CONFORMITE
L'objectif de cette tape est de s'assurer qu'il a saisi correctement le contrle
interne de l'entreprise. Il doit donc prendre une une les diffrentes procdures qui
figurent dans son mmorandum ou dans son DCD et vrifier que sa description est
conforme la ralit.
Ces tests peuvent tre faits par :
Une observation directe ;
Une confirmation verbale ;
Une observation a posteriori.
Exemple 1 : Un DCD indique que tout bon de commande est mis aprs cration, par
une personne autorise, d'une demande d'achat signe. Le test de conformit
consistera s'assurer pour quelques factures reues que :
A des factures correspondent des bons de commandes et des demandes d'achats
signes ;
La signature est celle d'une personne comptente.
Exemple 2 : Un DCD indique que la personne A rapproche le bon de commande de la
facture et qu'ils sont archivs ensemble aprs en avoir la concordance. L'auditeur
vrifiera l'existence d'in dossier o ces deux documents figurent ensemble.
L'importance quantitative qu'il convient de donner ces tests drive de leur
objectif. Il s'agit de vrifier que la procdure en cause existe et non qu'elle est bien
applique. Accessoirement, ces tests pourront permettre l'auditeur de dtecter
ventuellement des procdures dont il n'aurait pas connaissance. Il en rsulte que
l'inspection physique des documents sera plus limite.
VII L'EVALUATION PRELIMINAIRE
En analysant les procdures, l'auditeur cherche dgager les forces et les
faiblesses thoriques du systme. Pour cela, deux mthodes sont sa disposition :
La premire consiste regarder le systme et chercher les points forts et les
points faibles. Elle comporte invitablement des risques d'oubli ;
47
La seconde, plus formalise et centre sur les dispositifs de contrle, consiste

se poser un certain nombre de question tournant d'une proccupation gnrale
que l'on peut formuler de la manire : est-ce que quelque chose peut mal
fonctionner ? Est-ce que tel dfaut peut se produire ?
Ces questions sont rassembles dans les questionnaires, qui, par opposition aux
questionnaires ouverts dont nous avons parl prcdemment, sont appels
questionnaires ferms. Ce type de questionnaire se caractrise en ce qu'il est
formul de telle manire que les seules rponses possibles sont, soit "oui", soit "non",
la rponse ngative traduisant dans la plus part des cas une faiblesse du systme
tudi.
Exemple de questions fermes concernant le circuit d'achat :
1- Les doubles des factures sont-ils, ds leur rception ou ds leur tirage, marqus
"Duplicata" ?
(Risque : double comptabilisation et double rglement.)
2- Les doubles des factures non employes dans le circuit des achats sont-ils
dtruits ? (Risque : double comptabilisation et double rglement.)
3- Les quantits factures sont-elles bien celles qui ont t reuEs ? Y a-t-il
rapprochement, sur ce point, entre facture et bon de rception (ou de livraison)
vis par le magasinier ?
(Risque : Inscription de charges non conformes la ralit)
4- Les prix facturs sont-ils contrls avec :
la commande ?
et dfaut avec un fichier "prix" mis jour ?
(Risque : Comptabilisation de charges et rglement trop important.)
5- Y a-t-il contrle arithmtique de la facture ?
(Risque : Comptabilisation de charges et rglement trop important.)
6- Y a-t-il visa attestant ces contrles sur la facture ou un document l'accompagnant
?
(Risque : Absence de contrle.)
7En cas de contestation portant sur les quantits, qualits et prix, le Service
Achats est-il rapidement inform de faon intervenir auprs du fournisseur ?
(Risque : Enregistrement de charges non conformes.)
8- Se garde-t-on de comptabiliser des factures sur lesquelles existe un litige ?
(Risque : Enregistrement de charges non conformes la ralit.)
9- Si rponse affirmative la question 8, les procdures ncessaires sont-elles
prvues pour tenir compte de la charge relle en fin d'exercice.
(Risque : Non-respect du principe d'indpendance.)
10- Les factures de prestation de services sont-elles accompagnes des justificatifs
suffisants ?
(Risque : Inscription de charges non conformes la ralit)
Etc.
A l'issue de cette valuation prliminaire du contrle interne, l'auditeur tablit un

document de synthse qui recense pour chaque procdure examine :
les points forts thoriques ;
les points faibles de conception.
48
VII CONFIRMATION DE L'APPLICATION DU SYSTEME : LES TESTS DE

PERMANENCE
1- Choix des procdures tester
Les tests de permanence sont mis en uvre pour dterminer si les points forts du
systme (les contrles faits par l'entreprise) qui ont t estims comme assurant la
fiabilit des procdures et des enregistrements ont fonctionn effectivement tout
au long de l'exercice. Les tests doivent tre mis en uvre pour dtecter les
dviations de procdures qui auraient pu se produire.
2- Mise en uvre du test
Elle consiste contrler aprs coup, partir des lments laisss par l'excution
de la procdure, que celle-ci s'est droule conformment aux principes prvus.
Exemples :
1 - A la rponse la question suivante du questionnaire de contrle interne : "Est-ce
que les vents crdit peuvent tre faites des clients non solvables ?" il a t
rpondu : "non parce qu'il existe un fichier des limites autorises par client."
L'auditeur testera :
que les factures mises ne dpassent jamais les limites autorises ;
que le fichier des limites autorises a bien t mis jour priodiquement.
2 - A la question :
" des marchandises peuvent-elles tre livre sans factures ?"
il a t rpondu "non parce que :
la sparation des tches est ralise entre livraison, facturation et
encaissement ;
la protection physique des marchandises est satisfaisante ;
c'est le bon de livraison prnumrot qui sert de pices de base de la
facturation ; par ailleurs un contrle vise s'assurer que tous les bons de
livraison ont bien t transmis"
L'auditeur testera :
qu'il n'y a pas de rupture de squence dans les bons de livraison ;
qu'un mme nombre de bons de livraison et de factures a t mis ;
qu'aucun bon de livraison non numrot n'a exist (c'est--dire qu' a toute sortie
de stock correspond un bon de livraison numrot).
3- Etendue des tests de permanence
L'auditeur peut arrter le nombre des tests effectuer en se basant sur :
L'utilisation des techniques
statistiques pour dterminer l'tendue des
sondages ;
Le jugement de l'auditeur qui reste le critre fondamental qui sans aucun doute
prend en compte de manire subjective les critres statistiques, mais galement
tous les paramtres impossibles chiffrer.
VII L'EVALUATION DEFINITIVE DU CONTROLE INTERNE
49
Les tests de permanence permettent l'auditeur d'valuer dfinitivement le

contrle interne. En plus des faiblesses de conception dtermines la suite de sa
premire valuation, l'auditeur se prononcera dans cette phase sur les point forts
thoriques et distinguera entre :
Les points forts de conception qui sont effectivement exploits : points forts
thoriques et pratiques classs parmi les forces du systme ;
Les points forts de conception mais qui restent thoriques : points forts non
appliqus rangs parmi les faiblesse du systme.
Un document de synthse rcapitulera les lments dgags lors de l'valuation du
contrle.
A partir de ces lments, l'auditeur dtermine l'impact que peuvent avoir sur la
rgularit et sincrit des comptes les forces et les faiblesses du systme de
contrle interne.
50
CHAPITRE VIII : LES TECHNIQUES D'EXAMEN DES COMPTES
Les techniques d'examen des comptes comprennent :

des tests de cohrence ;
des tests de validation.
Ces techniques ne sont pas utilises l'une aprs l'autre, mais gnralement
combines dans le programme d'intervention de l'auditeur.
I LES TESTS DE COHERENCE
Les tests de cohrence constituent un des aspects principaux de ce que l'on appel
l'audit analytique. L'audit analytique dsigne l'ensemble des tudes et des contrles
caractre d'ensemble qui sont effectus par l'auditeur.
Les tests de cohrence permettent l'auditeur de vrifier l'homognit des
informations caractre comptable et oprationnel qui sont sa disposition. Fonds
soit sur la simple logique, soit sur un raisonnement mathmatique, ils apportent
l'auditeur des lments de preuve qui sont a priori entirement fiables.
On peut distinguer essentiellement deux types de tests de cohrence. Les premiers
sont fonds sur une simple revue de l'information, les seconds sur la mise en uvre
de calculs ayant un caractre mathmatique ou statistique.
1- Les revus de l'information
Elles consistent examiner l'information sur un plan gnral afin de dceler les
incohrences notoires qui pourraient transparatre.
Il s'agit de lier ou de se remettre en mmoire les informations caractre extracomptable qui sont affrents aux comptes concerns : contrats, procs-verbaux,
budgets, rapports d'activit, tableaux de bord, etc. Ds lors, de deux choses l'une,
ou bien les informations se corroborent entre elles par exemple les chiffres
figurant dans les documents financiers refltent bien la situation conomique
gnrale, la tendance du secteur d'activit alors l'information gagne en force
probante du fait de sa cohrence, ou bien l'harmonie cde le pas la contradiction
par exemple, les stocks augmentent alors que la production a t interrompue.
Il s'agira galement d'oprer une "inspection rapide" : l'auditeur "scrute" les
critures importantes pour dterminer celles pouvant avoir un caractre suspect. On
n'omettra pas en fin les comparaisons entre les documents comptables et les
balances avant et aprs la date d'examen ainsi que l'examen des critures de
centralisation.
2- Les comparaisons par calcul
Les analyses faites par l'auditeur pourront tre fondes sur le calcul. Il existe de
nombreuses possibilits parmi lesquelles on peut citer :
les vrifications de vraisemblance les plus frquentes sont les contrles
indiciaires, dont l'objet est d'analyser l'volution d'une ou de plusieurs
variables, ou encore l'volution d'un rapport (tude de corrlation, analyse par
ratio, etc.).
51
les vrifications par approximation : par exemple, un auditeur pourra contrler la

vraisemblance d'une dotation aux amortissements en appliquant un taux moyen
aux valeurs brutes immobilises
II LES TESTS DE VALIDATION
1- Les modalits des tests de validation
Trois sortes de tests de validation pourront tre utiliss par l'auditeur :
validation sur la base de documents ;
validation par confirmation extrieure ;
validation par inspection physique.
1.1
Validation sur la base de documents dtenus par l'entreprise

Il s'agira, pour l'auditeur de se baser sur les documents dtenus par l'entreprise
pour juger le bien fond des critures comptables passes et valider les soldes des
comptes importants slectionns.
L'examen des documents crs ou reus par l'entreprise porte souvent sur les
pices, factures lettres, dossiers, relevs bancaires et autres documents
justificatifs permettent de vrifier une procdure ou un solde.
L'auditeur ne vrifie jamais aveuglement n'importe quelle pice : le plan de
mission, l'apprciation du contrle interne et l'utilisation des techniques de sondage
le conduisent examiner un nombre suffisant et pertinent de documents pour fonder
son opinion sur les comptes annuels.
1.2
Validation par confirmation extrieure
La confirmation directe, appele galement circularisation, consiste demander un
tiers ayant des liens avec l'entreprise audite (le banquier, le client, le fournisseur,
l'expert comptable, l'avocat) de confirmer directement des informations, des
oprations, des soldes, ou de lui donner tout renseignement ncessaire.
La circularisation aux tiers peut tre "positive". L'auditeur communique au tiers le
solde qui apparat dans les comptes de l'entreprise audite. Il lui demande, soit de
confirmer ce solde, soit en cas de dsaccord, de bien vouloir justifier le sien.
La circularisation peut tre aussi "aveugle". L'auditeur demande alors au tiers de lui
donner avec un maximum de dtails le solde qui apparat dans ses livres. Cette
seconde manire d'interroger est donc plus contraignante pour la personne sollicite,
puisque dans tous les cas il lui est demand une rponse dtaille.
La mise en uvre suppose le respect des modalits suivantes :
La demande de renseignements doit tre formule sur papier en-tte de
l'entreprise audite. Le texte retenu doit donc rsulter d'un accord entre celleci et l'auditeur ;
La demande doit tre signe par un membre autoris du personnel de
l'entreprise ;
La demande doit tre expdie par l'auditeur ;
L'auditeur doit recevoir, sans intermdiaire, la rponse de la personne interroge.
Exemples d'lments pouvant faire l'objet d'une circularisation :
52
Brevet (confirmation de la proprit auprs de l'organisme comptent) ;

Nantissement du fonds de commerce (demandes adresses au greffe de tribunal
de commerce) ;
Immobilisations corporelles (confirmations de la proprit foncire auprs de la
conservation foncire) ;
Immobilisations financires (confirmations de la proprit de titres auprs d'un
intermdiaire financier) ;
Crances clients, dettes fournisseurs, comptes courants d'associs;
Etc.
1.3
Validation par inspection physique
L'observation physique est une technique qui consiste vrifier physiquement
l'existence matrielle d'un actif. Elle est le moyen de contrle le plus direct pour
s'assurer de l'existence d'un lment comptabilis par l'entreprise, et jouit par
consquent d'une force probante particulirement leve.
Observer rellement un lment physique (un stock, un immeuble, une machine) ne
signifie nanmoins pas que l'entreprise audite est rellement propritaire des biens
observs : les stocks qui sont montrs l'auditeur peuvent avoir t vendus il y a
quelques jours mais pas encore expdis ay client, ou encore, l'immeuble qui est
montr l'auditeur peut ne plus appartenir l'entreprise audite ou tre lou.
L'observation doit donc tre complte par d'autres tests.
Les actifs qui peuvent faire l'objet d'une observation physique sont ceux qui peuvent
tre touchs, inventoris : espces en caisse, traites retournes acceptes par les
clients ou encore remis en banque, stock, immobilisation corporelles, mais ce sont les
stocks qui, de tous les actifs observables de l'entreprise, donnent le plus souvent lieu
une observation physique. On parle alors de l'inventaire physique des stocks, c'est
dire du comptage des stocks de biens qui existent dans l'entreprise la clture de
l'exercice social.
2- Objectifs des tests de validation
Une distinction supplmentaire peut tre opre entre les tests de validation. On
peut, en effet, distinguer :
Ceux qui portent sur une opration qui a t enregistre dans un compte
durant l'exercice. Ce premier type de test constitue des tests de validation
des enregistrements ;
Ceux qui visent plus spcifiquement justifier le solde d'un compte
apparaissant au bilan. Ce second type de test constitue des tests de validation
des soldes.
On remarquera qu' une modalit technique de mise en uvre ne correspond pas
forcment un seul de ces objectifs. Le schma ci-aprs permet de retrouver la
correspondance existant habituellement entre les modalits et les objectifs de la
validation effectue.
+ : utilis.
- : difficile mettre en uvre

53
Type de tests
Moyens
Utiliss
Examen des documents
internes
Confirmation extrieure
Inspection physique
Tests de validation des

enregistrements
Tests de validation des

Soldes
Trs peu utilis

-
+
+
Aprs l'examen des comptes, l'auditeur achve sa mission par la rdaction d'un
rapport dans lequel il va mettre son opinion sur les tats financiers de l'entreprise
audite5.
Comme nous l'avons dj mentionn, l'auditeur peut soit :
certifier les comptes sans rserves ;
certifier les comptes avec rserves ;
refuser de certifier les comptes.
Voir le contenu et les normes de rdaction du rapport d'audit au chapitre IV.

54

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AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER

LES PRINCIPAUX DOMAINES D'AUDIT :

RELATIONS ENTRE LES DIFFERENTS DOMAINES D'AUDIT

CHAPITRE II : LES OBJECTIFS DE L'AUDIT FINANCIER 10

III LES PROPOSITIONS RELATIVES AUX SOLDES DU BILAN 11

I LES NORMES GENERALES

Orientation et planification de la mission 24

III LES NORMES DE RAPPORT 27

LES CARACTERISTIQUES TECHNIQUES

LES CARACTERISTIQUES COMMERCIALES DE L'ENTREPRISE 38

IV- LES CARACTERISTIQUES JURIDIQUES DE L'ENTREPRISE 39

1- Description gnrale du systme 39

CHAPITRE VII : L'EVALUATION DU CONTROL INTERNE 42

II- LA MISE EN UVRE DE L'EVALUATION DU CONTROLE INTERNE 44

VII CONFIRMATION DE L'APPLICATION DU SYSTEME : LES TESTS DE

I LES TESTS DE COHERENCE 50

CHAPITRE I : GENERALITES SUR LA NOTION D'AUDIT

L'auditeur est un professionnel comptant double titre :

LES PRINCIPAUX DOMAINES D'AUDIT :

P. LAURENT et P. TCHERKAWSKY, "Pratique de l'audit oprationnel" Les Editions d'organisation 1992

En vue de l'apprciation des

CHAPITRE II : LES OBJECTIFS DE L'AUDIT FINANCIER

La mission d'audit financier est d'mettre une opinion sur la rgularit et la

I LES PRPOSITIONS RELATIVES AUX ENREGISTREMENTS

rsultats de l'exercice au cours duquel elle a effectivement eu lieu. En d'autres

CHAPITRE III : LES RISQUES LIES A LA MISSION D'AUDIT FINANCIER

L'ensemble de la dmarche d'audit peut se mesurer par cette quation :

La planification de la mission d'audit doit permettre de maintenir le risque d'audit

CHAPITRE IV : LES NORMES D'AUDIT FINANCIER

son thique et ses responsabilits. Il doit s'assurer que ses collaborateurs

Norme n 12 Indpendance commentaires 2 4

Norme n 12 Indpendance commentaires 5 9

L'indpendance s'apprcie la fois

Normes de comportement professionnel

(1) Non substantielle / symbolique

Normes de comportement professionnel

Le CAC exerce sa mission avec la diligence

Il s'assure que ses collaborateurs respectent

Normes de comportement professionnel

Normes de comportement professionnel

Le commissaire aux comptes

ART. 177 - LOI du

II LES NORMES DETRAVAIL

ETUDE ET EVALUATION SYSTEMES DES C.I CONNEXES

Comprhension du systme comptable

Dterminer et documenter les C.I

Procder l'valuation prliminaire

Evaluation des C.I : examen des rsultats

Appliquer les procds de corroboration

Modifier la nature, l'tendue et le

3- Obtention des lments probants

Nous reproduisons ci-aprs un modle de certification des comptes sans rserve :

En excution de la mission qui m'a t confie par votre assemble gnrale du ,

Les normes d'audit peuvent tre schmatises comme suit :

NORMES D'AUDIT GENERALEMENTS RECONNUES

Norme n 12 Indpendance commentaires 2 4

CHAPITRE V : LA DEMARCHE DE L'AUDITEUR FINANCIER

Voir en annexes un exemple d'un questionnaire d'audit.

Exemple de plan de note d'orientation gnrale

une rpartition de ce temps par niveau de collaborateurs, selon la complexit

III CONTROLE DES COMPTES

CHAPITRE VI : LA PRISE DE CONNAISSANCE GENERALE DE L'ENTREPRISE

L'objectif de l'auditeur est de se familiariser avec l'activit de l'entreprise.

2- Bref historique de l'entreprise