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Les comptes consolids

Aspects techniques et pratiques Gilbert CAULET Expert Comptable Commissaire aux Comptes Matre de Confrence Associ I S E C Universit Paul Czanne AIX EN PROVENCE

SOMMAIRE

1- Objectifs 2- Sources 3- Dfinition du Primtre et Choix des Mthodes 4- Rgles de Consolidation 5-Contenu des tats Consolids 6- Filiales trangres 7- Mise en uvre 8- La fiscalit Diffre
T n 2

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Utilit des comptes consolids

Donne une meilleure vision de la ralit conomique sous langle


du patrimoine, de la situation financire et des rsultats

1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 3

Le Patrimoine

Vision plus complte du patrimoine gr par le groupe

Les actifs de chaque socit consolide par intgration en lieu et place des titres Les actifs leur valeur dentre dans le groupe
Juste valeur la date dentre Les valeurs provenant de cession interne sont corriges
T n 4

La valeur des actifs est corrige


1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

La situation financire

Les crances et dettes intragroupe sont limins Seules apparaissent les crances et dettes extrieures La situation financire du groupe peut tre trs diffrente de celle des comptes individuels de la socit mre
T n 5

1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les rsultats

Les rsultats reprsentent celui de lensemble des entreprises consolides Ils sont corrigs

Des rsultats et dividendes internes De lamortissement des carts dacquisition De la fiscalit diffre Des amortissements sur valeurs corriges

1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 6

Les textes en France

Septime Directive Europenne 83/349(13-061983) Code de commerce (loi du 03/01/1985) Dcret du 17 fvrier 1986 Rglement du C.R.C. 99.02 du 22 avril 1999 Avis complmentaires du CNC et Rglement du C.R.C.(Passif, Amortissements, Actif) Recommandations de lA.M.F. Rglement CE 1606/2002(19/07/2002)dit Reg I.F.R.S. 2005

1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 7

Les principales Normes IFRS lies aux comptes consolids


1 2 8 Les tats financiers Le tableau de flux de trsorerie Rsultat net de lexercice, erreurs fondamentales et changements de mthodes comptables Impts sur les rsultats Informations sectorielles
T n 8

12 14
3

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les principales Normes IFRS lies aux comptes consolids


21 Effets des cours de monnaies trangres 22 Regroupement dentreprises 27 tats financiers consolids 28 Participation dans les entreprises associs 31 Participation dans les coentreprises
3
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 9

Consquences des Normes IFRS

Identification des diffrences de rgles appliques Prparation du passage aux nouvelles Normes Ralisation de la consolidation en IFRS pour les socits Cotes Contrle de la bonne application

3
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 10

En synthse

Les Normes franaises tendent se rapprocher des Normes IFRS Les rgles dvaluation et de dprciation sont clairement dfinies Lapplication en 1re anne conduit retraiter lanne prcdente Les informations fournir sont beaucoup plus riches Il existe encore des divergences en consolidation
T n 11

3
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Primtre
QUI DOIT CONSOLIDER ?

QUI PEUT NE PAS CONSOLIDER ?

Les entreprises ayant :


un contrle exclusif un contrle conjoint une influence notable

Les sous groupes non cots les petits groupes :

dans une ou plusieurs entreprises


L.233-16

250 personnes 15 M. de total du bilan 30 M. de chiffres daffaires

L.233-17
T n 12

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Consquences de la non publication

Dlit de non prsentation des comptes consolids Dlit dentrave au comit dentreprise Nullit relative des assembles gnrales Responsabilit civile des dirigeants

1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 13

L 233-16

Primtre

L 233-17

Contrle exclusif = intgration globale


influence notable = mise en quivalence


Droit de vote majoritaire Contrle majoritaire de fait Clause statutaire ou contractuelle

Contrle conjoint = intgration proportionnelle


Prsume si contrle si 20 % < 50 % Existence de critres dinfluence notable

Existence dun accord contractuel Communaut dintrt Nombre restreint de partenaires

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

T n 14

Contrle exclusif

Majorit de droit

Majorit des droits de vote Capacit de dsigner les dirigeants Prsum si plus de 40 % et le + gros associs Par les statuts ou par contrat Entreprise ad hoc

Majorit de fait

Majorit contractuelle

La loi LSF du 01/08/2003 prvoit la consolidation mme si la consolidante nest pas actionnaire de lentit

Entreprise porte = consolide par le bnficiaire


T n 15

5.2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Contrle conjoint

Existence dun accord contractuel


Contrat Pacte dactionnaire

Des associs peuvent tre exclus de laccord Communaut dintrt Nombre limit dassocis

5.2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 16

Influence notable

Prsume si plus au moins 20 % des droits de vote Existe si :


Poste au conseil dadministration Participation aux dcisions stratgiques Oprations inter entreprises change de personnel Lien de dpendance technique

Entreprise exclue si aucun critre dinfluence nexiste


T n 17

5.2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les entreprises exclues


Restrictions svres et durables sur le contrle et le transfert des fonds Acquisition des titres en vue de la revente : portage de titres /Achat spculatif Entreprises non significatives

Lexclusion est lexception

Approche multi-critres Critres crits dans lannexe Significatif ensemble ou sparment

Pas dexclusion si activit htrogne Pas dexclusion pour documents difficiles obtenir
T n 18

5.2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

un Organigramme
SOCIT MRE
33 1/3 % 80% ENTREPRISE 1

60%

ENTREPRISE 2
40% ENTREPRISE 5 70%

ENTREPRISE 3
90% ENTREPRISE 6

70%

40%

ENTREPRISE 4 30% ENTREPRISE 7

ENTREPRISE 8

5.2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 19

Tableau des pourcentages


Lien de dtention directe SM SM SM E1 E2 E2 E3 E4 E5 %DD %CG Mthode %IG I.G. 60% 60% 60% I.G. 80% 80% 80% I.P. 33.33% 33.33% 33.33% 70% 80% 50% I.G. 10% 40% 40% M.E. 32% I.P. 90% 30% 30% 30% 30% M.E. 15% 70% 0%

E1 E2 E3 E4 E4 E5 E6 E7 E8

5.2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 20

Les rgles et les principes


Principes comptables du code de commerce

Continuit d'exploitation Permanence des mthodes Comparabilit des comptes Sparation des exercices Prudence Importance relative Intangibilit du bilan Cot historique Homognit des valuations L 233-22 Primaut de la ralit sur lapparence
T n 21

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

les Mthodes d'valuation

Mthodes d'valuation prvues dans le code de commerce Application des mthodes d'valuation prfrentielles Si les comptes sont htrognes :

Un retraitement est ncessaire

L 233-22

1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 22

Les mthodes d'valuation prfrentielles

Le groupe doit justifier la non application des mthodes prfrentielles


CNC 300

Location financement Engagements long terme des salaris carts de conversion en rsultat financier Frais financiers sur la dure de lemprunt Mthode de lavancement
Application irrversible
Consquence chiffre dans lannexe de la non-application
T n 23

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Processus de consolidation

Consolidation par les soldes :


Totalisation des soldes finals des comptes Insertion des critures de lexercice avec effets sur les rserves Reprise des nouveaux Insertion des donnes en flux Gestion des critures en flux Traitement des variations de primtre
T n 24

Consolidation par les flux


4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Modes de consolidation

Consolidation directe : constatation des donnes de chaque entit consolide Consolidation par paliers : remonte de sous ensemble dans un ensemble plus grand Consolidation modulaire : consolidation avec compte de liaison pour gestion des donnes par axe
T n 25

4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Dmarche centralise
Organigramme et primtre
Collecte des donnes Conversion des comptes des entreprises trangres critures de consolidation Fiscalit diffre Variations de primtre et de capitaux propres
Cours de clture, Ou cours historique Retraitements Ajustements liminations Report variable (conception tendue) Acquisitions Cessions Tableau de bouclage de capitaux propres Comptes consolids Plaquette Tableau de financement

F I S C A L I T E
D I F F E R E E

Centralisation Prsentation

4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 26

Dmarche dcentralise

Dans les entreprises consolides

Homognisation des comptes


Au service de consolidation

liminations

Retraitements liminations Ajustements

Fiscalit diffre Envoi des liasses de consolidation

Dividendes Provisions entreprises consolides

Rception et vrification Conversion Ajustements Gestion des comptes intragroupe Variations de primtre Bouclage des capitaux propres Publication

4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 27

Contenu des comptes consolids


L 233-20

Les comptes consolids sont composs


du bilan du compte de rsultat et de l'annexe (incluant variation des capitaux propres et tableau de financement)

Ils forment un tout indissociable Les comptes consolids doivent tre :


rguliers (respect des rgles) sincres (sincrit objective) et donner une image fidle du groupe
T n 28

L 233-21

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les documents de synthse


Le bilan Le compte de rsultat par nature ou par destination Lannexe qui se dcompose entre plusieurs parties :

Rfrentiel comptable, modalits de consolidation, mthodes et rgles dvaluation (20) Informations relatives au primtre de consolidation (8) Comparabilit des comptes (5) Explications des postes du bilan et du compte de rsultat et de leurs variations (45) Autres informations (8)

5.1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 29

Le bilan consolid

Rubriques plus synthtiques Rubriques prsentes en net lactif Capitaux propres groupe et minoritaire Prsentation sur deux exercices

5.1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 30

Le compte de rsultat

Rubriques plus synthtiques Participation dans frais de personnel Rsultat financier et rsultat exceptionnel simplifi Amortissement dcart dacquisition en bas du compte de rsultat Rsultat par action
T n 31

5.1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Lannexe comprend notamment :


Les principes, rgles et rfrentiels Des explications sur certains postes


Tableau de variations des capitaux propres Engagements hors bilan Etc.

Immobilisations et amortissements Provisions Crances et dettes par chance carts dacquisition, titres mise en quivalence Fiscalit diffre, etc.

5.1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 32

Tableau de flux de trsorerie

Flux dexploitation

Tous les flux qui contribuent lactivit et gnrateur de revenus Flux lis aux acquisitions et cessions dimmobilisations Flux lis aux prts et emprunts

Flux dinvestissement

Flux financement

5.1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 33

FILIALES EN DEVISES ETANGERES

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

T n 34

Choix de la mthode de conversion


CNC 300

Si la monnaie fonctionnelle et diffrente de la monnaie locale

Mthode du cours historique

Si la monnaie fonctionnelle et la monnaie locale est la mme

Mthode du cours de clture


Mthode du cours historique Ou rvaluation de la monnaie locale et mthode du cours de clture
T n 35

Pays forte inflation


5.3

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

la Mthode du cours historique


CNC 3200

Au bilan

lments non montaires

Au compte de rsultat

cours historique cours de clture par diffrence entre lactif et le passif

lments montaires

Charges dcaisses et produits encaisss

cours moyen

Rsultat :

Charges et produits calculs

cours historique celui du bilan

Pas dcart de conversion

Rsultat

5.3
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

cart de conversion : oui


T n 36

la Mthode du cours de clture


C.N.C. 3201

Au bilan

Actifs et dettes :

Au compte de rsultat

cours de clture
cours historique Cours moyen Oui

Charges et produits :

Capitaux propres

cours moyen cours moyen

Rsultat :

Rsultat :

cart de conversion :

Pas dcart de conversion

5.3
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 37

Les critres de forte inflation

Oprations qui tiennent compte de la perte du pouvoir dachat Taux dintrt, salaires et prix lis lindice des prix Inflation de 100 % sur trois ans Prix exprim dans une monnaie trangre et pas locale

5.3
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 38

valuations homognes
C.N.C. 300

La consolidation impose des valuations homognes Les comptes sont tablis selon les mthodes dvaluation du groupe Des retraitements sont oprs pour rendre les valuations homognes
C.N.C. 201
T n 39

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les principaux retraitements


Les retraitements dharmonisation Les retraitements lis lgislation fiscale Les mthodes prfrentielles Les actifs et passifs inscrits juste valeur La fiscalit diffre

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 40

Les retraitements dharmonisation

Amortissements

Mode et dure damortissement Politique de constitution de provision

Provisions

Subventions dinvestissement Stocks Les non-valeurs

Frais dtablissements Charges rpartir (nexiste plus depuis 2005)

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 41

Les protocoles dcritures

Approche par les cumuls

Protocoles qui ne doivent plus tre employs du fait du tableau de flux de trsorerie consolid et des progiciels de consolidation criture avec ou sans partage des capitaux propres entre groupe et les minoritaires criture avec ou sans impts diffrs
T n 42

Approche par les flux

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Un exemple

Retraitement damortissement

antrieur l exercice : de l exercice : cumul : en n-1 en n

1500 200 1700 35 1/3 % 34 1/3 %

Taux dimpt sur les socits

Pourcentage dintrts : 70 % Mthode de consolidation :

intgration globale

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 43

Ecriture avant partage et avant impts


6811 2815 2815 1070 Flux Dotation aux amortissements Amortissements matriels A nouveaux Amortissements matriels Rserves consolides 200 200 1500 1500

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 44

Ecriture avant partage et avec impts diffrs


6811 6915 6916 4445 2815 2815 4445 1070
5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 45

Flux Dotation aux amortissements Impts diffrs 34 1/3 % Rsultat sur changement taux Actifs d'impts diffrs Amortissements matriels A nouveaux Amortissements matriels Actifs d'impts diffrs 35 1/3 % Rserves consolides

200 69 15 54 200 1500 530 970

Ecriture rpartie avant impts diffrs


6811 7920 7950 2815 1220 1250 Dotation aux amortissements 200 Rsultat du groupe gestion 140 Rsultat minoritaire gestion 60 Amortissements matriels 200 Rsultat du groupe bilan 140 Rsultat minoritaire bilan 60 A nouveaux 2815 Amortissements matriels 1500 1072 Rserves du groupe 1050 1075 Intrts minoritaires 450
5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 46

Ecriture rpartie aprs impts diffrs


6811 6915 6916 7920 7950 2815 4445 1220 1250 2815 4445 1072 1075
5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 47

Dotation aux amortissements Impts diffrs Rsultat sur changement taux Rsultat du groupe gestion Rsultat minoritaire gestion Amortissements matriels Actifs d'impts diffrs Rsultat du groupe bilan Rsultat minoritaire gestion A nouveaux Amortissements matriels Actifs d'impts diffrs Rserves du groupe Intrts minoritaires

200 69 15 102 44 200 54 102 44 1500 530 356 614

Contrat de location financement


Principe D 248 - 8 e

1 - faire apparatre le bien l'actif et l'emprunt au passif, 2 - Remplacer les redevances de crdit bail, par les frais financiers et l'amortissement de lemprunt 3 - Amortir le bien.
Flux de l'exercice
Frais financiers Emprunts Redevance crdit bail Dotations aux amortissements Amortissements constructions 597 305 283 640 200 000

880 945 200 000

A nouveau de consolidation

Constructions Amortissements constructions Emprunts Rserves consolides

6 000 000 1 000 000 4 977 538 22 462

5.4

Cette criture est fiscalise


T n 48

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Amortissements

Mode damortissement

Dgressif, linaire, progressif Le groupe dfinit des dures damortissement Si significatif

Dure damortissement

Retraitement

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 49

les Provisions rglementes


Principe

Faire comme si elles n'avaient jamais t enregistres

D 248 - 8 c

Exemple : Amortissements drogatoires de S1 se dcompose ainsi : Amortissements au 1.1.n Dotation - Reprise Amortissements au 31.12.n
Flux de l'exercice Reprise de provision Dotations aux provisions Amortissements drogatoires Amortissements drogatoire Rserves consolides 1 240 1 240

1 240 450 - 240 1 450


240 210

450

A nouveau de consolidation

5.4

Cette criture est fiscalise


T n 50

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les retraitements lis la juste valeur

Principe

Lors de lacquisition des titres dune entreprise nouvellement consolide, les actifs et passifs sont inscrits la juste valeur pour la dtermination de lcart dacquisition

Consquences
Les lments sont inscrits pour une nouvelle valeur brute en lieu et place dune valeur nette et damortissements En cas de cession dactifs la plus-value ou la moinsvalue sont calcules sur cette juste valeur Impts diffrs

T n 51

5.4

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

La juste valeur

Titres de participation consolids

Prix dacquisition plus les dpenses lies lopration Valeur dutilit Valeur en bourse pour titres cots

Autres titres

Actifs incorporelles

Valeur dutilit si ncessaire lactivit

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 52

La juste valeur

Actifs corporelles

Valeur de march Valeur de remplacement Valeur neuf moins usure Valeur dutilit Cot historique Actualises en fonction des chances
T n 53

Stocks et encours

Dettes et crances

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

La juste valeur

Engagements long terme vis--vis des salaris


Provision actualis Mthode rtrospectif Annonce du plan de restructuration

Provision pour restructuration

Autres provisions pour risques

Pas de provision pour pertes futures


T n 54

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Actifs non identifiables


carts dacquisition Fonds de commerce non identifis carts de conversion sur crances ou provision Subventions dinvestissement

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 55

Consquences post-acquisition

Ces valuations sont rectifies en cas derreur destimation jusqu la fin de lexercice suivant Ces corrections apparaissent lors de la cession de ces actifs durant cette priode

5.4
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 56

Les ajustements
Principe D 248 - 8 a

Rendre les comptes intra-groupe rciproques


SITUATION SOLUTION COMPTABLE

Rglement en transit Marchandises en transit Dettes et crances en monnaies trangres Effets escompts non chus Erreur

Enregistrement du rglement Comptabilisation des achats Rgularisation des cours

Constatation du crdit bancaire


Rgularisation Gestion comptable du litige
T n 57

Litige 5.5
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Liste des principales liminations


des rsultats internes des provisions sur socit consolide

Dividendes Marge sur stocks Cession interne d'actifs


provision sur titres provision sur crances provision pour risques

D 248 - 6 d

D 248 - 6 d

des comptes rciproques

Clients - Fournisseurs Prts - Emprunts Achats - Ventes

D 248 - 6 f

des titres 5.5


Consolidation : aspects thoriques et pratiques

D 248
T n 58

liminations des dividendes


Principe

Ce sont des rsultats dj constats affecter en rserves


Montant des dividendes reus des filiales consolides par la socit mre

1 846

Flux de l'exercice

Produits de participation Rserves consolides

1 846

1 846

5.5

Quelques cas particuliers: - Acomptes sur dividendes - Dividendes reus de ltranger - Prcompte ou retenue la source - Dividendes sur titres vendus
T n 59

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Marge sur stocks


Principe C.N.C. 2610

1 - limination de la marge sur stocks chez le vendeur 2 - Correction des stocks chez l'acheteur
Marge sur stocks Chez le vendeur n-1 847 n 1 269 422

Compte de liaison bilan Ventes Rserves consolides Compte de liaison bilan

422 847

422

847

Chez l'acheteur

5.5

Impts diffrs

Compte de liaison bilan Stocks Variation de stocks Achats Compte de liaison bilan Stocks

422 422 847

422 422 847


T n 60

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Le pourcentage dlimination
Vendeur Acheteur Intgration globale Intgration proportionnelle Mise en quivalence Intgration globale 100 % Au % de lintgration proportionnelle Au % de lentreprise mise en quivalence Intgration proportionnelle Au % de lintgration proportionnelle Au + petit du % des deux socits Au produit du % des deux socits Mise en quivalence Au % de lentreprise mise en quivalence Au produit du % des deux socits Au produit du % des deux socits

Vendeur Acheteur IG IP 40 % ME 20 % IG 100 % 40 % 20 % IP 50 % ME 30 % 50 % 40 % 10 % 30 % 12 % 6%

5.5
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 61

Cessions internes dactif


C.N.C. 2610
PRINCIPE

limination du profit chez le vendeur Correction du plan d'amortissement chez l'acheteur


F1 filiale 85 % vend la socit mre une construction pour un montant de 8 645 Prix d'achat d'origine 4 867 Amortissements pratiqus 1 225 Compte de liaison 5 003 3 642
(8 645 - 4 867 + 1 225)

EXEMPLE

Chez le vendeur

Prix de cession 8 645 Valeur comptable des actifs cds


Compte de liaison 5 003 Constructions (8 645 - 4 867) Amortissements constructions

Chez l'acheteur Cette criture est fiscalise

3 778 1 225

5.5

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

T n 62

Provisions sur entreprise consolide


Principe

Faire comme si elles n'avaient jamais t enregistres


n-1 Provision sur titres consolides 1 267

D 248 - 8 c
n 1 915 648

Flux de l'exercice

Dotations aux provisions Provisions sur titres

648

648

A nouveau de consolidation

Provision sur titres Rserves consolides

1 267

1 267

5.5

Impts diffrs
T n 63

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Llimination des titres d'une filiale


La socit consolidante possde 70 % des titres S3 pour 700 000
S.M. 80 %

Capitaux propres de S3 : Capital 1 000 000 Rserves 900 000 Rsultat 250 000

S2
70 % S3

Capital Rserves Rsultat Titres Rserves groupe Rsultat groupe


250 000 x 56 %

1 000 000 900 000 250 000

700 000 504 000 140 000 696 000 110 000
T n 64

(1 900 000 x 56 % - 700 000 x 80 %)

Intrts hors groupe Rsultat hors groupe


250 000 x 44 %

5.5
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Objectifs des impts diffrs

5.6

Corriger les distorsions entre le rsultat comptable et le rsultat fiscal Constater en face du rsultat conomique les impts correspondants Assurer la comparabilit des performances du groupe Appliquer les dispositions IFRS sauf dispositions franaises diffrentes
T n 65

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

LA FISCALITE DIFFERE

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

T n 66

Les grandes distorsions possibles

Les critures de consolidation qui affectent le rsultat ou les rserves consolides Les carts temporaires entre la valeur comptable et la valeur fiscale des postes du bilan Les dficits fiscaux qui nont pas t traduits dans les comptes individuels par des actifs dimpt diffr
T n 67

5.6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Impts diffrs sur critures de consolidation

Constatation des impts diffrs sur les retraitements, les liminations et les ajustements qui modifient le rsultat ou les rserves Si chaque criture enregistre dans les comptes consolids tait taxable ou dductible dans les comptes individuels: impts diffrs

5.6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 68

Les distorsions temporaires en France

Actifs au bilan ayant une valeur fiscale infrieure la valeur comptable

Apport en fusion Frais financiers dans les actifs Demande de dgrvement de la taxe professionnelle nayant pas t encore obtenue Charges rpartir Amortissement du fonds commercial carts dvaluation

Passifs dimpts diffrs


T n 69

5.6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les distorsions temporaires

Actifs au bilan ayant une valeur fiscale suprieure la valeur comptable


Plus-value sur OPCVM de trsorerie Provisions clients Terrain issu dun crdit-bail dont la valeur comptable naurait pas t constat Dficits fiscaux non constats

Actifs dimpts diffrs


T n 70

5.6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les distorsions temporaires

Passifs au bilan ayant une valeur fiscale infrieure la valeur comptable

Provisions pour :

indemnits de fin de carrire restructuration ORGANIC, participation, aide au logement et divers taxe professionnelle (dont le rle na pas t mis), litige et risque de change maintenue en consolidation

cart de conversion passif maintenu en consolidation

Actifs dimpts diffrs


T n 71

5.6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les distorsions temporaires

Passifs au bilan ayant une valeur fiscale suprieure la valeur comptable

Subventions dinvestissements inscrites au rsultat et qui nauraient pas encore t encaisses talement de plus-values fiscales qui nauraient pas fait lobjet de comptabilisation

Passifs dimpt diffr


T n 72

5.6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Calcul de l'impt diffr


Nature des oprations Amortissements drogatoires Crdit-bail Organic Participation Dficit Totaux n-1 -1 258 000 -458 900 57 600 959 000 n Variation -984 000 -622 500 59 400

-122 500 -700 300 -1 669 600 35.33% 35.33% -247 416 -589 870

-969 300 -342 454

Impts diffrs Passifs d impts diffrs


Passif d impts diffrs Rserves consolides

342 454

342 454
247 416

247 416

5.6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 73

Calcul de l'impt diffr


Nature des oprations Amortissements drogatoires Crdit-bail Organic Participation Dficit Totaux n-1 -1 258 000 -458 900 57 600 959 000 -700 300 35.33% -247 416 7 003 n Variation -984 000 -622 500 59 400 -122 500 -1 669 600 34.33% -573 174 -332 761

-969 300 -325 758 -325 758

Impts diffrs Profits sur report dimpt Passifs d impts diffrs


Passif d impts diffrs Rserves consolides

332 761

7 003 325 758


247 416
T n 74

5.6

247 416

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Informations sur les impts diffrs


Ventilation entre impts diffrs et impts exigibles Preuve de limpt Indication des actifs et passifs dimpts non comptabiliss Mthode dactualisation des impts diffrs Ventilations des actifs et passifs dimpts

carts temporaires, crdits dimpts et reports dficitaires

Justification de la comptabilisation dun actif dimpt lorsque la socit a connu une perte rcente

5.6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 75

LES ECARTS DACQUISITION

Consolidation : aspects thoriques et pratiques

T n 76

Entre en primtre en intgration globale

Calcul de lcart dacquisition la date de prise de contrle de lentreprise Compte de rsultat de la date dentre en intgration globale jusqu la fin de lexercice Informations dans lannexe sur les variations de primtre
T n 77

5.7
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

cart dacquisition

+ Valeur des titres de participation (plus les frais accessoires) - Quote-part des capitaux propres retraits la juste valeur la date dacquisition = cart dacquisition

5.7
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 78

Capitaux propres la date dintgration globale

+ Capital et rserves issus des comptes individuels Retraitements dharmonisation Retraitements juste valeur Fiscalit diffre Rsultat du dbut de lexercice la date dacquisition = Capitaux propres retraits juste valeur
T n 79

5.7
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Acquisition complmentaire

Pas de modification des carts dvaluation Calcul dun cart dacquisition Compensation possible entre carts dacquisition positif et carts ngatifs

5.7
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 80

Amortissements des carts dacquisition

cart positif

Amortissement obligatoire Dure : en rapport avec les objectifs fixs (dure en lien avec lacquisition) Amortissement obligatoire Dure : en rapport avec les objectifs fixs (dure en lien avec lacquisition)

cart ngatif

5.7
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 81

Augmentation du capital une entreprise sous contrle exclusif

Si diminution du pourcentage dintrt : affectation de la plusvalue ou la moins-value en rsultat Si augmentation du pourcentage dintrt : constatation en cart dacquisition

5.7
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 82

Cession

Compte de rsultat jusqu la date de cession Constatation dun rsultat sur la cession Si cession envisage et si risque de moins-value : constitution dune provision En cas de cession dune branche dactivit sans vente de titre : mise jour des actifs et passifs lis et de la quote-part de lcart dacquisition
T n 83

5.7
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Tableau de variations de capitaux propres consolids

Justification des variations de capitaux sur deux exercices Stablit partir des tableaux individuels de bouclage de capitaux propres

5.8
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 84

Exemple de tableau de variations de capitaux propres consolid


Autres

Rserves groupe

Autres variations

Titres de lentreprise consolidante

carts de rvaluation

Part du groupe

Situation la clture N - 2 Affectation du rsultat Rsultat de la priode Variations de change Variations de primtre Situation la clture N - 1 Augmentation de capital Affectation de rsultat Rsultat de la priode Variations de change Variations de primtre Situation la clture N

10 000

800

5 610 1 210

1 710 -1 710 2 316

152

39 10 000 1 000 800 6 820 -1 000 1 316 2 316 -2 316 2 102 -61 11 000 800 7 136 2 102 130 191

Total Autres

152 18 272 -500 2 316 39 39 191 20 127 -1 000 2 102 -61

-61

130 21 168

5.8
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 85

Total capitaux propres

Rsultat de l'exercice

carts de conversion

Primes

Capital

Exemple de tableau de bouclage individuel de capitaux propres


Entreprise : % d'intrt du groupe % d'intgration Mthode de consolidation F n-1 60% 100% IG n 60% 100% IG

Tableau individuel de bouclage des capitaux propres


Augementation de capital Rduction de capital Dividendes verss Dividendes reus Rsultat

euro Devise de conso n-1 Cours de dbut d'exercice 1.00 Cours de fin d'exercice 1.00 Cours moyen 1.00

Devise locale

euro n 1.00 1.00 1.00

Dbut d'exercice

Autres variations

Changement de mthode

Affectation en rserves

Capital Prime Autres rserves Ecart de rvaluation Ecart de conversion Report nouveau Rsultat Capitaux propres individuels Capitaux propres quote-part Crdit-bail Provisions rglementes Capitaux propres retraits Titres Ecart d'acquisition Minoritaires Part du groupe Dont cart de conversion Dont cart de rvaluation Dont rserves et rsultat

1 000 100 820

1 000 200 -1 000

20 810 2 750 2 750 -520 640 2 870 600 1 148 1 122

10 -210

-600 -600 -600

-600

900 900 900 120 80 1 100

-240 -360

440 660

1 122

-360

660

5.8
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 86

Fin d'exercice
2 000 100 20 30 900 3 050 3 050 -400 720 3 370 600 1 348 1 422 1 422

Variations de primtre

Rvaluation

Conversion

Les points cls des missions de consolidation


Le manuel de consolidation, Le calendrier des oprations La liasse de consolidation

6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 87

Objectifs dun manuel de consolidation

Normaliser la collecte des donnes ncessaires la consolidation, Standardiser les rgles dvaluation du groupe, Permettre tous les acteurs de la consolidation de participer efficacement aux travaux de consolidation y compris les nouvelles entreprises consolider.
T n 88

6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Le contenu gnral du manuel de consolidation


Les objectifs de la consolidation Les rgles de consolidation Les mthodes dvaluation Le calendrier des oprations le plan comptable du groupe la procdure de rapprochement des comptes intragroupe La liasse de consolidation Les moyens informatiques
T n 89

6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Calendrier des oprations


15/12/n-1 Envoi des liasses saisir 5/01/n Primtre des entreprises consolids 30/01/n 1er arrt comptable et rapprochement des comptes intragroupe 15/02/n Dernier arrt comptable 28/02/n Envoi des liasses et visa des CAC 15/03/n 1er arrt des comptes consolids 25/03/n Transmission des donnes fiscales 31/03/n Arrt dfinitif des comptes consolids
6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 90

Exemple dinformations inclure dans une liasse de consolidation

Les donnes de la balance

Bilan et compte de rsultat Donnes comptables par les flux

Les comptes et flux intragroupe Des donnes montaires pour lannexe

Dettes par chance ou par devise Engagements hors bilan, etc.

Les informations sur les titres des entits consolides

6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 91

Exemple dinformations inclure dans une liasse de consolidation

Des donnes non montaires pour lannexe

Effectifs
Location financement Provision retraite, etc. Dividendes Cession dimmobilisation interne

Des donnes de retraitement


Des donnes dlimination


Le bouclage des capitaux propres


T n 92

6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Les outils informatiques


Avantages Tableur Facilite les automatisme Adaptable Inconvnients Ncessite des mises jour en cas de changement de primtre Ncessite une bonne exprience pour les critures Pas dtats annexes

Assure les cumuls Favorise la scurit Logiciel comptables comptable Permet ldition des journaux balances et grands livres Offre plus de scurits Permet des Logiciel de automatismes et des consolidation tats qualitatifs Gains de productivit

Le prix La mise en places

6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 93

Les caractristiques dun bon progiciel


Une collecte des donnes complte Des paramtrages riches


Une puissance de traitement Une dcentralise Une communication avec les outils bureautique Des analyses hyper cube Des tats de restitution personnalisables Une approche multi

Rubriques montaires non montaires tats de la liasse critures automatiques Rgles de calcul tats de restitution

Multi Multi Multi Multi Multi

primtres devises priode axes langues

6
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 94

Les missions professionnelles

Une mission lgale

La mission de certification des comptes consolids dans le cadre dun Co-Commissariat aux Comptes Organisation et mise en place Installation de progiciel Ralisation des comptes consolids Aide la finition Consultation technique Mise en uvre de reporting Formation aux techniques de consolidation
T n 95

Les missions contractuelles


2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Outil de communication

Externe vis--vis des


Actionnaires Banquiers, investisseurs Fournisseurs Salaris Dirigeants

Interne vis--vis des :


1
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 96

La mission de certification des comptes consolids


Prise de connaissance du groupe Apprciation du contrle interne Contrle des comptes des entreprises consolides Contrle des oprations de consolidation Synthse et rapport

2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 97

Les missions contractuelles

Organisation et mise en place de la consolidation lgale Mise en service et paramtrage dun progiciel de consolidation Ralisation des comptes consolids

Les missions de consolidation relvent du monopole de lexpert comptable


2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques T n 98

Dmarche daudit
Prise de connaissance du groupe

Apprciation du contrle interne

Contrle des comptes des entreprises consolides

vnements non lis l exploitation

Contrles des comptes

2
Consolidation : aspects thoriques et pratiques

Rapport de certification
T n 99