AUDIT GÉNÉRAL

Semestre 6
COURS ASSURÉ PAR:
PR. EL YAMLAHI IMANE
 INTRODUCTION
 Les entreprises, grandes et petites, font en permanence recours
aux services de professionnels externes, soit pour des missions de
conseil, soit pour des missions de certification de leurs comptes.
 Auditer signifiait autrefois vérifier les comptes d’une entreprise,
aujourd’hui auditer signifie également étudier une entreprise pour
en apprécier les processus (Audit financier) ou les comptes pour
améliorer les performances (Audit opérationnel) ou pour porter un
jugement sur la gestion des dirigeants (Audit de gestion).
 INTRODUCTION

 La comptabilité et l’audit sont des disciplines très anciennes. ces

disciplines fort anciennes sont aussi résolument modernes. sous
l’effet du développement des échanges économiques et de
l’importance prise par les marchés financiers, la comptabilité est
devenu le langage fondamental de la communication financière
et l’audit l’instrument qui assure à la comptabilité la fiabilité
nécessaire.
 INTRODUCTION

 Comptabilité et audit sont intimement liés. La comptabilité est la

technique qui permet d’exprimer une image fidèle de la situation
financière d’une entité ou d’un groupe d’entités. L’audit est la
technique qui assure la crédibilité de cette image.
 Chapitre 1: Les principes fondamentaux
de l’audit
 1. Définitions:
 L’audit se définit comme le processus :
 Par lequel une personne compétente et indépendante cumule et évalue
les preuves sur l’information quantifiable.
 Se référent à une entité économique afin de pouvoir en déterminer la
correspondance avec des critères bien établis.
 Et d’en faire rapport (recommandations).
 1. Définitions:

 Audit : Processus méthodique, indépendant et documenté

permettant d’obtenir des preuves d’audit et de les évaluer de
manière objective.
 Il s’attache notamment à détecter les anomalies et les risques dans
les organisations et secteurs d’activités qu’il examine.
 Le domaine le plus connu est l’audit comptable et financier, à
savoir l’examen de la validité des états financiers émis par une
entreprise. Il existe d’autres types d’audit dans les contextes où il
existe des normes et une réglementation forte.
 1. Définitions:

 En définitive, on peut dire que : L’audit peut se définir comme

l’émission d’une opinion motivée sur la correspondance entre un
existant et un référentiel.
 L’auditeur raisonne en termes :
 De faits ;
 De causes ;
 De conséquences (risques) ;
 Recommandations.
 1. Définitions:

 « Est expert-comptable celui qui fait profession habituelle de réviser

et d’apprécier les comptabilités des entreprises et organismes
auxquels il n’est pas lié par un contrat de travail. Il est également
habilité à attester la régularité et la sincérité des bilans et des
comptes de résultats. […] »
 « Les commissaires aux comptes certifient, en justifiant de leurs
appréciations, que les comptes annuels sont réguliers et sincères et
donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice
écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la
personne ou de l’entité à la fin de cet exercice. »
 1. Définitions:
 Les auditeurs internes, recourent également aux mêmes
techniques. Les auditeurs internes sont des cadres salariés
d’entreprise dont la mission est de contrôler l’exécution des
procédures mises en place par la direction. Leur action peut être
complémentaire à celle des auditeurs externes que sont les
experts-comptables et commissaires aux comptes.
 2. Typologie d’audit:
Audit Financier:
 Examen des comptes annuels d’une entreprise.
 Auquel procède un professionnel compétent et indépendant.
 En vue d’exprimer une opinion motivée sur les états de synthèse qui
doivent traduire:
 La situation financière et le patrimoine de l’entité auditée.
 Les résultats de l’entité pour l’exercice clôturé.
 En tenant compte du droit et des usages du pays où se situe le
siège de l’entité auditée.
 2. Typologie d’audit:
Audit Opérationnel
 C’est un examen:
 Des informations relatives à la gestion de chaque fonction d’une entreprise.
 En vue d’exprimer sur ces informations une opinion responsable et indépendante;
par référence aux critères de régularité, de fiabilité et d’efficacité.
 L’audit opérationnel est donc un examen des instruments dont dispose la
direction de l’entreprise pour le contrôle de la bonne exécution de ses
instructions et directives.
 L’audit opérationnel a pour objectif de s’assurer:
 Que les organisations sont efficaces.
 Que les instructions de la direction sont appliquées.
 Que les procédures mises en place comportent les sécurités suffisantes.
 Que les informations fournies à la direction sont sincères.
 Que les opérations réalisées sont régulières.
 2. Typologie d’audit:
Audit externe et Audit interne
 L’audit externe est réalisé par une personne ou un cabinet extérieur à
l’entreprise.
 L’audit interne est assuré par une personne ou un service salarié de
l’entreprise.
 La garantie demandée par les tiers sur la qualité de l’opinion émise sur les
comptes annuels, exige que l’audit financier soit réalisé par un auditeur
externe.
 Les services d’audit interne peuvent procéder à un audit financier
généralement limité à un domaine de la comptabilité où apparaissent des
problèmes.
 L’audit opérationnel est fréquemment mis en œuvre par les auditeur internes,
mais aussi les auditeurs externes.
 2. Typologie d’audit:
Audit externe et Audit interne
 L’audit externe est réalisé par une personne ou un cabinet extérieur à
l’entreprise.
 L’audit interne est assuré par une personne ou un service de l’entreprise.

Objectif Réalisation

Audit Financier Opinion sur les états Externe

financiers

Audit Opérationnel Apprécier les Interne ou Externe

performances des
fonctions de l’entreprise
 2. Typologie d’audit:

Audit Contractuel et Audit Légal

 L’audit légal c’est le commissariat aux comptes. Imposé par la loi à
certaines entreprises.
 L’audit contractuel est un audit qui fait l’objet d’un contrat entre
l’entreprise et le cabinet. Ce type d’audit se rencontre
principalement dans deux situations:
 Audit lié au rachat d’une entreprise.
 Audit d’une filiale d’un groupe.
 Note de synthèse

Audit

Audit financier Audit opérationnel

Audit interne Audit externe

Audit externe

Audit légal
Audit
Commissariat
contractuel
aux comptes
 Chapitre 2: Les normes d’Audit Financier

 Pendant très longtemps, les organisations économiques ont produit

essentiellement des informations financières. Comme il ne servirait
à rien de disposer d’informations dont la qualité est douteuse, on
ne peut dissocier l’obligation de produire des informations de la
nécessité de les contrôler.
 Fondamentalement, il en résulte que l’audit financier est un
examen critique auquel procède un professionnel indépendant et
externe à l’entreprise en vue d’exprimer une opinion motivée sur la
régularité et la sincérité des comptes de celle-ci.
 Chapitre 2: Les normes d’Audit Financier
 La mission de l’audit financier est d’assurer la qualité de
l’information publiée par les entreprises. Pour le déroulement de sa
mission, l’auditeur s’intéresse en définitive aux opérations qui ont un
impact sur les comptes de la société et son analyse s’appuie donc
principalement sur les procédures comptables.
 L’audit financier aboutit tout naturellement à la certification des
informations comptables.
 Le commissaire aux comptes pour mener à bien sa mission, doit
respecter certaines normes en vue d’atteindre les objectifs qui lui
sont assignés.
 I. Les objectifs des normes
 Les normes ont pour objet :
 De fournir les principes de bases que la pratique de l’audit doit
suivre.
 De fournir un cadre de référence pour la réalisation et la
promotion d’un large éventail d’activité d’audit apportant une
valeur ajoutée
 D’établir les critères d’appréciation du fonctionnement de
l’audit.
 De favoriser l’amélioration des processus organisationnelles et
des opérations.
 II. Les différents types de normes

 Les normes de l’audit sont au nombre de trois :

 Les normes relatives aux comportements professionnels
 Les normes de travail
 Les normes de rapport
 A. Les normes relatives aux comportements
professionnels
 Les normes de comportement professionnel et les règles du code d’éthique professionnelle
doivent être respectées par toutes personnes utilisant le titre de commissaire aux comptes.
 Celles-ci trouvent leur application lors des diverses missions menées par le commissaire aux
comptes.
 On distingue principalement sept normes relatives au comportement professionnel :
 Indépendance
 Compétence
 Qualité du travail
 Secret professionnel
 Acceptation et maintien des missions
 Avis, recommandations et conseils
 Exercice collégial du commissariat aux comptes
 1. Indépendance

 La loi, les règlements et la déontologie font une obligation au commissaire aux

comptes d’être et de paraître indépendant. Il doit non seulement conserver
une attitude d’esprit indépendante lui permettant d’effectuer sa mission avec
intégrité et objectivité. Mais aussi être libre de tout lien réel qui pourrait être
interpréter comme constituant une entrave à cette intégrité et objectivité.
 L’affirmation d’indépendance est à la fois légale et ancienne, elle repose sur
diverses situations dont certaines sont liées aux réseaux ou aux liens familiaux
et professionnels du commissaire et qui ont été commentées par la doctrine.
 1. Indépendance
 En dehors de toute situation légale d’incompatibilité ou d’interdiction, la
norme de comportement relatif à l’indépendance commence par citer les
situations qui pourraient nuire à l’indépendance du commissaire dont on peut
citer parmi ces situations que :
 Il ne peut se soustraire aux règles d’indépendance au moyen d’une interposition de
personne.
 Les honoraires en provenance d’un même client ne doivent pas représenter une fraction
du chiffre d’affaire du commissaire susceptible d’affecter son indépendance.
 Le commissaire aux comptes ne peut recevoir de l’entreprise contrôlée ni prêts, ni
avantages particuliers.
 Il prend garde à ce que des liens familiaux ou personnels pouvant influer sur son objectivité
ne risquent pas de porter atteinte à son indépendance.
 1. Indépendance
 La norme prévoit également le cas de réseaux, sont de nature à
porter atteinte à l’indépendance du commissaire aux comptes la
fourniture de tout service et conseil qui met commissaire aux
comptes dans la position d’avoir à apprécier l’incidence sur les
comptes de situations que lui-même ou qu’un membre du réseau
auquel il appartient aurait contribué à créer.
 2. Compétence :
 En outre, le commissaire aux comptes complète régulièrement et met à jour ses
connaissances. Il s’assure également que les experts ou collaborateurs auxquels il confie des
travaux ont une compétence appropriée à la nature et à la complexité de ceux-ci.
 Ainsi, afin de maintenir le haut degré de compétence qu’exige sa mission, tout commissaire
aux comptes doit consacrer annuellement un certain nombre d’heures à sa formation
permanente et veiller également à celle de ces collaborateurs.
 Le respect du principe de compétence suppose d’une manière générale, si la structure du
cabinet le justifie et le permet :
 l’existence d’un programme de recrutement.
 La définition des exigences en matière de formation continue et d’établissement des programmes
de formation adaptée.
 Un système d’évaluation, d’orientation et de promotion du personnel.
 3. Qualité du travail:
 Le commissaire aux comptes exerce ses fonctions avec
conscience professionnelle et avec diligence permettant à ses
travaux d’atteindre un degré de qualité suffisant, compatible avec
son éthique et sa responsabilité.
 Le commissaire aux comptes s’assure que ses collaborateurs
respectent les mêmes critères de qualité dans l’exécution des
travaux qui leur sont délégués.
 3. Qualité du travail:
 Les commentaires de la norme relative à la qualité du travail donnent les prévisions
suivantes :
 le commissaire aux comptes ne doit pas accepter un nombre de missions dont il ne
serait pas en mesure d’assurer la responsabilité directe compte tenu de leur
importance et des moyens de son cabinet, si le commissaire aux comptes peut se
faire assister ou représenter par des collaborateurs salariés ou par des experts
indépendants, il ne peut néanmoins leur déléguer tous ses pouvoirs ni leur transférer
l’essentiel de sa mission dont il doit toujours conserver l’entière responsabilité.
 le commissaire aux comptes planifie ses travaux et ceux de ses collaborateurs de
manière à pouvoir effectuer la mission dans les délais légaux et avec un maximum
d’efficacité.
 Il exerce une supervision adaptée à la nature des travaux délégués.
 Il met en place des procédés de contrôle de la qualité adaptée aux caractéristiques
du cabinet.
 4. Le secret professionnel:
 Le commissaire aux comptes est astreint au respect du principe du secret
professionnel pour les faits, actes, et renseignements dont il a pu avoir
connaissance à raison de ses fonctions.
 Il assure également que ces collaborateurs sont conscients des règles
concernant le secret professionnel et les respectent.
 Le respect du secret professionnel est un des aspects fondamentaux de la
relation entre l’auditeur légal et son client, mais le secret n’englobe pas celui
envers lequel l’auditeur a un devoir d’information ni les situations dans
lesquelles, il existe une obligation professionnelle ou légale de rompre le secret
professionnel.
 4. Le secret professionnel:
 On notera plus particulièrement l’absence d’obligation au secret
professionnel, dans certaines situations et pour certains éléments,
vis-à-vis des organismes suivants :
 les organes d’administration ; de direction, de surveillance…
 le comité d’entreprise.
 la cours des comptes et les chambres régionales des comptes.
 la commission des opérations de bourse.
 les juridictions disciplinaires.
 5. Acceptation et maintien des
missions :
 Toute mission proposée au commissaire aux comptes fait l’objet, avant
acceptation du mandat, d’une appréciation de sa part de la possibilité
d’effectuer cette mission :
 Dans tous les cas où il est fait obligation de désigner plusieurs commissaires aux comptes,
ceux-ci ne peuvent accepter le mandat que s’ils appartiennent à des cabinets distincts ou
représentent des cabinets distincts.
 Le commissaire aux comptes examine en outre, périodiquement, pour chacun de ses
mandats, si des événements remettent en cause le maintien de sa mission.
 Il respecte par ailleurs l’ensemble des règles concernant l’acceptation des
missions, l’entrée en fonction et la cessation des fonctions prévues par le code
d’éthique professionnelle.
 6. Avis, recommandations, et conseils :

 Le commissaire aux comptes peut être amené, dans l’exercice de sa mission, à donner des
avis, recommandations et conseils à l’entrée à l’occasion de ses travaux de vérification ou sur
les opérations envisagées par elle.
 Ces avis, recommandations et conseils doivent être donnés dans le respect des règles
d’indépendance et de non immixtion dans la gestion.
 On entend par :
 Avis : les opinions exprimées par le commissaire aux comptes sur des positions prises ou
proposées par la société vérifiée.
 Recommandation : les suggestions formulées par le commissaire aux comptes sur des
questions en relation avec sa mission.
 Conseils : les opinions et propositions exprimées pour répondre à un problème posé par
l’entité vérifiée.
7. Exercice collégial du commissariat
aux comptes :
 Lorsque plusieurs commissaires aux comptes sont désignés, ils forment
ensemble une collégiale de commissaires aux comptes qui constitue l’organe
de contrôle légal.
 L’exercice collégial du commissaire aux comptes exige le respect de certains
principes en matière d’éthique et de comportement professionnel et en
matière d’organisation de la mission.
 Ces modalités pratiques de mise en œuvre se fondent essentiellement sur une
répartition des travaux de contrôle entre les co-commissaires aux comptes et
une revue réciproque des travaux effectués par chacun d’eux faisant l’objet
d’une documentation suffisante.
7. Exercice collégial du commissariat
aux comptes :
 Dans tous les cas, ceux-ci doivent tenir compte :
 De leur responsabilité conjointe qui implique, pour chacun d’eux, la
nécessité de connaître les experts de l’entité, de son environnement, et de
maîtriser le contenu de l’ensemble des travaux.
 De l’efficience de la mission qu’il convient de préserver, en évitant par
exemple, une duplication des travaux ou à l’inverse l’omission de certaines
diligences.
 Desmoyens techniques et des compétences particulières dont dispose
chaque co-commissaire et dont il convient de savoir tirer avantage.
 B. LES NORMES DE TRAVAIL

 L’accomplissement de la mission générale du commissaire aux

comptes requiert la mise en œuvre de normes de travail : où on
distingue :
 Les normes de travail relatives à la certification des comptes
annuels et des comptes consolidés, et les normes de travail
relatives aux vérifications spécifiques
1. Normes relatives à la certification des
comptes annuels et comptes consolidés
 a. Orientation et planification de la mission
 Le commissaire aux comptes après avoir accepté sa mission, ne se
lance pas aveuglement dans sa réalisation ; il l’oriente et la planifie
en respectant les étapes suivantes :
 Prise de connaissance générale de l’entreprise
 Détermination des domaines significatifs
 Rédaction d’un plan de mission
1. Normes relatives à la certification des
comptes annuels et comptes consolidés
 b. Appréciation du contrôle interne
 A partir des orientations données par le plan de mission, le commissaire aux
comptes effectue une étude et une évaluation des systèmes qu’il juge
significatifs d’une part les contrôles internes sur lesquels il souhaite s’ appuyer,
et d’autre part les risques d’erreurs dans le traitement des données afin d’en
déduire un programme u contrôle de comptes adapté.
 L’appréciation du contrôle interne (du système d’organisation comptable)
permet de déterminer la quantité des contrôles directs à réaliser et fournit à
l’auditeur l’occasion de faire des recommandations pour améliorer des
procédures défaillantes.
1. Normes relatives à la certification des
comptes annuels et comptes consolidés
 c. Obtention des éléments probants.
 Le commissaire aux comptes obtient tout au long de sa mission les éléments
probants suffisants et appropriés pou fonder l’assurance raisonnable lui
permettant de délivrer sa certification.
 I indique dans ses dossiers la raison des choix qu’il a effectués. Il lui appartient
également de déterminer les conditions dans les quelles il met en œuvre ces
techniques, ainsi que l’étendu de leur application.
1. Normes relatives à la certification des
comptes annuels et comptes consolidés
 d. Délégation et supervision.
 La certification constitue un engagement personnel du C.A.C. Cependant,
l’audit est généralement un travail d’équipe. Le C.A.C peut donc se faire
assister ou représenter par des collaborateur ou des experts indépendants,
mais il ne peut déléguer tous ses travaux et exerce un contrôle des travaux
qu’i a délégués de façon à s’assurer que l’exécution des programmes a
permis d’atteindre les objectifs fixés.
1. Normes relatives à la certification des
comptes annuels et comptes consolidés
 Voici quelques conditions de représentation ou d’assistance:
 le C.A.C doit avoir une connaissance directe de l’entité auditée.
 le C.A.C doit garder des contacts personnels avec les responsables de l’entité
auditée.
 Le C.AC exerce une supervision tout au long de la mission même s’il délègue
la supervision d’un collaborateur débutant à un collaborateur de haut niveau.
 Les dossiers portent la preuve de la supervision effective exercée par le C.A.C,
en pratique, ce dernier appose ses initiales sur les documents contrôlés.
 Les collaborateurs ne peuvent être poursuivis pénalement pour des infractions
que seul le C.A.C est susceptible de commettre.
1. Normes relatives à la certification des
comptes annuels et comptes consolidés
 e. Documentation des travaux :
 Des dossiers de travail sont tenus afin de documenter les contrôles effectués et
d’étayer les conclusions du C.A.C.
 Ces dossiers permettent par ailleurs de mieux organiser et maîtriser la mission et
aussi d’apporter les preuves des diligences accomplies .Cette norme est à la
fois logique et rationnelle.
1. Normes relatives à la certification des
comptes annuels et comptes consolidés
 f. Utilisation des travaux effectués par d’autre personnes.
 Diverses personnes dont les travaux sont semblables à ceux du C.A.C
interviennent dans l’entreprise .Une bonne coordination avec ces intervenants
permet d’éviter une duplication des travaux .La responsabilité du C.A.C ne
pouvant cependant être partagée avec ces divers intervenants, il doit donc
s’assurer que les travaux sur les quels il souhaite s’appuyer pour fonder son
opinion répondant à son objectif de certification.
1. Normes relatives à la certification des
comptes annuels et comptes consolidés
 Ces divers intervenants peuvent être :
 des auditeurs internes (grands groupes internationaux)
 experts comptables (société de petite taille)
 commissaire aux comptes (consolidation) et autres experts ayant réalisé des
travaux chez l’entité auditée.
 2. Normes relatives aux vérifications
spécifiques.
 L’audit légal du C.A.C ne se limite pas à la mise en œuvre de l’audit financier
conduisant à la certification des comptes , il comprend également des
obligations de contrôle et d’information spécifiquement prévu par la loi
appelée « vérifications spécifiques ».
 Les vérifications spécifiques donnent lieu :
 soit à une absence d’observations en ce cas le C.A.C indique dans son
rapport général qu’il n’a pas d’observation à formuler.
 Soit à des observations que le commissaire indique dans son rapport général
ou dans des rapports particuliers.
 Soit à des informations que le C.A.C. donne dans des rapports spécifique.
 C. LES NORMES DE RAPPORT
 C’est dans son rapport général que le C.A.C. certifie la régularité,
la sincérité et l’image fidèle des comptes annuels (ou consolidés).
Le rapport doit obligatoirement être établi selon l’un des modèles
annexés à la norme.
 Dans une introduction générale au rapport, le C.A.C :
 rappelle la mission et l’origine de sa nomination
 mentionne le nom de l’entité concernée.
 Précise
que les comptes annuels sont joints au rapport et indique l’exercice
concerné.
 Mentionne que les comptes annuels sont arrêtés par l’organe compétent et
qu’il lui appartient d’exprimer une opinion sue ces comptes.
 C. LES NORMES DE RAPPORT
 Le rapport comprend ensuite deux parties distinctes nettement individualisées :
 l’une relative à l’expression de l’opinion du C.A.C sur les coptes annuels ; il mentionne les
objectifs et la nature d’une mission d’audit, en précisant que les travaux qu’il a effectués l’ont
été conformément aux normes de la profession et qu’il constituent une base raisonnable lui
permettant d’exprimer son opinion sur les comptes annuels.
 L’expression de son opinion sur les comptes annuels qui peut être selon le cas :
 Une certification sans réserve : ce cas réponds à l’objectif du commissariat aux comptes qui est de
tout mettre en œuvre , par des avis, recommandations et conseils , pour permettre aux dirigeants
d’établir des comptes réguliers, sincères et fidèles.
 Une certification avec réserve, ce cas peut avoir deux causes soit le désaccord c à d que le C.A.C.
est en désaccord avec la traduction comptable d’un fait économique ou juridique dans les comptes
annuels. Soit la limitation, dans ce cas le C.A.C n’a pas pu mettre en œuvre les diligences qu’il
estimait nécessaires.
 Ainsi le refus de certification peut avoir trois causes ; le désaccord, la limitation ou l’existence
d’incertitude très graves ou de multiple risques qui peuvent placer le C.A.C dans l’impossibilité de
certifier les comptes.
 C. LES NORMES DE RAPPORT
 L’autre relative aux vérifications spécifiques et aux informations prévues par la
loi et les textes réglementaires.
 Dans cette deuxième partie, le rapport présente, trois paragraphes distincts :
 les conclusions issus de certaines vérifications spécifiques ; conclusions sous forme
d’observations ou au contraire d’absence d’observations à formuler sur la sincérité et la
concordance avec les comptes annuels, des informations données dans le rapport de
gestion et dans les documents adressés aux actionnaires sur la situation financière et les
comptes annuels.
 la mention des inexactitudes et irrégularités n’affectant pas les comptes annuels que le
C.A.C peut avoir relevées.
 les informations que la loi fait obligation au C.A.C de mentionner : prise de participation et
prise de contrats intervenus au cours de l’exercice, identité des personnes détenant le
capital …etc.
  A-t-on vraiment besoin d’auditeurs ?

 Disposer d’une information comptable et financière certifiée par un auditeur

est pour l’actionnaire la garantie que des normes d’audit financier reconnues
ont été appliquée avec diligence. Sans cette intervention, l’actionnaire
ignorerait si les comptes publiés ont été établis conformément aux principes
comptables en vigueur. c’est en ce sens que l’auditeur contribue à la
transparence de la vie des affaires et à la confiance des tiers envers
l’entreprise : il est le garant de la fidélité de l’information comptable et
financière publiée par l’entreprise .Il convient néanmoins de se souvenir que
l’auditeur ne certifie pas une fidélité absolue , qui au demeurant n’existe pas ,
il certifie simplement que les comptes publiés sont conformes aux lois , qu’ils
sont établis sincèrement (sans volonté de fraude) et qu’il donnent une image
fidèle de l’entreprise.
 Chapitre 4: Déroulement de la mission
d’audit
 La démarche suivie par l’auditeur pour effectuer sa mission comprend, en se
référant notamment aux normes d’exercice professionnel relatives à l’audit,
cinq grandes étapes :
– acceptation de la mission ;
– évaluation des risques et planification ;
– procédures mises en œuvre à l’issue de l’évaluation des risques ;
– travaux de fin de mission ;
– établissement du rapport d’audit.
 Etape 1: L’acceptation de la mission

 Après avoir pris connaissance de l’entité, l’auditeur devra

définir les termes et les conditions de la mission. La
formulation de ces éléments s’effectuera par le biais d’une
lettre de mission.
 ➢ Définition des termes et conditions de la
mission
 L’auditeuret la direction de l’entité doivent convenir des
termes et conditions de mission. Les termes convenus sont
consignés dans une lettre de mission d’audit ou dans tout
type de contrat adéquat.
 En cours de mandat et pour les exercices suivant celui de
sa nomination, l’auditeur détermine si les circonstances
exigent une révision des termes et conditions de la mission
et s’il est nécessaire de rappeler à la direction de l’entité
les termes et conditions de la mission en vigueur.
 ➢ Contenu de la lettre de mission
 La lettre de mission doit notamment comporter les éléments
suivants :
– l’identité des parties ;
– la présentation globale de la mission ;
– la nature et l’étendue des interventions que l’auditeur entend
mener conformément aux normes d’exercice professionnel ;
– la façon dont seront portées à la connaissance des organes
dirigeants les conclusions issues de ses interventions ;
– les dispositions relatives aux signataires, aux intervenants et au
calendrier ;
 ➢ Contenu de la lettre de mission

– la nécessité de l’accès sans restriction à tout document comptable, pièce

justificative ou autre information demandée dans le cadre de ses interventions ;
– le rappel des informations et documents que la personne ou l’entité doit lui
communiquer ou mettre à sa disposition ;
– le souhait de recevoir une confirmation écrite des organes dirigeants de la
personne ou de l’entité pour ce qui concerne les déclarations faites à l’auditeur
en lien avec sa mission ;
– le budget d’honoraires et les conditions de facturation(1) ;
– des clauses diverses : possibilité de réalisation du contrat, clauses de
responsabilité, extension possible de la mission (notamment dans le cadre d’un
audit contractuel), exercice du secret professionnel…
 Etape 2: Evaluation des risques et planification

➢ Prise de connaissance de l’entité

 La prise de connaissance de l’entité par l’auditeur sera plus ou
moins approfondie selon la mission qui lui est dévolue (audit,
examen limité, opération contractuellement définie) et le niveau
du risque estimé.
 La prise de connaissance permet à l’entité de mieux comprendre
les événements pouvant avoir une incidence significative sur les
comptes, et de tenir compte de ces éléments dans la planification
de sa mission.
 La prise de connaissance permettra à l’auditeur d’orienter sa
mission et d’appréhender les domaines et systèmes significatifs.
➢ Prise de connaissance de l’entité

 L’acquisition de la connaissance générale de l’entreprise doit être

préalable aux autres phases de la mission, puisqu’elle conditionne
leur bonne exécution. Elle commencera le plus tôt possible, parfois
même avec l’acceptation de la mission. Compte tenu de la masse
d’informations à obtenir et à maîtriser, cette étape de la démarche
sera particulièrement importante la première année de la mission.
 Toutes les informations recueillies au cours de la prise de
connaissance permettront de constituer la base du dossier
permanent.
 La connaissance de l’entreprise se prolongera et se complétera
tout au long de l’exécution de la mission annuelle. Elle doit être
régulièrement mise à jour.
 ➢ Prise de connaissance de l’entité

 La prise de connaissance de l’entité permet à l’auditeur de

constituer un cadre de référence dans lequel il planifie son audit et
exerce son jugement professionnel pour évaluer le risque
d’anomalies significatives dans les comptes et répondre à ce
risque tout au long de son audit.
 L’auditeur doit prendre connaissance :
– du secteur d’activité de l’entité, de son environnement
réglementaire, notamment du référentiel comptable applicable et
d’autres facteurs externes tels que les conditions économiques
générales ;
 ➢ Prise de connaissance de l’entité

– des caractéristiques de l’entité qui lui permettent d’appréhender

les catégories d’opérations, les soldes des comptes et les
informations attendues dans l’annexe des comptes. Ces
caractéristiques incluent notamment la nature de ses activités, la
composition de son capital et de son gouvernement d’entreprise, sa
politique d’investissement, son organisation et son financement ainsi
que le choix des méthodes comptables appliquées ;
– des objectifs de l’entité et des stratégies mises en oeuvre pour les
atteindre dans la mesure où ces objectifs pourront avoir des
conséquences financières et de ce fait une incidence sur les
comptes ;
 ➢ Prise de connaissance de l’entité

– de la mesure et de l’analyse des indicateurs de performance

financière de l’entité ; ces éléments indiquent à l’auditeur les aspects
financiers que la direction considère comme constituant des enjeux
majeurs ;
– des éléments du contrôle interne pertinents pour l’audit.
Les informations utiles à la mission de l’auditeur concernent
notamment les éléments ci-après :
 ➢ Prise de connaissance du contrôle interne

 Cette prise de connaissance, a pour objectif de déterminer

l’importance du risque lié au contrôle.
 ➢ Évaluation des risques

 Les missions demandées à l’auditeur peuvent avoir des natures

diverses (audit, examen limité, procédures convenues) qui
impliquent des niveaux d’assurance différents.
 L’auditeur se doit donc, en même temps qu’il prend connaissance
de l’entreprise, effectuer une mesure préalable du risque de la
mission. Ce risque est appelé risque d’audit.
 ➢ Évaluation des risques

 Risque d’audit
 L’audit financier se définissant comme étant l’examen critique
auquel procède un professionnel indépendant et externe à
l’entreprise en vue d’exprimer une opinion motivée sur la fidélité de
l’image donnée par les documents financiers de l’entreprise,
l’objectif essentiel de l’auditeur est donc bien de se forger une
intime conviction, et d’émettre une opinion sur les documents qui
lui sont présentés. Face à cet objectif, les contraintes s’exercent à
trois niveaux :
– le caractère limité du budget de temps de l’auditeur ;
– les diligences précisées sous forme de normes ;
– la responsabilité (civile, pénale, professionnelle) de l’auditeur.
 ➢ Évaluation des risques

 On peut donc dire que, de par ses objectifs et ses contraintes, la

mission d’audit comptable et financier comporte des risques dont
l’importance relève de l’organisation et de l’esprit existant dans
l’entreprise mais aussi et surtout des moyens mis en œuvre par
l’auditeur pour assurer la réalisation complète de la mission.
 Ce risque, appelé risque d’audit par l’IAASB, correspond à la
possibilité pour l’auditeur de formuler une opinion inappropriée eu
égard aux circonstances : par exemple, formuler une opinion sans
réserves alors que les comptes présentent une anomalie
significative.
 ➢ Évaluation des risques

 Le risque d’audit comprend deux composantes : le risque d’anomalies

significatives dans les comptes et le risque de non-détection de ces anomalies
par l’auditeur.
 Le risque d’anomalies significatives dans les comptes est propre à l’entité ; il
existe indépendamment de l’audit des comptes. Il se subdivise en risque
inhérent et risque lié au contrôle.
 Le risque inhérent correspond à la possibilité que, sans tenir compte du
contrôle interne qui pourrait exister dans l’entité, une anomalie significative se
produise dans les comptes.
 Le risque lié au contrôle correspond au risque qu’une anomalie significative ne
soit ni prévenue ni détectée par le contrôle interne de l’entité et donc non
corrigée en temps voulu.
 Le risque de non-détection est propre à la mission d’audit : il correspond au
risque que l’auditeur ne parvienne pas à détecter une anomalie significative.
 ➢ Évaluation des risques

 L’auditeur réduit le risque d’audit à un niveau suffisamment faible

pour obtenir l’assurance recherchée nécessaire à la mission.
 À cette fin, il évalue le risque d’anomalies significatives et conçoit
les procédures d’audit à mettre en œuvre en réponse à cette
évaluation, conformément aux principes définis dans les normes.
 Plus l’auditeur évalue le risque d’anomalies significatives à un
niveau élevé, plus il met en œuvre de procédures d’audit
complémentaires afin de réduire le risque de non-détection.
 ➢ Évaluation des risques
 Risque inhérent
 Le risque inhérent (ou risque général de l’entreprise) est le risque
qu’une erreur significative se produise compte tenu des
particularités de l’entreprise révisée, de ses activités, de son
environnement, de la nature de ses comptes et de ses opérations :
on peut ainsi affirmer, par exemple, que le risque d’erreur sur
dépréciations pour stocks est plus important dans les secteurs à
obsolescence rapide ou que le risque d’irrégularités comptables
est plus grand dans une entreprise en difficulté.
 ➢ Évaluation des risques

 On peut analyser ces risques de la manière suivante.

– risques liés à l’activité. Par exemple : taille de l’entreprise, nombre
de centres de production et dispersion de leur implantation
géographique, marchés et produits de l’entreprise, sources
d’approvisionnement, opérations en monnaies étrangères,…
– risques liés à la structure du capital. Par exemple : risque lié à
l’existence d’un dirigeant/associé majoritaire : confusion du
patrimoine, risque d’abus de biens, risque de non-déductibilité des
charges,…
– risques liés à la structure financière. Par exemple : insuffisance de
fonds de roulement, insuffisance de capitaux propres, problèmes de
gestion de trésorerie ;
 ➢ Évaluation des risques

– risques liés à l’organisation. Par exemple insuffisance du personnel

administratif, insuffisance du système d’information, clients nouveaux
(procédures spécifiques), risque fiscal ;
– risques liés à l’importance de certains postes du bilan. Par exemple
lorsque ceux-ci sont supérieurs à 10 % du total du bilan ;
– risques liés à certains actifs ou catégories d’opérations :
vulnérabilité des actifs aux pertes et détournements, enregistrement
d’opérations inhabituelles ; ou complexes, opérations de
redressement au titre d’exercices antérieurs, opérations reposant en
grande partie sur des estimations.
 ➢ Évaluation des risques

Risque lié au contrôle (par l’entreprise)

 Le risque lié au contrôle est le risque que le système de contrôle
interne n’assure pas la prévention ou la correction des erreurs. Ce
risque lié au contrôle doit être évalué dans la phase
d’appréciation du contrôle interne. Une bonne connaissance du
contrôle interne de
 l’entreprise permet en effet à l’auditeur :
– d’identifier les types d’erreurs rendues possibles par les lacunes du
système ;
– de mesurer le risque de survenance de ces erreurs.
 ➢ Évaluation des risques

Risque de non-détection (par l’auditeur)

 Le risque de non-détection peut être défini comme le risque que
les procédures mises en œuvre par l’auditeur ne lui permettent pas
de détecter d’autres erreurs significatives. Ce risque est lié à
l’importance du programme de contrôle des comptes et des
comptes annuels mis en place par l’auditeur.
 ➢ Évaluation des risques

 Incidence du risque d’audit sur la mission

 La planification de la mission doit permettre de maintenir le risque
d’audit à un niveau acceptable.
 Le plan d’audit doit tenir compte des risques analysés à ses
différents niveaux :
– recensement des risques lors de la prise de connaissance ;
– évaluation des risques du contrôle interne ;
– évaluation du risque financier par un examen analytique ;
– programme de contrôle adapté.
 ➢ Évaluation des risques

 L’auditeur doit apprécier conjointement le seuil de

signification et les différents risques lors de la préparation
du programme d’audit et de la détermination de la
nature, du calendrier et de l’étendue des travaux d’audit
qui sont appropriés au cas particulier de la mission.
 ➢ Évaluation des risques

 Après avoir pris connaissance de l’entité et évalué le risque

d’anomalies significatives dans les comptes, l’auditeur
adaptera son approche générale, concevra et mettra en
œuvre des procédures d’audit lui permettant de fonder
son opinion. Il pourra notamment :
– affecter à la mission des collaborateurs plus expérimentés
ou possédant des compétences particulières ;
– recourir à un ou des experts ;
– renforcer la supervision des travaux ;
 ➢ Évaluation des risques

– introduire un degré supplémentaire d’imprévisibilité pour l’entité dans les

procédures d’audit choisies ;
– apporter des modifications à la nature, au calendrier ou à l’étendue des
procédures d’audit.
 Ainsi, s’il existe des faiblesses dans l’environnement de contrôle,
l’auditeur pourra choisir :
– de mettre en œuvre des contrôles de substance plutôt que des tests de
procédures ;
– d’intervenir plutôt après la fin de l’exercice qu’en cours d’exercice ;
– d’augmenter le nombre de sites à contrôler.
 Il pourra aussi concevoir et élaborer des procédures d’audit
complémentaires à celles réalisées pour son évaluation.
 ➢ Fixation du seuil de signification

 L’évaluation du caractère significatif (ou seuil de signification)

d’une constatation faite par l’auditeur est sans doute l’une des
tâches les plus délicates de sa mission. C’est avant tout une
question laissée au jugement d’un professionnel qui se doit d’être
indépendant et compétent.
 Le seuil de signification est défini par la norme d’exercice
professionnel NEP 320 relative aux anomalies significatives et au
seuil de signification comme le « montant au-delà duquel les
décisions économiques ou le jugement fondé sur les comptes sont
susceptibles d’être influencés ».
 ➢ Fixation du seuil de signification

 Il n’existe pas en la matière de règles donnant des seuils de

signification qu’il suffirait d’expliquer purement et simplement.
Néanmoins, l’indication d’un certain nombre de lignes directrices
dégagées par la doctrine comptable est de nature à aider
l’auditeur et à faciliter la tâche des utilisateurs.
 a) Constatations significatives
 L’auditeur peut être amené à faire des constatations significatives
aux différents stades de la préparation des états financiers :
évaluation, présentation ou contrôle.
 ➢ Fixation du seuil de signification

 Selon la nature des documents affectés par les constatations de

l’auditeur, on distingue :
– les constatations qui portent sur des éléments ayant une influence
sur le résultat de l’exercice, dénommés redressements ;
– les constatations qui portent sur des éléments n’ayant d’influence
que sur la présentation des états financiers, dénommés
reclassements.
 ➢ Fixation du seuil de signification
 b) Appréciation de l’importance relative
 L’appréciation du caractère significatif de certaines constatations
implique deux démarches successives, de caractère, l’un quantitatif,
l’autre qualitatif.
 La première consiste à rapprocher l’estimation faite du montant du
poste concerné d’une part et du montant de résultat d’autre part et ce
pour en mesurer l’importance relative.
 Dans la seconde, il s’agit de corriger éventuellement une première
appréciation, sur le caractère significatif de la constatation par la prise
en considération d’autres éléments tels que : l’environnement
économique de l’entreprise, sa situation financière, son évolution dans le
temps, l’interaction des diverses constatations jugées a priori
significatives (neutralisation, amplification).
 ➢ Fixation du seuil de signification

 c) Détermination du seuil ou des seuils de signification

 Lors de la planification de l’audit, l’auditeur doit déterminer :
 – un seuil de signification au niveau des comptes pris dans leur
ensemble ;
 – le cas échéant, des seuils de signification de montants inférieurs
pour certaines catégories d’opérations, certains soldes de comptes
ou certaines informations fournies dans l’annexe.
 ➢ Planification, élaboration du plan de mission et
du programme de travail
a. Planification
 La planification consiste à prévoir :
 – l’approche générale des travaux ;
 – les procédures d’audit à mettre en oeuvre par les membres de l’équipe
d’audit ;
 – la nature et l’étendue de la supervision des membres de l’équipe d’audit et
la revue de leurs travaux ;
 – la nature et l’étendue des ressources nécessaires pour réaliser la mission, y
compris le recours éventuel à des experts ;
 – le cas échéant, la coordination des travaux avec les interventions d’experts
ou d’autres professionnels chargés du contrôle des comptes des entités
comprises dans le périmètre de consolidation.
➢ Planification, élaboration du plan de mission et
du programme de travail
 La planification est engagée :
 – après la mise en œuvre des vérifications liées à l’acceptation et au maintien
de la mission, en particulier de celles liées aux règles déontologiques ;
 – après prise de contact avec l’auditeur prédécesseur dans le respect des
règles de déontologie et de secret professionnel, en cas de changement
d’auditeur ;
 – avant la mise en œuvre des procédures d’audit.
 L’auditeur établit par écrit un plan de mission et un programme de travail
relatifs à l’audit des comptes de l’exercice. Ces documents reprennent les
principaux éléments de la planification et font partie du dossier de l’auditeur.
 ➢ Planification, élaboration du plan de mission et
du programme de travail

 b) Plan de mission
 Le plan de mission décrit l’approche générale des travaux, qui
comprend notamment :
 – l’étendue, le calendrier et l’orientation des travaux ;
 – le ou les seuils de signification retenus ;
 – les lignes directrices nécessaires à la préparation du programme
de travail.
➢ Planification, élaboration du plan de mission et
du programme de travail
 c) Programme de travail
 Le programme de travail définit la nature et l’étendue des diligences estimées
nécessaires, au cours de l’exercice, à la mise en œuvre du plan de mission,
compte tenu des prescriptions légales et des normes d’exercice professionnel ;
il indique le nombre d’heures de travail affectées à l’accomplissement de ces
diligences et les honoraires correspondants.
 Il a pour but :
 – de fixer le contenu des interventions ;
 – de négocier les tâches entre collaborateurs et fixer le temps pour chacun
d’eux ;
 – de coordonner le planning de la mission et le plan de charge du cabinet ;
 – de répartir les interventions dans le temps de manière à respecter les délais.
Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques
 Après avoir pris connaissance de l’entité et évalué le risque
d’anomalies significatives dans les comptes, l’auditeur doit
adapter son approche générale et concevoir et mettre en œuvre
des procédures d’audit lui permettant de fonder son opinion sur
les comptes.
 Ces procédures d’audit comprennent des tests de procédures,
des contrôles de substance, ou une approche mixte utilisant à la
fois des tests de procédures et des contrôles de substance.
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques

 Les « tests de procédures » désignent les tests permettant d’obtenir

des éléments probants sur l’efficacité de la conception et du
fonctionnement des systèmes comptables et du contrôle interne.
 Les « contrôles substantifs » ou « contrôles de substance » désignent
les procédures visant obtenir des éléments probants afin de
détecter des anomalies significatives dans les états financiers.
 Ils sont de deux types :
 – contrôles portant sur le détail des opérations et des soldes ;
 – procédures analytiques.
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques
 L’auditeur doit réunir des éléments probants suffisants et adéquats pour
parvenir à des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion.
 Les éléments probants sont obtenus à partir d’une combinaison adéquate de
tests de procédures et de contrôles substantifs. Dans certaines circonstances,
les éléments probants peuvent provenir exclusivement des contrôles
substantifs.
 Les « éléments probants » désignent les informations obtenues par l’auditeur
pour aboutir à des conclusions sur lesquelles son opinion est fondée.
 Ces informations sont constituées de documents justificatifs et de documents
comptables supportant les états financiers et qui corroborent des informations
provenant d’autres sources.
Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques

 Lors de l’obtention d’éléments probants à partir de tests de

procédures, l’auditeur doit déterminer si ces éléments sont
suffisants et adéquats pour étayer son évaluation du niveau de
risque lié au contrôle.
 Lors de l’obtention d’éléments probants à partir de contrôles
substantifs, l’auditeur doit déterminer si les éléments résultant de
ces contrôles et des tests de procédures sont suffisants et adéquats
pour étayer les assertions sous-tendant l’établissement des états
financiers.
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques

 Inspection des enregistrements et documents: Ces procédures

consistent, pour l’auditeur à reprendre le travail effectué par
l’entreprise et à analyser chaque opération enregistrée. Cette
procédure, très lourde, ne s’applique en fait que lorsque la nature
du poste contrôlé implique des difficultés de comptabilisation,
d’erreur fréquente quant au contenu ou des risques de fraude.
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques
 Il peut s’agir notamment :
 – des prêts ;
 – des titres de participations et valeurs mobilières de placement ;
 – des fournisseurs débiteurs, des clients créditeurs ;
 – des autres débiteurs et autres créanciers ;
 – des autres produits et autres charges ;
 – des produits exceptionnels et charges exceptionnelles.
Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques

 Les procédures analytiques (ou examen analytique) sont des

techniques de contrôle consistant à apprécier des informations
financières à partir :
 – de leurs corrélations avec d’autres informations, issues ou non des
comptes, ou avec des données antérieures, postérieures ou
prévisionnelles de l’entité ou d’entités similaires ;
 – et de l’analyse des variations significatives ou des tendances
inattendues.
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques
 Demandes de confirmation à des tiers: Ce type de contrôle,
appelé par l’ordre des experts comptables et par la Compagnie
nationale des commissaires aux comptes, demande de
confirmation des tiers ou procédure de confirmation directe, a fait
l’objet de plusieurs recommandations et normes de l’OEC et du
CNCC.
 Selon la norme NEP 505, « la demande de confirmation des tiers
consiste à obtenir de la part d’un tiers une déclaration directement
adressée au commissaire aux comptes concernant une ou
plusieurs informations ».
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue
de l’évaluation des risques

 Réexécution des contrôles: Plus il y aura de sources d’information

différentes, meilleure sera la véracité d’un élément. En effet,
l’auditeur pourra être satisfait lorsque l’authenticité d’une
opération sera confirmée grâce au rapprochement de chiffres ou
de faits provenant de sources différentes.
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques
 Observation physique et l’inspection des actifs corporels: Le moyen
le plus sûr de vérifier la véracité et l’existence de certains éléments
est de se les faire présenter. L’observation physique d’un élément
est un moyen au service de l’auditeur.
 Cette observation physique confirme l’existence d’un élément
d’actif. Cette technique ne saurait permettre cependant de
confirmer la valeur d’un bien ou la propriété. Néanmoins, elle
permet de collecter des informations qui seront une aide pour le
contrôle de la valeur et de la propriété.
Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques
 Par exemple :
 – l’examen de la qualité intrinsèque d’un stock de matières
premières peut apporter une information sur une évaluation ;
 – l’examen des effets en portefeuille peut révéler l’existence de
créances douteuses ;
 – la localisation d’une immobilisation peut conduire à une
interrogation sur son utilisation, voire sur la propriété.
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue de
l’évaluation des risques

 Déclarations de la direction: L’auditeur obtient de la direction les

déclarations qu’il estime nécessaires dans le cadre de sa mission
ou qui sont requises par d’autres normes. Ces déclarations sont
notamment nécessaires lors des travaux de fin de mission.
 Etape 3: Procédures mises en œuvre à l’issue
de l’évaluation des risques

 Contrôles par sondages et autres méthodes de sélection des

échantillons: Il est impossible à l’auditeur d’étudier toutes les pièces
qui entrent dans le champ d’action de son contrôle. Il lui faudra
donc se limiter à des sondages. En fait, la technique des sondages
peut porter sur des tests de procédures ou des contrôles substantifs.
 Utilisation des travaux d’un autre auditeur Lorsque l’auditeur utilise
les travaux d’un autre professionnel chargé du contrôle des
comptes de l’entité, il doit déterminer l’incidence de ces travaux
sur son propre audit.
 Etape 4: Les travaux de fin de mission

 Les travaux de fin d’exercice passent notamment par l’examen

des événements postérieurs à la clôture de l’exercice et par la
remise par la direction d’une ou plusieurs lettres d’affirmation. Ils
nécessitent aussi la revue de la documentation.
 Etape 4: Les travaux de fin de mission

 Les événements postérieurs à la clôture: Entre la date de clôture de

l’exercice et la date d’approbation des comptes, l’auditeur peut
identifier des événements qui doivent faire l’objet d’un traitement
comptable ou d’une information à l’organe appelé à statuer sur
les comptes.
 Pour ce faire, il doit prendre connaissance des procédures mises en
place par la direction pour identifier ces événements :
 – consulter les procès-verbaux ou les comptes rendus des réunions
tenues par l’organe appelé à statuer sur les comptes, par l’organe
d’administration ou de surveillance et par la direction après la date
de clôture de l’exercice ;
 Etape 4: Les travaux de fin de mission

 – prendre connaissance, le cas échéant, des dernières situations

intermédiaires et des derniers documents prévisionnels établis par
l’entité ;
 – s’enquérir auprès des personnes compétentes de l’entité de
l’évolution des procès, contentieux et litiges depuis ses derniers
contrôles ;
 – s’enquérir auprès de la direction de sa connaissance de la
survenance d’événements postérieurs.
 Etape 4: Les travaux de fin de mission

 La lettre d’affirmation est un document qui récapitule et complète,

à la fin des travaux, certaines déclarations importantes qui ont une
incidence sur les projets de conclusions du commissaire aux
comptes et qui lui ont été faites, par les dirigeants ou le personnel
de direction de l’entreprise, au cours de sa mission.
 Etape 4: Les travaux de fin de mission

 Il s’agit le plus souvent d’éléments ayant trait à la marche de

l’entreprise pour lesquels il n’existe pas, ou pas encore au moment
de la vérification, de preuve écrite.
 La lettre d’affirmation rappelle à la direction de l’entreprise sa
responsabilité dans la préparation des comptes et dans
l’information communiquée au commissaire aux comptes.
 En aucun cas, la lettre d’affirmation ne peut se substituer à
l’examen des documents probants, tant internes qu’externes à
l’entreprise.
 Etape 5: établissement du rapport d’audit

 Le rapport d’audit permet à l’auditeur d’exprimer, par écrit, son

opinion sur les états financiers et autres documents publiés pris dans
leur ensemble. Il conclut la mission d’audit : c’est lui qui permet la
perception de l’audit par le public.
 Le rapport d’audit a été analysé dans ce qui précède (Voir normes
de rapport).
 Chapitre 5: Le contrôle interne
 Si une comptabilité doit être mise en place et si des procédures doivent être
initiées, il est nécessaire que cette organisation et ces procédures permettent
à la comptabilité de fournir des informations fiables. Le contrôle interne est l’un
des moyens d’atteindre cette fiabilité.
 Le contrôle interne est un dispositif de la société, défini et mis en œuvre sous sa
responsabilité.
 Il comprend un ensemble de moyens, de comportements, de procédures et
d’actions adaptés aux caractéristiques propres de chaque société qui :
– contribue à la maîtrise de ses activités, à l’efficacité de ses opérations et à
l’utilisation efficiente de ses ressources, et
– doit lui permettre de prendre en compte de manière appropriée les risques
significatifs, qu’ils soient opérationnels, financiers ou de conformité.
 Chapitre 5: Le contrôle Interne
 Le dispositif vise plus particulièrement à assurer :
– la conformité aux lois et règlements ;
– l’application des instructions et des orientations fixées par la direction générale
ou le directoire ;
– le bon fonctionnement des processus internes de la société, notamment ceux
concourant à la sauvegarde de ses actifs ;
– la fiabilité des informations financières.
 Le contrôle interne ne se limite donc pas à un ensemble de procédures ni aux
seuls processus comptables et financiers. Il ne recouvre pas non plus toutes les
initiatives prises par les organes dirigeants ou le management comme la
définition de la stratégie de la société, la détermination des objectifs, les
décisions de gestion, le traitement des risques ou le suivi des performances.
 I. objectifs du contrôle interne
 1. Sauvegarde des actifs
 L’ensemble des processus opérationnels, industriels, commerciaux et financiers
sont concernés.
 Le bon fonctionnement des processus exige que des normes ou principes de
fonctionnement aient été établis et que des indicateurs de performance et de
rentabilité aient été mis en place.
 Toutes les dispositions prises dans la gestion courante des affaires doivent
permettre de sauvegarder au mieux « les actifs » confiés à chacun dans le
cadre des responsabilités qui lui sont assignées. Ce terme « actifs » doit être
compris dans son sens le plus large : non seulement les différents postes du
bilan, mais également les hommes et l’image de l’organisation toute entière.
 Ces actifs peuvent disparaître à la suite de vols, fraudes, improductivité,
erreurs, ou résulter d’une mauvaise décision de gestion ou d’une faiblesse de
contrôle interne. Les processus y afférents devraient faire l’objet d’une
attention toute particulière.
 2. Optimisation des ressources

 Énoncer cet objectif, c’est montrer que le contrôle interne ne doit

pas se mettre en place dans la seule perspective du respect d’une
norme. Il doit aller au-delà de la norme et chacun doit viser
l’efficacité. Pour ce faire, on fixe comme objectif l’ambition d’une
gestion optimale.
 3. Respect des directives

 On entend par là le respect des règles aussi bien internes

qu’externes. Cet objectif est le rappel de cette règle essentielle
que le contrôle interne ne peut être un moyen de tourner la loi ou
les règlements.
 Les instructions et orientations de la direction générale ou du
directoire permettent aux collaborateurs de comprendre ce qui est
attendu d’eux et de connaître l’étendue de leur liberté d’action.
Ces instructions et orientations doivent être communiquées aux
collaborateurs concernés, en fonction des objectifs assignés à
chacun d’entre eux, afin de fournir des orientations sur la façon
dont les activités devraient être menées. Ces instructions et
orientations doivent être établies en fonction des objectifs
poursuivis par la société et des risques encourus.
 4. Fiabilité des informations

 La fiabilité d’une information financière ne peut s’obtenir que grâce à la mise

en place de procédures de contrôle interne susceptibles de saisir fidèlement
toutes les opérations que l’organisation réalise. La qualité de ce dispositif de
contrôle interne peut-être recherchée au moyen :
– d’une séparation des tâches qui permet de bien distinguer les tâches
d’enregistrement, les tâches opérationnelles et les tâches de conservation ;
– d’une description des fonctions devant permettre d’identifier les origines des
informations produites, et leurs destinataires ;
– d’un système de contrôle interne comptable permettant de s’assurer que les
opérations sont effectuées conformément aux instructions générales et
spécifiques, et qu’elles sont comptabilisées de manière à produire une
information financière conforme aux principes comptables généralement admis.
 4. Fiabilité des informations
 Ainsi, il est nécessaire que l’organisation comptable puisse assurer
la fiabilité des enregistrements et des comptes qui en découlent.
Ces enregistrements sont le plus souvent effectués à intérieur d’un
certain nombre de cycles : achats-fournisseurs, ventes-clients,
stocks, paie personnel, immobilisations, trésorerie. Pour une sécurité
du fonctionnement des systèmes, il est souhaitable qu’un certain
nombre de conditions soient respectées pour chacun de ces
cycles
 II. Principes généraux du contrôle interne:
 Le contrôle interne repose sur certaines règles de conduite ou de
préceptes dont le respect lui conférera une qualité satisfaisante.
1. Le principe d’organisation
 Pour que le contrôle interne soit satisfaisant, il est essentiel que
l’organisation de l’entreprise possède certaines caractéristiques.
L’organisation doit être :
– préalable ;
– adaptée et adaptable ;
– vérifiable ;
– formalisée ;
 et doit comporter une séparation convenable des fonctions.
La règle de séparation des fonctions a pour objectif d’éviter que dans l’exercice
d’une activité de l’entreprise un même agent cumule :
– les fonctions de décisions (ou opérationnelles) ;
– les fonctions de détention matérielle des valeurs et des biens ;
– les fonctions d’enregistrement (saisie et traitement de l’information) ;
– les fonctions de contrôle ;
– ou même simplement deux d’entre elles.
En effet, un tel cumul favorise les erreurs, les négligences, les fraudes et leur
dissimulation.
 EXEMPLE: Dans un processus achat, interviennent différents acteurs :
– l’initiateur, c’est-à-dire le responsable du service opérationnel qui établit une
demande d’achat ;
– le service des achats, qui reçoit la demande, sélectionne le fournisseur et établit le bon
de commande ;
– le responsable, qui approuve la commande ;
– le magasinier, qui réceptionne la marchandise achetée, la stocke et la met à
disposition du service opérationnel ;
– le service comptable, qui enregistre la facture ;
– le trésorier (ou une autre personne désignée) qui signe le chèque en règlement de la
facture.
 Si une même personne cumule l’initiation et l’autorisation d’achat, l’entreprise court le
risque de commander une marchandise non nécessaire aux besoins de l’exploitation
; de même, si une même personne procède à l’achat et comptabilise la facture, le
risque auquel est exposée l’entreprise est que l’enregistrement ne reflète pas la réalité
de l’opération ; enfin, un trésorier qui aurait accès à l’enregistrement comptable de
transactions d’achat pourrait enregistrer une facture fictive, procéder à son paiement
et encaisser la somme correspondante.
 2. Le principe d’intégration
 Les procédures mises en place doivent permettre le fonctionnement d’un
système d’autocontrôle mis en œuvre par des recoupements, des contrôles
réciproques ou des moyens techniques appropriés.
 Les recoupements permettent de s’assurer de la fiabilité de la production ou
du suivi d’une information au moyen de renseignements émanant de sources
différentes ou d’éléments identiques traités par des voies différentes
(concordance d’un compte collectif avec la somme des comptes
individuels).
 Les contrôles réciproques consistent dans le traitement subséquent ou
simultané d’une information selon la même procédure, mais par un agent
différent, de façon à vérifier l’identité des résultats obtenus (total des relevés
de chèques reçus et total des bordereaux de remises en banques).
 Les moyens techniques recouvrent l’ensemble des procédés qui évitent,
corrigent ou réduisent, autant que faire se peut, l’intervention humaine et par
voie de conséquence les erreurs, les négligences et les fraudes (traitements
automatiques informatisés, clefs de contrôle).
 3. Le principe de permanence

 La mise en place de l’organisation de l’entreprise et de

son système de régulation – le contrôle interne – suppose
une certaine pérennité de ces systèmes.
 Il
est clair que cette pérennité repose nécessairement sur
celle de l’exploitation.
 4. Le principe d’universalité

 Le principe d’universalité signifie que le contrôle interne concerne

toutes les personnes dans l’entreprise, en tout temps et en tout lieu.
C’est-à-dire qu’il ne doit pas y avoir de personnes exclues du
contrôle par privilège, ni de domaines réservés ou d’établissements
mis en dehors du contrôle interne.
 5. Le principe d’indépendance

 Le principe d’indépendance implique que les objectifs du contrôle

interne sont à atteindre indépendamment des méthodes,
procédés et moyens de l’entreprise. En particulier, l’auditeur doit
vérifier que l’informatique n’élimine pas certains contrôles
intermédiaires.
 6. Le principe d’information

 L’information doit répondre à certains critères tels que la

pertinence, l’utilité, l’objectivité, la communicabilité et la
vérifiabilité.
 7. Le principe d’harmonie

 On entend par principe d’harmonie, l’adéquation du contrôle

interne aux caractéristiques de l’entreprise et de son
environnement. C’est un simple principe de bon sens qui exige que
le contrôle interne soit bien adapté au fonctionnement de
l’entreprise.
 III. Les procédures de contrôle interne
 Les procédures de contrôle interne désignent les politiques et
procédures définies par la direction afin d’atteindre les objectifs
spécifiques de l’entité.
 Ces procédures comprennent notamment les éléments suivants :
 – la mise en œuvre du principe de séparation des fonctions, par
exemple :
• double signature sur les comptes bancaires ;
• incompatibilité entre tenue de comptabilité et signature des
comptes bancaires ;
• en matière informatique, séparer les fonctions de concepteur et
d’utilisateur du système ;
 – l’établissement, la revue et l’approbation des rapprochements de
comptes : la procédure la plus connue est celle du rapprochement
bancaire (mais on peut aussi rapprocher d’autres comptes, comme les
amortissements, dépréciations, provisions, les dotations et reprises) : le
rapprochement bancaire permet d’effectuer un contrôle des opérations
enregistrées dans le compte « Banque»;
 – le contrôle des applications et de l’environnement informatique, en
prévoyant des contrôles sur les modifications de logiciels ou l’accès aux
fichiers de données ;
 – la tenue régulière d’une comptabilité : il y a lieu de s’assurer si les règles
juridiques prévues et relatives à le tenue des comptes sont suivies
scrupuleusement ;
 – l’approbation et le contrôle des pièces justificatives : ainsi, on vérifiera si
les pièces justificatives sont des originaux ou assimilés (pour éviter une
double comptabilisation) et s’il ne manque pas un exemplaire dans une
séquence de pièces numérotées ;
 – la comparaison des données internes avec des sources externes
d’information : par exemple le relevé de factures du fournisseur et
le compte dudit fournisseur ;
 – l’inventaire physique des actifs (immobilisation, stock, etc.) et la
comparaison avec les données de la comptabilité ;
 – la restriction à l’accès physique aux actifs et documents : système
de clés ou d’autorisation d’accès à des fichiers informatisés ;
 – la comparaison et l’analyse des réalisations avec les données
budgétaires.
 IV. Prise de connaissance du dispositif de contrôle
interne
 La prise de connaissance du dispositif de contrôle peut s’effectuer
selon cinq techniques :
 – la prise de connaissance de documents existants ;
 – la conversation d’approche ;
 – l’analyse des circuits par diagramme ;
 – les questionnaires et les guides opératoires ;
 – les grilles d’analyse de contrôle interne.
 Les résultats de cette évaluation doivent permettre :
 – d’identifier les points forts ;
 – d’identifier les points faibles ;
 et, ainsi, après avoir établi un document de synthèse, de passer à la
vérification du fonctionnement du système.
 1. Prise de connaissance des documents existants

 Cette prise de connaissance consiste à recenser tout ce qui peut

aider l’auditeur à apprécier les systèmes, procédures et méthodes
de l’entreprise.
• Documents internes à l’entreprise : organigrammes, diagrammes ;
circuits de documents ; description de postes ; manuels de
procédure ; rapports des auditeurs internes.
• Documents externes à l’entreprise : dossier constitué par l’expert
comptable ou le commissaire aux comptes lors d’une précédente
intervention ; – rapports rédigés par d’autres professionnels.
 2. Conversation d’approche
 Il s’agit là de la technique la plus informelle. Le professionnel va, au
cours d’un ou plusieurs entretiens, demander de décrire les
systèmes en place.
 Cette technique présente un certain nombre d’avantages. En
particulier, sur le plan psychologique, il est moins frustrant pour les
personnes entendues de décrire librement des systèmes dans
lesquels elles évoluent que de se sentir obligées de répondre à une
foule de questions dont elles ne perçoivent pas toujours
l’articulation.
 La principale difficulté de cette technique se situe au niveau de la
synthèse à faire à la suite des entretiens. Si l’entreprise étudiée est
relativement petite, ce travail reste simple. Si, au contraire, elle est
importante, et les activités variées et complexes, la masse des
3. Analyse de circuits par diagrammes

 Un diagramme est une représentation graphique d’une suite

d’opérations dans laquelle les différents documents, postes de
travail, de décisions, de responsabilités, d’opérations sont
représentés par des symboles réunis les uns aux autres suivant
l’organisation administrative de l’entreprise. Les objectifs des
diagrammes de circulation sont :
– de donner un enregistrement des procédures et systèmes de
l’entreprise et mettre en relief les aspects importants du contrôle
interne ;
– d’être une base pour les tests de conformité (voir ci-après) qui
servent à vérifier que les procédures sont bien appliquées.
 4. Questionnaires et guides opératoires
 Lesquestionnaires permettent à l’auditeur, grâce à un grand
nombre d’interrogations précises, de déceler les forces et les
faiblesses du contrôle interne.
 Lesquestionnaires se présentent habituellement sous deux
formes: l’une simplifiée qui ne motive pas d’autre réponse que
le oui ou le non appelés questionnaires fermés et l’autre plus
complète, qui entraîne nécessairement des observations
détaillées dénommés questionnaires ouverts.
 Les
questionnaires sont souvent précédés de guides
opératoires qui permettent de les préparer afin qu’aucune
question essentielle ne soit omise. À la limite, les guides
opératoires peuvent servir de questionnaires.
 5. Grilles d’analyse du contrôle interne
 Les grilles d’analyse de contrôle interne ou grilles d’analyse faisant
ressortir les fonctions assumées par les postes de travail sont des
tableaux à double entrée effectuant l’inventaire des différentes
opérations réalisées et permettant en particulier de repérer les
cumuls de fonctions.