IPG- M1 ACG

MODULE : COMMISSARIAT AUX COMPTES

Par : M .SY
 Plan du séminaire

Historique
Cadre légal et institutionnel
Organisation de la profession
Nécessité d’inscription
Modalités d’exercice de la profession
Forme juridique

Statut du commissaire aux comptes

Nomination et cessation
Indépendance
Secret professionnel

Mise en œuvre de la mission

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 Plan du séminaire

Responsabilité du commissaire aux comptes

Responsabilité civile
Responsabilité pénale
Responsabilité disciplinaire
Assurance responsabilité professionnelle

Démarche générale
Autres vérifications spécifiques
Contrôle des conventions réglementées
Rapport de gestion
Documents annuels adressés aux actionnaires
Égalité des actionnaires
Vérifications spécifiques diverses

Révélation des faits délictueux

Procédure d’alerte
Autres interventions prévues par la loi

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Histoire de la mission de commissariat aux comptes

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Un peu d’histoire….
Historique du CAC

Le commissariat aux comptes est une institution plus que centenaire, bien
que relativement récente en tant que profession organisée.

Si une qualification de "commissaire" apparaît pour la première fois en

1863, c'est la loi du 24 juillet 1867 sur les sociétés qui a institué le
"commissaire de sociétés" à l'époque de la Révolution industrielle.

En 1935, les pouvoirs du commissaire aux comptes sont élargis du fait des
scandales financiers de l'époque. Une procédure d'agrément par les Cours
d'appel est instituée pour les commissaires aux comptes contrôlant les
sociétés faisant publiquement appel à l'épargne et obligation est faite au
commissaire aux comptes de révéler au procureur de la République les
faits délictueux dont il a eu connaissance.

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Un peu d’histoire….
Historique du CAC

Après la guerre, la nécessité de promouvoir le marché financier pour

soutenir l'expansion économique a suscité une réforme importante du
commissariat aux comptes, réalisée par la loi du 24 juillet 1966 sur les
sociétés commerciales.

Le commissariat aux comptes est érigé en une profession qu'organise

le décret du 12 août 1969, créant une Compagnie nationale des
commissaires aux comptes, placée auprès du Ministre de la Justice.

Au cours des récentes années une succession de lois et règlements a

modernisé l'ensemble du système d'informations comptables et
financières, compte tenu notamment des directives d'harmonisation de
l’OHADA, du développement des normes internationales et de
l'apparition des difficultés des entreprises.

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Cadre légal et institutionnel

1. Vue d’ensemble
2. Organisation de la profession
3. Modalités d’exercice de la profession
4. Forme juridique

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 Cadre légal et institutionnel

La loi a institué un contrôle légal de caractère permanent par un ou plusieurs commissaires

aux comptes ayant pour objectif principal la vérification de la régularité, de la sincérité et de
l’image fidèle des comptes. Il concerne :

❑ Les sociétés anonymes

❑ Les sociétés à responsabilité limitée (SARL) et SAURL

❑ Les sociétés en commandite par action (non prévues par Traité OHADA)

❑ Les sociétés en commandite simple (SCS) et sociétés en nom collectif (SNC) sous
certaines conditions.

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 Cadre légal et institutionnel
Vue d’ensemble
1. Les textes qui régissent le commissariat aux comptes :

En Afrique de l’Ouest
• Les textes de l’OHADA,

• Les règlements intérieurs des ONECCA et les codes de déontologie de la profession

• Les textes du CPPC

En France
• le Code de commerce modifié notamment par la loi n° 2003-706 du 1er août 2003 de sécurité
financière (JO n° 177 du 2 août 2003 page 13220), au niveau du Livre VIII (« de quelques professions
réglementées »), Titre II (des commissaires aux comptes), articles L. 820-1 à L. 822-16 ;

• le décret n°69-810 du 12 août 1969, relatif à l’organisation de la profession et au statut professionnel

des commissaires aux comptes (modifié par décret 2003-1121 art. 2, art. 4 JORF, 27 novembre 2003) ;

• le décret n°67-236 du 23 mars 1967 sur les sociétés commerciales (au niveau, notamment, du
contenu et des conditions d’exercice de missions) ;

• le code monétaire et financier modifié notamment par la loi n°2003-706 du 1er août 2003 dite « de
sécurité financière ».

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 Cadre légal et institutionnel
Vue d’ensemble

2. Le commissaire aux comptes

▪ Le commissaire aux comptes est un professionnel membre d’une profession réglementée,
dont le titre est protégé, et le statut, les missions (contenu et conditions d’exercice), les
fonctions et les pouvoirs définis par les lois et décrets. Ce professionnel est :
• soit une personne physique,

• soit une personne morale, à condition que 2/3 de son capital soit détenu par des commissaires aux
comptes personnes physiques et que le mandataire social et les 2/3 des membres des organes
dirigeants soient des commissaires aux comptes.

▪ Les fonctions de commissaire aux comptes sont incompatibles :

• avec toute activité ou tout acte de nature à porter atteinte à son indépendance ;

• avec tout emploi salarié ; toutefois, il peut dispenser un enseignement se rattachant à

l’exercice de sa profession ou occuper un emploi rémunéré chez un commissaire aux
comptes ou chez un expert comptable;

• avec toute activité commerciale, qu’elle soit exercée directement ou par personne
interposée.

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 Cadre légal et institutionnel
Vue d’ensemble

▪ Personne physique ou personne morale, le commissaire aux comptes doit remplir

les conditions exigées pour être inscrit sur la liste des commissaires aux comptes
près la cour d’appel dans le ressort de laquelle se trouve son domicile personnel
ou professionnel (personne physique) ou son siège social.

▪ Le commissaire aux comptes est obligatoirement membre d’un ONECCA.

▪ Il exerce sa profession sur l’ensemble du territoire.

▪ Il est soumis aux règles disciplinaires prévues par la loi et aux sanctions qui, en
cas de manquements

▪ graves, peuvent, le cas échéant, aller jusqu’à la suspension ou la radiation.

▪ Il doit prêter serment, par écrit «Je jure d’exercer ma profession avec honneur
et probité, de respecter et de faire respecter les lois»).

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 Cadre légal et institutionnel
Vue d’ensemble
3. Les missions de commissaire aux comptes

Les missions de commissaire aux comptes sont de deux natures :

▪ les fonctions de commissaire aux comptes titulaire d’une entité, assurées au titre d’un mandat
confié soit par les statuts à la constitution d’une société qui ne fait pas publiquement appel à l’épargne
publique, soit par l’assemblée générale, soit, dans des cas particuliers, par voie de justice (président du
tribunal de commerce) ;

▪ des missions auprès d’une entité dont il n’est pas le commissaire aux comptes (commissariat aux
apports, à la fusion et à la scission ; certification des comptes des partis ou groupements politiques ;
retrait obligatoire ; CARPA …).

La mission légale auprès d’une entité pour la durée du mandat (la durée normale est
de six exercices) est régie par l’acte uniforme de l’OHADA sur les sociétés
commerciales et le GIE.

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 Cadre légal et institutionnel
Organisation de la profession en droit
OHADA

▪ Les fonctions de commissaire aux comptes sont exercées par des personnes
physiques ou par des sociétés constituées par ces personnes physiques,
sous l'une des formes prévues par l’Acte uniforme de l’OHADA (art. 694).

▪ Lorsqu'il existe un ordre des experts-comptables dans l'État partie du siège

de la société, objet du contrôle, seuls les experts-comptables agréés par
l'ordre peuvent exercer les fonctions de commissaires aux comptes (art.
695).

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 Cadre légal et institutionnel
Organisation de la profession en droit
OHADA

▪ Lorsqu'il n'existe pas un ordre des experts-comptables, seuls peuvent exercer les
fonctions de commissaire aux comptes les experts-comptables inscrits préalablement
sur une liste établie par une commission siégeant auprès d'une cour d'appel, dans le
ressort de l'État partie du siège de la société objet du contrôle.

▪ Cette commission est composée de quatre membres :

▪ 1°) un magistrat du siège à la cour d'appel qui préside avec voix prépondérante ;

▪ 2°) un professeur de droit, de sciences économiques ou de gestion ;

▪ 3°) un magistrat de la juridiction compétente en matière commerciale ;

▪ 4°) un représentant du Trésor Public.

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 Cadre légal et institutionnel
Organisation de la profession en
France
▪ Le caractère réglementé de la profession se traduit, notamment, par une organisation et un statut
professionnels particuliers, et par le rôle imparti par la loi au Haut Conseil du commissariat aux comptes
(H3C ou HCCC) et aux instances professionnelles nationale et régionales : les exigences, très fortes, de
qualité et d’indépendance, sont au coeur de la notion de bon exercice de la profession. Elles sont
assorties d’un dispositif de surveillance et de contrôle qualité.

▪ La loi n°2003-706 du 1er août 2003 de sécurité financière (JO n°177 du 2 août 2003 page 13220) a,
en matière de « Modernisation du contrôle légal des comptes et transparence » réaménagé
l’organisation de la profession, introduisant en particulier un mécanisme de régulation extérieur à la
profession, avec une position de « tiers impartial ».

▪ L’organisation de la profession de commissaire aux comptes a pour objet « le bon exercice de la

profession, sa surveillance ainsi que la défense de l’honneur et de l’indépendance de ses membres
» (décret n°69-810 du 12 août 1969, article 1).

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 Cadre légal et institutionnel
Organisation de la profession en
France

Se dégage de l’article 1er du décret n° 69-810 du 12 août 1969 et des nouvelles dispositions
introduites par la loi n° 2003-706 du 1er août 2003 de sécurité financière (JO n° 177 du 2 août
2003 page 13220) modifiant en particulier le Code de commerce, la nouvelle organisation :
▪ Un Haut Conseil du commissariat aux comptes institué auprès du garde des Sceaux, ministre de la
Justice, qui, externe à la profession, est en charge de la surveillance de la profession avec le concours
de la Compagnie nationale des commissaires aux comptes et de veiller au respect de la déontologie et
de l’indépendance des commissaires aux comptes.

▪ Le groupement obligatoire des commissaires aux comptes dans les organisations

Professionnelles.

▪ L’établissement et la révision de la liste des commissaires aux comptes par une juridiction ad hoc
(la chambre régionale d’inscription en première instance, le Haut Conseil du commissariat aux comptes
en seconde instance).

▪ Une discipline professionnelle : la juridiction de première instance étant la commission régionale de

discipline et celle de seconde instance le Haut Conseil du commissariat aux comptes statuant en matière
disciplinaire.

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 Cadre légal et institutionnel
Le rôle des normes professionnelles et du
Code de déontologie

▪ Les normes sont à base de règles destinées à garantir le bon exercice de la mission par l’utilisation
des meilleures pratiques reconnues ; elles forment une doctrine permettant au professionnel de
dégager les critères d’orientation, de choix et de mise en oeuvre de ses diligences.

▪ Le Code de déontologie énonce les principes fondamentaux de comportement et de bonne conduite

et les règles générales d’interprétation et d’explicitation des dispositions législatives et réglementaires.
Il précise les incompatibilités spécifiques et les atteintes à l’indépendance du commissaire aux
comptes et de définir les liens personnels financiers et professionnels, concomitants ou
antérieurs à la mission, incompatibles avec l’exercice de la mission.

▪ Le Conseil de l’Ordre veille « au bon exercice de la profession, à sa surveillance ainsi qu’à la défense
de l’honneur et de l’indépendance de ses membres » conserve la responsabilité de définir les principes
et les conditions de mise en oeuvre des différentes missions confiées au commissaire aux comptes par
le Code de commerce et les autres textes légaux et réglementaires.

▪ L’acte uniforme de l’OHADA confie aux normes et au Code de déontologie un rôle légal et une
dimension ainsi renforcée.

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 Cadre légal et institutionnel
Modalités d’exercice de la profession

MODE D’EXERCICE

4 grands modes d’exercice du commissariat aux comptes

▪ Exercice individuel :
▪ absence de liens techniques et capitalistiques entre le CAC et d’autres CAC inscrits;
▪ S’applique à des cabinets détenant un nombre limité de mandats;
▪ Clientèle constituée de petites entreprises

▪ Société pluripersonnelle
▪ Association d’au moins 2 professionnels mettant en commun leur savoir faire et leurs intérêts financiers
▪ Minimum 2 associés
▪ Clientèle constituée d’entreprises de toutes tailles

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 Cadre légal et institutionnel
Modalités d’exercice de la profession

MODE D’EXERCICE

▪ Exercice au sein d’une association technique

▪ Adhésion à un groupement ou une association technique composée de cabinets n’ayant aucun lien
capitalistique
▪ Organisation de formations
▪ Normalisation des méthodes
▪ Mise au point d’outils et supports de communications
▪ Mise en place de contrôle qualité…
▪ Exercice dans un réseau de cabinets
▪ Existence de plusieurs structures juridiquement distinctes reliées entre elles par des liens financiers

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 Cadre légal et institutionnel
L’établissement et la révision des listes de
commissaires aux comptes

L’établissement des listes de commissaires aux comptes

▪ La règle « – Nul ne peut exercer les fonctions de commissaire aux comptes s’il n’est
préalablement inscrit sur une liste établie à cet effet. » est clairement posée par les
statuts et le règlement intérieur des ONECCA.
▪ Les conditions d’inscription d’une personne physique posées par les textes en vigueur
dans l’État partie sont les suivantes :
• nationalité (être de nationalité de l’État partie, ou ressortissant d’un État membre de
l’UEMOA ou ressortissant d’un autre État étranger lorsque celui-ci admet les
nationaux à exercer le contrôle légal des comptes) ;
• moralité (présenter des garanties de moralité suffisantes) ;
• diplôme et stage (être, sauf dérogation, titulaire de l’un des diplômes d’enseignement
supérieur ou de grande école exigés).

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 Cadre légal et institutionnel
L’établissement et la révision des listes de
commissaires aux comptes

Les conditions imposées à une société commerciale, sont les suivantes :

▪ Détention du capital
• Les 2/3 du capital des sociétés de commissaires aux comptes doivent être détenus
par des commissaires aux comptes.
• Lorsqu’une société de commissaires aux comptes a une participation dans le capital
d’une autre société de commissaires aux comptes, les actionnaires ou associés non
commissaires aux comptes ne peuvent détenir plus de 25 % de l’ensemble du capital
des deux sociétés.
• En cas de décès d’un actionnaire ou associé commissaire aux comptes, ses ayants
droit disposent d’un délai de deux ans pour céder leurs actions ou parts à un
commissaire aux comptes.
• L’admission de tout nouvel actionnaire ou associé est subordonnée à un agrément
préalable qui, dans les conditions prévues par les statuts, peut être donné soit par
l’assemblée des actionnaires ou des porteurs de parts, soit par le conseil
d’administration ou le conseil de surveillance ou les gérants selon le cas.

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 Cadre légal et institutionnel
L’établissement et la révision des listes de
commissaires aux comptes

▪ Organes de gestion

• Les fonctions de gérant, de président du conseil d’administration ou du directoire, de

président du conseil de surveillance et de directeur général sont assurées par des
commissaires aux comptes.

• Les 2/3 au moins des membres des organes de gestion, d’administration, de direction
ou de surveillance et les 2/3 au moins des actionnaires ou associés doivent être des
commissaires aux comptes.

• Les représentants permanents des sociétés de commissaires aux comptes associés

ou actionnaires doivent être des commissaires aux comptes.

• Les membres du conseil d’administration ou du conseil de surveillance peuvent être

salariés de la société sans limitation de nombre ni condition d’ancienneté au titre de la
qualité de salarié.

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 Cadre légal et institutionnel
L’établissement et la révision des listes de
commissaires aux comptes

▪ Exercice des fonctions de commissaires aux comptes au nom de la société

• Dans les sociétés de commissaires aux comptes inscrites, les fonctions de

commissaire aux comptes sont exercées, au nom de la société, par des commissaires
aux comptes personnes physiques associés, actionnaires ou dirigeants de cette
société.

• Ces personnes ne peuvent exercer les fonctions de commissaire aux comptes qu’au
sein d’une seule société de commissaires aux comptes. Par dérogation à ces
dispositions, l’exercice de ces fonctions est possible simultanément au sein d’une
société de commissaires aux comptes et d’une autre société de commissaires aux
comptes dont la première détient plus de la moitié du capital social ou dans le cas où
les associés des deux entités sont communs pour au moins la moitié d’entre eux.

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 Cadre légal et institutionnel
La discipline professionnelle

▪ Les fautes disciplinaires sont sanctionnées par le conseil de l’ordre.

▪ La procédure est contradictoire. (Chaque partie doit faire connaître à l’autre
ses prétentions et arguments.)
▪ L’appel est suspensif : les décisions de la chambre de discipline sont
exécutoires après l’expiration des délais d’appel.
▪ Constitue une faute disciplinaire passible d’une peine disciplinaire,… et ce,
même si ces négligences, infractions ou faits ne se rattachent pas à l’exercice
de la profession :
• toute infraction aux lois, règlements et règles professionnelles ;
• toute négligence grave ;
• tout fait contraire à la probité ou à l’honneur.

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 Cadre légal et institutionnel
La discipline professionnelle

Les sanctions disciplinaires

Les sanctions disciplinaires prévues sont les suivantes :
▪ L’avertissement.
▪ Le blâme.
▪ L’interdiction temporaire pour une durée n’excédant pas cinq ans.
▪ La radiation de la liste.

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Statut du commissaire aux comptes

1. Obligations du commissariat aux comptes

2. Nomination et cessation
3. Indépendance
4. Secret professionnel

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 Statut du commissaire aux comptes
Nomination

▪ En dehors des cas de nomination statutaire, les commissaires aux

comptes sont désignés par l’assemblée générale ordinaire dans les
personnes morales qui sont dotées de cette instance ou par l’organe
exerçant une fonction analogue compétent en vertu des règles qui
s’appliquent aux autres personnes ou entités.
▪ Un ou plusieurs commissaires aux comptes suppléants, appelés à
remplacer les titulaires en cas de refus, d’empêchement, de démission ou
de décès sont désignés dans les mêmes conditions.
▪ Les fonctions du commissaire aux comptes suppléant appelé à remplacer
le titulaire prennent fin à la date d’expiration du mandat confié à ce
dernier, sauf si l’empêchement n’a qu’un caractère temporaire. Dans ce
dernier cas, lorsque l’empêchement a cessé, le titulaire reprend ses
fonctions après l’approbation des comptes par l’assemblée générale ou
l’organe compétent.

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 Statut du commissaire aux comptes
Nomination

▪ Les commissaires aux comptes sont nommés pour six exercices. Leurs
fonctions expirent après la délibération de l’assemblée générale ou de
l’organe compétent qui statue sur les comptes du sixième exercice.
▪ Le commissaire aux comptes nommé en remplacement d’un autre ne
demeure en fonction que jusqu’à l’expiration du mandat de son
prédécesseur.

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 Statut du commissaire aux comptes
Nomination

▪ Commissaire aux comptes titulaire et commissaire aux comptes suppléant

▪ Le droit commun est un commissaire aux comptes titulaire et un
commissaire aux comptes suppléant.
▪ Le commissaire aux comptes suppléant remplace le titulaire pendant la durée
de son empêchement, ou lui succède pour la durée restant à courir de son
mandat.
▪ L’assemblée générale a toujours la possibilité de nommer un nombre de
commissaires supérieur à celui exigé par la loi.

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 Statut du commissaire aux comptes
Nomination

❖ La désignation de plus d’un commissaire aux comptes

Les sociétés astreintes à faire appel public à l’épargne doivent avoir deux commissaires aux
comptes. Sont réputées faire publiquement appel à l'épargne :

• les sociétés dont les titres sont inscrits à la bourse des valeurs, à dater de l'inscription de
ces titres ;
• les sociétés qui, pour offrir au public des titres, quels qu'ils soient, ont recours soit à des
établissements de crédit ou agents de change, soit à des procédés de publicité
quelconque, soit au démarchage.
• Il y a également appel public à l'épargne, dès lors qu'il y a diffusion des titres au-delà d'un
cercle de cent (100) personnes.

❖ La désignation de plus d’un commissaire aux comptes

• Les établissements de crédit : les noms des commissaires aux comptes qu’ils se
proposent de choisir sont adressés d’abord à la Commission bancaire. Cette dernière
dispose d’un délai d’un mois pour s’opposer à la désignation envisagée.

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 Statut du commissaire aux comptes
Nomination
Le co-commissariat aux comptes
Lorsque plusieurs commissaires aux comptes sont désignés, ils constituent ensemble l’organe de
contrôle légal de l’entité.
L’exercice de la mission ainsi confiée implique que chacun des commissaires aux comptes
participe et contribue de manière équilibrée à sa réalisation, et notamment qu’ils se livrent
ensemble à un examen contradictoire des conditions et des modalités d’établissement des
comptes.
Pour ce faire, les commissaires :
• effectuent ensemble les actions de nature à les engager, au regard notamment de leurs
obligations légales, réglementaires et conventionnelles ;
• définissent de manière concertée l’approche de leur mission et conviennent de la
répartition entre eux des procédures d’audit et des vérifications qui en découlent ;
• établissent entre eux une coordination étroite, caractérisée par des échanges réciproques
d’informations tout au long de la mission.

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 Statut du commissaire aux comptes
Nomination

La mise en œuvre des procédures d’audit et des vérifications réparties entre les
commissaires aux comptes fait l’objet d’une revue réciproque afin de permettre à
chacun d’obtenir l’assurance nécessaire pour fonder ses conclusions.

La notion d’équilibre combine des critères quantitatifs (volume d’heures de travail) et

qualitatifs (tels que, par exemple, l’implication des signataires, la structure et la
qualification des équipes, la spécialisation de certains intervenants ou l’intervention sur
des domaines particulièrement sensibles pour l’audit).

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