Cours de Normes IFRS ESG

Année Académique : 2017 – 2018
Master 2 : Comptabilité - Finance
Cours de Normes IFRS

Quota horaire : 30 heures
Enseignant : Dr. MBALLA ATANGANA Yves,
Chargé de Cours
Professeur associé à ESGB
Université de Yaoundé II – Soa
Syllabus
Objectifs
L’Unité de Valeur « Normes IFRS » doit permettre aux professionnels de la filière du chiffre
de comprendre et d’interpréter l’information comptable publiée par les groupes par
référence, notamment, aux normes IAS/IFRS.
Outre des aspects techniques évidents (contenu d’un certain nombre de normes
internationales), une large place est accordée :
- d’une part, aux dimensions institutionnelles et politiques, essentielles pour analyser
et poser un regard critique sur les prises de positions de l’organisme international de
normalisation et leurs conséquences sur les comptes ;
- d’autre part, à la maîtrise des principales normes internationales conduisant à
l’élaboration des états financiers sous le format des IFRS en lien avec les normes
OHADA.
Plan du Cours
Ce cours s’articule autour de 5 chapitres
Chapitre 1 : Le cadre conceptuel
I. Les acteurs de la normalisation comptable internationale
II. La philosophie des normes comptables internationales
III. Les principes comptables applicables aux IFRS
Chapitre 2 : La Présentation des états financiers
I. Le bilan
II. Le compte de résultat
III. Le tableau des flux de trésorerie
IV. Le tableau de variation des capitaux propres
Cours de IFRS et Normalisation Comptable dispensé par Dr Yves MBALLA, Enseignant à

l’Université de Yaoundé II – Soa ; Email : yvesmballa9917@yahoo.fr Page 1
Chapitre 3 : Les actifs hors instruments financiers
I. Les immobilisations incorporelles
II. Les immobilisations corporelles
III. Les immeubles de placement
IV. Le coût des emprunts
Chapitre 4 : Les contrats de construction
I. Définition
II. Comptabilisation
III. Constatation des revenus et charges
Chapitre 5 : Les stocks
I. Les formules d’évaluation du coût des stocks
II. Evaluation comptables des stocks
III. Evaluation et dépréciation des stocks à l’inventaire
IV. Comptabilisation des stocks et charges d’emprunts
Bibliographie
Barneto P. (2004), Les normes IAS/IFRS : Application aux états financiers, Dunod.
Dick W., Missonier-Piera F. (2006), Comptabilité financière en IFRS, Pearson Education.
Tort E. (2015), L’essentiel des normes comptables internationales IFRS, Gualino.
Maillet C. et Le Manha (2006), Les normes comptables internationales IAS/IFRS, 4e éd,
Foucher.
Obert R. (2013), Pratique des normes IFRS et US GAAP, Dunod.
Raffournier B. (2015), Les normes comptables internationales (IFRS), Economica.

Chapitre 1 : Le Cadre Conceptuel
Le cadre conceptuel sert de « garde-fou » à la créativité des normalisateurs pour élaborer

les normes comptables et parallèlement permet aux producteurs des états financiers
d’imaginer des solutions pour comptabiliser des transactions qui ne sont pas
spécifiquement résolues par une norme ou une interprétation. Le cadre conceptuel indique
quelles sont les caractéristiques des états financiers et fournit les définitions des éléments
contenus dans les états financiers.
Section 1 : Les acteurs de la normalisation comptable internationale

Encore jusqu’à la fin des années 80, la plupart des Etats exerçaient leur activité de
normalisation dans un cadre strictement national, l’influence étranger restant faible. La
globalisation et l’intensification des échanges dans le dernier quart du vingtième siècle ont
généré la mise en place d’organismes internationaux de normalisation.
1.1. Le préparateur des normes comptables internationales : l’IASB
L’International Accounting Standards Board (IASB) est un organisme indépendant chargé
d’élaborer les normes comptables internationales IAS/IFRS. Successeur de l’IASC créé en
1973, il est chapeauté par une fondation de vingt-deux membres (les Trustees) qui ont la
responsabilité de nommer les seize personnes du conseil des normes, de déterminer les
priorités en matière de normalisation, d’adopter les budgets.
Les seize membres du conseil des normes de l’IASB (dont 14 à temps plein) sont choisis en
fonction de leur niveau d’expertise sachant que cinq membres doivent être issus du
domaine de l’audit, trois de celui de la préparation des états financiers, trois de celui des
utilisateurs et qu’un universitaire au moins doit faire partie de l’équipe.
1.2. L’organisme chargé d’interpréter les normes comptables internationales :
l’IFRIC
L’International Financial Reporting Interpretation Committee (IFRIC), qui a succédé au
Standing Interpretation Committee (SIC) de l’IASC, a pour mission d’interpréter les normes
existantes de l’IASB et principalement celles susceptibles de faire l’objet de traitements
divergents. Il comprend quartoze membres nommés par les Trustees pour trois ans
renouvelables.
1.3. L’EFRAG et l’ARC au niveau Européen
L’European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) est l’organisme chargé de
l’expertise technique liée à l’application des normes comptables internationales IFRS au
niveau européen alors que l’Accounting Regulatory Committee (ARC), composé de
représentants d’Etats membres, a pour fonction de rendre des avis sur les propositions de
la commission et d’élaborer le calendrier d’entrée en vigueur des normes.

Il convient de rappeler qu’il se dégage une convergence de vue entre les normes IFRS et les
normes OHADA. En effet, le nouvel AUDCIF révisé le 26 janvier 2017 fait un pas vers les
normes internationales avec pour exigence la production des états financiers en normes
IFRS pour les entités faisant appel public à l’épargne et celles dont les titres sont inscrits
en bourse.
Section 2 : La Philosophie des Normes Comptables Internationales

La recherche d’un cadre de préparation et de présentation des états financiers (appelé
généralement « cadre conceptuel ») vise à donner une base commune permettant
l’élaboration des normes cohérentes. La notion de cadre conceptuel (conceptual accounting
framework) est intimement liée à l’histoire de la normalisation américaine.
2.1. Objectif des états financiers
L’objectif des états financiers est de fournir des informations sur la structure financière
(bilan), la performance (compte de résultat) et les variations de la structure financière
(tableau de flux de trésorerie) qui soient utiles à un large éventail d’utilisateurs pour la
prise de décisions économiques.
La construction des états financiers selon les normes IFRS est basée sur deux hypothèses
de base : la comptabilité d’engagement et la continuité de l’exploitation.
 La comptabilité d’engagement
Les états financiers sont préparés sur la base de la comptabilité d'engagement. C’est la
base selon laquelle, les effets des transactions et autres événements sont comptabilisés
quand ces transactions ou événements se produisent (et non pas lorsqu’intervient le
versement ou la réception de trésorerie ou d’équivalents de trésorerie) et ils sont enregistrés
dans les livres comptables et présentés dans les états financiers des exercices auxquels ils
se rattachent.
 La continuité de l’exploitation
Les états financiers sont normalement préparés selon l'hypothèse qu'une entreprise est en
situation de continuité d'exploitation et poursuivra ses activités dans un avenir prévisible.
Ainsi il est supposé que l'entreprise n'a ni l'intention, ni la nécessité de mettre fin à ses
activités, ni de réduire de façon importante la taille de ses activités. S'il existe une telle
intention ou une telle nécessité, les états financiers peuvent devoir être préparés sur une
base différente, et, s'il en est ainsi, la base utilisée doit être indiquée.
2.2. Les éléments des états financiers
Le cadre conceptuel définit les actifs, passifs et capitaux propres du bilan et également les
produits et les charges du compte de résultat.

 Actifs
Un actif est une ressource contrôlée par l'entreprise du fait d'événements passés et dont des
avantages économiques futurs sont attendus par l'entreprise.
L'avantage économique futur représentatif d'un actif est le potentiel qu'a cet actif de
contribuer, directement ou indirectement, à des flux de trésorerie et d'équivalents de
trésorerie au bénéfice de l'entreprise.
 Passifs
Un passif est une obligation actuelle de l'entreprise résultant d'événements passés et dont
l'extinction devrait se traduire pour l'entreprise par une sortie de ressources représentatives
d'avantages économiques.
 Capitaux propres
Les capitaux propres sont l'intérêt résiduel dans les actifs de l'entreprise après déduction de
tous ses passifs.
 Produits
Les produits sont les accroissements d'avantages économiques au cours de l'exercice, sous
forme d'entrées ou d'accroissements d'actifs, ou de diminutions de passifs qui ont pour
résultat l'augmentation des capitaux propres autres que les augmentations provenant des
apports des participants aux capitaux propres.
 Charges
Les charges sont des diminutions d'avantages économiques au cours de l'exercice sous
forme de sorties ou de diminutions d'actifs, ou de survenance de passifs qui ont pour
résultat de diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux
participants aux capitaux propres.
2.3. Comptabilisation des éléments des états financiers
Un article qui satisfait à la définition d'un élément doit être comptabilisé si :
 il est probable que tout avantage économique futur qui lui est lié ira à l'entreprise ou
en proviendra ;
 et l'article a un coût ou une valeur qui peut être évalué de façon fiable.
Un article qui possède les caractéristiques essentielles d'un élément mais qui ne satisfait
pas aux critères de comptabilisation peut néanmoins mériter une information dans les
notes annexes, textes explicatifs ou tableaux supplémentaires.
2.4. Les caractéristiques qualitatives des états financiers
Les quatre principales caractéristiques qualitatives sont l'intelligibilité, la pertinence, la
fiabilité et la comparabilité.
 Intelligibilité
Une qualité essentielle de l'information fournie dans les états financiers est d'être
compréhensible immédiatement par les utilisateurs. A cette fin, les utilisateurs sont

supposés avoir une connaissance raisonnable des affaires et des activités économiques
ainsi que de la comptabilité.
 Pertinence
L'information possède la qualité de pertinence lorsqu'elle influence les décisions
économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des événements passés, présents ou
futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs évaluations passées. La pertinence de
l'information est influencée par sa nature et son importance relative.
 Importance relative : l'information est significative si son omission ou son
inexactitude peut influencer les décisions économiques que les utilisateurs
prennent sur la base des états financiers. L'importance relative dépend de la taille
de l'élément ou de l'erreur, jugée dans les circonstances particulières de son
omission ou de son inexactitude. En conséquence, l'importance relative fournit un
seuil ou un critère de séparation plus qu'une caractéristique qualitative principale
que l'information doit posséder pour être utile.
 Fiabilité
L'information possède la qualité de fiabilité quand elle est exempte d'erreur et de biais
significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour présenter une image
fidèle de ce qu'elle est censée présenter ou de ce qu'on pourrait s'attendre raisonnablement
à voir présenter.
 Image fidèle : pour être fiable, l'information doit présenter une image fidèle des
transactions et autres événements qu'elle vise à présenter ou dont on s'attend
raisonnablement à ce qu'elle les présente.
 Prééminence de la substance sur la forme : si l'information doit présenter une
image fidèle des transactions et autres événements qu'elle vise à présenter, il est
nécessaire qu'ils soient comptabilisés et présentés conformément à leur substance
et à leur réalité économique et non pas seulement selon leur forme juridique.
 Neutralité : pour être fiable, l'information contenue dans les états financiers doit
être neutre, c'est-à-dire sans parti pris. Les états financiers ne sont pas neutres si,
par la sélection ou la présentation de l'information, ils influencent les prises de
décisions ou le jugement afin d'obtenir un résultat ou une issue prédéterminée.
 Prudence : la prudence est la prise en compte d'un certain degré de précaution
dans l'exercice des jugements nécessaires pour préparer les estimations dans des
conditions d'incertitude, pour faire en sorte que les actifs ou les produits ne soient
pas surévalués et que les passifs ou les charges ne soient pas sous-évalués.
Cependant l'exercice de la prudence ne permet pas, par exemple, la création de réserves
occultes ou de provisions excessives, la sous-évaluation délibérée des actifs ou des
produits, ou la surévaluation délibérée des passifs ou des charges, parce que les états

financiers ne seraient pas neutres, et, en conséquence, ne possèderaient pas la qualité de
fiabilité.
 Exhaustivité : pour être fiable, l'information contenue dans les états financiers doit
être exhaustive, autant que le permettent le souci de l'importance relative et celui
du coût. Une omission peut rendre l'information fausse ou trompeuse et, en
conséquence, non fiable et insuffisamment pertinente.
 Comparabilité
L'évaluation et la présentation de l'effet financier de transactions et d'événements
semblables doivent être effectuées de façon cohérente et permanente pour une même
entreprise et de façon cohérente et permanente pour différentes entreprises. Parce que les
utilisateurs souhaitent comparer la situation financière, la performance et la variation de
la situation financière d'une entreprise au cours du temps, il est important que les états
financiers donnent l'information correspondante des exercices précédents.
2.5. Les limites de production de l’information comptable
Si la qualité et la transparence doivent être les objectifs principaux des producteurs de
l’information comptable, la production des comptes est néanmoins réalisée sous des
contraintes de temps. En effet, l’information ne doit pas être produite dans des délais
excessifs qui, pour augmenter sa fiabilité, annihileraient sa pertinence. Mais elle doit être
produite dans un rapport coût/avantage favorable et, à ce titre, les avantages découlant
de l’information doivent excéder les coûts liés à son élaboration. Enfin, un équilibre doit
être trouvé entre les données chiffrées figurant dans les comptes annuels et les
informations qualitatives permettant de les expliquer.
2.6. Le corps des normes IAS/IFRS au 1er juin 2016
N° norme Objet de la norme
IAS 1 Présentation des états financiers
IAS 2 Stocks
IAS 7 Etat des flux de trésorerie
IAS 8 Méthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs
IAS 10 Evènements postérieurs à la période de reporting
IAS 11 Contrats de construction
IAS 12 Impôts sur le résultat
IAS 16 Immobilisations corporelles
IAS 17 Contrats de location
IAS 18 Produits des activités ordinaires
IAS 19 Avantages du personnel
IAS 20 Comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir sur l'aide
publique
IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies étrangères
IAS 23 Coûts d'emprunt
IAS 24 Information relative aux parties liées
IAS 27 Etats financiers consolidés et individuels
IAS 28 Participations dans des entreprises associées et les joint-ventures
IAS 29 Information financière dans les économies hyper-inflationnistes
IAS 32 Instruments financiers : Présentation
IAS 33 Résultat par action
IAS 34 Information financière intermédiaire
IAS 36 Dépréciation d’actifs
IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels
IAS 38 Immobilisations incorporelles
IAS 39 Instruments financiers : comptabilisation et évaluation
IAS 40 Immeubles de placement
IAS 41 Agriculture
IFRS 1 Première adoption des IFRS
IFRS 2 Paiement fondé sur des actions
IFRS 3 Regroupements d’entreprises
IFRS 4 Contrats d’assurance
IFRS 5 Actifs non courants détenus en vue de la vente et activités abandonnées
IFRS 6 Prospection et évaluation de ressources minérales
IFRS 7 Instruments financiers : informations à fournir
IFRS 8 Secteurs opérationnels
IFRS 9 Instruments financiers
IRFS 10 Etats financiers consolidés (Cette norme amende IAS 27)
IFRS 11 Partenariats (annule et remplace IAS 31)
IFRS 12 Informations à fournir sur les intérêts détenus dans d’autres entités
IFRS 13 Evaluation de la juste valeur
IFRS 14 Comptes de report réglementaires
IFRS 15* Produits des activités ordinaires tirés des contrats conclus avec les clients
IFRS 16** Contrats de location
*Version applicable à compter du 1er janvier 2018
**Version applicable à compter du 1er janvier 2019.
Section 3 : Les Principes Comptables Applicables aux IFRS

Ils sont formulés par le cadre conceptuel de l’IASB appelé « Cadre pour la préparation et la
présentation des états financiers ». Ce cadre est placé en introduction à l’ensemble des
normes et en est la « philosophie ».
3.1. Le principe caractéristique des IFRS : prééminence de la substance sur la
forme (substance over form)
Ce principe suppose que la comptabilisation et la présentation des transactions et autres
événements se fassent conformément à leur substance et leur réalité économique et pas
seulement selon leur forme juridique.
3.2. Les systèmes de mesure
L'évaluation est le processus consistant à déterminer les montants monétaires auxquels
les éléments des états financiers vont être comptabilisés et inscrits au bilan et au compte
de résultat. Ceci implique le choix de la convention appropriée d'évaluation, qui peut être
:
 le coût historique ;
 le coût actuel ;
 la valeur de réalisation ou de règlement ;

 la valeur actuelle (c'est-à-dire la valeur actualisée des entrées ou des sorties nettes
futures de trésorerie).
3.3. Les concepts de capital et de maintien du capital
Un concept financier de capital est adopté par la plupart des entreprises pour préparer
leurs états financiers. Selon un concept financier de capital, tel que celui de l'argent investi
ou du pouvoir d'achat investi, le capital est synonyme d'actif net ou de capitaux propres
de l'entreprise.
Selon un concept physique de capital, tel que la capacité opérationnelle, le capital est
considéré comme la capacité productive de l'entreprise, fondée, par exemple, sur les unités
produites par jour.
Le choix du concept de capital approprié pour une entreprise doit être fondé sur les besoins
des utilisateurs de ses états financiers.
En termes généraux, une entreprise a maintenu son capital si elle a autant de capital à la
clôture de l'exercice qu'elle en avait à l'ouverture de l'exercice.
Le choix des conventions d'évaluation et du concept de maintien de capital détermine le
modèle comptable utilisé pour la préparation des états financiers.

Chapitre 2 : La Présentation des Etats Financiers
S’il existe un « maître-mot » des normes comptables internationales, il s’agirait certainement

de celui de « transparence ». Ce vocable recouvre une multitude de caractéristiques
précédemment. Il recouvre notamment la notion de comparabilité.
Le format des états financiers proposé par les normes comptables internationales répond
à ces différents objectifs, tout en gardant à l’esprit un autre critère déterminant de toute
information : sa pertinence. Les éléments présentés doivent toujours être suffisamment
significatifs pour intéresser le lecteur/utilisateur, à condition de pouvoir être obtenus dans
les conditions de coût et de délais raisonnables.
Dans ce cadre, les concepteurs des normes comptables internationales proposent, non pas
une liste exhaustive et centralisée d’éléments à fournir dans les états financiers, mais
raisonnablement en plusieurs temps :
o d’une part, la norme IAS 1 présente la composition standard des états financiers ;
o quelques normes expliquent de façon plus détaillée certains éléments de cette
composition standard : il s’agit notamment de :
- la norme IAS 7 relative au tableau des flux de trésorerie
- la norme IAS 33 relative à la présentation et au calcul du résultat par action ;
o chaque norme précise la présentation adéquate du sujet traité dans les états
financiers et le niveau d’information requis dans les annexes ;
o enfin, quelques normes sont dédiées à des informations complémentaires de
l’annexe, il s’agit notamment :
- la norme IAS 14 relative à l’information sectorielle ;
- la norme IAS 24 concernant l’information relative aux parties liées.
Les états financiers internationaux sont destinés à éclairer l’utilisateur (prioritairement
l’investisseur) sur la situation financière et la performance de l’entreprise. L’actionnaire est
l’utilisateur privilégié de l’information financière, celle-ci lui permettant de prendre des
décisions économiques : investir ou désinvestir principalement. Cette particularité éloigne
fortement la vision fiscaliste des états financiers, dont l’objectif principal est le calcul de
l’impôt.
Il est important de conserver toujours à l’esprit cette divergence pour bien comprendre les
choix qui sont proposés dans la première norme internationale.
D’après cette norme, les états financiers sont composés de cinq documents obligatoires :
- le bilan ;
- le compte de résultat ;
- le tableau des flux de trésorerie ;
- le tableau de variations des capitaux propres ;

- l’annexe.
Section 1 : Le Bilan
Le bilan fournit les informations relatives à la situation financière. Il regroupe :
- les actifs : ressources contrôlées par l’entreprise du fait d’événements passés et
dont elle attend des avantages économiques futurs ;
- les passifs : obligations actuelles de l’entreprise résultant d’événements passés et
dont l’extinction devrait se traduire par une sorte de ressources représentatives
d’avantages économiques ;
- les capitaux propres ou fonds propres (actifs – passifs) : représentent la richesse
« comptable » des actionnaires, apportée par eux ou créée par l’entreprise.
1.1. Présentation générale
1.1.1. Deux modèles
L’entreprise doit adopter la distinction entre éléments courants et non courants pour le
classement de ses actifs/passifs, à moins qu’une présentation en fonction de leur liquidité
soit à la fois plus fiable et plus pertinente.
Sont considérés comme « courants », les éléments dont la durée de vie correspond au cycle
d’exploitation normal de l’entreprise, ou qui ont vocation à disparaître du bilan dans les
douze mois. On y ajoute également les équivalents de trésorerie et autres actifs détenus à
des fins de transaction.
Ces éléments sont généralement présentés dans un ordre décroissant de liquidité (du plus
liquide, ou plus court terme, au moins liquide, ou plus long terme).
Dans les deux cas1, les notes annexes complètent le bilan de façon à permettre la
comparabilité avec les comptes d’une entreprise qui n’aurait pas choisi la même
présentation.
1.1.2. Informations minimales
La norme IAS 1 liste les informations minimales devant figurer au bilan :
 Immobilisations corporelles  Intérêts minoritaires
 Immobilisations incorporelles  Fournisseurs et autres créditeurs
 Actifs financiers  Passifs d’impôt
 Participations comptabilisées selon la  Provisions
méthode de la mise en équivalence
 Stocks  Passifs non-courants portant intérêts
 Trésorerie et équivalents de trésorerie  Capital émis
 Actifs d’impôt  Réserves
 Clients et autres débiteurs
L’entreprise peut choisir de détailler dans le bilan directement ou dans les notes annexes
les postes non listés ci-dessus qui méritent de l’être.
1 IAS 1 ne donne pas de format de bilan, uniquement un contenu minimum obligatoire.

A titre d’illustration, nous avons relevé parmi ces éléments deux points particuliers :
- les amortissements et provisions pour dépréciations d’actifs ne font pas partie des
éléments obligatoires : de nombreuses entreprises choisissent de présenter au bilan
les actifs nets d’amortissements et de provisions ;
- le résultat de l’exercice ne fait non plus partie des informations obligatoires au bilan :
il est souvent inclus dans les réserves (voir l’exemple du groupe XYZ ci-après) :
1.2. Exemples types
Groupe XYZ au 31 décembre N
N N N-1 N-1
Actifs
Actifs non courants
Immobilisations corporelles
Goodwill
Brevets et licences de fabrication
Participation dans les entreprises associées
Autres actifs financiers
Total
Actifs courants
Stocks
Clients et autres débiteurs
Charges constatées d’avance
Trésorerie et équivalent de trésorerie
Total actifs courants
Total des actifs
Capitaux propres et Passifs
Capitaux propres
Capital émis
Réserves
Résultats accumulés non distribués
Total capitaux propres
Intérêts minoritaires
Passifs non courants

Emprunts portant intérêt
Impôt différé
Obligations au titre des retraites
Total passifs non courants
Passifs courants
Fournisseurs et autres créditeurs
Emprunts à court terme
Partie à court terme des emprunts portant
intérêt
Provision pour garantie
Total passifs courants
Total des capitaux propres et des passifs

Section 2 : Le Compte de Résultat
Le compte de résultat présente la performance de l’entreprise. En bas du document, on
trouve également une réconciliation avec les réserves qui figurent au bilan (si le résultat
n’y est pas présenté sur une ligne distincte), ainsi que le résultat par action.
2.1.1. Deux modèles
Là encore, l’entreprise peut choisir entre deux formats autorisés :
- une présentation par nature, du type de celle reconnue dans le modèle français,
- une présentation par fonction, dite « analytique ».
Cette dernière a pour objectif de refléter l’organisation de l’entreprise et ses grandes
fonctions, et donner ainsi à l’utilisateur des états financiers une meilleure compréhension
et visibilité sur la performance de l’entreprise.
Par définition, sa décomposition détaillée varie d’une entreprise à l’autre en fonction de ses
contingences propres, ce qui peut altérer la comparabilité des comptes aux yeux de
certains. On peut toutefois, s’interroger sur la pertinence d’une comparaison directe des
comptes et des soldes intermédiaires de gestion de deux entreprises de deux secteurs
totalement différents : ainsi, par exemple, l’utilisateur retraitera lui-même la marge brute s’il
souhaite comparer la performance d’une entreprise de négoce grand public à une société de
la métallurgie.
Dans les deux modèles, les informations détaillées de l’annexe permettent à l’utilisateur
de comparer deux entreprises qui n’auraient pas choisi la même présentation. De plus,
dans le cas d’une présentation par fonctions, l’annexe doit obligatoirement mentionner le
montant total des dotations aux amortissements t provisions des immobilisations
incorporelles et corporelles ainsi que le total des frais de personnel.
La norme IAS 1 liste les informations minimales devant figurer au compte de résultat, quel
que soit le format utilisé, ainsi :
 Produits des activités ordinaires
 Résultat opérationnel
 Charges financières
 Quote-part dans le résultat net des entreprises associées et des coentreprises
comptabilisées selon la méthode de la mise en équivalence
 Charges d’impôt sur le résultat
 Trésorerie et équivalents de trésorerie
 Résultat des activités ordinaires
 Eléments extraordinaires
 Intérêts minoritaires
 Résultat net de l’exercice
A titre d’illustration des éléments ci-dessus, deux points particuliers ont été relevés :

- le premier « solde intermédiaire » proposé par la norme est le résultat opérationnel :
il s’en suit que les charges d’exploitation pourraient être à l’extrême regroupées sur
une seule ligne ;
- la notion « d’éléments extraordinaires » est plus restrictive.
2.1.3. Exemples types
 Modèle par nature
Compte de Résultat IFRS – par nature Année N
Chiffre d’affaires
Achats consommés
Charges de personnel
Charges externes
Impôts et taxes
Dotations aux amortissements
Dotations aux provisionnements
Variation de stocks de produits en cours et de produits finis
Résultat opérationnel courant
Autres produits et charges opérationnels
Résultat opérationnel
Produits de trésorerie et d’équivalents de trésorerie
Coût de l’endettement financier brut
Coût de l’endettement financier net
Charge d’impôt
Résultat net avant résultat des activités arrêtées ou en cours de cession
Résultat net d’impôt des activités arrêtées ou en cours de cession
Résultat net de l’exercice
 Modèle par fonction

Compte de résultat IFRS - par fonction Année N
Chiffre d’affaires
Coûts des ventes
Frais de recherche et développement
Frais commerciaux
Frais généraux
Résultat opérationnel courant
Autres produits et charges opérationnels
Résultat opérationnel
Produits de trésorerie et d’équivalents de trésorerie
Coût de l’endettement financier brut
Coût de l’endettement financier net
Charge d’impôt
Résultat net avant résultat des activités arrêtées ou en cours de cession
Résultat net d’impôt des activités arrêtées ou en cours de cession
Résultat net de l’exercice
On peut noter la diversité des modèles proposés. Il doit être précisé que le modèle dit
« analytique » n’est pas pour autant représentatif d’un contrôle de gestion ou d’une
comptabilité analytique à proprement parler. En effet, il ne s’agira pas de mettre en œuvre
des clés fines de répartition. Il s’agira plutôt d’imputer les dépenses en fonction de l’activité
à laquelle elles concourent, c’est-à-dire le plus souvent en fonction de la personne, dans
l’entreprise, qui a la responsabilité de les engager. Ainsi, même pour deux entreprises aux
organisations similaires, une charge pourra être répartie différemment en fonction,

notamment, des systèmes d’information en place, des arbitrages effectués. L’essentiel
réside alors en deux points : donner dans l’annexe les informations nécessaires pour
analyser les différentes composantes du compte de résultat, et adopter une présentation
similaire dans le temps, d’une année sur l’autre.
On peut souligner une structure minimaliste du compte de résultat d’exploitation,
l’ensemble des informations complémentaires étant donné en annexe.
2.2. Le résultat par action
L’introduction de cette notion par les normes comptables internationales a pour objectif
de donner à l’actionnaire ou à l’investisseur (utilisateurs privilégiés des états financiers) des
éléments d’information sur leur part unitaire dans la performance de l’entreprise.
Les informations regroupées sous cette dénomination d’ensemble sont composées de deux
éléments principaux :
- le résultat par action proprement dit, et
- le résultat par action dilué.
2.2.1. Le résultat par action
Il s’agit de la division du résultat net après imputation des dividendes prioritaires par le
nombre moyen d’actions en circulation au cours de l’exercice.
Si le résultat exceptionnel est significatif, le résultat par action sera présenté avant prise
en compte des éléments exceptionnels, et le résultat exceptionnel par action sera isolé.
2.2.2. Le résultat par action dilué
L’objectif de cet indicateur supplémentaire est de fournir à l’investisseur une mesure de
sa quote-part de résultat après réalisation de tous les instruments de capitaux propres en
vigueur. Ainsi, si par exemple, les obligations convertibles ont été émises, auxquelles
l’actionnaire n’a pas souscrit, le nombre d’actions potentielles devient supérieur au
nombre d’actions en circulation, pour un résultat identique. Il en résulte une diminution
de la quote-part unitaire dont il convient d’informer le lecteur.
Outre les obligations convertibles, les instruments les plus répandus qui interviennent
dans le mécanisme dit de dilution sont les options de souscription d’actions.
Section 3 : Le Tableau des Flux de Trésorerie

La norme IAS 7 définit les modalités de présentation du tableau des flux de trésorerie.
L’objectif de ce document est de permettre au lecteur d’apprécier la capacité financière de
l’entreprise, son aptitude à générer et à gérer de la trésorerie.
3.1.1. Un modèle standard
Le format type du tableau des flux de trésorerie est plus précis que pour les documents
précédents. Le modèle proposé décompose les flux en trois grandes catégories :

- les flux opérationnels ;
- les flux d’investissement ;
- les flux de financement.
Les flux opérationnels correspondent globalement à l’activité normale de l’entreprise. Ils
peuvent être déterminés selon deux méthodes :
- soit la méthode directe (préférentielle), qui récapitule les différents flux concourant
au solde de trésorerie :
o encaissements des clients,
o paiements des fournisseurs, des organismes sociaux et fiscaux.
- soit la méthode indirecte (la plus utilisée) qui part du résultat net et aboutit à la
trésorerie opérationnelle en imputant principalement :
o les produits et les charges sans effets de trésorerie (amortissements par exemple),
o la variation du besoin en fonds de roulement,
o les flux qui doivent être classés dans les autres catégories (investissement,
financement).
Les flux d’investissement correspondent essentiellement aux flux de trésorerie générés par
les acquisitions ou cessions d’immobilisations.
Les flux de financement sont ceux qui touchent soit les capitaux propres, soit les
emprunts. On y trouve également :
- les nouveaux emprunts et les remboursements effectués (doivent être présentés
séparément) ;
- les augmentations ou réductions de capital ;
- les versements de dividendes (imputation libre à ce niveau ou en flux opérationnels).
L’addition des trois types de flux doit correspondre à la variation de la trésorerie entre
l’ouverture et la clôture de l’exercice. La trésorerie comprend les avoirs en caisse et en
banque, y compris les découverts remboursables sur demande. S’y ajoutent les équivalents
de trésorerie, c’est-à-dire les placements très liquides des convertibles en trésorerie à très
court terme.
La norme ne précise pas le contenu minimal des informations à fournir.
3.2. Exemples types
3.2.1. Méthode directe
Tableau des flux selon la méthode directe
Flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles
Encaissements reçus des clients
Sommes versées aux fournisseurs et au personnel
Intérêts payés
Impôts sur le résultat payés
Flux de trésorerie avant éléments extraordinaires

Flux de trésorerie net provenant des activités opérationnelles
Flux de trésorerie provenant des activités d’investissement
Acquisitions de la filiale X nette de la trésorerie acquise
Acquisition d’immobilisations
Produit résultant de la vente de matériel
Intérêts encaissés
Dividendes reçus
Flux de trésorerie nets utilisés dans les activités d’investissement
Flux de trésorerie provenant des activités de financement
Produits de l’émission d’actions
Produits d’emprunts à long terme
Remboursement de dettes résultant des contrats de location-
financement
Dividendes versés
Flux de trésorerie net utilisés dans les activités de financement
Augmentation nette de la trésorerie et équivalents de trésorerie
Trésorerie et équivalents de trésorerie à l’ouverture de l’exercice
Trésorerie et équivalents de trésorerie à la clôture de l’exercice
3.2.2. Méthode indirecte

Tableau des flux selon la méthode indirecte
Flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles Bénéfice
net avant impôts et éléments extraordinaires
Ajustement pour :
 Amortissements
 Pertes de change
 Produits de placement
 Charges financières
Bénéfice opérationnel avant variation du BFR
 Augmentation des clients et autres débiteurs
 Diminution des stocks
 Diminution des fournisseurs
 Intérêts payés
 Impôts sur le résultat payés
Flux de trésorerie net provenant des activités opérationnelles
Flux de trésorerie provenant des activités d’investissement
Acquisitions de la filiale X nette de la trésorerie acquise
Acquisition d’immobilisations
Encaissement résultant de la cession de matériel
Intérêts encaissés
Dividendes reçus
Flux de trésorerie nets utilisés dans les activités d’investissement
Flux de trésorerie provenant des activités de financement
Produits de l’émission d’actions
Produits d’emprunts à long terme
Remboursement de dettes résultant des contrats de location-
financement
Dividendes versés
Flux de trésorerie net utilisés dans les activités de financement
Augmentation nette de la trésorerie et équivalents de trésorerie
Trésorerie et équivalents de trésorerie à l’ouverture de l’exercice
Trésorerie et équivalents de trésorerie à la clôture de l’exercice

Section 4 : Le Tableau de Variation des Capitaux Propres
L’objectif de ce document est de permettre à l’utilisateur/investisseur d’analyser la
variation de sa richesse au cours de l’exercice.
4.1. Présentation générale : Absence de forme standard
Les variations des capitaux propres sur l’exercice peuvent provenir de deux sources de
transactions :
- transactions avec les actionnaires (augmentation de capital, dividendes
principalement) ;
- total des résultats générés, qu’ils figurent dans le compte de résultat ou non.
Les éléments de performance qui ne figurent pas dans le compte de résultat peuvent être :
- l’impact à l’ouverture d’un changement de méthode (IAS 8) ;
- certaines transactions en application de normes spécifiques, telles certaines
conversions en monnaies étrangères ou certaines variations de juste valeur
d’instruments financiers par exemple.
La norme laisse toute liberté de présentation des informations requises. On trouve en
général un tableau permettant de reconstituer composant par composant les sources de
variations au cours de l’exercice.
4.2. Informations minimales
Les informations prévues par la norme IAS 1 se décomposent en deux catégories :
Informations obligatoires dans le Informations à présenter obligatoirement
tableau de variation des capitaux dans le tableau ou en annexe, au choix de
propres l’entreprise
 résultat net  variation de capital et dividendes
 total et détail par nature des différents  solde d’ouverture, variations et solde de
éléments de résultat comptabilisés clôture des résultats accumulés non
directement des capitaux propres distribués
 effet cumulé de changement de  solde d’ouverture, détail des variations et
méthode et corrections d’erreurs solde de clôture de chaque catégorie de
fondamentales capital, prime d’émission et réserve.
Pour conclure, la forme des états financiers retenue par le normalisateur comptable
international traduit une volonté politique de construire une information comptable et
financière à destination des investisseurs financiers qui ont le souci de mesurer
périodiquement la performance économique et financière de l’entité dans laquelle ils ont
investi. L’élaboration du tableau des flux de trésorerie corrobore l’orientation prise en
permettant à l’investisseur de prendre connaissance des flux de trésorerie de l’année,
affectés à l’exploitation, aux investissements et au financement.
Cette approche économique induit un éloignement des raisonnements juridiques et
fiscaux, fondements de la comptabilité OHADA.

Chapitre 3 : Les Actifs Hors Instruments Financiers
La gestion comptable des actifs hors instruments financiers selon les normes IFRS
recouvre la gestion des actifs immobilisés incorporels et corporels, les immeubles de
placement, le coût des emprunts….
Section 1 : Les Immobilisations Incorporelles (IAS 38)
1.1. Définition des immobilisations incorporelles
La norme IAS 38 définit une immobilisation incorporelle comme étant un actif non-
monétaire identifiable sans substance physique. À cette stricte définition des éléments
incorporels, s’ajoute celle des frais de développement qui constituent les dépenses
d’application engagées à la suite d’activités de recherches pour la production de nouveaux
produits ou services.
Selon la norme, un actif est une ressource contrôlée par l’entreprise qui doit procurer des
avantages économiques futurs qui peuvent être soit des produits soit des économies.
L’immobilisation incorporelle identifiable est distinguée du goodwill. Cette définition
conduit en pratique à quelques difficultés :
 l’absence de substance physique retenue par la définition n’est pas un critère
d’exclusion du champ d’application de la norme IAS 38. De nombreuses
immobilisations incorporelles sont contenues sur un support physique. Tel est le
cas des logiciels ;
 l’identification de l’actif incorporel pose le problème de la distinction entre actif
corporel et incorporel lorsque l’élément incorporel (du type logiciel) est indispensable
à l’utilisation de l’élément corporel. Il faudra selon la norme IAS 38 distinguer ce qui
relève de la valorisation de l’immobilisation corporelle et incorporelle ;
 le caractère contrôlable des actifs incorporels n’est pas restreint à l’existence d’une
protection juridique.
1.2. Conditions d’inscription d’une immobilisation incorporelle à l’actif
Tout actif non-monétaire identifiable sans substance physique acquis séparément doit être
immobilisé. Ce qui induit la capacité de l’entreprise à évaluer de façon fiable le coût de cet
actif.
La constatation d’avantages économique futurs, nécessaire pour la valorisation de l’actif
incorporel, doit se faire sur la base d’estimations raisonnables et documentées pour
lesquelles l’entreprise est à même de fournir des éléments probants telles des études de
marché. Cette condition conduit à ce que les dépenses de recherche, de formation, de
publicité, de lancement de produits relatives à des immobilisations incorporelles restent
comptabilisées en charges. Il en est de même pour les fonds de commerce, goodwill,

marques, fichiers clients générés en interne qui selon la norme IAS 38 ne peuvent être
portés à l’actif.
La norme IAS ne reconnaît pas la qualité d’immobilisation incorporelle aux parts de
marché et fichiers clients contrairement aux normes françaises qui toutefois ne permettent
pas de les amortir. Cette différence conduit, dans le cadre d’une opération de regroupement
ayant généré un goodwill, à un traitement différencié selon les normes IAS et françaises.
Les normes IAS conduiront à ne pas distinguer du goodwill les deux éléments
précédemment évoqués (parts de marché, fichiers clients) afin de bénéficier des conditions
d’amortissement du goodwill.
1.3. Valorisation à l’entrée dans le bilan
Les immobilisations incorporelles doivent être évaluées initialement à leur coût qu’il
s’agisse d’acquisition ou de création. Les coûts étant représentatifs des montants de
trésorerie acquittés ou de la juste valeur de toute autre contrepartie.
Seules les dépenses engagées dès lors que les critères d’activation sont remplis peuvent
être activées. Les dépenses antérieures ne peuvent pas être activées.
1.4. Traitement des dépenses ultérieures
Les dépenses ultérieures :
 seront comptabilisées en charges si elles ne modifient pas le niveau de performance
d’origine ;
 seront comptabilisées à l’actif dès lors qu’elles contribuent à générer des avantages
économiques supérieurs à ceux définis à l’origine de l’inscription à l’actif.
1.5. Le cas des immobilisations incorporelles créées
Les immobilisations incorporelles créées doivent répondre aux critères d’activation
précédents auxquels s’ajoutent :
 l’existence d’un système de suivi des coûts ;
 la distinction de la phase de production en deux phases distinctes (une phase de
recherche et une phase de développement).
1.6. Les frais de recherche et de développement
Les frais de recherche ne pourront pas être activés, seuls les frais de développement sont
activables (les normes françaises laissent la possibilité d’activer les frais de recherche et
développement à l’exclusion des frais de recherche fondamentale) dès lors que l’entreprise
remplit les conditions suivantes :
 avoir démontré la faisabilité technique de l’achèvement de l’immobilisation en vue de
sa mise en service ou de sa vente ;
 avoir déclaré son intention d’utiliser ou de vendre l’immobilisation incorporelle créée ;
 avoir démontré sa capacité à utiliser ou à vendre l’immobilisation incorporelle créée ;

 avoir démontré la capacité probable de l’immobilisation incorporelle à générer des
avantages économiques futurs ;
 avoir démontré la disponibilité des ressources financières et techniques nécessaires
à l’achèvement de l’immobilisation incorporelle ;
 avoir mis en place un système de suivi des coûts permettant d’évaluer et d’attribuer
les dépenses à la production d’une immobilisation incorporelle spécifique.
Lorsque l’entreprise se trouve dans l’incapacité de distinguer ce qui relève des activités de
recherche des activités de développement, la totalité des dépenses doit rester en charge.
Nous pouvons nous référer aux règles en vigueur pour l’activation des logiciels créés qui
nécessite de répondre aux critères suivants :
 sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale ;
 intention de l’entreprise de produire le logiciel (l’objet du développement) ou de s’en
servir durablement ;
 projet divisé en huit étapes analytiques (spécifique aux logiciels) ;
 mise en œuvre des outils de gestion permettant d’individualiser chaque projet et leur
chance de réussite et de rentabilité commerciale.
1.7. Amortissement des immobilisations incorporelles
La norme IAS 38 distingue les immobilisations incorporelles dont la durée d’utilité est
indéfinie et celles dont la durée d’utilité est définie.
Pour les immobilisations incorporelles dont la durée de vie est indéfinie, il n’y a pas
d’amortissement. L’immobilisation fera l’objet d’un test de dépréciation annuel obligatoire
qui pourra conduire à la constatation d’une provision. Pour les immobilisations
incorporelles dont la durée de vie est définie, il y aura constatation d’un amortissement
sur la durée de vie.
L’amortissement des immobilisations incorporelles doit traduire le rythme de consommation
par l’entreprise des avantages économiques. La durée d’utilisation retenue pourra être
déterminée à partir d’un ensemble de facteurs tels que le cycle de vie de l’actif,
l’obsolescence, l’évolution de la demande et de la concurrence, le niveau des dépenses de
maintenance, la durée des protections juridiques, la durée d’amortissement retenue pour
des biens utilisés conjointement.
La valeur amortissable est constituée par le coût de l’immobilisation incorporelle figurant
à l’actif (la valeur résiduelle d’une immobilisation incorporelle étant supposée nulle). En
pratique l’amortissement se fera sur un mode linéaire (une méthode alternative pouvant
être choisie si elle est considérée comme meilleure). La durée et le mode d’amortissement
devront faire l’objet d’un examen annuel.

1.8. Dépréciation des immobilisations incorporelles (traitée au travers de la norme
spécifique)
Les règles de l’IAS 36 en matière de test annuel de dépréciation s’appliquent aux
immobilisations incorporelles. Le test de dépréciation est obligatoire chaque année pour
les immobilisations non amortissables (durée de vie indéfinie) et pour les immobilisations
incorporelles non encore utilisées.
Le test de dépréciation est obligatoire uniquement en cas d’indice de perte de valeur pour
les immobilisations amortissables (durée de vie définie).
La dépréciation des immobilisations incorporelles à durée de vie définie est constatée
lorsque la valeur nette comptable du bien est supérieure à sa valeur recouvrable. Cette
provision devra faire l’objet d’une reprise dès lors que la valeur recouvrable redevient
supérieure à la valeur nette comptable.
1.9. Informations à fournir
Selon la norme IAS 38, l’annexe doit comporter pour chaque catégorie d’actif incorporel en
distinguant ceux générés en interne de ceux acquis :
 les méthodes comptables (base de valorisation, méthode, durée, montant
d’amortissement ainsi que leur affectation sur les différentes catégories d’actifs) ;
 le montant des frais de recherche et développement comptabilisés en charge ;
 le suivi des valorisations et de la dépréciation des actifs (valeur brute ouverture et
clôture, suivi des affectations de charges postérieures sur la valeur à l’actif, cumul
d’amortissement ouverture et clôture) ;
 le suivi des opérations de réévaluation (date, montant des réévaluations par catégorie
d’actif, suivi de l’écart de réévaluation) ;
 des informations précédemment demandées sont à fournir de façon spécifique pour
toute immobilisation faisant l’objet d’un amortissement sur une durée supérieure à
20 ans, donnée en garantie, acquise à l’aide d’une subvention ;
 pour les immobilisations incorporelles réévaluées on doit fournir par catégorie
d’immobilisations incorporelles :
- la date à laquelle la réévaluation a été effectuée,
- la valeur comptable des immobilisations incorporelles réévaluées,
- la valeur comptable si on avait utilisé le traitement de référence,
- le montant de l’écart de réévaluation et les changements intervenus.
Pour les dépenses de recherche et développement, on doit indiquer le montant global des
dépenses de recherche et développement comptabilisées en charges de l’exercice ainsi :
 qu’une description de toute immobilisation incorporelle amortie qui est toujours
utilisée ;

 et une brève description des immobilisations incorporelles importantes contrôlées par
l’entreprise mais non-comptabilisées en tant qu’actifs.
Section 2 : Les Immobilisations Corporelles (IAS 16)

2.1. Définition des immobilisations corporelles
Selon la norme IAS 16, les immobilisations corporelles sont des actifs physiques détenus
par une entreprise pour la production, la fourniture de biens ou de services, la location à des
tiers ou à des fins administratives (gestion interne), et dont la durée d’utilisation est estimée
supérieure à un exercice.
Il s’agit d’un élément patrimonial contrôlé par l’entreprise qui s’attend au travers de son
utilisation à en percevoir des avantages économiques futurs.
Les terrains, les constructions, les machines, les navires, le mobilier, le matériel
informatique… constituent des exemples d’immobilisations corporelles.
2.2. Conditions générales de comptabilisation
Trois conditions doivent être remplies pour permettre la comptabilisation d’une
immobilisation corporelle à l’actif du bilan :
 il est probable que l’entité bénéficiera des avantages économiques futurs
correspondants à l’utilisation de l’actif ;
 l’immobilisation corporelle doit être identifiable, elle permet à l’entreprise d’aliéner les
avantages économiques procurés sans aliéner les avantages futurs ;
 le coût de l’immobilisation corporelle est évaluable de façon fiable.
2.3. Comptabilisation par composants
La norme IAS 16 impose la comptabilisation séparée (par composant) des éléments
individualisables d’un actif dont les durées de vie individuelles seraient plus courtes que
celles de l’immobilisation prise dans sa globalité.
 Renouvellement de tout ou partie des immobilisations
Lorsqu’il y a eu comptabilisation par composant et que l’un des composants doit faire
l’objet d’un remplacement :
 le coût de remplacement du composant est porté à l’actif (capitalisé) ;
 la valeur nette comptable du composant remplacé est comptabilisée en charges.
 Visites et révisions pluriannuelles
Lorsqu’une immobilisation nécessite des programmes de visites et/ou de révisions
pluriannuelles, les dépenses doivent faire l’objet d’une capitalisation et être amorties sur
la durée séparant deux périodes de visites/révisions.
Il y a donc nécessité d’identifier un actif spécifique représentatif des dépenses liées aux
visites et aux révisions pluriannuelles.

2.4. Coût d’entrée d’une immobilisation corporelle acquise à titre onéreux
Les immobilisations corporelles acquises à titre onéreux font l’objet d’une évaluation au
coût d’acquisition qui comprend le prix d’achat et les frais accessoires d’achat.
 Le prix d’achat
Le prix d’achat est le prix acquitté pour acquérir le bien, déductions faites des escomptes de
règlement. En cas de paiement différé, les montants des paiements à échéance doivent être
actualisés. Ils seront soit comptabilisés en charges, soit capitalisés dans la valeur de
l’immobilisation
 Les frais accessoires
Les frais accessoires d’achat comprennent :
 les frais accessoires directs qui ne sont pas incorporables dans le coût d’acquisition
même lorsqu’ils sont nécessaires à la mise en état de marche de l’immobilisation ;
 les coûts des tests d’essai de fonctionnement peuvent être incorporés au coût de
l’immobilisation (tandis que les produits nets de la vente sont comptabilisés en
charges, ou alors déduits du montant des dépenses à incorporer).
 Frais généraux et administratifs
Les frais généraux et administratifs doivent être retenus dans l’évaluation du coût de
production dès lors qu’ils sont nécessaires à la production ou à la mise en état d’utilisation
de l’immobilisation produite (projet d’élimination du coût de production des frais généraux
et administratifs).
 Coût de personnels
Les coûts de personnels doivent être compris dans le coût de production y compris le coût
des avantages accordés au personnel (retraites, les stock-options).
 Coûts des tests de fonctionnement
Les coûts des tests d’essai de fonctionnement peuvent être incorporés au coût de
l’immobilisation (tandis que les produits nets de la vente sont comptabilisés en charges, ou
alors déduits du montant des dépenses à incorporer).
 Les coûts de démantèlement et de déplacement d’une immobilisation et les
coûts de rénovation des sites
Le montant des dépenses de démantèlement, de déplacement d’immobilisation ainsi que
les coûts de rénovation des sites doivent être actualisés et incorporés au coût
d’immobilisation. La différence entre la valeur actualisée de ces dépenses et les montants
payés est à comptabiliser en charges financières de façon étalée :
 soit sur la durée de vie des immobilisations ;
 soit sur la durée de réalisation des travaux.

 Les subventions d’investissement reçues
Les normes IAS prévoient deux possibilités pour la comptabilisation des subventions
reçues :
 les comptabiliser en diminution du coût des immobilisations auxquelles elles se
rapportent ;
 les comptabiliser en produits différés (produits constatés d’avance).
 Les coûts des emprunts
Les normes IAS prévoient la possibilité d’incorporer dans certains cas le coût des emprunts
au coût des immobilisations corporelles.
 Les pertes de change résultant d’une forte dévaluation
Actuellement les normes IAS permettent de déduire du coût de l’immobilisation les pertes
de change résultant d’une forte dévaluation ou dépréciation de la valeur d’une monnaie
s’il s’avérait impossible de se couvrir contre cette dévaluation.
2.5. Coût d’entrée d’une immobilisation produite par l’entreprise
Selon la norme IAS 16, les immobilisations corporelles produites par l’entreprise doivent
être enregistrées à leur coût de production.
2.6. Coût d’entrée d’une immobilisation acquise par voie d’échange
 Actifs similaires
En cas d’échange de biens similaires servant à des fins similaires dans la même branche
d’activité et ayant une juste valeur similaire, la comptabilisation sera effectuée à la valeur
nette comptable donnée en échange (ajustée d’éventuels versements compensatoires).
 Actifs non-similaires
En cas d’échanges de biens non-similaires le coût d’inscription à l’actif est la juste valeur
de l’actif remis en échange ou par défaut la juste valeur de l’actif reçu.
2.7. Modalités d’amortissement des immobilisations corporelles
 Durée d’amortissement
Selon les normes IAS, la durée d’amortissement d’une immobilisation corporelle dépend
de la durée probable d’utilisation déterminée par l’entreprise.
 Valeur résiduelle
Le montant amortissable d’une immobilisation corporelle est déterminé par différence
entre son coût d’inscription à l’actif et la valeur résiduelle estimée en fin de période
d’utilisation.
 Date de démarrage des amortissements
Selon les normes IAS, la date de démarrage des amortissements est celle du début attendu
de consommation des avantages économiques qui le plus souvent correspond à la date de
mise en service.

 Modalités d’amortissement
Les modalités d’amortissement retenues doivent correspondre au rythme de
consommation des avantages futurs.
 Amortissements et dépréciation
En cas de constatation d’une dépréciation les plans d’amortissement font l’objet d’une
révision.
 Révision des plans d’amortissement
Les plans d’amortissement ayant été construits sur la base :
 de la durée d’utilisation prévue ;
 de la valeur résiduelle estimée ;
 d’un mode d’amortissement reflétant la consommation des avantages économiques
procurés par l’actif ;
S’il s’avère que l’un de ces éléments se trouve modifié, il est nécessaire de procéder à la
révision du plan d’amortissement.
 Cas particulier des immobilisations destinées à être cédées
Les actifs non-utilisés et destinés à être sortis de l’actif par cession ou mise au rebut ne
doivent plus faire l’objet d’un amortissement.
Une entreprise doit fournir pour chaque catégorie d’immobilisation :
 la durée d’utilité ou taux d’amortissement utilisé ;
 les modes d’amortissements utilisés ;
 la valeur brute comptable et le cumul des amortissements à l’ouverture et à la clôture
;
 un rapprochement entre les valeurs comptables à l’ouverture et à la clôture faisant
apparaître :
- les acquisitions (en indiquant celles générées en interne),
- les augmentations ou diminutions de la valeur comptable,
- les pertes de valeur constatées en charges,
- les pertes de valeur reprises dans l’état de résultats (en produits),
- les amortissements,
- les différences de change nettes résultant de la conversion des états financiers d’une
entité étrangère,
- les autres variations de la valeur comptable au cours de l’exercice ;
 pour les immobilisations acquises grâce à une subvention et comptabilisées à la
juste valeur, on doit fournir :
- la juste valeur initiale,

- la valeur comptable, si elles sont comptabilisées selon le traitement de référence ou
autorisé ;
 le montant des engagements pour l’acquisition d’immobilisations corporelles.
L’information comparative n’est pas imposée.
Section 3 : Les Immeubles de Placement (IAS 40)

3.1. Définition des immeubles de placement
Les biens immobiliers pour être qualifiés d’immeubles de placement doivent répondre à
une définition stricte.
Les biens immobiliers sont considérés comme étant des immeubles de placement dès lors
qu’ils sont :
 détenus en pleine propriété ou dans le cadre d’un contrat de location/financement ;
 détenus pour en retirer des loyers plutôt que pour l’utiliser dans le cadre de l’activité
ordinaire de production ou de vente si l’activité de la société consiste à réaliser des
opérations d’achat/vente immobilière.
3.2. Comptabilisation initiale des immeubles de placement
L’évaluation et la comptabilisation initiale des immeubles de placement sont identiques à
celles formulées pour les immobilisations corporelles.
Les immeubles de placement sont comptabilisés à l’actif de l’entreprise s’il est probable
que les avantages économiques associés iront à l’entreprise et que le coût de l’actif ira à
l’entreprise. Lors de l’entrée dans le bilan les immeubles de placement sont comptabilisés
à leur coût d’achat auquel il faut ajouter les coûts d’entrée.
Le traitement du coût d’entrée et identique à celui des immobilisations corporelles.
3.3. Comptabilisation des dépenses futures des immeubles de placement
Le traitement des dépenses futures relatives aux immeubles de placement est
et le même que
celui des dépenses futures des immobilisations corporelles :
 les dépenses ultérieures sont comptabilisées en charge si elles contribuent à une
remise en état à l’identique de l’immeuble ;
 les dépenses ultérieures sont comptabilisées à l’actif lorsqu’il est probable qu’elles
généreront des avantages économiques futurs supérieurs au niveau de performance
initialement prévu.
3.3. Comptabilisation à la clôture de l’exercice des immeubles de placement
À la clôture de l’exercice les immeubles de placement peuvent être évalués soit :
 au coût amorti qui consiste à les comptabiliser à leur coût d’entrée diminué des
amortissements pratiqués et des éventuelles pertes de valeur au travers d’une
dépréciation ;

 à la juste valeur qui consiste à évaluer les immeubles de placement à leur valeur de
marché à la clôture de l’exercice.
Les écarts liés à la juste valeur sont comptabilisés en compte de résultat (et non en capitaux
propres comme pour la comptabilisation des écarts de réévaluation).
L’application de la juste valeur doit s’étendre à tous les immeubles de placement dès lors
que l’on décide d’y recourir. La détermination de la juste valeur doit avoir lieu à chaque
clôture d’exercice pour procéder à son ajustement. Les ajustements de juste valeur sont
comptabilisés en compte de résultat (pas par les capitaux propres, ni par le recours à une
provision pour dépréciation).
Un immeuble initialement comptabilisé en immeuble de placement peut changer de
catégorie comptable dès lors qu’il n’est plus utilisé pour générer un flux financier distinct
de l’activité de l’entreprise.
Les informations à fournir portent sur toutes les informations à fournir lors de l’application
de l’IAS 16 et de l’IAS 36 sur une dépréciation a été comptabilisée (dans le cas de la
comptabilisation au coût amorti) ainsi que les informations suivantes portant sur :
 Les méthodes comptables :
- les critères de distinction entre les immeubles de placements et les autres actifs
immobiliers ;
- les méthodes (dont rapport d’expertise) hypothèses de détermination de la juste
valeur ;
- modalités et taux d’amortissement ;
- obligations contractuelles portant sur les immeubles de placement.
 Les éléments du compte de résultat :
- produits locatifs ;
- charges opérationnelles directes imputables aux immeubles de placement ayant
généré des revenus locatifs ;
- charges opérationnelles directes imputables aux immeubles de placement n’ayant
pas généré des revenus locatifs ;
 Les éléments du bilan :
- rapprochement des mouvements de juste valeur.
Section 4 : Le Coût des Emprunts (IAS 23)

4.1. Objectif de la norme
L’acquisition ou la production de certains actifs peuvent être étalées sur longue période et
nécessiter un financement par la dette. Les intérêts supportés durant cette période
peuvent être rattachés soit à la production, soit à la préparation de ces actifs.

Certains arguments plaident en faveur d’un rattachement des intérêts d’emprunt aux
actifs :
 les coûts des emprunts constituent une partie des coûts d’acquisition ;
 l’incorporation des coûts des emprunts dans les actifs permet de rapprocher une
valorisation d’actif aux flux qu’ils vont générer ;
 l’incorporation des coûts des emprunts permet d’assurer une meilleure comparabilité
entre les immobilisations acquises et les immobilisations produites.
Certains arguments permettent de s’opposer au rattachement des intérêts emprunts aux
des emprunts
actifs :
 la liaison entre les intérêts des emprunts et un actif spécifique est arbitraire ;
 les méthodes de financement différentes conduisent à des montants incorporés
différents.
La norme IAS 23 prescrit les traitements comptables permettant de rattacher les intérêts
relatifs au financement de l’acquisition ou de la production des éléments de l’actif.
4.2. Les actifs sur lesquels il est possible de rattacher les coûts des emprunts
Seuls les actifs qui exigent une longue période de préparation avant de pouvoir être vendus
ou utilisés peuvent faire l’objet d’une incorporation des coûts des emprunts.
Il s’agit :
 des stocks nécessitant une longue période de stockage avant d’être vendables ;
 des immobilisations nécessitant une longue période de production ou d’installation.
4.3. La méthode comptable
La méthode comptable de référence consiste à comptabiliser les coûts des emprunts en
charge au cours de l’exercice durant lequel ils sont encourus.
La méthode comptable alternative consiste à incorporer les coûts des emprunts
directement attribuables à l’acquisition, à la production d’un actif pour lequel cela est
possible dès lors :
 qu’il est probable qu’ils généreront des avantages économiques futurs pour
l’entreprise ;
 que les coûts des emprunts peuvent être évalués de façon fiable.
4.4. Date de début d’incorporation des coûts des emprunts
Les coûts des emprunts doivent être incorporés dans le coût d’un actif dès lors que :
 les dépenses relatives aux biens ont été réalisées ;
 les coûts des emprunts sont encourus ;
 les activités qui sont indispensables à la préparation de l’actif préalablement à son
utilisation ou à sa vente sont en cours.
4.5. Date de fin d’incorporation des coûts des emprunts
L’incorporation des coûts des emprunts dans le coût d’un actif doit cesser dès lors que :

 la construction de l’actif est terminée ce qui le rend utilisable ou vendable ;
 la production de l’actif est interrompue pendant une longue période ;
 la production de l’actif est partiellement terminée et la partie terminée est utilisable
indépendamment des autres parties en cours de construction.
4.6. Non-suspension de l’incorporation des coûts d’emprunt
L’incorporation des coûts d’un emprunt à un actif n’est pas suspendue lorsque :
 la production est stoppée pour une période brève ;
 lorsque les délais constituent une étape nécessaire dans le processus de production ;
 lorsque la période d’interruption de la production est liée à la réalisation de travaux
techniques et administratifs.
4.7. Détermination du montant à incorporer
Deux types de financement sont à prendre en compte :
 s’il s’agit d’un emprunt souscrit spécifiquement en vue de l’obtention d’un actif «
qualifié », le montant des coûts d’emprunt incorporables au coût de l’actif doit
correspondre aux coûts d’emprunt réels encourus sur cet emprunt au cours de
l’exercice, diminués de tout produit obtenu du placement temporaire de ces fonds ;
 s’il s’agit d’emprunts souscrits de façon générale et utilisés en vue de l’obtention
d’un actif qualifié. Le montant des coûts d’emprunt incorporables au coût de l’actif
doit être déterminé en appliquant la moyenne pondérée des coûts d’emprunt aux
dépenses relatives à l’actif. Le montant des coûts d’emprunt incorporés au coût de
l’actif au cours d’un exercice donné ne doit pas dépasser le montant total des coûts
d’emprunt supportés au cours de ce même exercice.
Les états financiers doivent fournir les informations suivantes :
 la méthode comptable utilisée pour la comptabilisation des coûts d’emprunt ;
 le taux d’incorporation utilisé pour déterminer le montant des coûts d’emprunt
pouvant être incorporés dans le coût des actifs ;
 le montant total des coûts d’emprunt encourus en distinguant :
- le montant comptabilisé en charge,
- le montant incorporé dans le coût de l’actif.

Chapitre 4 : Les Contrats de Construction (IAS 11)
La norme IAS 11 traite de la comptabilisation des produits et des coûts relatifs aux contrats
de construction au travers de :
 l’affectation des produits et des coûts aux différents contrats ;
 l’affectation des produits et des coûts aux exercices auxquels sont rattachés les
différents contrats.
Les contrats de construction comprennent les contrats :
 de production ou de prestation de services ;
 dont les dates de démarrage et de terminaison se situent sur deux exercices
différents.
Section 1 : Définition des Contrats de Construction
Un contrat de construction est un contrat qui a pour objet la réalisation d’un bien ou
d’un ensemble de biens indépendants dans leur conception, leur technologie et leur
finalité.
On distingue deux formes de contrats :
 le contrat en régie qui est un contrat où l’entreprise sera remboursée de ses
dépenses et percevra au titre de sa rémunération un pourcentage de ses dépenses
ou une rémunération fixe ;
 le contrat à forfait qui est un contrat dans lequel l’entrepreneur accepte un
contrat à prix fixe ou une rémunération à taux fixe par unité de production.
Selon la norme IAS 11, un contrat de construction est un contrat :
 spécifiquement négocié pour la construction d’un actif ou d’un ensemble d’actifs qui
sont étroitement liés ou interdépendants en termes de conception, de technologie et
de fonction, ou de finalité ou d’utilisations dont la date de démarrage et la date
d’achèvement se situent dans des exercices séparés ;
 de prestations de services à long terme relatives à la réalisation d’un contrat de
construction.
Les contrats de construction tels que définis par la norme IAS 11 ne peuvent pas être des
contrats de prestations de services à long terme autonomes. Ils sont traités selon la norme
IAS 18 (revenu des activités ordinaires). Toutefois dès lors qu’un contrat couvre plusieurs
périodes comptables la mise en œuvre de la méthode de l’avancement est obligatoire selon
les règles définies par la norme IAS 11.
Lorsqu’un contrat concerne plusieurs actifs la réalisation de chaque actif doit être traitée
comme un contrat de construction distinct lorsque :
 des propositions distinctes ont été présentées pour chaque actif ;

 chaque actif fait l’objet d’une négociation séparée et peut être refusé spécifiquement
par l’entreprise ;
 les produits et les coûts de chaque actif peuvent être identifiés.
Toutefois, un ensemble de contrats peut être traité comme un contrat de construction
unique dès lors :
 qu’ils ont été négociés globalement ;
 qu’ils font partis d’un projet unique ;
 qu’ils dégagent une marge globale ;
 qu’ils sont réalisés concomitamment.
La construction d’un actif supplémentaire au contrat initial doit être traitée comme un
contrat de construction distinct lorsque :
 l’actif présente une conception ou une technologie différente de l’actif visé dans le
contrat initial ;
 ou lorsque le prix du bien est négocié indépendamment du prix fixé dans le contrat
initial.
Section 2 : Comptabilisation des Contrats de Construction

Les contrats doivent faire l’objet d’une comptabilisation selon la méthode de l’avancement.
La méthode de l’achèvement n’est pas reconnue par la norme IAS 11 comme une méthode
alternative. Elle est utilisable par défaut lorsqu’il est impossible de déterminer de façon
fiable les résultats du contrat.
Les contrats de construction sont initialement évalués à leur juste valeur en prenant en
compte :
 Les paiements différés au travers d’une actualisation des flux futurs de versement
pour l’évaluation initiale du produit du contrat.
La différence entre le montant des encaissements réalisés et leur actualisation est
comptabilisée en produits financiers.
2.1. Les revenus relatifs aux contrats
Les revenus des contrats comprennent :
 le prix de vente initial convenu initialement entre les parties ;
 la révision contractuelle des prix ou la révision du risque économique spécifique
contenue dans les clauses de révision de prix des contrats ;
 les suppléments de prix lorsqu’ils ont été approuvés par le client (modification dans
les travaux du contrat suivant des instructions données par le client) ;
 les réclamations lorsqu’elles ont été approuvées par le client (sommes que
l’entrepreneur demande au client au titre de remboursement des coûts non-inclus
dans le contrat) ;

 les primes de performance (suppléments versés à l’entrepreneur si les niveaux de
performance spécifiés sont atteints ou dépassés).
2.2. Mesure des coûts relatifs aux contrats de construction
Les coûts relatifs au contrat de construction comprennent le coût des matières
consommées et une juste part des coûts directs et indirects. Ils sont évalués conformément
aux règles de détermination du coût d’acquisition et de production selon la norme IAS 2.
 Les éléments inclus dans les coûts des contrats de construction
Les coûts du contrat de construction comprennent :
 les coûts directement liés au contrat concerné ;
 les coûts imputables à l’activité des contrats qui peuvent être affectés à un contrat
déterminé ;
 les autres coûts qui peuvent être spécifiquement imputés au client selon les termes du
contrat.
 Les éléments exclus du coût des contrats de construction
Trois types de coûts sont explicitement exclus du coût des contrats :
 les frais d’administration et de recherche et développement dont les remboursements
ne sont pas spécifiés par le contrat ;
 les frais de commercialisation ;
 l’amortissement des équipements non-utilisés.
 Les coûts engagés préalablement à la signature du contrat
Ils ne sont pas inclus dans le coût du contrat sauf si deux conditions sont réunies :
 les coûts sont identifiés séparément et peuvent être mesurés de façon fiable ;
 la conclusion du contrat est quasiment certaine ;
Si ces coûts sont passés en charges, ils ne peuvent être imputés au contrat au cours d’un
exercice ultérieur. Ces coûts préalables ne sont pas pris en compte pour le calcul du degré
d’avancement.
 Vente des stocks de matériaux et cession de matériels
La vente du stock de matériaux et les éventuelles cessions d’installations et d’équipements
à la fin de la réalisation d’un contrat doivent venir en diminuer le coût de revient.
 Capitalisation des charges d’emprunt
Les charges financières générées par les emprunts souscrits pour financer la réalisation
d’un contrat de construction peuvent être incorporées aux coûts conformément à la norme
IAS 23 sur les intérêts d’emprunt.

Section 3 : Constatation des Revenus et Charges
3.1. Principe
Si le résultat d’un contrat peut être estimé de façon fiable, les revenus et les charges sont
constatés en fonction du pourcentage d’avancement à la date d’arrêté des comptes. Par
contre si l’on prévoit une perte elle doit être constatée en charges.
 Les conditions nécessaires pour une estimation fiable du résultat futur
Dans le cadre d’un contrat à forfait, les quatre conditions suivantes doivent être remplies :
 le total des produits relatifs au contrat peut être évalué de façon fiable ;
 le recouvrement des produits est certain ;
 le coût d’achèvement d’un contrat et le degré d’avancement peuvent être déterminés
de façon fiable ;
 les coûts imputables au contrat peuvent être clairement identifiés et comparés aux
coûts estimés antérieurement.
Dans le cadre d’un contrat en régie, les deux conditions suivantes doivent être remplies :
 le recouvrement des produits est certain ;
 les coûts imputables au contrat peuvent être évalués de façon fiable.
 Les coûts engagés se rapportant à une activité future
Ces coûts figureront à l’actif (travaux en cours ou stock de matières) à condition qu’il soit
probable qu’ils seront récupérés.
 Recouvrabilité incertaine d’un produit constaté
Le montant irrécouvrable d’un actif doit être comptabilisé en charge par le biais d’une
provision pour dépréciation.
 Estimation du résultat à chaque date de clôture
Pour effectuer une estimation fiable du résultat à la date de clôture, le contrat doit prévoir
:
 les droits exécutoires de chaque partie concernant l’actif à construire ;
 la contrepartie échangée ;
 le moyen et les conditions de règlement.
Par ailleurs, l’entreprise doit disposer d’un système budgétaire et d’information financière
interne.
 Révision des estimations
Les estimations de produits et de charges sont révisées à mesure que les travaux sont
exécutés pour la valorisation à chaque clôture d’exercice.
3.2. Degré d’avancement des contrats
Le degré d’avancement consiste à ce que les produits, les charges et donc le résultat du
contrat soient « comptabilisés » proportionnellement aux travaux exécutés. Il peut être
déterminé de plusieurs façons :

 coût engagé jusqu’à la date considérée/total des coûts estimés ;
 analyses techniques pour apprécier l’exécution technique des travaux ;
Lorsque le degré d’avancement est déterminé en fonction des coûts engagés/total des coûts
(seuls les coûts correspondant aux travaux réalisés sont inclus parmi les coûts engagés).
On exclut alors :
 les coûts des contrats portant sur une activité future au titre du contrat ;
 les acomptes versés aux sous-traitants pour les travaux à exécuter ;
 les coûts directs initiaux qui seront rapportés aux charges du contrat au prorata des
revenus.
 Cas où le résultat d’un contrat de construction ne peut être estimé de façon
fiable
Les revenus ne sont constatés que dans la limite des coûts engagés et jugés récupérables
au travers du chiffre d’affaires réalisé.
Les autres coûts dont la récupération n’est pas probable sont constatés dans les charges
de l’exercice de leur paiement.
 Constatation des pertes
Lorsque les coûts estimés sont supérieurs aux produits, l’entreprise doit constater une
perte par le biais d’une provision pour risques et charges.
 Les changements d’estimation
Le montant des produits et des coûts peut être modifié d’un exercice à un autre sur la
base des informations disponibles relatives à des faits futurs.
Ces changements d’estimation doivent être pris en compte dès l’exercice en cours et pour
les exercices ultérieurs.
3.3. Les informations à fournir
L’entreprise doit indiquer :
 le montant des produits de l’exercice ;
 les méthodes utilisées pour déterminer les produits ;
 les méthodes utilisées pour déterminer le degré d’avancement.
L’entreprise doit indiquer chacune des informations pour les contrats en cours :
 le montant total des coûts encourus et des bénéfices comptabilisés (moins les pertes
comptabilisées) ;
 le montant des avances reçues ;
 le montant des retenues ;
 le montant brut dû par les clients pour les travaux du contrat, en tant qu’actif ;
 le montant brut dû au client pour les travaux du contrat, en tant que passif.
L’entreprise doit aussi fournir une information sur tous les profits et pertes éventuels selon
l’IAS 10.

3.4. Application
Une entreprise de travaux publics a conclu durant l’année 1, un contrat de construction
de barrage pour un prix de 60 000 000 F cfa. Le montant des coûts à engager a été estimé
lors de la signature du contrat à 50 000 000 F cfa. À la clôture de l’année 1, l’entreprise
réévalue son coût total de production à 55 000 000 F cfa.
Lors de l’année 2, après renégociation, le client accepte une augmentation du prix de
8 000 000 F cfa.
La construction de ce barrage s’étalera sur 3 ans.
Les dépenses de l’année 2 comprennent des charges de stockage des matériaux sur le site
qui seront exclues du calcul du taux d’avancement du contrat.
L’avancement est déterminé selon un taux d’engagement des coûts par rapport au coût de
revient total du contrat.
Année 1 Année 2 Année 3
Prix de vente initial 60 000 000 60 000 000 60 000 000
Évolution 8 000 000 8 000 000
Prix de vente final du contrat 60 000 000 68 000 000 68 000 000
Coûts engagés à la clôture 30 000 000 40 000 000 55 000 000
Coûts restant à engager 25 000 000 15 000 000
Coût total 55 000 000 55 000 000 55 000 000
Profit estimé 5 000 000 13 000 000 13 000 000
% d’avancement 54,54 % 72,72 % 100 %
Produits à comptabiliser 60 000 000× 54,54 68 000 000× 72,72 68 000 000 × 100
% = 32 724 000 %= 49 449 600 % = 68 000 000
Charges prises en compte 5 500 × 54,54 % = 5 500 × 70,90 % = 55 000 000× 100
55000000 29 997 000 39 996 000 72,72 % = 55 000 000
Reconnaissance de marge 2 727 000 9 453 600 13 000 000
Marge annuelle au compte de
résultat 2 727 000 6 726 600 3 546 400

Chapitre 5 : Les Stocks (IAS 2)
De façon générale, les stocks sont des éléments de l’actif destinés à être vendus dans le
cours normal de l’activité. Il peut s’agir de :
 biens détenus pour être vendus dans le cours normal de l’activité ;
 biens ou de services en cours de production en vue d’une telle vente ;
 des matières premières ou fournitures devant être consommées au cours du
processus de production ou de prestation de services.
Un élément sera comptabilisé en stock lorsque :
 l’essentiel des risques et avantages attachés à la propriété de cet élément est
transféré à l’entreprise ;
 l’entreprise dispose d’un niveau de contrôle équivalent à celui attaché à la propriété
de l’actif ;
 le coût peut être évalué de façon fiable ;
 les avantages économiques futurs associés bénéficieront à l’entreprise.
Section 1 : Les Formules d’Evaluation du Coût des Stocks
La norme IAS 2 distingue 2 formules d’évaluation du coût des stocks.
1.1. Formule du CMP
Elle consiste à faire la moyenne pondérée du coût des éléments existants en début de
période et du coût des éléments achetés ou produits au cours de la période. Cette moyenne
peut être calculée périodiquement ou lors de la réception de chaque nouvelle livraison.
1.2. Formule du FIFO
Elle consiste à affecter aux éléments de stocks vendus ou consommés le coût des plus
anciens éléments en stock. Le coût des stocks à la clôture sera celui des plus récents
articles achetés ou produits.
Section 2 : Évaluation Comptable des Stocks

Les stocks sont évalués au plus faible de leur coût et de leur valeur de réalisation nette.
2.1. Les stocks d’approvisionnement
Les stocks d’approvisionnement sont évalués au coût historique qui correspond au coût
d’acquisition auquel sont ajoutés les frais nécessaires pour mettre les stocks à l’endroit et
dans l’état où ils se trouvent.
Le coût d’acquisition comprend :
 le prix d’achat, les droits de douanes et taxes non-récupérables ;
 les frais de transport, de réception et autres coûts directement liés à l’acquisition des
éléments achetés ;
 les rabais, remises et ristournes sont déduits du coût d’acquisition ;

 les subventions perçues sont à déduire du coût des stocks ;
 les gains et les pertes de change liés à l’acquisition de stocks peuvent être inclus dans
le coût des stocks sous certaines conditions.
2.2. Les stocks de produits
Les stocks de produits sont évalués au coût de transformation.
Le coût de transformation comprend :
 les coûts directement liés aux unités produites (tel que la main d’œuvre directe) ;
 les frais généraux de production fixes et variables qui sont encourus pour transformer
les matières premières en produits finis.
Lorsque les coûts de production ne sont pas identifiables séparément, ils sont répartis
entre les produits sur une base rationnelle et cohérente. Cette répartition peut être basée
sur la valeur de vente de chaque produit. Si les sous-produits sont non-significatifs ils
sont mesurés à la VRN et cette valeur est réduite du coût du produit principal.
L’affectation de frais généraux fixes de production aux coûts de transformation est fondée
sur la capacité normale de production :
 il est possible de retenir la capacité réelle de production si elle est proche de la
capacité de production normale ;
 en cas de production anormalement élevée, l’évaluation des stocks ne doit pas tenir
compte de l’accroissement de production au-delà des coûts fixes de production ;
 en cas de production anormalement faible, l’évaluation des stocks doit se faire sur la
base initiale de façon à allouer l’ensemble des charges fixes réellement dépensées.
Les frais généraux non-affectés sont constatés en charges.
Sont exclus du coût de production :
 les frais de distribution ;
 les coûts de gaspillage ;
 les frais d’administration ;
 les coûts de stockage à moins qu’ils ne soient nécessaires.
Les charges d’emprunt peuvent être incluses dans le coût des stocks mais sous certaines
conditions de stockage et de charges financières relatives à des financements externes à
l’entreprise (affectés ou non-affectés).
Section 3 : Évaluation et Dépréciation des Stocks à l’Inventaire

L’évaluation des stocks à l’inventaire se fait :
 à la valeur la plus faible entre leur coût et la valeur réalisable nette ;
 pour les contrats de vente ferme, l’évaluation se fait au prix spécifié au contrat.
La provision pour dépréciation des stocks n’est pas en IAS-IFRS une dotation à la provision
mais une augmentation du stock comptabilisé en charge au titre de l’exercice. La reprise

de provision sera comptabilisée en diminution du stock comptabilisé en charge au titre de
l’exercice.
3.1. Les stocks d’approvisionnements
Évaluation de la valeur réalisable nette :
 Pour les stocks de marchandises : la valeur de marché.
 Pour les stocks de matières premières : le coût de remplacement.
Lorsque la valeur réalisable nette des stocks d’approvisionnement devient inférieure à
leurs coûts et que le coût des produits finis atteint un niveau supérieur à leur VRN, on
doit constater une dépréciation des stocks d’approvisionnement. Toute perte de valeur sur
stock doit être comptabilisée en charges. La norme dispose que les pertes pour des contrats
de ventes fermes et des contrats d’achats fermes sont comptabilisés selon IAS 37
provisions, passifs éventuels et actifs éventuels.
Si la valeur réalisable nette a augmenté, on procède à une reprise du montant déprécié à
hauteur de la valeur la plus faible du coût et de la VRN. La reprise est constatée comme
une réduction du montant des stocks comptabilisé en charges.
3.2. Les stocks de produits
La valeur réalisable nette des stocks de produits est évaluée au prix de vente.
Lorsque la valeur réalisable nette devient inférieure au coût, on procède à une
dépréciation. Toute dépréciation est constatée en charges par la constatation d’une
provision pour dépréciation des produits finis.
Si la valeur réalisable nette a augmenté, on procède à une reprise du montant déprécié à
hauteur de la valeur la plus faible du coût et de la valeur réalisable nette. La reprise est
constatée comme une réduction du montant des stocks comptabilisé en charges.
Section 4 : Comptabilisation des Stocks et des Charges d’emprunt

4.1. Comptabilisation des stocks
La norme IAS 2 ne présente pas de technique de comptabilisation des stocks.
Elle indique seulement que les stocks vendus doivent être passés en charges de l’exercice
au cours duquel les produits correspondants sont comptabilisés. La méthode de
l’inventaire permanent doit être utilisée pour réaliser la valorisation des stocks.
4.2. Comptabilisation des charges d’emprunt dans les stocks
Quatre conditions doivent être réunies pour incorporer les charges d’emprunt dans les
stocks :
 les stocks doivent avoir un cycle long de transformation ;
 il est probable qu’ils donneront lieu à des avantages économiques futurs pour
l’entreprise ;
 leur coût peut être mesuré de façon fiable ;

 elles correspondent à des charges évitables.
4.3. Le traitement des différences de change sur les stocks
Les fluctuations du cours de change n’ont pas d’incidences sur le coût historique des
achats et des stocks sauf dans les deux cas suivants :
 les stocks sont présentés à la valeur de marché (dans le cas où le coût historique est
supérieur à la valeur de marché) ;
 dans le cas d’une importante dévaluation de monnaie pour des stocks acquis
récemment à condition que la valeur comptable des stocks incorporant la perte de
change ne soit pas supérieure ou moins élevée des deux montants suivants :
- le coût de remplacement des stocks concernés,
- le montant recouvrable par le biais de l’utilisation ou de la vente de ces stocks.
4.4. Les stocks de prestations de services
 Les coûts inclus dans le stock
La main-d’œuvre et les autres frais de personnel directement engagés pour la réalisation
du service y compris le personnel d’encadrement et les frais généraux s’y rapportant
peuvent être inclus dans l’évaluation des stocks de services.
 Les coûts exclus du stock
Les frais de vente et les frais relatifs au personnel administratif général sont exclus des
coûts de valorisation des stocks de services et sont comptabilisés en charges.
4.5. Les écarts et gaspillage sur coûts liés aux stocks et à la production
Selon l’IAS 2, les frais généraux de production non-affectés et les coûts de production des
stocks d’un montant anormal sont inclus dans le coût des stocks consommés de l’exercice.
4.6. Les informations à fournir
Les états financiers doivent indiquer :
 les méthodes comptables d’évaluation des stocks y compris la méthode de
détermination du coût utilisé ;
 la valeur comptable totale des stocks et la valeur comptable par catégorie significative ;
 la valeur comptable des stocks comptabilisés à la valeur nette de réalisation ;
 le montant de toute reprise de dépréciation qui est comptabilisée en produit durant
l’exercice ;
 les circonstances ou événements conduisant à la reprise de la dépréciation des stocks ;
 la valeur comptable des stocks donnés en nantissement.
Les états financiers doivent indiquer :
 soit le coût des stocks comptabilisés en charges au cours de l’exercice.
 soit les coûts opérationnels, applicables aux produits comptabilisés en charges au cours
de l’exercice, classés selon leur nature.

Année Académique : 2017 – 2018
Master 2 : Comptabilité - Finance
Travaux Dirigés de Normes IFRS

Enseignant : Dr. MBALLA ATANGANA Yves,
Chargé de Cours
Professeur associé à ESGB
Université de Yaoundé II – Soa
Exercice 1 : Les utilisateurs et leurs besoins
Le cadre conceptuel indique dans son § 10 que « les utilisateurs des états financiers
comprennent les investisseurs actuels et potentiels, les membres du personnel, les prêteurs,
les fournisseurs et autres créanciers, les clients, les États et leurs organismes publics, et le
public ».
Et aussi : « Bien que tous les besoins d’information de ces utilisateurs ne puissent pas être
satisfaits par des états financiers, il y a des besoins qui sont communs à tous les utilisateurs.
Comme les investisseurs sont les apporteurs de capitaux à risque de l’entreprise, la
fourniture d’états financiers qui répondent à leurs besoins répondra également à la plupart
des besoins des autres utilisateurs susceptibles d’être satisfaits par des états financiers ».
(§10 Cadre conceptuel.)
Travail à faire :
1. Selon vous quels sont les besoins des différents utilisateurs ?
2. Quelles sont les implications de l’affirmation contenue dans le second paragraphe ci-
dessus ?
Exercice 2 : Etablissement du Bilan en IFRS

Une société industrielle et commerciale Nairvale, cotée à la bourse de Paris, prépare ses
états financiers en IFRS à la date du 31 décembre N. Pour l’établissement de son bilan,
elle dispose de la balance générale des comptes ci-après :

Eléments Montants
Capital 87 500 000
Réserve légale 8 750 000
Autres réserves 37 700 000
Réserves des minoritaires 10 000 000
Résultat de l’exercice (y compris minoritaires) -7 080 000
Provisions pour risques et charges 100 000
Emprunts auprès des établissements de crédit 15 000 000
Concessions, brevets et licences 1 850 000
Terrains 6 800 000
Constructions 20 000 000
Installations techniques, matériels et outillage industriel 317 610 000
Autres immobilisations corporelles 25 770 000
Autres titres immobilisés 7 720 000
Dépôts et cautionnements 300 000
Amortissement des concessions, brevets, licences 1 850 000
Amortissement et dépréciation des terrains 6 800 000
Amortissement des constructions 5 000 000
Amortissements des installations techniques 301 350 000
Amortissements des autres immobilisations corporelles 25 380 000
Stocks de matières premières et fournitures 5 800 000
Fournisseurs et comptes rattachés 25 910 000
Clients et comptes rattachés 59 510 000
Dettes sociales 24 030 000
Créances sociales 40 000
Dettes fiscales 4 320 000
Débiteurs divers 81 510 000
Dettes diverses 120 000
Charges constatées d’avance 830 000
Provision pour dépréciation des clients 4 220 000
Disponibilités 23 210 000
La société a décidé de limiter la présentation de son bilan aux informations minimales

requises par la norme IAS 1. Les montants de 20 000 000 F et 5 000 000 F, classés
respectivement dans les comptes « constructions» et « amortissement des constructions »
correspondent à un immeuble construit sur sol d’autrui et mis en location à des tiers.
Les autres titres immobilisés (7 720 000 F) sont destinés à être conservés durablement
dans l’entreprise. Les dépôts et cautionnements (300 000 F) ont une échéance de
remboursement nettement supérieure à 12 mois. Le capital restant à rembourser sur les
emprunts bancaires s’élève à 15 000 000 F avec des échéances « N + 1 » d’un montant
global de 5 000 000 F. La provision pour risques de 100 000 F concerne un litige technique
sur l’immeuble (hors exploitation courante) dont le dénouement ne devrait pas intervenir
avant « N + 3 ». La part des intérêts minoritaires dans le résultat de l’exercice « N » s’élève
à 20 %.
Travail à faire :
1. Établir le bilan consolidé de la société Nairvale en IFRS au 31 décembre N selon la
présentation retenue par la société.

2. Rappeler brièvement les principes tenant à l’établissement du bilan en normes IFRS.
Exercice 3
La société MTA a fait l’acquisition auprès d’un fournisseur étranger d’un équipement
expédié par avion, et enregistré les dépenses suivantes (converties en franc CFA) :
 Prix d’achat : 85 545 000 F
 Assurance transport : 850 000 F
 Livraison HT : 280 000 F
 Fret aérien : 1 750 000 F
 Droits de douane HT : 1 283 000 F
 Coût de préparation du site (travaux de remise aux normes de l’atelier) : 12 000 000
F
 Energie et consommables utilisés lors de l’installation : 26 000 F
 Salaire du technicien sur 2 jours d’installation et réglages : 123 000 F
 Salaire du technicien sur une journée de réglages et tests : 62 000 F
 Salaire du technicien sur une journée de formation aux utilisateurs : 62 000 F
 Charges sociales sur les 4 jours : 108 000 F
 Indemnités journalières pour le personnel en formation : 125 000 F
 Frais d’entretien sur l’année : 150 000 F
 Contrat de maintenance (HT) : 855 000 F.
Travail à faire : Indiquer le montant à comptabiliser à l’actif.
Exercice 4
La société Foka a fait construire en 2012 sur son terrain un centre de traitement de déchets
industriels pour un montant de 350 000 000 F. L’actif est mis en service fin septembre et
amorti sur 20 ans. L’entreprise a l’obligation de démanteler cette installation après
utilisation et de procéder à la dépollution et remise en état du terrain. Le coût de
restauration du site est estimé à 120 000 000 F. Le centre démantelé sera revendu à la
ferraille pour 10 000 000 F.
Travail à faire : Passer les écritures de comptabilisation de cet actif et de clôture de l’exercice
sur 2012.
Exercice 5
La société MTA a acheté le 15 mai 2010 pour 140 000 000 F une machine à emballage
plastique conçue d’après le constructeur pour une utilisation maximale de 3 000 000
d’unités.

La société souhaite amortir cet actif selon la méthode proportionnelle aux unités produites
(Unit of Out-put Production Depreciation Method) sur 8 ans, avec une valeur résiduelle de la
machine estimée à 5 000 000 F.
La société envisage de produire sur les 8 ans 2 800 000 produits destinés à l’emballage,
dont 350 000 sur l’exercice 2010 et 490 000 sur l’exercice 2011.
Travail à faire : Spécifier les dotations aux amortissements à comptabiliser sur 2010 et 2011.
Exercice 6
Une société pétrolière a engagé au cours de l’année 2017 des dépenses de recherche et
développement pour un montant de 330 000 000 F cfa, se décomposant ainsi :
- Frais de recherche fondamentale : 30 000 000 F
- Frais de recherche appliquée au produit Excellencia : 90 000 000 F
- Frais de développement du produit Excellencia : 210 000 000 F
(dont 100 000 000 F de janvier à fin avril et 110 000 000 F du début mai à fin
décembre).
Les conditions d’activation sont réunies au début du mois de mai. Un brevet pour le compte
du produit Excellencia a été déposé fin 2017 moyennant 750 000 F cfa de frais de dépôt
payés par chèque.
La date de début de consommation des avantages économiques est le 01/01/2018 avec
une durée estimée à 5 ans.
Travail à faire : Passez toutes les écritures s’imposent pour les exercices 2017 et 2018.
Bon courage !!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!


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