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Synthse // Rflexion // Une entreprise/un homme // Rfrences

COMPTABILIT

Contrats de concession de service


public : la comptabilisation chez le
concessionnaire et chez le concdant (I)
Le recours des accords de concession
de services comme moyen pour le secteur public dassurer la mise en place
ou lamlioration de services publics a
considrablement augment ces dernires annes. En France et dans dautres
pays, divers secteurs sont concerns (eau
et assainissement, nergie, ouvrages
dart, parkings, autoroutes). La liste
nest pas limite, et le contour juridique
apparat parfois incertain en raison de
lexistence dune pluralit de formules.
Ainsi, il apparat demble difficile de trouver une dfinition complte, traduisant
toutes les situations, mais il est possible
de sappuyer sur la dfinition utilise par
la Commission Concession du Conseil
national de la comptabilit : la concession est un contrat par lequel une personne publique (concdant) confie une
personne physique ou une personne
morale, gnralement de droit priv
(concessionnaire), lexcution dun service public, ses risques et prils, pour
une dure dtermine et gnralement
longue et moyennant le droit de percevoir des redevances sur les usagers du
service public 1. LIASB, par le biais du
Comit dinterprtation, donne des prcisions supplmentaires 2 : linfrastructure
sur laquelle porte la concession peut tre
existante ou nouvelle, et le concessionnaire est pay pour ses services durant la
priode prvue par laccord . Cette formulation plus gnrale permet de recou-

Rsum de larticle
Pour la comptabilisation chez le
concessionnaire, des dispositions
du CNC et du PCG prvoient linscription du bien concd lactif
du bilan du concessionnaire, avec
pour contrepartie au passif un
compte Droits du concdant, et
la possibilit de pratiquer un amortissement spcifique (dit de caducit). Lanalyse, plus rcente, de
lIFRIC 12, base sur le contrle,
aboutit faire apparatre au bilan
du concessionnaire non pas le bien
lui-mme, mais les droits dcoulant
de la concession, sous forme soit
dun actif financier, soit dun actif
incorporel.

22

vrir les cas o la rmunration nest pas


verse par lusager, mais par le concdant.
Lexistence des accords de concession
de services pose un double problme
de comptabilisation, en raison de la prsence de deux partenaires : concdant et
concessionnaire. Cependant, les rgles
comptables actuelles concernent surtout les concessionnaires (habituellement
des entits prives). Elles seront tudies
dans la premire partie de cet article. Par
ailleurs, la mise en place dun ensemble
de rgles pour les concdants (habituellement des entits publiques) sest avre plus difficile, mais elle est en cours
de ralisation lchelle internationale 3.
La seconde partie de larticle ( paratre
dans un prochain numro de la RFC) sera
consacre au projet de rglementation
manant de lIPSASB.

1re partie :
La comptabilisation
chez le concessionnaire
Dans cette premire partie relative
la comptabilisation chez le
concessionnaire, nous envisagerons
dabord les rgles franaises, cellesci dcoulant de textes relativement
anciens (1975) ou peu connus.
Nanmoins, ils constituent un cadre
permettant dassurer notamment
la comptabilisation initiale et
ventuellement la prise en compte des
obligations du concessionnaire. Mais on

1. CNC, Commission Concession, rapport


1991, Bulletin du Conseil national de la
comptabilit n 86, 1er trimestre 1991.
2. IFRIC 12, Accords de concession de
services, 2006, 2.
3. International Public Sector Accounting
Standards Board, ED 43 : Services
Concession Arrangements: Grantor, fvrier
2010.
4. B. Lebrun, Dlgation de service public,
Les rgles comptables franaises, Revue
Fiduciaire Comptable n 367, dcembre
2009, p. 24.
5. Ordonnance ECOX400035R n 2004-559
du 17 juin 2004, JO n 141 du 19 juin 2004
p. 10994.

// N444 Juin 2011 // Revue Franaise de Comptabilit

Par Pierre SCHEVIN,


Professeur lUniversit
de Strasbourg,
Ecole de management,
Diplm dexpertise comptable
observe aussi une diversit dans les
pratiques comptables dcoulant de
clauses particulires dans les contrats
et de lexistence de lgislations
spcifiques au service public concern 4.
Nous analyserons ensuite les rgles
internationales, qui dcoulent de
linterprtation IFRIC 12, publie plus
rcemment (2006), et qui concrtise
une rflexion mene par le Comit
dinterprtation de lIASB pendant
plusieurs annes. Elle aboutit instaurer
des modles de comptabilisation
nouveaux pour les biens mis en
concession.

1. Les rgles comptables


franaises
La dlgation de service public prend
diverses formes et appellations (concession, affermage, rgie intresse), et
on peut souligner que le rgime juridique de lune delles, les partenariats
public/priv entre lEtat, ou les collectivits locales, et des acteurs privs a t
renouvel en France par lordonnance
du 17 juin 2004 5 qui modernise et tend
le champ du principe de la dlgation
de service public (DSP). Toutefois, les
rgles comptables, dans la mesure o
elles existent, sont plus anciennes.
Elles dcoulent du Guide comptable
des entreprises concessionnaires du
CNC de 1975, mais nayant pas de valeur
rglementaire, et du PCG 1982 (rvis en
1999) qui contient quelques dispositions
concernant les concessions.

1.1 Investissements
du concessionnaire
et prsentation au bilan
Habituellement, un contrat de concession met la charge du concessionnaire
des investissements, ncessaires pour le
fonctionnement du service public dlgu, et qui vont revenir au concdant en

COMPTABILIT
fin de priode de concession. Toutefois,
on peut distinguer plusieurs types dinvestissements selon leur origine :
quipements acquis ou construits par
le concessionnaire,
quipements existants confis par le
concdant au concessionnaire (contre
indemnit, ou gratuitement),
biens existants repris auprs dun tiers.
Les immobilisations corporelles et incorporelles mises dans la concession par le
concdant ou par le concessionnaire sont
inscrites au compte 22 du plan comptable gnral, intitul Immobilisations
mises en concession. Il est prcis par
le PCG (art. 442-22) que les immobilisations corporelles sont ventiles dans les
mmes conditions que celles inscrites
au compte21 Immobilisations corporelles.
On en dduit que les biens concds
devraient figurer lactif en tant quimmobilisations corporelles ou incorporelles,
selon la classification quadopterait une
entit non concessionnaire. Les immobilisations corporelles concdes sont
souvent prsentes sous cet intitul dans
le bilan du concessionnaire, sur une ligne
distincte ou lintrieur des immobilisations corporelles. De mme, les immobilisations incorporelles (par exemple un
logiciel) devraient pouvoir tre comptabilises au compte 22, mme si le PCG
indique que le compte 22 doit tre ventil
comme le compte 21 6.

1.2 Biens en provenance


du concessionnaire
Les biens mis dans la concession par
le concessionnaire vont figurer au bilan
de celui-ci, mme sil sagit de biens qui
reviendront forcment au concdant la
fin du contrat (biens dits de retour). Le
concdant devient propritaire de ces
biens au fur et mesure de leur construction ou de leur acquisition par le concessionnaire, mais le critre de la proprit
nest pas retenu par le guide comptable
des entreprises concessionnaires du
CNC 7. Il prconise linscription lactif
du bilan du concessionnaire des investissements raliss en raison du contrat
de concession. Prcisons qu cette
poque, le rglement CRC 04-06 (dfinition, comptabilisation et valuation des
actifs) qui introduit de nouvelles rgles
pour la comptabilisation des actifs ntait
pas encore en vigueur.
On peut souligner que les auteurs du
guide comptable nont pas envisag que
les investissements du concessionnaire
puissent avoir une nature autre que physique et nont pas retenu une distinction entre immobilisation corporelle et
immobilisation incorporelle. Pourtant, la
Commission Concession avait reconnu
en 1991 que le concessionnaire est pro-

pritaire, et quil en exerce le contrle,


des droits qui lui sont reconnus par le
contrat de concession, tels que le droit
de percevoir une rmunration sur les
usagers du service public pendant la
dure du contrat, mais ce point de vue
na pas t suivi deffet dans la rglementation 8.

1.3 Biens en provenance


du concdant
Il arrive que les biens mis en concession par le concdant soient des biens
prexistant la signature du contrat de
concession, leur transfert au concessionnaire tant jug utile au service
public dlgu. Ces biens peuvent tre
titre onreux pour le concessionnaire:
versement au dpart dune indemnit
ou versement dune redevance. Il en
rsulte une sortie de trsorerie ou/et
une dette pour le concessionnaire. Mais
ces biens peuvent aussi tre remis
titre gratuit au concessionnaire, auquel
cas la contrepartie de la comptabilisation de limmobilisation lactif va tre
inscrite au passif du bilan. Cette contrepartie arithmtique entrane toutefois
une ambigut. Elle est classe dans les
Autres fonds propres, mais le PCG a
prvu le compte 229 Droits du concdant (PCG art 422-22), dont lintitul
correspond une dette. Celle-ci peut
se comprendre par lobligation de restitution du bien la fin de la priode de
concession.
La remise titre gratuit pose aussi le problme de la dtermination de la valeur des
biens, le PCG tant muet sur ce point.
Sur un plan gnral, il semble que lon
pourrait recourir une valeur de march, mais dans beaucoup de situations
les quipements publics nen ont pas, et
une solution prfrable serait de recourir
une valeur de reconstitution 9.

1.4 Interprtation du poste


Droits du concdant

6. B. Lebrun, Dlgation de service public,


Les rgles comptables franaises, op.cit.
p. 35.
7. CNC, Guide comptable des entreprises
concessionnaires, approuv par lassemble
plnire du CNC les 8 juillet, 7 novembre
et 18 dcembre 1975, extraits dans CNC,
Etudes et Documents 1975-1981, pp. 187
243.

9. B. Lebrun, op.cit. p. 37.

1.5 Amortissement de caducit


Lamortissement a pour vocation gnrale de constater une dprciation, lie
habituellement lusure, et de permettre
le financement du renouvellement dune
immobilisation. Le non-renouvellement
nexigerait donc pas la mise en uvre
dun amortissement. Cependant, dans le

Abstract

Ce poste reprsente la fois la contrepartie dun actif titre gratuit et une obligation de restitution du concessionnaire,

8. B. Lebrun, op.cit. p. 36 (remarque).

lissue du contrat. On peut souligner


dabord que le compte 229 runit bien les
conditions dun passif, au sens du PCG
(art 212-1) :
obligation de lentit lgard dun tiers,
sortie de ressources, probable ou certaine, au bnfice de ce tiers,
absence de contrepartie au moins quivalente attendue de ce tiers.
Toutefois, ce passif a la particularit de
ne pas se dnouer par une sortie de liquidits, et on peut rappeler que lavis du
CNC sur les passifs (qui est lorigine
de larticle 212-1 du PCG) exclut les
concessions de service public de son
champ dapplication. Dautre part, la
nature spcifique de ce poste tait transcrite dans le libell propos par le guide
comptable de 1975 du CNC : Droits du
concdant, exigibles en nature au titre de
ses apports titre gratuit en concession,
avec condition de retour dimmobilisations .
Enfin, il apparat que compte tenu des difficults de mesure pour lenregistrement
initial, et des difficults dinterprtation du
poste Droits du concdant, un certain
nombre dentreprises concessionnaires ne
procdent pas la comptabilisation des
biens mis en concession titre gratuit,
tant que le contrat de concession ne lexige
pas et quil ne contient aucune indication
sur la valeur des biens remis gratuitement
ou sur la manire de les valuer 10.

For accounting at the operators, a


number of rules exist in France and on
an international scale. The rather longstanding arrangement of the CNC and
of the PCG provide in particular for
the registration of the conceded asset
on the assets side of the operators
balance sheet, with as a counterpart on
the liabilities side a Grantors rights
account, and the possibility of practicing a specific amortization (called of
caducity). The more recent analysis
of IFRIC 12, based on control, leads
to showing on the operators balance
sheet not the asset itself, but the rights
proceeding from the concession, in
the form of either financial asset or
intangible asset.

10. B. Lebrun, op.cit. p. 38.


Revue Franaise de Comptabilit // N444 Juin 2011 //

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Synthse // Rflexion // Une entreprise/un homme // Rfrences


COMPTABILIT
cas des concessions, les immobilisations
non renouvelables peuvent tre des biens
de retour, appels revenir gratuitement
au concdant en fin de contrat. Pour prvoir cette restitution, le guide comptable
de 1975 a prvu un type damortissement
spcifique cette catgorie de biens mis
en concession : lamortissement de caducit.
Il na pas pour objet de constater une
dprciation, mais dassurer la rcupration des investissements effectus par
le concessionnaire. Cet amortissement va
figurer au passif du bilan, et non en dduction de lactif. Son montant va servir de
contrepartie la sortie de lactif concd,
et assurer le financement du retour du
bien. En labsence de cet amortissement,
le concessionnaire devrait constater une
perte gale aux investissements raliss.
Soulignons que cet amortissement financier nest pas rserv aux immobilisations
non renouvelables et quil peut complter les amortissements techniques des
immobilisations renouvelables.

1.6 Mthodes damortissement


Lamortissement de caducit peut tre
linaire, en se basant sur la dure de la
concession. Cependant, dautres modes
damortissement peuvent tre utiliss,
tels que celui fond sur la frquentation
des ouvrages. Le calcul de lamortissement annuel seffectue alors en multipliant
la base amortissable par le rapport entre
la frquentation relle et la frquentation
totale estime jusqu la fin du contrat.
Cette mthode damortissement peut tre
justifie de plusieurs faons :
selon le PCG (art 322-1 2et 3), lutilisation dun actif se mesure par la consommation des avantages conomiques
attendus de cet actif. Elle se dtermine
en termes dunits de temps ou dautres
units duvre. Le mode damortissement est la traduction du rythme de
consommation des avantages conomiques attendus de lactif par lentit.
Or, en phase initiale dexploitation, la
frquentation peut tre faible les premires annes et connatre par la suite
une croissance forte ;
selon la CNCC 11 , lamortissement
de caducit peut tre calcul proportionnellement aux revenus. Ce mode
damortissement est pertinent sil est
la traduction comptable la plus mme
de rattacher les charges aux produits
compte tenu du cadre juridique et des
conditions conomiques dexploitation
de la concession.
Une autre mthode damortissement est
envisageable, selon le guide comptable
de 1975. Celui-ci admet la possibilit que
la dure de lamortissement de caducit
concide avec la priode de remboursement de lemprunt. Lobjectif de la

24

mthode est de rechercher une cohrence entre les charges damortissement


au compte de rsultat, et les sorties de
trsorerie engendres par ces remboursements.

1.7 Provisions pour renouvellement


Les amortissements, notamment techniques, peuvent tre complts par des
provisions pour renouvellement, lorsque
la dure de vie du bien est infrieure
la dure de la concession. Elles correspondent la diffrence entre le cot
probable de remplacement et la valeur
dentre du bien remplacer, le guide
comptable prconisant de maintenir au
bilan cette provision, mme aprs la survenance du renouvellement.

2. Les rgles
internationales
Le contexte international est caractris
par labsence dune norme spcifique
relative aux concessions. Cependant,
des interprtations donnent la position de
lIASB au sujet du traitement des concessions. Le texte fondamental est lIFRIC12
Accords de concession de services,
mais nous allons commencer par prsenter les textes antrieurs qui permettent de
comprendre les solutions retenues par
lIASB.

2.1 Prises de position


du Comit dinterprtation
Citons tout dabord linterprtation SIC29
Accords de concession de services:
informations fournir (2001) qui traite
des concessions, mais de manire incomplte :
seules les informations fournir sont
dcrites, notamment : la description de
laccord, les termes importants de laccord qui peuvent affecter les flux de trsorerie futurs (dure de la concession,
dates et base de refixation du prix), la
nature et ltendue des droits dutiliser
des actifs spcifis et des obligations de
fournir des services ;
le traitement comptable appliquer aux
actifs de concession de services nest
pas prcis, mais linterprtation envisage
deux possibilits dans la nature des actifs
reconnus, actifs financiers ou incorporels, reus en contrepartie de services de
construction 12 ;
les notions de risque et de contrle ne
sont pas abordes, alors quelles sont

11. CNCC, Bulletin 131, septembre 2003, p.


494-495.
12. IASB, SIC 29, 6A.
13. L. Ravary, Une norme comptable
internationale pour les dlgations de service
public, RFC 378, juin 2005.

// N444 Juin 2011 // Revue Franaise de Comptabilit

fondamentales pour distinguer la comptabilisation au niveau du concessionnaire


et du concdant.
En second lieu, on peut mentionner
lIFRIC4 Dterminer si un accord contient
un contrat de location, publie en 2004.
Cette interprtation, qui ne concerne
pas les concessions, apporte un clairage nouveau sur le concept de contrle,
celui-ci conditionnant la comptabilisation dun actif. Ainsi, lIFRIC 4 prcise la
notion de droit dutilisation et dfinit les
critres didentification du transfert de ce
droit au sein dun contrat de fournitures,
en contrepartie des paiements par lacheteur. LIFRIC 12 reprendra cette ide et la
dpassera, en faisant intervenir une notion
supplmentaire, celle du droit daccs.
En troisime lieu, des exposs-sondages
D12 (Service concession arrangements:
determining the accounting model), D13
(Service concession arrangements : the
financial asset model) et D14 (Service
concession arrangements : the intangible
asset model) publis en mars 2005 par le
Comit dinterprtation de lIASB sefforcent de clarifier la manire dont les concessionnaires doivent utiliser les normes existantes pour comptabiliser leurs droits et
obligations. Ainsi, D12 propose de classer
les droits acquis par le concessionnaire
en deux catgories, selon les termes du
contrat de concession, et plus prcisment
selon lorigine des revenus touchs par
le dlgataire13:
si le concdant a la responsabilit principale de payer au concessionnaire les
services rendus, les droits de celui-ci
satisfont aux conditions de la dfinition
dun actif financier et sont comptabiliser
selon le modle prvu par lIAS 39,
si les usagers ont la responsabilit principale de payer pour les services rendus par
le concessionnaire, les droits de celui-ci
reprsentent un actif incorporel et doivent
tre comptabiliss selon lIAS38.
Les projets D13 et D14 donnent des prcisions supplmentaires sur la manire
dappliquer les normes concernes
(IAS39 ou IAS 38 selon le cas), et sattachent notamment lvaluation et la
comptabilisation des revenus et des cots
relis au contrat.

2.2 Principes de lIFRIC 12


Les projets prcdents ont donn lieu
des critiques, celles-ci portant notamment sur le critre de lidentit du payeur
(concdant ou usager). Ces projets rviss
par lIASB ont finalement abouti linterprtation IFRIC 12 Accords de concession de services (entre en vigueur en
2008). En labsence de norme spcifique,
elle constitue le texte de rfrence
lchelle internationale pour la comptabilisation des contrats de dlgation de ser-

COMPTABILIT
vices publics. LIFRIC 12 ne vise toutefois
que les concessionnaires, la comptabilisation chez le concdant tant hors de son
champ dapplication. Cependant, de ce
dernier point de vue, ce texte destin aux
concessionnaires a aussi de limportance,
dans la mesure o le projet de norme pour
la comptabilisation chez le concdant a
pour objectif une approche miroir 14.

a) contrle (ou rglementation) par le


concdant :
de la nature des services devant tre
fournis par le concessionnaire, au moyen
de linfrastructure,
des destinataires des services,
et des tarifs ;

nr par le concdant pour lensemble des


prestations rendues (construction, exploitation, maintenance, renouvellement).
Dans ce cas, la rmunration perue par
le concessionnaire est indpendante de
lutilisation par les usagers des biens mis
en concession. Le risque de demande est
port par le concdant, et il y a application
du modle de lactif financier chez le concessionnaire : le concessionnaire comptabilise
un actif financier dans la mesure o il dispose dun droit contractuel inconditionnel
recevoir, en contrepartie des services de
construction, de la trsorerie ou un autre
actif financier de la part du concdant, ou
sur ordre de celui-ci 18.
Le droit inconditionnel, recevoir de la trsorerie, du concessionnaire dcoule dun
double engagement du concdant19:
le paiement de montants spcifis ou
dterminables,
le versement au concessionnaire du
dficit ventuel rsultant de la diffrence
entre les montants reus des usagers du
service public et dautres montants spcifis ou dterminables.

b) disposition par le concdant,


lchance du contrat, dun contrle sur
un quelconque intrt significatif de linfrastructure, ce contrle pouvant notamment prendre la forme de la proprit ou
dune participation .
En dautres termes, le concdant dsigne
les bnficiaires des avantages conomiques issus de lexploitation de louvrage et le concessionnaire (ou oprateur) gre louvrage selon les conditions
contractuelles dans le cadre du respect
du cahier des charges.
Compte tenu de cette conservation du
contrle par le concdant, les infrastructures relatives la concession ne sont
pas comptabilises en tant quimmobilisations corporelles du concessionnaire.
Laccord de concession donne seulement
au concessionnaire un droit daccs
lexploitation de linfrastructure afin de
fournir un service public pour le compte
du concdant conformment aux dispositions du contrat 16.

b) Les accords dchange


Ils correspondent lchange dune prestation de construction contre un droit
dexploiter louvrage. Dans cette situation, on peut considrer que le concessionnaire a deux clients :
le concdant, pour ce qui concerne la
prestation de construction, qui le rmunre par un actif incorporel (quivalent
une licence),
lusager, pour ce qui concerne lexploitation de louvrage, et dans ce cas
le risque de demande est support par
loprateur.
Il en rsulte lapplication du modle de lactif
incorporel : Le concessionnaire comptabilise une immobilisation incorporelle dans la
mesure o il reoit un droit (une licence) de
faire payer les usagers du service public. Le
droit de faire payer les usagers dun service
public nest pas un droit inconditionnel
recevoir de la trsorerie car les montants
dpendent de la mesure dans laquelle le
public utilise le service 20.

2.2.1 Conservation du contrle


par le concdant
LIFRIC 12 sapplique aux accords
pour lesquels le concdant conserve le
contrle de linfrastructure sur toute la
dure de vie du bien. Ce contrle existe
lorsque les deux conditions suivantes
sont remplies 15 :

2.2.2 Identification de deux types


daccords de concession
Alors que, dans les Exposure Drafts pralables lIFRIC 12, lapplication de lun
ou lautre modle comptable reposait sur
lorigine des revenus touchs, cest-dire lidentit du rtributeur, le critre
de distinction retenu par lIFRIC 12 est
plus prcis et sattache au risque de
demande. Ce critre permet de distinguer deux types daccords 17.
a) Les accords multi deliverable
Le concessionnaire ralise une srie de
prestations de services pour le compte du
concdant et le concessionnaire sera rmu-

2.2.3 Consquences
Le modle de lactif financier sapplique lorsque le concessionnaire a un
droit contractuel de recevoir une rmunration du concdant. Loprateur
comptabilise la rmunration qui lui est
due au titre de la construction comme
une crance sur la personne publique.
Les produits et les cots du contrat
(droits et obligations) sont comptabiliss conformment IAS 11 (contrats
de construction), IAS 18 (produits des
activits ordinaires) et IAS37(provisions, passifs ventuels et actifs ventuels) selon les cas. Notamment, la ralisation de louvrage par loprateur est
comptabilise comme une opration
de construction avec dgagement de
chiffre daffaires et de marge lavancement.
Le modle de lactif incorporel sapplique
lorsque le concessionnaire bnficie dun
droit lui permettant de facturer les usagers
du service public. Le service de construction rendu au concdant est rmunr
par un actif incorporel, celui-ci tant valu selon lIAS 38 la juste valeur de la
construction. La transaction est analyse
comme un change entre :
lactif corporel construit par le concessionnaire et
le droit dexploiter louvrage accord
par le concdant.
Enfin, il est possible que le concessionnaire soit pay en partie en actif financier
et en partie en immobilisation incorporelle
(situation dun risque de demande partag). Dans ce cas, le concessionnaire
comptabilise sparment chacune des
composantes 21.

3. Comparaison des
rgles franaises et IFRS
La publication de lIFRIC 12 et ladoption des normes IFRS pour les comptes
consolids des socits cotes conduit
tablir un comparatif entre le traitement
des contrats de concession en normes
franaises et en normes IFRS 22.

3.1 Comptabilisation initiale


n En rgles franaises : inscription de louvrage pour sa valeur estime dapport ou
son cot dans le patrimoine du concessionnaire (en immobilisations corporelles).
n En rgles internationales : comptabilisation dun actif incorporel (pour la juste
valeur de lactif concd) ou dun actif
financier (pour la valeur des paiements
recevoir).

14. Celle-ci sera tudie dans la seconde


partie de cet article ( paratre dans un
prochain numro de la RFC).
15. IFRIC 12, 5.
16. IFRIC 12 11.
17. J.L. Lebrun, Accords de concession,
Confrence IMA, 13-2-2007.
18. IFRIC 12, 16.

3.2 Amortissement

19. IFRIC 12, 16.


20. IFRIC 12, 17.
21. IFRIC 12, 18.
22. J.L. Lebrun, Confrence IMA,13-2-2007.

n En rgles franaises :
Amortissement technique du bien pratiqu sur la dure dutilit des biens amortissables mis dans la concession par le
concessionnaire,

Revue Franaise de Comptabilit // N444 Juin 2011 //

25

Synthse // Rflexion // Une entreprise/un homme // Rfrences


COMPTABILIT
Amortissement de caducit afin de permettre au concessionnaire de rcuprer
son investissement la fin de la concession compte tenu de lobligation de restitution du bien titre gratuit.
n En rgles internationales :
Absence damortissement en cas dapplication du modle de lactif financier,
Amortissement de lactif incorporel selon
le mode qui reflte le rythme de consommation des avantages conomiques issus
de louvrage,
Suppression de lamortissement de caducit.

3.3 Provisions
n En rgles franaises :
Provision pour renouvellement, lorsque
la dure de vie du bien est infrieure la
dure de la concession,

Provision actualise ou non.


n En rgles internationales :
Provisions pour renouvellement et maintenance,
Provisions actualises.

Conclusion
La mise en concession dun actif pose
le problme de sa comptabilisation chez
les deux partenaires, mais les rgles
actuelles ne concernent que la comptabilisation chez le concessionnaire.
Cette limitation sexplique notamment
par lappartenance habituelle du concessionnaire au secteur priv, alors que le
concdant relve du secteur public.
Jusqu prsent les rgles franaises
reposaient plus sur un critre dorigine de la construction (concdant ou

concessionnaire), et dutilisateur, que


de contrle. Il en est rsult habituellement linscription de limmobilisation
concde lactif du bilan du concessionnaire selon sa nature physique. Au
niveau international, labsence de norme
spcifique est compense par une interprtation de lIASB, qui innove sur le plan
des critres et des modles comptables
appliqus. Le bien mis en concession
ntant pas contrl par le concessionnaire, il nest pas comptabilis en tant
que tel son bilan. Cependant, les droits
de celui-ci vont tre comptabiliss selon
deux modles. Le critre de distinction
qui aboutit la comptabilisation dun
actif financier ou dun actif incorporel
tire son origine de la qualit du payeur
de la rmunration, mais celle-l doit tre
complte par le risque de demande.

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un plan de comptes spcifique ces
entits comprenant les nouveauts
introduites dans le plan comptable
gnral et celui relatif aux associations
et fondations.
10,00

7,50

Plan de comptes Associations


et fondations

Plan de comptes Etablissements sociaux


et mdico-sociaux publics et privs

LOrdre des Experts-Comptables propose


ce plan de comptes qui reprend non
seulement les particularits comptables
des associations mais aussi toutes les
modifications du plan comptable gnral
intervenues depuis 1999.

4,00

Ce plan intgre toutes les nouveauts lies


aux rglements ayant modifi le plan de
comptes depuis 1999.
Utile : il vous alerte, grce un jeu de
couleurs, si lutilisation dun compte a
t modifie au cours de ces dernires
annes.
Pdagogique : pour chaque compte cr,
modifi, ou supprim, des pictogrammes
vous orientent vers linformation pertinente
dans les autres publications comptables.

10,00

Deux plans de comptes en un :


le plan de comptes des
tablissements et services publics sociaux
et mdicaux sociaux ;
le plan de comptes des associations et
fondations, gestionnaires
dtablissements sociaux et
mdico-sociaux privs.
Des couleurs et des pictogrammes vous
informent si un compte a t modifi,
supprim ou encore sil est nouveau.

http://boutique.experts-comptables.com

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// N444 Juin 2011 // Revue Franaise de Comptabilit