LES FONDAMENTAUX DE LA FISCALITE

Cet article a t publi par le site su CNFPT : Wiki territorial

Dans une interview aux chos, le Premier ministre, Jean-Marc Ayrault dclarait le 19
novembre 2013: Le systme fiscal franais est devenu trs complexe, quasiment illisible, et
les Franais, trop souvent, ne sont pas convaincus que ce qu'ils paient est juste (...) Je crois
que le temps est venu d'une remise plat, en toute transparence de notre systme fiscal.
Cette rforme fiscale passera par un dbat global sur la fiscalit, qui runira les partenaires
sociaux afin d'annoncer des rformes pour le budget 2015 qui seront discutes au Parlement.
Mais le Prsident de la Rpublique a prcis le calendrier en annonant mercredi 20
novembre depuis Rome que la rforme prendra le temps ncessaire, c'est--dire le temps du
quinquennat .
Le contenu de la rforme nest donc pas encore connu mme si certains axes ont t voqus
ici et l, comme la fusion GSG IR et donc le prlvement la source.
Pour prendre la mesure de ce qui pourrait tre modifi il apparait ncessaire de revenir sur les
fondamentaux de la fiscalit. Il faut donc prciser que sur un plan technique, on distingue trois
oprations fiscales : lassiette, la liquidation et le recouvrement de limpt.

1. LASSIETTE DE L'IMPOT
Comme limpt na pas de contrepartie directe, il est ncessaire de lasseoir sur ce que lon
appellera la matire imposable. Aprs avoir choisi cette matire, il convient bien sr de
lvaluer.

1.1. Le choix de la matire imposable

Dans labsolu, tout peut servir de matire imposable mais en ralit le choix de celle-ci doit se
fonder sur les capacits contributives. Par consquent, cest la richesse du contribuable qui est
prise en compte soit lorsquelle se forme travers le revenu, soit lorsquelle se constitue
travers le capital ou enfin lorsquelle est utilise travers la dpense.

1.1.1. L'impt sur le revenu

Cest la premire matire imposable dans les systmes modernes.
1.1.1.1. La notion de revenu
C'est une notion conomique qui a t interprte juridiquement par les rdacteurs du Code
civil. Par ailleurs, le droit fiscal a dvelopp des rgles qui lui sont propres.
La notion civiliste de revenu
C'est une somme d'argent provenant d'une source permanente et de manire priodique.
Caractre montaire
Le revenu est une richesse immdiatement convertible
Caractre permanent
On peut distinguer plusieurs sources de revenus :
le travail qui gnre des salaires
Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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le capital qui peut procurer des loyers ou encore des intrts dactions ou
dobligations.
Mais il existe aussi des sources mixtes rsultant de lassociation du travail et du capital Cest
le cas des bnfices industriels et commerciaux (BIC), des bnfices non commerciaux (BNC)
qui sont les revenus des professions librales.
Caractre priodique
Cela signifie que le revenus est mensuel, annuel, trimestriel. Mais il ne faut pas confondre la
priodicit qui peut tre interrompue et la prennit.
La notion conomique de revenu
Le revenu est l'enrichissement d'un sujet conomique.
Pour TIXIER et GEST : Le revenu est gal la somme des consommations effectues par le
contribuable et de la variation en plus ou moins de son patrimoine au cours d'une priode
donne .
Cette notion conomique a tendance aujourdhui tre reprise par le droit fiscal. Toutefois
certains amnagements y sont apports.
La notion fiscale de revenu
La notion fiscale constitue parfois une extension de la notion du revenu civiliste, parfois une
restriction par rapport la notion conomique.
Des extensions de la notion civiliste
Le caractre montaire n'est pas exclusif. Certains revenus sont pris en
considration par le droit fiscal (c'est--dire imposs). Par exemple les avantages en nature.
Le revenu net est imposable. Cest en effet le revenu peru diminu des dpenses
telles que les frais professionnels, les frais engags pour conserver le revenu qui est impos.
En droit fiscal, le caractre priodique n'est pas toujours retenu. Ainsi, les plusvalues sont-elles imposes en tant que revenu. Hors par dfinition la plus-value est
exceptionnelle.
Des restrictions par rapport la notion conomique
Certains revenus au sens conomique sont exonrs, comme les allocations familiales,
certaines prestations sociales, sont galement dductibles, certains revenus tels que les primes
pour assurance sur la vie, les emprunts sur habitation principale... sont galement exonrs du
moins partiellement.
Si la notion de revenu est de plus en plus htrogne, les modalits de limposition de ce
mme revenu sont elles-mmes varies.
1.1.1.2. Les modalits de l'imposition du revenu
L'impt sur le revenu peut tre analytique (ou cdulaire), synthtique (ou gnral), mais il
peut aussi tre mixte.
Impt cdulaire ou analytique
Le principe en la matire est que chaque revenu est distingu pour tre impos de manire
particulire. Un impt particulier frappe des revenus particuliers.
Avec ce systme on peut adapter l'impt chaque type de revenu et donc tre plus juste.
Toutefois, quelques inconvnients apparaissent.
Ce nest pas le contribuable qui est apprhend dans la totalit de ses revenus, mais chacun de
ses revenus dans sa spcificit. Ainsi, un contribuable percevant plusieurs types de revenus

Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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pour des sommes moyennes sera faiblement impos alors qu'en fait la somme de ses revenus
est consquente.
Impt gnral ou synthtique
Cest la solution inverse. Ici on prend en considration lensemble du revenu quels que soient
ses origines. Plus le revenu est important, plus le taux est lev. Ainsi la progressivit de
limpt est-elle possible de mme que sa personnalisation. Toutefois il nest plus possible
dinstaurer une discrimination. La solution est donc dans un systme mixte.
Impt mixte
La mixit peut rsulter de la superposition des deux systmes prcdents ou encore de la
combinaison de ceux-ci.
Limpt mixte par superposition
Cest sous cette forme quhistoriquement limpt sur le revenu est apparu.
En Grande-Bretagne : limpt sur le revenu a t instaur en 1842 sous la forme
cdulaire ( Income Tax ). Cinq types de revenus diffrents, taient distingus. En 1910 est
cre la Surtax : elle se superpose (sajoute) au prcdent elle est progressive (on prend en
compte la totalit du revenu).
En France, lorsque limpt sur le revenu sera instaur en 1917, ce sera sous la
forme dune taxe proportionnelle cdulaire taux unique. Plus tard on ajoutera une surtaxe
progressive sur la totalit du revenu fiscal dont le taux variait en fonction du montant du
revenu.
Limpt mixte par combinaison
Cest lactuel systme franais. Il nexiste quun seul impt gnral, mais afin dtablir plus
prcisment limpt on distingue entre les diffrents types de revenus (Salaires, BIC, BNC ,
etc...)

1.1.2. L'impt sur le capital

Le capital est une notion complexe quil faut prciser dans un premier temps. Rien dtonnant
dans ces conditions quelle soit lorigine de plusieurs modalits dimposition.
1.1.2.1. La notion de capital
Selon P.M. GAUDEMET, le capital est la richesse consolide dans le patrimoine du
contribuable. Derrire cette dfinition se cachent plusieurs formes de capitaux.
Les formes du capital
Il existe plusieurs catgories de capitaux :
Les capitaux immobiliers /mobiliers
Les capitaux immobiliers comme par exemple les immeubles, les forts sont plus facilement
imposables car il est difficile de les dissimuler physiquement. Ce qui nest pas le cas des
capitaux mobiliers comme lor, les crances. Dans ces conditions on comprend que le
premier type de capital ait t dabord impos.
Les capitaux productifs / les capitaux improductifs de revenus

Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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Certains capitaux produisent des revenus. Cest le cas des immeubles qui gnrent des loyers,
cest galement le cas des actions qui peuvent procurer des intrts etc Ces capitaux sont
donc plus facilement imposables que ceux qui ne procurent aucun revenu. Les bijoux, les
tableaux de matre, lor, ne rapportent rien leurs propritaires moins dtre vendus. Mais
dans ce cas le gain ventuel est exceptionnel et se traduit par la disparition du capital. Imposer
de tels capitaux est donc pour le moins plus dlicat.
La notion de capital est multiforme. Elle prsente pour cette raison des limites qui sont
difficiles tracer.
Les limites de la notion
Il est parfois dlicat de distinguer certains capitaux de certains revenus. La frontire entre
certains capitaux et certaines dpenses est tout autant difficile tracer.
Capital et revenu
On peut citer deux exemples :
La plus-value ralise lors de la vente dun immeuble est un capital
conomiquement parlant, mais en droit fiscal elle est apprhende comme un revenu.
La rente viagre est en en fait un capital qui a t constitu, mais qui est redistribu
sous forme de rente viagre donc priodiquement comme un revenu.
Capital et dpense
Certains biens sont ambivalents. Sagit-il de biens de consommation ou de bien en capital. Le
meilleur exemple que lon puisse donner est celui des automobiles ou dans une moindre
mesure des appareils mnagers. On peut considrer que ce sont des capitaux mais qui
samortissent trs vite (5 ans).
Le capital est donc une notion aux contours parfois flous. Nul ne stonnera dans ces
conditions que limposition du capital puisse se faire selon des modalits qui varient.

1.1.2.2. Les modalits de l'imposition du capital

Impt sur le capital et impt daprs le capital
Limpt sur le capital se traduit par un taux trs lev, suffisamment lev pour
que le contribuable soit oblig d'entamer son capital pour payer limpt.
Limpt d'aprs le capital se caractrise au contraire par un taux relativement
faible, infrieur au revenu du capital. Un tel impt ne menace donc pas lexistence du capital.
Une telle distinction est importante car elle trace les limites de limposition du capital, trop
leve, elle dtruit le capital, pas assez elle permet certains capitaux non productifs de
revenus dchapper limpt.
Impt rgulier et impt exceptionnel
Limpt rgulier cest par exemple limpt de solidarit sur la fortune (ISF). Dans
ce cas, limposition se fait chaque anne, cest donc la possession dun certain patrimoine qui
est impos.
Limpt exceptionnel : cest le cas des droits de succession ou encore des droits de
mutation. Limpt nest peru qu loccasion dvnements particuliers : la transmission du
capital que ce soit par succession ou par leffet de la vente.
Mais il existe des impts encore plus exceptionnels sur le capital. Ils sont lis des
vnements extrmement rares qui nont aucun lien avec le contribuable.

Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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Ainsi, en Allemagne aprs la premire guerre fut cr l impt du sacrifice pour, la
dtresse de lEmpire . Limposition du capital tait prvue pour une dure de 20 ou 30 ans.
De mme, en France aprs la seconde guerre mondiale, deux impts ont t mis en place. Le
premier frappait le patrimoine avec un tarif progressif (taux modr), le second, taxait
l'enrichissement depuis 1940, son taux tait beaucoup plus lourd. Cet impt devait
sanctionner les personnes qui staient enrichies pendant la guerre.

1.1.3. Limpt sur la dpense

Ici encore il faut prciser la notion avant daborder les diffrentes modalits de limposition.
1.1.3.1. La notion de dpense
On peut dfinir la dpense comme toute alination de richesse consentie par le contribuable
pour se procurer un bien ou un service. . Cest donc la richesse qui sort du patrimoine du
contribuable pour servir lachat de biens ou de services. Toutefois une question se pose :
faut-il distinguer les dpenses de consommation et les dpenses dinvestissement ? En
principe ne sont retenues que les dpenses de consommation. Mais certaines exceptions
doivent tre mentionnes. Ainsi, pour les particuliers, lachat dun immeuble est-il soumis la
TVA durant les cinq premires annes de son existence. Pass cette priode, lopration
relve des droits de mutation.
1.1.3.2. Les modalits de limposition de la dpense
Comme limpt sur le revenu, limposition de la dpense peut tre synthtique ou analytique.
Limpt analytique sur la dpense
Limpt analytique sur la dpense est celui qui ne frappe quune dpense dtermine. On peut
citer comme exemple les droits de consommation ou daccises (imposition de certains
produits tels que le vin, l'alcool, le tabac). On peut galement citer les droits de douane. Ces
impts analytiques sont en voie de disparition car ce sont des impts rels, seule compte la
chose achete et en aucune manire la personnalit ou les caractristiques de la personne qui
achte. Ces impts sont donc socialement aveugles.
L'impt synthtique sur la dpense
Il prend en considration lensemble de la dpense. Il sagit de ce que lon appelle les taxes
sur le chiffre d'affaire (TCA). L'impt synthtique sur la dpense peut tre partiellement
personnalis ce qui explique son dveloppement rcent. Limpt synthtique peut se prsenter
de diffrentes manires :
Limpt unique
Cet impt ne frappe quune fois la denre ou le produit ou le service. Il peut tre institu au
stade de la production comme au stade de la consommation sur le dtaillant par exemple. Il
est facile mettre en place, mais cest un impt dangereux pour le fisc, car sil nest pas pay,
il ne sera plus jamais rcupr.
En France on a prfr instituer des impts sur la consommation que sur la production. Ainsi
de 1917 1920 une taxe sur les paiements a-t-elle t mise en place. Par la suite de 1941
1966 une taxe locale a pu largement contribuer aux dpenses des communes.

Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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Limpt en cascade
Il intervient chaque stade du circuit de commercialisation dun produit. Il peut tre cumulatif
ou dductible.
Limpt en cascade cumulatif
Il sapplique chaque stade du circuit conomique. Limpt sajoute limpt. Le taux est
ncessairement bas. Il a lavantage de dcourager la fraude, dans la mesure o celle-ci ne
devient intressante qu la condition dtre rpte. Linconvnient dcisif et quun tel impt
ignore la neutralit fiscale dans la mesure o il pnalise les circuits longs. Cet impt existait
en Allemagne sous le nom dUmsatzsteuer jusquen 1968.
Limpt en cascade dductible
Il est galement pay chaque stade du circuit conomique mais le contribuable est en droit
de dduire de limpt quil doit, celui quil a pay en amont do lappellation de taxe sur la
valeur ajoute. Lavantage est de dcourager la fraude, mais aussi de servir la neutralit
conomique puisque le poids final de limpt est en effet identique quelle que soit la longueur
du circuit conomique. La TVA en est le meilleur exemple.

2.2. Lvaluation de la matire imposable

La matire imposable peut tre value, le plus souvent directement mais parfois
indirectement.

2.2.1. Lvaluation indirecte

La valeur de la matire imposable est suppose, ce nest en aucune manire la valeur relle. A
cette fin on utilise certains lments intermdiaires dapprciation. Deux mthodes peuvent
tre distingues.
L'valuation indiciaire
Dans cette mthode on utilise des lments extrieurs la matire imposable qui donnent une
ide de l'importance de celle-ci. Ce systme relativement ancien est maintenu uniquement
titre de sanction.
Un systme ancien : la contribution sur les portes et les fentres
Cet ancien impt frappait en ralit le capital foncier. La difficult rsidait dans lvaluation
du capital surtout dans une socit o lalphabtisation ntait pas dveloppe. Dans ces
conditions le nombre de portes et de fentre donnait une ide de limportance et donc de la
valeur de limmeuble. De plus, il tait relativement facile pour ladministration fiscale de
dnombrer elle-mme ces diffrents lments. Mais ce systme est arbitraire. Cest pourquoi
il ne subsiste qu titre de sanction
Un systme actuel : les signes extrieurs de richesse
Larticle 168 du CGI prvoit quen cas de disproportion marque entre le train de vie dun
contribuable et ses revenus, la base dimposition limpt sur le revenu est porte une
somme forfaitaire dtermine en appliquant certains lments de ce train de vie un barme
fix par le mme code.

Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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ELEMENTS DU TRAIN DE VIE
1. Valeur locative cadastrale de la rsidence principale, dduction faite de
celle s'appliquant aux locaux ayant un caractre professionnel
2. Valeur locative cadastrale des rsidences secondaires, dduction faite de
celle s'appliquant aux locaux ayant un caractre professionnel
3. Employs de maison, prcepteurs, prceptrices, gouvernantes :
-pour la premire personne ge de moins de 60 ans
-pour chacune des autres personnes
La base ainsi dtermine est rduite de moiti en ce qui concerne les
personnes employes principalement pour l'exercice d'une profession.
Il n'est pas tenu compte du premier employ de maison.
Il est fait abstraction du second employ de maison lorsque le nombre des
personnes ges de 65 ans ou infirmes vivant sous le mme toit est de quatre
au moins.
4. Voitures automobiles destines au transport des personnes

BASE
Cinq fois la valeur locative
cadastrale.
Cinq fois la valeur locative
cadastrale.
4 600
5 700

La valeur de la voiture neuve avec

abattement de 50 % aprs trois
ans d'usage.

Toutefois, la base ainsi dtermine est rduite de moiti en ce qui concerne

les voitures appartenant aux pensionns de guerre bnficiaires du statut des
grands invalides, ainsi qu'aux aveugles et grands infirmes civils titulaires de la
carte d'invalidit prvue l'article L. 241-3 du code de l'action sociale et des
familles.
Elle est galement rduite de moiti pour les voitures qui sont affectes
principalement un usage professionnel. Cette rduction est limite un seul
vhicule.
5. Motocyclettes de plus de 450 cm3

La valeur de la motocyclette
neuve avec abattement de 50 %
aprs trois ans d'usage.

6. Yachts ou bateaux de plaisance voiles avec ou sans moteur auxiliaire

jaugeant au moins 3 tonneaux de jauge internationale :
-pour les trois premiers tonneaux
-pour chaque tonneau supplmentaire :
-de 4 10 tonneaux
-de 10 25 tonneaux
-au-dessus de 25 tonneaux
Ce barme est quintupl pour les bateaux de plaisance battant pavillon d'un
pays ou territoire qui n'a pas conclu avec la France de convention d'assistance
administrative en vue de lutter contre la fraude et l'vasion fiscales.
Le nombre de tonneaux prendre en considration est gal au nombre de
tonneaux correspondant la jauge brute sous dduction, le cas chant, d'un
abattement pour vtust gal 25 %, 50 % ou 75 % suivant que la
construction du yacht ou du bateau de plaisance a t acheve depuis plus de
cinq ans, plus de quinze ans ou plus de vingt-cinq ans. Le tonnage ainsi
obtenu est arrondi, s'il y a lieu, l'unit immdiatement infrieure.
7. Bateaux de plaisance moteur fixe ou hors-bord d'une puissance relle d'au
moins 20 CV :
-pour les vingt premiers chevaux
-par cheval-vapeur supplmentaire
Toutefois, la puissance n'est compte que pour 75 %, 50 % ou 25 %, en ce qui
concerne les bateaux construits respectivement depuis plus de cinq ans,
quinze ans et vingt-cinq ans. Ce barme est quintupl pour les bateaux de
plaisance battant pavillon d'un pays ou territoire qui n'a pas conclu avec la
France de convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la
fraude et l'vasion fiscales.
8. Avions de tourisme : par cheval-vapeur de la puissance relle de chaque
avion
9. Chevaux de course gs au moins de deux ans au sens de la rglementation
Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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concernant les courses :
-par cheval de pur-sang
-par cheval autre que de pur-sang et par trotteur
10. Chevaux de selle : par cheval g au moins de deux ans compter du
second cheval
11. Location de droits de chasse et participation dans les socits de chasse

12. Clubs de golf : participation dans les clubs de golf et abonnements pays
en vue de disposer de leurs installations

4 600
2 700
1 370
Deux fois le montant des loyers
pays ou des participations
verses lorsqu'il dpasse 4 600 .
Deux fois le montant des sommes
verses lorsqu'il dpasse 4 600 .

L'valuation forfaitaire
La mthode forfaitaire consiste valuer les bases individuelles de limposition partir dun
ou plusieurs lments considrs comme rvlateur de celle-ci parce qutant en relation
directe avec la matire imposable.
Le forfait lgal
Dans ce forfait, les lments dapprciation sont fixs par la loi. Cest le cas en matire de
bnfices agricoles. En ce domaine et pour les petites exploitations, le bnfice forfaitaire est
dtermin, par hectare, pour chaque catgorie ou chaque nature d'exploitation, daprs la
valeur des rcoltes leves. (article 64 du CGI).
Le forfait conventionnel
Il sagit dun accord entre ladministration fiscale et le contribuable. Jusquen 1998 existait en
matire de bnfices non-commerciaux un systme dit de lvaluation administrative qui en
tait une illustration. De mme en matire de bnfices industriels et commerciaux existait un
tel systme. En cas daccord entre le contribuable et ladministration le forfait tai valable
pendant deux ans en matire de BIC et un an pour les BNC. En cas de dsaccord les parties
sadressaient la Commission Dpartementale des Impts Directs (CDID).
L'valuation directe
Elle est fonde sur une valuation par le contribuable, mais elle suppose la possibilit pour
ladministration fiscale, a posteriori, dapprcier la justesse de la dclaration.
L'valuation par le contribuable : la dclaration
La dclaration est le procd de droit commun de constatation et dvaluation de la matire
imposable. Son extension sest faite progressivement quasiment tous les impts.
Le contribuable doit fournir au fisc les renseignements ncessaires ltablissement de
lassiette (montant du revenu, charges de familles, charges dductibles). La rglementation est
prcise : son dpt est obligatoire, dans un certain dlai. Mme si la dclaration est toujours
prsume exacte, elle joue le rle de moyen de preuve opposable ladministration fiscale et
au contribuable.
Le dclarant est celui qui est prsum le mieux connatre le montant de la matire imposable.
Du fait de linterprtation des dclarations, il a intrt tre exact. Cette mthode peut tre
une source de complexit pour le contribuable qui ne peut pas matriser lensemble de la
lgislation fiscale. Pour ladministration au contraire elle allge ses obligations dans loptique
de prsomption dexactitude.
Le contrle par l'administration
Dans la mesure o la dclaration repose sur les informations communiques par contribuable,
il est ncessaire pour ladministration fiscale de les vrifier. Ce contrle met en uvre deux
pouvoirs.
Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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Le pouvoir dinvestigation
Il sexerce sur deux modes : la demande de renseignements et la recherche de
renseignements
- La demande de documents et de renseignements
Ladministration fiscale a le droit de demander que certains documents lui soient
communiqus. Ce peuvent tre des documents dtenus par le contribuable (documents
comptables) mais aussi par des tiers et qui concernent le contribuable. En cas de refus de
communication, le contribuable encourt une amende ou mme des poursuites.
Elle peut galement en dehors de la production de tout document faire une demande gnrale
de renseignement qui peut prendre plusieurs formes.
- La demande de renseignement informelle : il sagit de toute demande faite par le
fisc qui ne repose sur aucun fondement textuel. Le contribuable nest pas tenu de rpondre et
son refus nest pas sanctionn.
- La demande dclaircissement : elle ne concerne que limpt sur le revenu mais peut
porter sur nimporte quel point de cet impt.
- La demande de justification : elle concerne les situations de familles, toute charge
retranche du revenu global.
Les deux dernires procdures sont rglementes. Le contribuable a 30 jours pour fournir sa
rponse ; un nouveau dlai de deux mois est ouvert en cas de rponse insuffisante. Le dfaut
de rponse peut entraner une taxation doffice.
- La recherche de renseignements
Elle se traduit par le droit de visite et les perquisitions fiscales. A lorigine, cette recherche de
renseignements ne sexerait quen matire de contribution indirecte. Ce droit de visite a t
tendu, en 1984, aux impositions directes et taxes sur le chiffre daffaire. Le juge est prsent
tout au long de la procdure.
Le pouvoir de vrification
Il se traduit par deux procdures
- La vrification de comptabilit
Cest un contrle de lexactitude et de la sincrit des dclarations souscrites par le
contribuable au moyen de leur comparaison avec le contenu des critures comptables . Il
permet un examen critique sur place des documents et des critures.
- Lexamen contradictoire de lensemble de la situation fiscale personnelle
Cest lensemble des oprations ayant pour but de vrifier la sincrit des dclarations
globales au titre de limpt sur le revenu . Il sagit de ce que lon appelle couramment un
contrle fiscal.

2. LA LIQUIDATION DE L'IMPOT
Liquider limpt revient en calculer prcisment le montant. A cette fin on applique
gnralement le taux la base que lon vient justement dtablir. Toutefois dautres lments
de ce que lon appelle le tarif de limpt interviennent galement.

2.1. Le taux de l'impt

Le plus souvent le taux de limpt est un taux ad valorem cest dire un pourcentage que
lon va appliquer la base. Mais il existe, sagissant de certains impts comme les droits
Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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LES FONDAMENTAUX DE LA FISCALITE

daccises, des taux spcifiques qui sexpriment par une valeur en euros par quantit de
marchandise ou de produit vis.
Deux problmes se posent sagissant du taux ad valorem : celui de sa dtermination et celui
de son adaptation.

2.1.1. La dtermination du taux

On peut dterminer le taux en relation avec le produit de limpt ou en relation avec la
matire imposable.
2.1.1.1. Taux et produit de l'impt
Selon que le taux de limpt est dtermin et donc connu avant ou aprs le produit de limpt
cest dire ce quil rapporte, on a affaire un impt de quotit ou un impt de rpartition.
Limpt de rpartition
Dans ce type dimpt on fixe dabord le montant attendu du prlvement. Celui-ci tant
connu, on peut le rpartir entre les contribuables. Le taux peut alors tre calcul.
Ce type dimpt a aujourdhui disparu. Il correspond un systme archaque. Il tait
notamment utilis sous lancien rgime ou plus prs de nous dans le cadre de la fiscalit
directe locale : les quatre vieilles taient rparties entre les communes, lintrieur des
communes on rpartissait entre les contribuables, en fonction des bases des impts.
Ce systme permettait de compter sur des rentres fiscales sres. Evidemment, il ne brillait
pas par sa justice. Et cest pourquoi il a t abandonn. Aujourdhui, les impts sont tous des
impts de quotit.
Limpt de quotit
Dans ce type dimpt le taux est fix dabord. Ensuite, il est appliqu la base imposable.
Enfin, on connat le produit de limpt. Le taux est donc ici une cause et non pas une
consquence.
2.1.1.2. Taux et montant de la matire imposable
Limpt peut tre proportionnel la matire imposable ou progressif par rapport celle-ci.
Limpt proportionnel
Cest un impt dont le taux est constant quel que soit le montant de la matire imposable. Ce
type dimpt est apparu le premier. Il ralisait une justice arithmtique. Aujourdhui, limpt
proportionnel reste en vigueur notamment en matire dimpt sur la dpense. Il a mme
tendance se dvelopper puisque la CSG et les autres contributions sociales cres
rcemment adoptent le taux proportionnel.
Limpt progressif
Limpt progressif est celui dont le taux slve avec laugmentation de dimension de la
matire imposable. Il ralise une galit relle et non plus arithmtique. Lide du taux
progressif est apparue avec Montesquieu qui souhaitait imposer plus le superflu que le
ncessaire, mais cest surtout Condorcet qui expose lide moderne de limpt progressif.
Raymond FERRETTI, Matre de confrences des Universits, novembre 2013

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Cependant, il faudra attendre 1901 pour voir apparatre dans la fiscalit franaise un tel type
de taux dans les droits de succession. Ensuite cette technique sera applique limpt sur le
revenu. On peut distinguer deux sortes de progressivit.
La progressivit par classe ou globale
La matire imposable est dcoupe en plusieurs classes. Chacune de ces classes est impose
un taux propre qui augmente avec la matire imposable. Ainsi, par exemple, pour le revenu
compris entre 0 et 100, le taux sera de 5 %, de 100 500 il sera de 10 %, de 500 1000 il
slvera 15 % etc Ce systme est simple, mais il introduit une certaine injustice aux
limites des diffrentes classes. Puisque dans notre exemple, quand le contribuable A qui
dclare un revenu de 99 paye un impt de 4,95, le contribuable B qui lui a peru un revenu de
101 va payer un impt de 10,1 soit pratiquement le double. Il sagit donc dune progressivit
par palier. Lamlioration du systme dbouche sur la progressivit par tranche
La progressivit par tranche

Taux applicables aux revenus 2012 (impt 2013)

jusqu 5 963
de 5 963 11 896
de 11 897 26 420
de 26 421 70 830
de 70 831 149 999
plus de 150 000

0%
5,5 %
14 %
30 %
41 %
45 %

Dans ce cadre, un revenu de 15 000 va tre dcoup en plusieurs tranches. De 0 5 963

le taux est 0, cest un abattement. De 5 963 11 896 on va appliquer le taux de 5,5 %, de
11 897 15000 on appliquera le taux de 14 %, ce qui fait :

2.1.2. L'adaptation du taux

Une fois le taux dtermin on va gnralement ladapter la situation du contribuable, cest
ce que lon appelle la personnalisation ou alors on ladaptera la matire imposable cest la
discrimination.
2.1.2.1. La personnalisation de l'impt
Tenir compte de la personne du contribuable cest prendre en considration sa situation
familiale. Lamnagement familial de limpt peut tre ralis de diffrentes manires.
Le quotient conjugal
Ce systme est employ aux tats-Unis o il est couramment dnomm le cadeau de
mariage de lOncle Sam . Son mcanisme est le suivant : le revenu imposable du mnage est
divis en deux parts. Le barme progressif de limpt est appliqu chaque part; le montant
de limpt d par le mnage se calcule en multipliant par deux le rsultat obtenu. Les couples

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sont ainsi avantags par rapport aux clibataires mais on ne tient pas compte du nombre
denfants. Ce dfaut est corrig dans le systme du quotient familial.
Le quotient familial
Lide de base dans ce systme appliqu en France est de proportionner limpt aux
possibilits de consommation de toutes les personnes entre lesquelles se partage le revenu
global d'un foyer fiscal.
Le contribuable se voit accorder un nombre de parts proportionnel au nombre de personnes
dont il a la charge. Le revenu global du foyer est divis par le nombre de parts ensuite on
applique ce quotient le barme progressif de l'impt. La multiplication du rsultat obtenu
par le nombre de parts donne la cotisation dimpt que doit le contribuable.

2.1.2.2. La discrimination de l'impt

Cest ladaptation du taux la matire imposable et non plus au contribuable. Deux sortes de
discriminations peuvent tre distingues.
La discrimination au sein dun mme impt
La TVA donne un bon exemple de cette mthode puisque dans le cadre dun mme impt
coexistent plusieurs taux. Chacun de ces taux frappant un certain type de marchandises. Ainsi,
le taux rduit de 5.5 % s'applique-t-il essentiellement aux produits de premire ncessit,
alors que le taux normal de 20 % sapplique toutes les oprations imposables pour lesquelles
aucun autre taux nest prvu.
La discrimination au sein du systme fiscal
Il peut arriver quune mme base soit frappe par deux taux diffrents dans le cadre formel de
deux impts diffrents. Ctait le cas dans limpt sur le revenu des personnes physiques
jusquen 1971 ou une taxe complmentaire frappait certains revenus non salariaux.

2.2. Les autres lments du tarif

On peut corriger limpt en sattaquant sa base ou plus simplement, en sen prenant la
cotisation fiscale.

2.2.1. Les corrections de la base de limpt

2.2.2.1. Les abattements
Labattement est une exonration de la partie la plus basse du revenu ou de manire gnrale
de la base. Elle est sense correspondre la partie du revenu absolument ncessaire pour
subsister.
2.2.2.2. Les dductions
Ce sont des sommes que lon soustrait du revenu imposable pour des raisons le plus souvent
de justice fiscale. Ainsi, la dduction des frais professionnels permet-elle de nimposer que la
partie du revenu dont on dispose rellement. La rfaction ou rduction des 20% qui est
accorde aux salaris permet de corriger une ingalit : les autres contribuables peuvent plus
facilement dissimuler leurs revenus et donc payer moins dimpts.
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Les dductions constituent galement un instrument dinterventionnisme fiscal. La dduction
de certaines dpenses, comme celles lies aux conomies dnergie, favorise bien sr les
conomies en question. Mais, comme la dduction est applique au revenu dpenses gales
mais revenus diffrents, le cadeau fiscal ne sera pas le mme. On est donc en prsence
dune injustice que lon peut viter en corrigeant non plus la base de limpt, mais la
cotisation fiscale elle-mme.

2.2.2. Les corrections de la cotisation fiscale

Elles ont comme objet non pas la base de limpt, mais la cotisation dimpt.
2.2.2.1. Les rductions
Elles sont destines le plus souvent encourager certaines dpenses dordre personnel
engages par les contribuables. Cest le cas par exemple : des cotisations verses un
syndicat ou encore des investissements dans les DOM-TOM.
Elles sappliquent sur le montant de limpt calcul suivant le barme progressif et aprs
plafonnement ventuel des effets du quotient familial et imputation de la dcote. Ces
rductions dimpt ne peuvent donner lieu remboursement.
2.2.2.2. Les dcotes et exonrations
La dcote est un mcanisme qui permet de rduire, voire dannuler limpt. Cest le cas en
matire dimpt sur le revenu o les cotisations infrieures 1016 aprs le plafonnement du
quotient familial sont bnficiaires dune dcote. Son montant est gal la diffrence de la
moiti de 1016 (508 ) et de la moiti du montant d'imposition brut.
Lexonration quant elle dispense totalement dimpt sous certaines conditions fixes par la
loi. Ainsi les entreprises nouvelles dans les zones damnagement du territoire sont-elles
exonres de limpt sur les bnfices.

3. LE RECOUVREMENT DE L'IMPOT
Il sagit de lensemble des oprations tendant obtenir le paiement de la dette fiscale.

3.1. Les oprations de recouvrement

Trois questions fondamentales se posent : qui procde au recouvrement, jusqu quand peuton intervenir et enfin comment procde-t-on ?

3.1.1. L'auteur du recouvrement

Plusieurs systmes sont possibles et ont dailleurs t appliqus.

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3.1.1.1. La collecte
Cest le plus ancien des systmes. En effet, il a t utilis sous lancien rgime pour le
recouvrement de la taille. Les collecteurs de limpt taient des contribuables dsigns par les
autres contribuables pour recouvrer limpt.
Aujourdhui, le systme de la collecte est appliqu la TVA puisque ce sont les assujettis
limpt qui sont chargs de ltablir et de le recouvrer. Chaque mois, ils versent aux
comptables publics la TVA collecte diminue de la TVA quils ont eux-mmes paye sur les
marchandises et les services ncessaires la fabrication de leurs produits.
Le prlvement (ou retenue) la source relve galement de la collecte puisquil consiste
faire prlever le montant de limpt par un tiers payeur, le plus souvent l'employeur ou le
banquier, au moment du versement au contribuable des revenus sur lesquels porte l'impt. Ce
systme est appliqu la Contribution sociale gnralise (CSG).

3.1.1.2. La ferme
Ce systme est lui aussi trs ancien. Il tait pratiqu sous la monarchie. Un financier, le
Fermier, sengageait verser au Trsor le montant de limpt. En change, il disposait du
droit rgalien de recouvrer limpt.
Lavantage du systme tait quil librait lEtat de toute proccupation de recouvrement et
mme dassiette et de liquidation. Ladministration de lpoque naurait pas t en mesure de
le faire. Mais ce systme tait coteux puisque la rmunration du Fermier tait de lordre de
20 % du produit de limpt recouvr. Lcotaxe sera galement recouvre selon ce systme, si
toutefois elle est maintenue.
3.1.1.3. La rgie
Cest le systme dans lequel lEtat lui-mme assure le recouvrement de limpt. Depuis la
fusion Impt/Trsor deux rseaux de comptables ont t runis. Les comptables du Trsor et
les comptables des Impts ne forment plus quun seul rseau celui qui relve de la Direction
gnrale des finances publiques. Ce sont ces comptables qui procdent au recouvrement de
des impts directs et indirects, dEtat ou locaux. Seuls les comptables des douanes nont pas
t intgrs dans ce nouveau rseau. Ils recouvrent certains droits indirects.

3.1.2. La prescription du recouvrement

3.1.2.1. Dure
Selon larticle L-274 du Livre de procdure fiscale, les comptables publics qui nont fait
aucune poursuite contre un contribuable retardataire pendant quatre annes conscutives,
partir du jour de la mise en recouvrement du rle perdent leur recours et sont dchus de tous
droits et de toute action contre ce redevable.
Cette prescription du recouvrement ne doit pas tre confondue avec le dlai de rptition
pendant lequel, les omissions totales ou partielles constates dans lassiette de limpt, les
insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d'imposition peuvent tre rpares par
ladministration des impts ou par ladministration des douanes et droits indirects. Ce droit
de reprise ou de rptition de ladministration des impts s'exerce jusqu la fin de la
troisime anne qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due.
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3.1.2.2. Interruption
Mais ce dlai de quatre ans peut tre prescrit, sil est interrompu par tous actes comportant
reconnaissance de sa dette de la part du contribuable et par tous autres actes interruptifs de la
prescription comme la notification de redressements ou un avis tiers dtenteur.

3.1.3. La procdure du recouvrement

La procdure se dcompose en deux phases.
3.1.3.1. La mise en recouvrement
Elle prend des formes diffrentes selon quil sagit dimpts tablis par voie de rle ou non.
La mise en recouvrement des impts tablis par voie de rle
Le rle est une liste des contribuables passibles de limpt comportant pour chacun deux la
base d'imposition, la nature des contributions, le taux dimposition et le montant des
cotisations. Cette liste est dresse par le directeur dpartemental des finances publiques au vu
des lments fournis par les services d'assiette.
Les rles donnent lieu la dlivrance davis dimposition au contribuable. Cet avis
dimposition prcise, le total des sommes acquitter, les conditions dexigibilit ainsi que la
date de mise en recouvrement et la date limite de paiement.
Les impts directs sont, dune manire gnrale, exigibles trente jours aprs la date de la mise
en recouvrement du rle.
En cas de retard dans le paiement, une majoration de 10 % est applicable aux sommes
impayes, une lettre de rappel donnant un dernier dlai au contribuable. Si la lettre de rappel
na pas t suivie de paiement, le comptable public peut engager des poursuites.
La mise en recouvrement des autres impts
Si limpt est peru sans rle nominatif (TVA, ISF), le paiement seffectue volontairement
par le contribuable aprs avoir calcul le montant de limpt. Ce nest que si le contribuable
omet ou paie insuffisamment que ladministration sera amene tablir un titre de perception
quelle rendra excutoire : lavis de mise en recouvrement. En cas de non-paiement, une mise
en demeure est envoye au contribuable. Cest lacte par lequel ladministration fait
sommation au dbiteur de se librer. Aprs l'expiration d'un dlai de vingt jours, les poursuites
pourront tre engages.
3.1.3.2. Le recouvrement forc ou les poursuites
Le premier acte de poursuite : le commandement
Il sagit dun acte de poursuite par lequel le dbiteur est somm de payer sa dette. Il nexiste
quen matire dimpts directs.
Le commandement ne peut tre notifi que vingt jours aprs la lettre de rappel. Il indique le
titre autorisant les poursuites, le montant de la somme payer et lordre de payer la somme
rclame sous peine dy tre contraint par les voies de droit.
Les poursuites ont lieu par ministre dhuissier de justice ou sont effectues par les agents
huissiers du Trsor faisant fonction dhuissier de justice pour les contributions directes.

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Les frais de poursuites, la charge des contribuables, s'lvent 3 % du montant du dbet
avec un minimum de perception de 7,50 .
Les autres actes de poursuites
Si le commandement de payer ne donne aucun rsultat, plusieurs actes de poursuite sont
possibles.
La saisie-vente
Elle a pour objet de mettre les biens mobiliers corporels du dbiteur, sous main de justice.
Elle est opre par les huissiers du Trsor ou les huissiers de justice et ne peut, en principe,
avoir lieu que huit jours aprs la signification du commandement.
La saisie des rmunrations
La procdure s'applique, aux sommes dues titre de rmunration toutes les personnes
salaries ou travaillant quelque titre ou en quelque lieu que ce soit, pour un ou plusieurs
employeurs.
Lavis tiers dtenteur
L'avis tiers dtenteur est un acte de procdure qui permet au comptable, sur simple
demande, dobliger un tiers lui verser, sur les fonds dont il est dpositaire, dtenteur ou
dbiteur l'gard d'un redevable, les impts dus par ce dernier.
La contrainte
Cest la possibilit de faire incarcrer le contribuable. Mais les hypothses dans lesquelles
cela est possible sont extrmement rares.

3.1.4. L'objectif du recouvrement : le paiement

Ici encore se posent trois questions simples qui, quand, comment ?
3.1.4.1. Le contribuable et le redevable
Le contribuable
Le contribuable est celui au nom de qui la dette dimpt a t juridiquement tablie, cest
celui qui supporte juridiquement le poids de limpt, mme sil peut en dcaler une partie sur
dautres.
Le redevable
Le redevable est celui qui le fisc peut rclamer la dette dimpt. Le plus souvent, le
contribuable et le redevable ne font quun, mais pas toujours. La distinction a un intrt dans
deux hypothses : la solidarit financire et les tiers dtenteurs.
La solidarit financire
Elle rend le rle excutoire non seulement contre le contribuable, mais encore contre ses
reprsentants ou ayants cause . Elle est prvue par la loi.
La solidarit financire peut tre fonde sur lexistence de liens familiaux. Ainsi chacun des
poux vivant sous le mme toit est solidairement responsable du paiement de la taxe
d'habitation et de l'impt sur le revenu. En cas de dcs du contribuable, le recouvrement de
ses impts peut tre poursuivi sur ses hritiers et lgataires.
Les tiers dtenteurs
En application des articles L-262 du Livre de procdure fiscale, lAdministration peut par avis
tiers dtenteur apprhender, entre les mains de tiers, les deniers que ceux-ci dtiennent du
chef du contribuable.

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3.1.4.2. La date du paiement
Le paiement peut tre comptant, diffr, anticip.
Le paiement comptant
Dans certains cas, il y a simultanit entre le fait gnrateur de limpt et son paiement : cest
le systme des droits au comptant (TVA, ).
Le paiement diffr
Le paiement peut tre diffr : sil y a un dlai entre la connaissance par ladministration de la
matire imposable et le paiement. Cest le cas pour les successions o le paiement peut tre
fractionn. Cest galement le cas lorsque le fisc accorde un sursis de paiement. Enfin pour
tous les impts tablis par voie de rle le paiement est diffr. Il en va ainsi de limpt sur le
revenu dont le paiement est exig lanne suivant la perception des revenus imposs.
Le paiement anticip
Le paiement peut tre anticip : les tiers provisionnels pour limpt sur le revenu, en sont un
bel exemple de mme que la mensualisation pour le mme impt.
3.1.4.3. Les modes de paiement
Le paiement en numraire
Limpt est en principe payable en argent. Cest ce que rappelle larticle 1680 du CGI :
Les impts et taxes viss par le prsent code sont payables en argent, dans la limite de
3000 , la caisse du comptable charg du recouvrement, ou suivant les modes de paiement
autoriss par le ministre charg du budget ou par dcret .
Les autres modes de paiement
Sont galement accepts les effets bancaires (chques bancaires ordinaires , chques de
voyages, ordres de virement).
Le prlvement automatique est galement admis pour le paiement mensuel de l'impt (impt
sur le revenu, impts directs locaux).
De plus le tlrglement a t mis en place.
Enfin, le paiement des droits de mutation par dcs peut tre effectu en valeurs du Trsor
dans la proportion fixe respectivement par le conseil dadministration de la caisse autonome
de gestion des bons de la dfense nationale, dexploitation industrielle des tabacs et
damortissement de la dette publique et par arrt du ministre de lconomie et des finances.
De plus, larticle 1716 bis du CGI a admis la dation en paiement des droits de succession. Elle
se traduit par la remise duvres dart, de livres, d'objets de collection, de documents, de
haute valeur artistique ou historique ou dimmeubles situs dans les zones d'intervention du
Conservatoire de lespace littoral et des rivages lacustres au Trsor. Cette procdure
exceptionnelle de rglement des droits est subordonne un agrment. La dcision
dagrment fixe la valeur libratoire quelle reconnat aux biens offerts en paiement. La dation
en paiement nest parfaite que par lacceptation par lintress de cette valeur.
Linterdiction de la compensation

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Lorsque deux personnes se trouvent dbitrices lune envers lautre, il sopre entre elles une
compensation qui teint les deux dettes. Cest ce que prvoit le Code civil. En droit fiscal le
principe est inverse.
Les contribuables ne peuvent invoquer en leur faveur la compensation entre leur dette fiscale
et une crance sur le Trsor.
Cette interdiction a plusieurs fondements.
Dabord, le principe de luniversalit budgtaire interdit toute compensation entre dpenses et
recettes (rgle du produit brut). Ensuite, cela supposerait lexcution force sur les dettes des
collectivits publiques.

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