Vous êtes sur la page 1sur 154

FACULTE DES SCIENCES ECONOMIQUES, COMMERCIALES

ET
DES SCIENCES DE GESTION DJILALI LIABES
SIDI BEL ABBES

DEPARTEMENT COMPTABILITE ET FINANCE


MEMOIRE DE FIN DE CYCLE EN VUE DE
L’OBTENTION DU DIPLOME DE MASTER ACADEMIQUE
Spécialité : Finance et Comptabilité
Option : ACF
Sujet :

L’IMPACT DERRIERE L’APPLICATION


DES NORMES IPSAS ET LE ROLE DU
COMMISSAIRE AUX COMPTES

Réalisé par : Sous la bienveillance :


Mlle. DJEZIRI Zoulikha Mr. BACHOUNDA Rafik

Promotion : 2018-2019
« Construire les services publics
pourrait être la meilleure façon de
faire l’histoire sans avoir besoin
d’un fusil ou d’être président ».
D. Wynot
La réalisation de ce mémoire a été possible grâce au concours de
plusieurs personnes à qui je voudrais témoigner toute ma gratitude.

Je voudrais tout d’abord adresser toute ma reconnaissance au directeur de


ce mémoire, Mr BACHOUNDA Rafik, pour sa patience, sa disponibilité et
surtout ses judicieux conseils, qui ont contribué à alimenter ma réflexion.

Je désire aussi remercier les professeurs de l’université de DJILALI


LIABES et plus particulièrement Mr DJEMIL Abdeldjalil, qui m’ont fourni
les outils nécessaires à la réussite de mes études universitaires.

Je voudrais exprimer ma reconnaissance envers les amis et collègues qui


m’ont apporté leur soutien moral et intellectuel tout au long de ma démarche.

Un grand merci à Mr FELA AYACHI pour ses conseils, ils ont


grandement facilité mon travail.

Enfin, je tiens à témoigner toute ma gratitude à ma famille et


spécialement à mes parents pour leur confiance et leur soutien inestimable.
Je tiens à remercier tout particulièrement et à témoigner toute ma
reconnaissance à

Mr. AIDER KAMEL

SECRETAIRE GENERAL DU CNC

Pour l’expérience enrichissante et pleine d’intérêt qu’il ma fait


vivre durant mon stage au sein de son établissement, pour son accueil, la
sympathie, le professionnalisme dont il fait preuve, et la confiance qu’il
m’a accordé dès mon arrivée au Conseil National de la Comptabilité, pour
m’avoir intégré rapidement ; pour le temps qu’il m’a consacré tout au
long de la période de stage, sachant répondre à toutes mes interrogations ;
sans oublier sa participation au cheminement de ce travail.
Je dédie ce travail au Ministère Des Finances
Aussi que je dédie ce travail qui n’aura jamais pu voir le jour
sans les soutiens indéfectibles et sans limite de mes chers parents qui
ne cessent de me donner avec amour le nécessaire pour que je
puisse arriver à ce que je suis aujourd’hui. Que dieux vous protège
et que la réussite soit toujours à ma portée pour que je puisse vous
combler de bonheur.
Sans oublier :
Mon frère, ma sœur mon beau-frère et leur famille.
Tous mes amis, mes collègues et tous ceux qui m’estiment.
INTRODUCTION GENERALE
Introduction générale

INTRODUCTION GENERALE
A l’ère de la mondialisation, de la dérèglementation et de la libération financière,
survenue suite aux nombreuses perturbations et crises économiques qu’à connue le
monde actuel, certaine fragilité des systèmes de la comptabilité publique de beaucoup de
pays dont principalement des pays en voie de développement c’est laissé apparaitre.

La comptabilité publique classique, qui est axée sur le budget et vise


essentiellement à assurer l’observation des obligations juridique, s’avère inapproprié pour
faire face aux nombreux défis de la gouvernance publique qui se résident dans
l’harmonisation de ses systèmes et l’amélioration de la qualité de l’information produite
fiables et comparables, devenu essentiel pour les institutions publiques.

Afin de répondre aux besoins, des reformes importantes ont par conséquence été
mise en œuvre en vue de mettre au point un système de comptabilité publique qui soit
plus instructif et plus utile dans le cadre du processus décisionnel et imputabilité.

La principale réforme mise en œuvre dans ce système a été d’introduire la


comptabilité d’exercice qui produit des informations beaucoup plus nombreuses et de
meilleures qualités, améliorant implicitement la transparence. C'est dans ce contexte que
s'inscrit la décision prise de se référer aux normes de comptabilité publiques
internationales (IPSAS), Où les établissements publics devront présenter leurs comptes
selon ce référentiel comptable, inspiré des normes de comptabilité IAS / IFRS applicable
aux sociétés privées avec toutefois les normes US GAAP comme alternative.

Au-delà d'un changement de la présentation des comptes publics, c'est bien


l'ensemble du processus de production des informations financières des entités
concernées qui en sera bouleversées.

A cet égard, Quelle serait l’incidence derrière l’adoption et l’application de la


nouvelle réforme du système comptable public aux pratiques comptables internationales ?
Cette problématique découle sur d’autres questions secondaires, à savoir :
 Quel sont les différentes définitions et concepts du secteur proprement dit et le service
public ?
 Quelle sont les caractéristiques les IPSAS ?
 Où se positionne-t-elle, donc, l’Algérie en matière de cette réforme ?
 Comment se présentent-ils ces travaux ?
 Comment réagira-t-il le corps professionnel de la comptabilité ?

2
Introduction générale

Nous avons formulé les hypothèses suivantes afin de répondre à ces questions :
• Hypothèse1 : la réforme directe de la comptabilité publique englobe la réforme de
plusieurs domaines.
• Hypothèse 2 : la modernisation du système de comptabilité publique nécessite une
harmonisation avec les besoins de la comptabilité publique moderne.
• Hypothèse 3 : l’adoption des nouvelles normes pourrait apporter un ensemble
d’avantages aux Etablissement désirant son application.
• Hypothèse 4 : l’adoption repose essentiellement sur le respect d’une bonne
démarche de mise en place
• Hypothèse 5 : la réussite de la transaction vers un système de comptabilité public
international nécessitera le travail d’une équipe qualifié qui se réfèrera de
l’expérience internationale antérieure.
Approche méthodologique
Pour tenter de répondre à ces interrogations, en plus des recherches
bibliographiques effectuées, nous avons été amenés, à effectuer un stage pratique d’un
mois au sein du ministère des finances, auprès du conseil national de la comptabilité.
Structure du mémoire
Dans le cadre de notre cursus portant sur l’audit comptabilité et finance, il a été
plus intéressent d’orienter notre étude vers un sujet d’actualité et d’une ampleur
gouvernementale qui traite l’impact derrière l’application des normes IPSAS au sein des
établissements publics on démontrant le rôle des professionnels de la comptabilité.

A la lumière de ce qui a été évoqué, notre travail sera divisé en trois chapitres. Le
premier chapitre définira le secteur et le service public ainsi que son administration et
organisation qui traite des considérations générales, définition des concepts clés pour
fixer le lecteur sur les notions de base de notre étude. Le deuxième chapitre aborde la
normalisation et les normes IPSAS. En fin de compte le troisième chapitre constitue le
cas pratique, comportant des propositions de démarche d’adaptation d’un référentiel
international au système de la comptabilité public Algérien.

3
CHAPITRE 01 :

LE SECTEUR PUBLIC ET LE
CONTEXTE ALGERIEN
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

INTRODUCTION CHAPITRE 01

Le concept de service public relève, de l’ordre de l’évidence. Dans toute société, on


trouve un ensemble d’activités considérées comme étant d’intérêt commun et devant être,
à ce titre, prises en charge par la collectivité : le service public évoque cette sphère des
fonctions collectives, nécessaires à l’existence même du social. Faisant écho aux thèmes
du « Bien commun », de l’« Intérêt général », de l’« Utilité publique », avec lesquels elle
forme une configuration idéologique complexe, la notion a donc des racines anciennes et
apparaît comme inhérente à l’organisation des sociétés modernes. Néanmoins, cette
banalisation n’est qu’apparente. Le vocable de « service public » n’est qu’un des modes
possibles de désignation de cette sphère des fonctions collectives : on parlera ailleurs de
Public Utilities, ou encore de « services d’intérêt général » ; et ces expressions renvoient
à chaque fois à des contextes sociopolitiques différents.

A cet égard le présent chapitre porte sur les principaux caractéristique symbolise
d’administration du service public

5
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

SECTION N° 01 : LE SECTEUR PUBLIQUE

1. Définition du secteur publique :

L’aspect juridique n’a apporté aucune définition précise de la notion de secteur


publique. Par ailleurs, de manière générale il peut être défini comme le secteur regroupant
toutes les activités économique et sociales prises en charge par les administrations ou les
entreprises publique et sociale.

C’est aussi un « Ensemble d’institutions, de structures, d’établissements, de moyens


et de ressources déployés par les organes de l’État pour assurer la mission de gestion de
la sphère publique ».

Le secteur public comprend trois composantes :

- Les administrations, qui prennent en charge des activités d’intérêt


général (Ministères, collectivités, établissements, offices, entreprises dont le budget est
alimenté par des ressources publiques) ;

- Les entreprises publiques économiques, dans lesquelles une


personne publique détient la majorité du capital, et dont les choix peuvent différer de ceux
des entreprises privées. Leur mode de fonctionnement est proche de celui des entreprises
privées (exp : EPE) ;

- Les établissements publics administratifs chargés du Services


sociale, qui assument la gestion des grandes politiques sociales de la nation.

2. Les caractéristiques des établissements publics :


On peut les schématisés comme suite :

Figure 1 : structuration des établissements publiques1

1
Production du chercheur
6
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

2.1 Les établissements à caractère administrative :

Dans l’absence de définition précise de ce type d’établissement, de manière


générale, les établissements publique à caractère administrative sont des organismes de
droit publique disposant d’une certaine autonomie administrative et financière afin de
remplir une mission d’intérêt générale , sous la notoriété de l’état ou d’une collectivité
territoriale

2.2 Les établissements publics :

Selon la loi 88-01 du 02 janvier 1988 portant sur l’orientation des établissements
publique ; Un établissement public est une personne morale qui relève du droit
commercial et dispose d'une autonomie administrative et financière dans le but
d’accomplir une mission d'intérêt général. Cette mission qui est définie de manière
précise s'exerce sous l’influence de la collectivité publique dont dépend l'établissement
public : l'Etat pour un établissement public national ou une collectivité territoriale pour
un établissement public local. L'entité de rattachement de l'établissement public ne
détermine pas sa zone d'action. Ainsi, un établissement public local peut avoir un champ
d'action au niveau national.

L'autonomie financière d'un établissement public est assurée par un budget propre
qui peut être constitué de subventions de l'Etat ou de collectivités territoriales, de
redevances d'usagers, d'emprunt, …etc.

En fonction de leur activité, les établissements publics se répartissent entre :

- EPE (établissements publics économique) et ;

- EPIC (établissements publics à caractère industriel ou commercial). Certains ont


un caractère unique, d'autres appartiennent à une catégorie définie par la loi ou par décret.

Un établissement public est généralement administré par un conseil


d'administration pour fixer les grandes orientations et par un président (du conseil
d'administration), un directeur ou un directeur général pour l'administration au quotidien.
Certains établissements publics disposent d'un directoire et d'un conseil de surveillance.

Les établissements publics se distinguent des établissements d'utilité publique qui


ont une activité d'intérêt général, relevant du droit privé.

Entreprises publiques qui ont des capitaux publics, mais qui relèvent du droit privé,
sans nécessairement réaliser une mission d'intérêt général.

7
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

SECTION N° 02 : LE SERVICE PUBLIQUE :


1. La Notion De Service Public :

1.1. Définition du service public :

Au fil du temps, la définition du service publique a évolué. Elle est donnée par la
doctrine et la jurisprudence plus que par les textes (les lois qualifient rarement une activité
de service public et ne donnent aucune définition générale de ce dernier). En premier lieu,
la doctrine (L. DUGUIT2, G. JEZE3) a considéré qu’il y avait une large différence entre
le service public et les personnes publiques (spécialement l’État), ce qui a entraînait
l’application du droit administratif et la compétence du juge administratif. A cet effet, le
concept du service public est à la fois un organe (personne publique) et une fonction
(activité publique). La présente confusion entre la notion organique et fonctionnelle
disparaît rapidement : la jurisprudence reconnaît qu’une personne publique peut se
comporter comme une personne privée et qu’alors il n’y pas lieu de lui appliquer le droit
administratif4 alors que, le juge admet à l’inverse qu’une personne privée peut gérer un

service public5. De sorte que personne et service public ne correspondent plus


exactement. La notion de service public se définit essentiellement comme une activité
d’intérêt général qui se développe en lien avec une personne publique.6

1.1.1. Les critères du service public

Le service public peut aussi être défini par référence soit au critère matériel, soit au
critère organique.

1.1.1.1. Le critère organique : le service public- institution.

La notion du service public évoque, d’abord l’administration en général ou une


institution administrative déterminée comme par exemple : le service public de la culture,
c’est le ministère de la culture ; le service public de l’enseignement, c’est l’université,
c’est le ministère chargé de l’enseignement. C’est donc, l’aspect organique qui apparaît :
dès qu’il y a présence d’une institution administrative, il y a un service public.

2 Léon Duguit, né le 4 février 1859 à Libourne et mort le 18 décembre 1928, est un juriste français
spécialiste de droit public. Il a recouru à la méthode du positivisme juridique.
3 Gaston Jèze est un professeur de droit public français, président de l'Institut de droit international,

fondateur et directeur de la Revue de science et de législation financière, directeur de la Revue de droit


public.
4 T.C. 22 janvier 1921, Société commerciale de l’Ouest Africain.
5 C.E. 13 mai 1938, Caisse primaire d’aide et protection.
6 www.editions-ellipses.fr

8
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

1.1.1.2. Le critère matériel : le service public –activité.

Le concept « service public » recouvre aussi toute activité entreprise en vue de


satisfaire l’intérêt général. L’activité de service public se distingue de l’activité privée,
car l’une a pour mobile le profil individuel par la satisfaction des bénéfices, l’autre a pour
mobile l’intérêt général et ne doit pas se soucier de faire un bénéfice quelconque. Par
exemple, la justice c’est l’activité qui consiste à régler les litiges.

Ainsi étaient donc les deux acceptions intimement liées, au dix-neuvième siècle et
au début du vingtième siècle, au point de se confondre. Mais cette liaison harmonieuse
c’est dissocier au fur et à mesure de l’évolution des réalités économiques et sociales et du
rôle que l’on voulait lui faire jouer.

1.1.2. L’évolution et les difficultés de la notion de service public

Au dix-neuvième siècle, aucune difficulté n’était enregistrée lors de l’identification


des services tant que l’activité correspondait à l’institution.

La conception libérale classique limitait le service public aux activités telles que la
défense nationale, la justice, la police, qui correspondait essentiellement le maintien de
l’ordre. Dans cette perspective, l’Etat et tout son appareil administratif étaient des
gardiens de l’ordre économique libéral au sein duquel se déployaient les initiatives
privées. En aucun cas, la puissance publique ne devait intervenir dans les activités
industrielles et commerciales lucratives sous peine de concurrencer anormalement et
irrégulièrement la libre entreprise et les détenteurs des moyens de production.

Le service public camouflé sous l’analyse juridique, est une notion politique, et
comme telle son contenu devait nécessairement évoluer en fonction des transformations
économiques, sociales et idéologiques qui étaient à l’œuvre. C’est d’ailleurs l’opinion de
DUGUIT, lequel, en s’interrogeant sur les activités qu’on pouvait qualifier de service
public, répondait : « à cette question, on ne peut faire de réponse fixe. Il y a là quelque
chose d’essentiellement variable, d’évolutif en premier chef … tout ce qu’on peut dire,
c’est qu’à mesure que la civilisation se développe, le nombre d’activité susceptibles de
servir de support à des services publics augmente et le nombre de service publics s’accroît
par la même » DUGUIT avait donc une vision exacte de l’évolution, mais incomplète car
cette évolution allait remettre en cause la correspondance qu’il avait établi entre le service
public activité et le service public institution sous les deux corrélations qu’elle impliquait.

9
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

En premier lieu, l’Etat et les autres personnes publiques interviennent peu à peu,
afin de prendre en charge des activités d’ordre économique que la conception libérale
serait jusque-là à l’initiative privée. La pénurie provoquée par les deux guerres mondiales,
les conséquences de la crise économique de 1929, les nationalisations décidées sous la
pression des forces et idéologies socialistes constituent autant de facteurs qui ont poussé
l’Etat libéral et son administration à devenir interventionniste et dirigiste.

En second lieu, et corrélativement, des personnes privées sont associées à la gestion


d’activités dont le but est l’intérêt général. Cette association qui existait déjà au dix-
neuvième siècle sous la forme de concession, prend ensuite des modalités diverses qui
tentent de s’adapter aux activités qu’elles veulent régir.

Donc, que la notion de service public n’est pas et ne peut être une notion juridique
abstraite et neutre ; elle n’a de sens qu’en fonction de son contenu et des finalités
économiques et sociales qu’on lui assigne et qu’il faut au préalable définir avant
d’élaborer le statut juridique du service public et de préciser qui est habilité à créer un tel
service.

1.2. L’autorité compétente pour créer un service public

Selon la règlementation Algérienne7, la création d’un service public s’effectuait,


indifféremment soit en vertu d’un texte législatif, soit en vertu d’un texte réglementaire.

Exemple :

 création par la loi : banque centrale d’Algérie.

 création par décret : office national de la main d’œuvre.

L’ordonnance du 16 novembre 19718 relative à la gestion socialiste des entreprises


dispose dans son article 5 que l’entreprise socialiste est créée par décret à l’exception de
celles d’importance nationale, lesquelles doivent être créées par la loi.

Au niveau local, le code communal et le code de la wilaya donnent compétence aux


assemblées pour créer et organiser les entreprises et services locaux à condition d’obtenir
l’approbation préalable des autorités de tutelle.

2. L’organisation Des Services Publics

Les modes d’organisation des services publics sont nombreux et variés, en fonction

7
Ordonnance du 31decembre 1966 portant sur la loi de finance 1966.
8
Ordonnance N° 74-71 du 16 novembre 1971 P.1350 – JO N° 101 du 13 décembre 1971.
10
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

des buts poursuivis et des moyens mis en œuvre. Certains sont anciens, classiques et font
partie en somme de l’héritage reçu du droit français ; d’autres sont plus récents et leur
création est venue enrichir les modes d’intervention de l’administration.

2.1. Les modes classiques d’organisation des services publics

Ils sont au nombre de trois : la régie, l’établissement public, la concession :

2.1.1. La régie :

Un service public est géré en régie lorsque sa gestion est assurée par la collectivité
publique qui a la responsabilité de ce service. Cette gestion peut prendre trois formes :

 La régie directe : c’est la forme normale de fonctionnement de


l’administration : c’est l’administration elle-même qui agit, par ses propres
agents (généralement des fonctionnaires), avec ces deniers ( budget de l’Etat
et des collectivités locale) et en utilisant des procédés du droit public
(prérogatives de puissance publique notamment).Le droit administratif
s’applique ici totalement et étudier la régie directe, c’est étudier les autorités
administratives, le statut des agents public, etc…Toute l’administration
centrale fonctionne de la sorte.

 La régie autonome : une variante qui apparaît lorsque le service public


concerné reçoit une certaine autonomie (juridique ou financière) ; il est alors
doté de la personnalité morale avec toutes les implications que cela
comporte. Citons les services d’aides sociales, les musés publics
communaux…ect.

 La régie intéressée : et c’est une modalité où c’est toujours l’administration


qui fait fonctionner le service, mais la personne (physique ou morale) placée
à la tête du service est intéressée financièrement aux résultats de
l’exploitation. Ce mode de gestion se rapproche, en fait, de la concession et
il est difficile de distinguer l’une de l’autre.

2.1.2. la concession de service public :


2.1.2.1. définition :

La concession est une convention par laquelle l’administration charge une personne
physique ou morale d’assurer le fonctionnement d’un service public. Bien que ce soit un
acte contractuel, l’étude de la concession se rattache aussi à la théorie générale du service
public car son but est la gestion d’un service public. Son étude relève aussi bien de celle

11
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

des contrats que de celle des services publics.

En tant que mode de gestion, elle consiste dans la prise en charge par une personne,
généralement privée (le concessionnaire), d’un service pendant un certain temps, en
assumant les dépenses et en se rémunérant sur les usagers du service. Par exemple, la
concession d’un service de transport.

Précisons, cependant, que le concessionnaire n’est pas nécessairement une personne


de droit privé. Avec les nationalisations, la concession est souvent utilisée pour établir
des rapports juridiques entre l’Etat et les établissements publics créés pour gérer les
activités ou les secteurs nationalisés.

L’acte de concession contient des dispositions aussi bien contractuelles que


réglementaires. Les clauses réglementaires sont celles concernant l’organisation et le
fonctionnement du service concédé. Elles peuvent être modifiées unilatéralement par
l’administration sans consultation du concessionnaire qui est, cependant, en droit de
réclamer une indemnisation en application de la théorie du fait du prince. Ces clauses sont
contenues dans le cahier des charges établi par l’autorité concédante et s’impose au
concessionnaire.

 Les clauses contractuelles : sont celles qui stipulent des avantages matériels au
profit du concessionnaire. Etablies dans la convention qui constate l’accord entre
les parties, elles ne peuvent être modifiées unilatéralement par l’administration.

 Les droits et obligations du concessionnaire :

 Les obligations :
Qui consiste à :

- Veiller à la continuité du service ;

- Respecter l’égalité des usagers devant le service public ;


- Se plier aux modifications du service ;
- Se plier aux contrôles techniques et financiers.

 Les droits du concessionnaire :

Le droit à une rémunération, c'est-à-dire le droit de retirer de sa gestion des


bénéfices.

 L’usage de certaines prérogatives de puissance publique : droit d’utiliser le


domaine public, bénéficie d’un monopole, bénéficie de l’expropriation d’utilité publique.

12
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

La concession prend fin soit par l’expiration du contrat après un délai prévu, soit
par la résiliation accordée par le juge à la demande de l’une des parties, soit par la
déchéance du concessionnaire en cas de faute grave, soit par le rachat avec indemnisation.

2.1.3. L’établissement public

L’établissement public est une personne morale administrative de type fondatif,


dont la création a pour but d’assurer la gestion autonome d’un service de l’Etat, d’une
wilaya, d’une commune ou d’une autre personne publique de type corporatif.

2.1.3.1. Le régime juridique de l’établissement public classique.

L’établissement public bénéficie d’une relative autonomie juridique. Celles-ci se


traduisent essentiellement, sur le plan de l’organisation, par l’existence d’organes propres
de direction. (Conseil de direction, directeur).

L’établissement public bénéficie de l’autonomie financière, c'est-à-dire d’un budget


propre établi par les autorités qui dirigent le service.

L’établissement public comme toute personne publique obéit au principe de


spécialité ; il ne peut employer son patrimoine à une autre activité.

L’établissement public est toujours rattaché à une collectivité territoriale qui exerce
un contrôle sur ses organes et ses actes.

2.1.3.2. La crise de la notion d’établissement public

Le régime purement administratif de l’établissement public va être, peu à peu, battu


en brèche. Des services publics apparaissent dont le régime juridique inclut l’application
du droit privé. Une nouvelle distinction s’impose entre les services publics administratifs
dont le statut demeure intégralement soumis au régime de droit public et les services
publics industriels ou commerciaux soumis partiellement au droit public et partiellement
au droit privé . C’est alors qu’on parle de la crise de la notion d’établissement public.

2.2. Les modes nouveaux de gestion utilisés par la puissance publique :

2.2.1. établissements publics industriels ou commerciaux :

L’EPIC est né en se distinguant de l’établissement public administratif. Au moment


où l’Etat libéral n’était qu’un Etat gendarme, il se contentait de remplir des fonctions
administratives et de maintien de l’ordre et il n’intervenait pas dans la vie économique
réservée à l’initiative privée. Aussi, la création d’établissements publics administratifs
était-elle suffisante pour prendre en charge ces tâches de l’Etat libéral classique.

13
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

Avec le développement économique et social, surtout après la crise de 1929 et la


seconde guerre mondiale, l’Etat libéral est amené à intervenir et à exercer des activités de
nature industrielle et commerciale. La formule d’établissement public administratif se
révèle alors incompatible avec cette nouvelle mission, c'est-à-dire, une activité en
économie de marché. D’où le recours à l’établissement industriel ou commercial dont la
naissance marque le début de ce qu’on appelle habituellement « la crise » de la notion
d’établissement public.

L’EPIC, tout en étant un organisme public exerce des activités de nature privée et
il est géré comme une entreprise privée. Il ressemble donc, à l’établissement public
administratif par certains côtés et s’en distingue par d’autres.

2.2.1.1. Ressemblances entre EPA et EPIC :

La ressemblance se résume en :

 Gestion d’un service public ;

 Création par un texte législatif ou règlementaire ;

 Personnalité morale de droit public ;

 Bénéfice de prérogative de puissance publique.

2.2.1.2. Différences :

L’activité de l’EPA est non commerciale et non lucrative (pas de bénéfice) ; celle
de l’EPIC est industrielle ou commerciale et lucrative.

Les règles du droit applicable à l’EPA sont uniquement celles du droit public : le
personnel est composé de fonctionnaires ou d’agents publics, les contrats sont
administratifs. Tandis que l’EPIC est soumis à la fois au droit public et au droit privé
(droit commercial notamment) : le personnel est composé de salariés de

Droit privé, les contrats sont en général de droit privé et les usagers dans une
situation contractuelle de droit privé.

Le budget de l’EPA fait partie du budget général de l’Etat et il est soumis aux règles
budgétaires et comptables publiques ; le budget de l’EPIC est complètement autonome,
et les règles comptables applicables sont celles du droit commercial.

Le contentieux de l’EPA est essentiellement administratif et soumis au juge statuant


en matière administrative alors que le contentieux de l’EPIC est mixte, relevant tantôt des
règles de droit public et du juge statuant en matière administrative, tantôt des règles de

14
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

droit privé et du juge statuant en matière ordinaire.

Il convient de noter que l’EPIC offre une formule plus souple de gestion en
s’adaptant aisément aux activités économiques. Les règles classiques qui régissent l’EPA
sont trop rigides et trop strictes ; elles entraînent une gestion bureaucratique qui rend
impossible leur utilisation pour des activités économiques de marché où il faut supporter
la concurrence d’entreprises privées dont le seul ressort est le profit.

2.2.2. Les sociétés nationales :

La société nationale ou société d’Etat est, théoriquement, une société de capitaux


régie entièrement par le droit commercial. Le trait original essentiel réside dans le fait que
le capital de la société nationale est détenu en totalité par l’Etat.

2.2.3. L’entreprise socialiste :

La charte de l’organisation socialiste des entreprises est l’ordonnance du 16


novembre 1971 relative à la gestion socialiste des entreprises ont donc unifié les structures
des sociétés, offices, établissements et entreprises dont la multiplication a engendré une
mosaïque de structures et de statuts divers dont le point commun était finalement
l’exclusion des travailleurs de la gestion. Les principes de base qui doivent désormais
régir toutes les entreprises peuvent être relevés dans la charte elle-même sur le principe
politique de l’exercice effectif des responsabilités de gestion par les travailleurs eux
même. L’ordonnance de 1971 prévoit deux organes principaux : l’assemblée générale des
travailleurs et le conseil de direction.

2.2.4. Les sociétés d’économie mixtes :

La formule mixte a pour but d’instaurer une collaboration entre les personnes
publiques et les capitaux privés. Elle est susceptible d’encourager l’investissement privé
étranger ou national en offrant à chacune des parties intéressées les garanties nécessaires
: les détenteurs de capitaux peuvent investir, participer au développement du pays, et faire
des profits sous le contrôle de l’Etat ; ce dernier trouve les capitaux et les cadres
nécessaires pour promouvoir certaines activités tout en les surveillants.

2.2.5. Les entreprises autogérées :

L’autogestion est un mode qui remet aux travailleurs eux même la direction de
l’entreprise. Elle a été adoptée en Algérie officiellement depuis les décrets de mars 1963,
et elle est devenue un des principes de base de la construction socialiste. Au point de
départ, ce mode est apparu lorsque les ouvriers entreprirent de remettre en marche les

15
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

unités agricoles ou industrielles abandonnées par leurs propriétaires européens, pendant


l’exode de l’été 1962 (biens devenus vacants).

3. Le Fonctionnement De Services Publics

3.1 Les principes qui régissent le fonctionnement des services publics :

Poursuivant les travaux de Léon Duguit, Louis Rolland (1877-1956) cherche à


systématiser le noyau des principes qui doivent s'appliquer à l'exploitation d'un service
public, principes que la doctrine postérieure a ensuite appelés « Lois de Rolland » :

3.1.1. La continuité :

Le service doit être assuré régulièrement, sans retard dans le temps, sans
discontinuité gênante ou pénalisante pour l'usager. Ce principe a donné lieu à la
confrontation avec l'exercice du droit de grève dans le service public ;

3.1.2. La mutabilité :

Qui désigne l'adaptation des services publics à l'évolution des besoins collectifs et
aux exigences de l'intérêt général. Ce qui peut se traduire de deux manières : dans le cadre
d'une délégation de service public, l'administration garde un pouvoir de modification
unilatérale des conditions d'exécution du service et explique l'absence de droit acquis pour
les usagers quant au maintien du service ou de la réglementation régissant le service ;

3.1.3. L'égalité :

La discrimination entre les usagers du service tant vis-à-vis des prestations que des
charges : des situations identiques doivent être traitées de la même manière. Mais
inversement, des traitements différents peuvent être réservés à des situations différentes.

À ces trois principes de base peuvent s'ajouter :

3.1.4. La neutralité et la laïcité :

Que doivent observer toutes les personnes qui collaborent à un service public ;

3.1.5. La réserve :

Dont les collaborateurs de service public ne doivent pas se départir dans


l'expression de leurs opinions ;

3.1.6. La primauté :

Les intérêts privés ou personnels doivent s'incliner devant l'intérêt général ou


collectif ;

16
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

3.1.7. La gratuité :

Ce principe envisagé par Louis Rolland est fréquemment respecté dans les services
publics administratifs (l'enseignement notamment), mais ne l'est pas pour les SPIC
(Services publics à caractère industriel et commercial). L'existence d'un prix payé par
l'usager est même retenue par le Conseil d'État comme critère de reconnaissance d'un
SPIC.

3.2 Les organes de services publics


3.2.1. Les organes de direction :

La structure classique d’une entreprise publique comporte un organe délibérant et


un organe exécutif dont les deux membres importants sont le directeur et le comptable.

3.2.2. L’organe délibérant :

A l’origine, cet organe était le conseil d’administration. C’était normalement


l’autorité suprême de l’entreprise. Il consistait en organe collégial délibérant, chargé de
définir la politique de l’entreprise. Bien que sa composition soit variable, elle obéissait à
l’une ou l’autre tendance : parfois elle n’incluait que des représentants de l’Etat, parfois
elle pouvait inclure en plus de représentants du personnel, des usagers ou des techniciens.

3.2.3. L’organe exécutif :

Avant le statut relatif à l’organisation socialiste des entreprises, il y avait à côté du


conseil consultatif, un directeur (directeur général ou PDG) qui a la qualité d’agent public
avec tous les droits et obligations qui en découlent. Le directeur assumait tous les pouvoirs
dans l’établissement. On retrouve d’ailleurs la formule suivante dans presque tous les
statuts : « la société ou l’office est dirigée et administrée par un directeur ».

3.2.4. Le comptable :

Le comptable est responsable de la gestion financière de l’établissement auprès


duquel il est désigné. Il a aussi le statut d’agent public, même si l’établissement est de
nature industrielle ou commerciale. Le comptable d’un service public est soumis au décret
définissant les obligations et responsabilités des comptables. Ces règles ont pour but de
veiller à la régularité de toutes les opérations concernant les deniers publics en rendant
personnellement et pécuniairement responsable le comptable.

3.2.5. Le personnel subalterne :

En principe, le statut du personnel subalterne dépend de la nature de service.

17
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

Dans les services publics administratifs, ce personnel est composé de fonctionnaires


et d’agents publics dont le régime juridique est entièrement soumis au droit public (statut
général de la fonction public) qui dispose : « est fonctionnaire l’agent qui, nommé dans
un emploi public, a été titularisé dans un grade de la hiérarchie administrative ».

Tout agent qui n’entre pas dans cette définition rigoureuse est simplement agent
public dont le statut résulte d’autres textes réglementaires et, éventuellement, de contrats
administratifs passés entre les services et les agents (agents contractuels).

Dans les services publics industriels ou commerciaux (EPIC), le personnel


subalterne ne comprend normalement que des salariés de droit privé auquel s’applique le
droit du travail et dont le contentieux relève du juge ordinaire.

3.2.6. Les organes de contrôle.

Ce contrôle est exercé respectivement par l’autorité de tutelle et par le ministre des
finances.

3.2.6.1. L’autorité de tutelle administrative :

Chaque établissement public est rattaché à une autorité de tutelle : le ministre


responsable du secteur dans lequel l’établissement exerce son activité à l’échelon
national, le wali pour l’établissement de la wilaya et le PAPC pour l’établissement
communal.

3.2.6.2. Le ministre des finances :

Il joue un rôle important puisqu’il exerce un double pouvoir de contrôle ;

D’abord, il est souvent associé à la tutelle administrative car beaucoup d’actes ont
des implications financières ;

Ensuite, il détient un pouvoir exercé, à l’intérieur de l’entreprise, par un


commissaire aux comptes désigné à cet effet.

3.3 La situation des usagers des services publics

3.3.1. L’usager du service public administratif

L’administré usager d’un service public, ne passe pas un contrat avec


l’administration ; il se trouve dans une situation objective, impersonnelle, déterminée par
les lois et règlements applicables au service ; c’est une situation légale et réglementaire
de droit public.

18
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

Les avantages retirés de ce service sont constamment modifiables et il n y a aucun


droit acquis qui puisse s’opposer à un changement de réglementation. En revanche,
l’usager a droit à ce que le règlement du service lui soit appliqué normalement. Pour
assurer le respect de ses droits, l’administré dispos soit du recours pour excès de pouvoir,
s’il s’agit de vérifier la légalité des décisions du service, soit du recours de pleine
juridiction, s’il s’agit d’obtenir la réparation des préjudices causés par le fonctionnement
du service.

3.3.2. L’usager du SPIC :

Autant la situation de l’usager du service public administratif est claire à identifier


puisqu’elle obéit aux seules règles de droit administratif, autant celle de l’usager du SPIC
peut donner lieu à discussion. En effet, le SPIC relève d’un régime juridique mixte,
puisque soumis à la fois au droit public et au droit privé. Dès lors la question suivante se
pose : l’usager, est-il dans une situation légale et réglementaire de droit public ou, au
contraire, dans une situation contractuelle de droit privé ? Ou bien, est-ce une position
mixte et laquelle ? Selon la réponse donnée, on fait découler les droits et obligations de
l’administration et de l’usager.

3.3.2.1. Situation juridique de l’usager :

A première vue, un abonné au gaz, un voyageur de transport par chemin de fer ont
passé un contrat avec respectivement la SONELGAZ et la SNTF donc ils sont dans une
situation contractuelle analogue à celle qui résulte d’un contrat entre une entreprise privée
est un client. C’est bien ce que rappelle la formule de l’arrêt dit du bac d’Eloka « qu’en
effectuant moyennant rémunération des opérations de passage des piétons et des voitures
…la colonie de la côte d’Ivoire exploite un service de transport dans les mêmes conditions
qu’un industriel ordinaire ; par conséquent, il y a lieu à l’application du droit privé et le
juge judiciaire est compétent en cas de litige.

3.3.2.2. Le droit de l’administration de modifier la situation de l’usager.

L’administration ne peut pas en principe, imposer aux usagers de modification


unilatérale puisque l’intangibilité caractérise un tel contrat. Pourtant, la doctrine et la
jurisprudence reconnaissent à l’administration la faculté d’imposer certains engagements.
C’est ainsi, notamment, qu’un relèvement de tarifs autorisé par elle s’applique aux
contrats en cours alors que l’usager n’est pas consulté.

Aussi, il faut admettre que l’usager d’un SPIC se trouve dans une situation mixte,
c'est-à-dire pour partie contractuelle, pour partie règlementaire. L’aspect contractuel
19
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

caractérise par exemple tout ce qui concerne les conditions de passation du contrat lui-
même, les conditions de validité etc…L’aspect règlementaire caractérise certaines règles
d’organisation et de fonctionnement du service qui sont conditionnés par l’intérêt général
et sont, donc, susceptibles de modification qui s’imposent à tout le monde. Ces
modifications se fondent sur l’un des principes fondamentaux régissant les services
publics : l’adaptation constante aux besoins de la collectivité.

20
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

SECTION N° 03 :L’ADMINISTRATION ET ORGANISATION DES


ETABLISSEMENTS PUBLIQUE
La comptabilité publique est un instrument pour lequel La raison d’être est
essentiellement d’assurer d’extinction des dépenses et recettes inscrite sur le budget toute
en maintenant une discipline et une rigueur budgétaire.

1. Définition de la comptabilité publique :

Aux sens des dispositions de l’article 1 du décret du 30/09/1953, « les règles de la


comptabilité publique ont pour objet de déterminer les obligations et les responsabilités
des ordonnateurs de dépenses publiques, des ordonnateurs de recettes publiques, et des
comptables publics »9.

Cette définition a été retenue et élaborée par le nouveau code de la comptabilité


publique à la suite de l’abrogation de la législation en vigueur par l’ordonnance 73-29 du
05 juillet 1973 au péril d’abondons de la notion de deniers public.

2. Les principes de la comptabilité publique :

Impérativement, l’administration et la gestion financière des établissements


publiques obéissent aux différents principes et à des critères spécifiques que la doctrine a
suite à des textes et des pratiques, élaborée peu à peu. Auquel la mise en vigueur
conditionne toutes les étapes nécessairement analysé et présenté, à savoir 10 :

 Le principe de séparation des ordonnateurs des comptables ;

 La distinction entre l’opportunité et la régularité ;

 La responsabilité particulière des comptables publics ;

 Le principe de non - affectation des recettes et des dépenses.

2.1. Le principe de séparation des ordonnateurs et des comptables

La structure organisationnelle des finances publique repose principalement sur


l’intervention, dans la plupart des opérations de recettes et de dépenses, de deux
catégories d’agents qui sont les ordonnateurs et les comptables publiques qui acheminent
leurs missions de manière complémentaires et purement différentes.

Ce qui signifie que les ordonnateurs n’ont pas le droit d’exécuter les fonctions du

9
L’article 1 du décret du 30/09/1953
10
BISSAAD A, « Comptabilité publique : budgets, agentes et comptes », Ecole national des impôts, 2001,
P 08.
21
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

comptable public et inversement. En effet, l’article 55 de loi n° 90-21 du 15/08/1990


relative à la comptabilité publique stipule que : « les fonctions de l’ordonnateur et celles
du comptable public sont incompatibles »11.

Le législateur étend cette incompatibilité aux conjoints dans l’article 56 de la même


loi : « les conjoints des ordonnateurs ne peuvent être, en aucun cas, leurs comptables
assignataires ».

Ce principe présente trois sortes d’intérêts, celui de la division du travail, celui du


contrôle mutuel et celui de l’unité d’action financière.

 La division du travail : le principe de la séparation des fonctions de l’ordonnateur


et du comptable permet d’obtenir une grande compétence des uns et des autres. Décider
des recettes et des dépenses, les encaisser et les décaisser sont des tâches différentes qui
n’exigent pas les mêmes aptitudes. La décision de la dépense ressort de la gestion
administrative et doit être confiée à des fonctionnaires spécialisés dans chaque service
public (les ordonnateurs). Elle s’oppose à l’opération matérielle du comptable qui
consiste à encaisser des sommes ou à les décaisser. Cette seconde tâche est uniforme, elle
est confiée à une seule catégorie de fonctionnaires ayant une compétence particulière et
relevant de la tutelle ministère des finances (le comptable) ;

 Le contrôle mutuel : la distinction des ordonnateurs des comptables permet


d’exercer un double contrôle. Les ordonnateurs ordonnent les recettes et les dépenses
mais les comptables qui reçoivent ces ordres sont tenus de contrôler leur régularité et
sincérité avant d’y donner suite. Si ces ordres s’avèrent irréguliers, les comptables
refusent d’y déférer ;
 L’unité d’action financière : cette règle permet au ministre des finances d’exercer
un contrôle sur l’ensemble des finances publiques. En effet, en tant que chef hiérarchique
de tous les comptables publics, il a un droit de regard sur l’exécution de l’ensemble des
organismes publics. Ce principe vise à assurer une unité d’action financière et à maintenir
la cohérence de l’Etat lui-même en dépit de la diversité de ses actions.

A cet effet, l’objectif de ce principe est essentiellement de permettre la


tenue d’une gestion saine des finances publique, l’exécution des différentes opérations
budgétaires de patrimoine et de trésorerie.

11
Article 55 de la loi n° 90-21 du 15/08/1990 relative la comptabilité publique.
22
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

2.2. Le principe de distinction entre l’opportunité et la régularité :

La définition des frontières entre l’opportunité et la régularité demeure une des


grandes problématiques de notre système financier public. Certes, le débat est très ancien,
il a suscité des discussions controverses de la part de la doctrine. Qui n’a abouti à aucune
conclusion satisfaisante pour définir l’étendue et les limites du contrôle exercé par le
comptable sur les actes financiers de l’ordonnateur. Donc, il est nécessaire pour la
cohérence de notre démarche de présenter qui peuvent servir de critères de distinction.

2.2.1. Problème de définition :

Cette problématique consiste En premier lieu de laisser apparaitre la régularité


comme la conformité de l’acte aux lois et règlements. De ce fait, le comptable public agit
dans le cadre du respect de la régularité et la sincérité, par contre le domaine de
l’opportunité est réservé à l’ordonnateur qui est également soumis au respect de la
régularité et l’éligibilité au même titre que le comptable public. Les deux agents chargés
de l’exécution des opérations financières agissent à l’intérieur des deux zones qui
apparaissent comme contradictoires alors qu’elles sont en réalité complémentaires. Qui
implique une division en fonction des domaines d’applications. Qui résulte l’application
de deux paramètres :

 le premier découle directement des textes relatifs à la comptabilité


publique ;

 par contre le second paramètre est lié à l’appréciation de la gestion.

Or, dans la logique de notre système financier, l’appréciation de la gestion n’est pas
reconnue au comptable, elle est expressément reconnue aux différentes instances de
contrôle des finances publiques.

Pour tous ces organismes, il a donc été reconnu qu’au-delà d’un contrôle de légalité,
de régularité, sincérité, éligibilité destinée à assurer le respect du droit budgétaire et au
principe d’engament de la comptabilité publique, il y a place pour une appréciation
financière de l’action publique, pour un examen de l’efficacité économique de la dépense.
Ce contrôle de gestion s’exerce, non sur les comptables publics, comme le contrôle
juridictionnel, mais sur les ordonnateurs.

Il en résulte que la gestion d’un comptable public n’est pas appréciée à partir de la
notion d’opportunité mais de la régularité. Cela signifie que ce comptable n’est pas
habilité à examiner l’opportunité d’une dépense publique dont il ne fait pas l’objet d’un

23
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

contrôle.

Néanmoins, il demeure toujours difficile de tracer une frontière visible entre le


contrôle de la régularité et le contrôle de l’opportunité. Même si la doctrine financière
distingue l’opportunité de fonds de l’opportunité de forme, des zones de questionnement
persistent chez une bonne partie des gestionnaires. La plupart des conflits relèvent de
l’appréciation de l’opportunité de forme. Cette dernière est plus proche de la régularité
que de l’opportunité proprement dite.

Si la régularité signifie la conformité de l’acte aux lois et à la règlementation, donc


l’opportunité est un ensemble de choix formulés par l’ordonnateur ; qui tire ces choix à
partir des éléments d’appréciation présents à un moment donné. Dans la pratique
administrative, l’ordonnateur qui est le chef du service, fait appel à ses collaborateurs afin
de lui présentent plusieurs formules de réalisation d’une opération tout en mettant en relief
la formule qui présente plus d’avantages à l’administration. Cependant, l’évaluation du
degré de réussite du choix est difficile à évaluer au plan strictement réglementaire. C’est
la raison pour laquelle, l’opportunité a été dissociée de la régularité ; bien que
l’ordonnateur reste tenu de formuler ses choix dans le cadre du respect de la régularité
s’il veut que l’opération soit réalisée et que sa responsabilité ne soit pas engagée.

2.2.2. Les règles de fond et les règles de forme :

Le débat est donc partagé par deux opinions ; la première consiste à reconnaitre au
comptable le pouvoir d’exercer un contrôle sur la régularité et la sincérité de manière
analytique de fond des dépenses mises en paiement par les ordonnateurs (traitement
comptable) ; la deuxième, par contre soutient l’idée que le comptable ne pouvait vérifier
que la régularité de forme (extrinsèque) de la dépense. Le contrôle quant au respect des
règles de fond et du ressort des instances de contrôle administratif et juridictionnel.

De manière générale, la doctrine financière reconnaît l’existence des règles de fond


et des règles de forme en matière des actes relevant de la comptabilité publique. Ainsi,
suivant le premier courant, comptable public n’est pas appelé à examiner les règles de
fond avant d’admettre une dépense au paiement. Les règles de fond concernent plus
particulièrement les zones réservées à l’ordonnateur. Au cas où le comptable a des doutes
quant à la sincérité des pièces de la dépense ou la réalité du service fait, il doit aviser
l’ordonnateur et ses supérieurs : il peut suspendre le paiement non pas le refuser. Dans le
cas d’un refus de paiement il va se substituer à l’ordonnateur et entraverait par ses
exigences successives le bon fonctionnement des services.

24
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

De ce fait, le contrôle de forme est donc le domaine réservé au comptable, sans pour
autant élargir ses prérogatives au domaine des règles de fond.

2.3. La responsabilité particulière des comptables publics :

Par généralité, la responsabilité est : « une obligation de réparer le dommage que


l’on a causé par sa faute, dans certains cas déterminée par la loi »12. La responsabilité est
également une obligation morale de réparer une faute, de remplir un devoir et d’assurer
les conséquences de ses actes. La responsabilité des agents publics chargés d’exécution
des opérations financières et une responsabilité déterminée par la loi. Pour le comptable
public, elle découle directement de la définition de ce dernier par l’article 33 de la loi n°
90-21 relative à la comptabilité publique, « Est comptable public toute personne
régulièrement nommée pour effectuer des opérations de recouvrement et de paiement, la
garde et la conservation des fonds, titres, valeurs, objets ou matières dont il est en charge
; ainsi que du mouvement de comptes de disponibilité dont il ordonne ou surveille les
mouvements»13.

Le principe de séparation des ordonnateurs et des comptables attribue à ceux-ci des


fonctions de contrôle et d’exécution des opérations financières et leur réserve le
maniement des deniers publics. Ainsi, à la responsabilité disciplinaire commune à tous
les fonctionnaires et agents publics peut s’ajouter une responsabilité pécuniaire qui
sanctionne l’inobservation des règles de la comptabilité publique et procure la réparation
du préjudice qu’elle a causé. La responsabilité ainsi organisée en matière de comptabilité
publique constitue pour le comptable à la fois une incitation à exercer soigneusement sa
mission et une garantie d’indépendance et d’autorité à l’égard de l’ordonnateur14.

2.3.1. Une responsabilité spécifique :

Si le comptable public est un agent de l’Etat, le droit financier enregistre une


singularité par rapport aux autres fonctionnaires en prévoyant une responsabilité «
personnelle et pécuniaire » du l’agent envers l’Etat. Cette responsabilité a un caractère
objectif. Elle est fondée sur la constatation des faits tels que : l’omission de recette, le
déficit de caisse, paiement d’une dépense à tort. Cette objectivité s’explique par le fait
qu’elle ne nécessite pas une appréciation de la conduite personnelle du comptable. Donc,

12
Dictionnaire HACHETTE, Paris, 2009, P 1387.
13
Article 33 de la loi n° 90-21 du 15 août 1990 relative à la comptabilité publique.
14
CHARRIER J, « La responsabilité du comptable public », en comptabilité publique : Continuité et
modernité, P 164.
25
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

la responsabilité du comptable public est une responsabilité particulière.

La responsabilité du comptable public obéit à des règles très spécifiques, elle est
immédiatement et automatiquement engagée dès qu’un fait générateur du débet est
constaté. Elle signifie qu’en cas de déficit ou débet, le comptable public doit régulariser
de ses derniers personnels les droits dus par les redevables, dont la perception lui est
confiée, les paiements effectués à tort ou les sommes dont il a la garde et qui viendraient
à disparaître. L’argument souvent présenté par des juridictions c’est que la collectivité a
subi une perte en deniers, suite au non-recouvrement d’une recette, au paiement d’une
dépense irrégulièrement ou à un déficit de caisse ; qu’il est nécessaire de le combler des
deniers personnels du comptable.

Il est donc question d’une responsabilité qui repose sur une faute présumée de la
part du comptable. Les cas où celui-ci peut dégager sa responsabilité sont strictement
définis par les lois et règlements : force majeure, réquisition, admission en non-valeurs.

2.3.2. Opérations génératrices de responsabilité :

La responsabilité du comptable public est fondée sur les obligations de ses


fonctions. C’est ainsi qu’elle porte à la fois sur les opérations qu’il exécute lui-même et
sur les contrôles qu’il est tenu d’assurer. Les faits générateurs sa responsabilité
correspondent exactement aux tâches qui lui sont attribuées par la loi. Cette responsabilité
s’étend, dans le temps, de la date de son installation jusqu’à la date de cession de ses
fonctions.

Leurs responsabilités relèvent des faits générateurs suivant : recettes, dépenses,


opérations de trésorerie, préjudice causé à tiers, conservation des fonds et valeurs, tenue
de la comptabilité et conservation des pièces justificatives, conservation des biens et
droits non pécuniaires. Ainsi, aux termes de l’article 45 de la loi 90- 21, le comptable
public est personnellement et pécuniairement responsable de la tenue de la comptabilité,
de la conservation des pièces justificatives et documents de comptabilité et de toutes les
opérations relatives aux recettes, aux dépenses et aux opérations de trésorerie.

2.4. Le principe de non affectation des recettes aux dépenses :

Les dépenses et les recettes forment deux sphères totalement ; il n’est pas possible
d’affecter une recette à une dépense. Il s’agit d’une règle générale qui n’autorise aucune
affectation. En effet, pour des considérations multiples ce principe a une portée stricte.
Financièrement, il limite des gaspillages et rend l’autorisation budgétaire plus
transparente. Politiquement, l’assignation serait désastreuse pour l’intérêt général, car les
26
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

dépenses seront dans ce cas hiérarchisées, les dépenses les mieux garanties seraient celles
qui s’appuieraient sur des recettes sûres. Toutefois, et également pour des considérations
multiples (politiques, techniques, analytiques et financières), des dérogations ont été
reconnues par la loi. La procédure de rétablissement de crédits et les fonds de concours15.
Par ailleurs, il est nécessaire de traiter différemment la portée de ce principe au plan
budgétaire (affectation des crédits) et au plan comptable (affectation des fonds). Si au
plan budgétaire, le principe de non-affectation découle de la règle de l’universalité qui
contient à côté du principe de non-compensation entre recettes et dépenses, le principe de
non- affectation d’une recette à une dépense déterminée. La règle de l’universalité en
interdisant une telle affectation entre recette et dépense est complétée par la règle de
spécialité qui ne concerne que les crédits (affectation des dépenses uniquement par nature
ou par service). Au plan comptable, le principe conserve la même définition, mais il n’a
pas la même portée, puisque il concerne la non-affectation des fonds.

Une analyse doit être effectué à partir de deux angles différents : une unité de la
trésorerie publique au niveau national « au plan macro-économique », et une unité de
caisse au niveau de chaque poste comptable « au plan micro-économique ». Il s’agit là
d’un principe d’organisation administrative et comptable qui ne porte que quelques rares
exceptions.

2.4.1. La règle de l’unité de trésorerie :

Les deniers publics se distinguent, suivant les organismes qui en sont propriétaires,
en deniers de l’Etat, deniers de la wilaya, deniers communaux et deniers des
établissements publics. Mais cette distinction n’apparaît pas dans les écritures.

Tous les deniers des organismes publics sont gérés en commun. Les fonds étant en
effet centralisés dans une caisse unique, le Trésor pourra en assurer la gestion et la
répartition adéquate malgré la dissémination des postes comptables.

L’unité de la trésorerie est un principe fondamental, qui se matérialise par une


obligation qui pèse sur toutes les collectivités publiques ou organismes publics qui font
partie de la sphère de la comptabilité publique. Cette obligation est celle du dépôt de leurs
fonds au Trésor public.

15
Article 10 de la loi n° 84-17 ; Décret exécutif n° 98-199 du 09 juin 1998, portant application de l’article
10 de la loi n° 84-17 ; Instruction n° 29 du 09-09-1998 relative à la procédure de rétablissement de
crédits.
27
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

2.4.2. La règle de l’unité de caisse :

Comme la règle de l’unité de trésorerie, cette règle est une application du principe
de non-affectation des fonds. Qui s’applique à tous les fonds, sous quelque forme qu’ils
soient détenus. Il en résulte que chaque comptable ne doit avoir qu’une seule caisse et un
seul compte postal. Cette interdiction a été instituée pour éviter la répartition des fonds
sur plusieurs caisses ce qui rendrait le contrôle difficile et parfois inefficace. Par ailleurs,
la spécialité des crédits au plan budgétaire n’est pas suivie par une spécialité des fonds,
la création de plusieurs caisses n’aurait aucune justification pratique. Le comptable public
n’est pas autorisé à ouvrir des « tiroirs » au niveau de son poste afin de désigner à chaque
catégorie de dépenses les fonds qui lui sont réservés. Un organisme public ne peut pas
refuser le paiement d’une dépense au motif que les recettes correspondantes n’ont pas été
recouvrées.

Les comptables publics et les régisseurs sont tenus d’ouvrir un compte courant
postal. Ce compte est ouvert au comptable public ou au régisseur es-qualité. Son intitulé
ne doit pas comprendre le nom patronymique du comptable ou du régisseur. Aucun
montant minimum n’est exigé pour l’ouverture d’un compte postal, les prestations
relatives aux opérations sur compte sont également gratuites16.

Sauf dérogations spéciales, les comptables publics et les régisseurs ne sont pas
autorisés à ouvrir un compte bancaire. Parmi les dérogations connues figurent celles
accordées aux postes diplomatiques et consulaires. Cette dérogation n’a qu’un effet
minime, du fait que les recettes collectées (droit de chancellerie) sont versées
périodiquement à la trésorerie centrale. Notons par ailleurs, que suivant le principe de
l’unité de trésorerie, l’utilisation du circuit bancaire n’est pas admise en comptabilité
publique. Le recours au circuit bancaire, peut être utilisé à un titre occasionnel pour le
paiement de certaines dépenses par accréditif. Il ne s’agit pas d’une dérogation, mais d’un
simple aménagement du mode de règlement d’une dépense publique17.

16
Les articles 1, 2 et 3 de décret exécutif n° 92-26 du 13 janvier 1992, relatif aux courants des
comptables publics et des régisseurs.
17
Décret exécutif n° 92-19 du 9 janvier 1992, fixant la procédure de paiement par accréditif des
dépenses de l’Etat, des collectivités locales et des établissements publics à caractère administratif.
Instruction n° 009-006 du 18 avril 1992, paiement par accréditif.
28
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien

CONCLUSION CHAPITRE 01

Le vocable de « service public » évoque à la fois ces trois types de significations :


institutionnelle, juridique, idéologique, qui interfèrent sans cesse et s’alimentent
réciproquement : de même que la réalité du fonctionnement concret des services publics
tend à être occultée par l’écran du mythe, la force agissante de celui-ci produit une série
d’effets sociaux tangibles ; quant au régime juridique, il contribue à consolider le mythe
et à cristalliser la réalité. Le service public est donc une notion complexe, dans laquelle
se mélangent de manière indiscernable, indissociable et indissoluble le réel et le mythe,
soudés par le ciment du droit. La notion de service public apparaît ainsi, comme la pièce
maîtresse, la véritable clef de voûte de la construction étatique : c’est elle qui permet de
clôturer l’espace étatique sur lui-même, en traçant une ligne ferme de démarcation entre
public et privé, mais aussi d’intégrer les différents éléments de la théorie de l’État, en les
amalgamant, par une étrange alchimie, dans un ensemble conceptuel unifié et cohéré.

29
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

CHAPITRE 02 :
LA NORMALISATION ET LES
NORMES IPSAS

30
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

INTRODUCTION CHAPITRE 02

Le contexte mondial actuel est caractérisé par une activité d’échanges


économiques intense, ou les référentiels comptables tendent vers l’harmonisation
international devenu alors non seulement utile mais encore nécessaire pour qu’elle soit
internalisée dans les règles de la comptabilité national de façon rationnelle, or dans tout
pays , le contexte de plus d’un seul Référenciel comptable implique des problèmes de
lisibilité et de comptabilité des informations comptable ayant désormais vocation
d’information financière .

31
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

SECTION 01 : LA NORMALISATION DE LA
COMPTABILITE D’ETAT

Depuis 1996, Le PSC, devenu IPSASB en 2004, est un organisme international


chargé de la normalisation comptable du secteur public, afin de répondre à un besoin
d’élaboration d’états financiers de qualité et d’une harmonisation des pratiques
comptables. Mais la normalisation publique, intervenant postérieurement aux travaux de
normalisation entrepris dans le secteur privé par l’IASB, est marquée par une forte
proximité avec le référentiel privé qui, lui-même, préserve une proximité avec le FASB
américain.

1. Le besoin d’une normalisation comptable internationale

Le développement de la normalisation comptable internationale fait suite à une


prise de conscience quant aux limites des informations comptables et financières
produites par les établissements publiques. En ce sens, le référentiel IPSAS, attendu pour
améliorer la reddition des comptes publics et revoir à la hausse le niveau de confiance
dans les gouvernements, a été recommandé par de nombreuses institutions influentes,
notamment la Banque mondiale, le Fonds monétaire international ou encore le G8
(CHAN 2003).

1.1. L’IFAC, institution à l’origine de la normalisation publique

La normalisation comptable est une réponse tardive à un besoin qui s’est fait
connaître dès 1960. Mais ce n’est qu’en 1977 que l’idée de mettre en place une
institution pour le développement de la comptabilité à l’échelle internationale a été
concrétisée18. L’International Federation Of Accountants (IFAC) fut créée en
(Allemagne) le 7 octobre 1977. À cette époque, l’IFAC comptait 63 organismes
membres représentant 51 pays et avait pour but de servir l’intérêt général par la
production et la promotion de normes professionnelles de haute qualité. La fédération
n’a cessé de croître pour afficher aujourd’hui l’adhésion de 175 organismes originaires
de 130 pays.

L’IFAC œuvre à travers ses conseils (Standard-Setting Boards) et comités


(Committee), dont la gouvernance et le fonctionnement ont été revus en réponse aux

18 Site de l’IFAC : www.ifac.org.


32
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

crises et scandales financiers, et dont certains sont en charge de la production de


référentiels normatifs à portée internationale. Dès sa création, quatre comités ont vu le
jour, à savoir19 :

 IAPC « L’International Auditing Practices Committee », devenu IAASB


« International Auditing and Assurance Standards Board » avec pour mission
l’élaboration des normes d’audit et d’assurance. En 2009, cet organisme finalisa son
projet « Clarity » et proposa un jeu de normes d’audit ISA « International Standards on
Audit » ainsi que des normes de contrôle qualité ISQC « International Standards on
Quality Control ».
 L’Education Committee proposant les normes internationales de formation a
été renommé IAESB « International Accounting Education Standards Board ».
 L’Ethics Committee a, quant à lui, été transformé en IESBA « International
Ethics Standards Board for Accountants » et ce en vue de proposer un code d’éthique
harmonisé pour tous les membres de l’IFAC.
 Le MAC « Management Accounting Committee », devenu le FMAC
« Financial and Management Accounting Committee », puis le Professional ABC
« Accountants in Business Committee », propose aujourd’hui un guide des bonnes
pratiques internationales à destination des professionnels comptables.

Quelques années plus tard, un cinquième comité a été créé spécifiquement pour la
comptabilité du secteur public sous le nom de Public Sector Committee (PSC), et ce, en
1986. Ce comité commença par publier des études et des directives (Studies) puis se
lança dans la production d’un référentiel normatif en 1996, tâche référée à l’IPSASB
depuis 2004. Le conseil de normalisation de la comptabilité publique n’est pas le dernier
né de l’IFAC puisque d’autres instances ont été créées à partir des années 2000, à savoir
le TAC « Transnational Auditors Committee », le CAP « Compliance Advisory Panel »,
le PAODC « Professional Accountancy Organization Development Committee » et,
enfin, le SMP « Small and Medium Practices Committee ».

19
Les informations sur chaque conseil ou comité sont disponibles sur des rubriques
dédiées. Source : www.ifac.org.
33
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

1.2. La mise en place du normalisateur public, l’IPSASB :

Dans sa version originelle, le PSC assurait diverses tâches dépassant le thème de


la normalisation comptable. Il était en charge de l’élaboration et de la diffusion des
normes de comptabilité mais également des normes d’audit et du développement des
programmes d’éducation en plus des recommandations quant à l’information financière
de nature publique (DYE 1988). Il en a été ainsi jusqu’en 1996, date à laquelle, les
fonctions du PSC ont été limitées à la normalisation de la comptabilité publique à
l’échelle internationale. À cette époque, l’idée d’une harmonisation comptable n’est
guère une révolution puisqu’un mouvement d’harmonisation à l’échelle internationale
était déjà engagé par l’IASC dans le secteur privé. De même, la stratégie du PSC axée
sur la convergence avec les pratiques comptables des entités privées n’est pas une
première puisque le mérite de l’introduction de la comptabilité d’exercice, jusque-là
réservée aux entités privées, revient à la Nouvelle-Zélande et à l’Australie, dès les années
1980 (Pina et Torres 2003). C’est ainsi que la mise en place – tardive – d’un organisme
de normalisation en charge des questions publiques a contraint l’IPSASB à prendre des
positions de suiveur par rapport à l’IASC. Mais, la création de ce dernier marque le début
de l’histoire de la normalisation internationale, force est de constater que le FASB est à
l’origine des organismes de normalisation tels qu’ils se présentent aujourd’hui. Le
mimétisme est tel que les normalisateurs se ressemblent tant sur la structure que sur le
fonctionnement et les documents produits (CHANTIRI 2009).

En effet, le krach boursier de 1929 initia l’idée d’un organisme de surveillance


censé garantir la qualité des informations produites par les entreprises ou, du moins, y
veiller. C’est en 1934 que la « Security Exchange Commission » SEC, fut mise en
place. Cette dernière délégua le pouvoir de normalisation à la profession comptable,
représentée par l’American Institute of Certified Public Accountants, qui se chargea de
mettre en place la normalisation américaine quelques années plus tard à travers le
Committee of Accounting Procedures en 1938, devenu l’Accountig Principles Board
en 1959 et, enfin, le FASB en 1972. La création du FASB, siégeant à Norwalk
(Connecticut) et produisant les Generally Accepted Accounting Principles, traduit alors
une longue mutation de ses prédécesseurs mais aussi une réponse aux limites
prononcées à leur encontre sur le plan institutionnel (surreprésentation de la profession
comptable) et technique (production de normes peu élaborées, incomplètes et parfois
contradictoires) (COLASSE 2009). Avec une structure revue pour recevoir des

34
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

membres nommés pour leurs compétences techniques, et un fonctionnement qui


repose sur un Due Process ouvrant le processus de normalisation à la participation de
toute partie prenante intéressée20, le modèle américain a pu gagner en légitimité
(technique et procédurale) et s’institutionnaliser. L’expérience américaine devint alors
le standard en matière de normalisation dont l’IASB peut témoigner. Ce dernier,
appelé IASC jusqu’en 2001, fut créé en 1973 dans le but d’élaborer et de diffuser des
normes comptables destinées aux entités privées, les International Financial Reporting
Standards (IFRS). Il opta pour une structure qui s’inspire fortement de celle du FASB,
à savoir un organisme conçu de façon à être et à paraître indépendant.

Le dispositif de normalisation américain (depuis


1973)
FAF
Financial Accounting Foundation
(Assemblée des
administrateurs)

FASAC FASB EITF


Financial Accounting Financial Accounting Emergent Issues Task
Standards Advisory Standards Board Force
Council (Organisme de (Comité d’urgence)
Source : Chantiri (2009), p 1111.

Le dispositif de normalisation international (depuis


2001)
IASCF
International Accounting
Standards Committee
Foundation

IASB IFRIC
SAC
International Accounting International Financial
Standards Advisory Council
Standards Board Reporting
(Comité consultatif)
(Organisme de Interpretations
normalisation) Committee
Source : Chantiri (2009), p 1117

Figure 2 : L’alignement des modèles de normalisation sur le modèle américain21.

20
http://www.fasb.org/jsp/FASB/Page/SectionPage&cid=1176154526495
21
Chantiri (2009)
35
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

L’exportation du processus de normalisation du FASB conduit à une forme de


standardisation des processus de normalisation à travers le monde. De même, les limites
du modèle américain ont été reconduites, notamment pour le manque de représentativité
des membres et la prise en compte sélective des avis des participants au Due Process.

La normalisation, selon le PSC, se présente comme un instrument au service de


la modernisation de la gestion publique, qui énonce des objectifs ambitieux en matière
de performance organisationnelle, alors même qu’elle va de pair avec des questions
conceptuelles et techniques remettant en cause la possible conciliation de la comptabilité
publique avec celle qui est appliquée par les entités privées (au regard des spécificités
publiques questionnant le bien-fondé d’un organisme sous l’égide de l’IFAC). En
réponse, et à l’image des autres comités transformés en conseils, notamment l’IASC qui
est devenu l’IASB, le PSC deviendra l’IPSASB en 2004 (IFAC 2004). Le rôle de la
consultation met en avant la nécessité d’un organisme de normalisation indépendant et
corroborent les prises de position du PSC, notamment celles qui consistent à converger
avec les normes privées.

Aujourd’hui, l’IPSASB propose un jeu de 38 normes IPSAS, une norme sur la


comptabilité de caisse ainsi que 3 directives portant sur les informations autres que
financières (IPSASB 2016). Toutes les productions du Board sont issues d’un même
processus de normalisation, similaire à celui de l’IASB et, de fait, à celui du FASB, ce
qui a exposé le normalisateur aux mêmes critiques concernant l’origine de ses membres
(ROCHER 2013) ainsi que sa stratégie (CHAN 2004). En effet, si aucune recherche ne
vient démontrer l’influence de certains acteurs sur l’IPSASB, les critiques à l’encontre
de la proximité préservée avec le référentiel privé font sens au regard de la stratégie du
normalisateur qui favorisait tantôt la convergence, tantôt la distanciation, et ce, depuis
1996. En octobre 2014, la publication du premier cadre conceptuel de l’IPSASB vient
stabiliser son référentiel normatif et répondre aux critiques en lien avec la stratégie de
normalisation observée.

2. L’élaboration d’un référentiel IPSAS

L’histoire de la normalisation comptable publique est marquée par de nombreux


changements stratégiques opérés par le PSC, puis par l’IPSASB, et qui ont pris fin avec
la publication du cadre conceptuel. Ce projet annonce un positionnement durable mais
surtout la complétion d’un référentiel normatif permettant de distinguer un avant-cadre

36
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

conceptuel très mouvementé et un après-cadre conceptuel qui s’annonce assez stable.

2.1. L’adoption d’une comptabilité d’exercice pour les comptes publics

Le défi de l’harmonisation comptable publique est de rendre comparables les


différents documents comptables à une échelle internationale et de faire évoluer le rôle
de la comptabilité, se limitant jusque-là à la reddition des comptes, pour en faire un réel
outil de comparaison des performances organisationnelles. Dans ces conditions,
l’abandon d’une comptabilité de caisse, au profit d’une comptabilité d’exercice ou des
comptabilités modifiées, s’impose de fait.

2.1.1. Les limites de la comptabilité de caisse

La tenue d’une comptabilité financière est obligatoire pour toute entreprise privée
afin de rendre des comptes aux investisseurs et de les tenir informés de ce qu’il en est
de leurs investissements. Le terme « comptabilité » suffit, dans ce secteur, pour désigner
à lui seul une comptabilité fondée sur les principes de constatation des droits et
obligations, et ce, quel que soit le pays dans lequel siègent l’entreprise. Mais il n’en est
pas de même pour les établissements publics. Plusieurs systèmes comptables coexistent
et leur tenue diffère selon le pays en question optant pour une comptabilité de caisse,
une comptabilité d’exercice ou pour des comptabilités intermédiaires dites modifiées.

La comptabilité de caisse se limite à enregistrer des flux monétaires (comptabilité


a partie double). Tout encaissement est, dans ce cas, considéré comme recette, qu’elle
soit prélevée sous forme d’impôts ou d’emprunts sur les marchés publics. Pareillement,
l’ensemble des décaissements sont considérés comme des dépenses, qu’ils comprennent
la masse salariale, les achats de stocks ou encore les immobilisations. A contrario, une
comptabilité publique fondée sur le principe des droits constatés serait vue comme un
outil de gestion et permettrait de gérer les organismes publics de la même façon qu’une
entreprise privée avec la prétention d’avoir une gestion publique de meilleure qualité. Il
s’agit alors de dépasser le simple enregistrement des flux monétaires limitant le rôle de
la comptabilité au fait de s’assurer que les ressources ont été allouées conformément aux
budgets. L’auteur cite, en ce sens, quelques limites conceptuelles à savoir les droits et
les obligations de l’États pour lesquels la comptabilité d’exercice ne prévoit aucun
traitement. Une étude sur la comptabilité publique mondiale reprend les quatre types de

37
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

comptabilités identifiées par le PSC22 et les classe en fonction de leur degré de


sophistication :

Comptabilité Comptabilité
Comptabilité de Comptabilité
de caisse d'exercice
caisse d'exercice
modifiée modifiée
Les encaissements et Les encaissements et La comptabilité Les transactions et
les décaissements les décaissements d’exercice est les évènements
sont constatés au réalisés au cours appliquée, mais économiques sont
moment où ils se d’un exercice sont certaines catégories constatés lorsqu’ils
produisent. constatés jusqu’à d’actifs (par exemple se produisent,
une date donnée les immobilisations) indépendamment du
après la clôture de ou de passifs ne sont moment où ont lieu
l’exercice pas comptabilisées. les opérations de
trésorerie

Figure 3 : Éventail des méthodes de comptabilité publique 23

S’agissant du secteur public, un tel constat serait difficilement tenable. Du moment


que ce n’est pas aux spécificités de s’adapter au système comptable mais bien le
contraire, les comptabilités modifiées viennent en réponse à une demande de
sophistication que la comptabilité d’exercice n’a pu satisfaire. Dans l’absolu, si le
caractère sophistiqué d’une comptabilité s’apprécie au regard des avantages qu’elle
procure, la comptabilité d’exercice ne saurait être, dans l’état, suffisamment
sophistiquée pour répondre aux besoins du secteur public à l’échelle internationale. Quoi
qu’il en soit, l’étude de PwC (2013) sur la comptabilité publique confirme que la
convergence vers une comptabilité d’exercice (dite aussi comptabilité financière) se
poursuit de façon graduellement certaine.

2.1.2. L’alignement sur une comptabilité d’exercice

La comptabilité privée (appelée également comptabilité d’entreprise) peut être


présentée comme une technique qui poursuit un objectif double : décrire la situation
patrimoniale et mesurer le résultat de l’exercice comptable. En revanche, la comptabilité
publique est présentée par BOUINOT (1971) comme un « instrument d’observation au

22 IFAC 2000, Study-11, p. 4


23 PwC 2013, p. 8
38
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

service de l’administration […] conçue comme un dispositif de contrôle pour surveiller


la manipulation des deniers publics ». Cette définition réduit, selon l’auteur, la
comptabilité publique à l’unique fonction de contrôle où «la régularité des opérations
importe plus que leur opportunité ». La primauté de la dimension de contrôle est telle
que différentes étapes doivent être observées pour toute opération, y compris une simple
opération d’achat. L’auteur rapporte alors que, si les recettes sont générées par les
dépenses dans le secteur privé (les biens achetés sont destinés à la revente, notamment
après transformation), la dépense publique « est la cause de la recette » puisqu’elle se
propose de satisfaire gratuitement un besoin collectif.

Stades Description Documents produits Comptabilités


Prévision Ouverture d’un Budget, Décrets de Comptabilité de
crédit répartition prévision
Engagement Passation de Bon de commande Comptabilité de
commande décision
Constatation Réception Bon de livraison
Liquidation Fixation de la dette Facture Comptabilité de
Ordonnancement Ordre de paiement Mandat de paiement créances et de dettes
Paiement Solde de la dette Quittance de Comptabilité de caisse
paiement

Tableau 1 : Procédure d’achat en comptabilité publique24 .

Indépendamment des différences conceptuelles entre les deux systèmes


comptables, ces derniers restent liés par l’objectif d’enregistrement et de gestion qui leur
est commun. Des tendances de rapprochement sont aussi identifiée entre les deux
comptabilités (notamment suite à l’adoption d’une nomenclature commune) et annonce
une convergence appelée « affinement mutuel des instruments comptables ». Ce constat
présente une définition laissant place à d’autres éléments à l’origine de l’évolution de la
comptabilité publique. En effet, à partir des actes législatifs et réglementaires
(notamment le règlement général de la comptabilité), la comptabilité publique est définie
comme « l’ensemble des règles juridiques et techniques applicables à l’exécution, à la
description et au contrôle des opérations financières des organismes publics ». Tout en
réservant une place importante à la dimension de contrôle, la comptabilité publique
délaisse peu à peu les principes de la comptabilité de caisse pour se rapprocher davantage
de ceux des droits constatés, démarche qui s’inscrit dans une quête de transparence et de
fiabilité.

24 Bouinot 1971, pp. 18- 19


39
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

La définition proposée ci-dessus est à l’image de l’évolution de la comptabilité


publique, venant confirmer la convergence de la comptabilité publique vers une
comptabilité d’exercice par le rapprochement de leurs objectifs, des opérations qu’elles
traitent et même de la nomenclature qu’elles utilisent.

Ainsi, l’objectif de la comptabilité publique ne se limiterait plus à la vérification


de la régularité des opérations financières des organismes publics mais s’étendrait à la
description et au contrôle de ces opérations. INGLEBERT (2009) confirme également
l’élargissement du périmètre de certains acteurs en accord avec l’élargissement des
objectifs de la comptabilité publique (notamment le rôle de la Cour des comptes qui ne
se limite plus à un « contrôle du bon emploi des crédits, fonds et valeurs » mais qui
s’étend à la certification de la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes
étatiques « commissaires aux comptes et experts comptable par la suite ».

Cette convergence vers le référentiel privé ne remet pas en question les avantages
de la comptabilité de caisse, à savoir une rapide centralisation des comptes (rythme
hebdomadaire), mais de fortes lacunes persistent (au regard des attentes d’une gestion
publique fondée sur les principes de sincérité et de transparence). La principale limite
d’une comptabilité de caisse demeure son incapacité à évaluer de façon fiable le
patrimoine de l’État. Il précise, par exemple, que la comptabilité de caisse ne permet pas
d’évaluer les dotations aux amortissements, ce qui rend difficile la gestion des
immobilisations de l’État du fait de la non-prise en compte de leur vieillissement. Il en
est de même pour la valorisation des stocks. Il s’agit de tenir une comptabilité générale
semblable à celle qui est tenue par les entreprises et donc de respecter le principe des
droits constatés, sauf lorsque des spécificités du secteur public ne le permettent pas. À
cette occasion, en plus des limites conceptuelles citées supra, plusieurs domaines qui ne
sont pas traités par la comptabilité privée sont donc identifié spécifiques à l’État, à
savoir : les créances et recettes fiscales, les charges d’intervention, les immobilisations
spécifiques à l’État (les actifs historiques, les actifs militaires, les immobilisations
incorporelles telles que les licences, les immobilisations financières telles que les
dotations aux établissements publics administratifs, et les engagements spécifiques à
l’État).

La comptabilité publique est contrainte d’évoluer et de converger vers une


comptabilité d’entreprise sans jamais s’y conformer totalement. Cette stratégie de
convergence s’est accompagnée de la définition des normes comptables, elles aussi
40
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

issues des normes privées à l’image des normes IPSAS. Si certains voient dans cette
approche par la convergence un choix imposé, d’autres la présentent comme une erreur
stratégique faisant de l’IPSASB un « concepteur international de la nouvelle
comptabilité des États », tout comme un importateur de cadres et de normes comptables
correspondant au capitalisme financier.

2.1.3. La convergence comme réponse aux exigences de la comptabilité


financière

Face à la difficulté de l’application d’une comptabilité financière dans le secteur


public, les normes comptable proposer doivent être susceptibles afin de répondre aux
trois catégories de problèmes, à savoir les questions communes aux deux secteurs et
trouvant réponse dans le référentiel comptable adopté, les questions communes pour
lesquelles le référentiel serait incapable de répondre et, enfin, les questions propres au
secteur public. Pour la première catégorie, il aurait été irrationnel de créer des normes
spécifiques alors que des normes sont déjà en place à cet effet. En revanche, le traitement
des deux autres catégories nécessitait une réflexion plus approfondie. Ainsi, la stratégie
diffère selon que l’une des deux catégories restantes est jugée plus importante.

D’abord, les normes comptables algériennes d’état exalté des normes IPSAS
pouvaient être créées à partir de la transposition directe des normes privées déjà
existantes et appliquées pour les comptes publics telles quelles (convergences totales).
Cette option demeure la plus simple, la plus rapide à mettre en œuvre et la moins
consommatrice de ressources (temps, ressources humaines et financières) mais dans ce
cas, les questions spécifiques aux organisations publiques ne trouveraient pas de
réponse. A contrario, il était possible, d’axer sa stratégie sur la création de normes
comptables propres au secteur public sans avoir recours aux normes déjà existantes dans
le secteur privé. Le normalisateur serait alors dans une approche de distanciation
maximale.

Cela revient à dire, de façon caricaturale, qu’entre une stratégie où « il n’y avait
rien à faire », dans le premier cas, et une stratégie où « tout était à faire », dans le second,
il y a à choisi une solution intermédiaire. Dans la mesure où ce dernier ne pouvait ignorer
les normes développées dans le secteur privé par souci de cohérence avec les pratiques
d’une comptabilité d’exercice (IFAC 2000, Study-11) et où il était convaincu que «
l’objectif ultime de l’information financière est le même pour les secteurs public et privé

41
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

» (Christiaens et al. 2010, p566), le recours au référentiel de l’IASC est apparu comme
inévitable (Rocher 2017). Ainsi, la création des normes propre au secteur public par
l’adaptation des normes privées et le traitement des spécificités publiques a permettra de
proposer un référentiel comptable pour accompagner la réforme de la gestion publique
sans avoir à « réinventer la roue pour le secteur public » (Christiaens et al. 2010). Le
choix d’une stratégie dite de « convergence partielle » vers le référentiel privé a été, et
est encore aujourd’hui, critiquée par certains professionnels et auteurs. Chan (2004, p.
29) précise que, dès le départ, « le PSC commit une erreur stratégique et décida de
construire le premier ensemble de normes en partant des normes existantes privées de
l’IASC ». La position de Chan (2004) par rapport au choix du PSC laisse entendre que
ce dernier aurait dû choisir d’autres options pour assurer ses fonctions de normalisateur,
avis qui reste discutable car le choix du PSC n’était peut-être pas le meilleur choix mais
il reste quand même un choix tout à fait rationnel (Rocher 2010). Selon cet auteur, la
stratégie de normalisation dont il est question découle d’un choix à deux niveaux.
D’abord, il s’agissait de choisir entre une normalisation déductive où la production d’un
cadre conceptuel précédait la production des normes et la production d’un cadre
conceptuel postérieurement à un jeu de normes. Une fois cette seconde alternative
retenue pour des raisons qui seront exposées dans la prochaine section, le PSC devait se
positionner sur l’un des trois choix possibles, à savoir :

 l’élaboration des normes spécifiques au secteur public avec un renvoi aux


normes privées lorsque ces dernières s’appliquent ;
 la transposition des normes privées moyennant une redéfinition du champ
d’application ;
 ou la création des IPSAS pour chacune des normes IAS, moyennant quelques
modifications.

Le PSC a suivi la même stratégie de convergence vers le référentiel privé, et ce,


jusqu’en 2002, ce qui l’a obligé à mettre de côté les questions propres au secteur public
et à les réserver pour une 2e phase de normalisation. Par cette stratégie, 20 normes
IPSAS, toutes issues de la transposition des normes IAS/IFRS, ont été publiées,
permettant au normalisateur de jouir de son propre « Core set of Accounting ». Quant à
la 2e phase de normalisation, allant de 2002 à 2007, l’intérêt porté aux spécificités
publiques a été effectif mais très bref à cause du besoin d’actualisation des normes
IPSAS.

42
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

2.2. Du PSC à l’IPSASB, une brève focalisation sur les spécificités


publiques :

Après la publication du premier jeu de normes, le plus dur était à faire puisque la
stratégie de convergence, faisant des normes privées l’ossature du référentiel public,
normes qui devaient être actualisées, contraint le normalisateur à revoir ses normes de
façon mécanique.

Rocher (2010) précise également que la consultation de l’IASB en 2002 sur le


besoin d’actualisation des IAS (disponibles en 1997) a donné naissance aux mêmes types
de réflexions du côté du PSC, le mettant face à un choix stratégique, encore une fois. Il
devait donc prendre la décision d’actualiser les IPSAS ou, au contraire, de maintenir son
référentiel en l’état. Quelle que soit la décision à prendre, des conséquences
significatives, à moyen et long terme, lui sont inhérentes. Refuser d’actualiser le
référentiel public aurait permis de passer plus rapidement à la deuxième étape de son
planning qui consistait à traiter les spécificités du secteur public. Toutefois, le
normalisateur risquait de voir son référentiel basé sur des normes déjà obsolètes en plus
des incohérences stratégiques (cette décision serait contraire à sa stratégie de départ qui
consistait à s’aligner avec le référentiel privé et à s’en écarter lorsque des spécificités
publiques l’obligeaient). De la même façon, l’actualisation du référentiel public est
consommatrice de ressources et risque d’être à l’origine des retards quant à l’atteinte des
objectifs en matière de traitement des spécificités du secteur public. De plus, le choix
d’actualiser les normes IPSAS engage le normalisateur à préserver une certaine
proximité en ajustant ses normes à chaque fois que le référentiel privé est amené à
changer.

En 2004, l’actualisation des normes IPSAS a été décidée et confirmé à l’IASB


(IPSASB 2004). Cela dit, le normalisateur était contraint de faire évoluer son référentiel
au gré des modifications apportées au référentiel privé, chose qui a été observée à
différentes reprises en 2007, en 2009, en 2010 ou encore en 2011. Mais la dépendance
censée assurer la cohérence du référentiel normatif n’a cessé d’attiser les critiques quant
à la stabilité du référentiel et au rôle pour lequel il a été mis en place. De nombreux
acteurs ont fait entendre leur mécontentement quant à cette proximité avec le référentiel
privé amenant un normalisateur public à délaisser les spécificités du secteur public alors
même qu’il a été mis en place à cet effet. C’est alors que le PSC s’engagea pendant cette
2e phase de normalisation dans le traitement des spécificités du secteur public.
43
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

En 2004, l’inversion de l’ordre des priorités est confirmée par le nouveau


programme du normalisateur qui affichait le traitement des spécificités publiques en
première position (IPSASB 2004, IPSASB 2006). À cette époque, le normalisateur
s’était engagé dans la production des normes comptables spécifiques au secteur public,
soit des normes qui dérogent au principe de convergence. Trois normes sans
correspondance avec les normes privées ont été publiées sur la présentation des
informations financières relatives aux administrations publiques (IPSAS 22), sur les
produits des opérations sans contrepartie (IPSAS 23) et sur la présentation de
l’information budgétaire dans les états financiers (IPSAS 24)25. Durant la même année,
il a été décidé de transformer le comité en conseil. Ou le PSC a cédé sa place à un
normalisateur comptable public portant le nom de « IPSASB » mais ce n’est pas pour
autant que cet organisme a mis au cœur de sa stratégie le traitement des questions
publiques. D’ailleurs, à l’issue de cette 2e phase de normalisation, l’IPSASB n’a pas
réussi à faire taire les critiques pointant un référentiel déséquilibré (sur les 23 normes
IPSAS publiées, seulement trois traitent des spécificités publiques). De plus, la
focalisation sur le traitement des spécificités publiques n’a été que temporaire.

Dès 2007, un repositionnement sur la stratégie de convergence a été observé


(IPSASB 2007). Le programme de travail du normalisateur affiche, de nouveau,
l’importance de l’adaptation des normes privées dans la construction du référentiel
normatif et assume pleinement sa dépendance et sa position de suiveur par rapport à son
homologue privé (position of playing ‘catch-up’)26.

Dans ce contexte de dépendance, la convergence vers le référentiel privé est alors


vue comme un outil permettant à l’IPSASB de construire son propre référentiel mais
aussi comme une finalité à atteindre.

2.3. La formalisation de la stratégie de convergence :

En réponse aux critiques en lien avec la stratégie de convergence déployée par


l’IPSASB, des règles d’établissement des normes IPSAS sous forme d’un code de

25IPSAS 22 : Disclosure of Financial Information About the General Government Sector; IPSAS 23 :
Revenue from Non-Exchange Transactions (Taxes and Transfers); et IPSAS 24 : Presentation of Budget
Information in Financial Statements.
26
« The link between the IPSASs and IFRSs has been eroded and the IPSASB is now in a
position of playing “catch up” » (2007a, p. 7).

44
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

conduite appelé « Rules of the Road ». Suite à une courte période réservée au traitement
des questions publiques, le normalisateur entend rattraper le retard cumulé par rapport à
son homologue privé. Le premier mot d’ordre est, dès lors, repris : transposer les normes
privées et s’en écarter lorsque des spécificités du secteur public l’obligent.
Naturellement, tout acteur était en mesure de concevoir que la stratégie de convergence
représentait bien un gage d’efficacité sur le plan technique et conceptuel mais il n’en
reste pas moins que le degré de convergence ne fait pas l’unanimité. La formalisation
de la convergence s’est faite à travers une méthodologie, soucieuse de la cohérence du
référentiel, qui établit les règles que le staff devra appliquer pour identifier les cas
nécessitant une dérogation par rapport à la trame de l’IASC.

Étape 1 : Y a-t-il des spécificités publiques

Oui No
n
Étape 2 : Les spécificités publiques
nécessitent-elles un traitement Étape 5

Oui No
n
Étape 3 : Le traitement justifie-t-il
l’initiation d’un projet spécifique Étape 5

Oui No
n
Initiation du projet Étape 4 :
Spécifique Modification des IAS/IFRS/IFRIC

Publication d’un Étape 5 :


document IPSASB Publication d’un document IPSASB

Figure 4 : Politique de modification des documents de l’IASB pour le secteur public 27

La frontière tracée entre les deux catégories de documents à produire découvre une
normalisation publique à deux vitesses. Il s’agit d’une transposition du référentiel privé
caractérisée par une rapidité d’exécution et une consommation de ressource moindre du
fait de l’existence d’une pépinière de normes privées. Cette approche semble représenter
une normalisation de première importance comme en témoigne le développement des «

27
IPSASB Meeting – Novembre 2007, p. 12
45
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

Rules of the Road » puisque le programme de travail du normalisateur contenant


davantage de normes privées produites très vite (issues des IFRS en 2011). La seconde
facette de la méthodologie présente une normalisation publique plus lente et moins
prioritaire. En effet, parallèlement aux sept normes transposées, une seule norme
(IPSAS32)28 a été développée spécifiquement pour le secteur public en septembre 2011.

L’efficacité d’une telle politique peut s’apprécier au regard du nombre des IPSAS
transposées permettant de réduire l’écart avec le référentiel privé et de prétendre ainsi à
un référentiel plus complet et plus cohérent.

Le débat autour de la nature et de la stratégie de l’IPSASB est né avec l’idée même


de l’harmonisation des normes comptables à l’échelle internationale et il se poursuit à
ce jour.

En 2014, la publication du premier cadre conceptuel de la comptabilité par


l’IPSASB a mis fin à la primauté de la convergence. En effet, l’ordre des priorités a été
revu et, cette fois-ci, le traitement des spécificités publiques occupe la majeure partie du
programme de travail du normalisateur sur la période 2015–2019. Ce repositionnement
stratégique diffère de ceux qui l’ont précédé du fait qu’il marque une réelle rupture qui
s’annonce à la fois durable et définitive. Il en est ainsi car le document du cadre
conceptuel organisera désormais la normalisation publique en accord avec les concepts
et définitions qui le composent. Mais l’ampleur du projet, les ressources consommées
en vue de sa production ainsi que la périodicité choisie pour sa production et sa
publication posent des questions.

28
IPSAS32 : Service Concession Arrangements : Grantor

46
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

Figure 5 : Programme de travail de la période 2015-201929

3. Le développement d’un cadre conceptuel comptable :

Un cadre conceptuel est un « environnement organisé, pertinent, cohérent et stable


dans lequel sont énoncés les objectifs des états financiers, les principes comptables, les
définitions et les mesures nécessaires à leur préparation et à leur présentation en vue
d’atteindre les objectifs fixés » Qui se suscite toujours autant d’intérêt et il est souvent
remis à l’ordre du jour pour son établissement dans le secteur public ou son actualisation
(pour ce qui se rapporte au secteur privé, notamment suite à l’idée de repenser un cadre
conceptuel commun par l’IASB et le FASB30

29
IPSASB Strategy Consultation 2014
30Le projet d’un cadre conceptuel commun entre l’IASB et le FASB s’inscrit dans le cadre
de l’accord de Norwalk du 18 novembre 2002 portant sur la convergence des IFRS avec les
US-GAAP.

47
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

3.1. Les enjeux d’un cadre conceptuel

Catégories d’acteurs
Normalisateur qui élabore le cadre Utilisateur du cadre conceptuel
conceptuel
 Cohérence entre les membres du  Rôle explicatif pour les
normalisateur ; utilisateurs ;
 Cohérence du référentiel normatif ;  Fonction heuristique pour les
 Cadre de décision du normalisateur ; producteurs des comptes ;
 Moyen d’améliorer la  Objectif pédagogique / éducatif
Explicite

communication interne et externe ; pour les professionnels actuels et


 Source d’efficience du processus de futurs ;
Natures des enjeux

normalisation.  Cadre méthodologique pour les


universitaires ;
 Communication avec le
normalisateur pour l’ensemble
des acteurs externes.
 Autorité des normes et du  Recours au cadre conceptuel
normalisateur ; comme source de validité des
 Élaboration d’un cadre conceptuel arguments exposés dans les
national comme argument d’autorité réponses envoyées au
Implicites

pour les normalisateurs nationaux ; normalisateur ;


 Justification des normes existantes et  Vecteur d’une réflexion
de la politique de normalisation, théorique plus large.
moyen de gouvernance ;
 Légitimité politique du
normalisateur ;
 Légitimité technique du
normalisateur.

Tableau 2 : Enjeux d’un cadre conceptuel31

3.2. L’élaboration d’un cadre conceptuel par l’IPSASB :

Le projet d’élaboration du cadre conceptuel par l’IPSASB représente


probablement l’un des projets les plus importants jamais inscrits dans l’agenda du
normalisateur public. Outre les ressources considérables dont il a bénéficié, l’intérêt
qu’il a suscité chez les parties prenantes, l’élément qui rend ce projet unique est le temps
nécessaire à son élaboration. En effet, l’histoire de ce projet ancien et d’actualité (2002
– 2014) enregistre un démarrage difficile en raison d’un manque de ressources, un
passage de PSC à IPSASB confirmant le besoin d’un cadre conceptuel, un démarrage

31 adaptation de Rocher 2012a, 2012b


48
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

effectif mais tardif de même qu’une finalisation tardive.

la taille du projet et le développement en plusieurs phases ont repoussé la


finalisation du projet à octobre 2014 .
Décembre 2006 Début du projet
Septembre 2008 Papier de consultation (Phase 1)
Décembre 2009 Accélération du projet
Décembre 2010 Exposé-sondage (Phase 1)
Décembre 2010 Papiers de consultation (Phase 2 +3)
Avril 2011 Exposé-sondage (Préface)
Janvier 2012 • Papier de consultation (phase 4)

Janvier 2013 Publication (phase 1)

Avril 2013 Exposé-sondage (phase 4)

Septembre 2014 Approbation (Phase 2+3+préface)

Octobre 2014 Publication du Cadre Conceptuel Complet

Figure 6 : Chronologie d’élaboration du Cadre Conceptuel par l’IPSASB32.

4. La normalisation de comptabilité publique en Algérie :

Le secteur public en Algérie, dont le débat occupe la scène économique et


financière actuelle, se retrouve aujourd’hui devant l’obligation d’une réforme de la
comptabilité publique pour aller éventuellement vers un outil comptable nouveau
plaidant un nouveau système de gouvernance budgétaire et de procédure budgétaire,
notamment les ressources financières qui ne seront plus comme par le passé octroyées
selon une fonction de caisse.

En passant justement d’un système budgétaire de caisse à un système de


comptabilité patrimoniale dont l’appellation à celle de comptabilité financière ou
comptabilité générale des sociétés, bâtie selon une présentation comptable
conventionnelle dite «partie double» qui est un instrument fiable pour renforcer la
transparence budgétaire qui répond à des normes comptables internationales très strictes
et fidèle à la réalité économique et financière. Et ce, pour améliorer la responsabilisation

32 IFAC 2017 – IPSASB Overview of the conceptual framework.


49
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

et la gestion des ressources du pays adaptée à la pratique comptable des entreprises aux
normes comptables internationales.

C’est un cadre de référence qui permettrait de coordonner l’action des institutions


et administrations de l’Etat. Pour cela, il est nécessaire de passer à une approche
sectorielle budgétivore et statique à celle d’une budgétisation pluriannuelle par
programme en tant qu’unité comptable opérationnelle gouvernée sur l’approche
économique et l’obligation de résultat aux gestionnaires de l’Etat. Qui conduit à
améliorer la responsabilisation et la capacité de bien gérer les finances publiques afin
d’améliorer l’efficacité et l’efficience des dépenses publiques.

C’est donc ainsi, le budget de l’Etat ne doit pas coûter au contribuable ou à la


nation plus qu’il ne peut rapporter se rapprochant, notamment de la culture financière et
comptable de l’entreprise pour pouvoir mieux répondre aux besoins nouveaux dans les
affaires économiques dans le but de fonder une économie de marché moderne et s’armer
surtout à l’approche des nouvelles exigences nous liant à notre adhésion à l’OMC et à
l’UE. Cela soulève deux réformes structurelles importantes pour l’efficience et la
performance du fonctionnement de l’Etat dans sa globalité, notamment dans ses aspects
économique et social : «Le budget de l’Etat et la comptabilité publique». L’objectif est
en effet de maîtriser les coûts budgétaires par programme au lieu sectoriel et donner une
image vivante, fidèle et sincère de la gestion publique et du patrimoine de l’Etat.

Ainsi que de la transparence des opérations de l’Etat, dont l’usage est le contrôle
des ressources, de la traçabilité et de visibilité des flux des capitaux à l’effet de mieux
optimiser les actifs de l’Etat en normes comptables internationales (IAS/IFRS), dans la
mesure où la réforme comptable de l’Etat que nous préconisons est basée sur une
approche économique plus conforme aux règles d’une économie de marché. Une
fonction qui demande des cadres bien formés et surtout un esprit d’entreprise et une
culture économique. Le nouveau système régissant la comptabilité de l’Etat dont
l’application progressive est prévue en 2020 constitue à ce titre un véritable pari de
modernisation et participe à la création d’un nouvel état d’esprit dans le processus de
préparation, d’adoption des budgets au sein des deux Chambres parlementaires,
d’exécution et de contrôle des finances publiques.

En appliquant un nouveau référentiel comptable international qui s’inspire du


référentiel IPSAS, visant une meilleure visibilité des finances publiques et de disposer

50
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

des informations fiables et reconstruire les vraies données du Produit intérieur brut
(PIB) et de la valeur ajoutée qui sont tout à fait d’actualité. Les normes IPSAS
(International public sector accounting standards), destinées au secteur public sont
basées sur la comptabilité patrimoniale ou d’engagement, notamment les opérations sont
prises en compte au titre de l’exercice auquel elles se rattachent, indépendamment de
leur date de paiement ou d’encaissement qui permet de déterminer le résultat de l’année
en cours et de le comparer aux années précédentes, d’où un passage du secteur public,
d’une logique budgétaire à une logique de résultat.

Elle est d’ailleurs aujourd’hui la grande préoccupation de l’heure dans les secteurs
public et privé au regard de la nouvelle économie. En effet, «la comptabilité publique en
Algérie telle qu’elle est pratiquée actuellement est une comptabilité de caisse, et ce, pour
répondre à une logique de gestion de rente (l’Etat-providence) assurant juste les
mouvements en moins et/ou en plus de la caisse dans une optique purement de trésorerie
fondée sur l’encaissement et le paiement (recettes-dépenses)», c’est-à-dire les comptes
publics sont tenus sans prise en compte des engagements pour cerner la dimension
comptable du patrimoine de l’Etat comptabilisant les droits, les obligations et les
immobilisations au diapason de la comptabilité générale. Au niveau international, la
notion de la comptabilité publique de trésorerie est devenue caduque depuis la diffusion
des normes comptables destinées au secteur public dites IPSAS.

A l’effet d’asseoir les garde-fous d’une gestion saine et performante des finances
publiques dans la mesure où elle indique les valeurs économiques et les repères pour la
vérité des agrégats de la macro et la micro-économie face à l’internationalisation des
économies et des marchés financiers. Ainsi, pour les besoins de consolidation, de la
centrale des bilans et d’observation pour l’économie nationale et le budget de la nation.
la modernisation des systèmes budgétaires et en matière de financement se caractérise
par des pratiques de gestion où domine l’insuffisance d’évaluations des politiques
publiques et de maîtrise des coûts prévisionnels qui passent impérativement par la
réforme de la comptabilité publique, en mettant en place les outils de gestion dont,
notamment, la comptabilité générale et la comptabilité analytique avec lesquelles on
peut asseoir les bases d’un système parfait de la bonne gouvernance économique,
financière et fiscale dans le souci d’aller vers une professionnalisation du secteur public
en perspective de l’ouverture de l’Algérie sur le monde économique, car la nouvelle
économie est celle d’un monde globalisé.

51
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

En effet, le référentiel comptable connaît une profonde mutation suite à


l’introduction progressive des normes comptables internationales dites IAS/IFRS pour
les entreprises et les normes IPSAS pour le secteur public, selon une présentation
comptable conventionnelle reconnue à l’échelle mondiale, à savoir : ce que possède
apparaît à l’actif et que ce que doit apparaît au passif.

Ainsi, on ne peut parler aujourd’hui de comptabilité nationale, mais surtout de


comptabilité internationale fondée sur une nouvelle conception consacrant la
prééminence de l’économique sur le juridique et le fiscal avec la volonté de moderniser
le secteur public et le rendre performant. Les Etats et entreprises des pays occidentaux
et anglo-saxons sont valorisés sur les marchés financiers et boursiers à travers leur
comptabilité aux normes comptables internationales qui sont au cœur de leur politique
de gouvernance économique et publique et de leur processus de stratégies.

C’est dans ce contexte qu’il faut replacer la réforme comptable de l’Etat pour
réunir grâce à la grande technicité de la comptabilité générale un moyen de ramener des
intérêts privés à un intérêt général (pays) ou encore on ne doit pas occulter la réalité
socio-économique qu’elle peut refléter.

La problématique des statistiques très près de la réalité se pose aussi et ne peut


permettre une analyse réelle du fait d’une difficile ou mauvaise maîtrise de l’information
économique et financière : «Un pays sans comptabilité aux normes, un facteur-clé de
confiance pour les investisseurs (IDE) et les actionnaires, sans statistiques vérifiables et
sans transparence ne peut fonctionner harmonieusement en interface d’une gouvernance
en mutation constante au niveau mondial». Ainsi, les conditions qui permettent de
répondre à la multitude d’objectifs en matière d’observation économique, financière et
d’analyse importante pour les organisations financières internationales, les économistes,
les experts, les pouvoirs publics et les parlementaires. les finances publiques couvrent
le champ des administrations publiques : Etat, administrations publiques locales
(collectivités territoriales et organismes divers d’administration locale), établissements
publics (EPIC, EPA) et administrations de sécurité sociale (régimes obligatoires de base
de sécurité sociale, régime d’assurance chômage, établissements de santé, éducation
nationale, universités, régimes obligatoires de retraite complémentaire, les fonds
concourant au financement de la sécurité sociale, etc.)

52
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

Dans ce contexte nouveau, pour bien gérer les finances publiques, il convient
d’accorder suffisamment d’importance à la comptabilité générale, un nouvel outil de
gestion comptable enrichissant le management, l’économie et garant des actifs du
secteur public pour un regard nouveau sur la vraie visibilité de l’économie algérienne en
normes comptables internationales.

Ce qui constitue un thème-clé dans la qualité de la gestion assortie de sûreté


comptable pour une gestion saine vers un modèle de gestion plus conforme aux règles
d’une économie de marché. Parce que la normalisation comptable est au cœur du
système économique et financier du monde occidental et anglo-saxon. Par conséquent,
elle constitue un facteur-clé de confiance pour les investisseurs (IDE) et les actionnaires.

En effet, on ne peut plus parler économie ou gestion sans parler de comptabilité,


et la comptabilité apparaît dès lors comme une étape nécessaire aujourd’hui dans la
gestion et le contrôle. Ou, l’apport et l’importance que revêt aujourd’hui la comptabilité
générale, appelée également comptabilité financière ou encore comptabilité des sociétés,
est une technique de gestion normalisée. Elle traduit en termes comptables la multiplicité
et la diversité des mouvements ou des flux réels qui sont traduits en unité monétaire qui
se créent dans une économie générale. Elle concerne autant les rapports entre l’Etat et la
collectivité que les rapports entre personnes physiques et morales entre elles.

C’est donc une nouvelle approche économico-comptable novatrice d’idées et de


progrès technique, force de proposition et d’analyse pour plus de capacité d’anticipation
et d’efficacité financière dans la gestion des finances publiques et une garantie pour
mieux assurer davantage de cohérence vis-à-vis de la réalité économique, mieux orienter
et éclairer les stratégies et leurs effets sur la rentabilité et la décision.

La comptabilité générale constitue un formidable outil de gestion et d’aide à la


décision indispensable dans les entreprises et le secteur public. En effet, la comptabilité
générale est aujourd’hui une assise de l’économie, voire de la politique d’un Etat dans
la mesure où elle indique les valeurs et les repères pour la vérité des bilans et des agrégats
de la macro et de la micro-économie en harmonie avec les nouvelles normes comptables
internationales actuellement au cœur du système économique et financier du monde
occidental et anglo-saxon. Par conséquent, les normes en question constituent un
facteur-clé de confiance pour les investisseurs (IDE), les actionnaires et pouvoir mieux

53
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

répondre aux besoins nouveaux dans les affaires économiques pour fonder une économie
moderne.

Cela suppose de prendre aussi en considération les réalités et les exigences du droit
commercial international en cas d’association de partenariat avec des sociétés étrangères
dont l’arbitrage international intervient en cas de litiges commerciaux, financiers ou de
dépôt de bilan devant les tribunaux internationaux qui implique désormais le
renforcement de l’outil comptable et en particulier la traçabilité et la visibilité des flux
de capitaux entre l’Algérie et le reste du monde.

La comptabilité générale dans le secteur public sert en effet d’outil de


développement et de cadre pour un nouveau système de gouvernance budgétaire et de
procédure budgétaire, notamment les ressources financières ne seront plus comme par
le passé octroyées selon une fonction de caisse, sachant qu’actuellement «les walis ne
sont évalués que sur leurs capacités d’absorber les fonds prévus dans le budget de l’Etat»
mais par programmes avec l’approche économique et l’obligation de résultat aux
gestionnaires de l’Etat : pour une meilleure visibilité financière, une plus grande maîtrise
du processus de préparation, d’exécution et de contrôle du budget de l’Etat et permet
surtout la comparaison entre les Etats pour une amélioration substantielle de
l’information financière au bénéfice notamment du gouvernement, du Parlement et
surtout des institutions financières internationales, du contribuable et des citoyens en
général.

Et pour finir , la comptabilité générale encadre suffisamment l’acte de gestion et


enrichit le management et l’économie en général, et celui d’être bien renseigné, bien
outillé et bien conseillé qui dépend ainsi d’une comptabilité financière efficace,
performante et transparente. Dès lors que l’attractivité d’un pays se mesure beaucoup
plus par la disponibilité d’une information transparente et fiable des comptes qui répond
aux besoins des investisseurs, des bailleurs de fonds et de l’ensemble des utilisateurs que
par les avantages économiques qu’elle offre.

Comme aussi la mise en place d’une comptabilité analytique qui est presque
inexistante est une fonction spécialisée de la comptabilité générale est de permettre la
comptabilisation et le contrôle des coûts des différentes administrations et programmes
sectoriels afin de rationaliser les dépenses publiques et optimiser l’allocation des
ressources, d’où l’efficience de l’Etat à travers la nouvelle donne de la politique

54
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

budgétaire, mettre en relief les objectifs de l’Etat, en éclairer les enjeux et de révéler les
incohérences potentielles en posant l’équation des moyens aux objectifs arrêtés.

Et de l’autre, en passant d’une vision purement juridique de l’Etat à une autre plus
économique et financière quand on sait qu’aujourd’hui l’Etat est devenu emprunteur
sans pour autant être prêteur en matière économique. Décidément, la gouvernance et la
gestion des finances publiques dont le débat occupe la scène économique et financière
actuelle de l’Algérie, c’est bien celui du manque d’efficacité et d’efficience économique
et financière du système budgétaire de l’Etat au regard de la croissance de la dépense
publique qui représente près de 50% du PIB. En effet, l’économie algérienne reste encore
une économie essentiellement étatique dans les pratiques de la vie économique et les
programmes économiques de l’Etat.

L’Etat qui continue à être le principal investisseur et acteur économique par la


domination de la rente pétro-gazière qui continue notamment de faire de la croissance et
de créer l’emploi sur la dépense publique, l’obligeant aujourd’hui face à la crise
énergétique internationale sur les marchés mondiaux à recourir au financement non
conventionnel (usage de la planche à billets). L’Etat-providence est donc là pour pallier
tous les manques et dérives en matière de déficits de gouvernance et de management en
recherchant à améliorer les résultats de nos ressources dans l’économie nationale. C’est
donc ainsi, le budget de l’Etat ne doit pas coûter au contribuable ou à la nation plus qu’il
ne peut rapporter.

L’objectif d’une telle entreprise : passage de la comptabilité de caisse à la


comptabilité générale dont l’appellation à celle de comptabilité financière ou
comptabilité des sociétés, bâtie selon une présentation comptable conventionnelle dite
«partie double : débit-crédit, c’est-à-dire qu’elle met en rapport au sens comptable une
ressource et un emploi reconnus à l’échelle mondiale comportant une forte valeur
ajoutée patrimoniale. Un levier incontournable pour asseoir la culture d’évaluation des
politiques publiques et d’aligner notre système de la comptabilité publique sur les
normes comptables internationales en vigueur pour le secteur public (Etat,
établissements publics et collectivités locales).

55
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

4.1. La comptabilité en Algérie :

La comptabilité générale est un instrument fiable qui répond à des normes


comptables internationales très strictes. Elle doit être sincère et être fidèle à la réalité
économique pour améliorer la responsabilisation et la gestion des ressources du pays.
Elle se définit comme étant un système d’organisation, de traitement et d’analyse de
l’information de gestion des entreprises. Elle s’appuie sur une nomenclature dite «plan
comptable» structuré en sept classes de comptes et sous-comptes de bilan, de gestion et
de résultat permettant la production des états financiers (bilan, compte résultat, le tableau
des flux de trésorerie, le tableau de variation des capitaux propres et l’annexe) fondés
sur :

- Des principes comptables sur la base de huit, à savoir :

Comptabilité d’engagement, intelligibilité, fiabilité, coût historique, continuité


d’exploitation, pertinence, comparabilité, prééminence.

- Des normes comptables portant sur des règles d’évaluation et de


comptabilisation :

Des actifs, des passifs, des charges et des produits ainsi que le contenu et le mode
de présentation des états financiers, dès lors, l’attractivité d’un pays se mesure beaucoup
plus par la disponibilité d’une information transparente et fiable des comptes qui répond
aux besoins des investisseurs, des bailleurs de fonds et de l’ensemble des utilisateurs,
que par les avantages économiques qu’elle offre.

Les normes comptables portent sur des règles d’évaluation et de comptabilisation


des actifs, des passifs, des charges et des produits tels le contenu et le mode de
présentation des états financiers. Au niveau international, la notion de la comptabilité de
trésorerie est devenue caduque depuis la diffusion des normes IPSAS, destinées au
secteur public.

- Le cadre conceptuel et les enjeux du projet des normes comptable d’état :

Exalté des normes international IPSAS, les normes algériennes de la comptabilité


de l’état en projet d’adoption définit les concepts suivants :

56
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

La comptabilité générale est fondée sur le principe de la constatation des


droits et obligations ;
Les opérations sont prises en compte au titre de l’exercice auquel elles se
rattachent, indépendamment de leur date de paiement ou d’encaissement.

La réforme de la comptabilité publique est incontournable et reste liée à la réforme


du budget de l’Etat pour la prise en compte de la notion économique et la maîtrise des
finances des administrations publiques et collectivités territoriales pour plus
d’information dans l’exécution du budget en engagements et en paiements, à savoir le
passage de la comptabilité de caisse à la comptabilité en droits constatés pour prendre
en charge au plan comptable : les créances de l’Etat ; les obligations de l’Etat ; les
immobilisations.

En vue d’éclairer les décisions de lois de finances, d’organisation et de gestion.


Cela dit, le principe d’équilibre budgétaire, devenu principe d’équilibre économique
pour permettre à l’Etat de dépenser l’argent public de façon judicieuse et de faire donc
un bon usage des finances publiques, notamment gouverner la stratégie de réalisation
des politiques publiques en élargissant la responsabilité des gestionnaires de
programmes à un niveau déconcentré et décentralisé. Le programme regroupe un
ensemble d’activités qui répondent à des objectifs et des orientations établis par le
gouvernement et le ministère. Le programme devient ainsi l’unité opérationnelle
d’exécution du budget de l’Etat. En effet, la gestion active des finances publiques
constitue l’instrument moderne de gouvernance économique du pays susceptible de faire
rationaliser les dépenses et fructifier les recettes de l’Etat pour conduire une stratégie
économique harmonieuse de l’impulsion de la croissance potentielle et non comment
mobiliser les ressources financières par secteur.

En effet, l’économie macro-financière donne à l’Etat les moyens de ses politiques


économique, budgétaire, monétaire et fiscale pour diminuer la dépense publique et
augmenter la ressource publique par le jeu du marché des capitaux, l’exportation et la
fiscalité ordinaire, notamment il faudrait constituer un montage financier dans lequel
participent les bailleurs de fonds, les banques, les sociétés et autres dans la réalisation
des investissements publics ayant le caractère commercial faits jusqu’ici sur la dépense
publique.

57
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

Ces grands principes budgétaires d’ordre économique constituent sa stratégie de


financement dans le champ de l’économie de marché. Le principe d’équilibre
budgétaire, devenu principe d’équilibre économique, c’est-à-dire sans déficit et sans
inflation pour permettre à l’Etat de dépenser l’argent public de façon judicieuse pour
créer de nouvelles forces productives, d’exportation et de nouvelles capacités de création
de richesses et d’emplois.

La réforme de la comptabilité de l’Etat revient en somme à une véritable


dynamique à enclencher dans l’organisation et les modes de fonctionnement de
l’appareil étatique.

La mise en place de nouveaux états financiers avec une vue globale, exhaustive et
transparente sur l’activité et le patrimoine de l’Etat permettra en effet d’améliorer de
manière significative le contenu des informations comptables et financières au bénéfice
des différents utilisateurs des comptes de l’Etat et d’offrir des indicateurs
complémentaires pour la stratégie de maîtrise des finances publiques.

Les principaux objectifs recherchés à travers l’élaboration des normes comptables


internationales du secteur public peuvent être résumés ainsi :

l’instauration d’un langage comptable commun à l’échelle internationale ;


la mise à la disposition des organisations publiques de normes comptables
qui synthétisent les pratiques d’excellence internationales en matière d’information
financière des organismes publics ;
l’introduction de la comptabilité d’entreprise dans le secteur public.

Les différents axes de la réforme de la comptabilité sont d’abord la modernisation


de la comptabilité publique : cette action vise la mise en œuvre d’un nouveau référentiel
comptable qui s’inspire essentiellement du référentiel international IPSAS. La
comptabilité d’exercice permet de déterminer le résultat de l’année en cours et de le
comparer aux années précédentes, d’où un passage du secteur public, d’une logique
budgétaire à une logique de résultat. Un budget orienté vers les résultats avec des
objectifs et des indicateurs de performance pour permettre une nouvelle gestion
publique. Des comptes plus transparents et plus précis basés sur la comptabilité générale
aux normes comptables internationales et l’analyse des coûts, donnant aux gestionnaires
de nouveaux outils pour gérer leurs dépenses. L’organisation et la méthodologie du

58
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

contrôle de gestion de l’Etat reposent sur le programme : cadre d’autorisation et de


gestion des politiques publiques. Le contrôle de gestion dans les administrations de
l’Etat.

On peut conclure dès lors au regard de ce qui précède que l’établissement du bilan
d’ouverture et la confection des plans comptables sectoriels sont impératifs pour l’assise
de la grande réforme comptable de l’Etat afin de consacrer l’entrée de l’Algérie dans les
règles de la comptabilité patrimoniale d’exercice dans la gestion des finances publiques
qui tracent, si on peut dire, la présentation bilancielle des comptes d’actifs , de passifs et
compte de résultat de l’Etat.

Cela dit, cette tâche s’avère longue, difficile et complexe ; notamment il y a un


effort supplémentaire et colossal à engager pour un travail physico-comptable en
profondeur en matière de règles d’évaluation, d’analyse, de vérification et de
comptabilisation devant reposer sur une technique comptable approfondie en appliquant
rigoureusement les normes comptables internationales IPSAS destinées au secteur
public.

Le bilan d’ouverture constitue un chantier de grande envergure en vue de cerner


la dimension comptable patrimoniale, constatant les droits, les obligations et les
immobilisations de l’Etat, et donc de reconstituer complètement la comptabilité de l’Etat
en y intégrant des actifs et des passifs à leur juste valeur économique par référence aux
prix du marché qui n’avaient jamais été comptabilisés au paravent.

Et enfin, les statuts légaux et réglementaires des comptables de l’Etat et de


l’entreprise à faire valoir aujourd’hui dans la réforme de la comptabilité publique.

59
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

SECTION N° 02 : LES NORMES INTERNATIONAL IPSAS

1. Des normes comptables pour le secteur public basées sur les IFRS utilisés
dans le secteur privé :

Les normes comptables internationales pour le secteur public (IPSAS) sont un


ensemble de normes comptables internationales édictées par l'IPSAS Board (IPSASB)
pour les entités du secteur public dans la préparation de leurs états financiers. Avec les
normes IPSAS, l'IPSASB vise à contribuer à l’amélioration des caractéristiques
qualitatives de l’information financière (à savoir la pertinence, la représentation fidèle,
la comparabilité, la vérifiabilité, la rapidité, et l’intelligibilité), conduisant ainsi une
meilleure gestion financière du secteur public.

Les normes IPSAS sont basées sur les normes IFRS (International Financial
Reporting Standards) mais sont adaptées au contexte du secteur public et donnent des
indications quant à :

 La comptabilisation ;
 La valorisation ;
 La présentation des états financiers
 L’information supplémentaire contenue dans les annexes.

Dans les normes IPSAS, le secteur public se réfère aux gouvernements nationaux,
régionaux (par exemple État, province, territoire), locaux (par exemple ville, village), et
aux entités gouvernementales liées (par exemple organismes, conseils, commissions et
entreprises). Les normes IPSAS sont destinées à la production d'information financière
à usage général par toutes les entités incluses dans le secteur public, à l'exception des
entreprises contrôlées par le gouvernement. Les entreprises contrôlées par le
gouvernement doivent appliquer les normes du secteur privé (par exemple IFRS), et non
les normes IPSAS.

2. Critiques des normes IPSAS :

La Commission européenne a examiné ces dernières années si ces normes peuvent


être mises en œuvre dans les États membres de l'Union européenne. En 2012, une
consultation publique a été réalisée par Eurostat pour recueillir l'opinion du public quant
à la pertinence de ces normes. La majorité des répondants ont convenu que les normes
60
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

IPSAS constituaient une bonne base, mais ont également souligné le fait que ces normes
ne peuvent être pleinement mises en œuvre dans leur état actuel.

3. Catégorisation des normes selon Eurostat :

Même si il y a des critiques sur l'utilisation des normes IPSAS, ces normes sont
pour l’instant le seul ensemble de normes comptables internationalement reconnues pour
le secteur public. Il est donc clair que celles-ci devraient être utilisés comme base de
référence pour le développement des normes algériennes comptable de l’état. Cela a été
confirmé par la dernière étude d'Eurostat qui a divisé les normes IPSAS actuelles en trois
catégories :

Normes nécessitant aucune, ou Normes nécessitant des modifications Normes inexistantes à l’heure
uniquement une adaptation mineure : ou directives d’implémentation : actuelle :
 Etats financier (IPSAS1, 2, 3, 10, 14) ; • Consolidation (IPSAS6) ; • Prestation sociales ;
 Stocks (IPSAS 12) ; • Avantages du personnel (IPSAS 25) ; • Charges découlant d’opérations
 Contrats de location (IPSAS 13) ; • Instruments instrument financiers sans contrepartie directe ;
 Actifs (IPSAS 16, 17, 27 et 26) ; (IPSAS 29 et 30) ; • Première adoption des EPSAS.
 Provisions (IPSAS 19) ; • Revenus d’opération sans
 Réduction de valeurs (IPSAS21 et 26) ; contrepartie directe (IPSAS 23) ;
 Concession de valeurs (IPSAS32) • Présentations d’information
 Présentation d’instruments financiers financière sur le secteur public
(IPSAS28) (IPSAS 22) ; parties liées (IPSAS 20),
 Entreprise associées et coentreprises secteur (IPSAS 18) ; et information
(IPSAS 7 et 8) ; budgétaires (IPSAS 24).
 Revenus d’opérations d’échange
(IPSAS 9) ;
 Taux de change, les coûts d’emprunts
et les contrats de construction (IPSAS
4, 5, 11).

Figure 7 : Catégorisation des normes33


Sur base de l'étude ci-dessus, il est clair que certains standards devront être
adaptés, modifiés, ou accompagnés de directives d’implémentation. De plus, de
nouvelles normes devront être développées pour couvrir des domaines complexes
comme les prestations sociales, les charges découlant d’opérations sans contrepartie
directe ou encore la première adoption des de ces normes.
4. le contenu des normes IPSAS :

Les normes comptables internationales pour le secteur public IPSAS sont des
normes d’information financières et de comptabilité appliqués aux pouvoirs publics, elle

33
www.ey.com
61
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

font aujourd’hui largement l’autorité dans un grand nombre de pays et auprès des
organisations internationales. Ces normes ont pour objet :

- La présentation de la forme et du contenu des états financiers du secteur public ;


- L’obligation d’information des établissements publics ;
- Le traitement comptable de différentes transactions et de certains éléments d’actif
et de passif.
5. La liste des IPSAS :
La liste des normes internationales IPSAS publié se présente comme suit :
N° Intitulé Correspondance

IPSAS 1 présentation des états financiers IAS 1


IPSAS 2 tableau des flux de trésorerie IAS 7
IPSAS 3 solde net de l'exercice, erreurs fondamentales et changements de IAS 8
méthodes comptables
IPSAS 4 effets des variations des cours de monnaie étrangères IAS 21
IPSAS 5 coûts d'emprunt IAS 23
IPSAS 6 états financiers consolidés et comptabilisation des entités contrôlées IAS 27
IPSAS 7 comptabilisation des participations dans des entités associées IAS 28
IPSAS 8 information financière sur les participations dans des Co-entités IAS 31
IPSAS 9 produits des opérations avec contrepartie directe IAS 18
IPSAS 10 information financière dans les économies hyper inflationnistes IAS 29
IPSAS 12 stocks IAS 2
IPSAS 13 contrats de location IAS 17
IPSAS 14 événements postérieurs à la date de reporting IAS 10
IPSAS 15 instruments financiers : information à fournir et présentation IAS 32
IPSAS 16 immeubles de placement IAS 40
IPSAS 17 immobilisations corporelles IAS 16
IPSAS 18 information sectorielle IAS 14
IPSAS 19 provisions, passifs éventuels et actifs éventuels IAS 37
IPSAS 20 information relative aux parties liées IAS 24
IPSAS 22 présentation d'information financière sur le secteur des pas d'IFRS
administrations publiques correspondante
IPSAS 23 produits des opérations sans contrepartie directe (impôts et pas d'IFRS
transferts) correspondante
IPSAS 24 présentation de l'information budgétaire dans les états financiers pas d'IFRS
correspondante
IPSAS 25 Avantages du personnel IAS 19
IPSAS 26 Dépréciation d'actifs générateurs de trésorerie IAS 36
IPSAS 27 agriculture IAS 41

62
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

IPSAS 28 Instruments financiers: présentation IAS 32


IPSAS 29 Instruments financiers: comptabilisation et évaluation IAS 39
IPSAS 30 Instruments financiers: comptabilisation et évaluation IFRS 7
IPSAS 32 Contrats de concession de service (IFRIC 12) (IFRIC 12)
IPSAS 33 Première application des normes IPSAS d’engagement pas d'IFRS
correspondante
IPSAS 34 Séparation des états financiers pas d'IFRS
correspondante
IPSAS 35 États financiers consolidés – comptabilisation des entités contrôlées pas d'IFRS
correspondante
IPSAS 36 Participations dans des entreprises associées et des coentreprises pas d'IFRS
correspondante
IPSAS 37 Partenariats pas d'IFRS
correspondante
IPSAS 38 Comptabilisation des intérêts détenus dans d’autres entités pas d'IFRS
correspondante

IPSAS 39 IPSAS 39 remplaçant IPSAS 25 en 2018 pas d'IFRS


correspondante
IPSAS 40 Regroupements dans le secteur public Disposition de cette nouvelle pas d'IFRS
norme applicable en 2019 correspondante

Tableau 03 : liste des normes IPSAS publié par l’IPSASB

63
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

SECTION N° 03 : LE CADRE CONSEPTUEL DES NORMES


COMPTABLE D’ETAT

1. Objectifs du cadre conceptuel et utilisateurs des états financiers :

1.1.Définition du cadre conceptuel :

Inspiré de l’IPSASB , le cadre conceptuel (proposé en avant-projet par la


commission de normalisation comptable algérienne ) est présenté comme un processus
qui définit les principes de base ainsi que les méthodes comptable considérée comme
principes, bases, conventions, règles et pratiques spécifiques appliquées de façon
permanentes par l’Etat pour établir et présenter ses états financiers à l’usage des différant
utilisateurs.

Aussi Ce cadre conceptuel, définies Les normes comptables dans un cadre


cohérent de principes comptables généralement admis. A savoir :

 introduit les concepts (Conventions et principes comptables à respecter


et caractéristiques qualitatives de l’information financière) qui sont à la base de la
préparation et de la présentation des états financiers ;
 constitue une référence pour l’établissement de nouvelles normes ;
 banalisation de l’interprétation des normes comptables de l’état et
l’appréhension d’opérations ou d’évènements non explicitement prévus par la
réglementation comptable en vigueur.

Le cadre conceptuel n’est non plus un texte normatif énonçant des règles. Il est
destiné à fournir des éléments de compréhension et d’interprétation des règles. Il
s’adresse à leurs auteurs, (comptables chargés de tenir et d’établir des comptes publics),
ou il constitue une référence conceptuelle permettant de vérifier la cohérence des
différentes règles et normes, ainsi qu’aux auditeurs chargés de les certifier et aux
utilisateurs de l’information financière produite (notamment les contribuables, les élus,
les créanciers, les fournisseurs et les médias), il est un élément de compréhension et
d’interprétation de ces règles. Les interprétations peuvent être nécessaires pour traiter

64
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

certains cas particuliers ou certaines opérations nouvelles, pour lesquels les règles
existantes seraient insuffisantes34.

Du coup , La comptabilité est définie comme étant un système d’organisation de


l’information financière permettant de saisir, classer, évaluer et enregistrer des données
de base chiffrées, et présenter des états reflétant une image fidèle du patrimoine, de la
situation financière et de la performance de l’Etat à la date de Clôture. Ou Le cadre
conceptuel doit permettre aux utilisateurs de l’information de mieux comprendre la
portée et les limites de celle – ci essentiellement en matière de responsabilité et de
qualité.

La multiplicité des destinataires suppose en conséquence une information


générale et exhaustive, fondée sur la prise en compte de tous les éléments ayant un
impact sur la situation financière. Bien qu’il existe plusieurs référentiels comptables
applicables aux entreprises. Les options fondamentales retenues dans le présent cadre
sont cohérentes avec le tronc commun des concepts présents dans les principaux
référentiels.

Le corpus des normes comptables de l’Etat prévu constitue un ensemble complet


et homogène. Ou l’Algérie se doit, en outre, d’inscrire sa réforme comptable dans la
perspective des travaux de normalisation internationale auxquels elle participe
activement.

Le présent cadre conceptuel est donc conçu par référence privilégiée aux trois
standards suivants :

 le système comptable et financier appréhendait en Algérie depuis 2007 ;


 le référentiel, en cours de développement, élaboré par le Comité Secteur
Public de l’IFAC ;
 le référentiel de l’IASB (IAS/IFRS).

34
www.economie.gouv.fr/files/files/directions_services/cnocp/RNCE/versions/Recueil_des_normes_co
mptables_de_l_Etat.pdf
65
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

2. Objectif des états financiers.

Dans les référentiels applicables aux entreprises, L’objectif des états financiers est
en général de donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière (situation
nette) de l’Etat, du flux de trésorerie ainsi que de sa performance.

Afin de donner une image fidèle du patrimoine et de la situation financière, il


convient de définir le périmètre des droits et obligations de l’Etat, de les identifier, de
les évaluer et les comptabiliser. La définition de ce périmètre Doit prendre en compte
les particularités suivantes :

 La diversité des droits et obligation ;


 L’évaluation des actifs à longue durée de vie ;
 La spécifié caractéristique de l’établissement ;
 La souveraineté.

La mise en relation de l’actif et du passif de l’Etat, indispensable à la cohérence


temporelle et à l’exactitude des enregistrements comptables, comme à l’analyse de sa
situation financière, si elle doit être effectuée selon le principe de la comptabilité
d’exercice, ne saurait donner lieu à une interprétation identique à celle de l’entreprise.

Pour matérialiser cette différence, les états financiers retiennent une présentation
bilancielle sous la forme de la situation nette.

Enfin, le rôle d’ « assureur en dernier recours » que l’Etat est amené à jouer rend
également nécessaire de délimiter de manière précise la nature d’engagements qui
doivent être portés dans l’annexe.

 La performance financière

La comptabilité de l’exercice – dite aussi financière- comporte des règles de


rattachement des charges représentant des ressources consommées, à l’exercice auquel
elles se rapportent, comme s’il s’agissait d’une entreprise, il en est de même des produits.
Cependant en ce qui concerne les produits qui sont par principe non affectés et
indépendants des charges, la transposition de la règle applicable aux entreprises
soumises au référentiel SCF, en matière de rattachement des charges et des produits à
l’exercice auquel ils se rapportent devient inadéquate.

66
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

Pour les charges correspondant à des transferts, Il est possible de formuler des
règles de rattachement, fondées sur la constatation des obligations. Dès lors que les
règles de comptabilisation des charges et des produits ont été déterminées et sont
appliquées en respectant le principe de permanence des méthodes, la variation de la
situation de la performance au cours des exercices donne une information significative
sur les conséquences des politiques budgétaires.

 L’articulation de la comptabilité d’exercice avec le budget

Le budget est préparé et voté selon une logique d’autorisation. Pour les dépenses,
cette autorisation porte à la fois sur l’engagement de la dépense et sur son paiement. La
restitution de l’autorisation budgétaire implique donc la mise en œuvre d’une
comptabilité des engagements et d’une comptabilité des décaissements.

L’articulation entre les comptabilités budgétaires et la comptabilité d’exercice


(comptabilité générale) est un objectif important. La comptabilité générale doit fournir
des informations utiles pour l’élaboration du budget et la compréhension de son
exécution.

Le principe retenu est que les systèmes budgétaires et le système comptable de


l’exercice doivent être intégrés d’un point de vue conceptuel, et que la cohérence de
leurs architectures doit permettre d’articuler les différents systèmes de suivi de
l’exécution budgétaire. Ainsi, même si les règles budgétaires gardent leur autonomie et
leur logique propre, il doit exister des relations simples entre la comptabilité budgétaire,
Chargée de l’enregistrement des encaissements et des décaissements, et les restitutions
comptables que fournit la comptabilité générale d’exercice35.

Le schéma ci-après présente les principaux écarts conceptuels entre le résultat de


l’exercice établi en comptabilité générale, le solde d’exécution des lois de finances en
comptabilité budgétaire, et le besoin ou la capacité de financement calculé par la
comptabilité nationale.

35
Loi organique n° 18-15 du 22 Dhou El Hidja 1439 correspondant au 2 septembre 2018 relative aux lois
de finances
67
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

Figure 8 : les principaux écarts conceptuels entre le résultat de l’exercice établi en


comptabilité générale, le solde d’exécution des lois de finances en comptabilité
budgétaire, et le besoin ou la capacité de financement.

 La mesure des coûts et de la performance

La comptabilité d’exercice constitue une base indispensable pour la comptabilité


destinée à analyser les coûts des actions, prévue par l’article 65 de la loi organique n°
18-15 du 2 septembre 2018. Ses concepts généraux sont définis de manière identique
dans différentes comptabilités, de manière à pouvoir opérer les comparaisons pertinentes
entre les unités de gestion. Ainsi, la notion de coût complet devrait être définie par
rapport aux concepts de la comptabilité d’exercice. Une telle exigence ne veut pas dire
que les gestionnaires devront nécessairement suivre des coûts complets, mais seulement
que les coûts suivis à tel ou tel niveau, ou dans telle ou telle unité de gestion (et qui
pourront être de nature diverse suivant les cas), devront pouvoir se situer par rapport à
cette notion commune. Ainsi, le rattachement des charges aux produits issus de l’activité
des services ou représentant la participation de tiers à la réalisation de certaines
opérations, permet de calculer les coûts nets.

Ces coûts peuvent être rapprochés d’indicateurs non monétaires portant sur la
qualité des services produits ou certaines autres caractéristiques, ou encore être utilisés

68
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

pour fixer des objectifs. Les rapports entre les coûts, les objectifs et les résultats
constituent l’information utile sur la performance de gestion.36

3. Contenu et interprétation des états financiers

Le référentiel retient Les états financiers de l’Etat suivants :

- Le BILAN, décrivant les éléments de l’actif et les éléments du passif, présenté


sous la forme d’un état de la situation nette ;
- un ETAT DE LA PERFORMANCE FINANCIERE décliné en trois parties :

 un état des charges nettes de l’exercice ;


 un état des produits régaliens nets ;
 et un état de détermination du solde des opérations de l’exercice.

- un TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE qui a pour objet de fournir les


informations sur les flux de trésorerie et leur destination, en distinguant les flux liés à
l’activité opérationnelle, les flux d’investissement et les flux de financement.
- Une ANNEXE qui présente toutes les informations utiles à la
compréhension et à l’interprétation des données présentées dans les états financiers, sous
forme de tableaux détaillant certaines rubriques des états financiers.

Les développements précédents sur la signification de la situation nette et de l’état


de la performance financière montrent que l’interprétation des états financiers demande
une certaine prudence, notamment en matière d’analyse de la solvabilité. Les limites qui
s’y attachent ne remettent toutefois pas en cause leur intérêt.

Ils permettent la mesure des coûts, élément déterminant pour une approche
objective de la justification des crédits, des arbitrages de gestion et de la mesure de la
performance.

36
https://www.ifac.org/
69
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

Passifs :

Un passif est constitué par une obligation actuelle de l’Etat résultant d’événements
passés et dont l’extinction devrait se traduire pour l’Etat par une sortie de ressources
représentatives d’avantages économiques ou d’un potentiel de service

La détermination du passif, même si la nature des responsabilités de l’Etat rend sa


définition difficile, fournit des informations importantes pour apprécier les politiques
budgétaires, d’autant plus que cette information est complétée par des données sur les
engagements hors bilan présentés dans l’annexe.

Actifs :

Un actif est un élément de patrimoine ayant une valeur économique positive pour
l’Etat, c’est – à dire une ressource contrôlée et dont il attend des avantages économiques
futurs. Pour l’Etat, les avantages économiques sont représentés soit par des flux de
trésorerie issus de l’utilisation de l’actif et bénéficiant à l’Etat, soit par la disposition
d’un potentiel de services.

Concernant l’actif corporel et financier de l’état de la situation nette, le système


permet de suivre l’évolution de sa valeur et d’apprécier ainsi, sur un champ limité mais
important, la façon dont l’Etat gère ces éléments.

 Situation nette.

La situation nette est mesurée par la différence entre les actifs et passifs.

SITUATION
ACTIFS PASSIFS
NETTE

 Charges

Une charge est une diminution d’actif ou une augmentation de passif non
compensée par une relation de cause à effet par l’entrée d’une nouvelle valeur à L’actif
ou une diminution du passif. Une charge correspond soit à une consommation de
ressources entrant dans la production d’un bien ou d’un service, soit à une obligation de
versement de fonds à un tiers, définitive et sans contrepartie directe dans les comptes.

70
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

 Produits

Au contrario des charges les produits sont une augmentation d’actif ou une
diminution de passif non compensée dans une relation de cause à effet par la sortie d’une
valeur à l’actif ou une augmentation du passif. Pour l’Etat, il est fait une distinction entre
les produits des opérations sans contrepartie directe et les autres produits correspondant
à des ventes de biens et de prestations de services, à la détention d’actifs financiers, ou
à l’utilisation par des tiers d’actifs productifs de redevances. Les produits des opérations
sans contrepartie directe constituent la principale ressource de l’Etat. Ils ne sont pas
rattachés à des charges, à la différence des autres produits, qui peuvent être rattachés à
des charges.

Les produits des opérations sans contrepartie directe sont des produits découlant
des prélèvements obligatoires autorisés par la législation en vigueur.

Concernant les produits régaliens, leur suivi sur une base autre que celle de
l’encaissement permet de mieux mesurer le rendement du système et fournit des moyens
indispensables pour améliorer la gestion et les prévisions.

4. Les principes comptables

La régularité, la sincérité et l’image fidèle sont généralement reconnus comme des


principes comptables généraux, même si l’image fidèle est parfois considérée plus
comme un objectif que comme un principe.

Les principes comptables généralement admis s’appliquent à la comptabilité de


l’Etat résultent d’une combinaison entre les principes de la comptabilité publique,
principes de comptabilité d’exercice conforme au référentiel SCF et la gestion
budgétaire. La liste des principes retenue ci-après n’est pas nécessairement exhaustive.
Elle comprend ceux qui paraissent communs à l’ensemble des référentiels applicables
aux entreprises. Par conséquence, L’absence de mention d’un principe ne signifie pas
qu’il est considéré comme non applicable.

71
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

Ces principes sont ainsi qu’il suit :

 Principe de régularité
 Principe de sincérité
 Principe de l’image fidèle
 Principe de séparation des exercices
 Principe de continuité d’exploitation
 Principe de permanence des méthodes
 Principe de fiabilité d’information

Ce principe oblige la comptabilité à satisfaire les caractéristiques qualitatives


suivantes :

 l’intelligibilité :
 la pertinence :
 la fiabilité :

À la présentation, Pour que l’information soit fiable, elle doit répondre à plusieurs
autres cas ;

 elle doit présenter une image fidèle des transactions et autres évènements
qu’elle vise à présenter ;
 elle doit être neutre ;
 elle doit être prudente ;
 l’information doit être exhaustive.

5. Le Périmètre, Le Champ De La Comptabilité Et Le Patrimoine

5.1. Les comptes de l’Etat

La définition du périmètre comptable de l’Etat s’appuie sur l’existence d’une


personnalité juridique. Il rassemble alors tous les services, établissements ou institutions
d’Etat non dotés de la personnalité juridique. Correspondant globalement à celui des
entités ou services dont les moyens de fonctionnement sont autorisés et décrits par la loi
de finances, y compris les comptes spéciaux, à l’exception des établissements publics et
organismes assimilés dotés d’une personnalité juridique.

72
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

L’ensemble des comptabilités des entités comprises dans ce périmètre compose


les « comptes individuels » de l’Etat. Les normes ci – après déterminent les modalités
d’établissement de ces comptes, qui constituent la base indispensable à tous les
développements ultérieurs et dont la production constituera un progrès décisif par
rapport à la situation actuelle.

Le périmètre défini précédemment conduit à comptabiliser dans les comptes de


l’Etat l’ensemble des mouvements affectant les actifs et les passifs attribués aux entités
incluses dans ce périmètre ainsi que les charges et les produits relatifs à ces entités.

6. Les comptes consolidés

L’Etat détient le pouvoir de diriger l’activité d’entités dotées de la personnalité


juridique en vertu de dispositions spécifiques. Ce pouvoir peut résulter de participations
dans les sociétés lui conférant le contrôle sur ces dernières, ou du fait qu’il est le
propriétaire des établissements publics administratifs.

La définition du périmètre de consolidation dans le cas de l’Etat soulève de


nombreuses questions, en raison notamment des règles particulières du droit public ou
du droit administratif, mais aussi du fait que l’Etat a la possibilité de modifier les règles.
Les notions de contrôle et d’intérêt commun, doivent être définies soigneusement pour
les distinguer de cette faculté qui confère à l’Etat des pouvoirs d’intervention sur le cadre
même dans lequel s’inscrivent ses relations avec les autres agents.

Ce dernier point est particulièrement important lorsqu’il est examiné non pas sous
l’angle des droits mais sous celui des obligations. La contrepartie de ce droit
d’intervention est d’une certaine façon représentée par la fonction de l’obligation, pour
des raisons politiques ou sociales, de supporter des charges imprévues de manière
ponctuelle ou relativement permanente, en fonction de la survenance d’évènements à
priori indépendants de l’activité normale de l’Etat.

7. Les règles de comptabilisation et d’évaluation

7.1. Les règles de comptabilisation :

Les règles de comptabilisation déterminent les modalités indiquent le fait


générateur critère de rattachement à l’exercice de l’inscription ainsi que son classement

73
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

dans les différentes catégories de la nomenclature comptable s’inscrivant dans les états
financiers des opérations et évènements affectant la situation nette.

Le principe général définissant le rattachement à l’exercice est la naissance d’un


droit ou d’une obligation ou la modification de leur nature ou de leur valeur au cours de
l’exercice. Ces éléments sont traduits dans les différentes catégories d’actifs, de passifs,
de charges et de produits et comptabilisés dans les états financiers de l’exercice au cours
duquel le contrôle sur les avantages économiques futurs est acquis, les obligations sont
nées, et les risques sont avérés.

 Les actifs

Les actifs sont comptabilisés dans les états financiers de l’exercice au cours duquel
le contrôle des avantages économiques futurs ou le potentiel de services futurs est acquis
à l’Etat. Le contrôle est en général fondé sur un droit (droit de propriété ou droit
d’usage).

 Les passifs

Les passifs sont comptabilisés dans les états financiers de l’exercice au cours
duquel les obligations correspondantes sont nées. Ces obligations peuvent être d’origine
règlementaire ou contractuelle, elles peuvent également découler de l’existence d’un
contrôle de fait sur un actif dès lors qu’il est certain ou probable que ce contrôle
entraînera des sorties de ressources au bénéfice du propriétaire de l’actif.

 Les produits

Les produits sont comptabilisés dans les états financiers de l’exercice au cours
duquel ils sont acquis. Pour les ventes de biens ou de services, cela correspond en général
à la livraison du bien ou à l’exécution du service. Pour les produits des opérations sans
contrepartie directe, cela correspond au moment où la perception de ces revenus est
autorisée et où les montants peuvent être établis de manière fiable.

Il convient de revenir sur la distinction entre les produits des opérations sans
contrepartie directe, liés à l’existence de la souveraineté sans que des actifs incorporels
correspondants soient comptabilisés, et les produits tirés d’actifs incorporels devant être
comptabilisés. Les premiers ne sont la contrepartie d’aucune production de biens ou de

74
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

services ou de mise à disposition d’actifs identifiés. Les seconds sont attachés à des actifs
identifiables et dont on peut donner une évaluation fiable, même si ces produits sont
liés à la fourniture d’actifs relevant du domaine public.

Ainsi l’apparition d’un nouveau produit ne correspondant pas à une vente de biens
ou de services, à un produit d’intervention ou à la mise à disposition d’un actif déjà
comptabilisé, peut s’analyser de deux façons :

 soit il existe une contrepartie identifiée, généralement dans un contrat, pour


qui verse le revenu. Dans ce cas, si le dispositif a pour effet d’assurer de manière certaine
ou probable des revenus futurs à l’Etat, un actif incorporel doit être comptabilisé ;
 soit il est impossible d’établir une telle contrepartie sous forme de biens,
de services ou de droit d’utilisation d’un actif, il s’agit alors d’une taxe ou d’un
prélèvement assimilé qui est comptabilisé comme un produit des opérations sans
contrepartie directe.

 Les charges

Les charges sont comptabilisées dans les états financiers de l’exercice au cours
duquel elles ont été consommées et en distinguant leur nature économique.

Pour les charges telles les rémunérations versées ou les acquisitions de services,
le fait générateur correspond à la règle du service fait. Pour les achats de biens, la
livraison détermine la comptabilisation, et les écritures d’inventaire Concernant les
stocks permettent de distinguer et de comptabiliser les achats consommés et les achats
stockés conformément à leur nature.

Les charges Correspondant à des dépenses de transfert (subventions, prestations


sociales) sont rattachées à l’exercice au cours duquel le droit des bénéficiaires à les
recevoir a été établi.

7.2. Les règles d’évaluation

Les règles d’évaluation définissent la valeur à laquelle les éléments sont


comptabilisés à leur première comptabilisation et à chaque clôture des comptes publics.

75
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

7.2.1. Coût d’entrée et valeur d’inventaire.


7.2.1.1. La comptabilisation initiale :

La détermination des valeurs d’entrée est fondée sur le coût d’acquisition pour les
biens acquis, le coût de production pour les biens produits et la juste valeur pour ceux
acquis à titre gratuit.

7.2.1.2. La comptabilisation à la clôture de l’exercice :

La détermination de la valeur à la date de clôture consiste à comparer la valeur


actuelle de chaque élément d’actif et de passif à la date de clôture à sa valeur d’entrée,
corrigée s’il y a lieu des amortissements et dépréciations (valeur comptable), puis à
retenir la plus faible des deux.

Si la valeur actuelle est inférieure à la valeur comptable, cette dernière est ajustée
à la valeur actuelle par l’inscription d’une dotation supplémentaire, aux amortissements
si la perte est définitive, aux pertes de valeur si elle est considérée comme réversible.

Par contre, lorsque La valeur actuelle est la valeur la plus élevée de la juste valeur
ou de la valeur d’utilité. La juste valeur est le montant qui pourrait être obtenu, à la date
de clôture, de la vente d’un actif lors d’une transaction conclue à des conditions normales
de marché, nette des coûts de sortie. La valeur d’utilité d’un actif est la valeur actuelle
des avantages économiques futurs attendus de son utilisation et de sa sortie. Dans le cas
du secteur public et d’actifs non générateurs de Trésorerie, la valeur d’utilité se
détermine par rapport au potentiel de services attendus.

Exemple :

A l’acquisition d’une immobilisation le 01/01/N sa valeur était de 9 000 UM, son


transport et installation s’élevé à 1 000 UM, au 31/12/N la valeur actuel de la même
immobilisation était constatée à 9 000 UM sachant que cette immobilisation est arrêtée
a une durée de vie de 5 ans :

1/ cout d’acquisition :

On se référant au référentiel SCF, le cout d’acquisition est : 9 000 + 1 000 =


10 000 UM

76
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

2/ amortissement :

Conformément au close du Système Comptable et Financier, la dotation aux


amortissements à constater est : 10 000/5= 2 000 UM,

Ce qui nous donne une valeur comptable à la clôture de l’exercice de 8 000 UM

Valeur actuelle Valeur d’acquisition Valeur retenue au


corrigée 31/12/N
9 000 8 000 9 000

7.2.1.3. Les amortissements :

Un actif amortissable est un actif dont les conditions et la durée d’utilisation sont
déterminées. Pour les immobilisations corporelles, par exemple les matériels (véhicules,
parc informatique, mobilier, etc.), les coûts d’entrée sont le plus souvent connus et
peuvent être déterminés facilement. Dans le cas contraire, ces biens sont amortis en
fonction de leur utilisation. L’amortissement est complété par des tests de dépréciation
adaptés.

La détermination d’un plan d’amortissement suppose en général la possibilité de


mesurer les avantages économiques futurs ou à défaut, dans le cas d’actifs détenus par
l’Etat, le volume des services attendus de l’utilisation du bien. En effet, « le plan
d’amortissement est la traduction de la répartition de la valeur amortissable d’un actif
selon le rythme de consommation des avantages économiques attendus en fonction de
son utilisation probable ». Dans le cas général, les avantages économiques futurs et, par
assimilation, le potentiel de services attendus, sont égaux au coût d’acquisition, au
moment de l’entrée de l’actif dans le patrimoine.

Les tests de dépréciation ont pour objet de vérifier que les valeurs comptables sont
à chaque clôture au moins égales aux avantages économiques ou au potentiel de services
résiduels. Ces règles s’appliquent à priori à tous les actifs pour lesquels le coût
d’acquisition est connu ou déterminable et la consommation des avantages économiques
ou du potentiel de services prévisibles de manière fiable.

77
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

7.2.1.4. Cas particulier de certaines immobilisations corporelles et financières

Pour certaines immobilisations, telles que le parc immobilier et certaines


infrastructures, la méthode générale suppose la connaissance de la valeur d’entrée,
hypothèse non vérifiée dans de nombreux cas significatifs.

Il est donc nécessaire de procéder à une évaluation à la date d’établissement des


premiers comptes de l’Etat dressés suivant les nouvelles normes comptable de l’état. Ces
biens peuvent être classés en deux catégories : ceux pour lesquels une juste valeur est
observable

Exemple : des Locaux à usage de bureaux

Et ceux pour lesquels cette valeur n’est pas observable

Exemple : des infrastructures routières

Même si son existence théorique ne peut être exclue.

Si la juste valeur est observable, elle sera retenue comme coût d’entrée, dans le
cas contraire des méthodes alternatives adaptées seront définies dans la norme,

Exemple : le coût de remplacement amorti.

Lorsque des modalités d’évaluation spécifiques sont utilisées, le traitement


ultérieur correspond :

 Soit à un amortissement sur une durée de vie probable ;( il convient alors de


déterminer des tests de dépréciation à utiliser ;
 Soit à une charge représentative de la consommation du volume de services
attendus.

La mesure de la consommation des services attendus peut se faire à partir de la


juste valeur. Cette consommation se traduit par la comptabilisation d’une charge
d’utilisation annuelle. Les valeurs à la clôture seront ajustées sur la juste valeur à Cette
date directement en situation nette, sauf si la diminution de valeur a pour cause une perte
de consistance physique.

78
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

7.2.1.5. Les participations

Dans le cas où L’Etat dispose d’un portefeuille de titres de participation dans des
sociétés. Cette détention s’inscrit généralement dans des perspectives de long terme. La
valeur de ces titres doit figurer dans la détermination de la situation nette et faire l’objet
de constatation de pertes de valeur éventuelles.

L’Etat « possède » aussi de très nombreux organismes ou entreprises non


constituées sous forme de sociétés. Dans ce cas La détention de ces entités représente
des actifs qui doivent figurer dans la détermination de la situation nette.

79
Chapitre 02 : La normalisation et les normes IPSAS

CONCLUSION DU CHAPITRE 02:

Editée par l’IPSASB (International Public Sector Accounting Standards Board),


les IPSAS (International Public Sector Accounting Standards) sont des normes destinées
à être utilisées par les institutions publiques nationales, locales et toute entité publique.
Ils sont largement utilisés par les organisations intergouvernementales et internationales.
Qui ne s'appliquent pas aux entreprises publiques à statut commercial (SPA, SARL,
EURL ...) ou opérant dans un contexte concurrentiel.

En Algérie, le processus d’harmonisation en cours aboutira à une convergence des


principaux standards nationaux vers Les normes IPSAS (International Public Sector
Accounting Standards) chose qui nécessitera des travaux de fondement en matière
législatif et organisationnel, dans ce cadre, par l’adoption de la loi organique, l’état a
fourni un premier pas vers l’instauration d’une reforme de comptabilité public, la lecture
de l’article 6537 de ladite loi exprime l’obligation de la tenue d’un système comptable se
basant sur la performance et transparence des informations.

37
Loi organique N°18-15 du 02 Septembre 2018, Relative aux lois de finance.
80
CHAPITRE 03 :
LES ENJEUX ET
PARTICULARITES DES NORMES
COMPTABLES DU SECTEUR
PUBLIC
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

INTRODUCTION CHAPITRE 03

L’application des IPSAS a une incidence sur l’entité dans son ensemble. Il est
donc important que les entités prennent le temps d’évaluer et de se préparer aux
évolutions significatives qui vont affecter leurs normes, leur personnel, leurs systèmes
et leurs processus.

A cet effet, Ce chapitre est consacré à la détermination des principaux enjeux


des normes IPSAS qui repose sur l’introduction de la comptabilité de caisse à la
comptabilité d’exercice.

Ainsi qu’à l’identification des différents défis et la principale incidence à travers


une projection simulatrice des états financier illustré selon les dispositifs de la reforme
prévue exalté du référentiel international du secteur public.

82
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

SECTION 01 : PRESENTATION DU CONSEIL NATIONAL


DE LA COMPTABILITE
Installé depuis 1998, le conseil national de la comptabilité est un organisme
consultatif qui a pour objet essentiellement par référence en sa connaissance de toutes
questions se rapportant à la normalisation comptable et à l'application des normes : la
coordination et synthèse dans le domaine de la recherche et de la normalisation
comptable et des applications y efférentes.
Le conseil est un organe consultatif et de régulation à caractère administratif a
vocation interministériel et interprofessionnel.
Durant l’exercice 2006 le CNC a connu, plusieurs activités liées à son objet. Ces
activités sont deux ordres : techniques et administratives
1. Organisation Du Conseil :
Conformément au décrit N° 96-318 portant sur l’organisation, le conseil
national de la comptabilité est présidé par le ministre des finances ou son représentant,
et comporte cinq organes ainsi dénommés :
1.1. L’assemblée plénière :
L'assemblée plénière est constituée par les membres du conseil désignés confor-
mément à l'article 6 du décret N° 96-318 susvisé et présidée par le président du conseil
qui délibère sur le programme de travail annuel du conseil, le projet de budget annuel
des travaux techniques, les projets d'avis et de recommandations préparés par les
instances du conseil, les questions inscrites à l'ordre du jour par le président et sur le
projet de rapport d'activité annuel.;
1.2. Le bureau :
Le bureau est composé :
 Du président du Conseil national de la comptabilité ;
 Du vice-président ;
 D'un représentant au conseil du Conseil de l'ordre des professionnels de la
comptabilité :
 D'un représentant au conseil des enseignants universitaires ;
 Du représentant au conseil de la Chambre de commerce et d'Industrie ;
 Du représentant au conseil de l'Association des banques et établissements
financiers ;
 Du représentant au conseil de la Fonction publique ;
 Du représentant au conseil de la Délégation aux participations de l’Etat.

83
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

1.3. Le comité des applications :


Là Le Comité Applications comptables est composé du :
 Président du Conseil national de la comptabilité ;
 D’un représentant du conseil de l’ordre ;
 Trois professionnels ;
 Trois personnes choisies d’après nature de la question à étudier.
1.4. Le secrétaire administratif et technique
1.5. Les commissions :
Les commissions sont des groupes de réflexion qui participent à l'élaboration de
projets de règlements techniques.
Il est créé les commissions techniques suivantes :
 Commission principes et normes comptables ;
 Commission informatique et comptabilité ;
 Commission comptabilité publique et comptabilité nationale ;
 Commission énergie et mines ;
 Commission institutions financières ;
 Commission transport, tourisme et autres services ;
 Commission Agriculture, pêche et hydraulique ;
 Commission bâtiments et travaux publics.
Des commissions ad-hoc peuvent, en tant que de besoin, être également créées.
La Commission principes et normes comptables assure la cohérence par rapport
aux normes générales des avis rendus par les différentes commissions.

Chaque commission doit comprendre au moins quatre (4) membres issus du


Conseil. Elle peut être élargie à d'autres personnes conformément à l'article 14 du même
décrit.

2. Les missions du CNC :


2.1. Activités techniques :

Les activités techniques concernent les projets suivants :

- La finalisation du projet de loi relatif au Système Comptable


Financier :
Les travaux de révision du Plan Comptable National lancés à la première
assemblée plénière du Conseil ont été couronnés par la confection et la finalisation d’un
avant-projet de loi relatif au Système Comptable Financier et d’un avant-projet portant
sur le système de la comptabilité de l’état. Ces projets, pris en charge par le Conseil
84
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

National de la Comptabilité au titre de son assistance à la Direction Générale de la


Comptabilité du Ministère des Finances, adressé aux Pouvoirs Publics pour son
adoption. Ce projet constitue une avancée majeure dans la mise à niveau des systèmes
de la comptabilité en Algérie, Parallèlement à cette opération le Conseil National de la
Comptabilité a entrepris, à titre de son assistance à la Direction Générale de la
Comptabilité du Ministère des Finances, la confection et la finalisation d’un avant-
projet de loi relatif aux professions liées à la comptabilité
- La finalisation du projet de loi relatif aux professions liées à la
comptabilité :
Les travaux de révision de la loi 91 régissant les professions comptables
(expert-comptable, commissaire aux comptes, et comptable agrée) et l’élaboration de
la loi 10-01 qui a montré ses limites de la loi relatif aux professions liées à la
comptabilité. Ce projet a permis :
 De fondre les corps de professions comptables existants dans deux
catégories professionnelles régies par deux instances ordinales distinctes.
 D’assurer l’intégration progressive des comptables et des commissaires
aux comptes dans le corps des experts comptables après formation appropriée.
 L’exercice de la tutelle par le Ministre des Finances, sur ces professions,
en plus de la réappropriation de l’octroi de l’agrément professionnel, du contrôle de la
qualité professionnelle la technique des travaux, et de l’exercice de la discipline sur les
professionnels.
 Enfin de consacrer la formation en vue de la mise à niveau des
professionnels en matière de normes internationales
- Examen de demandes de dérogation à certaines dispositions du
système comptable :
Le Conseil a été destinataire de certaines demandes liées aux aspects du droit,
de la technique et des normes.
- Préparation du programme de formation au nouveau Système
Comptable Financier.

85
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

SECTION 02 : L’APPLICATION DES NORMES IPSAS EN


ALGERIE

A travers cette section notre étude consistera à apporter des propositions


d’application des principales normes comptable de l’état inspirées des normes IPSAS
on se basant sur la loi organique Loi organique n° 18-15 du 22 Dhou El Hidja
1439correspondant au 2 septembre 2018 relative aux lois de finances et se référant au :

- Système comptable et financier ;


- Les normes internationales de la comptabilité de l’état ;
- Les normes IAS/IFRS.

L’avant-projet proposé par la commission de normalisation a porté sur :

Normes comptable de l’état DESIGNATION

NCE 01 Présentation des états financiers.


NCE 02 Tableau des flux de trésorerie.
NCE 03 Produits régaliens et opérations sans contrepartie directe.
NCE 04 Charges.
NCE 05 Composantes de trésorerie.
NCE 06 Instruments financiers.
NCE 07 Participations de l’Etat et créances rattachées.
NCE 08 Présentation des informations budgétaires dans les états
financiers.
NCE 09 Immobilisations corporelles.
NCE 10 Immobilisations incorporelles.
NCE 11 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels.
NCE 12 Produits des opérations avec contreparties directes.
NCE 13 Stocks.
NCE 14 Contrats de location.
NCE 15 Dépréciation d’actifs non générateurs de trésorerie.
NCE 16 Solde net l’exercice, erreurs fondamentales et changement de
méthodes comptables.
NCE 17 Créances de l’actif courant.

Tableau 04 : liste des normes comptable de l’état en projet d’adoption 38

38
Production du chercheur (suite au stage)
86
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

1. Présentation des états financiers :

Les états financiers sont une représentation structurée de la situation financière


et de la performance financière. L'objectif des états financiers à usage général est de
fournir des informations sur la situation financière, la performance financière et les flux
de trésorerie de l'Etat qui soient utiles à un large éventail d'utilisateurs pour la prise des
décisions et l’évaluation en matière d'allocation de ressources. En particulier, les
objectifs des états financiers à usage général visent à fournir des informations en vue
de la prise de décision et à justifier la manière dont l’Etat utilise les ressources dont il
dispose en fournissant des informations :

 sur les sources, la répartition et l’utilisation des ressources financières ;


 sur la manière dont l’Etat a financé ses activités et a fait face à ses besoins
de trésorerie ;
 utiles pour l’évaluation de la capacité à financer ses activités et à honorer
ses passifs et ses engagements ;
 sur la situation financière et sur son évolution ;
 utiles pour l’évaluation de la performance en termes de coût du service,
d’efficacité et de réalisations.

La comptabilité d’exercice est la convention comptable qui prévoit la


comptabilisation d’opérations et d’autres événements au moment où ils se produisent
(et non pas lors de l’entrée ou de la sortie de trésorerie ou d’équivalents de trésorerie.
En conséquence, les opérations et les événements sont enregistrés dans les livres
comptables et comptabilisés dans les états financiers des exercices auxquels ils se
rapportent. Les éléments comptabilisés selon la comptabilité d’exercice sont les actifs,
les passifs, l’actif net/situation nette, les produits et les charges.

Les états financiers à usage général peuvent fournir des informations utiles pour
l’élaboration des prévisions, tenant compte, le cas échéant, des risques et des
incertitudes associés. Afin de satisfaire à ces objectifs, les états financiers fournissent
des informations sur :

 les actifs ;
 les passifs ;
 l’actif net/la situation nette ;
 les produits ;
 les charges ;

87
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

 les autres variations d’actifs nets/situation nette ; et


 les flux de trésorerie.

Si l’information contenue dans les états financiers peut s’avérer pertinente pour
répondre aux objectifs des états financiers, il est peu probable qu’elle suffise à les
réaliser tous. Des informations supplémentaires, et notamment des états non financiers,
pourront être publiés en annexe parallèlement aux états financiers afin de fournir une
situation plus complète des opérations réalisées pendant la période.

1.1. CONSIDERATIONS GENERALES


1.1.1. Image fidèle et conformité aux Normes de la comptabilité de l’Etat

Les états financiers doivent refléter une image fidèle de la situation financière,
de la performance financière et des flux de trésorerie. Qui nécessite une représentation
sincère des effets des transactions, autres événements et conditions selon les définitions
et les critères de comptabilisation des actifs, des passifs, des produits et des charges
exposés. L’application des Normes de la comptabilité de l’Etat inspirée des normes
IPSAS, accompagnée de la présentation d’informations supplémentaires en annexe
lorsque nécessaire, est présumée conduire à des états financiers qui donnent une image
fidèle. Cette dernière impose :

 le choix d’une méthode comptable généralement admise par le référentiel


SCF« Méthodes comptables, changements dans les estimations comptables et
erreurs.» ;
 la présentation des informations pertinente, fiable, comparable et
compréhensible. ;
 fournir des informations supplémentaires lorsque le respect des
dispositions spécifiques des normes est insuffisant.
1.1.2. Cohérence de la présentation

La présentation et la classification des postes dans les états financiers doivent


être conservées d’une période à l’autre, à moins :

 qu’il soit apparent, suite à un changement important de la nature des


activités de l’Etat ou à un examen de la présentation des états financiers, qu’une autre
présentation ou classification serait plus adéquate eu l’égard aux critères de sélection
et d’application des méthodes comptables ;
 qu’une norme comptable de l’Etat ou une loi impose un changement de
présentation.

88
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

1.1.3. Importance relative et regroupement :

Chaque catégorie significative d'éléments similaires doit faire l'objet d'une


présentation séparée dans les états financiers. Les éléments de nature ou de fonction
dissemblables sont présentés séparément, sauf s'ils sont non significatifs.

Les états financiers résultent du traitement d'un nombre important de


transactions ou autres événements qui sont regroupés en catégories selon leur nature ou
leur fonction. Le stade final du processus de regroupement et de classification est la
présentation de données condensées et ordonnées formant des postes se retrouvant dans
le corps de l’état de la situation financière, de l’état de la performance financière, de
l’état des variations de l’actif net/situation nette, du tableau des flux de trésorerie ou
dans l’annexe. Un poste qui, pris individuellement, n'est pas d'une importance
significative, est regroupé avec d'autres postes soit dans le corps des états financiers,
soit dans l’annexe. Un élément dont le montant n'est pas suffisamment significatif pour
justifier une présentation séparée dans le corps des états financiers peut néanmoins être
suffisamment significatif pour faire l'objet d'une présentation séparée dans l’annexe.

1.1.4. Compensation :

Les actifs, passifs, revenus et charges ne doivent pas être compensés sauf si cette
compensation est imposée ou autorisée par une Norme sur la comptabilité de l’Etat ou
par une loi.

1.1.5. Avantages économiques futurs ou potentiels de service :

Utilisés pour fournir des biens et des services conformément aux objectifs qui
ne génèrent pas directement d’entrées nettes de trésorerie, les actifs sont généralement
considérés comme représentatifs d’un ‘’potentiel de service’’ Générant des entrées
nettes de trésorerie sont souvent décrits comme représentatifs ‘’d’avantages
économiques futurs’’. Pour englober tous les objectifs que peuvent servir des actifs,
employés pour décrire les caractéristiques essentielles des actifs.

1.1.6. Responsabilité au titre des états financiers :

La responsabilité de la préparation des états financiers de l’État dans son


ensemble repose généralement, conjointement, entre les mains du responsable de
l’administration financière centrale (ou le haut responsable financier, comme par
exemple le responsable comptable central) ainsi que le ministre des Finances.

89
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

1.1.7. Continuité d'une activité :

Les états financiers sont normalement préparés selon l’hypothèse que l’Etat est
en situation de continuité d’activité et qu’il poursuivra ses activités et respectera ses
obligations réglementaires dans un avenir prévisible.

Afin d’évaluer si l'hypothèse de continuité d'activité est appropriée, les


personnes responsables de la préparation des états financiers prennent en considération
toutes les informations dont elles disposent concernant l’avenir.

1.1.8. Période d’arrêté des comptes :

Les états financiers doivent être présentés au minimum une fois par an. Ils sont
systématiquement établis de façon à couvrir une période d'un an.

1.1.9. Célérité :

L'utilité des états financiers diminue si ceux-ci ne peuvent être mis à la


disposition des utilisateurs dans un délai raisonnable à compter de la date d’arrêté des
comptes. La publication des états financiers doit être faite dans les six mois suivant la
date d’arrêté des comptes. Des facteurs permanents tels que la complexité des activités
ne constituent pas un motif suffisant pour ne pas communiquer les états financiers en
temps utile. La législation et la réglementation fixent des dates limites plus spécifiques.

1.2. Composantes des états financiers :

Présentés par ordre de liquidité croissant et sur la distinction entre éléments


courants et éléments non courants Les états financiers sont une des principales sources
d’information chiffrée sur la situation financière de l’Etat. Ces documents de synthèse
permettent d’apprécier, d’analyser et de comparer l’évolution de celle-ci et de mesurer
les coûts, Un jeu complet d’états financiers comprend :

 état de la situation nette

 état de la performance financière

 tableau des flux de trésorerie

 annexe (notes aux états financiers)

90
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

1.2.1. Etat de la situation nette : C’est un document qui représente la situation financière de
l’établissement de par l’exposition de ses actifs et de ses passifs (dettes), présenté comme suite :

N N N N-1 N-2
DESIGNATIONS
Brut Amort/Prov Net Net Net
ACTIF NON COURANT
Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
Total actif immobilisé
ACTIF COURANT (hors trésorerie)
Stocks
Créances
. Redevables
. Clients
. Autres créances
Charges constatées d’avance
Total actif circulant (hors trésorerie)
TRESORERIE
Disponibilités
Autres composantes de trésorerie
Equivalents de trésorerie
Total trésorerie
Comptes de régularisation
TOTAL DES ACTIFS (I)
DETTES FINANCIERES
Titres négociables
Titres non négociables
Autres emprunts
Total dettes financières
DETTES NON FINANCIERES
Dettes de fonctionnement
Dettes d’intervention
Produits constatés d’avance
Autres dettes non financières
Total dettes non financières
PROVISIONS POUR RISQUES ET
CHARGES
Provisions pour risques
Provisions pour charges
Total provisions pour risque et charges
AUTRES PASSIFS (hors trésorerie)
Total autres passifs
TRESORERIE
Correspondants du trésor et personnes habilitées
Autres
Total trésorerie
Comptes de régularisation
TOTAL PASSIF (hors situation nette) (II)
Report des exercices antérieurs
Ecarts de réévaluation et d’intégration
Solde des opérations de l’exercice
SITUATION NETTE (III=I-II)

91
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

1.2.1.1. Distinction entre les éléments courants et non courants :


Selon les normes IPSAS139, tout comme le SCF, la distinction entre les éléments
courants et non courant par les présenter séparément ou non ses actifs et ses passifs
courant ou non courant classé dans un ordre de liquidité.
Actifs non courant : c’est une rubrique qui regroupe les actifs
opérationnels et financiers détenus pour une longue durée (les immobilisations
corporelles, incorporelle et financières).
Actifs courant : ils comprennent , les impôts dus , redevances , amandes
et autre droits dus , les stocks et les produits financiers de l’exercices qui sont réalisés
, consommés ou vendus dans le cadre du cycle d’exploitation normal sur moins de 12
mois , par exemple : les titres de négociables sur un marché sont classés en actif
courants si l’on compte les réaliser dans les douze mois .sinon , il sont classé en actif
non courants, trésorerie ou un équivalent de trésorerie
Passifs (dettes) : sont considéré comme étant passifs courant si :
 Ils sont réglé dans le cadre du cycle d’exploitation normal ;
 Réglé dans les douze mois suivant la date de la clôture de l’exercice.

Tous autres passifs doivent être classés d’une manière systématique en tant que
passifs non courants.

1.2.2. Etat de performances financières


L’état de performance financières (IPSAS1) n’est guère diffèrent du compte de
résultat des entreprises, mais les auteurs ont voulu aménager la susceptibilité du secteur
public, pour lequel l’objectif n’est pas la recherche du résultat, la notion choisi est donc
celle de la performance, qui convient mieux aux activités du secteur public, on ne
trouvera pas dans cet état la performance de résultat (profit ou perte) elle est appelé
SOLDE DE LA SITUATION NETTE ou DEFICIT selon le cas40.
L’avant-projet des normes comptable de l’état Algériennes a adopté la forme de
présentation suivante :

39
La norme IPSAS1 ne prescrit aucun ordre ou forme obligatoire de présentation des bêlements des
états financiers
40
Les normes IPSAS et le secteur public, Jean François Robert, Jacques Colibert , Edition DUNOD p.84
92
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

Etat des produits régaliens nets

PRODUITS REGALIENS NETS Exercice Exercice Exercice


N N-1 N-2
Impôt sur le revenu global
Impôt sur les bénéfices des sociétés
Impôt sur les bénéfices miniers
Fiscalité pétrolière
Taxe sur la valeur ajoutée
Enregistrement, timbre, autres contributions et taxes indirectes
Autres produits de nature fiscale et assimilés
TOTAL PRODUITS FISCAUX NETS (XIII)
Amendes et autres pénalités
TOTAL AUTRES PRODUITS REGALIENS NETS (XIV)
TOTAL PRODUITS REGALIENS NETS (XV+XIII+XIV)

Etat de détermination du solde des opérations de l’exercice

Détermination du solde des Exercice N Exercice Exercice


opérations
N-1 N-2

Charges de fonctionnement nettes (V)


Charges d’intervention nettes (VIII)
Charges financières nettes (XI)

CHARGES NETTES (XII)


Produits fiscaux nets (XIII)
Autres produits régaliens nets (XIV)
PRODUITS REGALIENS NETS (XV)
SOLDE DES OPERATIONS (XV-XII)

93
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

L’état des charges nettes


L’état des charges nettes Exercice Exercice Exercice
N N-1 N-2
Charges de personnel
Achats, variations de stocks et prestations externes
Dotations aux amortissements, provisions et aux dépréciations
CHARGES DE FONCTIONNEMENT NETTES

Autres charges de fonctionnement


Total charges de fonctionnement direct (I)
Subventions pour charges de service public
Dotations aux provisions
Total charges de fonctionnement indirect (II)
Total charges de fonctionnement (III=I+II)

Ventes de produits et prestations de services


Production stockée et immobilisée
Reprises sur provisions, sur dépréciations
Autres produits de fonctionnement

Total produits de fonctionnement (IV)

Total charges de fonctionnement nettes (V=IIIIV)

Transferts aux ménages


Transferts aux entreprises
CHARGES D’INTERVENTION NETTES

Transferts aux collectivités locales


Transferts aux autres bénéficiaires
Charges résultant de la mise en jeu de la garantie de l’Etat
Dotations aux provisions et aux dépréciations

Total charges d’intervention (VI)

Contributions reçues de tiers


Reprises sur provisions et sur dépréciations

Total produits d’intervention (VII)


Total charges d’intervention nettes (VIII=VI-VII)
Intérêts
Pertes de change liées aux opérations financières
Dotations aux amortissements, provisions et dépréciations
CHARGES FINANCIERE NETTES

Autres charges financières


Total charges financières (IX)
Produits des immobilisations financières
Gains de change liés aux opérations financières
Reprises sur provisions, sur dépréciations
Autres intérêts et produits assimilés

Total produits financiers (X)


Total charges financières nettes (XI=IX-X)
TOTAL DES CHARGES NETTES (XII=V+VIII+XI)

94
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

1.2.3. Le tableau des flux de trésorerie

Ce tableau diffère sensiblement de celui parvenu à l’IAS 17 adopté par le SCF,


car , bien qu’il repose sur les mêmes principes de base , il tient compte des
caractéristiques des établissements publique (impôts et subventions ) , les information
relatives aux flux de trésorerie ont pour objet de service aux utilisateurs des états
financiers à évaluer ses flux de trésorerie , mesurer la conformité à la règlementation
(y compris pour les budgets) , décider de procurer des ressources ou de conclure des
opérations avec. L’information relative au flux permet de prévoir des besoins de
trésoreries, sa capacité à générer de la trésorerie à l’avenir et à financer les changements
dans l’étendue et la nature de ses activités.
Le tableau de flux de trésorerie tel préconisé par la norme classe les flux de
trésorerie en :
- Flux d’activités opérationnelles ;
- Flux liés aux activités d’investissement ;
- Flux liés aux activités de financement.

95
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE Exer Exercice Exercice


cice N-1 N-2
N
Encaissements
Ventes de produits et prestations de services encaissées
Autres recettes de fonctionnement
Impôts et taxes encaissés
Autres recettes régaliennes
Flux de trésorerie lies a l’activité

Recettes d’intervention
Intérêts et dividendes reçues
Autres encaissements
Décaissements
Dépenses de personnel
Achats et prestations externes payés
Remboursements et restitutions sur impôts et taxes
Autres dépenses de fonctionnement
Subventions pour charges de services publics versés
Dépenses d’intervention
Versements résultant de la mise en jeu de la garantie de l’Etat
Intérêts payés
Autres décaissements
FLUX DE TRESORERIE NETS LIES A L’ACTIVITE (1)
Acquisitions d’immobilisations
de
aux

Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
d’investissements

Cessions d’immobilisations
lies

Immobilisations corporelles et incorporelles


Flux

Immobilisations financières
opérations
trésorerie

FLUX DE TRESORERIE NETS LIES AUX OPERATIONS


D’INVESTISSEMENT (II)
EMISSIONS D’EMPRUNT
Flux de trésorerie lies

. Obligations
aux opérations de financement

. Bons du Trésor
. Autres
REMBOURSEMENTS DES EMPRUNTS
. Dettes négociable
. Obligations
. Bons du Trésor
. Autres
FLUX LIES AUX INSTRUMENTS FINANCIERS A TERME
FLUX DE TRESORERIE NETS LIES AUX OPERATIONS
FINANCIERES (III)
Variation de trésorerie (IV=I+II+III=VI-V
Trésorerie en début de période (V)
Trésorerie en fin de période (VI)

96
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

1.2.4. L’annexe

L'annexe fait partie intégrante des états financiers. Elle ne peut se substituer aux
autres documents de synthèse qu'elle complète et commente. En matière de
vérification, elle est assujettie aux mêmes exigences que les autres documents de
synthèse. Elle doit comporter les informations suivantes :

 contribuer à donner une image fidèle du patrimoine, de la situation


financière et des résultats de l’Etat en détaillant certains renseignements permettant
d’expliquer ou de préciser le contenu de certains postes des documents de synthèse ;
 produire toutes les informations significatives susceptibles d’influencer
le jugement des utilisateurs sur la situation patrimoniale et financière de l’Etat.

Faisant l’objet d’une présentation organisée et systématique regroupant des


informations chiffrées ou non. Elle doit notamment présenter :

 les règles et méthodes d’évaluation comptables ainsi que les


changements de méthode d’évaluation et de présentation des comptes ;
 les informations détaillant les montants qui apparaissent dans l’état de la
situation nette, dans l’état des charges nettes, dans l’état des produits régaliens nets et
dans le tableau de flux de trésorerie.
Ces précisions concernent notamment :
 les variations des éléments de l’actif et du passif pendant l’exercice
considéré ;
 le détail des immobilisations corporelles, incorporelles et financières, des
charges de personnel, etc. ;
 les informations relatives au calcul des provisions pour risques et
charges, leur répartition par catégorie et leurs échéances prévisionnelles, etc. ;
 les informations relatives aux effectifs de l’Etat ;
 le passage des produits régaliens bruts aux produits inscrits dans le
tableau des produits régaliens nets ;
 les informations qui ne figurent pas dans les autres documents de
synthèse mais qui doivent néanmoins être portées en annexe tels que les engagements
à mentionner en annexe ou les dépréciations de créances recouvrées par l’Etat pour le
compte de tiers pour lesquels l’Etat ne supporte pas le risque de non-paiement ;
 les informations relatives à l’articulation entre la comptabilité d’exercice
et la comptabilité budgétaire.

97
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

 Tableau de comparaison des montants budgétés et des montants réels

L’information financière à usage général publiée par l’Etat peut également


servir à déterminer si les ressources ont été obtenues et utilisées conformément au
budget légalement adopté. La présente Norme encourage l’intégration dans les états
financiers d’une comparaison avec les montants budgétés pour la période, il existe
différentes possibilités de comparaison des informations financières avec un ou
plusieurs budgets, et notamment :

 le recours à un format en colonnes pour les états financiers, avec des


colonnes distinctes pour les montants budgétés et les montants réels. Une colonne
détaillant les écarts par rapport au budget ou aux crédits peut également y figurer par
souci d’exhaustivité ; et
 La présentation d’informations attestant que les montants budgétés n’ont
pas été dépassés. Si des montants budgétés ou des crédits ont été dépassés, ou des
dépenses engagées en l’absence d’autorisation budgétaire ou d’autre habilitation, les
détails pourront en être présentés par le biais d’une note de bas de page faisant référence
à la rubrique pertinente dans les états financiers.
2. Les modalités de la réforme de la comptabilité de l’état :
2.1. Les comptes d’actifs :
2.1.1. Les immobilisations corporelles :

une immobilisation corporelle est un actif corporel détenu par une entité pour la
production ou la fourniture de biens ou de services , la location ou l’utilisation à des
fins administratives et qu’elle s’attend à utiliser sur plusieurs exercices .la définition
des immobilisation corporelles est fondée sur la notion de ressources contrôlée et non
plus sur la notion de propriété , ceci a des conséquences sur la date de l’enregistrement
, ainsi que sur la comptabilisation à l’actif des biens en location financières crédit-bail
par exemple .qui ne peut être enregistré comme telle que si elle réunit certaines
conditions , qui ne se retrouvent pas généralement dans l’actif historique41 ne figurant
pas dans à l’actif du bilan de l’état pour leur valeur de marché.

41
L’actif historique est un actif à caractère culturelle, environnemental ou historique très important
(monuments historique, ruines site archéologiques…)
98
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.1.1.1. Comptabilisation initial :


Les actifs corporelle sont regroupé par grande catégories correspondant aux
principaux éléments comme les terrains, réseaux routier … etc., des immobilisations
liées à des projets (sauf si l’entité ne détient pas son contrôle) et les éléments de faible
valeurs. Tout comme au SCF, les immobilisations corporelles peuvent être
comptabilise par composants obligatoirement traités comme des éléments séparés si ils
ont une durée d’utilité différente ou procure des avantages économique selon un rythme
diffèrent. La comptabilisation initiale est effectuée au coût d’acquisition.
2.1.1.2. Evaluation postérieure à la comptabilisation initiale :
Apres sa comptabilisation initiale, une immobilisation doit apparaitre dans l’état
de la situation financière à son coût d’acquisition diminué des cumuls d’amortissement
et des pertes de valeur. Dans le système alternatif, l’immobilisation corporelle sera
comptabilisée à sa juste valeur à la date de la réévaluation diminuée des amortissements
cumulés et du cumul des pertes de valeur.
2.1.1.3. Les amortissements et sorties des immobilisations :
Correspondant à la consommation des avantages économiques liés à l’actif ,
l’amortissement résulte de la répartition systématique du montant amortissable d’un
actif sur sa durée d’utilité estimée , selon un plan d’amortissement et tenant compte de
la valeur résiduelles probable de l’actif à l’issue de cette durée .
Les modes d’amortissements adoptés sont :
- Mode linéaire ;
- Mode dégressif ;
- Mode des unités de production.
La dotation aux amortissements est comptabilisée selon le référentiel en cours
d’adoption en poste de charge, en contre parti, d’un compte cumulatif
d’amortissements.
Cependant, lors de la mise hors service ou la sortie de l’actif, l’immobilisation
est éliminée de de l’état de la situation financière. Les plus-values /moins-values
dégagées a la date de cession sont comptabilisées en produits ou en charge
opérationnelles déterminé par différence entre les produits net estimés et la valeur nette
comptable.

99
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

Exemple :

2.1.2. Immobilisations incorporelles :


Une immobilisation incorporelle est un actif identifiable et sans substance
physique, dont l’établissement détient le contrôle afin de dégager des avantages
économiques future. Dans ce cas il faudra se référer au SCF (121-02 de l’arrêté du 26
juillet 2008) qui les définit correctement.
2.1.2.1. Constatation et évaluation :
Les actifs incorporels achetés à l’extérieure sont facile à constater, en revanche,
les actifs incorporels générés en interne peuvent poser un problème, en effet, il est
difficile d’identifier leur coût de reviens surtout dans les cas d’actif mixtes 42
.il faut
alors les séparer en deux phase : recherche et développement .autrement tous les coûts
seront comptabilisés en charges et aucun actif ne pourra être constaté.
2.1.2.2. La dépréciation :
A la date de chaque reporting, il est obligatoire d’apprécier l’existence de
quelconque indice de perte de valeur, la valeur de service recouvrable de l’actif doit
être estimée afin de les ramener à l’actif (qu’il soit ou non générateur de trésorerie) à
sa juste valeur. On peut schématiser test de dépréciation comme suite :

42
Les actifs incorporels mixtes, sont des immobilisations achetées de l’extérieur et modifier a l’intérieur
selon les besoin de l’activité
100
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

Duplication Remplacement du potentiel brut

Figure 09 : test de dépréciation43

2.1.2.3. Comptabilisation et évaluation

La comptabilisation d’un élément en tant qu’immobilisation incorporelle


impose que l’Etat démontre que l’élément correspond :

- à la définition d’une immobilisation incorporelle ; et


- aux critères de comptabilisation

Cette disposition s’applique au coût évalué lors de la comptabilisation (au coût


dans une opération avec contrepartie directe ou au coût de production de
l’immobilisation incorporelle en interne, ou à la juste valeur d’une immobilisation
incorporelle acquise par voie d’échange) et aux coûts engagés ultérieurement pour
l’accroître, la remplacer partiellement ou en assurer l’entretien.

Une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée si, et seulement si :

- il est probable que les avantages économiques futurs ou le potentiel de


service attribuables à l’actif bénéficieront à l’Etat ; et
- le coût ou la juste valeur de cet actif peut être évalué de façon fiable.

43
Produit par chercheur
101
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.1.2.4. Goodwill généré en interne


Le goodwill généré en interne ne doit pas être comptabilisé en tant qu’actif.
Dans certains cas, une dépense est engagée pour générer des avantages économiques
futurs ou un potentiel de service mais cette dépense n’aboutit pas à la création d’une
immobilisation incorporelle satisfaisant aux critères de comptabilisation. Cette dépense
est souvent décrite comme contribuant au goodwill généré en interne. Le goodwill
généré en interne n’est pas comptabilisé en tant qu’actif car il ne s’agit pas d’une
ressource identifiable et contrôlée par l’Etat et pouvant être évaluée au coût de façon
fiable.
Les différences entre la valeur de marché de l’Etat et la valeur comptable de
son actif net identifiable à tout moment peuvent prendre en compte une série de facteurs
affectant la valeur de l’Etat. Toutefois, de telles différences ne représentent pas le coût
des immobilisations incorporelles contrôlées par l’Etat.
2.1.3. Les contrats de location :

Les contacts de location permettent à l’état d’utiliser des actifs sans savoir à les
acquérir. Bien que ce thème des contrats de location concerne aussi l’état de la
performance financière, et notamment des produit et charges, qu’il faudra rattacher aux
immobilisations. L’objectif est de faire figurer les biens loués comme des
immobilisations corporelles.

Malgré la rareté de ce type de contrat dans le secteur publique, l’état va être


amené de plus en plus à recourir à des modes de financement hybrides tel que : le crédit-
bail et la cessions-bails. Bien qu’ils soient généralement plus cher elle ne se voit pas
nécessaire de mobiliser du capital.

- L’enregistrement des biens en location financement au bilan d preneur et


non à celui du Location financement ;
- Location simple ;
- Cession bail.
2.1.3.1. Le mécanisme de constatation des contrats de location financement :
Un actif faisant l’objet d’un contrat de location financement doit être
comptabilisé à la date d’entrée en vigueur du contrat toute en respectant le principe de
la prééminence de la substance sur la forme.
La définition apportée par les normes IPSAS des contrats de location
financement qui les reclassent en achats à crédit est obligatoire.

102
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

 Chez le locataire, le bien est comptabilisé à la fois à l’actif dans les


immobilisations et pour un montant égale au passif en dettes non courantes. L’actif
comme le passif est enregistré à sa juste valeur
 Chez le bailleur, la créance constituée par l’investissement net est
enregistrée à l’actif à la juste valeur avec l’ajustement éventuel en profits et pertes sur
ventes à la juste valeur.

Exemple :

L’état a fait construire des locaux puis les a loué à la direction des domaines
pour en faire un siège d’administration principale pour une durée de 33 ans avec une
option d’achat en fin de contrat. Et lui a concédé pendant toute cette période le droit
d’exploitation des locaux. Tout bailleur prévu par l’avant-projet consiste à considérer
qu’il s’agit en réalité d’un investissement financé par une sorte d’emprunt et donc à
privilégier la réalité sur l’apparence juridique. On peut classer ces contrats en trois
catégories, à savoir :

Cette période les domaines s’engage à s’acquitter de lourde obligation


d’entretien dans ses locaux. La juste valeur est estimée à 30 milliards de dinars, les
redevances 2 milliards par ans plus 10% d’intérêt durant les 5 premières années.

Marge son caractère juridique, ce contrat regroupe la plupart des caractéristiques


d’un contrat de location financement il sera donc enregistré :

1/ chez le bailleur :
Date Compte Libellé Débit Crédit
Prêt a à long terme 30 000MDA
Fournisseurs 30 000MDA
Constatation initiale
Trésor publique 2 500 MDA
Prêt à long terme 1 000 MDA
Produits financiers 1 500 MDA
Constatation des redevances

103
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2/ chez le locataire :
Date compte Libellé débit Crédit
Immobilisations corporelles 30 000MUM
Emprunt à long terme/LF 30 000MUM
Constatation initiale
Emprunt à long terme /LF 1 000 MUM
Frais financiers 1 500 MUM
Trésor public 2 500 MUM
Règlement des redevances
Dotation aux amortissements 500 MUM
Amortissement cumulé 500 MUM
Constations de l’amortissement

2.1.3.2. Intérêt et capital :


Au cours du contrat, les paiements au titre de la location sont donc ventilés entre
les charges financière et l’amortissement du solde de la dette, les échéances sont
comptabilisées en distinguant :
- Les intérêts financiers : déterminé sur la base d’une formule traduisant le
taux de rentabilité périodique constant de l’investissement net

𝑆 𝐴 1
VAPML= (1+𝑟)𝑛 + 𝑟 ∗ ⦋ 1 − (1+𝑟)𝑛 ⦌

Ou :
S : valeur résiduelle ;
A : paiement périodique régulier ;
r : le taux d’intérêt implicite ;
n : la durée du contrat de location ;
VAPML : la valeur actualisée des paiements minimaux de location ;
- Le remboursement de la dette principale.
2.1.3.3. Amortissement :

L’actif loué fait l’objet d’un amortissement dans la comptabilité du locataire en


retenant une durée d’utilisation du bien égale à sa durée d’utilité conformément aux
règles généralement admît concernant les immobilisations.

2.1.3.4. Les contrats de location simple :


Un contrat de location simple désigne tout contrat de location autre qu’un
contrat de Les paiements au titre de la location est comptabilisé en charge sur une base
limitée.
Ainsi que les actifs faisant l’objet de contrats de location simple sont présentés
selon la nature de l’immobilisation.

Location – financement non résiliable, pouvant être résilié uniquement :

 si une éventualité peu probable survient ;

104
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

 avec l’autorisation du bailleur ;

 si le preneur conclut avec le même bailleur un nouveau contrat de


location portant sur le même actif ou sur un actif équivalent ; ou

 lors du paiement par le preneur d’une somme complémentaire telle qu’il


existe, dès le commencement du contrat, la certitude raisonnable que le contrat de
location sera poursuivi.

2.1.3.5. Les opérations cessions-bails :


Dans les opérations de cessions-bails, les propriétaires d’un bien le cèdent à un
titre pour ensuite le reprendre à bail.
La comptabilisation d’une opération de cession bail dépondra de la catégorie du
contrat de location à savoir :
- Si c’est un contrat de location financement, la transaction est pour le
bailleur un moyen d’accorder un financement au preneur, l’excèdent n’est pas
considéré comme produit de cession par rapport à la valeur comptable vu qu’il est
différé et amorti sur la durée du contrat de location.
- Si elle débouche sur un contrat de location simple, tous les profits ou
pertes sont comptabilisé immédiatement dans leurs comptes approprié
2.1.4. Les immeubles de placements :
L’IPSAS 16 définit l’immeuble de placement comme un bien immobilier détenu
dans le but d’en retirer des loyers ou pour valoriser le capital.
2.1.4.1. Comptabilisation et évaluation :
S’inspirant de la norme IPSAS 16, l’avant-projet proposé par la commission
normalisation algérienne, prévoit que les immeubles placements sont comptabilisés
entant qu’actif lorsque le coût est faiblement identifié et que les avantages économiques
associes iront directement à l’établissement publique.
L’évaluation initiale est donc enregistrée au coût de la transaction incluant
principalement le prix d’achat ainsi que toutes les dépenses directement attribuable.
2.1.4.2. Evaluation postérieure :
Les dépenses ultérieurs relative à l’immeuble de placement déjà comptabilisé
doit être ajoutées à la valeur comptable de l’immeuble de placement en question
seulement si il est probable que sur la durée de vie totale, les avantages économiques
ou le potentiel dégagé iront à l’état.

105
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.1.5. Les stocks :


Selon les IPSAS 13, les stocks sont des biens et services acquis et détenus pour
être vendus ou consommé, il se caractérise en quatre formes :
- Matières et fournitures consommables dans un processus de production ;
- Matières et fournitures consommables dans la fourniture d’un service ;
- Biens détenus pour être vendu dans le cours normal de l’exploitation ;
- Et, biens détenus pour être distribués aux services d’intérêt public.
2.1.5.1. Evaluation des stocks :
A la réalisation, les stocks sont évalués au plus faible du coût et de la valeur
nette de réalisation ou de remplacement, si leur détention est dans le but de distribution
au service de l’intérêt général, ou carrément au coût d’achat si les stocks sont des
marchandises destiné à être consommé dans la fourniture d’un service.
Plusieurs techniques peuvent être préconisée par la présente reforme afin de les
définir faiblement, comme à titre d’exemple ; la méthode du coût standard, qui est une
méthode approximatif permettent de tenir comptes du niveau normal de l’activité
couramment revues à la lumière des conditions actuelles.
2.1.5.2. Enregistrement des stocks :
 La variation des stocks :

La variation des stocks de produit fini et encours, n’est pas des produits qui
figurent dans les états de performance financière de la période, mais une correction des
coûts de production ou d’achat.

L’approche des produits abordés par les IPSAS est relative, les productions
stockées comme les productions immobilisées par exemple ne doivent pas figurer dans
la rubrique des produits mais présentée aux charges opérationnelles chose qui rend leur
calcule complexe.

Le mécanisme d’évaluation de stocks conforme à la méthode de l’inventaire


intermittent permet d’éviter le devoir de retoucher les charges au Mormant de la sortie
des stocks , chose qui facilite la régularisation des stocks en fin d’année sans pour
autant passer des écriture en permanence , cela dit la méthode d’inventaire permanent
n’est pas exclus d’utilisation.

106
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.1.5.3. La dépréciation des stocks :

Généralement évalué à la fin de la période soit par la méthode de LIFO soit par
la méthode du coût moyen pondéré, certain stocks peuvent voir à la baisse leur valeur
mette de réalisation ou de de remplacement. Les pertes constatées n’auront pas
forcement à être enregistré directement au débit des stocks si la dépréciation est
certaine.

 Produits agricole (cas particulier) :


Cette catégorie de stocks n’a pas été traitée par les IPSAS mais préconisé par
l’IAS 40 et le référentiel SCF. Chose qui laisse apparaitre par défaut d’IPSAS pour
l’agriculture.
L’évaluation de cette catégorie de produit s’effectue lors de sa comptabilité
initiale. Et à chaque date de clôture à leur juste valeur diminuer de son prix à son arrivé
au point de vente la différence sera constaté dans les résultats net de l’exercice au quelle
est attaché.
2.2. Les comptes de passif :
2.2.1. Les provisions, passif éventuel et actif éventuel :
Les provisions, un terme désormais réservé aux passifs que l’état doit
comptabiliser au passif de son bilan de manière à couvrir les obligations nées dans
l’exercice et qui seront réglées dans l’exercice suivant, ils sont donc des charges
probables à venir constatée à la fois dans les charges en dotations aux provisions et au
passif du bilan entant qu’obligation dans un compte de provisions.
Afin de pouvoir la comptabiliser, la provision doit répondre à trois conditions,
qui se représentent comme suite :
- L’existence d’une obligation actuelle résultante d’un évènement passé ;
- Une sortie de ressources représentatives d’avantage économique ou de

service nécessaire pour la détention de cette obligation.

2.2.1.1. Détermination de la valeur de la provision :

Le montant à comptabiliser doit représenter la meilleurs estimation possible de


la sortie des ressources nécessaires à l’exécution de l’obligation actuelle a la date de
reporting (ou date de clôture de l’exercice) conformément a une méthode statistique
d’estimation appelée « la méthode de la valeur actuelle ».

107
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

Exemple :

Un laboratoire de recherche publique fournie de l’appareillage a des centres


médicaux tant publics que privé. Sur la base de recouvrement intégral du coût,
l’équipement est fourni avec une garantie aux termes de laquelle ces centres médicaux
sont couverts pour le coût de répartition d’éventuels défauts de fabrication constaté
dans les prochain mois qui suit la mise en service. La garantie a comporté les closes
suivante :

- Défaut mineur détecté → coût de réparation a 1MUM


- Défaut majeurs détecté → coût de réparation 2 MUM
Sachant que le labo a fournie des estimations préalables :
Défaillances Estimation en %
Zéro défaut 75%
Défaut mineur 20%
Défaut majeur 5%

De ce fait, le montant à comptabilisé en provision doit se calculer ainsi :


(0x75%) + (1MUM x 20%) + (2 MUM x 5%) = 300 000.00 UM

 Enregistrement comptable :
Date compte Libellé Débit Crédit
Dotation aux provisions
Provisions pour garantie 300 000.00 300 000
Constatation de la provision de
garantie

2.2.1.2. Analyse des provisions :


- les provisions pour restructurations : pour qu’une obligation de
restructuration soit prise en considération , il faut qu’il existe un plan formalisé et
détaillé présentant l’établissement publique concerné , le site affecté , la localisation et
le nombre du personnel déployé.
- Evaluation et extinction : lorsqu’il est quasi-certain que les dépenses
nécessaire au règlement de la provision sera remboursée par un tiers (des assurances
par exemple) et traité autant qu’actif distinct.

108
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.2.1.3. Les coûts d’emprunts :


Ce sont des intérêts et autres coûts supporté par un établissement public dans le
cadre d’un emprunt comptabilisé en charges y affairant.
Dans d’autre traitement comptable autorisé, les coûts d’emprunts directement
attribuables à l’acquisition peuvent être incorporés dans le coût de l’actif éligible.
2.3. Les comptes de performance financière :
2.3.1. Les charges et les produits :
Les charges représente une diminution d’avantage économique ou le potentiel
de service au cours de l’exercice en cours sous forme de sortie ou de consommation
d’actif , ou de survenance de passifs qui ont finalité de diminuer l’actif net/situation
nette ,autrement que par des distributions de faveur des contributions . Les charges se
distinguent des dépenses car elles ne sont pas la seule cause de décaissement.
Par symétrie, les produits sont des entrés brute d’avantage économique ou
potentiel de service en cours de l’exercice. Lorsque ces entrées conduisent à une
augmentation de l’actif net/ situation nette, autre que les augmentations relative au
apport des contributeurs.
Dans ce contexte, deux catégories fondamentale de produit sont distingués, à
savoir :
- Les produits des opérations avec contrepartie directe ;
- Les produits des opérations sans contrepartie directe.
2.3.1.1. Les produits des opérations avec contrepartie directe :
Une opération avec une contrepartie directe est une opération dans laquelle l’état
reçoit des actifs ou des services ou voit s’éteindre des obligations et remet en
contrepartie directement à l’autre partie (essentiellement sous forme de bien ou de
services) une valeur approximativement équivalente.

Ces produit doivent être évalué à la juste valeur44 de la contrepartie reçue ou à


recevoir entant compte du montant de toute les reprises commercial ou rabais pour les
quantités consentie par l’état.

Cette rubrique habite habituellement :

- Les ventes de biens ;


- les prestations de services ;
- intérêts, redevances et diverses.

44
La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait être échangé ou un passif éteint.
109
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.3.1.2. Les produits sans contrepartie directe :

Les produits sans contrepartie directe appelés souvent produits « régaliens »


découlant d’un privilège de puissance public sont l’un des éléments caractéristiques de
la comptabilité publique composé principalement des impôts et taxe , subventions, des
abandons des créances , les dons , les transferts et les legs comme il existe aussi des
transactions sections mixte qui peut être soit décomposée soit classée selon la
transaction dominante.

 Evaluation des actifs parvenant des produits sans contrepartie


directe : tous les actifs provenant des transactions sans contrepartie directe sont mesuré
à leur juste valeur à la date de l’acquisition, dans le cas de l’existence d’un écart entre
la date de survenance de l’évènement et la date de sa perception, l’état peut alors
mesurer de façon fiable des actifs en utilisant des modèles statistique basé sur
l’historique de la perception durant la période précédente.

Pour conclure, ce tableau résume les principaux caractéristique des produits avec
et sans contrepartie directe :

Produits Avec contrepartie directe Sans contrepartie


directe
Source IPSAS 9 IPSAS 23
Catégorie Vente de bien, prestation de Impôts et taxes,
service, location, amandes, transfert,
publication, intérêt, subventions, dons,
assurance cotisation,
contributions, abandons
de créances, donation et
legs
Critère impôts et taxe Non applicable Evènement taxable ou
engagement reçu
Critère de biens Transferts de propriété, Constations à la
perte de contrôle, avantage livraison, donation de
économique ou potentiel de biens ou contribution
services, évaluation fiable volontaire
Critère de services Avantage économique ou Constatation a la
potentiel de services livraison s’il n y a pas
faiblement évalué de conditions
Comptabilisation Juste valeur ou degré Juste valeur
d’avancement
Tableau 05 : Produit avec et sans contrepartie directe

110
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.3.2. Solde net d’exercice :

Le solde net de l’exercice se compose des éléments qui doivent être présentés
dans les états de performance financière à savoir : le solde des activités ordinaires 45et
les éléments extraordinaires.

2.3.3. Les changements et les corrections d’erreurs :

Les différents types de changement proposé par les normes IPSAS se résume en :

- Les changements de méthode comptable ;


- Les changements d’estimation comptable ;
- Erreurs fondamentales.
2.3.4. Les éléments postérieurs à la date du reporting :

Les évènements postérieur à la date de la clôture de l’exercice, sont des éléments


favorable ou défavorable qui se produisent entre la date du reporting et la date de
l’approbation des états financiers, ces évènement sont distingué entre :

- Confirmation des situations existante, à la date de reporting, ce qui donne


lieu à des ajustements apporté sur les états financier influant ou non la situation nette de
l’exercice ;
- Indication des situations survenues postérieurement à la date de
reporting, et qui ne nécessite aucuns ajustements.
3. Présentation assimilative :

En l’absence des cas concret vu que la reforme objet de notre travail est un projet
motivé par le gouvernement, afin de mieux capitaliser ce qui a été aupra-cité, dans ce
volet de notre étude il s’est vu nécessaire de faire une projection assimilative. Apres
l’utilisation des outils nécessaire à savoir :

- Loi organique (anexe01)


- Le système comptable financier loi 11-07(annexe02)
- Référentiel international IPSAS46
- Nomenclature comptabilité publique 47(annexe 03)
Les états de synthèse se dressent comme suite 48 :

45
Les éléments d’activité ordinaires sont l’ensemble des activités dans lesquelles s’engage l’état dans le
cadre de ses activités liées qui en résultent.
46
MANUEL DES NORMES INTERNATIONAL PUBLIC IPSAS
47
Proposition du chercheur
48
Les données sont totalement théorique proposées par le chercheur
111
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

État de la situation financière


Au 31 décembre 20x
20x 20n-1
ACTIFS Note MONTANT MONTANT
Actifs courants
Trésorerie et équivalents de trésorerie 99 424 123 137 364 300
Contributions à recevoir 299 612 243 716
Autres sommes à recevoir 523 767 489 100
Fonds de prévoyance du personnel (gestion externe) 1 012 968 1 360 359
Total des actifs courants 101 260 470 139 457 475
Actifs non courants
Sommes dues par le Fonds pour les substances nocives et
potentiellement dangereuses (Fonds SNPD) 353 028 341 551
Immobilisations corporelles 65 950 99 971
Immobilisations incorporelles 3 332 10 598
Total des actifs non courants 422 310 452 120
TOTAL DES ACTIFS 101 682 780 139 909 595

PASSIFS Note 20x 20n-1


Passifs courants
Montants à payer et régularisations 1 220 530 813 715
Provision pour l’indemnisation 43 995 350 64 157 256
Provision pour les avantages du personnel (court terme) 187 202 211 982
Contributions payées d’avance 900 953 1 184 272
Compte des contributaires 480 022 765 279
Total des passifs courants 46 784 057 67 132 504
Passifs non courants
Fonds de prévoyance du personnel 5 556 633 5 049 050
Provision pour les avantages du personnel (long terme) 372 697 352 198
Total des passifs non courants 5 929 330 5 401 248
TOTAL DES PASSIFS 52 713 387 72 533 752

ACTIF NET 48 969 393 67 375 843

SOLDES DES FONDS 20X 20X-1


Fonds general 21 704 555 17 446 504
Fonds des grosses demandes d’indemnisation constitué pour –A- 1 500 214 26 063 584
Fonds des grosses demandes d’indemnisation constitué pour le -B- 23 374 492 27 796 868
Fonds des grosses demandes d’indemnisation constitué pour –C- 3 725 001 3 411 470
Fonds des grosses demandes d’indemnisation constitué pour –D- (1 334 869) (7 342 583)
SOLDES DU FONDS GÉNÉRAL ET DES FONDS DES 48 969 393 67 375 843
GROSSES DEMANDES D’INDEMNISATION (FDGI)

112
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

État de la performance financière

Pour l'exercice clos le 31 décembre 20x


20x 20x-1
PRODUITS Note MONTANT MONTANT
Contributions 17 282 921 5 703 542
Contributions en nature 206 400 324 152
Intérêts sur les placements 795 051 1 071 825
Autres produits 58 793 75 372
Total des produits 18 343 165 7 174 891
CHARGES
Demandes d’indemnisation 29 673 076 22 047 118
Frais afférents aux demandes d'indemnisations 2 835 538 2 652 532
Frais liés au personnel et autres 2 912 578 2 780 970
Autres frais administratifs 1 561 677 2 327 570
Provision pour la réinstallation - ( 17 097)
Gains et pertes de change (319 884) (2 619 012)
Augmentation de la provision pour les contributions
et les intérêts perçus sur les contributions en retard 86 630 ( 20 163)
Total des charges 36 749 615 27 151 918
(DÉFICIT)/EXCÉDENT ANNUEL (18 406 (19 977
450) 027)

État des variations de l'actif net


Pour l'exercice clos le 31 décembre 20X

Excédents accumulés/Soldes des Fonds


Note MONTANT
Fonds FGDI FGDI FGDI FGDI Total
Général -A- -B- -C- -D-

Solde au 31 18 344 806 23 839 173 47 547 178 2 733 633 (5 111 920) 87 352 870
décembre 20x-2

Excédent/(déficit) ( 898 302) 2 224 411 (19 750 310) 677 837 (2 230 663) (19 977 027)
pour l'exercice clos le
31 décembre 20x-1
TOTAL DE 17 446 504 26 063 584 27 796 868 3 411 470 (7 342 583) 67 375 843
L'ACTIF NET au
31 décembre 20x-1

Excédent/(déficit) 4 258 051 (24 563 370) (4 422 376) 313 531 6 007 714 (18 406 450)
pour l'exercice clos le
31 décembre 20x
TOTAL DE 21 704 555 1 500 214 23 374 492 3 725 001 (1 334 869) 48 969 393
L'ACTIF NET au
31 décembre 20x

113
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

État du flux de trésorerie


Pour l'exercice clos le 31 décembre 20X

20X 20X-1
FLUX DE TRÉSORERIE DES ACTIVITÉS Note MONTANT MONTANT
OPÉRATIONNELLES
Déficit pour l'exercice considéré (18 406 449) (19 977 027)
Intérêts sur les placements<1> (795 051) (1 071 825)
(Gains)/pertes non concrétisé(e)s résultant de (1 195 190) (5 263 165)
variations des taux de change
Déficit d'exploitation (20 396 690) (26 312 017)
(Augmentation)/diminution des montants à recevoir 245 267 1 434 428
Augmentation/ (diminution) des montants à payer et 120 053 (1 384 801)
régularisations
Augmentation/(diminution) des provisions (20 591 228) (10 591 757)
Augmentation/ (diminution) du fonds de prévoyance 340 999 210 198
(moins d’intérêts)
Augmentation au titre de la dépréciation et de 50 377 47 143
l'amortissement
Augmentation/ (diminution) au titre des contributions (283 319) 651 923
payées d’avance
Flux de trésorerie net provenant des activités (40 514 541) (35 944 883)
opérationnelles

FLUX DE TRÉSORERIE DES ACTIVITÉS


D'INVESTISSEMENT
Intérêts accrus<2> 963 139 1 111 177
Augmentation des immobilisations corporelles (9 090) (51 814)
Augmentation des immobilisations incorporelles - -
Flux de trésorerie net provenant des activités 954 049 1 059 363
d'investissement
(Diminution)/augmentation nette de la trésorerie (39 560 492) (34 885 520)
et des équivalents de trésorerie
Trésorerie et équivalents de trésorerie au début de 137 364 300 160 670 942
l'année
(Pertes)/gains de la trésorerie et des équivalents de 1 620 315 11 578 878
trésorerie résultant de
variations des taux de change
Trésorerie et équivalents de trésorerie à la fin de 99 424 123 137 364 300
l'année

114
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

ÉTAT DE LA COMPARAISON DES MONTANTS BUDGÉTÉS ET DES MONTANTS RÉELS


Pour l'exercice clos le 31 décembre 20X
NOTE CRÉDITS BUDGÉTAIRES CRÉDITS BUDGÉTAIRES EXÉCUTION DU BUDGET SOLDE DES CRÉDITS
CATÉGORIES DE DÉPENSES RÉVISÉS
20X 20X-1 20X 20X-1 20X 20X-1 20X 20X-1
SECRÉTARIAT MONTANT MONTANT MONTANT MONTANT MONTANT MONTANT MONTANT MONTANT
I PERSONNEL
A Traitements 2 172 425 2 110 495 2 172 425 2 110 495 1 998 058 1 984 427 174 367 126 068
B Cessation de service et recrutement 80 000 80 000 80 000 80 000 46 913 16 219 33 087 63 781
C Prestations, indemnités et formation du personnel 779 885 731 665 779 885 731 665 810 447 694 833 (30 562) 36 832
D Programme de récompense au mérite professionnel 20 000 20 000 20 000 20 000 14 000 6 500 6 000 13 500
DEPENCES LIEE AUX PERSONNEL 3 052 310 2 942 160 3 052 310 2 942 160 2 869 418 2 701 979 182 892 240 181
II SERVICES GÉNÉRAUX
a Bureaux 188 600 337 800 188 600 337 800 184 597 259 661 4 003 78 139
b Informatique (matériel, logiciels, entretien et 17 505 27 713
connectivité) 277 560 222 600 277 560 222 600 260 055 194 887

c Mobilier et autre matériel de bureau 10 800 10 800 10 800 10 800 16 918 4 377 (6 118) 6 423
d Fournitures de bureau et papeterie 10 000 12 500 10 000 12 500 8 608 14 070 1 392 (1 570)

e Communications (messagerie, téléphone, expédition) 14 477 9 984


35 000 35 000 35 000 35 000 20 523 25 016
f Autres fournitures et services 18 500 28 500 18 500 28 500 21 141 29 753 (2 641) (1 253)
g Dépenses de représentation (réception) 20 000 20 000 20 000 20 000 18 825 19 876 1 175 124
h Information du public 110 000 110 000 110 000 110 000 81 818 97 741 28 182 12 259
DEPENSES DES SERVICES GENERAUX 670 460 777 200 670 460 777 200 612 485 645 381 57 975 131 819

III RÉUNIONS 110 000 110 000 128 846 110 000 128 846 109 426 - 574

IV VOYAGES
Conférences, séminaires et missions 100 000 100 000 111 603 100 000 111 603 95 753 - 4 247

V DÉPENSES DIVERSES
A Honoraires des experts-conseils 150 000 150 000 150 000 150 000 55 314 122 534 94 686 27 466
B Organe de contrôle de gestion 180 000 195 000 180 000 191 619 187 148 176 796 (7 148) 14 824
C Organe consultatif sur les placements 73 750 73 000 73 750 73 000 73 682 72 871 68 129
403 750 418 000 403 750 414 619 316 144 372 201 87 606 42 419

VI DÉPENSES IMPRÉVUES 60 000 60 000 29 551 60 881 - 60 881 29 551 -

TOTAL DES DÉPENSES I-VI (non compris le coût de la


4 396 520 4 407 360 4 396 520 4 404 860 4 038 496 3 985 621 358 024 421 739
vérification extérieure des comptes)

VII COÛT DE LA VÉRIFICATION EXTÉRIEURE DES 43 200 (2 500)


COMPTES(pour le Fonds de 1992 seulement) 43 200 47 500 43 200 50 000 50 000 -

TOTAL DES DÉPENSES I–VII 4 439 720 4 454 860 4 439 720 4 454 860 4 081 696 4 035 621 358 024 419 239

115
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

SECTION 03 : LES RETOMBES DE L’APPLICATION DES


NORMES COMPTABLE DE L’ETAT ET L’ETENDU DE
L’INTERVENTION DU COMMISSAIRE AUX COMPTES
1. Les enjeux de l’application d’une comptabilité d’exercice dans le secteur public :
Le développement d’une comptabilité modifiée répond aux limites de la
comptabilité de caisse, d’un côté, et aux difficultés liées à l’adoption d’une comptabilité
d’exercice, de l’autre. Certes, un système de comptabilité modifiée représente une
avancée considérable mais il demeure limité et revêt un caractère provisoire ou de
transition.

Le passage vers une comptabilité d’exercice ou une comptabilité financière


intégrale devient alors obligatoire. En ce sens, pour la coordination a approuvé, la
proposition ci-exposé sur les normes comptables, qui consistait à adopter une
comptabilité d’exercice intégrale avec, comme guide de passage, les normes comptable
de l’état inspiré des normes IPSAS (qui reste qu’un projet) à défaut d’autres initiatives
publiques existantes. Selon le référentiel, les états financiers préparés selon les normes
comptables d’état portant les caractéristiques de la comptabilité publique et inspiré du
SCF , selon donc une comptabilité d’exercice intégrale, donnent un bien meilleur
aperçu des actifs, passifs, produits et charges de l’établissement. L’augmentation de la
transparence des actifs et passifs aboutit à un renforcement des contrôles internes et de
la gestion des ressources. L’information résultant derrière l’application de ces normes
relative aux produits et aux charges étaye mieux la prise de décisions et renforce la
planification stratégique. On rajoute également que les premier états financiers, suite à
l’adoption de ce référentiel, représentèrent, en effet, un travail indiscutablement
complexe qui nécessite beaucoup de compétences, de maitrise et de ressources.

1.1. Les avantages d’une comptabilité de caisse :

Les bénéfices du passage vers une comptabilité d’engagement à partir de la 14e


étude de l’IPSASB49 se résument ainsi :

 Mieux rendre compte, tant sur le court terme que sur le long terme :
des emplois (utilisation, affectation ou destination des ressources)

des ressources (en capital par moyens propres ou apports, en


subventionnements reçus et en revenus du travail par prestations tarifées).

49
IFAC 2003, Study 14, pp. 12-15
116
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

 Permettre de déterminer précisément le patrimoine et son évolution dans


le long terme :

tant en termes de mutations patrimoniales (modification de la structure


du patrimoine sans modification de la valeur nette de celui-ci)

que de variations patrimoniales (modification de la valeur brute ou nette du


patrimoine et de sa structure impliquant un enrichissement ou un appauvrissement de
celui-ci).

 Mieux évaluer la position de trésorerie et les performances financières,


de même que les cash-flows, notamment au niveau des multiples ratios de bilan et de
résultats, grâce à des analyses financières plus complètes et plus illustratives.

 Aider à de meilleures décisions en termes de ressources et aux différents


choix d’opportunité en termes d’emplois et mieux valoriser sur le long terme :

les coûts d’entretien, de réparation et d’extension d’investissements

les coûts d’exploitation ou financiers d’engagements pris.

 Permettre de rendre compte, par des tableaux de financement, de


l’origine et de la destination des fonds.

 Permettre de mesurer l’équilibre entre le fonds de roulement, le besoin


en fonds de roulement et la position de trésorerie (et non pas simplement la trésorerie).

 Favoriser une meilleure perception de la pérennité du financement à


long terme des investissements et des charges ou des dépenses d’exploitation
consécutives à ces investissements.

 Fixer l’inventaire des droits et engagements hors bilan.

 Favoriser et enrichir la démonstration de la bonne gestion des


ressources.

 Faciliter la mesure de l’évaluation des coûts de revient.

Il apparaît clairement que l’adoption d’une comptabilité d’exercice permettra de


parler non seulement d’efficacité de l’action publique mais également de son
efficience. Toutefois, l’adoption d’une comptabilité d’exercice n’est qu’un volet parmi
tant d’autres au sein d’un ensemble complexe et consommateur de ressources. En effet,
offrir aux usagers des services de meilleure qualité parallèlement à une gestion efficace
des ressources de l’État implique également des réformes en matière de contrôle, de

117
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

systèmes d’information mais également dans le domaine des ressources humaines.


Ainsi, l’adoption d’une comptabilité d’exercice reste une opération fort complexe qui
nécessite une réelle gestion au regard de ses enjeux. À partir des travaux qui se sont
intéressés au rapprochement entre comptabilité publique et comptabilité privée, les
difficultés rencontrées peuvent être classées en deux catégories, à savoir les difficultés
organisationnelles et les difficultés techniques. La première catégorie regroupe
l’ensemble des éléments en lien avec le changement, c’est-à-dire la culture et les
ressources technologiques et humaines. Quant aux difficultés techniques, elles
désignent les problèmes d’ordre comptable inhérents à l’observation et à
l’enregistrement des opérations. Dont nous déterminerons notre cas pratique et qui est
une projection d’application théorique des normes comptable d’état inspirée des
normes IPSAS en vue d’adoption en l’Algérie.

1.2.Un défi organisationnel :


S’inspirant de l’expérience des pays qui sont déjà passé au référentiel IPSAS,
les éléments qui favorisent le passage vers une comptabilité d’engagement. En plus de
la nécessité d’adopter un système comptable permettant de produire une information
financière fiable telle que le SCF en Algérie (qui nécessite d’être mis aux point
conformément aux circonstances économique actuel lors du passage avant d’envisager
la transition), il est estimé important d’instaurer une politique de changement à tous les
niveaux de l’organisation et pas uniquement au top management. Par conséquence, la
réussite du projet de transition se repose sur les capacités techniques des
gouvernements à mobiliser ou à recruter du personnel suffisamment qualifié
(comptabilité, etc.) et même à recourir à des consultants externes (commissaires aux
comptes, experts comptables … etc.). Enfin, il est fortement conseillé que l’adoption
d’une comptabilité d’engagement s’accompagne de progiciels de gestion suffisamment
développés et adapté à la réglementation.

En Continuant sur le même élan, L’étude menée par PwC en 2013 a proposée
d’autres pistes sous forme de points d’entrave qu’il convient de considérer avant
d’engager le projet de transition se résument comme suite :

 manque de personnel formé : étant plus complexe que celle qui est basée sur
traitement des flux, la comptabilité d’engagement (traitement des instruments
financiers, des avantages aux personnels, etc.), requiert une expertise technique plus
importante et une implication plus forte du personnel non comptable dans le processus
de décision ;

118
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

 exigences en matière de systèmes informatiques : La transition nécessite la


mise en place de systèmes informatiques adaptés (considérant davantage de détails
concernant les biens et les services, les nouvelles techniques de reporting, etc.) en vue
d’enregistrer et de transmettre les données et de produire des états de synthèses
conforme aux principes de la comptabilité financière ;

 manque d’engagement des dirigeants et de la classe politique : Avec une


approche globale (systémique, ne concernant pas uniquement le service comptable), un
engagement fort de la part des dirigeants et de la classe politique est essentiel pour
susciter l’adhésion des acteurs et prétendre ainsi à une gestion efficace du changement.
Il s’agit de transformer la culture organisationnelle qui s’incarne par la mentalité des
dirigeants, du personnel et des autres parties prenantes ;

 coût de la transition : Le coût de l’opération représente l’un des défis de la


transition puisque cette dernière nécessite de lourds investissements en matière de
systèmes informatiques et en développement des capacités ;

 l’impact attendu sur la situation financière : La divulgation des passifs


publics (engagements de retraites, résultats des transactions financières, etc.) représente
également l’un des défis de la transition vers la comptabilité d’engagement.

L’axer de la comptabilité publique sur le principe des droits et des obligations


représente alors, et avant tout, un projet sur le long terme. Les résultats de l’étude citée
supra viennent homologuer que le passage à une comptabilité financière n’est pas
qu’une simple mesure comptable mais qu’elle affecte l’ensemble de l’organisation. Ils
révèlent qu’au-delà du service comptable, la transition implique la modification des
systèmes, la reconfiguration des processus et la redéfinition des rôles et des
responsabilités, nécessitant du temps suffisamment conforme au niveau de
développement des procédés et les capacités à mobiliser des ressources nécessaires,
pour l’adoption et l’implémentation totale d’une comptabilité d’engagement.

Dans ce cas, La méthodologie de transition à proposer consiste à :

 Analyse des écarts et feuille de route : qui consiste à laisser apparaitre les
différences entre la situation actuelle et la situation cible de l’organisation (sous
l’influence d’une comptabilité financière) afin de dresser un plan d’action en vertu
d’une transaction réussie.

119
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

Transition : cette deuxième phase correspond à lancer une première


transition, dite initiale, pour produire les premiers états financiers conforme à une
comptabilité financière et à identifier les éventuels ajustements à apporter pour une
transition totale.

 Intégration : La troisième phase vise à mettre en place des systèmes,


processus, règles et comportements en vue d’un reporting optimal.

 Résultat : cette dernière phase a pour mission d’étudier les trois précédente
phases afin d’assuré l’amélioration continu du référentiel accompagnant les
changements circonstanciels de l’environnement éco-politique et social et de préserver
l’aspect de la sincérité, la régularité et l’image fidèle qu’est censé refléter les
informations financières dégagées.

S’inspirant de l’expérience des pays ayant déjà adopté une


comptabilité d’engagement, notre étude consiste à reprend la méthodologie exposée
supra pour Schématiser l’adoption de ces normes comme un outil de passage vers une
comptabilité financière.

Figure 10 : Méthodologie d’adoption des normes comptabilité d’état.

1.2.1. Un défi technique


Hormis les défis d’ordre organisationnel, les complexités liées à la transition se
manifestent au niveau comptable. Le passage d’une comptabilité de caisse à une
comptabilité financière se traduit par la modification des principes de base du système
comptable. Ou le fait générateur n’est plus désigné par un mouvement de trésorerie

120
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

mais plutôt par un engagement pris par l’organisation. De la même manière, les
opérations à enregistrer ne se limitent plus aux encaissements et aux décaissements
mais d’enregistrer les opérations de fin d’exercice telles que les amortissements, les
dépréciations et les provisions ainsi que les opérations de régularisations et de
variations de stocks.

Au regard de la pratique comptable dans le secteur économique, qui repose sur


une comptabilité financière, on peut identifier plusieurs questions conceptuelles qui se
posent lors de la transition vers une comptabilité d’engagement et qui peuvent, dans
certains cas, trouver réponse par le biais du référentiel comptable privé (SCF inspiré
des IAS/IFRS). Ces questions découlent naturellement du changement opéré au niveau
du fait générateur.

Catégories Problèmes liés au passage vers une Référentiel comptable


comptabilité d’exercice applicable
Questions communes pouvant être Transposition du référentiel de
1 traitées avec Le SCF national de la comptabilité
Questions communes ne pouvant pas Adaptation du référentiel de
2 être traitées directement par le SCF du l’organisation national de
fait des spécificités du secteur public normalisation
Questions spécifiques aux Obligation de développer un
3 organisations publiques jeu de normes propre au secteur
public
Tableau 6 : Les trois catégories de problèmes inhérents à l’adoption d’une
comptabilité d’exercice pour les comptes publics.

 La première catégorie : Cette catégorie regroupe les questions comptables


auxquelles se trouvent confrontées les organisations publiques au même titre que les
entreprises du secteur économique, et pour lesquelles le référentiel de la commission
national de la normalisation devrait porter une réponse adéquate. À part quelques
adaptations, notamment sémantiques, apportées aux normes privées, ces dernières
peuvent être directement transposées dans le secteur public. A citer a titre exemple les
opérations avec contrepartie, à savoir des opérations d’achat ou de vente des biens et
des services.

Les questions, communes aux deux secteurs, ne trouvant pas de réponse dans
le référentiel privé : La deuxième catégorie désigne les mêmes questions regroupées
dans la première catégorie, c’est-à-dire des questions communes aux deux secteurs,
sauf que ces dernières ne peuvent être traitées directement avec le référentiel. Bien plus
que des adaptations sémantiques, il est précisé que les normes privées nécessitent des
adaptations plus techniques car en l’état, elles restent insatisfaisantes et inadaptées au
121
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

secteur public. L’exemple donné est celui des biens étatiques non générateurs de flux
de trésoreries et pour lesquels la définition d’un actif retenue dans le secteur privé doit
être revue.

 Les questions comptables spécifiques au secteur public : en dernier cette


catégorie regroupe les questions qui n’ont pas été posées auparavant dans le secteur
économique, du fait de leur caractère spécifique aux opérations publiques, et pour
lesquelles le référentiel national de la comptabilité ne propose aucun traitement. C’est
ainsi que l’IPSASB, organisme soutenu par de nombreuses instances telles que le FMI,
la Banque mondiale, la Banque de développement asiatique ou encore l’Union
européenne (Rakoto et Lande 2008), a vu son référentiel gagner en légitimité, ce qui
lui a permis de devenir l’accompagnateur de la nouvelle comptabilité publique.

2. Principales incidences de l’adoption des normes IPSAS

2.1. Comptabilité et établissement des rapports financiers

L’adoption des normes IPSAS sur la comptabilité et l’établissement des


rapports financiers aura les incidences suivantes :

 comptabilisation intégrale des engagements liés aux prestations dues au


personnel, telles que l’assurance maladie après la cessation de service et les autres
avantages auxquels il a droit, comme les congés annuels et les primes de
rapatriement ;comptabilisation et amortissement des immobilisations tels que les
bâtiments, les véhicules, le mobilier et le matériel, en conséquence de quoi les
immobilisations ne seront pas imputées sur les dépenses au coût d’achat (y compris le
coût lié à la mise en exploitation de l’immobilisation) pendant l’année d’achat, mais
seront amortis sur la durée de leur vie utile;

 comptabilisation des dépenses sur la base du principe d’exécution, plus


restrictif que l’actuel principe d’obligation selon le principe d’exécution, les dépenses
sont comptabilisées sur la base des biens et services fournis. ;

 changement de la base de la comptabilisation des recettes provenant de


certaines contributions volontaires et d’opérations avec contrepartie directe ;

 évaluation des stocks ;

 changement de la structure et du contenu des rapports financiers à tous les


niveaux ;

 vérification annuelle, et non bisannuelle, des états financiers.


122
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.2. Budgétisation

L’adoption des normes IPSAS fera passer d’une méthode de présentation de


l’information financière fondée sur la comptabilité d’exercice modifiée à une méthode
fondée sur la comptabilité d’exercice intégrale. Pour faciliter le rapprochement entre
les résultats budgétisés et les résultats effectifs, l’Organisation devra décider de mettre
en œuvre l’une des options ci-après :

 élaborer le budget selon la méthode de comptabilité de caisse, c’est-à-dire


prévoir les obligations budgétaires en fonction des besoins monétaires projetés de
l’Organisation, et faire correspondre à l’intention des États membres les états financiers
établis sur la base budget/dépenses et à partir de la méthode de comptabilité d’exercice
dans le cadre de la présentation des états financiers annuels. Cette option serait celle
qui entraînerait la modification la moins importante en ce qui concerne la présentation,
la compilation et l’examen des propositions budgétaires, principalement parce que les
actifs continueraient à figurer comme “dépenses budgétaires” ou besoins de trésorerie
pour l’année en cours. Toutefois, cela exigerait aussi un travail important à la fin de
l’année afin d’expliquer et de rapprocher intégralement les états financiers établis selon
la méthode de comptabilité d’exercice (le montant des dépenses serait inférieur) et les
rapports d’utilisation correspondant à un budget établi sur la base de la trésorerie ;

 élaborer le budget selon la méthode de comptabilité d’exercice,


c’est-à-dire un budget totalement aligné sur les normes comptables et d’établissement
de rapports financiers. Cette option nécessitera une analyse et un réaménagement
approfondis des procédures de budgétisation, des modèles utilisés, etc., ainsi que la
formation des chefs de programme. Les pratiques actuelles de budgétisation et de
comptabilité en ce qui concerne le report de crédits budgétaires pour les engagements
non réglés devront aussi être réexaminées. La budgétisation selon la méthode de
comptabilité d’exercice nécessiterait aussi de mettre d’avantage l’accent sur la gestion
et la planification parallèles des liquidités afin de faire en sorte que les besoins de
liquidités soient systématiquement pris en considération au stade de la planification et
que les liquidités soient gérées prudemment pendant tout l’exercice budgétaire et
financier.

Il faudrait aussi étudier la nécessité d’établir un budget d’investissement


distinct, compte tenu de la nécessité de présenter clairement aux États membres
l’incidence de l’obligation d’inscrire au bilan les éléments d’actifs. D’autres incidences
devront éventuellement être prises en considération du fait de la durée du cycle biennal
123
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

de budgétisation et de planification appliqué par opposition à la nécessité de fournir


des états financiers annuels vérifiés.

L’adoption des normes IPSAS aura une incidence sur l’échelonnement des
dépenses et, par voie de conséquence, sur les besoins de financement. Cette incidence
se manifestera ainsi :

 la comptabilisation des immobilisations et leur amortissement ultérieur


pendant leur durée de vie utile et l’adoption du principe d’exécution pour la
comptabilisation des dépenses entraîneront des décalages comptables. Toutefois, cela
sera sans incidence sur les besoins de financement ;

 la nécessité de comptabiliser intégralement et de provisionner les


engagements, tels que les engagements liés aux prestations dues au personnel, soulève
la nécessité de prévoir des fonds pour financer les engagements passés, ainsi que de
comptabiliser les engagements en cours à l’égard des membres du personnel en activité.

2.3. Règlement financier et règlement d’exécution du règlement


financier

Les normes IPSAS auront une incidence sur le règlement et le règlement


d’exécution du règlement financier des établissements. D’autres adaptations pourront
être nécessaires une fois les normes IPSAS totalement appliquées. Un règlement
financier, ou le cas échéant, un règlement d’exécution du Règlement financier révisés
seront élaborés dans ce cas.

2.4. Formation du personnel

La formation du personnel constituera un autre élément important de la


mise en œuvre des normes IPSAS. La réussite du projet dépendra fondamentalement
de la bonne compréhension des modifications apportées aux méthodes et aux systèmes
de gestion financière ainsi qu’aux procédures de fonctionnement. Il serait procédé à
cette fin à une analyse des besoins de formation, à l’élaboration de plans de formation
et à l’estimation des coûts correspondants.

124
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

2.5. Systèmes de gestion financière

Le passage aux normes IPSAS nécessitera d’adapter les systèmes de


gestion des ressources, mais l’étendue de ces changements variera, selon le système
actuellement utilisé. Certaines organisations du système se sont déjà dotées d’un
système moderne dit de planification des ressources de l’entreprise (ERP), qui intègre
les fonctions et les modules aptes à répondre aux besoins en matière d’application des
normes IPSAS. En ce qui concerne ces organisations, les adaptations à apporter aux
systèmes existants par suite du passage aux normes IPSAS seront donc plus limitées.
D’autres organisations du système en sont encore au stade du choix, de l’achat ou de la
mise en œuvre des systèmes et envisagent d’élaborer les nouvelles fonctions
nécessitées par les normes IPSAS dans le cadre d’un projet ERP plus large.

125
Chapitre 03 : Les Enjeux Et Particularités Des Normes Comptables Du Secteur Public

CONCLUSION CHAPITRE 03

Doté d'un cadre rigoureux et cohérent, le référentiel comptable IPSAS


comprend une série de principes de reconnaissance des revenus et des charges,
d'évaluation des éléments du patrimoine et de présentation des états financiers. Ces
principes permettront, de fait, d'harmoniser la comptabilité dans le secteur public et de
comparer les performances des entités publiques appliquant ce même référentiel.

Les comptes établis selon ces normes ont pour finalité de présenter une image
fidèle de la situation financière, de la performance financière et des flux de trésorerie.
De ce fait, les comptes permettront de connaître ce que l'entité publique possède et ce
qu'elle doit et donc d'évaluer sa capacité à financer ses activités et à faire face à ses
dettes et à ses engagements. Les comptes vont également fournir des informations utiles
à l'évaluation des performances financières de l'entité. Cette notion d'image fidèle n'a
pas été jusqu'à présent une préoccupation de la comptabilité publique ; cette dernière
était d'abord organisée en fonction des besoins du contrôle budgétaire (autorisation des
recettes et des dépenses). La référence aux normes IPSAS permettra en quelque sorte
de «dépolitiser» la présentation des comptes de l'Etat, ce qui conduira à produire des
comptes objectifs. Tout lecteur des états financiers, soit chaque citoyen, pourra se
rendre compte rapidement de la situation économique de l'Etat ou d'une entité publique.
En définitive, ces normes permettront de produire des comptes transparents et
fourniront des informations utiles à l'exécutif et au législatif pour prendre des décisions,
gérer les finances, assumer leurs responsabilités. Cette évolution va dans le sens des
attentes des investisseurs et des agences de notation.

126
CONCLUSION GENERALE
Conclusion Générale

CONCLUSION GENERALE
L’un des aspects les plus importants du nouveau management public concernait
la vague de réformes des systèmes d’information financière. Ces évolutions sont un
élément essentiel pour améliorer la gestion et le processus décisionnel dans les institutions
gouvernementales, que l’on appelle aussi « nouvelle gestion financière publique ».

L’élément central dans la réforme des systèmes d’information financière concerne


l’introduction de la comptabilité d’exercice dans le secteur public et l’abandon des
systèmes classiques de comptabilité de caisse.

Hormis, l’Algérie qui est en phase d’étude d’avant-projet, plusieurs pouvoirs


publics ont adopté et mis en œuvre des systèmes de comptabilité d’exercice. Différents
auteurs, soulignent les avantages de la comptabilité d’exercice dans le contexte
gouvernemental. La comptabilité d’exercice telle que définie et introduite dans les
réformes, donne des informations plus nombreuses et exactes sur la solvabilité de l’État,
ses biens patrimoniaux et les coûts des services publics. Depuis la dernière décennie,
l’International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB), que l’on appelait
autrefois « Comité du secteur public » (CSP) de la Fédération internationale des
comptables (FIC), a développé un ensemble de normes comptables internationales pour
le secteur public (IPSAS, International Public Sector Accounting Standards) afin de
faciliter et de rationaliser ces réformes.

Sur la base d’observations dans les pays, la présente étude a pour objectif de
donner des informations sur le niveau réel de réforme des systèmes d’information
financière, et notamment dans le sens de l’adoption des IPSAS.et démontrer que
l’adoption des normes IPSAS aura des incidences importantes sur les organismes et
établissement étatique, qui vont bien au-delà de la comptabilité.

La conversion à un nouveau référentiel exalté des normes IPSAS devrait permettre


d’améliorer la gestion des ressources et les procédures internes ainsi que la gestion axée
sur les résultats dans tout le système de l’état. Selon l’état de préparation initiale des
organismes aux exigences des normes IPSAS, le passage à ces normes sera une entreprise
importante pour la plupart d’entre eux car il a des incidences sur la comptabilité,
l’établissement des états financiers et les systèmes informatiques et devrait conduire à une
nouvelle approche de la planification, la prise de décision, la budgétisation et la
présentation des états financiers. On s’attend à ce que la présentation des actifs, passifs,

128
Conclusion Générale

produits et charges conformément à des normes internationales indépendantes améliore


sensiblement la qualité, la comparabilité et la crédibilité des états financiers des
organismes étatique pour les utilisateurs, les donateurs et les fonctionnaires, renforçant
ainsi la responsabilisation, la transparence et la gouvernance.

De nombreux organismes ont sous-estimé les efforts concertés et les ressources


qui seraient nécessaires et n’ont pas entrepris de préparation initiale ni d’évaluation des
risques.

L’étude a également permis de constater que la réussite du passage aux normes


IPSAS reposait sur un ferme appui et engagement de la direction, des équipes spéciales
dynamiques Dans les départements et l’adoption d’une approche de gestion de projet.

Un projet à l’échelle du système relevant du Comité et les organistes de l’état de


haut niveau qui jouera un rôle essentiel pour soutenir les projets IPSAS. Ce projet,
comportera sur la mise au point de directives comptables et d’outils de formation, et
l’échange de données d’expérience entre les équipes IPSAS ainsi que la participation au
travail de normalisation du Conseil des Normes comptables internationales du secteur
public (IPSASB).

Le présent travail expose les avantages attendus de l’application des normes


IPSAS, mais recense et aborde aussi un certain nombre de risques que les chefs des
établissements devraient prendre en considération pour assurer le succès du passage aux
normes IPSAS.

A cet effet, il est recommandé aux établissements à caractère administratif


d’appliquer le jeu présenté ci-après de 16 pratiques optimales recensées dans le présent
rapport en plus des deux recommandations dont la plupart des pratiques ainsi
recommandées sont déjà, ou ont déjà été, appliquées.

* Seize pratiques optimales pour un passage harmonieux aux normes IPSAS :

1. Établir un comité interdépartemental composé d’un ensemble de professionnels de la


comptabilité ou des organes de contrôle de pilotage du projet de réforme selon IPSAS ou
un organe équivalent chargé de veiller à ce que la direction comprenne les objectifs et la
vision motivant le passage aux normes nouveau référentiel . Un mandat de plusieurs
années devrait être assigné à ce comité, lequel devrait comprendre des spécialistes de la
préparation, la conception et la mise en application des progiciels de gestion intégrés.
129
Conclusion Générale

2. Procéder à une analyse approfondie des écarts entre les méthodes de fonctionnement,
procédures, modes d’information financière et fonctionnalités élaborés dans le cadre des
Normes comptables du système de la Nation et les exigences et incidences de chaque
norme IPSAS.

3. En cas de changement majeur dans l’environnement du projet, réévaluer la stratégie


initiale d’adoption des normes IPSAS et y apporter les ajustements nécessaires.

4. Appliquer des méthodes éprouvées de planification et d’exécution de projet, avec


notamment une définition précise des objectifs stratégiques, des résultats attendus, des
délais, des étapes et des procédures de suivi.

5. Élaborer une stratégie qui permettra d’établir les soldes d’ouverture conformément aux
normes IPSAS à la date d’application fixée (premier jour de la première année) ainsi que
les soldes de clôture au jour précédent, déterminés à partir des anciennes normes, mais
facilement traduisibles en normes IPSAS.

6. En vue d’assurer durablement l’engagement des organes directeurs envers le processus


de changement, les informer régulièrement des progrès réalisés dans l’application des
normes IPSAS et les prier d’adopter les décisions nécessaires, notamment en ce qui
concerne les modifications à apporter au règlement financier et l’allocation de ressources
au titre du projet.

7. Déterminer et budgétiser les ressources humaines additionnelles requises dans les


domaines administratifs, budgétaires et financiers en vue, non seulement d’assurer un
passage réussi aux normes IPSAS, mais aussi de disposer de moyens suffisants pour
pérenniser le respect de ces normes.

8. Faire en sorte que des ressources financières soient disponibles pour former, autant que
possible, des spécialistes au sein du personnel dans les domaines de la comptabilité, de la
gestion et de la gestion du changement, ou pour engager des experts extérieurs.

9. Analyser soigneusement les systèmes informatiques existants afin de déterminer leur


compatibilité et leur synergie avec les exigences de la nouvelle réforme et, dans le cadre
de l’analyse initiale des insuffisances dont c’est un élément essentiel, évaluer les
modifications à apporter à un progiciel de gestion intégré pour appuyer l’application des
normes IPSAS.

130
Conclusion Générale

10. Mener une action de sensibilisation sur le passage aux normes IPSAS par tous les
moyens disponibles de communication, de formation et de documentation, notamment
sous les formes suivantes : contacts personnels, exposés et témoignages de personnes
ayant participé à la réussite de projets hors de l’entité, journées d’étude, exercices
pratiques et autres outils de formation et de comparaison entre les méthodes comptables
existantes et les nouvelles méthodes.

11. Faire en sorte que les personnels actuels et futurs, en particulier les administrateurs et
les fonctionnaires de la chaîne logistique et des finances, soient pleinement familiarisés
avec les nouvelles procédures et règles au moyen de documents spécifiques (manuels) et
de formations.

12. Adopter des stratégies et des pratiques d’évaluation, de gestion et d’atténuation des
risques pour l’application du projet en conformité avec ses objectifs.

13. Planifier et établir des états financiers intermédiaires à soumettre à l’examen de ses
auditeurs externes suffisamment longtemps avant la date d’application définitive afin
d’éviter les mauvaises surprises.

14. Dès que possible, engager et poursuivre un dialogue bilatéral entre l’organisation et
ses auditeurs externes au sujet du passage aux normes IPSAS pour faire en sorte que les
vérificateurs des comptes, tant externes qu’internes, comprennent bien le fonctionnement
du nouveau système et ses incidences sur les procédures de contrôle, dès lors que
l’application des normes IPSAS exigera une conversion à la comptabilité d’exercice.

15. Tester régulièrement les contrôles internes durant la phase préliminaire d’exécution
d’un projet IPSAS pour assurer l’exactitude des données.

16. Faire procéder à une validation et une vérification indépendantes et complètes du


système vers la fin de sa mise en œuvre.

Prenant en considération l’ensemble de ces pratiques optimales, les deux


premières recommandations ci-après s’adressent particulièrement aux organes
délibérants des organismes nationaux, et la troisième à leurs chefs d’excusions : toutes
les trois ont pour but de renforcer la responsabilisation, l’efficacité et l’efficience lors du
passage de chacun des organismes à la mise en œuvre des normes IPSAS.

131
Conclusion Générale

Recommandation 1

Les organes délibérants devraient prier leurs chefs respectifs d’établir régulièrement des
rapports sur l’état d’avancement de l’application des normes IPSAS.

Recommandation 2

Les organes délibérants devraient prévoir l’appui, le personnel et le financement


nécessaires pour assurer un passage réussi et effectif aux normes IPSAS.

Recommandation 3

Les chefs devraient veiller à l’application des pratiques optimales recensées lors de la
mise en œuvre du projet IPSAS.

A travers ce travail ,on a essayé de trouver des réponses théoriques sur la


problématique généralement posé lors des débat sur le sujet de l’applications d’un
nouveau référentiel de comptabilité de l’état qui s’inspire des normes internationales
IPSAS , et visé à déterminer les différents défis technique organisationnel et financière
auquel l’état devrait s’attendre afin de pouvoir envisager une transaction fiable et
efficace . Mais la vrais problématique à présent est de savoir, quel serai les réflexions des
établissements de l’état lors de l’application réel de ce référentiel ? Et quelle serai l’impact
sur l’économie reflété par les états financiers produite par ce référentiel ?

132
Annexes
Annexes

ANNEXES 01
LOI ORGANIQUE 18-15
Annexes

ANNEXE 02
LOI 11-07 RELATIVE AU
SYSTEME COMPTABLE
FINANCIERS
Annexes

ANNEXE 03
PLAN COMPTABLE PUBLIQUE
GENERALE
SELON LES PRINCIPE DE
REFORME IPSAS
Annexes

Les comptes sont regroupés en catégories appelés classe, ou chaque classe


est subdivisée en comptes et sous-comptes codifié.
Notre proposition se portera comme suite :
- Classe 1 = capital → recette capitalisé
- Classe 2 = immobilisations → dépenses d’investissement
- Classe 6 = charges→ dépenses fonctionnelles
- Classe 7 = produits → recettes de fonctionnement.
A partir de ce raisonnement, la nomenclature comptable publique devrait se tenir
comme suite :
CLASSE 01 : COMPTES DES FONDS
10 Fonds, Dotations Et Réserves
101 Dotation Et Fonds Divers
105 Ecarts De Réévaluation
106 Réserves
11 Repport A Nouveau
110 Repport A Nouveau Créditeur
119 Repport A Nouveau Débiteur
12 Résultats
120 Résultats Comptables De L’exercice
121 Résultats Budgétaires De L’exercice
122 Résultats Globale D’exécution De Loi De Finance (Budget Non
Réglé)
123 Résultats Global D’exécution De Loi De Finance (Budget Réglé)
13 Subventions D’équipements
131 Equipements Reçus
139 Subventions D’investissement Transféré Au Compte De Résultats
14 Cessions Des Immobilisations Corporelles
141 Terrains
142 Bâtiments
143 Matériels Et Outillages
144 Installations Techniques
145 Matériels De Transports
15 Provisions Pour Charges
153 Provisions Pour Pensions Et Obligations Similaire
156 Provisions Pour Renouvellement D’immobilisation
158 Autres Provisions Pour Charges
Annexes

16 Emprunts Et Dette Assimilés


161 Emprunts En Dinars
162 Emprunts En Devise
165 Dépôts Et Cautionnements Reçus
167 Dettes Sur Contrat De Location Financement
168 Autre Emprunts Et Dettes
17 Dettes Rattachées A Des Participations
171 Dettes Rattachées A Des Participations
173 Dettes Rattachées A Des Sociétés En Participations
18 Comptes De Liaison
19 Différences Sur La Réalisation D’immobilisations Financières
CLASSE 02 COMPTES DES IMMOBILISATIONS
20 Immobilisations Incorporelles
201 Frais De Développements Et De Recherches
204 Logiciels Informatiques Et Assimilés
205 Concessions Et Droit Similaire
208 Autres Immobilisations Incorporelles
21 Immobilisations Corporelles
211 Terrains
212 Aménagements
213 Constructions
216 Installations Techniques
218 Autres Immobilisations Corporelles
22 Immobilisations Mise En Concession, Mise En Affectation Ou Mise A Disposition
221 Immobilisations Mise En Concession
222 Mises En Affectation
223 Mises A Disposition Mise A Disposition
23 Immobilisations En-Cours
230 Incorporelles
231 Corporelle
232 Autre Avance Et Acomptes Versés Sur Commande D’immobilisation
26 Participation Et Créances Rattachées
261 Titres De Participation Et Autres Formes De Participations
266 Créances Rattachées A La Participation
268 Intérêts Courus Sur Prise De Participations Et Créances Rattachées
Annexes

269 Versements Restant A Effectué Sur Titre De Participation Non Libérés


27 Autres Immobilisations Financières
272 Obligation Et Bons (Trésor Et Caisse)
273 Pertes A Longs Et Moyens Terme
274 Droits De Souscription Aux Organismes Internationaux
275 Dépôts De Cautionnement Versés
277 Autres Avance Et Accordées
278 Intérêts Courus Sur Autres Immobilisations Financières
28 Amortissements Des Immobilisations
280 Amortissements Des Immobilisations Incorporelles
281 Amortissements Des Immobilisations Corporelles
284 Amortissements Des Immobilisations Reçus En Affectation
29 Pertes De Valeur Sur Immobilisations
290 Pertes De Valeur Sur Immobilisation Incorporelle
291 Pertes De Valeur Sur Immobilisation Corporelles
293 Pertes De Valeurs Sur Immobilisation En Cours
295 Pertes De Valeur Sur Immobilisation Financières
CLASSE 03 COMPTES DES STOCKS ET ENCOURS
30 Marchandises
31 Biens De Fonctionnement Général
32 Biens A Usage Spécifique
33 Lubrifiant Et Carburant Consommables
34 Autres Approvisionnements
35 Services En Cours De Production
36 Biens En Cours De Production
37 Productions Stockées
38 Les Achats De Marchandise Et Divers
39 Pertes De Valeur Sur Les Stocks Et En Cours
CLASSE 04 COMPTES DES TIERS
40 Fournisseurs Et Comptes Rattachés
401 Fournisseurs De Biens, Service Et Charges Permanentes
403 Dépenses D’investissement
404 Impôts Et Taxes
405 Transfers Et Subventions
406 Charges Financières
Annexes

407 Charges Diverses


408 Factures Non Parvenue
409 Les Avances Versé
41 Clients Et Comptes Rattachés
411 Redevance – Recette Fiscale
412 Recettes Non Fiscales
413 Effets A Recevoir
414 Créances Douteuses
415 Créances Admises En Non-Valeur
416 Comptes Particuliers De Trésor
419 Avances Et Acomptes Reçus Et Le Trop Perçus
42 Personnel Et Comptes Rattachés
421 Salaire Et Accessoires
423 Avantages Liés A La Fonction
424 Suppléments Familiaux De Traitement
425 Avance Et Acomptes Personnel
426 Charges Sociales
428 Charges A Payer Et Produit A Recevoir - Personnel
43 Charges Sociales Et Caisse De Retraite
44 Etats Et Organismes Etatiques Et Autres Collectivité
441 Subventions A Recevoir
442 Subventions A Utilisé
443 Reversements
45 Correspondants Et Comptabilité Distinctes Rattachées
451 Comptabilité Distincte Et Comptes Rattachés
452 Correspondants
453 Dépôts Au Trésor
46 Autres Débiteurs Et Créditeurs
461 Consignations
462 Opérations Diverses
463 Créances Sur Cession D’immobilisations
465 Débets Des Comptables
467 Autres Comptes Débiteurs Ou Créditeurs
468 Divers Charges A Payer
469 Annulations
Annexes

47 Operations En Attente D’imputations


471 Imputations Provisoires De Recette
472 Imputations Provisoires Des Dépenses
473 Dépenses Avant Ordonnancement
474 Crédits A Rétablir
476 Différences De Conversion Active
477 Différance De Conversion Passif
478 Autres Comptes En Attente D’imputation
479 Opérations En Attente De Régularisations
48 Charges Et Produits Constaté D’avances Et Provision
481 Provisions
482 Charges Constatées D’avance
483 Produits Constatés D’avance
49 Pertes De Valeur Sur Comptes Tiers
CLASSE 05 COMPTES FINANCIERS
50 Valeurs Mobilières De Placements
51 Trésor Et Etablissement Financiers Et Assimilé
52 Instruments De Trésorerie
53 Caisses
54 Régies D’avance
58 Virements Internes
59 Pertes De Valeurs Sur Les Comptes Financiers
CLASSE 06 COMPTES DES CHARGES
60 Charges Personnelles
61 Achats De Bien, Service Et Charges Permanente
62 Autres Approvisionnements
63 Dépenses D’intervention
64 Impôts Et Taxes
65 Transfert Et Subventions
66 Charges Financières
67 Autres Charges Diverses
68 Dotations Aux Amortissements
CLASSE 07 COMPTES DES PRODUITS
70 Impôts Sur Les Revenus Bénéficiaire Et Gains
71 Impôts Sur Le Patrimoine
Annexes

72 Impôts Sur Les Biens Et Services


73 Impôts Sur Le Commerce Extérieurs
74 Autres Recettes Fiscales
75 Contributions Reçues Des Tiers
76 Produits Financiers
77 Recettes Non Fiscales
78 Reprises Sur Provisions Et Pertes De Valeur
79 Autres Recette Et Transferts De Charge
8 Les Comptes Spéciaux (Comptabilité Analytique)
80 Engagements Hors Bilan Donné
81 Engagements Hors Bilan Reçu
83 Valeurs Inactives
Résumé :

Les crises économique qu’a connu le monde a largement démontré la défaillance


des systèmes managériale de l’état de nombreux pays dont principalement celle en voie
de développements en matière d’organisation et de fiabilité d’information financière ,La
conversion à un nouveau référentiel exalté des normes IPSAS produite par l’IPSASB
devrait permettre d’améliorer la gestion des ressources et les procédures internes ainsi
que la gestion axée sur les résultats dans tout le système de l’état. Selon l’état de
préparation initiale des organismes aux exigences des normes IPSAS, l’inclusion d’une
comptabilité d’exercice dans un établissement de l’état sera une entreprise importante
pour la plupart d’entre eux car il a des incidences sur la comptabilité, l’établissement des
états financiers et les systèmes informatiques et devrait conduire à une nouvelle approche
de la planification, la prise de décision, la budgétisation et la présentation des états
financiers. On s’attend à ce que la présentation des actifs, passifs, produits et charges
conformément à des normes internationales indépendantes améliore sensiblement la
qualité, la comparabilité et la crédibilité des états financiers des organismes étatique pour
les utilisateurs, les donateurs et les fonctionnaires, renforçant ainsi la responsabilisation,
la transparence et la gouvernance.

Mot clé : établissement étatique, comptabilité d’exercice, référenciel, incidences.

:‫الملخص‬

‫أظهرت األزمات االقتصادية التي شهدها العالم إلى حد كبير فشل أنظمة إدارة للعديد من‬
‫ واالنتقال إلى معيار‬،‫ وخاصة البلدان النامية من حيث تنظيم وموثوقية المعلومات المالية‬،‫البلدان‬
‫على تحسين إدارة الموارد‬IPSAS ‫ مستوحى من المعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‬.‫جديد‬
‫ اعتمادًا على‬.‫الداخلية واإلجراءات وكذلك اإلدارة القائمة على النتائج في جميع أنحاء نظام الدولة‬
‫ سيكون إدراج‬،‫االستعداد المبدئي للمنظمات لمتطلبات المعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‬
‫المحاسبة على أساس االستحقاق في مؤسسة تابعة للدولة مهمة لمعظمها ألنه ينطوي على آثار على‬
‫ وينبغي أن يؤدي إلى نهج جديد للتخطيط واتخاذ‬،‫نظم المحاسبة واإلبالغ المالي والمعلومات‬
‫ من المتوقع أن يؤدي عرض األصول والخصوم‬.‫القرارات والميزنة وعرض البيانات المالية‬
‫واإليرادات والمصروفات وفقًا للمعايير الدولية المستقلة إلى تحسين جودة ومقارنة ومصداقية‬
‫ مما يعزز المساءلة والشفافية‬،‫البيانات المالية لوكاالت الدولة للمستخدمين والمانحين والمسؤولين‬
.‫والحوكمة‬
.‫ االثار‬،‫ نظام‬،‫ محاسبة مستحقة‬،‫ مؤسسة حكومية‬:‫الكلمة المفتاحية‬
Liste des abréviations
IPSAS International Public Sector Accounting Standards
US GAAP Statutory Accounting Principles
IAS International Accounting Standards
IFRS International Financial Reporting Standards
EPIC Entreprise Publique Industriel Et Commerciale
EPE Entreprise Publique Economique
EPA Entreprise Publique Administrative
SPIC Service Publique A Caractère Industriel Et Commercial
PDG Président Directeur Général
PAPC Président D’assemblée Populaire Communal
PSC Public Sector Committee
IPSASB International Public Sector Accounting Standards Board
IASB International Accounting Stardards Board
FASB Financial Accounting Standards Board
IAASB International Auditing And Assurance Standards Board
ISA Standards Internationaux D'audit
ISQC International Standard On Quality Control
IAESB International Accounting Education Standards Board
MAC Management Accounting Committee
FMAC Financial And Management Accounting Committee
IAPC L’international Auditing Practices Committee
ABC Accountants In Business Committee
TAC Transnational Auditors Committee
CAP Compliance Advisory Panel
PAODC Professional Accountancy Organization Development Committee
SMP Small And Medium Practices Committee
IASC International Accounting Standards Committee
SEC Security Exchange Commission
IDE Investissement Direct A L’étranger
PIB Produit Intérieur Brut
UM Unité Monétaire
MUM Million Unités Monétaire
CNC Conseil National De La Comptabilité
NCE Normes Comptable De L’état
CSP Comite Du Secteur Public
FIC Fédération Internationale Des Comptables
Liste des tableaux
tableau Titre page
01 Procédure d’achat en comptabilité publique 39
02 Enjeux d’un cadre conceptuel 48
03 liste des normes IPSAS publié par l’IPSASB 63
04 liste des normes comptable de l’état en projet d’adoption 86
05 Produit avec et sans contrepartie directe 110
06 Les trois catégories de problèmes inhérents à l’adoption d’une 121
comptabilité d’exercice pour les comptes publics

Liste des figures


Figure Titre page
01 structuration des établissements publics 6
02 L’alignement des modèles de normalisation sur le modèle américain 35
03 Éventail des méthodes de comptabilité publique 38
04 Politique de modification des documents de l’IASB pour le secteur 45
public
05 Programme de travail de la période 2015-2019 47
06 Chronologie d’élaboration du Cadre Conceptuel par l’IPSASB 49
07 Catégorisation des normes 61
08 les principaux écarts conceptuels entre le résultat de l’exercice établi 68
en comptabilité générale, le solde d’exécution des lois de finances en
comptabilité budgétaire, et le besoin ou la capacité de financement.

09 test de dépréciation 101


10 Méthodologie d’adoption des normes comptabilité d’état 120
Bibliographie
- T.C. 22 janvier 1921, Société commerciale de l’Ouest Africain.
- C.E. 13 mai 1938, Caisse primaire d’aide et protection.
- Ordonnance du 31decembre 1966 portant sur la loi de finance 1966.
- Ordonnance N° 74-71 du 16 novembre 1971 P.1350 – JO N° 101 du 13
décembre 1971

- décret du 30/09/1953
- BISSAAD A, « Comptabilité publique : budgets, agentes et comptes », Ecole
national des impôts, 2001, P 08 Dictionnaire HACHETTE, Paris, 2009, P 1387.
- la loi n° 90-21 du 15 août 1990 relative à la comptabilité publique.
- CHARRIER J, « La responsabilité du comptable public », en comptabilité
publique : Continuité et modernité, P 164
- loi n° 84-17 ; Décret exécutif n° 98-199 du 09 juin 1998, portant application de
la loi n° 84-17 ; Instruction n° 29 du 09-09-1998 relative à la procédure de
rétablissement de crédits
- Décret exécutif n° 92-26 du 13 janvier 1992, relatif aux courants des
comptables publics et des régisseurs.
- Décret exécutif n° 92-19 du 9 janvier 1992, fixant la procédure de paiement par
accréditif des dépenses de l’Etat, des collectivités locales et des établissements
publics à caractère administratif. Instruction n° 009-006 du 18 avril 1992,
paiement par accréditif

- IFAC 2000, Study-11


- PwC 2013
- Bouinot 1971
- Presentation of Budget Information in Financial Statements.
- IPSASB Meeting – Novembre 2007
- Service Concession Arrangements : Grantor

- Strategy Consultation 2014


- IFAC 2017 – IPSASB Overview of the conceptual framework
- Loi organique n° 18-15 du 2 septembre 2018 relative aux lois de finances
- Manuel des normes comptables internationales du secteur public volume II 2015
- Manuel des normes comptables internationales du secteur public 2019
- Les normes IPSAS et le secteur public, Jean François Robert, Jacques Colibert,
Edition DUNOD
- www.ifac.org.
- www.ifac.org
- www.editions-ellipses.fr

- www.ifac.org.
- http://www.fasb.org/jsp/FASB/Page/SectionPage&cid=1176154526495
- www.ey.com

www.economie.gouv.fr
Sommaire
Introduction Générale ………………………………………………….………...02
Chapitre 01 : Le Secteur Public Et Le Contexte Algérien………………….......04
Introduction Du Chapitre 01…………………………………………..……………05
Section 01 : Le Secteur Publique………………………………………………..….06
Section 02 : Le Service Public………………………………………………….…..08
Section 03 : L’administration Et Organisation Des Etablissements Publique……...21
Conclusion Du Chapitre 01…………………………………………………………29
Chapitre 02 : Normalisation Et Les Normes IPSAS……………………….........30
Introduction Du Chapitre 02…………………………………………………….......31
Section 01 : La Normalisation De La Comptabilité D’état………………………....32
Section 02 : Les Normes Internationales IPSAS……………………………..……..60
Section 03 : Le Cadre Conceptuel Des Normes Comptable D’état….……………...64
Conclusion Du Chapitre 02………………………………………….……………...80
Chapitre 03 : Les Enjeux Des Normes Comptables Du Secteur Public. ……....81
Introduction Du Chapitre ………………………………………………..………....82
Section 01 : Présentation Du Conseil National De La Comptabilité…………….…83
Section 02 : L’application Des Normes IPSAS En Algérie ……………………..…86
Section 03 : Les Retombes De L’application Des Normes Comptable De L’état Et
L’étendu De L’intervention Du Commissaire Aux Comptes……………………..115
Conclusion Du Chapitre ……………………………………………………….…126
Conclusion Générale……………………………………………………………...127
Annexes
Résumé
Liste Des Tableaux Et figure
Bibliographie
Table Des Matières