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LA NORMALISATION COMPTABLE

INTERNATIONALE
LES NORMES IAS/IFRS

Animé par: Pr. ABOU EL JAOUAD Kamal

Année: 2014/2015
IAS 16

"Immobilisations corporelles"
Les immobilisations corporelles (IAS 16)

• Une immobilisation corporelle est un actif corporel contrôlé


par l’entreprise qui peut être utilisé dans la production de
biens ou de services (une machine industrielle, par exemple),
utilisé à des fins administratives (un photocopieur, par
exemple), ou loué à des tiers (un immeuble locatif, par
exemple).

• Une immobilisation corporelle est comptabilisée à son coût


d’acquisition, ou à son coût de production si elle est produite
par l’entreprise.
Les immobilisations corporelles (IAS 16)
Les immobilisations corporelles selon IAS 16, ils sont des actifs
corporels :

Détenus par une entité soit pour


être utilisés dans la production ou la
fourniture de biens ou de services,
soit pour être loués à des tiers, soit à
des fins administratives.

Immobilisations
corporelles
(IAS 16)

Dont on s’attend à ce
qu’ils soient utilisés sur
plus d’une période.
Les immobilisations corporelles (IAS 16)
Les origines des immobilisations corporelles selon IAS 16 :

• Coût d’acquisition
Immos acquises

• Coût de production
Immos produites

Immos apportées • Valeur accordée aux éléments


par l’exploitant apportés

Immos reçues à • Valeur vénale ( subventions


gratuité d’investissements)
Les immobilisations corporelles (IAS 16)

Comptabilisation d’une immobilisation corporelle

Le coût d’une immobilisation corporelle doit être comptabilisé en


tant qu’actif si, et seulement si :

Il est probable que les avantages économiques futurs associés à


cet élément iront à l’entité .

Le coût de cet actif peut être évalué de façon fiable.


Les immobilisations corporelles

Une immobilisation corporelle qui remplit les conditions de comptabilisation en


tant qu’actif doit être évaluée à son coût.

Eléments du coût

Le coût d'une immobilisation corporelle comprend :

Son prix d’achat, y compris les droits de douane et les taxes non remboursables,
après déduction des remises et rabais commerciaux ;
Tout coût directement attribuable au transfert de l’actif jusqu’à son lieu
d’exploitation et à sa mise en état pour permettre son exploitation de la manière
prévue par la direction ;
L’estimation initiale des coûts relatifs au démantèlement et à l’enlèvement de
l’immobilisation et à la remise en état du site sur lequel elle est située.
Les immobilisations corporelles

Le coût d'acquisition comprend :


le coût d'achat ;
les frais de préparation du site;
les frais de livraison ;
les frais d'installation ;
les honoraires de professionnels (architectes, ingénieurs...)

Certains frais sont obligatoirement exclus du coût d'acquisition. Il s’agit :

des frais généraux (sauf exceptions)


des frais de conseil antérieurs à l'exploitation du bien ;
des pertes d'exploitation subies avant que l’immobilisation ne fonctionne
parfaitement.
Les charges financières sur emprunts (ou coûts d'emprunt) contractées
pour acquérir l'immobilisation sont en principe exclues coût d’acquisition
de l'actif, mais peuvent, sur option, y être intégrées. « IAS 23 »
Les immobilisations corporelles

Exemple :

Une société a acquis le 1/4/N un matériel industriel au prix de 150 000 Dh


HT. Les frais de transport ont été de 4 000 Dh HT, les frais de mise en service
de 3 000 Dh HT, les frais de formation du personnel utilisateur de
2 000 Dh HT ; Par ailleurs- le matériel n'ayant pas fonctionné normalement
au cours du premier mois, les pertes d’exploitation (consommation
excessive de matières premières et de main d’œuvre), dues à ce mauvais
fonctionnement ont été estimées à 10 000 Dh.

Quel est le coût d’acquisition de cette machine ?


Les immobilisations corporelles

Dans ce cas, le coût d’acquisition du matériel est de :


150 000 + 4 000 + 3 000 = 157 000 Dh.

Les frais de formation et les pertes d'exploitation sont exclus


du coût d’acquisition et sont donc comptabilises en charges.
Les immobilisations corporelles

La détermination du coût d’acquisition ou de production est, par rapport


aux principes comptables marocains, identique à l’exception des
divergences suivantes :

L’escompte reçu, le cas échéant, d’un règlement au comptant doit être


diminué du coût d’acquisition, alors que cette réduction financière
constitue un produit financier selon les normes comptables marocaines.
Les frais accessoires doivent être affectés directement au coût de
l’immobilisation pour mettre l’immobilisation en état de service.
Les coûts de réalisation des tests de fonctionnement doivent être
inclus dans le coût d’acquisition ou de production des immobilisations
corporelles.
La possibilité de déduire les subventions d’investissements reçues du
coût d’entrée de l’immobilisation corporelle concernée.
Cette possibilité est formellement interdite dans le référentiel
comptable marocain.
Evaluation des immobilisations corporelles après comptabilisation

Une entité doit évaluer ses immobilisation corporelles selon 2 modèles

Modèle de couts Modèle de la juste valeur

Le modèle du coût:
Après sa comptabilisation en tant qu’actif, une immobilisation corporelle doit être
comptabilisée à son coût diminué du cumul des amortissements et du cumul des
pertes de valeur.

Le modèle de la juste valeur:


Après sa comptabilisation en tant qu’actif, une immobilisation corporelle dont la
juste valeur peut être évaluée de manière fiable doit être comptabilisée à son
montant réévalué, à savoir sa juste valeur à la date de la réévaluation, diminuée
du cumul des amortissements ultérieurs et du cumul de pertes de valeurs
ultérieures.
Retraitement des immobilisations corporelles

La société ALPHA a acquis en début janvier N-6 un immeuble à


usage de bureau. Il a été comptabilisé dans le compte
Constructions pour 400 000 Dh. Les droits de mutation, honoraires
ou commissions et frais d’actes, liés à l’acquisition, se sont élevés à
60 000 Dh et ont été comptabilisés en charges à répartir.
Cet immeuble s’amortit linéairement sur 40 ans.
(Valeur résiduelle : 40 000 Dh)

Passer les écritures de retraitement au 31/12/N aux comptes


IFRS.
Corrigé
Pour le bilan:

Constructions 60 000
Réserves 60 000 x 70% 42 000
IS différé 60 000 x 30% 18 000
Résultat (60 000/40) x 70% 1 050
Réserves ( (60 000/40) x 6 ) x 70% 6 300
IS différé ( (60 000/ 40) x 7 ) x 30% 3 150
Amortissements des constructions 10 500

Pour le compte de Résultat:

Dotations aux amortissements des immobilisations 1 500


Résultat (1 500 x 70%) 1 050
Impôt sur le résultat (1 500 x30%) 450
Les immobilisations corporelles
produites selon les normes IFRS
Les immobilisations corporelles produites

Le coût de production d'une immobilisation produite par


l’entreprise est déterminé selon les mêmes principes que le
coût d'acquisition.
Les consommations excessives de matières premières, main-
d'œuvre et autres ressources (gaspillages) sont comptabilisées
en charges.
Les immobilisations corporelles ne sont pas réévaluées, mais la
réévaluation est autorisée sur option.
La valeur réévaluée correspond alors à la juste valeur
(ou fair value) de l'actif, c'est-à-dire sa valeur de marché ou à
défaut sa valeur de remplacement.

En cas de sous-activité, le coût de production d’une immobilisation


ne doit pas comprendre le coût de chômage de la période.
Exemple

Une entreprise de travaux publics a entrepris la construction


d’un hangar pour le stockage de ses engins le 12/09/N-1:
- Les charges engagées jusqu’au 31/12/N-1 sont les suivantes:
• Matières et fournitures de constructions 321 400 Dh
• Main-d’œuvre occasionnelle 421 600 Dh.
Au 31/12/N-1, le chantier n’est pas achevé.
- La construction est terminée le 02/04/N, les charges engagées
pour son achèvement sont les suivantes:
• Matières et fournitures 132 500 Dh
• Main-d’œuvre occasionnelle 176 300 Dh
Travail à faire:
1/ Calculer le coût de production de la construction
2/ Passer l’écriture au 31/12/N-1
3/ Passer l’écriture au 02/04/N.
Corrigé Exemple: Coût en présence d’une sous-activité

• Coût de l’immobilisation au 31/12/N : 321 000 + 421 600 = 743 000

2392 Immobilisation corporelle en cours 743 000


7143 Immobilisation corporelle produite 743 000

• A l’achèvement, l’entreprise doit obligatoirement établir une facture de livraison à


soi même, en mentionnant la TVA.
Le coût de l’immobilisation est donc de :
N-1 : 743 000
N : 132 500 + 176 300 = 308 800
1 051 800
TVA 20% : 210 360

2321 Bâtiment 1 051 800


34551 Etat/ TVA sur immo 210 360
2392 Immobilisation corporelle en cours 743 000
7143 Immobilisation corporelle produite 308 800
4455 TVA Facturée 210 360
Exemple: Coût en présence d’une sous-activité

Une entreprise a réalisé pour ses propres besoins un outillage de


production. La fabrication de l’outillage a commencé le 01/03/N et s’est
achevée le 28/04/N.
Les charges engagées pour sa production sont les suivantes:
- Matières premières consommées 76 500 Dh
- Salaires et charges sociales 99 800 Dh.
- Charges indirectes de production:
• Charges variables d’atelier 14 300 Dh.
• Charges fixes d’atelier 27 000 Dh.
Le coefficient d’activité pour la période de fabrication était de 80%.

Travail à faire:

1/ Calculer le coût de production de l’outillage


2/ Passer l’écriture au 28/04/N
Les immobilisations corporelles
subventionnées selon les normes IFRS
IAS 20 "Comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir
sur l'aide publique"

Les subventions publiques sont évaluées à la juste valeur, et ne sont


comptabilisées que lorsque :

L'entité se
conformera aux
Les subventions
conditions
seront reçues
attachées aux
subventions

Comptabilisation
des subventions
publiques selon
IAS 20
IAS 20 : Subventions liées à des actifs

Les subventions liées à des actifs selon l’IAS 20,


doivent être présentées au bilan soit en :
Soit en déduisant
la subvention
Produits constaté
pour arriver à la
d’avance
valeur comptable
de l'actif.

La présentation
des subventions
liées à des actifs
selon l’IAS 20
Subventions liées à des actifs
Normes IAS 20:

Deux modalités d’enregistrement

Comptabilisées en Déduction
Assimilées à des produits
du coût des actifs financés
constatés d’avance:

Etat subvention à recevoir X Etat subvention à recevoir X


Produits constatés d’avance X Immobilisation X

Le PCG, les subventions d’investissement sont imputées en capitaux propres assimilés.


Leur reprise par fractionnement permet leur intégration en résultat de l’exercice.

La déduction de la valeur d’origine de l’immobilisation financée par la subvention n’est


pas autorisée par le plan comptable.
Exemple
La société « NADA » a acquis le 1er juillet N une machine aux prix de 100 000
Dh, amortissable sur 5 ans. Paiement crédit 10 mois
Une subvention des autorités publiques doit lui être accordée et versée à la
même date de l’ordre de 40 000 Dh.
Comptabilisation selon le plan comptable marocain

Matériel et outillage 100 000


Etat TVA récupérable sur Immobilisation 20 000
Dettes sur acquisition d’immobilisation 120 000

Banque 40 000
1311 Subvention d’investissement 40 000

Dotation aux amortissements 10 000


Amortissements du matériel et outillages 10 000

1 319 Subvention d’investissement virées au CPC 8 000


7577 Reprises sur subvention inscrites en CPC 8 000
Exemple

Normes IFRS:

Imputation de la subvention sur le coût de l’immobilisation

Matériel et outillage 100 000


Etat TVA récupérable sur Immobilisation 20 000
Dettes sur acquisition d’immobilisations 120 000

Banque 40 000
Matériel et outillage 40 000

Dotation aux amortissements 6 000


Amortissements du matériel et outillages 6 000
Exemple

Normes IFRS: Traitement comptable le plus usuel

Considération de la subvention d’investissements en tant que produit constaté d’avance

Matériel et outillage 100 000


Etat TVA récupérable sur Immobilisation 20 000
Dettes sur acquisition d’immobilisation 120 000

Banque 40 000
4491 Produit constaté d’avance 40 000

Dotation aux amortissements 10 000


Amortissements du matériel et outillages 10 000

4491 Produit constaté d’avance 8 000


7577 Reprises sur subvention inscrites en CPC 8 000
Traitement des immobilisations corporelles
En IFRS

Les normes IFRS obligent les entreprises de traiter dans les


comptes individuels et consolidés, en ce qui concerne les
dépenses de renouvellement des immobilisations
corporelles:

Appliquer l’approche par composants


•1

Constituer des provisions pour grosses réparations


•2
Les immobilisations corporelles:
Approche par composants

Lorsqu'une immobilisation corporelle est composée de parties


ayant des durées d’utilité différentes, les différents composants
de l'immobilisation doivent être inscrits séparément à l'actif.
Ils seront ensuite amortis selon leur propre durée d’utilité.

Cette approche est obligatoire pour l'établissement


des comptes IFRS.

Chez Air France par exemple , les avions sont amortis sur 18 ans,
tandis que leurs équipements intérieurs sont amortis sur 5 ans.
Les immobilisations complexes sont généralement
comptabilisées en bloc dans le référentiel national, ces
immobilisations nécessitent généralement des entretiens
périodiques.

Les normes IFRS recommande, la décomposition des


immobilisations lorsqu’elles comprennent plusieurs
éléments de durées de vie différentes , afin de calculer
avec précision les amortissements de l’immobilisation.
Comptabilisation d’immobilisation par
composants

« Lorsque des éléments constitutifs d’un actif sont exploités de façon indissociable, un
plan d’amortissement unique est retenu pour l’ensemble de ces éléments.
Cependant si dès l’origine, un ou plusieurs de ces éléments ont chacun des utilisations
différentes, chaque élément est comptabilisé séparément et un plan d’amortissement
propre à chacun de ces éléments est retenu. »
Exemple:
Une entreprise a procédé à la construction d’un dépôt frigorifique pour un montant global
de 663 000 Dh. L’installation a été achevée le 01/01/N
Les dirigeants ont identifié trois composantes:
- Monte-charge : Coût 60 000 Dh , Durée de vie 15 ans
- Installations frigorifiques: Coût 78 000 Dh , Durée de vie 10 ans
- Structure de base: Bâtiment: Coût 225 000 Dh , Durée de vie 25 ans
- Terrain Coût 300 000 Dh
L’entreprise choisit l’amortissement linéaire.
Travail à faire:
Calculer les amortissements à pratiquer
Amortissements par composantes
Corrigé

Année Bâtiments Monte-charge Installations Dotation totale


frigorifiques
De N à N+9 9 000,00 4 000,00 7 800,00 20 800,00
De N+10 à N+14 9 000,00 4 000,00 13 000,00
De N+15 à N+25 9 000,00 9 000,00

Si l’entreprise procède au renouvellement des installations frigorifiques Il faut en tenir compte


dès sa mise en service.
Si l’entreprise procède au renouvellement du monte charge, il faut en tenir compte dès
sa mise en service.

Exemple:

Supposons qu’une nouvelle installation de réfrigération a été mise en service dès le début de
la 11ème année pour un Coût de : 72 000,00 Dh.

Une dotation de : 72 000 / 10 = 7 200 devrait être constatée et rajoutée à 13 000 soit un
total de: 20 200 Dh
Dépenses de gros entretien

Au début de l’exercice N, la SA LAMA a acquis pour un montant (HT) de :


160 000 Dh, un four industriel. Sa durée de vie est de 8 ans.

Après 4 années d’utilisation, ce four fera l’objet d’une révision importante


destinée à la remise en état des plaques réfractaires et de résistances
électriques. Le coût est estimé à 40 000 Dh (HT).

A la fin de N+3, on suppose que les dépenses effectuées se sont chiffrées à


44 000 Dh.
L’amortissement sera linéaire.

Travail à faire:
Passer les écritures d’inventaire de N à N+7:
- Immobilisation comptabilisée en bloc.
- Immobilisation comptabilisée en composants.
Grosses réparations

Les normes IFRS définissent les dépenses de grosses réparations :


- Tous dépenses qui ont pour objet de remplacer tout ou partie des
actifs.
Exemples : moteurs de camions ou d’avions, sièges d’avions, toitures
et ascenseurs de bâtiments, moules de machines…
-Tous des dépenses faisant l’objet de programmes pluriannuels de
grosses réparations ou de grandes révisions et ayant pour seul but
de vérifier le bon état de fonctionnement des installations et d’y
apporter un entretien sans prolonger la durée de vie au-delà de
celle prévue initialement.
Exemples : révision d’avion pour motif de sécurité ou carénage des
coques de navire…
Grosses réparations

Exemple :

Une entreprise a acquis le 01/04/N un matériel et outillage pour un


cout HT de 1 500 000 Dh, TVA 20%, sa durée de vie est de 12 ans.
L’entreprise par expérience sait qu’un élément de ce matériel doit
être remplacé chaque 4 ans, le cout de chaque réparation est estimé
à 300 000 Dh .
• Comptabiliser en plan comptable marocain :
L’acquisition du matériel
L’amortissement au 31/12/N
La provision a constatée
• Passer les écritures de retraitement en normes IFRS au
31/12/N
Grosses réparations
Comptabilisation en référentiel national

Matériel et outillage 1 500 000


Etat / TVA récupérable / Immo 300 000
Dettes / acquisition d’immo 1 800 000

Dotations aux amortissements des immos corporelles 93 750


Amortissement du matériel et outillage 93 750

Dotations dépréciation aux provisions pour charges à répartir 56 250


Provisions pour charges à répartir 56 250
Grosses réparations
Retraitement IFRS Structure : 1 500 000 – 300 000 : 1 200 000
Il faut procéder à la décomposition de l’immo :
Composante B : 300 000
Retraitement Bilan

Matériel et outillage Composante A 1 200 000


Matériel et outillage Composante B 300 000
Matériel et outillage 1 500 000

Résultat 26 250
IS / Différé 11 250
Amortissement du matériel et outillage 37 500
[(1 200 000 / 12) X (9/12) + ( 300 000 / 4) x ( 9/12)]- 93 750

Provisions pour charges à répartir 56 250


Résultat 39 375
IS / Différé 16 875
Grosses réparations

Retraitement CPC

Dotations aux amortissements 37 500


Résultat 26 250
IS / Résultat 11 250

Résultat 39 375
IS / Résultat 16 875
Dotations aux provisions 56 250

RETRAITER AU 31/12/N+1
Grosses réparations
Le PCG autorise la constitution de provisions pour des dépenses de gros entretien, les normes IFRS, les grandes
révisions des immobilisations sont obligatoirement comptabilisées comme un composant de l’immobilisation.
La société ALPHA propriétaire d’un bâtiment, elle doit effectuer tous les cinq ans des travaux de révision et
d’entretien. Le coût moyen de ces révisions est estimé à 90 000 Dh et, chaque année, une provision pour gros
entretien de 18 000 Dh est comptabilisée.
En N-1, une première révision a été constatée, le coût supporté était de 87 000 Dh comptabilisé en charge.
Retraiter le bilan et le CPC au 31/12/N
Bilan:
Provisions pour grosses réparations 36 000
Réserves ( 18 000 X 70%) 12 600
Résultat ( 18 000 X 70%) 12 600
IS différé ( 36 000 X 30%) 10 800
Constructions- Composant grosses réparations- 87 000
Réserves 60 900
IS différé 26 100
Réserves 17 400 X 70% 12 180
Résultat 17 400 X 70% 12 180
IS différé 34 800 X 30% 10 440
Amortissements du composant-grosses réparation 34 800

Compte de Résultat:
Résultat 12 600
Impôt/ résultat 5 400
Dotations aux provisions 18 000
Dotations aux amortissements des immobilisations 87 000 / 5 17 400
Résultat 12 180
Impôt sur le résultat 5 220
Immeubles de placement IAS 40

Un immeuble de placement est un bien immobilier (terrain ou bâtiment – ou


partie d’un bâtiment – ou les deux) détenu (par le propriétaire ou par le preneur
dans le cadre d’un contrat de location-financement) pour en retirer des loyers
ou pour valoriser le capital ou les deux.

Sont, considérés des immeubles de placement selon l’IAS 40 :

- Un terrain détenu pour valoriser le capital à long terme plutôt que pour une
vente à court terme dans le cadre de l’activité ordinaire .
- Un terrain détenu pour une utilisation future actuellement indéterminée
- Un bâtiment appartenant à l’entité (ou détenu par l’entité dans le cadre d’un
contrat de location-financement) et donné en location dans le cadre d’un ou
plusieurs contrats de location simple .
- Un bâtiment vacant mais détenu en vue d’être loué dans le cadre d’un ou
plusieurs contrats de location simple.
Immeubles de placement IAS 40
Un immeuble de placement doit être comptabilisé en tant qu’actif, si, et uniquement si :
- Il est probable que les avantages économiques futurs associés à l’immeuble de
placement iront à l’entité .
- Le coût de l’immeuble de placement peut être évalué de façon fiable.

Un immeuble de placement doit être évalué initialement à son coût.


Le coût d'un immeuble de placement comprend son prix d’achat et toutes les dépenses
directement attribuables. Les dépenses directement attribuables sont, par exemple, les
honoraires juridiques, les droits de mutation et autres coûts de transaction.
Le coût initial d’un droit sur un bien immobilier détenu dans le cadre d’un contrat de
location et classé comme immeuble de placement doit être déterminé selon ce qui est
prescrit pour un contrat de location-financement à l’' IAS 17 "Contrats de location" .
Immeubles de placement IAS 40
Un immeuble de placement est bien immobilier (terrain ou bâtiment ou les deux) détenu pour retirer des
loyers ou pour valoriser le capital ou les deux à la fois. Les immeubles de placement ne sont pas donc
utilisés pour la production des biens et service qui constituent l’activité d’exploitation de l’entreprise, ils
ne sont pas non plus utilisés à des fins administratifs.

Evaluation

Evaluation postérieure:
A l’entrée: Soit la méthode de coût soit la
Un immeuble de placement doit méthode de la juste valeur.
être évalué initialement comme Juste valeur:
toute immobilisation à son coût. La juste valeur doit refléter la valeur du
Les frais d’acquisition doivent être marché, un profit ou une perte
inclus dans la valeur initiale. résultant de la juste valeur doit être
inclus dans le résultat net de l’exercice.

En cas où la juste valeur ne peut pas être déterminée de façon fiable (absence de
marché actif, ou absence de projections de flux de trésorerie à actualiser), l’évaluation
doit se faire en coût d’acquisition.
Exemple

Une entreprise a acquis le 02/06/N-2 un immeuble au prix de:


1 400 000 Dh, frais divers d’acquisition: 260 000 Dh, quote-part du prix de terrain :
350 000 Dh.TVA : 282 500 Dh. Paiement à crédit 18 mois
Au 31/12/N, l’entreprise a choisi de reclasser l’immeuble en immeuble de
placement, sa valeur du marché a été estimée à : 1 950 375 Dh.
Durée de vie : 20 ans.

Travail à faire:

1. Passer les écritures constatées à l’acquisition de l’immeuble en normes


IFRS.
2. Passer les écritures des inventaires 31/12/N-2, 31/12/N-1 et 31/12/N.
3. Passer l’écriture de reclassement de l’immeuble en immeubles de
placement.
Hypothèse 2 : Supposons que la juste valeur au 31/12/N est de
1 650 375 Dh, Quelle sera l’écriture à constater.
Immeuble de placement
Passer les écritures constatées à l’acquisition de l’immeuble en normes IFRS.

Immeuble 2 010 000


TVA/ Immo 282 500
Fournisseurs d’immo 2 292 500
Passer les écritures d’inventaire en N-2
D E A des immos corporelles 58 625
Amortissement des immos corporelles 58 625
2 010 000 X 5% (7/12)
Passer les écritures d’inventaire en N -1 et N

D E A des immos corporelles 100 500


Amortissement des immos corporelles 100 500
2 010 000 X 5%

Passer les écritures de reclassement

Immeuble de placement 2 010 000


Immeuble 2 010 000

Ajustement de l’immobilisation en comparant le modèle de cout par rapport à la juste valeur

Immeuble de placement 200 000


Ecart de réévaluation 200 000
Les immobilisations corporelles
Intérêt de préfinancement

A l’instar Du CGNC, les IFRS, à travers la norme IAS 23, se prononcent


clairement pour la non capitalisation des charges d’emprunts ; elle stipule
en effet que les coûts d’emprunt doivent être comptabilisés en charges dans
l’exercice au cours duquel ils sont courus.

Cette solution constitue un traitement de référence. Elle prévoit également


des traitements autorisés à l’instar du CGNC en admettant la possibilité
d’inclure dans le coût de certains actifs, les immobilisations et les stocks et
en particulier, les coûts d’emprunt qui sont directement attribuables à
l’acquisition, la construction ou la production de cet actif.
IAS 36 "Dépréciation d'actifs"
IAS 36 s'applique à la comptabilisation de la dépréciation de tous les actifs autres que :
•les stocks ( IAS 2 "Stocks" )
•les actifs générés par des contrats de construction IAS 11 "Contrats de construction"
•les actifs d'impôt différé (IAS 12 "Impôts sur le résultat" )
•les actifs générés par des avantages du personnel ( IAS 19 "Avantages du personnel" )
•les actifs financiers compris dans le champ d'application d' IAS 39 "Instruments
financiers : comptabilisation et évaluation"
•les immeubles de placement évalués à la juste valeur IAS 40 "Immeubles de placement"
•les actifs biologiques liés à une activité agricole évalués à la juste valeur diminuée des
coûts estimés au point de vente ( IAS 41 "Agriculture" )
•les coûts d'acquisition différés, et les immobilisations incorporelles, générés par les droits
contractuels d'un assureur selon des contrats d'assurance dans le champ d'application d'
IFRS 4 "Contrats d'assurance"
•les actifs non courants (ou groupes destinés à être sortis) classés comme étant détenus en
vue de la vente selon IFRS 5 "Actifs non courants détenus en vue de la vente et
activités abandonnées" .
IAS 36 "Dépréciation d'actifs"

Selon l’IAS 36 Une entité doit :


Apprécier à chaque date de reporting s'il existe un quelconque indice qu'un
actif peut avoir subi une perte de valeur. ( S'il existe un tel indice, l'entité doit
estimer la valeur recouvrable de l'actif)

Tester annuellement la dépréciation d'une immobilisation, en comparant sa


valeur comptable à sa valeur recouvrable. Ce test de dépréciation peut être
effectué à tout moment au cours d'une période annuelle, à condition qu'il soit
effectué au même moment chaque année.

Effectuer un test de dépréciation du goodwill acquis dans d'un


regroupement d'entreprises.
IAS 36 "Dépréciation d'actifs"

La juste valeur d’une immobilisation peut être soit tranché par un


spécialiste soit validé dans un marché actif.

Selon l’IAS 36 un marché actif est un marché pour lequel sont réunies
les trois conditions suivantes :

Les éléments négociés sur ce marché sont homogènes

On peut normalement trouver à tout moment des acheteurs et des


vendeurs consentants

Marché Les prix sont mis à la disposition du public

actif
IAS 36 "Dépréciation d'actifs"
Pour apprécier s'il existe une quelconque indication qu'un actif a pu se déprécier, une
entité doit au minimum considérer les indications suivantes :

Sources d'informations externes


Passage du temps ou de l'utilisation normale de l'actif.
Changements importants ayant un effet négatif sur l'entité, qui sont survenus au cours de la période ou
surviendront dans un proche avenir, dans l'environnement technologique, économique ou juridique ou du marché
dans lequel l'entité opère ou dans le marché auquel l'actif est dévolu .

Source d'informations
Un indice d'obsolescence ou de dégradation physique d'un actif.
internes
Des changements importants, ayant un effet négatif sur l'entité, sont survenus au cours de la période ou sont
susceptibles de survenir dans un proche avenir, dans le degré ou le mode d'utilisation d'un actif tel qu'il est utilisé
ou que l'on s'attend à l'utiliser.
Ces changements incluent la mise hors service de l'actif, les plans d'abandon ou de restructuration du secteur
d'activité , les plans de sortie d'un actif avant la date antérieurement prévue.
Evaluation des immobilisations après leur entrée

Amortissement :

La norme IAS 16 définit l'amortissement comme étant la


répartition systématique du montant amortissable d'un actif
sur sa durée d'utilité.
Le montant amortissable est égal au coût de l'immobilisation
(coût d'acquisition ou de production) diminué de sa valeur
résiduelle éventuelle, laquelle correspond au prix de revente
estimé de l'actif à l'issue de la durée d'utilisation.
En pratique, la valeur résiduelle est la plupart du temps nulle.
Elle n'existe que pour les immobilisations corporelles acquises
pour être utilisées sur une durée très courte (par exemple un
matériel spécifique pour un chantier) et revendues ensuite.
Les immobilisations corporelles

La durée d'utilité est estimée par l’entreprise (en


fonction de l'utilisation prévue de l'actif, de son
expérience avec des actifs similaires...).

La méthode d'amortissement est libre mais doit


refléter le rythme de consommation des avantages
économiques futurs attendus de l'actif.
Les immobilisations corporelles
Dépréciation
La norme IAS 36 « dépréciation d’actifs » indique de façon
précise la méthodologie à suivre pour effectuer des tests de
dépréciation. Les projections des flux de trésorerie doivent être
fondées sur des hypothèses raisonnables et documentées,
représentant la meilleure estimation de la direction de
l’ensemble des conditions économiques qui existeront pendant
la durée d’utilité restant à courir de l’actif.
S’il n’est pas possible de déterminer la valeur recouvrable d’un
actif pris isolément, la norme IAS 36 impose alors de
déterminer la valeur recouvrable de l’UGT auquel l’actif
appartient, définie comme « le plus petit groupe identifiable
d’actifs dont l’utilisation continue de générer des entrées de
trésorerie qui sont largement indépendantes des entrées de
trésorerie générées par d’autres actifs ou groupes d’actifs ».
IAS 36 "Dépréciation d'actifs"
IAS 36 définit la valeur recouvrable d'un actif comme la valeur la plus élevée entre
la valeur vénale et la valeur d‘usage.
Il n'est pas toujours nécessaire de déterminer à la fois la valeur vénale d'un actif et
sa valeur d'utilité.
Si l'un ou l'autre de ces montants est supérieur à la valeur comptable de l'actif,
l'actif ne s'est pas déprécié et il n'est pas nécessaire d'estimer l'autre montant.

Valeur vénale : Montant qui pourrait être espéré de la vente à la clôture. La


meilleure indication de cette valeur est le prix figurant dans un accord de vente
irrévocable signé à l'occasion d'une transaction , ajusté pour prendre en compte les
coûts marginaux directement attribuables à la sortie de l'actif.

Valeur d’usage ou valeur d’utilité:


Le calcul de la valeur d'usage d'un actif doit refléter les éléments suivants
•Une estimation des flux de trésorerie futurs que l'entité s'attend à obtenir de l'actif.
•La valeur temps de l'argent, représentée par le taux d'intérêt sans risque actuel du
marché .
Les immobilisations corporelles

Les pertes de valeur doivent être immédiatement


comptabilisées en charges dans le compte de résultat, sauf
dans le cas des actifs comptabilisés à la valeur réévaluée. La
comptabilisation des pertes de valeur en charges n’est pas
définitive.

Selon la norme IAS 36, en cas de changement dans les


estimations utilisées pour déterminer la valeur recouvrable
d’un actif, la perte de valeur doit être reprise en produits dans
le compte de résultat au cours de l’exercice de changement de
valeur.
Comparaison de la valeur nette et de la valeur actuelle
Valeur nette comptable = Valeur brute (-) Cumul des amortissements et des dépréciations comptabilisées
antérieurement
Valeur actuelle d’un actif immobilisé:
Montant le plus élevé de la valeur vénale ou de la valeur d’usage.
- Valeur vénale: montant qui pourrait être espéré de la vente à la clôture.
- Valeur d’usage: Valeur des avantages économiques futurs attendus de l’utilisation et de la sorti du bien.
(Flux nets de trésorerie attendus).

Quand faut-il déprécier un actif

Non Oui
Valeur actuelle < Valeur nette comptable

Valeur actuelle < VNC


Valeur vénale > VNC
Pas de dépréciation

Détermination de la valeur d’usage

OUI NON
V. d’usage > V vénale

Valeur actuelle = V d’usage Valeur actuelle = V vénale


Application

La société « DARI » a acquis début N un matériel pour une valeur de :100 000 Dh.
Elle décide de l’amortir linéairement sur 10 ans.
Fin N+3, à la suite d’évolutions technologiques non prévues à l’acquisition, le
matériel présente des signes d’obsolescence. L’entreprise a donc procédé à un test
de dépréciation.
Concernant les résultats de ce test, on envisagera les hypothèses suivantes:
- Hypothèse 1: Valeur vénale fin N+3 : 65 000 Dh .
- Hypothèse 2: Valeur vénale fin N+3: 50 000 Dh .
Pour la 2ème hypothèse on suppose:
- Hypothèse (a) : Valeur d’usage : 45 000 Dh .
- Hypothèse (b): Valeur d’usage : 58 000 Dh .

Travail à faire:

Déterminer le montant de la dépréciation à constater en N+3.


Indiquer la valeur du matériel qui figurera sur le bilan pour chaque hypothèse.
Corrigé indicatif
Les signes importants d’obsolescence constitue l’indice de perte de valeur de l’immobilisation qui a conduit à la
mise en œuvre du test de dépréciation:
H1: La valeur vénale (65 000) est supérieure à la valeur nette comptable (60 000):
Aucune dépréciation n’est à constater.
Le bien figurera au bilan fin N+3 comme suit:
Valeur brute 100 000
Amortissements 40 000
----------------
Valeur nette 60 000
H2: La valeur vénale (50 000) est inférieure à la valeur nette comptable (60 000), cette situation a nécessité
l’estimation de la valeur d’usage:
H2-1: la valeur d’usage (45 000) est inférieure à la valeur vénale (50 000), la valeur actuelle sera la plus élevée des deux
soit 50 000: La dépréciation = 60 000 (-) 50 000 = 10 000
Le bien figurera au bilan fin N+3
Valeur brute 100 000
Amortissements 40 000
Dépréciation 10 000
-------------------
Valeur nette 50 000
H2-2: Valeur d’usage (58 000), elle est supérieure à la valeur vénale (50 000)
La valeur actuelle à retenir sera 58 000, la dépréciation à constituer = 60 000 (-) 58 000 = 2 000
Bilan fin N+3
Valeur brute 100 000
Amortissements 40 000
Dépréciation 2 000
----------------------
Valeur nette 58 000
Modification d’un plan d’amortissement suite à une
dépréciation

Lorsque la dépréciation se rapporte à une immobilisation amortissable, la


comptabilisation de cette dépréciation modifie de manière prospective la base
amortissable de l’actif déprécié.
Les amortissements ultérieurs doivent être calculés sur la valeur nette comptable:

Valeur nette comptable = Valeur brute (-) Amortissements (-) Dépréciations

Exemple:
La société « FLY » a acquis le 01/01/N, pour 18 000 K Dh (HT), un matériel dont la
durée d’utilisation a été fixée à 6 ans, le mode d’amortissement est linéaire.

A la fin de l’exercice N+1, l’apparition de nouvelles technologies a conduit l’entreprise


à effectuer un test de dépréciation.
Ce dernier a permis de fixer la valeur d’usage du matériel à 9 500 K Dh et sa valeur
vénale à 8 200 K Dh .

Travail à faire:
Présenter le tableau d’amortissement.
Corrigé
Tableau d’amortissement:

Années Amortissements Dépréciations VNC à la clôture


Dotations Amortissements Dotations Montant à la
cumulés clôture
N (1) 3 000 3 000 15 000
N+1 (1) 3 000 6 000 (2) 2 500 2 500 (3) 9 500

N+2 (4) 2 375 8 375 2 500 7 125


N+3 2 375 10 750 2 500 4 750
N+4 2 375 13 125 2 500 2 375
N+5 2 375 15 500 2 500 0

(1) 18 000 /6
(2) VNC = 18 000 (-) 6 000 = 12 000
Valeur actuelle 9 500; Constatation d’une dépréciation de= 12 000 (-) 9 500 = 2 500
(3) VNC = 18 000 (-) 6 000 (-) 2 500 = 9 500
(4) Amortissements calculés sur la nouvelle base de 9 500 soit: 9 500 / 4 = 2 375
Ajustements ultérieurs du montant de la
dépréciation

Les règles d’évaluation des dépréciation s’appliquent à chaque fin d’exercice.

Calcul de la nouvelle dépréciation

Calcul de la dépréciation
Comparaison de la valeur actuelle
et de la VNC

Annulation d’une fraction:


Reprise
Constatation d’une
nouvelle dépréciation:
Dotation La VNC du bien ne doit pas devenir
supérieure à la VNC qui aurait été
déterminée par application du
plan d’amortissement initial
Exercice

Début N, la SA « ANG » a acquis un matériel industrielle pour 90 000 K Dh .


La durée d’utilisation a été fixée à 10 ans, l’amortissement sera constant.
Fin N+2, un indice de perte de valeur de l’actif a conduit à mettre en place un
test de dépréciation.
La valeur actuelle du matériel est fixée à 65 000 K Dh
La même procédure a conduit à fixer la valeur actuelle à 48 000 K Dh à la
clôture de l’exercice N+3, puis 30 000 K Dh à la clôture de l’exercice N+5.

Travail à faire:

Présenter le tableau de calcul des amortissements et des dépréciations.


Passer les écritures relatives à chaque fin d’exercice.
Présenter la valeur du matériel sur les bilans successifs
Corrigé

Années Amortissements Dépréciations VNC à la


clôture (a)
Dotations Cumul des Dotations Montant à la
amortissements clôture

N 9 000 9 000 81 000

N+1 9 000 18 000 72 000

N+2 (1) 9 000 27 000 63 000

N+3( 2) 9 000 36 000 6 000 6 000 48 000

N+4 8 000 44 000 6 000 40 000

N+5 (3) 8 000 52 000 2 000 8 000 30 000

N+6 7 500 59 500 8 000 22 500

N+7 7 500 67 000 8 000 15 000

N+8 7 500 74 500 8 000 7 500

N+9 7 500 82 000 8 000 0

(1): la valeur actuelle ( 65000 ) est supérieure à la VNC (63 000) : Pas de dépréciation à constater
(2): la valeur actuelle est de 48 000 K Dh, alors que la VNC est de 54 000 K Dh: une dépréciation doit
être constatée
(3): la valeur actuelle est de 30 000 K Dh, alors que la VNC est de 32 000 K Dh: une dépréciation doit
être constatée
Le Contrat de location -financement
Le Contrat de location -financement

Selon l’IAS 17 Un contrat de location est un accord par lequel le


bailleur cède au preneur, pour une période déterminée, le droit
d’utilisation d’un actif en échange d’un paiement ou d’une série de
paiements.

Un contrat de location-financement est un contrat de location


ayant pour effet de transférer au preneur la quasi-totalité des
risques et avantages inhérents à la propriété d’un actif.

Un contrat de location simple désigne tout contrat de location


autre qu’un contrat de location-financement.
Le Contrat de location -financement

CREDIT BAIL:

La norme IAS 17 « Contrats de location » impose l’inscription


au bilan des contrats de location-financement, à l’actif du
preneur des biens utilisés.

Par symétrie, l’actif donné en location doit obligatoirement


être retiré de l’actif chez le bailleur, comme s’il avait été vendu
à crédit.
Contrats de location
IAS 17 septembre 1982, révisé fin 1997 puis fin 2003. Quand un contrat de location sera considéré
comme un contrat de location-financement?

8 Critères à observer

Durée du Au début du Les profits


Option au Actifs loués Le preneur a
contrat contrat, la et pertes
preneur sont de En cas de la faculté de
couvre la valeur résultant
Transfert d’acheter nature telle résiliation poursuivre
majeure actualisée de la
de l’actif à un que seul le du contrat, la location
partie de la des variation
propriété prix preneur les pertes pour une
durée de vie paiements de la juste
de l’actif inférieur à peut les subies par deuxième
économique s’élève au valeur de la
au terme sa juste utiliser sans le bailleur durée avec
de l’actif; moins à la valeur
du valeur à la leur sont à la un loyer
même s’il quasi- résiduelle
contrat. date apporter de charge du inférieur au
n’y a pas de totalité de la sont à la
d’option modification preneur. prix du
transfert de juste valeur charge du
d’achat. s majeurs. marché.
propriété. de l’actif. preneur.

Il suffit que le contrat remplit un seul critère des 8 cités ci-dessus pour qu’il soit qualifié de contrat de
location-financement.
Le Contrat de location -financement
Le retraitement des immobilisations acquises en crédit bail,
nécessite une multitude d’opérations:
Retraitement Bilan :

• Inscription de l’immobilisation en actif


1

• Annulation de la fraction de l’emprunt CB


2 consommé

• Constatation de l’amortissement de
3 l’immobilisation nouvellement inscrite en actif

Avec correction des réserves et résultats et en prenant en compte la fiscalité différée


Le Contrat de location -financement
Le retraitement des immobilisations acquises en crédit bail,
nécessite une multitude d’opérations:
Retraitement CPC :

• Annulation de la redevance CB remboursé de


1 l’exercice en question

• Constatation des intérêts rattachés à l’exercice


2

• Constatation de la dotation d’amortissement de


3 l’immobilisation nouvellement inscrite en actif

Avec correction des résultats et en prenant en compte l’impôt sur résultat


Retraitement d’un crédit-bail
La société GIL a acquis en crédit-bail au début de l’exercice N-1 un matériel d’une valeur de
10 000 K Dh dont la durée de vie est estimée à 5 ans. Les redevances annuelles payables à terme échus le
31/12 de chaque année s’élèvent à 3 500 Kdh. Taux d’actualisation 10%. La durée du contrat est de 3 ans.
L’option d’achat s’élève à 1 725 K Dh.
On demande de présenter les écritures de retraitement de cette opération au 31/12/N.
Corrigé
Principe de retraitement:
Il convient d’une part d’inscrire à l’actif la valeur du bien et de lui appliquer un plan d’amortissement sur
5 ans, d’autre part d’inscrire au passif un emprunt dont les annuités correspondent aux versements des
redevances.
Le tableau de remboursement de l’emprunt sera le suivant:

Année Capital restant Intérêts Amortissements Annuités



N-1 10 000 1 000 2 500 3 500
N 7 500 750 2 750 3 500
N+1 4 750 475 3 025 3 500
1 725 1 725
Total 10 000
b) Ecritures de retraitement du bilan au 31/12/N:
- Inscription en immobilisation du bien et en emprunt le montant initial de 10 000 Dh.
- Constatation des remboursements d’emprunt déjà effectués; ces remboursements ont été
comptabilisés en tant que charges, cette comptabilisation doit être corrigée en majorant:
• Les réserves pour un montant de: 2 500 x (1-30%) = 1 750 Dh.
• Le résultat pour un montant de : 2 750 x (1-30%) = 1 925 Dh.
• Ces corrections conduisent à constater une imposition différée passif de:
(2 500 + 2 750) x 30% =1 575 Dh.
- Constatation d’amortissement de l’immobilisation pour: 10 000 x 20% = 2 000 Dh pour
chaque exercice N et N+1.
- Cette correction conduit à constater une imposition différée actif de:
(2000+2000) x 30% = 1 200 Dh.
Matériel et outillage 10 000
Emprunt CB 10 000
Emprunt CB ( 2 500 + 2 750) 5 250
Réserves GIL (2 500 x (1-30%)) 1 750
Résultat GIL (2 750 x (1- (30%)) 1 925
Impôts différés (2 500 + 2750) x 30% 1 525
Réserves GIL (2 000 x (1 - 30%)) 1 400
Résultat GIL (2 000 x (1 – 30%) 1 400
Impôts différés 1 200
Amortissements du matériel et outillage 4 000
c) Ecritures de retraitement du CPC:
- Reclassement de la somme de 3 500 Dh enregistrée en redevances crédit-bail qui s’analyse
comme:
• Une charge d’intérêt pour 750 Dh.
• Un remboursement d’emprunt pour 2 750 Dh, cette somme est portée en majoration du
résultat pour un montant net d’impôt.
• La dotation aux amortissements de l’immobilisation.

Intérêts des emprunts et dettes 750


Résultat global ( 2 750 x (1-30%) 1 925
Impôt sur les bénéfices ( 2 750 x 30%) 825
Redevances crédit-bail 3 500

Dotations aux amortissements 2 000


Résultat global ( 2 000 x ( 1-30%) 1 400
Impôts sur les bénéfices ( 2 000 x 30%) 600
Conclusion générale
Modernisation du cadre comptable marocain
gage de l’amélioration de l’information financière des entreprises

Le Maroc a fait l’objet d’un


diagnostic par la Banque Mondiale

Le gouvernement marocain et ses partenaires publics


et privés ont mis en place un plan d’action pour
le renforcement de l’architecture financière globale du pays

Doter le Maroc Développer la profession


comptable et renforcer Instaurer des mécanismes
d’une information fiable de contrôle efficaces
la qualité du contrôle
La mise en place
du référentiel IFRS dans les entreprises marocaines

La mise en place des normes IFRS


dans les entreprises marocaines sera étudiée en fonction
de ces deux niveaux

Petite et moyenne entreprise


Grande entreprise PME-PMI
La mise en place
du référentiel IFRS dans les entreprises marocaines

Les normes IFRS constituent certainement une réponse adaptée à leurs


besoins d’information. L’entreprise peut conduire dans ce cadre un chantier
de mise en place de ces normes articulé comme suit:

L’organisation du projet

Le diagnostic et La mise en œuvre


la planification Conduite du projet du système
d’information
d’adoption

Le processus de formation et de transfert de compétences doit


impérativement accompagner chacune de ces phases en fonction des
participants et des objectifs.
La mise en place
du référentiel IFRS dans les entreprises marocaines

En raison de leur taille et leurs contraintes financières, matérielles et


organisationnelles, des solutions simples et concrètes peuvent être proposées en vue
de présenter les comptes sous format IFRS.

Mise en forme
suivant le format IFRS

Préparation des
Préparation des
Matrice de passage Etats financiers
retraitements
IFRS
La mise en place
du référentiel IFRS dans les entreprises marocaines

Etape I Etape II Etape III

Etats de synthèse de
l’entreprise au
format marocain

Mise en forme

Etats de synthèse de
Etats de synthèse de Retraitements IFRS : matrice de
l’entreprise sous format l’entreprise sous
passage sous tableur Excel format IFRS (après
IFRS (avant retraitements)
retraitements)

Consolidation des feuilles Excel


au niveau de la matrice de
retraitements
Conclusion
Les PME représentent aujourd’hui 99% des entreprises et les deux
tiers des emplois dans les pays de l’OCDE, d’après l’Organisation
de coopération et de développement économique

Même si actuellement, seule une certaine catégorie d’entreprises est


concernée par l’application des normes IFRS les autres sociétés se
verront bientôt impactées par ces nouvelles normes soit au travers
de la mise en place d’un référentiel IFRS adapté aux PME , soit au
travers de la convergence du plan comptable national vers le
référentiel international.