Université Chouaïb-Doukkali

Faculté de Sciences Juridiques,

Economiques et Sociales (FSJES)
El Jadida

Cycle de Licence en Sciences Economiques et de Gestion

Licence Fondamentale/(S6)
****
Option: Gestion d’entreprises
****

Gestion Prévisionnelle

_ Série n° 1 _

Prof. Mustapha EZZAHIRI

2019-2020
 Volet I:

Rappel : notions, concepts, principes, outils… liés au contrôle de gestion

Volet II :

Contrôle de gestion : traitement des informations financières

Volet III :

Gestion Prévisionnelle : Coûts préétablis, Coûts réels ,Traitement des écarts

Volet IV :

Exercices d’application : Coûts, Budgets, Ecarts

NB :
1- Les différents volets (I, II, III) ne traitent que les grands axes de réflexion ; alors
que les détails les concernant ont fait l'objet de plus d’éclaircissements ou d’explications
lors de chaque séance du cours magistral ;
2- Concernant le dernier volet, les budgets de ventes, d’approvisionnement, de
production, d’investissement, des frais généraux, de TVA et de trésorerie ne seront pas
traités et ne feront pas l’objet de ces exercices du fait qu’ils ont été déjà étudiés
antérieurement.
Donc, c’est le contrôle budgétaire qui nous intéresse.
 Volet I :

Rappel : notions, concepts, principes, outils… liés au contrôle de gestion

 Notions et concepts de base

Gestion : discipline de conduite des organisations. On distingue :

• gestion financière de court terme : repose sur les outils de contrôle et de
planification ; contrairement à l’analyse financière basée sur les documents
de synthèse (bilan, CPC) ;
• gestion stratégique : recherche l’étude de la pérennité de l’organisation ;
par opposition à la gestion opérationnelle visant l’efficacité et l’efficience de
l’entreprise.

Contrôle : repose sur l’orientation, l’encadrement, l’ajustement… ; inversement,

la vérification s’appuie sur les normes légales pour prendre un avis
à soumettre aux instances concernées. On distingue :
• contrôle stratégique : relève du long terme avec, le cas échéant, une
remise en cause de la stratégie adoptée suivant l’environnement global dans
lequel évolue l’organisation ;
•contrôle courant focalisé sur les tâches répétitives ;
•contrôle budgétaire : étude et analyse des écarts.
Donc, le contrôle de gestion étant l’interface entre les deux premiers contrôles.

Notion de coût :
Le coût est central en contrôle de gestion. Il peut être défini par :
 son champ d'application (ce qu'exprime un coût) ;
 son moment de calcul (coût ex-ante et coût ex-post) ;
 son contenu (coûts complets et coûts partiels).

Récapitulatif sur les charges et les coûts : répartition et imputation

•coûts complets : méthode des centres d’analyse.
Répartition des charges et leur imputation
P3
P2
Charges
directes

D Coût du
C produit
B P1

Charges Centre
indirectes d’analyse
A
Imputation

Répartition

• coûts partiels :
o Direct Costing (simple, évolué) : méthode des coûts variables ;
o Imputation rationnelle des charges fixes : coefficient d’imputation selon les cas
normal, sous-activité, sur-activité ;
o Méthode ABC: utilisée dans les PME 3
 Coûts, marges, résultat :
- Coûts fonctionnels :
Cout d’acquisition ; Cout de production ; Cout de commercialisation .

Relation d’inclusion entre les coûts fonctionnels

Coût de revient
Coût de production
Coût
Coût de
d’acquisitio distribution
+ (FAEA)
+ (Autres coûts)
- Coûts de revient : + (Autres coûts)
CR = CP + CC
- Résultats et marges :
Résultat Marge Marge
sur sur
coût de coût
Ventes Coût production d’acquisition
de
revient Coût
de
production Coût
d’acquisition

 Typologie de budgets
Définition
Budget : programmation de courte durée conçue en cohérence avec les
objectifs fixés par l’entreprise. Appelée à établir :
 budget de vente ;
 budget des approvisionnements ;
 budget de production ;
 budget des investissements ;
 budget des frais généraux ;
 budget de la TVA ;
 budget de trésorerie.

 Schéma récapitulatifs des différents budgets

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 Typologie de marchés et leur influence sur les budgets
- Marché Monopolistique:
- Marché Oligopolistique:
- Marché de Monopsone:
- Marché d’Oligopsone:
- Marché Concurrentiel:
- Marché Atomisé:
- Marché Concentré:
- Marché Ouvert:
- Marché captif:
Chaque marché peut être apprécié:
- en Valeur (flux monétaires ou financiers) ;
- en Volume.(flux réels ou physiques)
ex.
Soit une entreprise "Ω" qui détient une part de marché de 12%, que ses principaux
concurrents ont respectivement :
24%, 11% et 9% de parts de marché.
Quelle est la part de marché relative de l’entreprise "Ω" ?
- Par rapport à ses principaux concurrents, la part de marché relative de "Ω"est de 27% ;
- par rapport au concurrent principal, la part de marché de "Ω"est de 1,10 ;
- par rapport au leader, la part de marché de "Ω" est de 0,50.

Le contrôle de gestion est l’interface entre les niveaux ci-dessus :

 Le contrôle de gestion
Définition :
Ensemble de processus et dispositifs permettant d’orienter les décisions, les
actions, les comportements à tous les niveaux de l’entreprise pour les rendre
cohérents par rapport aux décisions stratégiques répondant aux objectifs à
long et moyen terme.

Objectifs :
• Améliorer les performances globale et partielle de l’entreprise ;
• Assurer sa pérennité ;
• Prise en compte de ses risques économique et financiers.

Portée et intérêts :
 Moyen de régulation ;
 Outil de production des informations ;
 Moyen de contrôle à distance.
 Phasage :
 étape d’avant action (évaluation ex-ante) ;
 étape d’évaluation concomitante (au cours de l’action) ;
 étape d’évaluation ex-post (après l’action).

Le contrôle de gestion a pour mission :

- le contrôle des coûts et marges dans son aspect de vérification ;
- la maîtrise des coûts à partir de la confrontation entre le réel et un budget ;
- la surveillance des coûts à l'aide de clignotants ou d'indicateurs de performance.

Il y a trois manières de faire du contrôle de gestion :

- on analyse les dépenses constatées ;
- on compare le réalisé avec un standard budgété;
- on se compare aux autres.
Ces deux dernières manières sont à privilégier.

Les outils du contrôle de gestion

Eléments
- mise en place de procédures (check-list)
d'optimisation des coûts
- création d'un plan comptable analytique
Objectifs
recherche des axes de réduction des coûts et
de leur « formatage » correct.
- affecter les coûts aux produits ou activités
avec bon choix d'UO;
- déterminer des résultats partiels ou des
indicateurs de performance ;
- rechercher le bon formatage des coûts.

- mise en place d'un processus d'élaboration
budgétaire
- création de tableaux de bord avec calcul
d'indicateurs
- établissement d'états de synthèse d'écarts
assurer la maîtrise des coûts grâce au contrôle
réalisé/budgété.
- responsabiliser avec système « gigogne »;
- assurer le suivi et le pilotage des activités,
services, produits ... en exploitant
les S.l.G (Soldes Intermédiaires de Gestion) et
calcul de seuils de rentabilité,
etc.
- entreprendre les actions correctives
nécessaires;
- mieux piloter les budgets futurs.

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 Volet II :

Contrôle de gestion : traitement des informations financières

Relation entre comptabilité financière et comptabilité de gestion

Fournit l’ensemble des charges

et produits sur une période
Comptabilité Comptabilité
financière de gestion
Évalue les stocks et les immobilisations
produites pour l’entreprise

* Les charges prises en compte en comptabilité de gestion.

Le compte de résultat explique la formation du résultat de l’entreprise sur une période donnée en
détaillant les produits d’un côté et les charges de l’autre.
Définition
Une charge est une consommation de ressources qui vient diminuer le résultat. Un produit correspond à un
enrichissement qui, au contraire, augmente le résultat.

Il est fréquent que les charges soient classées par nature (charges de matières, charges de personnel,
charges externes, dotations aux amortissements, charges financières…).
Attention
Le résultat de la comptabilité financière et le résultat analytique, issu du calcul des coûts et de la comptabilité de gestion,
peuvent ne pas être identiques ! La réconciliation entre ces deux résultats donne lieu à des retraitements spécifiques.

La comptabilité financière est soumise à la réglementation juridique et fiscale. La comptabilité de

gestion tente d’adopter une vision plus économique : il est possible de s’éloigner du classement
comptable des charges si l’intérêt de l’activité l’impose.
Exemple
Les charges abonnées (par exemple, une prime d’assurance) doivent être reclassées : ce sont des charges qui donnent
lieu à une charge unique en comptabilité financière alors que la consommation est étalée au cours du temps. Il convient
de n’intégrer que la partie de la charge consommée dans le coût d’une période donnée.

* Charges directes et charges indirectes

Définition
Une charge est directe si elle peut être facilement reliée à un objet de coût. Une charge est indirecte s’il n’est pas
possible de l’associer facilement à un objet de coût.. Une charge indirecte doit être répartie lors du calcul de coûts

* Charges variables et charges fixes

Définition
Une charge est fixe lorsque son montant ne varie pas en fonction du niveau de l’activité. Une charge est variable
lorsque son montant varie en fonction du niveau de l’activité.

* Construction des coûts

Définition
Un coût est une somme de charges.

* Coûts complets et les coûts partiels

Un coût complet intègre la totalité des charges relatives à un objet de coût ; alors qu’un coût
partiel n’intègre qu’une partie des charges relatives à un objet de coût.
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Questions de réflexion sous forme de QCM
1. Si le résultat financier est de 500, les amortissements dérogatoires de 100 et la rémunération
d’un dirigeant non salarié de 200, le résultat analytique est de :
a. 500 –100 –200 = 200.
b. 500 + 100 –200 = 400.
c. 500 –100 + 200 = 600.
2 Les charges de matières premières constituent une charge :
a. variable et directe.
b. variable et indirecte.
c. fixe et directe.
3 Lorsque le niveau d’activité augmente, le coût fixe unitaire :
a. augmente.
b. diminue.
c. reste constant.
4. Lorsque le niveau d’activité augmente, le coût variable unitaire :
a. augmente.
b. diminue.
c. reste constant.
5.. Le coût de revient d’un service est :
a. un coût variable.
b. un coût partiel.
c. un coût complet.
Correction : …………………………………………………………………………………………………………………….

Exercice de réflexion sur les fonctions du contrôle de gestion :

a. Connaître la valeur des stocks de produits finis.
b. Développer l’activité dans une nouvelle zone géographique.
c. Compléter la liasse fiscale et calculer le résultat fiscal.
d. Calculer le résultat global de l’activité.
e. Calculer le résultat par bien vendu.
f. Inciter le personnel commercial à négocier des prix de vente élevés.
g. Contrôler la performance du service logistique.
TAF :
Pour chacune des actions listées, vous indiquerez si le contrôle de gestion fournit des informations
utiles à la prise de décision.
Correction : …………………………………………………………………………………………………………………

Une entreprise fabrique et commercialise trois produits, vous disposez des chiffres suivants
:

Total Pdt A Pdt B Pdt C

CA 80000 15000 25000 40000
CV 61000 11000 18 000 32 000
CF spécifiques 10300 3200 3100 4000
CF communes 3 000
TAF :
En vous aidant du tableau ci-dessus, et à l’aide de la méthode Direct costing :
• Calculer la marge sur coûts variables ;
• la marge sur coûts spécifiques ;
• en déduire quel est le produit ayant plus de rentabilité (Les pourcentages sont à
calculer en fonction du CA).

8
 * De la comptabilité de gestion au contrôle de gestion
La comptabilité de gestion est une méthode de calcul. Le contrôle de gestion couvre un champ plus
vaste : c’est un outil de gestion interne à l’entreprise. Il aide les dirigeants dans leurs prises de décision :
au-delà des calculs, le contrôle de gestion analyse, mais tente également d’améliorer la performance.
Exemple :
Le contrôle de gestion peut donner lieu à des mesures correctives, comme un changement de fournisseurs, une
modification des prix de vente, un accroissement (ou une diminution) des volumes vendus…

le contrôle de gestion a pour objectif de garantir la cohérence des décisions courantes avec la
stratégie, qui fixe une vision à long terme de l’activité de l’entreprise. Plusieurs outils de pilotage
sont ainsi proposés aux dirigeants :
- le calcul des coûts (comptabilité de gestion) ;
- le processus budgétaire (analyse des écarts entre prévisions et réalisations) ;
- les tableaux de bord (transmission des informations).

* Positionnement du contrôle de gestion dans l’entreprise

Le contrôleur de gestion peut se situer au niveau financier, au niveau stratégique ou au niveau
technique dans l’entreprise.
Ce positionnement est révélateur du rôle du contrôle de gestion souhaité dans l’entreprise.
La dimension comptable des calculs de coûts et la dimension budgétaire sont souvent les grandes
priorités du contrôle de gestion. Elles ne s’appuient pas sur les mêmes techniques .

Attention :
Gérer une entreprise est une action collective. La délégation des responsabilités entre les individus nécessite une
analyse particulière ; le contrôle de gestion discute des centres de responsabilité, notamment dans la fixation du prix
de cession interne.

* Le contrôle de gestion comme outil de communication dans l’entreprise

Le contrôle de gestion Il fournit des informations sur l’activité :

temps de travail, nombre de produits fabriqués,
nombre de matières achetées…

Il informe sur l’activité : il calcule le coût et la performance

des activités, il établit des tableaux de bord, il aide à la réalisation
des budgets et identifie les écarts…

Réflexion :
Soit le tableau ci-après :
Total Produit A Produit B
CA 30000 16000 14000
Charges variables 19000 10000 9000
Charges fixes spécifiques 7000 3000 4000
Charges fixes communes 3000

TAF :
•Déterminer les diverses marges et en déduire les résultats correspondants ;
•quel est le produit le plus rentable ?

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 Volet III :

Contrôle de gestion : Coûts et Traitement des écarts

* Contrôle budgétaire :
La gestion budgétaire est un mode de gestion à court terme qui consiste à élaborer un ensemble de
prévisions chiffrées : c'est la phase de budgétisation. Les réalisations sont confrontées aux prévisions
ce qui permet de mettre en évidence un certain nombre d'écarts qui doivent entrainer des actions
correctives : c'est la phase de contrôle budgétaire.
La mise en place d'une gestion budgétaire va permettre de piloter l'entreprise dans la mesure où l'on
associe une responsabilité à chaque budget. Chaque responsable se trouvera alors engagé devant la
direction de l'entreprise et devra rendre compte des écarts s'ils sont significatifs.
Le contrôle budgétaire consiste en une « comparaison permanente des résultats réels et des prévisions
chiffrées figurant aux budgets » afin de :
- rechercher les causes d'écarts ;
- informer les différents niveaux hiérarchiques ;
- prendre les mesures correctives éventuellement nécessaires ;
- apprécier l'activité des responsables budgétaires.
Un écart (E) se détermine par différence entre un montant réel (R) et un montant préétabli (P). On
utilisera, de manière indifférente dans le cadre de ce cours, les termes « préétabli », « budgété » ou
encore « prévu ».
En général, on distingue deux types d’écarts figurant dans le tableau suivant :

Ecart sur résultat (E/R) Ecart sur charges/Ecart sur coûts (E/C)

Si E = 0 : ni favorable, ni défavorable Si E = 0 : ni favorable, ni défavorable

Si E > 0 : Écart favorable Si E > 0 : Écart défavorable
Si E < 0 : Écart défavorable Si E < 0 : Écart favorable

Donc: Ecart global = coût réel (CR) – coût préétabli (CP)

Le calcul d'un écart suppose que l'on ait défini au préalable une norme ou un standard.
Un coût standard est un coût préétabli avec une précision qui lui donne le caractère d'une norme.
* Conditions d'application du calcul des écarts :
* Un calcul sur des périodes courtes
* Une information ciblée
* Une information significative

Établir des Calculs et analyse Actions

Réalisations
Prévisions des écarts correctives

Réalisations

La comptabilité analytique permet dans le cadre de la gestion budgétaire:

- d’établir des prévisions des charges et des produits ;
- de constater la réalisation de prévisions et expliquer les écarts qui en résultent
Donc, il y a lieu de faire un comparaison entre les réalisation et les prévisions

D’où, l’importance de l’étude du Contrôle Budgétaire

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 * Analyse des écarts
L’analyse des écarts est la base des actions correctives. Mais, il faut rechercher les causes de ces écarts:
- S’il s’agit d’un problème de quantité : un écart sur quantité nous permettra de mettre en évidence une
variation de rendement par rapport aux prévisions (quantité de MP, d’heure, NUO).
- S’il s’agit d’un problème de coût : un écart sur coût nous permettra de mettre en évidence une variation
de coûts unitaires par rapport aux prévisions.
 Coût de production s’obtient via les CD et les CI, donc on distingue :
- Ecart sur CD
- Ecart sur CI

Selon les deux Fig. on déduit que :

- Ecart/Quantité = Ecart/Rendement
- Ecart/Coût = Ecart/Budget + Ecart/Activité

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 Ecarts sur Marges
1- Principes

- Par convention, E = R – P, qui peut être décomposé en un :

* Écart sur coût = coût total réel – coût total prévu
* Écart sur marge = marge réelle – marge prévue

- Un écart est toujours qualifié : favorable ou défavorable.

- Cependant, le signe n’étant pas significatif. En effet :
– un écart sur coût positif traduit une situation défavorable ;
– un écart sur marge positif traduit une situation favorable .
Les écarts sont déterminés de telle sorte que leur somme traduise l’écart sur résultat de l’exercice.

2- Calcul de l’écart de marge

La marge qui sert de base au calcul est la différence :

Chiffre d’affaires – Coût préétabli.

La référence au coût préétabli est liée à la volonté d’isoler les effets liés aux ventes (écart de marge)
des effets liés aux coûts (écarts sur coûts).

Écart de marge = marge réelle – marge prévue = (mr × Qr) – (mp × Qp)
avec :
mr = marge unitaire réelle = prix réel – coût unitaire préétabli ;
mp = marge unitaire prévue = prix prévu – coût unitaire préétabli. 12
L’écart de marge : écart sur quantité & écart sur prix
a. Généralités sur l’analyse des écarts
Chaque écart calculé peut être analysé sous la forme:

Écart = écart sur quantité + écart sur prix ou sur coût unitaire

Ecarts Objectifs Calcul

Mesurer l’effet de ventes ou de consommations de facteur plus

Ecart sur quantité (Qr – Qp) x Pp
ou moins importantes
Mesurer l’effet de variation de prix ou de variations de coûts
Ecart sur prix (Pr – Pp) x Qr
unitaires

L’analyse de l’écart de marge

Soient Q et P:
Q : désignant les quantités vendues
P : les prix de vente.
Écart sur quantité = (Qr-Qp) × mp
Écart sur prix = (mr – mp) × Qr

13
14
 Volet IV :

Exercices d’application : Coûts, Budgets, Ecarts

Exercice 1 :
Une entreprise fabrique un composant dont le coût standard unitaire est le suivant :
Eléments Quantité Coût unitaire Coût par composant
Charges directes
-Matières
2 0,5 1
- Main d’œuvre directe 0,5 6 3
Charges indirectes de montage, dont :
- Charges variables (unitaire = 1) 1
0,5 2
- Charges fixes (total = 5000) 0,5
0,5 1
0,5

Total 5

L’unité d’œuvre du centre montage est l’heure de main d’œuvre directe.

Ce coût standard a été établi pour une activité normale de 5 000 heures de main d’œuvre, ce qui
correspond à une production de 10 000 composants.
Le prix de vente prévu est de 6 dhs par unité.
La comptabilité analytique du mois de mars a fourni les éléments suivants :
Production réelle : 9 800 composants vendus à 5,9 dhs l’unité.
Coût total réel :
Coût par
Eléments Quantité Coût unitaire
composant
Charges directes
18 620 0,45 8 379
- Matières
- Main d’œuvre directe 4 800 6,20 29 760
Charges indirectes de montage, dont :
4 800 0,90 4 320
- Charges variables
- - 5 100
- Charges fixes
Total 9 800 4,58 47 559

TAF :
Analyser ces données et en déduire les écarts correspondants

Correction : ……………………………………………………………………………………………………
Exercice 2 :
Les comptes de résultat d’une entreprise commerciale vous sont fournis sur quatre années afin
d’analyser ses charges.
Année Année Année Année
N N+1 N+2 N+3
Produits d’exploitation
Vente de marchandises 100 000 120 000 200 000 300 000
Charges d’exploitation
Achats de marchandises consommées 60 000 73 000 125 000 180 000
Autres charges externes 1 500 1 800 1 900 2 000
Charges de personnel 28 000 29 000 30 000 31 000
Dotations aux amortissements et provisions 2 000 2 000 2 000 3 000
Charges financières 3 000 3 100 3 100 3 100
Charges exceptionnelles 500 1 000 200 1 500
Résultat ...? ...? ...? ...?

TAF :
1- Calculer le résultat suivant les données figurant dans le tableau ci-dessus.
2- Classez les charges selon l’axe variable/fixe.
3- Déduisez-en l’équation des coûts en posant Y comme le total des charges et X comme le niveau de
l’activité pour l’année N+3.
4-Discutez du classement des charges selon l’axe direct/indirect.

Correction : ……………………………………………………………………………………………………………….

Exercice°3 :
On vous fournit les données suivantes concernant les charges indirectes d'un atelier de montage dans
une grande entreprise.
Données budgétées : la production normale est de 43200 articles par mois pour un budget de 42120 dhs
dont 17820 dhs de charges fixes. L'unité d'œuvre est l'heure machine. L'activité mensuelle normale est
de 1 080 heures machine.
Données réelles : la production réelle est de 42000 produits. Celle-ci a consommé 1040 heures machines
pour 36000 dhs.

TAF :
1. Etablir l'équation du budget flexible (BF) et du budget préétabli (BP) en fonction de l'activité.
2. Etablir les budgets flexibles des charges indirectes pour des niveaux d'activité de 90%, 100% et 110%
de l'activité
normale.
3. Analyser l'écart sur charges indirectes en écarts sur budget, activité et rendement. Détailler vos calculs
en faisant apparaître :
a- les formules en précisant les éventuelles abréviations que vous utilisez ;
b- l'application numérique.

Correction :………………………………………………………………………………………………………………………..

16
Exercice 4:
Une entreprise fabrique deux types de produits : P1 et P2. Cette celle-ci vous demande de comparer ses
prévisions et réalisations concernant son résultat à partir les informations suivantes :
Données prévisionnelles pour l'année N Données réelles pour l’année N
Qtés Px vente Coûts de revient Qtés Px de vente Coûts de revient

P1 144 50 23 P1 137 52 25

P2 123 40 32
P2 96 36 33

TAF :
1. Calculez l'écart sur résultat de N (par produit et globalement).
2. Décomposez l'écart obtenu en un écart de marges sur coûts préétablis et un écart sur coûts
(par produit et globalement)
3. Décomposez l'écart de marges sur coûts préétablis en deux sous-écarts : un écart de prix et
un écart de quantités.

Correction :………………………………………………………………………………………………………………………..

Exercice 5 :
Une société fabrique deux types de produits, dont l’un est de nature économique et l’autre est
un modèle de luxe. Nous disposons, pour la période X, des budgets :
•Budget de vente
Mod. Economique. Mod. luxe
Quantités 25 000 15 000
Prix 2 500 5 000

•Budget de production
Mod. Economique Mod. luxe
Quantités 25 000 15 000
Coût unitaire 2 470 4 000

•Budget des charges discrétionnaire

Administration Distribution
5 000 000 10 000 000

•Charges de production
Mod. Economique. Mod. luxe
Quantités 34 000 8 000
Coût unitaire 2 400 38 00

•Ventes de produits
Mod. Economique Mod. luxe
Quantités 34 000 8 000
Prix 2 450 4 900

•Charges discrétionnaires
Administration Distribution
7 200 000 8 000 000

TAF :
Déterminer :
1- l’écart sur résultat et l’interpréter ;
2- l’écart sur marge brute ;

Correction :………………………………………………………………………………………………………………………..