INTRODUCTION GENERALE

De nos jours, les entreprises, les organisations sont en permanence confrontées à

l’amélioration de leurs performances dans un environnement qu’elles souhaitent sécuriser.
Cette amélioration est de plus en plus recherchée au travers d’une décentralisation de la prise
de décisions pour en assurer la pertinence et la mise en œuvre rapide. Dans ces conditions, le
chef d’entreprise, le dirigeant est naturellement amené à s’interroger sur la maîtrise du
fonctionnement de l’organisation, par lui-même et ses collaborateurs. Il n’est pas rare de
constater qu’aujourd’hui plusieurs outils de contrôle sont à la portée des dirigeants
d’entreprise. Au nombre de ces outils l’audit interne occupe une place de premier rang.

La fonction d’audit interne donne à cet égard l’assurance raisonnable que les opérations
menées, les décisions prises sont sous contrôle et qu’elles contribuent donc aux objectifs de
l’entreprise. Et si tel n’était pas le cas, elle apporterait des recommandations pour y remédier.

Pour ce faire l’audit interne évalue le niveau du contrôle interne, c’est-à-dire la capacité des
organisations à atteindre efficacement les objectifs qui leur sont assignés et à maîtriser les
risques inhérents à leur activité. C’est donc une fonction éminemment utile aux dirigeants,
quel que soit leur niveau de responsabilités, ce qui explique son développement au cours des
deux dernières décennies avec une extension de son champ d’action sur l’efficacité et la
performance au-delà de la simple conformité.

A cet égard, il s’avère que l’audit interne constitue un besoin de gouvernance et de pilotage
éminemment, nécessaire aux dirigeants qui joue un rôle fondamental à l’application des
politiques et directives de la direction, ainsi que l’assurance de l’existence d’un bon système
de contrôle interne sur lequel l’organisation se procure de la maîtrise sur ses opérations dans
la perspective d’atteinte à la performance des objectifs tracés pour une meilleure valeur
ajoutée.
C’est tout l’intérêt de la présente étude qui a pour thème : Analyse de l’impact de l’audit
interne sur la performance d’entreprise : cas du Service Audit, Qualité et Organisation de la

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CNAMGS. Ce thème nous permettra de mieux comprendre la fonction d’audit interne au sein
du Service Audit, Qualité et Organisation de la CNAMGS ainsi que son rôle et ses objectifs.
Dès lors, il sera question pour nous de répondre à la question suivante : comment le service
Audit Interne, Qualité et Organisation par son activité impact la performance de la
CNAMGS ?

Ce travail de recherche se donne pour objectif de faire ressortir l’impact du Service Audit
Interne, Qualité et Organisation dans l’amélioration de la performance de la CNAMGS. En
d’autres termes il s’agit de montrer comment le Service d’audit interne s’inscrit dans un
registre de dynamique de l’amélioration de la performance de l’entreprise.

Afin d’atteindre cet objectif, ce travail sera présenté en deux grandes parties. Dans la
première, nous examinerons les concepts essentiels que sont l’audit interne et de performance
d’entreprise, en étudiant les apports théoriques existant aujourd’hui. Puis dans la deuxième
partie, nous aborderons la partie empirique de la recherche à travers une présentation de la
méthodologie de l’étude, des résultats de la recherche et des recommandations.

2
PREMIERE PARTIE : GENERALITES SUR DE L’AUDIT INTERNE ET DE LA
PERFORMANCE D’ENTREPRISE

L’objectif de cette première partie est de faire une revue de littérature qui nous permettra de
définir les contours de notre thématique. Il sera aussi question de faire une présentation des
concepts essentiels en rapport avec notre thématique et d’en dégager des axes de réflexion
nécessaire pour appréhender et analyser au mieux celle-ci.

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CHAPITRE 1 : Approche définitionnelle de l’audit interne et la performance d’entreprise

Dans ce chapitre, il s’agira de présenter les différentes notions relatives à la thématique

exposée, puis dans un second temps de montrer l’importance d’une fonction d’audit interne
dans une organisation.

SECTION 1 : Présentations des concepts essentiels

Dans cette première section nous définirons les mots clés ce qui nous permettra de mieux
appréhender l’ensemble concepts qui seront utilisés dans notre analyse.

1. Audit interne

1.1 Définition
La fonction d’audit interne a évolué au fil des années ainsi que ses nombreuses définitions
avant que la notion ne soit stabilisée. Il n’est pas inutile de suivre le même chemin en
procédant par approches progressives et en mettant en évidence les points à retenir.

L’IIA (Institute of Internal Auditors) a proposé en 1989 la définition suivante : « l’audit

interne est une fonction indépendante d’appréciation exercée dans une organisation par une de
ses départements pour examiner et évaluer les activités de cette organisation, l’objectif de
l’audit interne est d’aider les membres de l’organisation à exercer efficacement leur
responsabilité. A cet effet, l’audit interne leur fournit des analyses, appréciations,
recommandations, conseils, et informations sur les activités examinées ».

Selon L’IFACI (Institut Français des Auditeurs et Contrôleurs Internes), « L’audit interne est,
dans l’entreprise, la fonction chargée de réviser périodiquement les moyens dont disposent la
direction et les gestionnaires de tous niveaux pour gérer et contrôler l’entreprise.
Cette fonction est assurée par un service dépendant de la direction mais indépendant des
autres services. Ses objectifs principaux sont dans le cadre de révisions périodiques, de
vérifier que les procédures comportent les sécurités suffisantes, les informations sont sincères,
les opérations régulières, les organisations efficaces et les structures claires et bien adaptées ».

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Définition officielle :

La définition la plus récente qui est cohérente avec le rôle actuellement de l’audit interne est
la définition qui a été donnée par l’IIA en 1999. En effet, L’IIA « Institut of Internal Auditors
», dont l’une des missions est d’élaborer les normes internationales de l’audit, définit l’audit
interne comme suit :
L’audit interne est une activité indépendante et objective qui donne à une organisation une
assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses conseils pour les
améliorer et contribue à créer de la valeur ajoutée. Il aide cette organisation à atteindre ses
objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses processus de
management de risque, de contrôle, et de gouvernement d’entreprise, et en faisant des
propositions pour renforcer leur efficacité.
De cette définition, on peut retenir les éléments suivants :
 L’assurance : L’audit interne doit constituer le processus par lequel l’organisation
s’assure que les risques auxquels elle doit faire face sont compris et gérés de façon
appropriée. Ceci nécessite alors plus de diligences exercées par les auditeurs internes.
 Le conseil : Il implique une orientation « client interne », ceci entraîne une large
gamme de services offerts par les structures d’audit interne, basée sur une meilleure
exploitation des compétences dont elles disposent, et une plus grande flexibilité dans
l’accomplissement des missions ;
 La valeur ajoutée : L’audit interne par sa présence au sein d’une entreprise doit
induire à une amélioration substantielle au plan qualitatif et quantitatif de ses activités.
Cette définition officielle indique que l’activité d’audit interne est créatrice de valeur ajoutée,
ses principales missions sont d’apporter aux directions générales et aux comités d’audit un
éclairage sur les risques et les systèmes de contrôle interne mais également d’être au service
de l’ensemble de l’organisation afin d’apporter une réelle contribution à la gouvernance
d’entreprise.

Pour RENARD Jacques (2009) : « l’audit interne est un dispositif interne à l’entreprise qui
vise à :
- Apprécier l’exactitude et la sincérité des informations notamment comptables ;
- Assurer la sécurité physique et comptable des opérations ;
- Garantir l’intégrité du patrimoine ;
- Juger l’efficacité des systèmes d’information ».

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1-2 Les caractéristiques d’une fonction d’audit interne
Il existe trois  principales caractéristiques pour une fonction d’audit interne :
- Activité d’évaluation indépendante ;
- Activité d’assistance du management ;
- Activité d’appréciation du contrôle interne.

1-2-1 Activité Indépendante

La norme 1100 précise que « L’activité d’audit interne doit être indépendante et les auditeurs
internes doivent être objectifs dans l’accomplissement de leur travail.»
L’auditeur interne :
 Doit être rattaché au plus haut niveau de la hiérarchie (avec aucune dépendance ;
fusse telle opérationnelle ou fonctionnelle) ;
 Ne peut pas intervenir en tant qu’opérationnel ;
 Ne doit pas exercer un contrôle sur les personnes (contrôle interne ou inspection).
;
1-2-2 Activité d’assistance du management
L’audit interne assiste le management en vue :
 D’optimiser le fonctionnement de l’organisation ;
 D’encourager un contrôle efficace à un coût raisonnable ;
Cela est réalisable :
 En menant des enquêtes et analyses ;
 Procédant à des évaluations ;
 En fournissant des informations critiques et pertinentes ;
 En émettant des recommandations et avis.

1-2-3 Activité d’appréciation du contrôle interne

C’est une fonction d’appréciation et d’évaluation du contrôle interne dont la tâche essentielle
est, notamment, la validation de du contrôle interne via :
 La détection de dysfonctionnements éventuels ;
 D’analyse critique des procédures.

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1-3 Objectifs de l’audit interne

Pour une meilleure efficacité une fonction d’audit interne se doit d’être présente partout dans
l’entreprise et être capable d’évaluer l’ensemble des opérations. Elle contribue à la création de
valeur d’entreprise. Elle doit être un outil d’information fiable pour la direction générale et
aussi pour le conseil d’administration. Elle doit avoir une qualité qui correspond aux
exigences des régulateurs.
Fonction d’assistance du management et d’appréciation du contrôle interne, l’audit interne est
à l’intérieur d’une entreprise, une fonction indépendante d’appréciation au service de celle-ci.
Il est responsable de l’examen et de l’évaluation de ses activités. Les objectifs assignés à cette
fonction doivent être clairement exprimés par un document approuvé par l’organe exécutif et
le comité d’audit. Cet objectif doit également être parfaitement perçus par l’ensemble des
acteurs de l’organisation d’où une nécessité de communication.
Selon SARDI (2002) « l’audit interne, composante du système de contrôle interne à quatre
objectifs essentiels que sont :
 Donner une assurance de l’existence d’un bon système de contrôle interne qui permet
de maîtriser les risques ;
 Veiller de manière permanente à l’efficacité de son fonctionnement ;
 Apporter des recommandations pour améliorer l’efficacité ;
 Informer régulièrement de manière indépendante, la Direction Générale, l’organe
délibérant et le comité d’audit de l’état du contrôle interne ».

Selon GERBIER (1996), l’objectif de l’audit interne est d’assister les dirigeants de
l’entreprise afin de leur permettre d’exercer efficacement leurs responsabilités. Cela dans le
but de vérifier que l’organisation en place s’assure de la réalisation des performances prévues
et de l’atteinte des objectifs visés. Dans ce but, l’audit interne leur fournit des analyses, des
appréciations, des recommandations, des avis et informations concernant les activités
examinées.
Au regard des points de vue des différents auteurs, nous pouvons dire que l’auditeur a pour
principaux objectifs :
 Vérifier si les procédures mises en place comportent les sécurités suffisantes ;

 Vérifier si les informations communiquées à la direction par les différentes structures

sont fiables ;
 Vérifier si les organisations mises en place sont efficaces ;

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  Apprécier le contrôle interne ;
 D’assister les dirigeants de l’entreprise afin de leur permettre d’exercer efficacement
leurs responsabilités, en leur apportant des analyses, des appréciations, des
recommandations et des commentaires pertinents concernant les activités examinées ;
 La protection et la sauvegarde du patrimoine de l’entreprise ;

1-4 Les normes de l’audit interne

Pratiqué dans le monde entier et dans différents environnements, cette diversité influe sur la
pratique de l’audit interne. C’est dans ce cadre de réflexion, de promotion, de formation et
d’échange que l’audit interne est régi par les organisations professionnelles telles que l’IIA et
l’IFACI qui ont élaboré et publié des normes professionnelles de la pratique de l’audit interne.
C’est pourquoi, les personnes physiques et les entités qui réalisent des activités d’audit interne
doivent obligatoirement se conformer aux normes.
SCHIK (2007) souligne que « le métier d’auditeur interne ne s’improvise pas et s’appuie sur
des principes normatifs internationaux ».
Selon l’IIA, les normes font partie intégrante du cadre de référence des pratiques
professionnelles. Elles visent à :
- définir les principes de base de l’audit interne ;
- fournir un cadre de référence pour la réalisation et la promotion d’un audit interne
apportant de la valeur ajoutée ;
- établir des critères d’appréciation du fonctionnement de l’audit interne ;
- améliorer les processus organisationnels et les opérations.

Les normes de qualifications indiquent les caractéristiques qui doivent présenter les auditeurs
internes. Les normes de fonctionnement décrivant la nature des activités d’audit interne. Les
normes de mise en œuvre consistent à déterminer les procédures pour des missions
spécifiques. Ils concernent les activités d’assurance et les activités de conseil.

Tableau 1 : Les normes de qualification et de fonctionnement

Normes de qualification Normes de fonctionnement.
«Ce que sont l’audit interne et les auditeurs » « Ce qu’ils font »
1000 : Mission, pouvoir et responsabilité 2000 – Gestion de l’audit interne
1100 : indépendant et objectivité 2010 – Planification
1110- indépendance dans l’organisation 2020 – Communication et approbation

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 1120- Objectivité individuelle
1130- Atteintes à l’indépendance et à
l’objectivité
1200 : Compétence et conscience
professionnelle
1210- Compétence
1220- Conscience professionnelle
1230- Formation professionnelle
1300 : programme d’assurance et de la
qualité
1310- Evaluation du programme qualité
1311- Evaluations interne
1312- Evaluation externe
1320- Rapport relatifs au programme qualité
1330- Utilisation de la mention « conduit
conformément aux normes »
1340- Indication de non-conformité
2030 – Gestion des ressources
2040 – Règles et procédures
2050 – Coordination
2060 – Rapports au Conseil et à la direction
générale
2100 – Nature du travail
2110 – Management des risques
2120 – Contrôle
2130 – Gouvernement d’entreprise
2200 – Planification de la mission
2201 – Considérations relatives à la
planification
2210 – Objectifs de la mission
2220 – Champ de la mission
2230 – Ressources affectées à la mission
2240 – Programme de travail de la mission
2300 – Accomplissement de la mission
2310 – Identification des informations
2320 – Analyse et évaluation
2330 – Documentation des informations
2340 – Supervision de la mission
2400 – Communication des résultats
2410 – Contenu de la communication
2420 – Qualité de la communication
2421 – Erreurs et omissions
2430 – Indication de non-conformité aux
normes
2440 – Diffusion des résultats
2500 – Surveillance des actions de progrès
2600 – Acceptation des risques par la
direction générale

Source : Schick P., 2007, “Memento d’audit interne. Dunod’’, Paris, p.217.

1-5 Rattachement hiérarchique de l’audit interne

La Modalité Pratique d’Application (MPA) et l’International Standards for Internal Auditing

parle du rattachement de l’audit interne comme étant un facteur déterminant pour
l’accomplissement des missions qui lui correspond. Selon cette MPA, « le responsable de
l'audit interne doit relever d’un niveau hiérarchique suffisant au sein de l’organisation pour
permettre au service d’audit interne d’exercer ses responsabilités. Le responsable de l’audit
interne doit confirmer au Conseil, au moins annuellement, l’indépendance de l’audit interne
au sein de l’organisation » (IFACI, 2011 : 81). La place d'un service d'audit interne est
fonction de la taille de l'entreprise où de la culture de ses dirigeants. Mais les dirigeants

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doivent néanmoins tenir compte qu’il s’agit d’une fonction ou d’une activité, d’une nature très
particulière qui doit donc garantir son indépendance afin d’exercer son activité librement, de
façon objective et porter des jugements sans partialité ni préjugé.
E. BARBIER (1996) affirme que « Le rattachement de la fonction d’audit interne peut
paraître un facteur déterminant pour le succès de sa mission. Il est logique et souhaitable
d’apporter à l’audit tout le poids que peut lui conférer un rattachement au niveau hiérarchique
le plus élevé : président ou directeur général. Cela contribue à assurer son indépendance vis-à-
vis des autres directions en même temps que son interdépendance avec elles, cela confirmera
son caractère pluridisciplinaire et cela donnera du poids à ses recommandations ».

L’audit interne suivant l’importance qui lui est donnée, peut être rattaché au comité d’audit du
Conseil d’Administration, au Président Directeur Général ou Directeur Général ou à une
direction opérationnelle. De ces différents positionnements, il y’ a nécessairement des
avantages et des inconvénients.
Enfin, on peut constater que l'efficacité de l'audit interne est conditionnée dans une large
mesure par l'indépendance de l'auditeur et sa compétence, ainsi que la maitrise de la démarche
qu'il suit pour accomplir sa mission.

 Rattachement au comité d’audit ou conseil d’administration

Le rattachement au conseil d’administration permet justement de réduire l’asymétrie
d’information pouvant exister entre les dirigeants et les représentants des actionnaires (le
conseil d’administration).

 Rattachement à la direction générale

L’intérêt d’un tel rattachement réside dans la très grande fluidité de l’information, diffusée de
l’audit interne vers la direction générale, et dans la réactivité dans les prises de décision.
L’inconvénient de ce type de rattachement réside dans le fait qu’il peut y avoir une collusion
entre l’audit interne et la direction générale au détriment des actionnaires.

 Rattachement à une direction opérationnelle

Cette dernière solution, place le service d’audit interne sous l’autorité d’une direction
opérationnelle, généralement la direction administrative et financière. Ce positionnement,
consistant à situer l’audit interne à un niveau moins élevé que les directions opérationnelles,
peut indubitablement nuire à son efficacité.

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Les instituts recommandent néanmoins, un double rattachement de l’audit interne qui permet
d’asseoir son indépendance au sein de l’organisation : ils proposent « qu’il soit
fonctionnellement rattaché au conseil et dépende administrativement ou hiérarchiquement du
directeur général » (MPA 1110-l’indépendance dans l’organisation).
L’interaction des économies, les besoins de financement des organisations et les principes de
bonne gouvernance semblent militer en faveur d’un rattachement du service d’audit interne au
conseil d’administration et/ou au comité d’audit.

1-6 Les différentes phases d’une mission d’audit

Une mission d’audit interne peut être cernée au niveau de trois phases fondamentales qui
sont :

1.6.1. Phase de préparation

 L’ordre de mission

L’ordre de mission formalise le mandat donné par la direction générale à l’audit interne.
L’équipe d’audit en charge de la mission doit se faire préciser clairement les attentes du
commanditaire. Elle établit pour cela un ordre de mission qui est validé par le commanditaire
et présenté au responsable de l’entité auditée. Cet ordre de mission constitue à la fois : le
contrat passé entre le service d’audit et le demandeur de la mission et le droit d’accès de
l’audit à l’entité concernée.

 Présentation de la mission (examen de l’activité et élaboration d’un tableau de

risque)

L’équipe d’audit établit le tableau des risques relatifs au domaine audité (ou ajuste celui
existant si le service d’audit interne dispose d’une « bibliothèque » de référentiels des
risques).Un tableau des risques relate, pour une thématique donnée, les bonnes pratiques en
matière de contrôle interne qui devraient être présentées dans l’entité objet de l’audit. Dans la
suite de la mission, ce référentiel sert de base à laquelle « la réalité du terrain » va être
comparée. C’est un document fondamental pour le bon déroulement de la mission et la qualité
des conclusions de l’audit. Il sera revu par le chef de mission et présenté aux audités avant le
lancement de mission sur site.

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  Lancement de la mission sur site (de la réunion d’ouverture au programme de
vérification)

La réunion d’ouverture marque le lancement officiel de la mission d’audit dans l’entité

concernée. L’équipe d’audit, en partant du tableau des risques préétablis, identifiés durant
cette phase les forces et faiblesses apparentes du contrôle interne de l’entité auditée. Cette
consultation de la documentation disponible concernant les processus … Un Tableau des
Forces et Faiblesses Apparentes (TFFA) synthétise ce travail d’identification des éventuels
dysfonctionnements (et points forts) de l’organisation. Mais à ce stade, tous ces éléments
s’inscrivent dans un cadre théorique sans valeur probante. Dans la perspective de conduire des
vérifications l’équipe d’audit établit, à partir du tableau des forces et faiblesses apparentes :

- Un rapport d’orientation qui définit les grands axes d’investigation pour la suite, destiné aux
audités pour information.

- Un programme de vérifications, à usage de l’équipe d’audit et qui précise la nature des

contrôles à réaliser.

- Un budget planning qui précise la répartition des contrôles dans le temps et entre les
membres de l’équipe.

1.6.2. Phase de réalisation

 . Conduite des réalisations

Durant cette phase de réalisation, l’équipe d’audit réalise l’ensemble des travaux de contrôle
prévus au programme de vérification. Pour ce faire, les auditeurs disposent des techniques
d’audit mises à leur disposition.

Afin de conserver la traçabilité des contrôles réalisés, ils formalisent tous ces travaux dans
divers documents :

-Les « papiers de travail » véritables « brouillons » des auditeurs sur lesquels sont consignés
les détails des investigations.

-Les « feuilles de couverture » qui résument, pour chaque contrôle : l’objectif du contrôle, sa
nature, les résultats obtenus et les conclusions de l’auditeur en charge de contrôle.

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-Enfin, lorsqu’un contrôle atteste d’un dysfonctionnement, une Feuille de Révélation et
d’Analyse du Problème (FRAP) synthétise l’opinion de l’auditeur sur cette faiblesse de
contrôle interne.

La FRAP relate pour le problème évoqué : les éléments de preuves qui en relèvent l’existence,
les causes avérées, les conséquences réelles ou potentielles et enfin les propositions de
recommandations formulées par l’équipe d’audit pour remédier à ce dysfonctionnement.

1.6.3. Phase de conclusion

 Rédaction des conclusions (de l’ossature du rapport d’audit à sa validation)

L’équipe de l’audit doit maintenant établir les conclusions de sa mission. Dans un premier
temps à travers la construction de l’ossature du rapport de l’audit qui va servir de support pour
le compte rendu final sur site auprès des audités et de base pour l’établissement du projet de
rapport. Une fois validé par le chef de mission, ce projet de rapport est communiqué aux
audités en préparation de la réunion de validation. Cette réunion est déterminante quant à la
valeur ajoutée de la mission d’audit. Elle donne l’opportunité aux audités de : demander des
explications sur les dysfonctionnements relevés, contribuer à l’élaboration des
recommandations définitivement retenues. Suite à cette réunion, les auditeurs établissent le
rapport d’audit final communiqué au commanditaire et les audités finalisent leur plan
d’actions retourné au service d’audit afin de permettre le suivi de la mise en œuvre des
recommandations.

 Suivi de la mission (le suivi des recommandations et les actions de progrès)

A des échanges bien précis après la fin de la mission (par exemple 3 mois, 9 mois, 1 an), le
service d’audit a en charge le suivi de la mise en œuvre des plans d’action afin de « boucler la
boucle » et de remplir complètement et véritablement sa mission. Ce suivi peut prendre
diverses formes (d’un simple déclaratif de la part des audités jusqu’à des missions d’audit de
suivi de courte durée sur terrain); il fait l’objet d’une transcription sur un « état des actions de
progrès ». A l’achèvement de la mise en œuvre des plans d’actions, l’état final des actions de
progrès est communiqué au commanditaire de la mission.

13
1-7 Les supports de l'audit interne

Pour assumer ses activités, l'audit interne dispose d'un certain nombre de supports que sont :
la charte d'audit, le manuel d'audit, le plan d'audit, la cartographie des risques.

 La charte d'audit
La charte d'audit interne est une exigence de la norme 1000 qui stipule que « La mission, les
pouvoirs et les responsabilités de l'audit interne doivent être formellement définis dans une
charte d'audit interne, être cohérents avec la définition de l'audit interne, le Code de
Déontologie ainsi qu'avec les Normes. Elle est élaborée sous la responsabilité du responsable
de l'audit interne et soumis à l'approbation de la direction générale et du conseil.
Son rôle est d'établir officiellement les missions, pouvoirs et responsabilités du service d'audit
interne. Il vise à garantir les conditions d'indépendance de la fonction et protéger les audités
contre tout excès. Il est aussi un support de communication de l'audit interne vers ses
partenaires.
Pour LEMANT (1999), la charte d'audit est « le texte solennel émanant de la plus haute
autorité de l'entreprise, qui fixe les droits et les devoirs de l'audit interne, constitue sa loi
fondamentale et autorise son développement. La charte d'audit interne, plus qu'une loi,
constitue un levier d'action particulièrement efficace. Elle est un instrument d'adhésion à
l'intérieur de l'entreprise et donne une image de cohérence du système de contrôle interne.

La charte d'audit doit notamment couvrir :

- La nature des missions couvertes ;
- La programmation des missions et le rôle que peut avoir l'encadrement (la saisine de
l'audit interne) ainsi que la compétence de l'audit interne (tous domaines ou exclusions
éventuelles) ;
- Le déroulement d'une mission, vu des audités ;
- Le processus de validation des conclusions, la diffusion des rapports, la définition
(donc la limitation) du droit de réponse ;
- Les responsabilités : les avis et recommandations de l'audit interne ne décharge en
aucune façon les personnes de l'organisation auditée des responsables qui leur sont
assignées
- Le processus de suivi des recommandations ;

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 - Les points majeurs de déontologie ;

 Le manuel d'audit
Selon RENARD (2010), c'est un document à usage interne au service d'audit interne et à la
disposition des auditeurs. Il retrace l'organisation et les pratiques de travail du service.
Il est exigé par la norme 2040 : « Le responsable de l'audit interne doit établir des règles et
procédures fournissant un cadre à l'activité d'audit interne ».
Ce document, sorte de bible du service, doit remplir trois objectifs :
- Définir de façon précise le cadre de travail.
- Aider à la formation de l'auditeur débutant.
- Servir de référentiel.
Il constitue donc lui aussi un élément important du contrôle interne de l'audit interne.

 La cartographie des risques

Selon Renard Jacques (2010) :« Véritable inventaire des risques de l’organisation, la
cartographie permet d’atteindre trois objectifs :
- inventorier, évaluer et classer les risques de l’organisation ;
- informer les responsables afin que chacun soit en mesure d’y adapter le management
de ses activités ;
- permettre à la direction générale, et avec l’assistance du risk manager, d’élaborer une
politique de risque qui va s’imposer à tous :
- aux responsables opérationnels dans la mise en place de leur système de contrôle
interne ;
- aux auditeurs internes pour élaborer leur plan d’audit, c’est-à-dire fixer les priorités.

Nous pouvons retenir que la cartographie des risques est un outil qui permet d’identifier,
d’analyser, classer, de comparer et de hiérarchiser les risques afin de pouvoir mettre en place
des méthodes et procédures dans le double but de les prévenir et de les maitriser, voire les
éliminer.

 Le plan d'audit

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Le plan d’audit est exigé par la norme 2010 : « Le responsable de l’audit interne doit établir
une planification fondée sur les risques afin de définir les priorités cohérentes avec les
objectifs de l’organisation. »
Selon Renard (2010), le plan d'audit approuvé par la direction détermine les moyens
nécessaires du service d'audit interne.
Le plan d'audit permet d'assurer une planification du travail pour respecter l'esprit de rigueur
et de méthode qui caractérise l'audit interne. Il est établi à partir d'une cartographie des risques
et permet ainsi de définir de façon efficace la stratégie d'audit.
Il doit avoir un contenu exhaustif qui comporte tous les sujets susceptibles d'être audités. Cela
nécessite une démarche étalée sur plusieurs années (3 à 5 ans) au cours desquelles on va
successivement l'enrichir, le compléter et le mettre à jour. (Renard, 2004).
Il est exigé par la norme de fonctionnement 2010 « Le responsable de l'audit interne doit
établir un plan d'audit fondé sur les risques afin de définir des priorités cohérentes avec les
objectifs de l'organisation » ; et est expliqué par les normes de mise en œuvre.

2- Le concept de performance

La performance a toujours été un sujet controversé. Chaque individu qui s’intéresse

chercheur, dirigeant, client, actionnaire, etc. l’aborde selon l’angle d’attaque qui lui est
propre. Ceci explique, sans doute, le nombre important de modèles conceptuels proposés dans
la littérature et les nombreuses acceptations élaborées autour de ce concept. Comme l’affirme
Marmuse (1997), « la performance n’existe pas, il s’agit d’une notion multidimensionnelle
mais nécessaire pour évaluer toute décision prise ». Divers auteurs se sont atteler à définir le
concept de performance :

 Bourguignon (1995), définit la performance comme la capacité à agir selon des

critères d’optimalités variés, afin d’obtenir la production d’un résultat.
 Pour Miles (1986), la performance est la capacité de l’organisation à réaliser une
satisfaction minimale des attentes de sa clientèle stratégique.
 Selon Chandler (1992), la performance est une association entre l’efficacité
fonctionnelle et l’efficacité stratégique. L’efficacité fonctionnelle consiste à améliorer
les produits, les achats, les processus de production, la fonction marketing et relations
humaines au sein de l’entreprise. Quant à l’efficacité stratégique, elle consiste à
devancer les concurrents en se positionnant sur un marché en croissance ou en se
retirant d’un marché en phase de déclin.

16
2.1 Le concept multidimensionnel de la performance

Le concept de performance est indifféremment assimilé à l’efficacité, la capacité de réaction,

la compétitivité l’efficience, au rendement et à la productivité. Bouliane et al (1996),
retiennent quatre critères de mesure de la performance organisationnelle. Il s’agit de :

- l’efficience économique mesurée par l’économie des ressources et la productivité ;

-la pérennité représentée par la qualité du produit, celle du service, la rentabilité financière et
compétitivité ;

-la valeur des ressources humaines, avec comme indicateur la mobilisation, le développement
personnel, le rendement et le climat social ;

-la légitimité de l’organisation auprès des groupes des groupes externes qui se matérialise par
la satisfaction des bailleurs de fonds, de la clientèle, des organismes régulateurs de la
communauté.

2.2- La performance d’entreprise

La performance d’une entreprise s’articule autour de tout ce qui contribue à améliorer le

couple valeur-coût et qui tend ainsi vers une maximisation de la création nette de valeur.
Selon Machesnay (1991), la performance d’une entreprise peut se définir comme le degré de
réalisation du but recherché. L’analyse des buts recherchés fait apparaître trois mesures de la
performance que sont l’efficacité, l’efficience et le résultat obtenu.

Elle peut s’appréhender comme la capacité à établir et à maintenir une tension dynamique
entre la réalisation de sa mission (atteinte et objectifs), l’acquisition et le contrôle des
ressources et le développement des ressources humaines. Un certain nombre d’éléments de
l’environnement peut affecter la performance des entreprises notamment le secteur d’activité.
La nature de l’activité ainsi que la qualification du personnel sont aussi des éléments
explicatifs de la performance des entreprises. Elle peut également s’appréhender en terme de
réduction de temps d’exécution des tâches, la satisfaction des employés, d’efficience de prise
de décision, de création de valeur ajouté, d’accès rapide à l’information, sans toutefois
omettre l’amélioration de la qualité des services rendus aux usagers.

17
La performance pourrait également se mesurer à travers une combinaison de paramètres ou
d’indicateurs tels que la création d’emploi, la stabilité de l’emploi, l’impact sur la balance de
paiement etc. la diversité des déterminants de la performance est fonction des attentes de ses
partenaires sociaux (actionnaires, les obligataires, banques, Etat etc.), les clients, le personnel,
les fournisseurs et autres créditeurs de l’entreprise attendent chacun en ce qui concerne
croissance financière de l’entreprise. La performance est perçue en termes de rentabilité,
maîtrise d’activité, solvabilité et liquidité de l’entreprise s’appréciant à travers des ratios.

SECTION 2 : L’apport de l’audit interne pour une organisation

La présence d’une fonction d’audit interne dans une organisation doit conduire à une
amélioration de ses activités. Cela, peut se traduit à travers une influence sur la prise de
décision, sa contribution à l’évaluation et l’efficience du système de contrôle interne, la
maîtrise des risques de l’entreprise et de la création de valeur ajoutée.

2-1 L’audit interne un outil d’aide à la prise de décision

Des milliers de décisions sont prises chaque jour dans les entreprises, chacune d’entre elles se
situe à différents niveaux hiérarchiques, en vue d’atteindre des objectifs déterminés.
Compte tenu de la complexification et de l’instabilité de l’environnement de l’entreprise, les
décideurs sont obligés de collecter une multitude d’informations.
Les systèmes d'information produisent, entre autres, des données opérationnelles, financières
ou encore liées au respect des obligations légales et réglementaires, qui permettent de gérer et
contrôler l'activité. Ces systèmes traitant non seulement les données produites par la direction
mais également celles qui sont liées à son environnement externe, sont nécessaires à la prise
de décisions pertinentes.

A cet effet, l’auditeur interne joue un rôle principal dans l’entreprise dans la mesure où il met
à la disposition de l’équipe dirigeante les informations nécessaires à la prise de décision
pertinentes, il permet également aux responsables et aux dirigeants de cette entreprise de
s’assurer de la qualité et de la fiabilité des informations fournies. Dans ce cas-là, l’auditeur
interne leur donne une assurance sur l’application de leurs décisions.

18
L’audit interne est considéré comme une fonction d’assistance qui doit permettre aux
responsables de mieux gérer leurs affaires, cette notion d’assistance distingue l’audit interne
de toute autre fonction. Elle aide chaque dirigeant à résoudre ses problèmes relatifs aux
dispositions prises pour bien maîtriser les activités, à travers ses analyses, évaluations,
recommandations et informations pertinentes.
C’est donc dans ce sens, que l’audit interne aide les responsables d’une entreprise à la prise de
décision en mettant à leur disposition des informations fiables et crédibles.

2-2 Evaluer et améliorer le contrôle interne

Reprenons la définition de l’audit interne qui précise « Qu’il donne à une organisation une
assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations ». Comment aider à mieux maîtriser les
activités ? En examinant ce qui permet l’exercice de cette maîtrise : le contrôle interne, et en
recommandant ce qu’il convient de faire pour l’améliorer. Le contrôle interne apparaît donc
comme le socle sur lequel s’appuie la maîtrise des opérations d’une entité quelle qu’elle soit
et la notion à partir de laquelle se définit la fonction d’audit interne dont la finalité est
l’amélioration constante des contrôles internes de toutes natures. Ceux-ci constituent donc la
matière sur laquelle va travailler l’auditeur interne.
En outre, la relation qui lie l’audit interne au système de contrôle interne réside dans le fait
qu’une fonction d’audit interne performante permet de rendre le système de contrôle interne
de plus en plus efficace et efficient, alors qu’une fonction déficiente dégrade automatiquement
un bon système pour le rendre moins efficace voire déficient. Néanmoins, en cas d’absence
d’une fonction d’audit interne, le système de contrôle peut perdre son efficacité et même
devient déficient au fil du temps, on peut citer un exemple pour illustrer cette perception : une
procédure de contrôle peut être non appliquée parce qu’elle est mal conçue (activité de
contrôle), mal comprise par le personnel concerné (communication) ou son importance est
mal valorisée (environnement de contrôle). Cependant, en présence d’un dispositif de pilotage
efficace, toutes les défaillances qui touchent les autres composantes du contrôle interne
peuvent ne pas affecter l’efficacité globale du système du fait qu’elles seront raisonnablement
détectées et corrigées au moment opportun. En effet, un pilotage, conçu et exécuté
efficacement, peut jouer le rôle d’un régulateur permettant de détecter les déficiences au
moment opportun et d’entreprendre les actions correctrices nécessaires pour y remédier.

19
2-2-1 Définition du contrôle interne
Le contrôle est une terminologie très courante, elle veut dire "vérifier", c'est-à-dire examiner
que l'acte a été conforme aux règles et aux normes arrêtées, comme elle signifie aussi
"maîtrise", c'est à dire compétences, connaissances, organisations…. C’est dans ces
prescriptions surtout que se situe le contrôle interne. Pour mieux déterminer le sens du terme,
il est utile de rappeler les définitions suivantes :

 Selon SCHICK Pierre

Le contrôle interne est « un dispositif de la société, défini et mis en œuvre sous sa
responsabilité. Il comprend un ensemble de moyens, de comportements, de procédures et
d’actions adaptés aux caractéristiques propres de chaque société. Il contribue à la maîtrise de
ses activités, à l’efficacité de ses opérations et à l’utilisation efficiente de ses ressources. Il
doit lui permettre de prendre en compte de manière appropriée les risques significatifs, qu’ils
soient opérationnels, financiers ou de conformité ».
Le dispositif vise plus particulièrement à assurer :

-L’application des instructions et des orientations fixées par la direction générale ou le

directoire.
-Le bon fonctionnement des processus internes de la société, notamment ceux concourant à la
sauvegarde de ses actifs.
-La fiabilité des informations financières.

Selon l’OECCA « le Conseil de l'Ordre des Experts Comptables agrée (1977) » : la définition
du contrôle interne donnée en 1977 par l’OECCA : « le contrôle interne est l'ensemble des
sécurités contribuant à la maîtrise de l'entreprise. Il a pour but d'un côté d'assurer la
protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de l'information, de l'autre l'application
des instructions de la direction et de favoriser l'amélioration des performances. Il se manifeste
par l'organisation, les méthodes et les procédures de chacune des activités de l'entreprise, pour
maintenir la pérennité de celle-ci ».

2-2-2 Les conditions d'un bon contrôle interne :

La gestion des risques est un préalable à un bon contrôle interne. D'où l'exigence d'une
approche logique, et globale de l'appréciation des risques.

20
Les cinq composantes du contrôle interne inspirées de celles du référentiel COSO (le
Committee Of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission) et dont l'auditeur doit
tenir compte dans sa quête de la compréhension du contrôle interne de l'entité sont les
suivantes :
- l’environnement de contrôle ;
- la procédure d'évaluation des risques de l'entité ;
- le système d'information et les processus connexes concernant les enregistrements
comptables et la communication ;
- les activités de contrôle ;
- la surveillance des contrôles (pilotage).

 L'environnement du contrôle
Il faut entendre par là, un environnement interne favorable, c'est à dire la nécessité d'avoir une
éthique, une stratégie et une organisation.

 La procédure d'évaluation des risques de l'entité

L'auditeur interne apprécie la qualité de la cartographie des risques et les moyennes mises en
place par les opérationnels pour maîtriser les risques inacceptables et limiter les risques
acceptables.

 Le système d'information et de processus connexes concernant les

enregistrements comptables et la communication
Les éléments du contrôle interne doivent être connus de tous ceux qui auront à les mettre en
œuvre ou à les rencontrer.
La transparence doit être la règle : pas de rétention d'information, pas de circuits de
communication excessivement complexes, pas d'informations superflues, pas de repli sur sa
propre activité, tous éléments qui misent à la bonne maîtrise de l'ensemble.

 Les activités de contrôle

Ce sont les dispositifs spécifiques qui permettent à chacun de gérer ses activités dans le
respect des objectifs généraux du contrôle interne.

 La surveillance des contrôles (pilotage)

21
La mise en place et la surveillance des systèmes de contrôle incombent en premier aux
managers, eux qui pilotent leur activité et gèrent donc les risques qu'elles génèrent. Pour ce
faire ils doivent s'approprier le contrôle interne et le tenir à jour de façon permanente en
utilisant les recommandations de l'audit interne.

2.3. Le rôle de l’audit interne dans la maîtrise des risques

Le rôle de l’auditeur est de fournir une évaluation indépendante de la pertinence, de

l’application et de l’efficacité des dispositifs de contrôle interne mis en place par le
management. La valeur ajoutée de l’audit interne est de contribuer à l’amélioration des
opérations de l’entreprise en facilitant l’identification et l’évaluation des risques à tous les
niveaux. Il devrait y parvenir en examinant l’efficacité des processus de gestion des risques
mis en place dans l’entreprise et en s’assurant de l’existence de procédures et de normes
claires et cohérentes en matière de risque.
Le responsable de l’audit interne doit s’informer auprès de management et du conseil, du rôle
attendu de l’audit interne dans le processus de gestion des risques de l’entreprise. Ce rôle doit
être clairement défini dans la charte d’audit. Sa mission consiste généralement à rechercher,
reconnaitre et évaluer en permanence les risques importants quelle que soit leur nature
(financière ou opérationnelle) qui pourrait compromettre ou empêcher la réalisation des
objectifs de l’entreprise.
Dans son rapport, l’auditeur interne effectue des constats et recommandations qui visent à
contribuer à la correction des manquements auxquels l’entreprise fait face et aussi proposer
des solutions aux problèmes rencontrés ou détectés. C’est à partir de la prise en compte de ces
recommandations et solutions par les opérationnels que l’entreprise pourra atténuer les risques
potentiels susceptibles d’influencer la rentabilité de celle-ci, et donc garantir une meilleure
performance.
Donc l’audit interne permet de faciliter la mise en œuvre du processus de gestion des risques à
travers la mise en place d’une cartographie des risques, des équipes de gestionnaires, ateliers
d’identification des risques, etc., mais il ne doit en aucun cas assurer la responsabilité du
management des risques identifiés. En effet, si on intègre le volet de gestion des risques dans
l’audit interne, cela conduira à un audit fondé sur les risques ce qui remettra en cause la
fiabilité de la fonction d’audit interne.

22
En résumé, la maîtrise des risques par l’audit interne constitue un enjeu essentiel pour les
entreprises qui visent à garantir la rentabilité, la croissance et la transparence pour toutes les
parties prenantes.

2.4 La valeur ajoutée des auditeurs internes

Selon le glossaire des normes pour la pratique professionnelle de l’audit interne précise que la
valeur ajoutée est créée lorsque : « Les missions d’assurance comme de conseil apportent de
la valeur ajoutée en :
- Augmentant les chances de réaliser les objectifs de l’organisation ;
- Identifiant les améliorations possibles sur le plan opérationnel ;
- Réduisant l’exposition aux risques ».

Selon Renard Jacques (2010), la définition même de l’audit interne précise que l’auditeur
interne « contribue à créer de la valeur ajoutée ». Cette exigence se traduit dans les
recommandations de l’auditeur et doit être appréciée d’un triple point de vue :
- l’auditeur interne ne doit pas être uniquement un raccommodeur de porcelaine, il
n’est pas là pour simplement remettre les choses en état : effacer les erreurs commises,
réajuster les dispositifs déréglés ou faire remettre dans la caisse les valeurs qui ont
disparu. Il doit faire des recommandations qui améliorent la situation antérieure, de
sorte que les dysfonctionnements constatés ne puissent plus se reproduire, à tout le
moins dans un contexte identique. D’où l’importance de l’analyse causale qui,
identifiant l’origine du phénomène, va permettre d’en supprimer la cause. Le nombre
des recommandations n’a donc rien à voir avec la valeur ajoutée, tout est fonction de
la nature et du contenu. Toute recommandation porteuse d’améliorations du contrôle
interne doit entraîner tout naturellement un progrès dans la maîtrise des activités ;
- mais il y a également valeur ajoutée lorsque l’auditeur interne ne propose pas des
dispositions nouvelles mais fait supprimer des dispositions existantes pénalisantes et
dont la simple existence est à l’origine du risque constaté. En ce cas, la création de
valeur ne consiste pas créer de la valeur au sens littéral du terme, mais éviter que l’on
en perde, ce qui revient au même.

Les audits internes contribuent à maintenir la conformité à la norme ISO 9001, à augmenter la
maturité du système de management de la qualité, à assurer la qualité du produit et à
améliorer la satisfaction des clients. En fait c’est le seul outil qui assure que les processus du

23
système de management de la qualité sont efficaces, capables et connectés. L’audit interne
contribue à une meilleure efficience des processus, à une meilleure marge des profits
opérationnels et à une meilleure participation et l’implication des employés, l’audit interne est
un générateur des actions préventives, des actions d’amélioration et des décisions pour
atteindre les objectifs ciblés et les résultats désirés (conformité, maturité, efficience.).

Après la présentation des concepts essentiels et montrer l’apport de l’audit interne pour une
organisation, il convient de faire une revue de littérature sur la thématique.

24
CHAPITRE 2 : Etude théorique sur l’audit interne

Dans ce chapitre, il sera question pour nous de faire le tour de littérature existante sur la
thématique et d’en desceller les pistes de réflexion qui guideront notre étude.

SECTION 1 : Théories majeurs applicables à la thématique

Il est nécessaire d’examiner la thématique sous le prisme des théories qui peuvent lui être
applicables.

1-1 La Théorie de l’agence :

On a longtemps considéré que l’audit interne trouvait sa légitimité dans la théorie de

l’agence. En vertu de cette théorie, la complexité des organisations modernes a transformé les
relations de pouvoir : le propriétaire ou « Principal » perd peu à peu le contact avec le
management de son organisation. La théorie de l’agence enseigne que pour remédier à cette
situation de déséquilibre il convient de lier l’Agent au Principal par un contrat au terme
duquel le responsable opérationnel doit respecter méthodes et objectifs et fournir des
informations sur la marche des affaires. Mais cela ne marche jamais totalement : on ne peut
tout prévoir et l’Agent sera toujours le mieux informé des deux dans l’intérêt bien compris du
Principal. Et c’est ici que l’audit interne trouve son fondement théorique : représentant du
Principal, l’auditeur permet, avec les informations qu’il apporte, de redonner à celui-ci la
possibilité d’agir en connaissance de cause. On voit bien que cette théorie implique un
rattachement autre que celui résultant de la dépendance envers la direction générale, mais
exige plutôt un rattachement au conseil d’administration (ou à l’autorité de tutelle) ; elle peut
aussi rendre compte de l’audit de conformité, puisqu’il s’agit de donner une information sur la
bonne application par l’agent des règles qui lui sont imposées.
Les auteurs en arrivent à considérer que toute coopération entre agents pose les problèmes
caractéristiques d'une relation d'agence et peut être traitée de la même manière.
Les auteurs en arrivent à considérer que toute coopération entre agents pose les problèmes
caractéristiques d'une relation d'agence et peut être traitée de la même manière. En effet, le
dirigeant peut souhaiter maximiser ses objectifs propres, au détriment de ceux de
l’actionnaire. De plus ce comportement qualifié d’opportuniste, est difficile et couteux à

25
contrôler pour les actionnaires dans la mesure où le dirigeant dispose d’informations internes
à l’entreprise que les actionnaires n’ont pas : c’est le principe d’asymétrie de l’information.
L'asymétrie de l'information est le plus souvent à l'avantage de l'agent. C'est pourquoi le
principal souhaite en général, le contrôler en concevant des moyens pour empêcher l'agent de
prendre des décisions à l'encontre de ses propres intérêts ; ce qui n'est pas sans conséquences
sur le fonctionnement de l'organisation. En effet, cela engendre des coûts d'agence que
Jensen et Meckling (1976) regroupent en coûts de surveillance, coûts d'engagement et pertes
résiduelles.
- Les coûts de surveillance sont ceux engagés par le principal et destinés à contrôler
l'agent. « Le principal peut limiter les divergences par rapport à son propre intérêt en
mettant en place des incitations appropriées pour l'agent et en supportant des coûts de
contrôle visant à limiter les comportements aberrants de l'agent » (Jensen et Meckling,
1976). Les dépenses de contrôle correspondent ainsi aux coûts de rédaction et de
surveillance du respect des « conventions » passées entre le principal et l'agent pour
restreindre les marges de manœuvre de ce dernier en fixant par exemple des mesures
compensatoires ou en limitant certains budgets.
- Les coûts d'engagement sont, quant-à-eux supportés par l'agent afin de mettre en
confiance le principal. Ils peuvent résulter de la rédaction par l'entreprise de rapports
financiers et la réalisation d'audits par des experts internes ou externes à l'organisation.
- Les pertes résiduelles sont liées à la persistance d'une divergence entre les décisions
prises par l'agent et celles qui maximiseraient le bien-être du principal en dépit du
contrôle et de l'engagement.
Dans cette perspective apparait alors la nécessité de mettre en place, au sein de l'organisation,
une nouvelle règle visant à la minimisation des coûts liés à ces problèmes d'informations :
l’audit interne. En effet, considérant que l'individu a tendance, en général, à privilégier son
propre intérêt, Jensen et Meckilng soulignent qu’il est nécessaire de prévoir, dans le processus
de décentralisation, un système de contrôle organisationnel qui rapproche les intérêts des
individus de ceux de l’organisation.
Les dispositifs de mesure et de d'évaluation de la performance sont également un des axes de
contribution des auteurs à la théorie de l'agence. Jensen et Meckling (1998) examinent les
méthodes d'évaluation de la performance associées à cinq grands types d'unités
organisationnelles (centres de responsabilités) : centres de coûts, centres de revenus, centres
de profits, centres d'investissements, centres de frais. Ils proposent alors d'étudier les

26
conditions sous lesquelles, chaque centre de responsabilité constitue un dispositif de mesure et
d'évaluation de la performance.
La théorie de l'agence s'articule, à travers ses fondements et ses centres d'intérêts à d'autres
courants déjà existant.
Tout d'abord, s'appuyant sur les postulats selon lesquels l'individu privilégie son intérêt
personnel et qu'il existe des conflits d'objectifs au niveau organisationnel, la théorie de
l'agence adopte une position identique au modèle politique de l'organisation.

La théorie de l'agence présente également des similitudes avec la théorie de la contingence

structurelle (Lawrence et Lorsch, 1976), au sens où elles s'apparentent toutes deux à des
théories de l'information qui se concentrent sur la rationalité limitée de l'individu et
l'asymétrie de l'information au sein de l'organisation.

Enfin, considérant que l'individu a une rationalité limitée, qu'il privilégie son intérêt personnel
et qu'il est opportuniste, la théorie de l'agence présente, bien entendu des similitudes avec le
courant des coûts de transactions (Williamson, 1975) les théories placent également au cœur
de leurs analyses, l'asymétrie de l'information dans le cadre d'une relation contractuelle de
l'efficacité, qu'elles envisagent comme le moteur de toute transaction économique (Barney et
Ouchi, 1986). La théorie de l'agence se démarque toutefois singulièrement du courant des
coûts de transaction en se focalisant sur l'aptitude du principal à faire face aux risques.

L'audit interne apparait donc, au vu de cette théorie de l'agence, comme un processus qui
permet à l'organisation de minimiser les coûts et de réduire les pertes et les risques liés à
l'activité. Par ailleurs, la définition de conventions claires comme l'ont souligné Jensen et
Meckling est primordiale pour le fonctionnement efficace d'une organisation. Notons en
outre, que l’amélioration de la performance financière passe au préalable par l’instauration
dans l’entreprise d’un système de contrôle interne efficace.

1-2 La théorie des coûts de transactions

La théorie des coûts de transaction remonte aux travaux de (Coase 1937 ; Wiliamson 1975).
Selon Coase, dans son article fondateur : la nature de la firme2, pour aller sur le marché, il
faut consentir des coûts (les coûts de transaction).

27
Pour cette théorie, l’entreprise est considérée comme étant le mode d’organisation qui permet
de réaliser des économies sur les coûts de transaction. En effet, Ebondo et Pigé (2002) ont
montré que les entreprises des marchés sont connues par leurs capacités à internaliser
certaines transactions et à les réaliser à un coût moindre que si elles avaient dû se dérouler sur
les marchés. C’est pour cette raison que les entreprises, quel que soit, leur volume d’activité
(grandes entreprises ou PME/PMI), ont pris en considération l’internalisation de leurs travaux
de l’audit légale (commissaire aux comptes) grâce à la création des services d’audit interne, et
ce dans le but de réduire les coûts élevés de commissaire aux comptes. Donc, il est claire de
créer une fonction d’audit interne au sein des entreprises afin de réduire ses coûts. C’est donc
le souci d’économies qui fut à l’origine de la création de la fonction d’audit interne dans les
grandes entreprises, après la crise de 1929.
La théorie des coûts de transaction offre ainsi une pertinente justification de la création des
services d’audit interne dans les entreprises.

SECTION 2 Les déterminants et indicateurs de mesure de la performance d’un service

d’audit interne

Dans ce point il sera question de présenter dans un premier temps, les éléments de la qualité
de l'audit interne dans la littérature, ce qui nous permettra d'identifier les déterminants de la
performance de l'audit interne, car nous supposons qu'un service d'audit interne performant est
avant tout celui qui offre des services de qualité. Dans un second temps, nous présenterons
les outils de mesure de mesure de la performance.

2-1 Les déterminants de la performance

La notion de la qualité de l'audit représente les enjeux de l'activité d'audit interne (Tran Vu,
2009). Au niveau social, c'est la connaissance par l'environnement de la qualité du service
fourni qui est garante de l'avenir de la profession à long terme, dans la mesure où la qualité
des rapports justifie la profession et l'indépendance dont elle fait l'objet (McNair, 1991). En
situation d'ambiguïté sur la qualité de l'audit, plusieurs moyens sont mobilisés pour
appréhender cette qualité. Au niveau individuel de l'auditeur, elle est mesurée par

28
l'indépendance et les compétences de celui-ci (DeAngelo, 1981, Knapp, 1991, Citron et
Taffler, 1992). Quant au niveau de jugement, un audit est considéré comme de qualité lorsque
la nature et la quantité du travail effectué sont suffisantes pour couvrir les risques liés aux
comptes de l'entreprise contrôlée (Moizer, 1997). Au niveau de la profession, la normalisation
est une tentative de réponse à la contrainte qualité (Francis, 1994, Dirsmith et Haskins, 1991,
Mikol, 1999). Pour Barbier (1999), l'efficacité de l'audit repose aussi sur la diversité des
talents et des compétences réunis en son sein ; ainsi que la flexibilité dans la réalisation du
service.

Il existe deux principales approches à la notion d'efficacité de l'audit interne. Selon la

première approche, l'efficacité de l'audit interne est déterminée par l'adéquation entre l'audit et
un certain ensemble de normes universelles extrapolé à partir des caractéristiques de l'audit
interne (White, 1976). Une telle approche a été présentée par Sawyer (1988), qui a avancé
cinq normes d'audit interne : interdépendance, compétence professionnelle, la portée du
travail, la réalisation de l'audit et la gestion du département d'audit interne. Cette approche a
également été suivie par Anderson (1983) et Glazer et Jaenike (1980).

La seconde approche qui sera utilisée ici suit les arguments de Ransan (1955) et Albrecht et
al. (1988) qui pensent que l'efficacité de l'audit interne n'est pas mesurable mais est déterminé
par les évaluations subjectives affectées à cette fonction par la gestion. En d'autres termes, le
succès de l'audit interne peut seulement être mesuré par rapport aux attentes des autres parties
prenantes (Albrecht et al. 1988).

Pour Renard (2012), l'efficacité du service d'audit interne dépend de son intégration dans
l'entreprise et de son organisation. Selon lui, pour que l'audit interne soit intégré dans
l'entreprise, il faut que soient réunies à la fois les conditions culturelles (sensibilisation au
contrôle interne, culture d'audit et image de l'auditeur) et les conditions matérielles (objectifs
précis, méthodologie rigoureuse, bon plan de communication et professionnalisme des
auditeurs).

En résumé nous pouvons dire que les principaux déterminants de la performance de l'audit
interne sont : l'indépendance de l'auditeur, la compétence professionnelle, le respect des
normes, la qualité du plan d'audit, les supports de gestion, le contrôle qualité de l'audit interne.

 L'indépendance organisationnelle de l'auditeur

29
Bou-Raad (2000) a fait valoir que la force d'un département d'audit interne doit être évaluée
par rapport au degré d'indépendance dont elle jouit de la direction et des responsables
opérationnelles. L'IIA, l'American Institute of certified public accountants (AICPA) et
d'autres ont également identifies l'indépendance organisationnelle comme crucial pour la
viabilité de la fonction d'audit interne (Brown, 1983). Les auditeurs doivent être suffisamment
indépendants de ceux qu'ils sont tenus de contrôler et doivent faire leur travail sans aucune
ingérence. Tout comme l'objectivité, l'indépendance organisationnelle contribue à la précision
du travail des commissaires aux comptes et donne aux actionnaires la confiance qu'ils peuvent
compter sur le résultat et le rapport d'audit interne.
Mautz et Sharaf distingue trois dimensions de l'indépendance : l'indépendance dans la
planification, l'indépendance dans la réalisation et l'indépendance dans les rapports.
Courtemanche (1986) identifie quatre facteurs qui favorisent un audit objectif et indépendant :
l'accès à l'information aux personnes, objectivité, liberté et réactivité du système.

 La compétence professionnelle

Selon les normes IIA et du coté des praticiens de l'audit interne, la compétence de l'auditeur
interne est associée aux connaissances et au savoir-faire nécessaires à l'exercice de la
profession (IIA, 2009).
Du côté de la littérature, Clark (1980) a remarqué que la connaissance des processus d'affaire
de l'organisation était la principale compétence des auditeurs internes. Les résultats de Brown
ont montré que les auditeurs externes accordaient de l'importance à la formation des auditeurs
internes et que la présence d'individus ayant un titre comptable (CPA) dans l'équipe interne
constituait un gage de compétence. Le nombre d'années d'expérience des professionnels a été
reconnu comme un facteur déterminant pour évaluer la compétence dans l'étude de Messier et
Schneider (1988). La satisfaction des auditeurs externes au regard des travaux antérieurs s'est
ajoutée à la liste des indicateurs de la compétence des auditeurs interne, ce qui reflète le
dynamisme de la relation entre auditeurs externes et internes (Brown et Karan, 1986).

 Le respect des normes

Glazer et Jaenike (1980) ont fait valoir que l'exécution travaux d'audit selon les normes
d'audit interne contribue de manière significative à l'efficacité de l'audit. Ridley et D'Silva
(1997) ont constaté au Royaume-Uni que la conformité aux normes d'exercice professionnel
est la plus importante contribution à la valeur ajoutée.

30
Les normes pour la pratique professionnelle de l'audit interne sont publiées par l'AII (2008) et
comprennent les normes de qualification et les normes de fonctionnement.

 Le soutien de la haute direction

La littérature de gestion propose de nombreuses preuves pour le rôle clé de soutien des cadres
supérieurs dans la réussite de la plupart des programmes et processus au sein de l'entreprise.
Fernandez et Rainey (2006) déclare en s'appuyant sur un examen approfondi de la littérature
que le soutien de la haute direction et l'engagement de changer joue un rôle crucial dans le
renouvellement de l'organisation, aussi bien que les cadres supérieurs peuvent mobiliser la
masse critique nécessaire pour donner suite à des efforts lancés par un ou deux visionnaires.
Un certain nombre d'études empiriques ont trouvé un soutien de la haute direction de la
qualité est un facteur clé de son amélioration (par exemple, Dale et Duncalf 1985 ;
Ebrahimpour et Lee, 1988). Compte tenu de tout cela, il est fort probable que le soutien de
l'audit interne a longtemps été considéré comme essentiel à la réussite de cette fonction
(Sawyer, 1973). Plusieurs études récentes ont montré que le soutien de l'audit interne par le
top management est un déterminant important pour son efficacité (Jill 1998 ; Schwartz,
Dunfee et Kline 2005).

Le financement, bien sûr, est une mesure importante de ce soutien. Les services d'audit
interne doivent disposer des ressources nécessaires pour embaucher le plus grand nombre de
personnel de plus haute qualité, pour entretenir leur formation continue, pour acquérir et
conserver des ressources physiques comme ordinateurs.

Comme indiqué plus haut, la relation entre l'équipe d'audit interne et la direction de la société
est manifestement important dans la détermination de l'indépendance et de l'objectivité de
l'auditeur interne (Al- Twaijry et al 2003 ; IIA 2006). Les organes de gestion doivent faire le
maximum en veillant à ce que les services d'audit interne disposent des ressources nécessaires
pour faire leur travail.

 Le contrôle qualité

L'entrée en démarche qualité vise à clarifier la cartographie des processus du service d'audit
interne pour une amélioration permanente, en s'attachant au pilotage de l'activité par la
direction, à la définition des ressources nécessaires, aux dispositifs de mesure de surveillance
de l'organisation et du fonctionnement du service.

31
La norme 1300 stipule que « le responsable de l'audit interne doit élaborer et tenir à jour un
programme d'amélioration qualité portant sur tous les aspects de l'audit interne. Ce
programme évalue la conformité aux normes et le respect du code de déontologie par les
auditeurs. Il permet également de s'assurer de l'efficacité et de l'efficience de l'activité d'audit
interne et d'identifier toutes opportunités d'amélioration ».

2-2 Les indicateurs de mesure de la performance d’un service d’audit interne

Un indicateur de performance est une mesure permettant de représenter les progrès et les
points faibles d’un service ou d’une société. Les indicateurs sont le moyens fondamental
d’appréciation de l’activité et de la qualité et donc d’amélioration de l’efficacité.
C’est l’observation régulière des indicateurs influençant de façon significative la performance
de l’entreprise qui permet d’alerter les dirigeants de l’entreprise sur l’évolution de l’activité.
Les indicateurs ont été regroupés en fonction d’indicateurs de résultat, d’impact et de gestion.

- Les indicateurs de résultats mesurent les travaux en regard de la mission de la

vérification interne, laquelle est en contrôle sur les paramètres des indicateurs.

- Les indicateurs d’impact mesurent les effets et la valeur ajoutée sur les activités de
l’organisation ainsi que la satisfaction de la clientèle quant à l’atteinte des objectifs.
Les paramètres déterminant ces indicateurs dépendent en bonne partie de la direction
supérieure et des unités administratives ayant fait l’objet d’une vérification. Les
indicateurs d’impact mesurent l’effet à long terme des interventions du programme.

- Les indicateurs de gestion mesurent l’optimisation en vérification interne.

Tous ces indicateurs peuvent être regroupés en indicateurs qualitatifs et quantitatifs.

2-2-1 Indicateurs qualitatifs

Ils sont évalués au moyen de rencontres, entrevues et questionnaires, le niveau de satisfaction

de la clientèle de l’audit interne tant au niveau de l’impact des travaux que de la qualité du
contenu et le déroulement des missions. Ces indicateurs qualitatifs sont adressés au directeur
général et au gestionnaire audité.

32
2-2-2 Indicateurs quantitatifs

Les résultats des missions d’audit interne peuvent être évalués à partir de l’analyse des
recommandations faites et de la situation de leur mise en œuvre, les économies générées, le
taux de mise en œuvre des recommandations, la demande des missions, la périodicité des
missions, l’amélioration du contrôle interne, le taux de réponse dans les délais aux
recommandations émises.

Conclusion partielle

La première partie de notre mémoire nous a permis de faire une présentation théorique
de l’audit interne et de la performance d’entreprise dans son cadre littéraire.

Après la revue de littérature, nous procéderons dans la deuxième partie à la mise en pratique
de notre méthodologie de l’étude pour effectuer notre analyse de l’impact de l’audit interne
sur la performance de la CNAMGS.

33
DEUXIEME PARTIE :  CADRE EMPIRIQUE DE L’ETUDE

Comme tout autre travail de recherche, la mise en œuvre et validation empirique des
propositions exploratoires et axes de recherche, impose le passage à une étude sur le terrain
permettant d’adopter des éléments de réponse aux questions posées dans la problématique, car
la théorie ne saurait prendre un sens que si elle accompagnée d’un cas pratique.

En premier lieu dans cette deuxième partie, principalement dans le troisième chapitre, il
s’agira de présenter la Caisse Nationale d’Assurance Maladie et de Garantie
Sociale(CNAMGS) et du Service Audit, Qualité et Organisation(SAQO) (section 1), ensuite
une présentation de la méthode d’investigation et d’exploitation (section 2).

En deuxième lieu, et dans le quatrième et dernier chapitre, il y aura une présentation et

analyse des résultats de l’étude suivie d’une discussion et des suggestions.

34
CHAPITRE III : Méthodologie de la recherche

Il s’agira dans ce chapitre, de la présentation de la structure de stage et du service dans lequel

nous l’avons effectué, ainsi que de définir les matériaux que nous utiliserons afin de répondre
au mieux à la problématique.

SECTION 1 : Présentation de la structure de stage

Dans cette section nous présenterons la Caisse Nationale d’Assurance Maladie et de Garantie
Sociale (CNAMGS) et le Service Audit, Qualité et Organisation (SAQO) dans lequel nous
avons effectué notre stage.

1-1 Présentation de la Caisse d’Assurance Maladie et de Garantie Sociale (CNAMGS)

1-1-1 Statut Juridique

La Caisse Nationale d’Assurance Maladie et de Garantie Sociale (CNAMGS) a été créée par
l’ordonnance n° 0022/PR/2007 du 21 août 2007 instituant un régime obligatoire d’assurance
maladie et de garantie sociale en République Gabonaise.
La CNAMGS est un établissement public à vocation sociale, doté de la personnalité juridique,
ainsi que de l’autonomie de gestion administrative et financière. Cependant, elle est soumise
aux règles de gestion du droit privé

1-1-2 Missions
La CNAMGS a pour principale mission la prise en charge des frais liés aux prestations de
santé et de maternité de la quasi-totalité des populations vivant au Gabon. C’est-à-dire assurer
la couverture des risques liés à la maladie, à la maternité de ses assurés et ayants droit, ainsi
que les charges des familles des gabonais économiquement faibles.
Elle est chargée, parallèlement, de la gestion des prestations familiales des Gabonais
Economiquement Faibles (GEF).

1-1-3 Objectifs
Les objectifs de l’assurance maladie obligatoire sont : 

35
  Contribuer à l’amélioration de l’accès aux soins au profit de toutes les couches
sociales, en brisant l’obstacle financier ;
 Contribuer à l’amélioration de l’offre de soins, en fournissant aux prestataires de santé
des ressources additionnelles ;
 Garantir une meilleure solidarité nationale, notamment en faveur des plus démunis ; 
 Lutter contre la pauvreté et l’exclusion sociale.

1.1.4- Organisation administrative

La CNAMGS comprend les organes suivants :
- le Conseil d’Administration ;
- la Direction Générale ;
- une Agence Comptable.

Le Conseil d’Administration assure par ses délibérations, la gestion de la CNAMGS. Sa

composition obéit à la règle de la représentation paritaire entre les représentants de l’Etat,
ceux des employeurs et ceux des travailleurs. Il est composé de seize (16) membres avec voix
délibératives et cinq (5) autres membres avec voix consultatives.

La Direction Générale est placée sous l’autorité d’un Directeur Général nommé par décret
du Président de la République, sur proposition du Ministre chargé de la Prévoyance Sociale,
sur la base d’une liste d’aptitude établie par le Conseil d’Administration.

Le Directeur Général assure la direction technique, administrative et financière de la

CNAMGS qu’il représente dans tous les actes de la vie civile.
Il est actuellement assisté dans ses fonctions de deux directeurs généraux adjoints nommés
dans les mêmes formes et conditions, de cinq Conseillers, d’un Médecin Conseil et d’un
Secrétaire Général.
La Direction Générale administre les entités opérationnelles ci-après : la Direction des
Prestations Sociales et Sanitaires (DPSS), la Direction du Contrôle Médical et de la Lutte
contre la Fraude (DCMLF), la Direction du Recouvrement et du Contentieux (DRC), la
Direction du Système d’Information (DSI), la Direction des Affaires Administratives (DAA),
la Direction des Ressources Humaines (DRH), le Service Audit Qualité et Organisation
(SAQO), le Service Contrôle de Gestion (SCG), le Service Engagement et Ordonnancement
(SEO), les Délégations provinciales.

36
La Direction des Prestations Sanitaires et Sociales (DPSS) assure la prise en charge des
prestations de santé et des prestations sociales offertes aux assurés. A ce titre, elle est
notamment chargée :

- de préparer annuellement la liste des prestations garanties et leur niveau de prise en charge ;

- de gérer les prestations sociales servies aux gabonais économiquement faibles ;

- de réaliser les enquêtes sociales ;

- de suivre le circuit des soins ambulatoires et en milieu hospitalier ;

- de suivre l’évolution de la consommation pharmaceutique et des appareillages ;

- de traiter les factures des prestations fournies.

La DPSS comprend des unités chargées de l’attribution des prestations au titre :

- des soins externes ;

- des hospitalisations ;

- des évacuations sanitaires ;

- des charges de famille des gabonais économiquement faibles(GEF).

La Direction du Contrôle Médical et de la Lutte Contre la Fraude assure le contrôle des

actes médicaux, médico--techniques et paramédicaux, ainsi que le contrôle de toute autre
prestation de santé octroyée aux bénéficiaires de l’Assurance Maladie. Elle est notamment
chargée :

- d’assurer et de jouer un rôle de contrôle et de conseil à l’égard des praticiens, des

établissements de santé et des assurés ;

- de diriger et d’organiser l’activité des praticiens contrôleurs ;

- de réaliser des études et de donner des avis médicaux pour l’octroi des prestations
sanitaires ;

- d’œuvrer pour la maitrise des dépenses de santé et pour une meilleure utilisation de l’offre
de soins ;

37
- d’organiser la lutte contre la fraude.

La DCMLF comprend des unités chargées :

- du conventionnement et du contrôle des producteurs de soins ;

- du contrôle médical des soins externes ;

- du contrôle médical des soins au titre des hospitalisations ;

- de l’analyse et de la gestion du risque maladie ;

- des expertises médicales et du précontentieux.

La Direction du Système d’Informations (DSI) gère le système d’informations. Elle est

notamment chargée :

- de concevoir de la politique informatique en fonction des orientations de la Direction

Générale et préparer le plan informatique ;

- d’assurer la veille technologique et la maintenance de l’outil informatique ;

- de piloter les projets informatiques ;

- de procéder aux traitements informatiques de l’identification et de l’attribution des numéros

des employeurs et des assurés ;
- de procéder aux traitements informatiques de la liquidation des prestations dues au titre de
l’assurance maladie ;

- de procéder aux traitements informatiques de la liquidation des prestations familiales ;

- de tenir à jour les données statistiques concernant les activités de la Caisse ;

- de conseiller la Direction Générale sur les questions liées à l’informatique.

La DSI comprend des unités chargées :

- de l’organisation des diverses chaines de traitement de la Caisse ;

- de l’analyse et de développement des applications informatiques ;

- de l’exploitation et de la maintenance des équipements et des équipements et des

applications informatiques ;

38
- de l’assistance aux diverses unités de la Caisse dans l’utilisation des équipements et des
applications informatiques ;

- de la gestion du système de transmission des données entre les diverses unités de la Caisse.

La Direction du Recouvrement et du Contentieux (DRC) assure l’immatriculation des

assujettis, le recouvrement de la redevance à l’assurance maladie, des cotisations ainsi que le
traitement du contentieux y relatif. A ce titre, elle set notamment chargée :

- de procéder aux immatriculations des assurés et des employeurs ;

- d’émettre des ordres de recouvrement des cotisations dues par les employeurs, les
travailleurs indépendants et les assurés volontaires ;

- de gérer les comptes cotisants ;

- d’ordonner le contrôle des employeurs ;

- d’ordonner les enquêtes liées au recouvrement ;

- de traiter et de gérer en liaison avec les autres services publics compétents le contentieux du
recouvrement des cotisations sociales ;

- de délivrer et d’émettre des états de sommes dues, les avis de passage, les mises en demeure,
le avis à tiers détenteur et les mains levées ;

- d’appliquer, le cas échéant, les pénalités sur les montants à payer dans la limite des plafonds
fixés par le Conseil d’Administration ;

- d’établir, le cas échéant, les moratoires de paiement des arriérés des cotisations.

La DRC comprend cinq (5) services :

- le Service Immatriculation ;

- le Service Déclaration Trimestrielle des Salaires en abrégé DTS ;

- le Service Gestion des Comptes Cotisants ;

- le Service Précontentieux ;

- le Service Contrôle-employeurs.

39
La Direction des Affaires Administratives(DAA) assure la gestion des affaires
administratives, du patrimoine, des moyens généraux et des assurances. Elle est notamment
chargée :
- du suivi du patrimoine et de la gestion des équipements et des immobilisations de la Caisse ;

- de la gestion des assurances souscrites par la Caisse ;

- de la gestion des approvisionnements et des stocks ;

- des relations avec les fournisseurs et de l’entretien général ;

- de la réception, de l’expédition et de la ventilation du courrier ;

- de la gestion et de la conservation de la documentation et des archives.

La DAA comprend des unités chargées :

- de la gestion des assurances souscrites par la Caisse ;

- de la gestion des moyens généraux, des approvisionnements et des stocks, des relations avec
les fournisseurs et de l’entretien général ;

- du traitement du courrier, de la gestion et de la conservation de la documentation et des

archives ;

- du patrimoine, de l’entretien, de la maintenance et la gestion du parc automobile.

La Direction des Ressources Humaines(DRH) assure l’administration et la gestion des

ressources humaines. Elle propose la politique de gestion des ressources humaines. A ce titre,
elle est notamment chargée :

- de la tenue et de l’actualisation des dossiers administratifs du personnel ;

- du traitement de la paie, des congés, des prestations sociales dues au personnel ;

- de la gestion des emplois, des carrières du personnel, notamment en matière de recrutement,

d’avancement, d’évaluation, de mise à la retraite ;

- du respect de la législation sociale et de la règlementation en vigueur ;

- de la production du bilan social et du suivi.

La DRH comprend des unités chargées :

- de la gestion de la paie ;

40
- de la gestion du personnel ;

- de la formation et du perfectionnement ;

- de l’action sociale.

Le Service Audit Qualité et Organisation (SAQO) a pour mission d’apporter aux dirigeants
une assurance que les activités de l’organisme sont maîtrisées, de favoriser l’amélioration du
fonctionnement et des performances, de contribuer à la mise en place du Système de
Management de la Qualité (SMQ), d’analyser les effets de la modernisation sur le travail et de
veiller à l’optimisation de l’environnement du travail. A ce titre, il est notamment chargé de :

- garantir le respect de la fiabilité des procédures de contrôle interne ;

- définir le plan d’audit ;

- réaliser les missions d’audit ;

- mener des études spécifiques d’organisation ;

- réaliser des missions d’audit informatique, en appui des missions d’audit financier ;

- réaliser des missions d’audit juridique.

Nous reviendrons en long et en large sur ce service dans le deuxième point de cette section car
il constitue notre service d’affectation et à ce titre était chargé de nous accompagner quant à
notre insertion au sein de la CNAMGS.

Le Service Contrôle de Gestion (SCG) a pour mission d’aider au pilotage de l’organisme

par les travaux d’analyse des comptes, de rentabilité et de contrôle des risques. A ce titre, il
est notamment chargé :

- de définir les indicateurs de gestion nécessaires à la Direction Générale ;

- de concevoir et établir les tableaux de bord hebdomadaires, mensuels et trimestriels ;

- d’élaborer et mettre en place les outils et les procédures de reporting adaptés ;

- d’analyser périodiquement les performances de l’Organisme par une analyse des écarts
objectifs/résultats ;

- de définir les méthodologies et les procédures d’élaboration budgétaire ;

41
- de collecter, analyser et synthétiser les données budgétaires en provenance des Centres de
Responsabilité Budgétaire (C.R.B.) ;

- de produire les documents budgétaires soumis au Conseil d’Administration ;

- d’Assurer en permanence le suivi de l’exécution budgétaire au niveau général et par Centre

de Responsabilité Budgétaire.

Le Service Engagement et Ordonnancement (SEO) a pour mission de centraliser les

dépenses engagées par les responsables des centres budgétaires et de les ordonnancer dans le
but de tenir une comptabilité des engagements et de suivre la gestion des comptes
fournisseurs. A ce titre, il est notamment chargé de :

- la centralisation des engagements ;

- la liquidation des dépenses ;

- la certification des factures définitives ;

- l’ordonnancement des dépenses ;

- l’émission des ordres de paiement ;

- la prise en charge comptable de l’encours fournisseur ;

- la production de reporting base engagements.

Cette mission s’étend à l’ensemble des dépenses de fonctionnement, d’investissement et

techniques.

Les Délégations provinciales sont chargées, dans leur ressort géographique respectif, de la
représentation et de la coordination des activités de la Caisse.

Les directions ci-dessus sont placés chacune sous l’autorité d’un Directeur nommé par décret
pris sur proposition du Ministre chargé de la Prévoyance Sociale, après avis du Conseil
d’Administration. Chaque direction est composée de services dont le nombre et les
attributions sont fixées par le Conseil d’Administration sur proposition du Directeur Général.

42
Les Délégations provinciales sont placées chacune sous l’autorité d’un Chef de délégation
nommé par le Conseil d’Administration sur proposition du Directeur Général.

Les Services Départementaux sont placés sous l’autorité d’un Chef de service nommé par le
Directeur Général.

L’Agence Comptable est placée sous l’autorité d’un Agent Comptable nommé par décret du
Président de la République, sur proposition du Ministre chargé des Finances. Il exerce ses
attributions sous l’autorité du Directeur Général. Il est chargé, sous sa propre responsabilité et
sous le contrôle du Conseil d’Administration, de l’ensemble des opérations financières de la
Caisse en recettes et en dépenses. Il est responsable du maniement et de la conservation des
deniers. Il est soumis au cautionnement des comptables publics. Il est seul assignataire pour
les dépenses de la Caisse et, en cette qualité, seul habilité à recevoir les significations de
saisies arrêts, oppositions, cessions, transferts de tous actes ayant pour objet d’arrêter le
paiement des sommes dues au titre du budget de la Caisse ainsi que des fonds et comptes dont
il assure la gestion. Il rend compte de sa gestion au Conseil d’Administration qui lui en donne
quitus. Il est responsable de la sincérité de ses écritures. Sa gestion est soumise aux
vérifications des fonctionnaires habilités à vérifier les écritures des comptables publics.

L’Agence comptable comprend, outre l’Agent Comptable et le Fondé de Pouvoirs, un Chef

comptable.
Le Chef Comptable est assisté dans ses attributions par un Chef Comptable adjoint nommé
dans les mêmes formes et conditions que lui.
Les services et fonctions assimilés de l’Agence Comptable comprennent :
- l’assistant financier ;
- le service Fonds du secteur privé ;
- le service Fonds du secteur public ;
- le service Fonds des Gabonais Economiquement Faibles(GEF) ;
- le service Dépenses courantes et précomptes ;
- le service Gestion des délégations

Annexe 1 : Organigramme de la CNAMGS

43
1.1.5- Organisation financière

La CNAMGS gère actuellement trois (3) Fonds, à savoir :

- le Fonds d’Assurance Maladie des agents de l’Etat ;
- le Fonds d’Assurance Maladie des salariés du secteur privé
- le Fonds de Garantie Sociale des Gabonais Economiquement Faibles (GEF).
Un quatrième Fonds dédié aux travailleurs indépendants et assurés volontaires vient d’être
créé par l’ordonnance n°008/PR du 11 février 2016 modifiant et complétant certaines
dispositions de l’ordonnance n°022.
Chaque Fonds fait l’objet d’une comptabilité distincte, de telle manière que les déficits d’un
Fonds ne peuvent être compensés par les ressources d’un autre Fonds.
L’équilibre de chacun des fonds est réalisé au moyen d’un prélèvement effectué sur le fonds
de réserve constitués au titre du fonds concerné. Si la mobilisation de ces fonds de réserve
s’avère insuffisante pour résorber le ou les déficits constatés, une subvention exceptionnelle
d’équilibre est affectée à la Caisse par l’Etat. Le montant de cette subvention est versé par le
Ministère des Finances en autant de versements mensuels égaux qu’il reste de mois dans
l’exercice en cours à compter de la date de la réunion extraordinaire du Conseil
d’Administration. Ces versements sont à effectuer le premier jour de chaque mois.
Les ressources de la CNAMGS proviennent :
- du produit des cotisations sociales patronales et salariales ;
- du produit de la redevance obligatoire à l’assurance maladie pour les prestations de santé des
GEF ;
- des subventions ou dotations de l’Etat ;
- du produit de placements des fonds ;
- des majorations et intérêts moratoires pour retard dans le versement des cotisations ;
- des dons et legs ;
- de toutes autres recettes générées par les activités propres de la CNAMGS.
Les charges, quant à elles, sont reparties comme suit :
- des dépenses techniques de santé et de maternité ;
- des dépenses techniques de prestations familiales ;
- des dépenses relatives aux filets sociaux ;
- des dépenses de fonctionnement ;
- des dépenses d’investissement ;

44
- des dépenses d’actions sociales dans la limite de 0,50% du montant total des cotisations
effectivement encaissées durant le dernier exercice connu.

1-2 Présentation du Service Audit, Qualité et Organisation (SAQO)

1-2-1 Historique du Service Audit, Qualité et Organisation

- 04 Juin 2008 : Création de la Cellule Audit Interne

- 9 Janvier 2017 : Réorganisation en Service Audit, Qualité et Organisation

1-2-2 Missions

Le Service Audit, Qualité et Organisation (SAQO) a pour mission d’apporter aux dirigeants
une assurance raisonnable que les activités de l’organisme sont maîtrisées, de favoriser
l’amélioration du fonctionnement et des performances, contribuer à la mise en place du
Système de Management de la Qualité (SMQ), analyser les effets de la modernisation sur le
travail et de veiller à l’optimisation de l’environnement du travail. A ce titre, il est notamment
chargé :

 Volet Audit Interne

- De contribuer à mettre en place et d’évaluer un système de contrôle interne efficient
visant à s’assurer de la maîtrise et de l’efficacité des activités et sous activités
opérationnelles ;
- Veiller au respect des procédures techniques, administratives, financières et
comptables et de recommander des améliorations nécessaires ;
- D’élaborer sur la base de la cartographie des risques, un plan d’audit annuel validé par
la Direction Générale ;
- De réaliser des missions d’audit dans le cadre de ce plan.

 Volet Qualité
- Communiquer sur les objectives qualités et les processus nouveaux ;
- Contribuer à l’élaboration des démarches qualités de l’entreprise ;

45
 - Formaliser et mettre à jour la documentation qualité (procédures internes, guide des
bonnes pratiques et manuels, référentiels et autres outils) ;
- Identifier les processus de la CNAMGS afin d’élaborer la cartographie des processus
et s’inscrire dans une démarche d’amélioration continue ;
- Participer à la définition d’indicateurs et mettre en œuvre des actions de suivi de la
qualité (audits terrain, visites, évaluations…) ;
- Prendre en compte les besoins des responsables d’équipes et des salariés ;
- Proposer des améliorations dans les pratiques et les procédures internes ;
- Rédiger les rapports d’audits terrain de notes de synthèse et préconiser les
améliorations individuelles et collectives.

 Volet Organisation
- Analyser les effets de la modernisation sur les conditions de travail ;
- Concevoir, préparer et accompagner les processus de changement ;
- Définir les politiques d’organisation générale pour renforcer la productivité et la
qualité des modes de fonctionnement ;
- Gérer l’implantation et la mise en service de matériels, de postes de travail et la
diffusion des technologies nouvelles ;
- Veiller à l’optimisation et de l’environnement de travail ;
- Suivre les évolutions générales de la structure de l’entreprise (organigramme, circuits
d’information, système de gestion).

Le service Audit, Qualité et Organisation peut à la demande du Directeur Général accomplir

toute autre mission nécessaire au bon fonctionnement de l’organisme.

1-2-3 Organisation du Service Audit, Qualité et Organisation

Le Service Audit, Qualité et Organisation comprend des Auditeurs recrutés en raison de leur
compétence économique, financière, comptable et d’organisation.
Il est rattaché à la Direction Générale et placé sous l’autorité d’un Responsable nommé par le
Directeur Général.
Le Responsable du Service Audit, Qualité et Organisation a rang et prérogatives de Chef de
service.

46
Annexe 2 : Organigramme du Service Audit, Qualité et Organisation

1.2.4- Les activités du SAQO

L’activité du Service Audit Qualité et Organisation s’articule autour de trois (3) axes :
 Les missions d’audit et de contrôle interne :
- Evaluation du dispositif de contrôle interne ;
- Suivi des recommandations des missions d’audit ;

 L’élaboration, la mise à jour et la validation des procédures de la CNAMGS

- Formalisation des procédures de la CNAMGS ;
- Mise à jour de la cartographie des processus et des risques ;

 La mise en place d’un Système de Management de la Qualité

- Mise en place d’indicateurs qualité puis suivi - évaluation ;
- Collecte et centralisation des données statistiques et financières de la CNAMGS.

1.2.5- Le suivi des recommandations

Le rapport d’audit comprend des recommandations qui ont besoin d’être suivis par l’audit
interne en vue d’être informé de la suite donnée à ses propositions. Cette obligation est mise
en exergue par la norme 2500 (Surveillance des actions de progrès) qui précise que l’audit
interne doit mettre en place et tenir à jour un système permettant de surveiller la suite donnée
aux résultats communiqués au management. Ce suivi va lui permettre de mesurer l’efficacité
de ses travaux, en vue de parfaire les audits ultérieurs.

L’après mission est une étape très importante, car c’est à ce moment que l’auditeur formule
ses conclusions et recommandations et que les services concernés par la mission doivent les
mettre en œuvre. Après la proposition desdites recommandations qui sont signées et
approuvées par la direction générale, les auditeurs veillent à leur application.

Pour LEMANT (1998), « Le suivi des recommandations, qui est une collaboration entre
auditeurs et audités, commence avec la formulation des recommandations. Il se dessine avec
la détermination du (ou des) responsable(s) de chaque recommandation, lors de la validation
du projet de rapport. Il se formalise par l’engagement des responsables désignés dans le
rapport sur des plans d’action. Il se concrétise par la mise en place des actions de progrès

47
agrées entre auditeurs et audités lors de la revue des réponses. Il se manifeste par la diffusion
périodique de l’état d’avancement des Actions de Progrès. Il se termine avec une évaluation
des résultats obtenus ».

1.2.6- Les supports à la disposition du SAQO

Pour mener à bien ses activités, le Service Audit, Qualité et Organisation dispose de différents
supports. Nous allons présenter la charte de l'audit interne, le Plan annuel d'audit, le manuel
d’audit interne de la CNAMGS.

 La charte d’audit interne :

La pratique de l'audit interne de la CNAMGS est régie par la charte de l'audit interne. Elle
définit l'objet, les pouvoirs et les responsabilités de l'audit interne. La charte de l'audit interne
de la CNAMGS comprend les points suivants :
- Rôle et gouvernance de l’audit interne ;
- Modalités d’intervention de l’audit interne ;
- Responsabilités des directions au sein du processus d’audit interne ;
- Indépendance de la fonction d’audit interne ;
- Protection des informations ;
- Organisation.
Elle est destinée à toutes les directions et services de la CNAMGS et aux auditeurs
internes.

 Le plan annuel d’audit interne

Le plan d'audit interne du SAQO est établi en commun accord avec les centres de
responsabilités de l’entité et est soumis à l'approbation du directeur général. Le plan d'audit
interne de la CNAMGS est élaboré en fonction d'une évaluation des risques des activités et
prend en compte les avis de la direction générale. Il comprend :
- les missions d’Audit Interne ;
- les missions de contrôle interne
- le calendrier annuel des missions du SAQO
Chaque mission précise l'objectif, les champs (domaines) à auditer, les directions auditées,
l’affectation des chargés de mission et la date des interventions.

 Le manuel d’audit interne

48
Il s’agit d’un guide technique pour organiser, planifier et mener les missions qui sont confiées
au SAQO au sein de la CNAMGS. Ce guide décrit également l’approche à suivre pour la
conduite d’une mission d’audit interne, l’organisation des dossiers et des papiers de travail,
les techniques particulières d’audit.
SECTION 2 : Méthode d’investigation et de traitement des données

Afin d’apporter une réponse à notre problématique, un certain nombre d’outils nous
semble indispensable à retenir. Pour cela, il s’agira dans cette section d’une présentation de
du modèle d’analyse, de l’essentiel de la méthode d’investigation et d’une synthèse du
matériau mobilisé.

2-1 Modèle d’analyse

Compte tenu des rôles qu’elles jouent au sein de la relation, les composantes encore appelées
variables sont soient dépendantes ou indépendantes. La variable dépendante indique le
phénomène que l’on cherche à expliquer. Elle correspond dans le cadre de notre étude, à
l’impact du Service Audit, Qualité et Organisation sur la performance de la CNAMGS. Cette
variable et ses composantes subissent l’influence des variables indépendantes.

Les variables indépendantes seront constituées de celles qui influent sur l’impact de l’audit
interne sur la performance de la CNAMGS. Il s’agit de la mise en œuvre des
recommandations, de l’apport des contrôles permanents et de l’accompagnement dans la
formalisation des procédures. Nous présenterons sous forme schématisée notre modèle
d’analyse à l’aide des deux variables présentées ci-dessus.

Nous avons élaboré un modèle d’analyse qui nous permettra de procéder à notre analyse de
l’impact du Service Audit, Qualité et Organisation sur la performance de la CNAMGS. Il se
présente de la façon suivante :

49
Figure n°2 : Modèle d’analyse

La mise en œuvre
des
recommandations

L’assistance dans
L’apport des
la formalisation
contrôles Impact du Service Audit Qualité et des procédures
permanents Organisation sur la performance
de la CNAMGS

Source : L’auteur

2-1-1 Les variables indépendantes analysées

 La mise en œuvre des recommandations

Selon SCHICK et LEMANT (2001), « l’audit interne doit être jugé sur ses recommandations
et non sur ses constats, et plus précisément sur les recommandations mises en œuvre ». Pour
eux, une mesure de l’efficacité du service d’audit interne est le nombre de recommandations
non seulement acceptées mais effectués.

50
Nous nous servirons des données de l’état récapitulatif des recommandations du Service
Audit Qualité et Organisation portant sur 22 missions d’audit du SAQO pour apprécier le
niveau de mise en œuvre des recommandations par les services audités. Ce ratio permet de
déterminer le niveau de la mise en application des recommandations des rapports d’audit. Il
permet de mesurer la valeur ajoutée que le service audit interne apporte comme facteur de
changement. Si l’on accepte et met en œuvre les recommandations de l’audit, cela prouve
qu’on reconnait le bien fondé de l’audit interne.

 Les missions de contrôle interne 

Il s’agira d’apprécier l’apport et l’efficacité des contrôles permanents effectués par le
SAQO ;

 La formalisation des procédures 

L’une des missions premières de l’audit interne c’est d’évaluer et améliorer le contrôle
interne, la mise en place des procédures en est un outil, pour apprécier l’apport de l’auditeur
interne dans l’élaboration des procédures, nous analyserons le rôle du SAQO dans la
formalisation et la validation des procédures.

2-2 Méthode de collecte des données

 La recherche documentaire

Afin d’accroître notre compréhension du sujet et de définir notre cadre d’analyse avec rigueur
nous avons procéder à la recherche documentaire en repérant les sources d’informations se
rapportant à la thématique.

A cet effet, nous avons eu recours aux documents suivants :

- Le plan d’audit ;
- Les rapports d’audit interne ;
- Le manuel de procédure ;
- Des fiches de contrôle interne ;
- La procédure d’établissement d’un duplicatas d’une attestation provisoire
d’immatriculation ou d’une carte d’assuré en cas de perte ou de détérioration ;

51
 - Les indicateurs de performance sur l’activité des duplicatas ;
- L’état récapitulatif du suivi des recommandations.

 L’observation

Elle sera utile pour valider certaines informations et assurer la fiabilité de notre analyse
comme par exemple l’existence de certains documents, les dysfonctionnements ou les
insuffisances du Service Audit, Qualité et Organisation.

 L’analyse des données

Cette approche à l’avantage de nous permettre d’analyser un grand nombre de données

chiffrées permettant de comprendre en quoi l’audit interne par son activité améliore la
performance de l’entreprise.

52
CHAPITRE 4 : Présentation et analyse des résultats

Le but d’une étude ou d’une recherche est non seulement de collecter des données, mais
aussi de rassembler les résultats afin d’en analyser pour en tirer des conclusions permettant
d’expliquer et/ou de comprendre le problème à l’origine de l’étude.
Dans ce dernier chapitre, nous procéderons à la présentation et une analyse des résultats
avant de terminer par la discussion et les suggestions.

SECTION 1 : Résultats et analyse

1-1 Résultats liés à la mise en œuvre des recommandations du SAQO

Tableau 1 : Etat récapitulatif des recommandations par direction

NATURE DE LA
RECOMMANDATION
PARTIELLEMENT NON
EXECUTEES TOTAL
EXECUTEES EXECUTEES
DIRECTIONS

SERVICE DU MEDECIN
3 2 1 6
CONSEIL
CONTROLE DE GESTION 2 1 8 11
DIRECTION DES
10 16 16 42
RESSOURCES HUMAINES
AGENCE COMPTABLE 11 6 2 19
DIRECTION DE
RECOUVREMENT ET DU 3 7 4 14
CONTENCIEUX
DIRECTION DES AFFAIRES
6 0 81 87
ADMINITRATIVES
SECRETARIAT GENERAL 1 8 30 39
TOTAL 36 40 142 218

53
Source : Service Audit, Qualité et Organisation

Il est a noté qu’aucune recommandation n’a été rejetée, ce qui permet de se faire une idée sur
l’appréciation des recommandations par les audités.

Graphique 1 : Proportion (en pourcentage) de la mise en œuvre des recommandations du

SAQO

Ce graphique présente la proportion de mise en œuvre des recommandations du Service Audit

Qualité et Organisation élaboré à partir de l’état de mise en œuvre des recommandations par
direction de 22 missions d’audit allant de 2012 à 2017.

Proportion de mise en oeuvre des recommandations

par direction du SAQO

17%

18%

65%

EXECUTEES PARTIELLEMENT EXECUTEES NON EXECUTEES

Source : L’auteur

Ce graphique nous permet d’apprécier la mise en œuvre des recommandations du Service

Audit, Qualité et Organisation. On constate en effet, que seulement 17 % des
recommandations du Service, Audit Qualité et Organisation sont exécutées, 18% sont
partiellement exécutées et 65% ne sont pas réalisées, ce qui permet de voir la difficulté de
mise en œuvre des recommandations du service. Cependant aucune des recommandations n’a
été refusées par les auditées, ce qui signifie que le problème n’est pas au niveau de la
pertinence des recommandations mais plutôt au niveau de leur mise en œuvre effective.

54
L’audit interne contribue à la valeur ajoutée de l’entreprise, par ses recommandations
majeures et les plans d’action qui s’en suivent, alors si ses recommandations ne sont mises en
œuvre il serait difficile pour lui d’améliorer la performance d’une activité. L’audit interne
assiste, recommande mais ne décide pas, c’est outil d’aide à la prise de décision. Pour cela il
doit bénéficier de l’appui total du Top Mangement. La mise en œuvre effective des
recommandations signifie qu’il y a une adhésion à la fois des audités et celui du reste de
l’entreprise à savoir le Top Management, ce qui n’est pas le cas ici.

1-2 Résultats liés à l’apport des contrôles permanents effectués par le SAQO

Des contrôles permanents mensuels sur les dépenses courantes de la CNAMGS précisément
en gardiennage et en dotations téléphoniques et carburant sont effectués par le Service Audit
Qualité et Organisation. Ils visent à :

 Concernant le contrôle permanent sur les factures de gardiennages

Ce contrôle permanent est dû aux anomalies constatées lors d’une mission d’audit sur les
vérifications des dépenses de la Direction des Affaires Administratives réalisée en 2015.
Plusieurs anomalies avaient étaient constatées lors de cette mission d’audit telles que la
surfacturation des factures, une surfacturation des jours fériés par le prestataire et une absence
des justificatifs de l’augmentation des gardiens sur un site CNAMGS.

Une mission efficace aboutit à des contrôles proportionnés aux risques. . Ce contrôle
permanent vise à renforcer le dispositif de contrôle interne sur les dépenses en gardiennage. Il
vise également à couvrir le risque financier (surfacturation de facture) et de non-conformité.

Avant de procéder au contrôle, le Service Audit, Qualité et Organisation reçoit de la Direction

des Affaires Administratives des documents (factures mensuelles de gardiennage et des fiches
de dotation).
Ce contrôle suit un ensemble d’étapes bien définis :

Pour le gardiennage :

 Vérification de la concordance contrat/facture (vérification des forfaits, du nombre

d’agents c’est-à-dire voir s’ils sont conformes à ce qui est stipulé dans le contrat) ;

55
  Vérification des différents prélèvements (voir s’ils sont bien appliqués en taux et en
montant) ;
 En cas de conformité, le SAQO élabore une fiche de contrôle interne avec la mention
« conforme » ;
 En cas de non-conformité, le SAQO élabore une fiche de rejet expliquant les motifs
du rejet et l’envoie à la DAA afin de contacter le prestataire pour justification et
régularisation.

 Concernant le contrôle permanent sur les dotations téléphoniques et de

carburant

La procédure vise à vérifier la conformité et les variations des dotations d’un mois à l’autre :

 Le contrôle vise à faire ressortir les écarts sur la base de pointage (fiche du mois
précédent avec celle du mois en cours) d’un mois à l’autre s’il y en existe ;
 Si le SAQO ne constate pas d’écarts, il élabore une fiche de contrôle interne avec la
mention « conforme » ;
 Lorsque les écarts sont constatés, le SAQO s’assure que les fiches de dotation sont
accompagnées de pièces justificatives. Dans le cas contraire, il élabore une fiche de
rejet expliquant les motifs du rejet et l’envoie à la DAA afin de contacter le prestataire
pour justification et régularisation.

1.3 Résultats liés à l’assistance du SAQO dans la formalisation des procédures

Annexe 3 : Nombre de procédures non formalisées, formalisées et validées avec le SAQO

Le SAQO a contribué à la formalisation de 84 procédures dont 20 ont été validé en Conseil

d’Administration (Annexe 3 : Nombre de procédures non formalisées, formalisées et
validées avec le SAQO).

L’une des missions du SAQO est d’accompagner les opérationnels dans la formalisation de
leurs procédures. Du point de vue opérationnel, la mise en place des procédures contribue à
une maitrise de l’activité, car si on comprend mieux la procédure on l’a maitrisera mieux
également.

56
Les auditeurs internes du SAQO participent activement à l’amélioration des activités en
mettant toujours en place au sein de l’activité lors de l’élaboration des procédures des
éléments de reporting comportant tout ce qui est difficulté, faiblesse, dysfonctionnement ou
non-conformité et également des indicateurs de performance. Tout cela contribue à une
meilleure maîtrise de l’activité pour l’opérationnel et aide le management dans la prise de
décision.

Cas pratique

Nous prenons comme cas pratique pour illustrer l’apport de SAQO dans l’assistance à la
rédaction des procédures, précisément la procédure d’établissement d’un duplicata, d’une
attestation provisoire d’immatriculation ou d’une carte d’assuré en cas de perte ou de
détérioration. Cette activité a pour acteurs principaux : la délégation Provinciale de l’Estuaire
(DPE), chargée d’enregistrer les demandes et de la distribution des cartes d’assurés et la
Direction du Système d’information (DSI) chargée de la production des cartes.

Le SAQO a été chargé d’accompagner les opérationnels dans l’élaboration de cette procédure
et le suivi de cette activité. Pour cela il effectue un contrôle permanent sur cette activité, ce
qui signifie qu’il est en contact permanent avec les acteurs de la procédure, et a mis en place
sur la base de la procédure des éléments de reporting et d’indicateurs de performance
permettant d’avoir une vue d’ensemble de l’activité à savoir :
- un tableau de bord afin d’avoir un suivi permanent de l’activité (comportant les
informations sur toute l’activité à savoir : les demandeurs de duplicata, les dates de
demande, les cartes produites et retirées, les cartes non produites, les cartes
introuvables, un suivi des encaissements…) ;
- Des inventaires physiques des cartes d’assurés ;
- Des indicateurs de performance (taux de production, de délivrance, délai moyen de
production…) ;

Tous ces outils serviront à déceler les points forts et faibles et de cette activité. Ceci permettra
également de servir d’outil d’aide à la prise de décision.

57
Tableau 2 : Acteurs, délivrables attendus et indicateurs de performance de la procédure
d’établissement d’un duplicata, d’une attestation provisoire d’immatriculation ou d’une
carte d’assuré en cas de perte ou de détérioration. (Fréquence de transmission des
documents)

Acteurs concernés Délégation Provinciale de Direction du Système

l’Estuaire (DPE)
- Etat de demande de
Délivrables cartes d’assurés ;
attendus - Etat de retrait de
cartes d’assurés
- Taux de demande
de duplicatas
Indicateurs de traités ;
performance - Taux de délivrance ;
- Taux de cartes non
délivrées ;
- Taux de cartes
perdues ;
- Taux indûment
recouvré.
d’Information (DSI)
- Etat de reproduction
de cartes d’assurés
- Taux de production de
duplicatas ;
- Taux de demandes
non conformes ;
- Taux de cartes
produites par erreur.

Source : l’auteur

Annexe 4 : Indicateurs de performance de l’activité des duplicatas (tableaux complets)

58
Tableau n°3 Indicateurs de performance de l’activité de duplicatas

Ce tableau présente une synthèse de l’activité des duplicatas sur la période d’avril à décembre
2017 à la date du 13/04/2018.

Synthèse au 13/04/2018

Taux ne respectant le seuil

Taux respectant le seuil

Seuil Au 31/12/2017
Synthèse
volume %

Taux de demandes de duplicatas traités 100% 1106 100%

Taux demandes non conformes <= 2% 12 1,08%
Taux de production de duplicatas >= 90% 1094 98,92%
Taux de délivrance >= 95% 586 54%
Taux de cartes non délivrés <=5% 508 46%
Taux de cartes produites par erreur <= 2% 0 0%
Taux de cartes perdues <= 1% 36 3,29%
Taux induments recouvrés <= 1% 60000 1,08%

Source : Service Audit, Qualité et Organisation

Graphique 2 Délai moyen de production de duplicatas

Délai moyen de production de cartes

200
180 181
160
150 146
140 137 143 143
134
126
120
112
100 103
80 74
74
60 59
47
40 37
20 24 20
14 12 9 14 15
0
avr-17 mai-17 juin 2017 juil-17 août-17 sept-17 oct-17 nov-17 déc-17 janv-18 fev-18

Délai moyen (en jour) Demandes

59
Source : Service Audit, Qualité et Organisation

A travers ces indicateurs nous arrivons à percevoir les forces et faiblesses de l’activité que
sont principalement :
- Pour les forces : la production et le traitement des demandes de cartes des assurés ;
- Pour les faiblesses : la délivrance et la perte de cartes d’assurés.

De plus, ces indicateurs nous permettent d’avoir une précision sur la performance des
différents acteurs de la procédure et surtout contribuent à la prise de décision. Le SAQO ici,
par ces éléments pertinents de reporting constitue un outil d’aide à la prise de décision et
d’assistance au management. Grâce aux contrôles permanents du SAQO et aux retours qui
étaient faits aux directions sur leurs performances spécifiques cela a permis d’améliorer leurs
performances et d’assister le management.

L’une des recommandations du SAQO pour améliorer cette activité notamment dans la
distribution de carte était d’envoyer des messages aux assurés une fois qu’était disponible
leurs cartes. C’est donc dans cet élan que la CNAMGS à mise en place une campagne de SMS
push personnalisée informant les assurés ayant adressés une demande de duplicata que celle-
ci était disponible. Cette campagne s’est faite durant les mois de septembre, octobre 2017 et
janvier 2018 et a permis d’améliorer les retraits sur cette période.
Le graphique ci-dessous présente le nombre de retraits de cartes d’assurés élaborés à partir du
tableau de bord du suivi de l’activité des duplicatas sur la période d’avril 2017 à janvier
2018, il nous permet d’apprécier l’impact du SMS push sur la délivrance des duplicatas :

60
 Nombre de cartes d'assurées retirées par mois
160 138
120 105
76
80
39 28
40 19 22 19
8 9 Nombre de cartes d'assurées
0 retirées par mois
r il ai in ille
t
ût ush
) h) br
e
br
e h)
av m ju ju ao p p us m m p us
s s ve ce s
e sm e sm No Dé e sm
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ério ério ério
(p e (p (p
r e b r v ier
b to n
m Ja
p te Oc
Se

Source : L’auteur

SECTION 2 : Discussion et suggestions

Dans cette section, il s’agira de s’impliquer scientifiquement c’est-à-dire une prise de

recul qui aboutit à la formulation de propositions ou suggestions.

 2.1 Discussion

Au regard de l’ensemble des résultats obtenus, nous constatons le Service Audit qualité et
Organisation par son action assiste le management, constitue un outil d’aide à la prise de
décision et contribue à la maitrise des activités de la CNAMGS, notamment par ses missions
d’audit, également dans l’accompagnement des opérationnels dans la formalisation des
procédures et les contrôles permanents effectués permettant la couverture de certains risques.
Cependant plusieurs facteurs freinent son efficacité :

 La faible mise en œuvre de ses recommandations 

D'une façon générale, la valeur ajoutée de l'audit interne au sein d'une entreprise naît du fait
des recommandations dont le but est de résoudre un problème posé, de façon à ce qu'il ne se
reproduise plus.

61
Nous constatons suite aux résultats que les recommandations du SAQO ont un faible taux de
mise en œuvre ce qui empêche une amélioration des activités auditées donc de la valeur
ajoutée découlant des missions d’audit.

 Le faible appui du Top Management dans la mise en œuvre des

recommandations

Le SAQO n’est pas assez soutenu dans la mise en œuvre de ses recommandations par le Top
Management. L’audit interne ne formule que des recommandations qui ne constituent en
aucun cas des mesures obligatoires pour la hiérarchie. L’audit interne a besoin d’un appui
total du Top Management ce qui contribue à son efficacité, cela se vérifie par la faiblesse de
mise en œuvre des recommandations qui n’est pas due à la pertinence de ses
recommandations mais plutôt à l’appui du Top Management. A quoi servent les missions
d’audit si l’on ne tient pas compte des recommandations émises par les auditeurs suites aux
constats ou aux diagnostics ? L'auditeur propose et la Direction décide de suivre ou pas.

 Le contexte

La Caisse d’Assurance Maladie et de Garantie sociale étant un organisme parapublic, des

facteurs comme la rigidité des textes règlementaires rendent difficile la marge de manœuvre
du SAQO.

2-2 Suggestions

La proposition de recommandation est notre étape finale de notre travail de recherche. Nous
ferons quelques suggestions suite aux limites constatées lors de l’analyse des résultats qui
permettront d’améliorer l’efficacité du SAQO :

Recommandation 1 : Le rattachement hiérarchique au Conseil d’Administration

Le rattachement du Service Audit, Qualité et Organisation au Directeur Général réduit son

efficacité et constitue une faiblesse. En termes d’organisation et de positionnement dans
l’organisation, une fonction audit interne l’efficace a besoin d’être soutenue et utilisée par les
niveaux les plus élevés de l’organisation comme le stipule la norme 1110. Le SAQO pour une
meilleure efficacité devrait être rattaché au Conseil d’Administration.

62
Recommandation 2: Eviter d’effectuer des tâches susceptibles de nuire à l’indépendance
et à l’objectivité de l’audit interne

Le Service Audit Qualité et Organisation devrait éviter de faire des tâches qui pourrait nuire à
l’indépendance et l’objectivité de son exercice et donc à l’efficacité et à la rigueur du travail
de l’auditeur. On ne saurait être à la fois médecin et patient, sauf à risquer de graves erreurs
de diagnostic. Certes, l’accompagnement dans l’élaboration des procédures permet aux
opérationnels de mieux maîtrisés leurs activités, cependant cela peut nuire à l’indépendance et
à l’objectivité de l’audit interne. L’auditeur interne que l’on charge de définir et rédiger
règles et procédures de travail dans telle ou telle fonction : comment peut-il porter une
appréciation sur ces dispositions et leur fonctionnement s’il en est lui-même l’auteur ? Ce qui
veut dire, pour parler clair, que les domaines dans lesquels l’auditeur interne a légiféré ne
sauraient être audités par l’intéressé.

Recommandation 3 : La mise en place d’un système de mesure de l’efficacité du service

En effet, il est nécessaire que la CNAMGS instaure un système de mesure d’efficacité de son
service d’audit interne. Un système de mesure permet à tout service de connaitre le degré
d’atteinte de ses objectifs afin de pouvoir s’améliorer set mettre en place des mesures
correctives.

La mesure de l’efficacité du service est utile au responsable du service qui doit savoir en
permanence si ses collaborateurs sont en mesure d’atteindre les objectifs qu’il leur a fixé et
doit pouvoir mesurer éventuellement les formations complémentaires à prévoir pour élever le
niveau de leurs capacités.

Pour cela, nous conseillons la méthode « L’Audit de l’audit ». Elle pourra être faite par les
évaluateurs internes ou externes selon une périodicité de 5 ans comme l’indiquent les normes
de l’audit (norme 1310). Cela constituerait un véritable atout d’optimisation du service car
permettant de détecter les anomalies et de les corriger.

Recommandation 4 : Mise en place d’un programme d’assurance qualité

63
La mise en place d’un un système d’assurance et d’amélioration de la qualité par le Service
Audit, Qualité et Organisation devrait permettre de pouvoir améliorer les insuffisances
constatées et optimiser les compétences, ce qui permettra de garantir l’efficacité du SAQO. Il
doit prendre en considération les tâches essentielles du SAQO et doit être géré par une
personne indépendante des activités examinées.

Conclusion partielle 

Cette deuxième partie de notre mémoire nous a permis de prendre connaissance du contexte
de l’étude, à savoir une présentation de la CNAMGS et du SAQO. Il a aussi été question de
présenter, d’analyser et de discuter les résultats de l’étude afin de donner des suggestions au
SAQO ainsi qu’au Top Management de la CNAMGS.
Pour une meilleure efficacité du SAQO, nous espérons fortement de ce fait qu’ils prendront
en compte nos remarques et suggestions.

CONCLUSION GENERALE

En définitive, l’audit interne est une fonction qui a connu une évolution importante au cours
de ces dernières années et qui a vu sa place devenir de plus en plus importante au sein des
entreprises. Il joue un rôle important notamment en étant une fonction d’assistance au
management, d’appréciation du contrôle interne et surtout de création de valeur ajoutée pour
l’organisation.
C’est dans cette optique que notre travail à consister à analyser l’impact de l’audit interne sur
la performance d’entreprise cas précis du Service Audit, Qualité et Organisation de la Caisse
d’Assurance Maladie et de Garantie Sociale.

64
L’objectif de notre recherche a été de montrer comment l’audit interne par son activité impact
la performance de l’entreprise, autrement dit montrer la création de valeur ajoutée créée par le
Service, Audit Qualité et Organisation de la Caisse d’Assurance Maladie et de Garantie
Sociale.
Pour répondre à la problématique, nous avons divisé notre travail en deux parties. Dans la 1 ère
partie il a été question de présenter les concepts clés à travers une revue de littérature, puis
dans la 2ème partie nous avons élaboré un modèle d’analyse en fonction de notre revue de
littérature et également des différentes activités du SAQO malgré la difficulté pour nous de
trouver des indicateurs quantitatifs d’impact de performance.
Ce modèle d’analyse nous a permis de montrer la contribution de l’audit dans la maitrise des
activités de la CNAMGS. Cependant, cette analyse a également mis en lumières les facteurs
freinant l’efficacité du SAQO dans son fonctionnement tels que le niveau de rattachement
hiérarchique, la faible mise en œuvre des recommandations des missions d’audit, le manque
de soutien du Top Management et également le contexte à travers la rigidité des textes
règlementaires.
Afin d’apporter des solutions à ces faiblesses et contribuer au renforcement de l’efficacité du
SAQO, nous avons émis des suggestions à l’encontre du SAQO et du Top Management. Il
s’agit du rattachement hiérarchique au Conseil d’Administration, d’éviter des tâches nuisibles
à l’indépendance et l’objectivité des auditeurs, la mise en place d’un système de mesure de
l’activité du service et la mise en place d’un programme de la qualité.

Au terme de ce travail, il est important de retenir que l’audit interne a un impact

positif sur la performance des entreprises, elles constituent un outil stratégique de gestion,
d’assistance et d’aide à la prise de décision. Cette étude nous montre que son efficacité
dépend d’un certain nombre de facteur qui lorsqu’ils sont absents réduisent sa marge de
manœuvre.

65
66